0114-KDIP2-1.4010.330.2026.2.PP

Interpretacja indywidualna - stanowisko w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

18 sierpnia 2026 r. wpłynął Państwa wniosek z 13 sierpnia 2026 r. o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych po stronie płatnika w związku z wypłatą odsetek.

Uzupełnili go Państwo w odpowiedzi na wezwanie pismem z 7 września 2026 r. (data wpływu 8 września 2026 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca z siedzibą w (…) („Wnioskodawca”) został utworzony (…). Wnioskodawca jest (…). Wnioskodawca nie podlega obowiązkowi wpisu do Krajowego Rejestru Sądowego (KRS).

W oparciu o przepisy ustawy z dnia (…), Wnioskodawca tworzy Fundusz (...) („Fundusz”). Środki Funduszu pochodzą m.in. z kredytów, pożyczek oraz wyemitowanych obligacji, o których mowa w (…) Ustawy (...), oraz zobowiązań finansowych, o których mowa w (…) Ustawy (...).

W latach 2023-2025:

(i)     Rząd Rzeczpospolitej Polskiej, reprezentowany przez B. oraz Y.,

(ii)    Wnioskodawca, oraz

(iii)   Rząd Stanów Zjednoczonych Ameryki („Rząd USA”), reprezentowany przez D. („D.”),

zawarli umowy finansowania stanowiące element amerykańskiego programu zagranicznego finansowania (...) („F.”) w celu (...), mające charakter umów kredytowych. Dotychczas zawarte umowy są datowane na 22 września 2023 r., 1 lipca 2024 r., 30 września 2024 r, 5 grudnia 2024 r. oraz 31 lipca 2025 r. („Dotychczasowe Umowy F.”).

W ramach Dotychczasowych Umów F., Wnioskodawca występuje jako kredytobiorca i operator Funduszu. Posiadaczem (dysponentem) i beneficjentem Funduszu jest natomiast B. Celem Dotychczasowych Umów F. jest ułatwienie zawarcia umów, na podstawie których B. dokonał lub dokona zakupu, w ramach amerykańskiego programu sprzedaży zagranicznej (...) („M.”), artykułów (...), usług (...) oraz usług projektowych i budowlanych pochodzących ze Stanów Zjednoczonych.

Jednocześnie, w odniesieniu do umowy z 31 lipca 2025 roku, Wnioskodawca wskazuje, że pożyczka została udzielona przez Rząd USA za pośrednictwem C. („C.”). Konsekwentnie, wypłacane przez Wnioskodawcę odsetki również będą przekazywane do Rządu USA za pośrednictwem C.

Wnioskodawca nie wyklucza, że w przyszłości będzie stroną podobnych umów finansowania w ramach amerykańskiego programu F. („Przyszłe Umowy F.”) w charakterze kredytobiorcy i operatora Funduszu.

Dotychczasowe Umowy F. oraz Przyszłe Umowy F. będą łącznie zwane w dalszej części wniosku „Umowami F.”.

Rząd USA jako kredytodawca nie ma stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej.

Z tytułu Umów F. i udzielonych na ich podstawie finansowań, Rządowi USA będą przysługiwały odsetki (rozumiane jako wynagrodzenie za korzystanie z udostępnionego kapitału), a także inne płatności, które mogą być traktowane jako odsetki lub należności o charakterze odsetkowym na gruncie art. 21 ust. 1 pkt 1 Ustawy o CIT (np. prowizje, czy w określonych przypadkach również odsetki z tytułu opóźnionych płatności; ilekroć w dalszej części wniosku będzie mowa o odsetkach, należy przez to rozumieć również tego typu należności zrównane z odsetkami na gruncie art. 21 ust. 1 pkt 1 Ustawy o CIT). Z uwagi na treść postanowień Umów F., wszelkie ewentualne podatki należne z ich tytułu, w tym od dochodów wypłacanych na rzecz Rządu USA, obciążają ekonomicznie Wnioskodawcę.

Wnioskodawca dodatkowo wskazuje następujące wypłaty dotyczące odsetek wynikających z Dotychczasowych Umów F.

Uzupełnienie opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego

W piśmie z 7 września 2026 r. stanowiącym odpowiedź na wezwanie wskazali Państwo, że Rząd Stanów Zjednoczonych jest rzeczywistym właścicielem odsetek od kredytu zawartego 31 lipca 2025 r., o którym mowa we wniosku w rozumieniu art. 4a pkt 29 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 554 ze zm.).

Pytania

1)  Czy w okolicznościach przedstawionych w opisie stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) odsetki wypłacone w przeszłości oraz wypłacane w przyszłości przez Wnioskodawcę na rzecz Rządu USA (także za pośrednictwem C.) na podstawie Umów F. nie będą podlegać (nie podlegają) opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób prawnych, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 1 Ustawy o CIT?

2)  W przypadku pozytywnej odpowiedzi na pytanie nr 1, czy Wnioskodawca jest uprawniony do niepobierania zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych od odsetek wypłaconych w przeszłości oraz wypłacanych w przyszłości na podstawie Umów F., bez konieczności uzyskiwania certyfikatu rezydencji od Rządu USA (także w zakresie płatności dokonywanych za pośrednictwem C.) jako podmiotu uprawnionego do odsetek?

3)  W przypadku pozytywnej odpowiedzi na pytanie nr 1, czy Wnioskodawca nie jest obowiązany do sporządzania i przesyłania właściwemu urzędowi skarbowemu oraz Rządowi USA (także w zakresie płatności dokonywanych za pośrednictwem C.) informacji IFT-2/2R w związku z przeszłymi oraz przyszłymi wypłatami odsetek na podstawie Umów F. na rzecz Rządu USA?

Państwa stanowisko w sprawie

W ocenie Wnioskodawcy, w okolicznościach przedstawionych w opisie stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego):

1)  Odsetki wypłacone w przeszłości oraz wypłacane w przyszłości przez Wnioskodawcę na rzecz Rządu USA (także za pośrednictwem C.) na podstawie Umów F. nie będą podlegać (nie podlegają) opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób prawnych, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 1 Ustawy o CIT.

2)  Wnioskodawca jest uprawniony do niepobierania zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych od odsetek wypłaconych w przeszłości oraz wypłacanych w przyszłości na podstawie Umów F., bez konieczności uzyskiwania certyfikatu rezydencji od Rządu USA (także w zakresie płatności dokonywanych za pośrednictwem C.) jako podmiotu uprawnionego do odsetek.

3)  Wnioskodawca nie jest obowiązany do sporządzania i przesyłania właściwemu urzędowi skarbowemu oraz Rządowi USA informacji IFT-2/2R w związku z przeszłymi oraz przyszłymi wypłatami odsetek na podstawie Umów F. na rzecz Rządu USA (także w zakresie płatności dokonywanych za pośrednictwem C.).

UZASADNIENIE

1.  Brak opodatkowania odsetek wypłacanych na podstawie Umów F.

1.1 Relacje pomiędzy stronami Umów F.

Umowy F. są (będą) umowami trójstronnymi, zawartymi przez:

• Rząd USA, reprezentowany przez D. (lub działającego także za pośrednictwem C.),
• Rząd Rzeczpospolitej Polskiej, reprezentowany przez B. oraz Y. oraz
• Wnioskodawcę.

W tym miejscy Wnioskodawca wskazuje, że C. nie jest beneficjentem rzeczywistym odsetek a jedynie piastuje on w tym zasadniczo rolę podmiotu pośredniczącego w płatnościach.

Wnioskodawca jest bankiem państwowym, powołanym rozporządzeniem Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej i funkcjonującym na podstawie ustawy, do którego zadań należy wspieranie polityki gospodarczej Rady Ministrów oraz rządowych programów społeczno- gospodarczych, w tym poręczeniowo-gwarancyjnych. Jednym z ustawowych zadań Wnioskodawcy jest także rola operatora Funduszu (...).

W zakresie operatora Funduszu (...) Wnioskodawca podejmuje następujące działania:

• opracowuje i aktualizuje roczny plan finansowy Funduszu,
• administruje rachunkami Funduszu,
• obsługuje wpływy i wypłaty realizowane ze środków Funduszu,
• zarządza płynnością finansową Funduszu,
• obsługuje zadłużenie zaciągnięte na rzecz Funduszu,
• przygotowuje sprawozdania z realizacji planu finansowego Funduszu.

Należy przy tym podkreślić, iż wypłaty z Funduszu (...) realizowane są na podstawie planu finansowego, który jest uzgadniany z Y. oraz zatwierdzany przez B. Wnioskodawca nie ma zatem swobody w dysponowaniu tymi środkami, jego rola ogranicza się wyłącznie do działań w charakterze operatora, działającego w oparciu o przepisy ustawy oraz dyspozycje odpowiednich organów władzy publicznej.

