0111-KDIB2-1.4010.293.2026.2.BJ

Interpretacja indywidualna

- stanowisko prawidłowe

 

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

 

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

 

25 maja 2026 r. za pośrednictwem Poczty Polskiej wpłynął Państwa wniosek z 15 maja 2026 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia:

   1. czy opisane Usługi Informatyczne (i. usługi deweloperskie, ii. usługi zarządzania projektami, iii. usługi planowania i tworzenia tekstów technicznych, iv. usługi testowania i zapewniania jakości, v. usługi projektowania i tworzenia prototypów (...)) świadczone przez Współpracowników na rzecz Spółki nie będą mieścić się w katalogu świadczeń wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 1 i 2a ustawy o CIT i w związku z tym Spółka dokonując wypłaty wynagrodzenia za te usługi nie będzie zobowiązana na podstawie art. 26 ust. 1 i 3 Ustawy o CIT do pobrania i wpłacenia na rachunek właściwego urzędu skarbowego zryczałtowanego podatku dochodowego od tych wypłat,

   2. czy w przypadku uznania przez organ, że Usługi Informatyczne (i. usługi deweloperskie, ii. usługi zarządzania projektami, iii. usługi planowania i tworzenia tekstów technicznych, iv. usługi testowania i zapewniania jakości, v. usługi projektowania i tworzenia prototypów (...)) świadczone przez Współpracowników na rzecz Spółki, mieszczą się w katalogu usług wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 1 i 2a ustawy o CIT, Spółka nie będzie miała obowiązku pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego, gdyż wypłacane należności będą stanowić dla Współpracowników (będących rzeczywistym odbiorcą/właścicielem przekazanej płatności), zysk przedsiębiorstwa, podlegający opodatkowaniu wyłącznie w Państwie rezydencji Współpracownika (z zastrzeżeniem, że została zawarta umowa o unikaniu opodatkowania z krajem rezydencji i z należytą starannością zostaną zweryfikowane warunki zastosowania zwolnienia),

   3. czy opisane, określone procentowo w Umowie wynagrodzenie za przeniesienie autorskich praw majątkowych i praw pokrewnych podlega pod podatek u źródła na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, niemniej Spółka nie będzie miała obowiązku pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego (z zastrzeżeniem art. 26 ust. 2e ustawy o CIT), gdyż wypłacane należności będą opodatkowane w Państwie rezydencji Wnioskodawcy na podstawie przepisów o opodatkowaniu zysków ze sprzedaży majątku (z zastrzeżeniem, że została zawarta umowa o unikaniu opodatkowania z krajem rezydencji i z należytą starannością zostaną zweryfikowane warunki zastosowania zwolnienia).

 

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 24 czerwca 2026 r. Znak: 0111-KDIB2-1.4010.293.2026.1.BJ, wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło 20 lipca 2026 r.

 

Treść  wniosku jest  następująca:

Opis stanu faktycznego

X Sp. z o.o., zwana dalej “Spółką” lub “Wnioskodawcą”, z siedzibą w Polsce, jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem VAT oraz polskim rezydentem podatkowym, podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w Polsce od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

W ramach prowadzonej działalności Spółka świadczy usługi informatyczne (…).

Podstawowym obszarem prowadzenia działalności przez Spółkę jest świadczenie usług za pośrednictwem sieci na rzecz kontrahentów zlokalizowanych na terytorium całego świata. Spółka pozyskuje klientów głównie z rynków zagranicznych, jednak świadczy usługi również na rzecz podmiotów krajowych.

Spółka korzysta z usług podwykonawców, zwanych dalej „Współpracownikami”, będących niezależnymi przedsiębiorcami prowadzącymi działalność gospodarczą również poza terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, w celu realizacji zleceń na rzecz swoich kontrahentów.

Obecnie Spółka współpracuje z Współpracownikami prowadzącymi działalność w następujących państwach, innych niż Rzeczpospolita Polska:

1) Armenia

2) Brazylia

3) Gruzja

4) Nikaragua

5) Portugalia

6) Rumunia

7) Serbia

8) Turcja

9) Ukraina

Współpraca ze Współpracownikami odbywa się na podstawie umów cywilnoprawnych, tj. umów o świadczenie usług, zwanych dalej „Umowami”. Spółka nie wymaga od Współpracowników relokacji ani świadczenia usług z wykorzystaniem powierzchni biurowej udostępnianej przez Spółkę. W konsekwencji Współpracownicy realizują zlecone im zadania w przeważającej mierze w sposób zdalny, bez bezpośredniego kontaktu osobistego z innymi osobami zaangażowanymi w realizację projektów.