Tym samym, Wnioskodawca mógł stać się stroną Umów F. wyłącznie w charakterze banku państwowego, działającego na rzecz Skarbu Państwa, w ramach ustawowych obowiązków. Należy przy tym podkreślić, iż gdyby Wnioskodawca nie realizował ww. zadań, nie mógłby być stroną ww. umów.

Wnioskodawca, realizując postanowienia Umów F., w tym m.in. dokonując wypłat należności do Rządu USA, nie prowadzi działalności komercyjnej. Realizacja Umów F. nie stanowi elementu działalności nastawionej na osiągnięcie zysku i nie jest podejmowana w ramach działalności gospodarczej Wnioskodawcy jako banku. Co istotne, wszelkie przepływy finansowe związane z realizacją Umów F. - w szczególności należności przekazywane do Rządu USA - są ewidencjonowane poza rachunkiem zysków i strat (tj. poza wynikiem finansowym Wnioskodawcy).

Źródłem środków wykorzystywanych do realizacji Umów F. jest wyodrębniony ustawowo Fundusz, w odniesieniu do którego Wnioskodawca działa wyłącznie jako jego operator i który nie jest powiązany ani z kapitałem własnym Wnioskodawcy ani z jego bieżącą działalnością operacyjną. W konsekwencji, działalność Wnioskodawcy w tym zakresie służy wyłącznie realizacji celów publicznych, wynikających z przepisów ustawowych.

Pozostałe strony Umów F., tj. Rząd Rzeczpospolitej Polskiej oraz Rząd USA, również nie są „typowymi” podmiotami w stosunkach gospodarczych. W analizowanej sytuacji nie mamy bowiem do czynienia z transakcjami pomiędzy podmiotem prywatnym a państwem (rządem tego państwa), ani tym bardziej pomiędzy dwoma podmiotami prywatnymi. Sam status stron ww. umów wskazuje na publicznoprawny, a nie prywatnoprawny, charakter nawiązywanej relacji. Ww. stronami Umów F. są bowiem suwerenne podmioty, działające w ramach swoich kompetencji publicznych, sprawujące niezależną od siebie władzę zwierzchnią.

W świetle powyższego rozważenia wymaga, czy odsetki wypłacane przez Wnioskodawcę na rzecz Rządu USA na podstawie Umów F. nie podlegają opodatkowaniu polskim zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób prawnych, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 1 Ustawy o CIT (tzw. „podatkiem u źródła”), ponieważ stanowiłoby to naruszenie opartej w prawie międzynarodowym zasady immunitetu państwa przysługującego Rządowi USA jako podmiotowi prawa międzynarodowego.

Immunitet państwa (ang. „sovereign immunity”) to zasada prawa międzynarodowego, która chroni suwerenne państwo przed jurysdykcją innego państwa. Zasada ta ma swoje korzenie w koncepcji równości państw, na gruncie której, między innymi, państwo nie może podlegać prawu innego państwa bez swojej zgody.

Można wyróżnić dwie najważniejsze koncepcje co do zakresu immunitetu państwa:

a)  koncepcja immunitetu absolutnego (pełnego, nieograniczonego) - jest tradycyjną, konserwatywną recepcją wywodzącej się z prawa rzymskiego zasady „par in parem non habet imperium" („równy nie ma władzy (jurysdykcji) nad równym”);

b)  koncepcja immunitetu względnego (restryktywnego, ograniczonego) - jest to aktualnie dominujące podejście we współczesnym prawie międzynarodowym, zgodnie z którym pełny immunitet przysługuje państwu w odniesieniu do jego działań o charakterze publicznoprawnym (władczym), natomiast nie chroni go w sprawach wynikających z jego działalności o charakterze prywatnoprawnym (handlowym).

Współczesna doktryna prawa międzynarodowego, oparta na koncepcji immunitetu ograniczonego, wymaga rozróżnienia między dwoma rodzajami działań państwa:

a)  acta jure imperii (działania z mocy prawa publicznego): to działania, które może podjąć wyłącznie państwo w ramach wykonywania swoich suwerennych, władczych funkcji (np. działania wojskowe, dyplomatyczne, legislacyjne, sądowe). Działania te są chronione immunitetem państwa;

b)  acta jure gestionis (działania z mocy prawa prywatnego): to działania o charakterze cywilnoprawnym lub handlowym, które mogłyby być podejmowane również przez podmioty prywatne (np. zakup towarów na rynku, wynajem nieruchomości, zaciąganie komercyjnych kredytów); ochrona wynikająca z immunitetu państwa co do takich działań może być ograniczona lub wyłączona.

Kwestia obowiązywania zasady immunitetu państwa w polskim porządku prawnym została podkreślona m.in. w postanowieniu Sądu Najwyższego z dnia 29 października 2008 r. (sygn. akt III CSK 293/07), w którym stwierdzono, że:

„Na gruncie art. 9 Konstytucji, stanowiącego, że Polska przestrzega wiążącego ją prawa międzynarodowego, można uznać, że źródłem immunitetu jurysdykcyjnego państwa obcego i jego organów w sprawach dotyczących działalności władczej państwa jest powszechnie stosowany zwyczaj międzynarodowy. Immunitet państwa w takich sprawach przyjmuje się powszechnie i stosuje w praktyce, a europejska konwencja o immunitecie państwa jest potwierdzeniem istnienia tego zwyczaju międzynarodowego. Jeszcze przed jej podpisaniem obowiązywała i wciąż obowiązuje konwencja wiedeńska o immunitecie dyplomatycznym, która w preambule potwierdza, że normy międzynarodowego prawa zwyczajowego powinny nadal obowiązywać w sprawach, które nie zostały wyraźnie uregulowane postanowieniami konwencji wiedeńskiej. W literaturze prezentowane jest stanowisko, które należy podzielić, że ratyfikowanie przez Polskę tej konwencji może stanowić podstawę do uznania za źródło prawa w Polsce tego zwyczaju międzynarodowego, o którym mowa w preambule. Skoro zatem Polska ratyfikowała konwencję wiedeńską, odsyłającą do zwyczaju międzynarodowego m.in. w nieuregulowanej w niej sprawie immunitetu jurysdykcyjnego państwa obcego i jego organów, można przyjąć, że źródłem tego immunitetu w sprawach działalności władczej państwa jest powszechnie przyjęty zwyczaj międzynarodowy, na który powołuje się ratyfikowana przez Polskę umowa międzynarodowa (art. 87 ust. 1 w związku z art. 9 Konstytucji)”.

Kwestia ochrony wynikającej z zasady immunitetu państwa i zakresu jego stosowania są istotne z perspektywy zagadnienia będącego przedmiotem wniosku, ponieważ zobowiązania podatkowe są klasycznym przejawem władzy publicznej (imperium) państwa, przed którą inne państwo może być chronione na zasadzie immunitetu. Nałożenie i egzekwowanie podatków od obcego państwa byłoby bezpośrednim aktem wykonywania władzy nad podmiotem równym sobie, co stanowiłoby pogwałcenie tej podstawowej zasady. Dlatego też immunitet podatkowy jest naturalną i logiczną konsekwencją ogólnego immunitetu jurysdykcyjnego. Zastosowanie zasady immunitetu państwa w obszarze opodatkowania generalnie oznacza zatem, że jedno państwo nie może nakładać podatków na inne państwo, ponieważ naruszałoby to suwerenność tego drugiego.

Immunitet podatkowy jest naturalną konsekwencją immunitetu jurysdykcyjnego i opiera się na tej samej zasadzie suwerennej równości państw - jedno państwo nie może jednostronnie i w sposób władczy nakładać obciążeń fiskalnych na drugie państwo. Kwestia ta jest jednak bardziej złożona niż ogólna zasada immunitetu sądowego i zależy od charakteru działalności generującej dochód oraz od rodzaju nakładanego podatku.

W tym kontekście należy dokonać w szczególności rozróżnienia na:

a)  podatki bezpośrednie, takie jak podatek dochodowy od osób prawnych, podatek od zysków kapitałowych czy podatek od nieruchomości - są one postrzegane jako bezpośrednie obciążenie majątku państwa obcego i jego suwerenności;

b)  podatki pośrednie, takie jak podatek od towarów i usług (VAT), akcyza czy cła - są one co do zasady wliczone w cenę towarów i usług, a ich ciężar ponosi ostateczny konsument; w praktyce międzynarodowej państwa i organizacje międzynarodowe często nie domagają się zwolnienia z podatków pośrednich, gdy dokonują zakupów na rynku lokalnym, ponieważ jest to traktowane jako nieodłączny element uczestnictwa w obrocie gospodarczym.

W ocenie Wnioskodawcy, Umowy F. mieszczą się w zakresie działań o charakterze publicznoprawnym (acta jure imperii), a nie działań o charakterze stricte cywilnoprawnym lub handlowym, które mogłyby być podejmowane również przez podmioty prywatne, co wynika z poniższych argumentów:

a)  źródło i charakter programu finansowania (F.)