Wynagrodzenie Współpracowników za usługi świadczone na rzecz Spółki ustalane jest w oparciu o stawkę godzinową wynikającą z Umowy oraz liczbę godzin faktycznie poświęconych na realizację danego zlecenia w danym miesiącu kalendarzowym, wynikającą z przedstawionego przez Współpracownika zestawienia (oświadczenia).

Strony Umowy zgodnie postanawiają, że Umowy podlegają prawu polskiemu oraz jurysdykcji sądów polskich. Strony przyjmują również, że Umowa jest zawierana w ramach prowadzonej przez Współpracownika działalności gospodarczej, a standard jej wykonania odpowiada profesjonalnemu charakterowi świadczonych usług.

Współpracownik zobowiązuje się także do zapewnienia sprawnej, terminowej oraz należytej jakości realizacji powierzonych prac. Współpracownik nie jest uprawniony do powierzenia wykonania Umowy osobie trzeciej bez uprzedniej zgody Spółki. W przypadku naruszenia powyższego zobowiązania Współpracownik ponosi odpowiedzialność za działania lub zaniechania takiego podmiotu jak za własne działania lub zaniechania.

 

Przedmiotem Umów zawieranych przez Spółkę są w szczególności:

        1. usługi deweloperskie (programming services)

usługi programowania oprogramowania, stron (...) i aplikacji, polegające w szczególności na (a.) programowaniu (…) stron, aplikacji oraz sklepów (…), (b.) tworzeniu (…) oraz stronach (…), (c.) łączeniu (…)

        2. usługi zarządzania projektami (project management)

usługi zarządzania projektami, polegające w szczególności na (a.) tworzeniu oraz planowaniu zadań, działań i wyników projektu strony, (…);

        3. usługi planowania i tworzenia tekstów technicznych (tech writing)

usługi planowania i tworzenia tekstów technicznych., polegające w szczególności na (a.) zarządzaniu treścią, (b.) pisaniu technicznych tekstów na bloga firmowego, (c.) tworzeniu i rozwijaniu strategii dot. treści, zgodnie z celami marketingowymi, (d.) planowaniu, zarządzaniu i pisaniu treści zgodnie z wytycznymi (…);

        4. usługi testowania i zapewniania jakości (quality assurance)

usługi testowania i zapewnienia jakości stron oraz aplikacji, polegające w szczególności na (a.) weryfikacji poprawności systemów i oprogramowania, (b.) tworzeniu raportów i dokumentacji;

        5. usługi projektowania i tworzenia prototypów (...) (design)

usługi projektowania i tworzenia prototypów (…), polegające w szczególności na (a.) projektowaniu (…)  zgodnie z zasadami (…) oraz wymaganiami biznesowymi, (b.) analizie danych i optymalizacji (…)  w celu identyfikacji problemów użytkowników i optymalizacji ścieżek konwersji, (c.) planowaniu i przeprowadzaniu testów A/B w celu optymalizacji (...), (d.) badaniach dostępności (…);

zwane dalej łącznie „Usługami Informatycznymi”.

Wynagrodzenie Współpracowników jest wypłacane w cyklach miesięcznych i, jak wskazano wyżej, stanowi iloczyn ustalonej stawki godzinowej oraz liczby godzin faktycznie poświęconych na realizację usług w danym miesiącu kalendarzowym.

Jednocześnie zgodnie z postanowieniami Umów, określona część wynagrodzenia przysługującego Współpracownikowi stanowi wynagrodzenie z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych oraz praw pokrewnych do utworów powstałych w ramach realizacji Umowy, w szczególności programów komputerowych oraz kodów źródłowych.

W konsekwencji, na podstawie postanowień Umów, możliwe jest dokładne wyodrębnienie oraz ustalenie wartości wynagrodzenia należytego z tytułu świadczenia Usług Informatycznych oraz wynagrodzenia z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych i praw pokrewnych do utworów wytworzonych w ramach świadczonych Usług Informatycznych (głównie praw do wytworzonego programu (...) i kodu źródłowego).

Wypłata wynagrodzenia dokonywana jest na rachunek bankowy Współpracownika wskazany na fakturze, w cyklach miesięcznych, na podstawie przedłożonej faktury. Współpracownik oświadcza, że wynagrodzenie obejmuje wszelkie należności związane z realizacją Umowy, w szczególności uwzględnia wszelkie obciążenia publicznoprawne, do których pokrycia jest zobowiązany.

Należy podkreślić, że Współpracownicy zagraniczni nie prowadzą pozarolniczej działalności gospodarczej poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład. Jednocześnie Spółka wskazuje, że Współpracownicy są rzeczywistymi odbiorcami (właścicielami) otrzymywanego wynagrodzenia. Ocena spełnienia tej przesłanki nie stanowi przedmiotu niniejszego zapytania Wnioskodawcy.