Program F. (F.) nie jest komercyjnym instrumentem bankowym. Jest to program rządowy Stanów Zjednoczonych, usankcjonowany przez Kongres Stanów Zjednoczonych, skierowany do kwalifikujących się krajów partnerskich.

F. to narzędzie polityki zagranicznej USA, które zapewnia finansowanie (...) USA na zakup sprzętu (...), usług oraz szkolenia od Stanów Zjednoczonych. F. funkcjonuje na podstawie (...) Act (...). Realizację programu nadzoruje Departament Stanu USA, natomiast wykonawczo działa D. w ramach Departamentu (...). Prezydent USA określa listę państw uprawnionych do udziału w F., a Departament Stanu zatwierdza szczegółowe programy dla każdego odbiorcy.

Celem programu F. nie jest generowanie zysku, lecz realizacja strategicznych celów amerykańskiej polityki zagranicznej i bezpieczeństwa narodowego. Cele te obejmują m.in. wzmacnianie sojuszników, budowanie zdolności (...) państw partnerskich i utrzymywanie stabilności regionalnej. Samo źródło finansowania - budżet państwa przeznaczony na cele polityki zagranicznej - jednoznacznie wskazuje na publicznoprawny charakter programu F.

b)  Należy przy tym zauważyć, że Wnioskodawca, jako (...), zasadniczo nie byłby adresatem tego rodzaju wsparcia, które może być udzielane wyłącznie rządom krajów partnerskich cel udzielenia kredytów na podstawie Umów F.

Celem finansowania udzielanego na podstawie Umów F. nie jest finansowanie działalności gospodarczej, lecz zasilenie Funduszu ustanowionego na podstawie Ustawy (...). (...) to przykłady fundamentalnych, suwerennych zadań każdego państwa. Żaden podmiot prywatny nie prowadzi działalności polegającej na systemowym finansowaniu (...) innego państwa jako elementu budowania relacji międzynarodowych. Cel ten jest nierozerwalnie związany z istotą państwowości i wykracza poza sferę obrotu prywatnego. Finansowanie zakupu (...), systemów (...) czy szkolenia (...) jest par excellence aktem z zakresu władztwa publicznego.

c)  test „natury czynności” vs „celu czynności”

Potencjalny kontrargument za uznaniem Umów F. za działanie z zakresu prawa publicznego (acta jure imperii) mógłby opierać się na tzw. Teście „natury czynności” - skoro czynnością jest „udzielenie kredytu”, a kredytu udzielają również banki komercyjne, można by twierdzić, że jej natura jest prywatnoprawna. Takie podejście byłoby jednak nadmiernym uproszczeniem i ignorowałoby kontekst, w którym czynność jest dokonywana.

W przypadku Umów F. cel czynności (finansowanie ...) jest tak dominujący i nierozerwalnie związany z jej naturą, że definiuje jej charakter prawny. Na podstawie Umów F. nie są udzielane typowe, komercyjne kredyty, lecz kredyty na sfinansowanie zakupu sprzętu (...), udzielane przez rząd, w ramach programu polityki zagranicznej, na rzecz (...). Warunki takiej umowy nie są podyktowane logiką rynkową i celem maksymalizacji zysku, lecz strategicznym interesem państwa-kredytodawcy.

W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy, dochody Rządu USA, także uzyskane za pośrednictwem C., z tytułu Umów F. (jako przejawu acta jure imperii) w postaci odsetek, do których wypłaty jest zobowiązany Wnioskodawca (lecz pochodzących ze środków Funduszu, w stosunku do których Wnioskodawca pełni rolę operatora, a nie bezpośrednio ze środków Wnioskodawcy), są chronione przed opodatkowaniem polskim podatkiem u źródła w oparciu o zasadę sovereign immunity, w związku z czym nie podlegają opodatkowaniu na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 1 Ustawy o CIT.

1.2 Zwolnienie odsetek wypłacanych na podstawie Umów F. z podatku u źródła na podstawie postanowień PL-US UPO

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że nawet w przypadku uznania, że odsetki wypłacane Rządowi USA na podstawie Umów F. nie podlegają wyłączeniu z opodatkowania polskim podatkiem u źródła w oparciu o zasadę immunitetu państwa, powinny one podlegać zwolnieniu z polskiego podatku u źródła na podstawie postanowień PL-US UPO.

Przepisy Ustawy o CIT dotyczące m.in. poboru podatku u źródła stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Polska.

Artykuł 12 ust. 1 PL-US UPO wprowadza zasadę, zgodnie z którą odsetki powstające w Umawiającym się Państwie płatne osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium drugiego Umawiającego się Państwa będą zwolnione od opodatkowania w pierwszym z Umawiających się Państw. Przepis ten zasadniczo wyłącza możliwość pobierania przez Polskę podatku u źródła od należności odsetkowych wypłacanych rezydentom podatkowym Stanów Zjednoczonych.

W kontekście powyższego przepisu konieczne jest odniesienie się do definicji „osoby” oraz „osoby mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Stanów Zjednoczonych”, które zostały ujęte w Artykule 3 ust. 1 PL-US UPO.

Zgodnie z Artykułem 3 ust. 1 pkt 4 PL-US UPO, określenie „osoba” oznacza osobę fizyczną, zarządcę majątku, spółkę, osobę prawną lub inne stowarzyszenie (w wersji angielskojęzycznej PL-US UPO: „the term <<person>> includes an individual, a trustee or administrator, a company or juridicial person, and any other body of persons.”).

Należy więc zauważyć, że art. 3 ust. 1 pkt 4 PL-US UPO wprowadza szeroką definicję „osoby” („person”). W ocenie Wnioskodawcy, w praktyce obejmuje ono również samo Umawiające się Państwa (Polskę oraz Stany Zjednoczone”), które jest zbiorowym podmiotem (a zatem „stowarzyszeniem”/”body of persons”) obejmującym stałą ludność zamieszkującą określone terytorium i posiadającym suwerenną władzę oraz zdolność do wchodzenia w stosunki międzynarodowe. Należy zatem przyjąć, że Rząd USA spełnia pierwszy, „bramkowy” warunek traktatowy - jest „osobą” w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 4 PL-US UPO.

Z kolei zgodnie z Artykułem 3 ust. 1 pkt 8 PL-US UPO, określenie „osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Stanów Zjednoczonych” oznacza:

a)  spółkę Stanów Zjednoczonych (którą jest, zgodnie z Artykułem 3 ust. 1 pkt 6 lit. A PL-US UPO, osoba prawna albo jakiekolwiek stowarzyszenie nieposiadające osobowości prawnej, które jest utworzone lub zorganizowane na podstawie prawa Stanów Zjednoczonych lub któregokolwiek stanu lub Dystryktu Kolumbia i traktowane jest jako stowarzyszenie podlegające prawu Stanów Zjednoczonych dla celów podatkowych w Stanach Zjednoczonych), i

b)  jakąkolwiek osobę (oprócz spółki lub innej jednostki organizacyjnej, traktowanej zgodnie z prawem Stanów Zjednoczonych jako spółka) mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Stanów Zjednoczonych dla celów jej opodatkowania (lecz w przypadku udziałowca spółki prawa cywilnego lub zarządcy majątku tylko w takim zakresie, w jakim dochód uzyskany przez taką osobę z tego tytułu podlega podatkowi Stanów Zjednoczonych jako dochód uzyskany przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Stanach Zjednoczonych).

Biorąc pod uwagę literalne brzmienie ww. postanowień można powziąć wątpliwość, czy Stany Zjednoczone, jako państwo-strona PL-US UPO, są objęte zakresem wskazanej wyżej definicji, tzn. czy są osobą „mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Stanów Zjednoczonych dla celów jej opodatkowania”. Także treść Artykułu 12 ust. 1 PL-US UPO, który odnosi się do „odsetek [...] płatnych osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium drugiego Umawiającego się Państwa” nie pozwala na jednoznaczne stwierdzenie, czy przepis ten ma bezpośrednie zastosowanie do dochodów odsetkowych uzyskiwanych na terenie Rzeczypospolitej Polskiej przez Rząd USA, takich jak odsetki wypłacane na podstawie Umów F..

Wątpliwość ta wynika przede wszystkim z okoliczności że ww. definicja „osoby mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium [Umawiającego się Państwa]”, opracowana na początku lat 70-tych XX wieku, nie zawiera sformułowań, które są obecnie standardem w większości nowoczesnych umów podatkowych. Na przykład podpisana (lecz jeszcze nieratyfikowana) umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania pomiędzy Polską a USA z 2013 r., jak również amerykańska umowa modelowa z 2006 r., wyraźnie stwierdzają, że termin „rezydent Umawiającego się Państwa” obejmuje również „to Umawiające się Państwo oraz wszelkie jego jednostki polityczne lub władze lokalne”.

Stwierdzenie, że samo Umawiające się Państwo nie może korzystać z praw przyznawanych na podstawie postanowień PL-US UPO jego rezydentom, byłoby jednak nie do pogodzenia z zasadami prawa międzynarodowego.

Umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania należy wykładać na zasadach właściwych dla wykładni prawa międzynarodowego. Generalne zasady wykładni umów międzynarodowych zostały ustalone w Konwencji Wiedeńskiej o prawie traktatów podpisanej w dniu 23 maja 1969 r. („Konwencja Wiedeńska”).

Zgodnie z postanowieniami Konwencji Wiedeńskiej, w szczególności jej Artykułu 31, umowy międzynarodowe należy interpretować w dobrej wierze, zgodnie ze zwykłym znaczeniem, jakie przypisywać użytym w nim wyrazom w ich kontekście oraz w świetle ich przedmiotu i celu.

Ponadto, łącznie z kontekstem należy brać pod uwagę:

a)  każde późniejsze porozumienie między stronami, dotyczące interpretacji traktatu lub stosowania jego postanowień;

b)  każdą późniejszą praktykę stosowania traktatu, ustanawiającą porozumienie stron co do jego interpretacji;

c)  wszelkie odpowiednie normy prawa międzynarodowego, mające zastosowanie w stosunkach między stronami.

Odmiennie więc niż w porządku prawa krajowego, dyrektywy wykładni umów międzynarodowych nakazują każdorazowo uwzględniać wykładnię funkcjonalną i celowościową.

Ponadto, zgodnie z Artykułem 32 Konwencji Wiedeńskiej, można odwoływać się do uzupełniających środków interpretacji, łącznie z pracami przygotowawczymi do traktatu oraz okolicznościami jego zawarcia, aby potwierdzić znaczenie wynikające z zastosowania zasad wskazanych w Artykule 31 Konwencji Wiedeńskiej lub aby ustalić znaczenie, gdy interpretacja oparta na Artykule 31:

a)  pozostawia znaczenie dwuznacznym lub niejasnym albo

b)  prowadzi do rezultatu wyraźnie absurdalnego lub nierozsądnego.

Część nowszych umów o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartych przez Polskę zawiera postanowienia wprost włączające Umawiające się Państwo w definicji „osoby mającej zamieszkanie lub siedzibę na terytorium Umawiającego się Państwa”, np. poprzez stwierdzenie, że termin ten „obejmuje również to Umawiające się Państwo oraz jakąkolwiek jego jednostkę terytorialną lub organ lokalny”.

Należy jednak pamiętać, że PL-US UPO został wynegocjowany w okresie pomiędzy przyjęciem wersji z lat 1963 i 1977 Modelowej Konwencji OECD w sprawie podatku od dochodu i majątku („Konwencja Modelowa OECD”). Konwencja Modelowa OECD oraz komentarz do niej służą jako istotna pomoc w interpretacji opartych na nich traktatów. Model OECD z 1963 r., podobnie jak PL-US UPO z 1974 r., nie uwzględniał wyraźnie państwa-strony umowy w swojej definicji rezydenta. Jednak leżąca u jego podstaw zasada suwerenności była dobrze rozumiana. Późniejsze wersje Konwencji Modelowej OECD i komentarza do niej, które wyjaśniały, że państwa są rzeczywiście rezydentami dla celów traktatowych, powinny być postrzegane raczej jako potwierdzenie istniejącego wcześniej, dorozumianego rozumienia niż tworzenie nowej zasady. Jest to szczególnie istotne w przypadku interpretacji starszych traktatów, takich jak PL-US UPO z 1974 r., które były negocjowane i zawierane w czasie, gdy takie zasady były często dorozumiane, a nie wyraźnie określone w umowach międzynarodowych.

Potwierdza to treść komentarza do aktualnej wersji Konwencji Modelowej OECD z 2017 roku, zgodnie z którym:

„W większości państw członkowskich panuje ogólne przekonanie, że rząd każdego państwa, jak również każda jego jednostka polityczna lub władza lokalna, jest rezydentem tego państwa dla celów Konwencji. Przed 1995 r. wzorzec nie stanowił tego wyraźnie; w 1995 r. artykuł 4 został zmieniony w celu dostosowania tekstu wzorca do wskazanego rozumienia.” (Komentarz do art. 4 Konwencji Modelowej OECD z 2017 r. pkt 8.4).

Podobne podejście zostało przedstawione w ramach technicznych wyjaśnień do tzw. Amerykańskiej konwencji modelowej (stanowiącej bazę do umów o unikaniu podwójnego opodatkowania zawieranych przez Stany Zjednoczone), opublikowanych przez amerykańską podatkową agencję rządową (ang. Internal Revenue Service), w których zawarto komentarz do wprowadzenia do amerykańskiej konwencji modelowej definicji kwalifikowanego podmiotu rządowego (ang. Qualified governmental entity) przy jednoczesnym rozszerzeniu definicji rezydenta zawartej w Artykule 4 tej konwencji. Chociaż postanowienie to nie było zawarte w poprzednich modelach amerykańskiej konwencji, powszechnie przyjmuje się, że takie podmioty należy traktować jako rezydentów na mocy ww. traktatów modelowych. Celem włączenia tej zasady do modelu amerykańskiego jest wyraźne zaznaczenie tego rozumienia. Artykuł 4 Modelu OECD został zmieniony w 1995 r. w celu przyjęcia podobnego podejścia. (Techniczne wyjaśnienia do amerykańskiej konwencji modelowej z 20 września 1996 r.)

Ponadto, choć zawarte w PL-US UPO definicje „osoby mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium", odpowiednio, Polski oraz Stanów Zjednoczonych, nie wymieniają wprost danego państwa-strony umowy, Artykuł 12 ust. 4 PL-US UPO wprost wskazuje, że określenie „odsetki” użyte w PL-US UPO oznacza m.in. dochód od „pożyczek publicznych” oraz „pożyczek rządowych”. Uznanie, że do odsetek uzyskiwanych przez dane Umawiające się Państwo (reprezentowane przez jego rząd) nie ma zastosowania zasada opodatkowania wyrażona w Artykule 12 ust. 1 PL-US UPO, czyniłoby ten fragment definicji zawartej w artykule 12 ust. 4 PL-US UPO zbędnym (niemającym zastosowania w żadnym przypadku), co byłoby rezultatem nie do pogodzenia z opisanymi powyżej zasadami wykładni umów międzynarodowych wyrażonymi w Konwencji Wiedeńskiej.

Podsumowując, wykładnia historyczna, funkcjonalna i systemowa postanowień PL-US UPO, zgodna z zasadami wykładni traktatów zawartymi w Konwencji Wiedeńskiej, wskazuje, że na gruncie obowiązujących postanowień PL-US UPO Rząd USA powinien być traktowany jako uprawniony do korzystania z postanowień PL-US UPO w odniesieniu do wypłacanych mu odsetek powstających na terytorium Polski. Tym samym, nawet w przypadku uznania, że odsetki wypłacane przez Wnioskodawcę na rzecz Rządu USA (także za pośrednictwem C. - mając na uwadze fakt, że nie jest on rzeczywistym właścicielem dokonywanych płatności) na podstawie Umów F. nie będą wyłączone spod polskiej jurysdykcji podatkowej w oparciu o zasadę immunitetu państwa, powinny one podlegać zwolnieniu z polskiego podatku u źródła na podstawie art. 12 ust. 1 PL-US UPO.

2.  Brak konieczności stosowania wymogu posiadania certyfikatu rezydencji odbiorcy płatności dla niepobrania podatku u źródła od odsetek wypłacanych na podstawie Umów F.

W myśl art. 26 ust. 1 Ustawy o CIT, osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1 Ustawy o CIT, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem art. 26 ust. 2, 2b, 2d i 2e Ustawy o CIT, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e Ustawy o CIT. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji.

Przy weryfikacji warunków zastosowania stawki podatku innej niż określona w art. 21 ust. 1 lub art. 22 ust. 1 Ustawy o CIT, zwolnienia lub warunków niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, płatnik jest obowiązany do dochowania należytej staranności. Przy ocenie dochowania należytej staranności uwzględnia się charakter, skalę działalności prowadzonej przez płatnika oraz powiązania (w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 5 Ustawy o CIT) płatnika z podatnikiem.

Certyfikat rezydencji stanowi zatem dokument, w oparciu o który możliwe jest zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową.

Biorąc pod uwagę ww. przepisy, Wnioskodawca, dokonując wypłat odsetek na rzecz nierezydenta będącego podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych co do których zastosowanie znajduje stawka podatku inna niż określona w art. 21 ust. 1 lub art. 22 ust. 1 Ustawy o CIT, zwolnienie lub możliwość niepobrania podatku, co do zasady powinien posiadać certyfikat rezydencji wydany dla takiego podmiotu w celu zastosowania takiej preferencji.

Wykładnia językowa art. 26 ust. 1 Ustawy o CIT, w oderwaniu od szerszego kontekstu prawnego, prowadzi do wniosku, że warunek posiadania certyfikatu rezydencji ma charakter absolutny i dotyczy każdego podatnika, bez względu na jego status prawny. Zgodnie z takim podejściem, brak uzyskania przez Wnioskodawcę certyfikatu rezydencji Rządu USA uniemożliwiałby zastosowanie zwolnienia z podatku od odsetek wypłacanych Stanom Zjednoczonym jako kredytodawcy na podstawie Umów F. Taka wykładnia, choć oparta na bezpośrednim brzmieniu Ustawy o CIT, pomija jednak cel regulacji oraz specyfikę podmiotów, które nie wpisują się w standardowy model podatnika.

Aby prawidłowo zinterpretować art. 26 ust. 1 Ustawy o CIT w kontekście okoliczności będących przedmiotem niniejszego wniosku, niezbędne jest zrozumienie celu, dla którego ustawodawca wprowadził wymóg posiadania certyfikatu rezydencji. Definicja legalna tego dokumentu znajduje się w art. 4a pkt 12 Ustawy o CIT, który określa go jako zaświadczenie o miejscu siedziby podatnika dla celów podatkowych, wydane przez właściwy organ administracji podatkowej państwa miejsca siedziby podatnika.

Uwzględniając treść powołanego art. 4a pkt 12 ustawy o CIT oraz wynikające z art. 26 ustawy o CIT uwarunkowania, certyfikat rezydencji to dokument:

a)  wystawiony przez właściwe dla podatnika organy administracji podatkowej,

b)  wskazujący dane identyfikujące podatnika, w tym jego nazwę i siedzibę, datę wystawienia oraz

c)  ewentualnie okres ważności dokumentu,

d)  zawierający stwierdzenie, że podatnik podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w państwie jego siedziby.

W doktrynie i praktyce prawa podatkowego przyjmuje się, że certyfikat rezydencji pełni dwie fundamentalne funkcje:

a)  funkcja identyfikacyjna: certyfikat rezydencji jest formalnym i urzędowym dowodem, że dany podmiot jest rezydentem podatkowym konkretnego państwa. Potwierdzenie tego faktu jest warunkiem sine qua non do skorzystania z dobrodziejstw danej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, która ma zastosowanie wyłącznie do rezydentów umawiających się państw. Dla płatnika jest to podstawowy dokument pozwalający zweryfikować uprawnienie kontrahenta do preferencyjnego traktowania;

b)  funkcja prewencyjna kluczowym celem wymogu certyfikacji jest zapobieganie nadużyciom w stosowaniu umów międzynarodowych, a w szczególności zjawisku treaty shopping.

W kontekście płatności dokonywanej na rzecz rządu obcego państwa, obie te funkcje stają się całkowicie bezprzedmiotowe. Po pierwsze, „rezydencja podatkowa” suwerennego państwa jest faktem notoryjnym, powszechnie znanym i niepodlegającym wątpliwości. Identyfikacja rządu nie wymaga poświadczenia przez jakikolwiek organ. Po drugie, w przypadku suwerennego państwa ryzyko nadużycia umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania nie występuje. Wymaganie certyfikatu w takiej sytuacji staje się aktem czystego formalizmu, sprzecznym z zasadą racjonalności ustawodawcy. Skoro fundamentalne cele istnienia normy prawnej nie mogą zostać w danym przypadku zrealizowane, wykładnia celowościowa nakazuje odstąpienie od jej literalnego stosowania.

Rygorystyczne trzymanie się wykładni literalnej art. 26 ust. 1 Ustawy o CIT prowadziłoby do absurdalnych wniosków. Żądanie od suwerennego państwa, aby jego własne organy podatkowe „certyfikowały” jego własną rezydencję podatkową na potrzeby innego państwa, jest konstrukcją nielogiczną i praktycznie niewykonalną. Państwo nie zaświadcza samo o sobie w taki sposób, gdyż jego istnienie i status są faktami prawnymi najwyższego rzędu.

Taka interpretacja prowadziłaby do sytuacji, w której zwolnienie z podatku, wynikające np. z umowy międzynarodowej, stałoby się niemożliwe do zastosowania z powodu niespełnialnego warunku proceduralnego. To z kolei stanowiłoby naruszenie fundamentalnej zasady prawa międzynarodowego pacta sunt servanda. Zgodnie z art. 91 ust. 2 Konstytucji RP, ratyfikowana umowa międzynarodowa, po jej ogłoszeniu w Dzienniku Ustaw, stanowi część krajowego porządku prawnego i jest bezpośrednio stosowana, a w przypadku sprzeczności z ustawą ma przed nią pierwszeństwo.

Tym samym, nie sposób przyjąć stanowiska, że Rząd USA miałby pełnić dla potrzeb certyfikatu rezydencji jednocześnie rolę podatnika, którego rezydencja jest dokumentowana, jak i właściwego organu administracji podatkowej, który tę rezydencję dokumentuje, a przy tym biorąc pod uwagę że w istocie to Rząd USA jest podmiotem, który kreuje „amerykańską rezydencję podatkową”.

Zdaniem Wnioskodawcy, poprzez analogię należałoby się odnieść do Pisma z dnia 29.05.2001 r., wydanego przez Ministerstwo Finansów, PB7/033/H034/2001 w sprawie Immunitetu podatkowego międzynarodowych banków i instytucji finansowych. Praktyka żądania certyfikatów rezydencji podatkowej bezpośrednio od Państw (ich rządów lub instytucji publicznych) jest całkowicie zbędne, ponieważ ze względu na ich suwerenny jako państw charakter, tego rodzaju instytucje - w tym wypadku Rząd USA posiadają immunitet podatkowy i nie podlegają administracji podatkowej państw, którą same stanowią. Siedziba ich jest uregulowana w umowach i zwyczajach międzynarodowych oraz w aktach samostanowienia (takich jak chociażby Konstytucja USA), na podstawie których zostały one utworzone.

Ponadto należy wskazać, że pochodząca z prawa rzymskiego zasada impossibilium nulla obligatio est (nikt nie jest zobowiązany do świadczeń niemożliwych) jest uznawana w polskim orzecznictwie podatkowym jako fundamentalna reguła, ograniczająca możliwość nakładania na podatników i płatników obowiązków, których obiektywnie nie da się wypełnić. Zasada ta znalazła wyraz m.in. w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 16 września 2010 r. (20ygn.. akt II FSK 1989/08), w którym Sąd stwierdził, że: „Brak możliwości ustalenia jednego z elementów stosunku prawnopodatkowego czyni niemożliwym powstanie obowiązku podatkowego, a w konsekwencji ustalenie zobowiązania podatkowego”. Mimo że sprawa dotyczyła niemożności przypisania przychodu konkretnemu pracownikowi, ustanowiła ona precedens o szerokim zastosowaniu. Linia ta była kontynuowana w późniejszym orzecznictwie (np. wyrok NSA z 29 stycznia 2015 r., sygn. akt II FSK 127/13).

W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy, będzie on uprawniony do niepobierania podatku u źródła od wypłat odsetek dokonywanych na rzecz Rządu USA (także za pośrednictwem C.), jako kredytodawcy, na podstawie Umów F., niezależnie od braku możliwości uzyskania od Rządu USA certyfikatu rezydencji potwierdzającego miejsce zamieszkania lub siedziby odbiorcy dla celów podatkowych.

3.  Brak obowiązku sporządzenia i przesyłania informacji IFT-2/2R

Zgodnie z art. 26 ust. 3 w zw. z art. 26 ust. 1 Ustawy o CIT, podmiot dokonujący wypłat należności na rzecz podatników niemających na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, jest co do zasady obowiązany do poboru zryczałtowanego podatku dochodowego, jeżeli wypłacane świadczenia mieszczą się w zakresie określonym w art. 21 ust. 1 lub art. 22 ust. 1 Ustawy o CIT. Jednocześnie, zgodnie z art. 26 ust. 3 pkt 2 Ustawy o CIT, w przypadku wypłaty należności, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 1 Ustawy o CIT (tj. m.in. odsetek) na rzecz nierezydenta, płatnik jest zobowiązany do sporządzenia informacji IFT-2/2R, niezależnie od tego, czy podatek został faktycznie pobrany, czy też nie.

Art. 26 ust. 1 Ustawy o CIT odnosi się m.in. do wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 Ustawy o CIT, który to nakłada podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez nierezydentów. Zdaniem Wnioskodawcy, płatności odsetkowe dokonywane w związku z Umowami F. nie kwalifikują się jako jeden z powyższych tytułów z uwagi na fakt, że odsetki są wypłacane na rzecz Rządu USA, który to nie powinien być kwalifikowany w ramach otrzymywanych należności jako nierezydent podlegający ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce.

Jak wskazano w uzasadnieniu stanowiska Wnioskodawcy do pytania nr 1, wypłaty odsetek na rzecz Rządu USA nie powinny podlegać przepisom o podatku u źródła, ponieważ ich objęcie zakresem opodatkowania w Polsce stanowiłoby naruszenie zasady immunitetu jurysdykcyjnego państwa obcego. Zasada ta wynika zarówno z utrwalonego zwyczaju międzynarodowego, jak również znajduje potwierdzenie w przepisach konwencji wielostronnych oraz orzecznictwie międzynarodowym i krajowym. Immunitet państwa ma zastosowanie również w sferze jurysdykcji podatkowej i obejmuje działania organów podatkowych, w tym nakładanie obowiązków o charakterze administracyjnym, takich jak obowiązek raportowy, w sytuacjach, w których same wypłaty pozostają całkowicie poza zakresem opodatkowania. 

W świetle powyższego, skoro wypłaty odsetek na rzecz Rządu USA zgodnie ze stanowiskiem przedstawionym przez Wnioskodawcę nie podlegają opodatkowaniu podatkiem u źródła, a ich objęcie takim podatkiem byłoby niezgodne z zasadą immunitetu państwa, to brak jest podstawy prawnej do sporządzania informacji IFT-2/2R. Obowiązek raportowy, o którym mowa w art. 26 ust. 3 Ustawy o CIT, powstaje bowiem jedynie w przypadku świadczeń, które co do zasady podlegają podatkowi u źródła. Jeżeli należność - ze względu na przysługujący immunitet państwa - nie może być w ogóle objęta polską jurysdykcją podatkową, to brak jest również podstaw do realizacji obowiązków o charakterze techniczno-administracyjnym związanych z podatkiem, w tym obowiązku sporządzania i przekazywania formularza IFT-2/2R.

Stanowisko to pozostaje również zgodne z celowościową wykładnią przepisów Ustawy o CIT. Obowiązek przekazywania informacji IFT-2R służy dokumentowaniu i raportowaniu świadczeń objętych jurysdykcją podatkową RP - w szczególności w kontekście zapewnienia prawidłowości rozliczeń podatkowych z podmiotami zagranicznymi. Nie ma on natomiast zastosowania do wypłat, które z mocy prawa międzynarodowego nie mogą być objęte władztwem podatkowym Rzeczypospolitej Polskiej.

W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy, nie jest on obowiązany do sporządzania i przesyłania informacji IFT-2/2R w związku z przeszłymi oraz przyszłymi wypłatami odsetek na rzecz Rządu USA lub poprzez C. (zgodnie z przyjętą praktyką, informacji IFT-2/IFT-2R nie wystawia się na rzecz podmiotów niebędących beneficjentem rzeczywistym płatności).

Stanowisko Wnioskodawcy o braku obowiązku sporządzenia i przesyłania informacji IFT-2/2R w związku z przeszłymi oraz przyszłymi wypłatami odsetek na rzecz Rządu USA pozostaje aktualne również w sytuacji jeżeli uznano by, że wypłata odsetek na rzecz Rządu USA nie będzie wyłączona spod polskiej jurysdykcji podatkowej w oparciu o zasadę immunitetu państwa, a może podlegać zwolnieniu z polskiego podatku u źródła na podstawie art. 12 ust. 1 PL-US UPO.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, jego stanowisko przedstawione w niniejszym Wniosku należy uznać za prawidłowe.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie ustalenia:

• czy odsetki wypłacone w przeszłości oraz wypłacane w przyszłości przez Wnioskodawcę na rzecz Rządu USA (także za pośrednictwem C.) na podstawie Umów F.:
• nie będą podlegać (nie podlegają) opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób prawnych, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 1 Ustawy o CIT - jest nieprawidłowe,
• będą podlegać zwolnieniu z polskiego podatku u źródła na podstawie art. 12 ust. 1 UPO PL-US - jest prawidłowe,
• czy Wnioskodawca jest uprawniony do niepobierania zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych od odsetek wypłaconych w przeszłości oraz wypłacanych w przyszłości na podstawie Umów F., bez konieczności uzyskiwania certyfikatu rezydencji od Rządu USA (także w zakresie płatności dokonywanych za pośrednictwem C.) jako podmiotu uprawnionego do odsetek - jest prawidłowe,
• czy Wnioskodawca nie jest obowiązany do sporządzania i przesyłania właściwemu urzędowi skarbowemu oraz Rządowi USA (także w zakresie płatności dokonywanych za pośrednictwem C.) informacji IFT-2/2R w związku z przeszłymi oraz przyszłymi wypłatami odsetek na podstawie Umów F. na rzecz Rządu USA - jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na wstępie należy zaznaczyć, że pytania przedstawione przez Państwa we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wyznaczają zakres przedmiotowy tego wniosku. W związku z powyższym, wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (Państwa pytań). Zatem, inne kwestie wynikające z opisu sprawy i własnego stanowiska, nieobjęte pytaniami, nie zostały rozpatrzone w niniejszej interpretacji.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 554 ze zm.; dalej: „ustawy o CIT”):

Jak stanowi art. 3 ust. 3 ustawy o CIT:

Natomiast stosownie do art. 3 ust. 5 ustawy o CIT:

W przepisie tym, wyrażona została zasada ograniczonego obowiązku podatkowego, w myśl której państwo, na terytorium którego znajduje się źródło uzyskiwania przychodów, ma suwerenne prawo do opodatkowania podmiotów niebędących jego rezydentami podatkowymi w zakresie dochodów uzyskiwanych z takiego źródła.

Zgodnie z art. 4a pkt 29 ustawy o CIT:

W stosunku do niektórych przychodów uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podmioty zagraniczne, obowiązek potrącenia podatku spoczywa na podmiocie polskim dokonującym wypłaty należności będącej źródłem tego przychodu. Takie rodzaje przychodów zostały określone m.in. w art. 21 ust. 1 ustawy o CIT.

Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT:

Stosownie do art. 22a ustawy o CIT:

Zgodnie z art. 22b ustawy o CIT:

W art. 21 ustawy o CIT wymienione zostały określone rodzaje należności wypłacane przez podmioty polskie podmiotom zagranicznym, w przypadku uzyskania których, podmiot zagraniczny podlega opodatkowaniu w Polsce podatkiem dochodowym, a obowiązanym do jego naliczenia, potrącenia i odprowadzenia do urzędu skarbowego jest podmiot polski. Podatek ten nazywany jest podatkiem „u źródła” ze względu na szczególny sposób jego poboru, który dokonywany jest przez podmiot polski wypłacający określone należności na rzecz nierezydenta w trybie i na zasadach wymienionych w art. 26 ustawy o CIT. Przy czym, zastosowanie stawki podatku wynikającej z takiej umowy lub niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika do celów podatkowych, uzyskanym od niego zaświadczeniem (certyfikatem rezydencji), wydanym przez właściwy organ administracji podatkowej.

W myśl art. 26 ust. 1 ustawy o CIT:

Zgodnie z art. 26 ust. 2e ustawy CIT,

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że w oparciu o przepisy ustawy (...) utworzyli Państwo Fundusz (...). Środki Funduszu pochodzą m.in. z kredytów, pożyczek oraz wyemitowanych obligacji oraz zobowiązań finansowych. W latach 2023-2025 zostały zawarte trójstronne umowy między Rządem Rzeczpospolitej Polskiej reprezentowanym przez B. oraz Y., Wnioskodawcą oraz Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki reprezentowany przez D. (D.) dotyczące finansowania stanowiące element amerykańskiego programu zagranicznego finansowania (...) (F.) w celu wsparcia modernizacji (...), mające charakter umów kredytowych. Dotychczas zawarte umowy są datowane na 22 września 2023 r., 1 lipca 2024 r., 30 września 2024 r., 5 grudnia 2024 r. oraz 31 lipca 2025 r. Państwo występują jako kredytobiorca i operator Funduszu. Posiadaczem (dysponentem) i beneficjentem Funduszu jest natomiast B. W odniesieniu do umowy z 31 lipca 2025 roku, wskazali Państwo, że pożyczka została udzielona przez Rząd USA za pośrednictwem C. („C.”). Konsekwentnie, wypłacane przez Wnioskodawcę odsetki również będą przekazywane do Rządu USA za pośrednictwem C. Rząd USA jako kredytodawca nie ma stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej. Z tytułu ww. umów Rządowi USA będą przysługiwały odsetki (rozumiane jako wynagrodzenie za korzystanie z udostępnionego kapitału), a także inne płatności, które mogą być traktowane jako odsetki lub należności o charakterze odsetkowym na gruncie art. 21 ust. 1 pkt 1 Ustawy o CIT (np. prowizje, czy w określonych przypadkach również odsetki z tytułu opóźnionych płatności). Z uwagi na treść postanowień ww. umów, wszelkie ewentualne podatki należne z ich tytułu, w tym od dochodów wypłacanych na rzecz Rządu USA, obciążają ekonomicznie Wnioskodawcę.

Ad. 1

Państwa wątpliwości w zakresie pytania nr 1 dotyczą ustalenia czy odsetki wypłacone w przeszłości oraz wypłacane w przyszłości przez Państwa na rzecz Rządu USA (także za pośrednictwem C.) na podstawie Umów F. nie będą podlegać (nie podlegają) opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób prawnych, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT.

W tym miejscu ponownie należy przywołać treść art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT zgodnie z którym:

Jak już zostało wskazane, stosownie do art. 22a ustawy o CIT:

Powyższe regulacje prawne wskazują na fakt, że w przypadku podmiotu, który nie ma na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, a uzyskuje przychody na tym terytorium, w kwestii sposobu opodatkowania pierwszeństwo mają postanowienia właściwej umowy w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu. Zasady ustalania podatku, wynikające z art. 21 ustawy o CIT, będą miały zatem zastosowanie w przypadku braku takich umów, albo wtedy, gdy umowa w sprawie zapobiegania podwójnemu opodatkowaniu, której Polska jest stroną, zawarta z krajem, na którego terytorium podatnik ma siedzibę, nie stanowi inaczej niż polska ustawa.

Odnosząc się do powyższego, należy wskazać, że płatnik każdorazowo musi dokonać weryfikacji odbiorców wypłacanych należności pod kątem posiadania statusu rzeczywistego właściciela (tzw. beneficial owner) w celu zastosowania zwolnienia lub niższej stawki podatku u źródła przy wypłacie odsetek (także wówczas, gdy dana UPO nie zawiera klauzuli beneficial owner). Taki obowiązek wynika z celu zawieranych umów o unikaniu podwójnego opodatkowania („UPO”), tj. eliminacji podwójnego opodatkowania, ale UPO te nie mogą być jednak nadużywane poprzez tworzenie i wykorzystywanie sztucznych podmiotów, np. pośredników nieprowadzących rzeczywistej działalności gospodarczej, zajmujących się wyłącznie przekazywaniem należności. Dlatego weryfikowanie statusu rzeczywistego właściciela jest konieczne, aby zapobiegać zjawisku tzw. „treaty shopping”. Co więcej, celem UPO jest zapewnienie zwolnienia lub obniżonej stawki dla wypłacanej z państwa źródła określonej rodzajowo należności. Innymi słowy, UPO ograniczają władztwo podatkowe państwa źródła dla określonej kategorii płatności. Dlatego, jeżeli polski płatnik wypłaca odsetki od pożyczki/kredytu, to aż do poziomu rzeczywistego właściciela w łańcuchu podmiotów powinny one zostać przekazane w tej samej formie. Ponadto, płatnik każdorazowo powinien także ustalić, czy rzeczywisty właściciel należności rozpoznaje w swoim kraju przychód podatkowy z tytułu otrzymanej należności i spełnia warunki do zastosowania preferencji wynikające z danej UPO. W przypadku wypłaty odsetek, płatnik musi zatem każdorazowo ustalić rzeczywistego właściciela wypłacanej należności, czy rozpoznaje on przychód w swoim państwie rezydencji, a także to czy płatność przekazywana w łańcuchu nie zmieniła swego charakteru.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że będą Państwo występować w roli płatnika w związku z wypłatą odsetek od kredytu. W stosunku do umowy z 31 lipca 2025 roku pożyczka została udzielona przez Rząd USA za pośrednictwem C. (C.), a co za tym idzie odsetki wypłacane przez Wnioskodawcę również będą przekazywane do Rządu USA za pośrednictwem C. Z tytułu ww. umów F. Rządowi USA będą przysługiwały odsetki (rozumiane jako wynagrodzenie za korzystanie z udostępnionego kapitału), a także inne płatności, które mogą być traktowane jako odsetki lub należności o charakterze odsetkowym. Rząd Stanów Zjednoczonych jest rzeczywistym właścicielem odsetek od kredytu zawartego 31 lipca 2025 r.

W ustawach o podatkach dochodowych nie zdefiniowano pojęcia „odsetki”, jak również nie wskazano przykładowego katalogu sytuacji, których zaistnienie rodzić może ich powstanie. Nie powinno w związku z tym budzić wątpliwości, że należy je rozumieć szeroko, zgodnie z jego językowym i ekonomicznym znaczeniem. Uwzględniając powyższe w piśmiennictwie podjęto próby zdefiniowania tego terminu przy wykorzystaniu przede wszystkim dorobku doktryny prawa cywilnego (K. Winiarski [w:] S. Babiarz, L. Błystak, B. Dauter, A. Gomułowicz, R. Pęk, K. Winiarski, Podatek dochodowy od osób prawnych. Komentarz 2009, str. 1076). I tak, odsetki w rozumieniu przepisów podatkowych traktowane są jako wynagrodzenie za korzystanie z cudzego kapitału. Przez odsetki rozumie się wynagrodzenie za korzystanie z pieniędzy i innych rzeczy oznaczonych rodzajowo, jeżeli zostaje ono ustalone według pewnej stopy procentowej, i w stosunku do czasu użycia tej sumy (tak P. Małecki, M. Mazurkiewicz, CIT. Podatki i Rachunkowość, wydanie 3, str. 901). Najczęstszym źródłem tego rodzaju dochodu są wierzytelności pieniężne, państwowe papiery dłużne, obligacje i inne papiery wartościowe o charakterze dłużnym.

Podsumowując, ustawodawca w art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT posłużył się ogólnym terminem „odsetki”. Zatem, opodatkowaniu w sposób zryczałtowany podlegają wszelkie świadczenia o przedstawionym wyżej charakterze, wypłacone na podstawie dowolnego tytułu prawnego.

Należy zwrócić również uwagę, że przepisy art. 21 ust. 1 ustawy o CIT stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Natomiast wykładni postanowień umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu należy dokonywać uwzględniając treść Komentarza do Konwencji Modelowej OECD. Podkreślić należy, że zgodnie ze stanowiskiem doktryny, pomimo że Konwencja Modelowa nie stanowi polskiego źródła prawa powszechnie obowiązującego, Polska jako członek OECD ma obowiązek stosowania Konwencji jak i Komentarza. Co więcej, polskie organy podatkowe, aby zapewnić jednolitość stosowania prawa, powinny odwoływać się do Komentarza tak przy stosowaniu, jak i interpretacji umów o unikaniu podwójnego opodatkowania (J. Tkaczyk, M. Zdyb, Międzynarodowe Prawo Podatkowe, Opodatkowanie i ubezpieczenia społeczne osób pracujących w Unii Europejskiej, Difin, Warszawa 2006, str. 21).

Zgodnie z Komentarzem do art. 11 Konwencji Modelowej OECD za odsetki należy uznać każde (w związku z wykładnią literalną pojęcia „wszelkie”) wynagrodzenie za korzystanie z „wypożyczonego” kapitału.

Z powyższego wynika, że również według Komentarza do Modelowej Konwencji termin „odsetki” należy rozumieć szeroko tzn. jako wszelkiego rodzaju wynagrodzenie za korzystanie z kapitału.

Za prawidłowością dokonanej wykładni, opartej na dorobku doktryny prawa podatkowego, przemawia również art. 2 lit. „a” implementowanej do polskiego porządku prawnego dyrektywy Rady 2003/49/WE z dnia 3 czerwca 2003 r. w sprawie wspólnego systemu opodatkowania stosowanego do odsetek oraz należności licencyjnych między powiązanymi spółkami różnych państw członkowskich (Dz. Urz. UE L 157 z 26.06.2003 z późn. zm.), dla których wspólnym mianownikiem jest szerokie rozumienie terminu „odsetki” jako przychodu z wszelkiego rodzaju roszczeń (wierzytelności). Powyższe potwierdza zatem, że termin „odsetki” należy rozumieć szeroko.

Biorąc pod uwagę przedstawiony przez Państwa opis sprawy oraz powołane przepisy prawa, stwierdzić należy, że odsetki oraz inne należności o charakterze odsetkowy (np. prowizje, odsetki z tytułu opóźnionych płatności), to wydatek ściśle związany z finansowaniem kredytowym zaciągniętym przez Państwa, a więc pozyskaniem kapitału niezbędnego do nabycia (...), artykułów (...), usług (...) oraz usług projektowych i budowlanych pochodzących ze Stanów Zjednoczonych. Zatem należności te należały kwalifikować jako odsetki, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT.

Zgodnie z wyżej powołanym art. 21 ust. 2 ustawy o CIT, przepisy art. 21 ust. 1 ustawy o CIT stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Zatem odsetki od kredytu powinny podlegać dodatkowym regulacjom przewidzianym w danej umowie UPO.

W tym miejscu należy odwołać się do przepisów postanowień umowy zawartej między Rzecząpospolitą Polską a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o unikaniu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodów, podpisanej w Waszyngtonie dnia 8 października 1974 r. (Dz.U. z 1976 r. Nr 31 poz. 178; dalej: „UPO PL-US”).

Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 4,5,7 i 8 UPO PL-US:

W myśl art. 12 ust. 1 UPO PL-US:

Z kolei w świetle art. 12 ust. 2 UPO PL-US:

Zgodnie z art. 12 ust. 3 UPO PL-US:

Na mocy art. 12 ust. 4 UPO PL-US:

Jak stanowi art. 12 ust. 5 UPO PL-US:

Mają na uwadze powyższe wskazać, że zgodnie z art. 12 ust. 4 umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartej pomiędzy Rzeczpospolitą Polską a Stanami Zjednoczonymi określenie „odsetki” użyte tej umowie oznacza m.in. dochód od pożyczek rządowych. Natomiast, zgodnie z art. 12 ust. 1 ww. UPO odsetki powstające w Umawiającym się Państwie płatne osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium drugiego Umawiającego się Państwa będą zwolnione od opodatkowania w pierwszym z Umawiających się Państw. Zatem, odsetki od kredytu/pożyczki udzielonej Rządowi Rzeczypospolitej Polskiej płatne Rządowi Stanów Zjednoczonych będą zwolnione od opodatkowania w Polsce.

Wypłacając więc odsetki od kredytu nie są Państwo zobowiązani do poboru jako płatnik zryczałtowanego podatku dochodowego (podatku u źródła) w związku z art. 12 ust. 1 UPO PL-US, ponieważ w świetle ww. artykułu wypłata odsetek od pożyczek rządowych jest zwolniona z opodatkowana w Polsce.

Zatem, Państwa stanowisko do pytania nr 1 należy uznać za nieprawidłowe w części dotyczącej braku obowiązku opodatkowania odsetek od kredytu podatkiem u źródła na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT. Będzie ono natomiast prawidłowe w części dotyczącej zwolnienia z opodatkowania tym podatkiem na podstawie UPO Polska-USA.

Ad. 2

Państwa wątpliwością w zakresie pytania nr 2 jest ustalenie, czy są Państwo uprawnieni do niepobierania zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych od odsetek wypłaconych w przeszłości oraz wypłacanych w przyszłości na podstawie Umów F., bez konieczności uzyskiwania certyfikatu rezydencji od Rządu USA (także w zakresie płatności dokonywanych za pośrednictwem C.) jako podmiotu uprawnionego do odsetek.

Jak wskazano w powołanym powyżej art. 26 ust. 1 ustawy o CIT osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b, 2d i 2e, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji. (…).

Z treści powyższego przepisu wynika, iż pozyskanie certyfikatu rezydencji jest konieczne w przypadku, gdy płatnik tzw. podatku u źródła stosuje preferencyjną stawkę, zwolnienie lub nie pobiera podatku na podstawie przepisów szczególnych lub umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Powyższe stosuje się zatem do płatnika zryczałtowanego podatku dochodowego, który dokonuje wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1 ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 4a pkt 12 ustawy o CIT:

Ilekroć w ustawie jest mowa o certyfikacie rezydencji - oznacza zaświadczenie o miejscu siedziby podatnika dla celów podatkowych wydane przez właściwy organ administracji podatkowej państwa miejsca siedziby podatnika.

Z powyższych przepisów wynika, że dokumentowanie miejsca siedziby za pomocą certyfikatu rezydencji służy ustaleniu państwa rezydencji podatkowej podatnika, dzięki czemu płatnik ma możliwość zastosowania właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, a w konsekwencji wynikających z niej zwolnień od podatku lub obniżonych stawek podatkowych, które są preferencyjne w porównaniu do stawek wynikających z ustawy o CIT.

Z art. 3 ust. 8 Konwencji wynika, że:

W rozumieniu niniejszej Umowy, jeżeli z jej treści nie wynika inaczej określenie "osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Stanów Zjednoczonych" oznacza:

a) spółkę Stanów Zjednoczonych i

b) jakąkolwiek osobę (oprócz spółki lub innej jednostki organizacyjnej, traktowanej zgodnie z prawem Stanów Zjednoczonych jako spółka) mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Stanów Zjednoczonych dla celów jej opodatkowania, lecz w przypadku udziałowca spółki prawa cywilnego lub zarządcy majątku tylko w takim zakresie, w jakim dochód uzyskany przez taką osobę z tego tytułu podlega podatkowi Stanów Zjednoczonych jako dochód uzyskany przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Stanach Zjednoczonych.

W doktrynie prawa międzynarodowego panuje pogląd, że na definicję „państwa” składają się trzy elementy: terytorium, ludność i rząd, zaś brak któregokolwiek z tych elementów powoduje, że nie mamy do czynienia z państwem.

Z kolei z Komentarza do art. 4 Modelowej Konwencji OECD w sprawie podatku od dochodu i majątku wynika, że zgodnie z interpretacją większości państw członkowskich rząd każdego państwa, jak również jednostki terytorialne lub organy lokalne mają w rozumieniu konwencji siedzibę na obszarze tego państwa.

Z powyższego wynika zatem, że rząd jako integralna część danego państwa jest uznawany za rezydenta na mocy samej konwencji międzynarodowej, a więc żądanie certyfikatu rezydencji podatkowej od Rządu USA w celu możliwości zastosowania przepisów Umowy między Rzecząpospolitą Polską a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki, nie jest konieczne.

W konsekwencji, prawidłowe jest Państwa stanowisko, zgodnie z którym są Państwo uprawnieni do niepobierania zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych od odsetek wypłaconych w przeszłości oraz wypłacanych w przyszłości na podstawie umów F., bez konieczności uzyskiwania certyfikatu rezydencji od Rządu USA (także w zakresie płatności dokonywanych za pośrednictwem C.) jako podmiotu uprawnionego do odsetek.

Tym samym, Państwa stanowisko do pytania nr 2 należy uznać za prawidłowe.

Ad. 3

Natomiast Państwa wątpliwości w zakresie pytania nr 3 dotyczą ustalenia czy są Państwo zobowiązani do sporządzania i przesyłania właściwemu urzędowi skarbowemu oraz Rządowi USA (także w zakresie płatności dokonywanych za pośrednictwem C.) informacji IFT-2/2R w związku z przeszłymi oraz przyszłymi wypłatami odsetek na podstawie Umów F. na rzecz Rządu USA.

Zgodnie z art. 26 ust. 3 ustawy o CIT,

W myśl art. 26 ust. 3a ustawy o CIT,

Art. 26 ust. 3d ustawy o CIT stanowi natomiast, że:

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że informacje o wysokości przychodu (dochodu) uzyskanego przez podatników podatku dochodowego od osób prawnych niemających siedziby lub zarządu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej IFT-2/IFT-2R w myśl art. 26 ust. 3d ustawy o CIT sporządzają i przekazują podmioty, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, gdy na podstawie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub ustawy nie są obowiązane do poboru podatku.

Natomiast zgodnie z art. 26 ust. 3 ustawy o CIT płatnicy są obowiązani przesłać podatnikom, o których mowa w art. 3 ust. 2 ww. ustawy informację o dokonanych wypłatach i pobranym podatku.

Rząd obcego państwa (jako organ władzy publicznej) nie jest podatnikiem podatku dochodowego. Zgodnie z polskim prawem oraz powszechnymi zasadami prawa międzynarodowego rząd jako struktura władzy państwowej nie stanowi osoby prawnej ani jednostki organizacyjnej podlegającej obowiązkowi podatkowemu w ramach podatku dochodowego od osób prawnych (CIT). Państwa obce i ich organy korzystają z immunitetu jurysdykcyjnego w stosunku do władzy administracyjnej i sądowniczej państwa przyjmującego w zakresie działalności o charakterze publicznym (acta jure imperii). Jeśli obcy rząd prowadzi działalność gospodarczą lub powołuje spółki, to podatnikami są te konkretne odrębne podmioty (np. spółki zagraniczne), a nie sam rząd bezpośrednio.

Zatem, w związku z wypłatą odsetek na rzecz Rządu USA, nie jesteście Państwo zobowiązani do sporządzania i przekazywania informacji o wysokości przychodu (dochodu) uzyskanego przez podatnika podatku dochodowego od osób prawnych niemających siedziby lub zarządu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej IFT-2/IFT-2R po zakończeniu roku podatkowego.

Tym samym, Państwa stanowisko do pytania nr 3 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym/zdarzeniem przyszłym podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu opisu sprawy przedstawionego we wniosku, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

W odniesieniu do powołanych we wniosku wyroków należy zaznaczyć, że orzeczenia sądowe są wiążące jedynie w sprawach, w których zapadły. Natomiast organ, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkuje się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów, to nie ma możliwości zastosowania ich wprost, ponieważ nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 622 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.