Wnioskodawca powziął wątpliwość, czy wynagrodzenie z tytułu świadczenia Usług Informatycznych oraz odrębnie ustalone wynagrodzenie z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych i praw pokrewnych do utworów wytworzonych w ramach świadczonych Usług Informatycznych (głównie praw do wytworzonego programu (...) i kodu źródłowego) podlegają opodatkowaniu podatkiem u źródła.

W uzupełnieniu wniosku, ujętym w piśmie 15 lipca 2026 r. wskazaliście Państwo:

dane wszystkich podmiotów zagranicznych z którymi aktualnie współpracujecie z ich identyfikacją podatkową i dodatkowymi wyjaśnieniami:

  1. (…)

  2. (…)

  3. (…)

  4. (…)

  5. (…)  

  6. (…)

  7. (…)

  8. (…)

  9. (…)

10. (…)

11. (…)

12. (…)

13. (…)

14. (…)

15. (…)

16. (…)

Na moment uzupełnienia wniosku Wnioskodawca nie współpracuje już z kontrahentem z Turcji, który wykonywał usługi planowania i tworzenia tekstów technicznych (tech writing), polegające w szczególności na (a.) zarządzaniu treścią, (b.) pisaniu technicznych tekstów na błoga firmowego, (c.) tworzeniu i rozwijaniu strategii dot. Treści, zgodnie z celami marketingowymi, (d.) planowaniu, zarządzaniu i pisaniu treści zgodnie z wytycznymi (…), w ramach umowy o świadczenie usług i Wnioskodawca posiadał certyfikat rezydencji tego kontrahenta, niemniej jednak na możliwą podobną współpracę w przyszłości podtrzymuje pytania i stanowisko zawarte we wniosku.

Na moment uzupełnienia wniosku, Wnioskodawca nie współpracuje z kontrahentem z Gruzji, rozpoczął zaś współpracę z kontrahentem z Macedonii.

Na moment uzupełniania wniosku, żaden zagraniczny kontrahent nie wykonuje na rzecz Wnioskodawcy usług w zakresie projektowania i tworzenia prototypów (...), polegające w szczególności na (a.) projektowaniu (…) zgodnie z zasadami (…) oraz wymaganiami biznesowymi, (b.) analizie danych i optymalizacji (…) w celu identyfikacji problemów użytkowników i optymalizacji ścieżek konwersji, (c.) planowaniu i przeprowadzaniu testów A/B w celu optymalizacji (…), (d.) badaniach dostępności (accessibility) i współpracy z programistami w celu implementacji najlepszych praktyk dostępności, (e.) prowadzeniu warsztatów i sesji strategicznych - jednakże jest to prawdopodobne w przyszłości i Wnioskodawca chciałby uzyskać odpowiedź także w tym zakresie.

Pytania

  1. Czy opisane Usługi Informatyczne (i. usługi deweloperskie, ii. usługi zarządzania projektami, iii. usługi planowania i tworzenia tekstów technicznych, iv. usługi testowania i zapewniania jakości, v. usługi projektowania i tworzenia (…)) świadczone przez Współpracowników na rzecz Spółki nie będą mieścić się w katalogu świadczeń wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 1 i 2a ustawy o CIT i w związku z tym Spółka dokonując wypłaty wynagrodzenia za te usługi nie będzie zobowiązana na podstawie art. 26 ust. 1 i 3 Ustawy o CIT do pobrania i wpłacenia na rachunek właściwego urzędu skarbowego zryczałtowanego podatku dochodowego od tych wypłat?

  2. Czy w przypadku uznania przez organ, że Usługi Informatyczne (i. usługi deweloperskie, ii. usługi zarządzania projektami, iii. usługi planowania i tworzenia tekstów technicznych, iv. usługi testowania i zapewniania jakości, v. usługi projektowania i tworzenia prototypów (…)) świadczone przez Współpracowników na rzecz Spółki, mieszczą się w katalogu usług wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 1 i 2a ustawy o CIT, Spółka nie będzie miała obowiązku pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego, gdyż wypłacane należności będą stanowić dla Współpracowników (będących rzeczywistym odbiorcą/właścicielem przekazanej płatności), zysk przedsiębiorstwa, podlegający opodatkowaniu wyłącznie w Państwie rezydencji Współpracownika (z zastrzeżeniem, że została zawarta umowa o unikaniu opodatkowania z krajem rezydencji i z należytą starannością zostaną zweryfikowane warunki zastosowania zwolnienia)?

  3. Czy opisane, określone procentowo w Umowie wynagrodzenie za przeniesienie autorskich praw majątkowych i praw pokrewnych podlega pod podatek u źródła na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, niemniej Spółka nie będzie miała obowiązku pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego (z zastrzeżeniem art. 26 ust. 2e ustawy o CIT), gdyż wypłacane należności będą opodatkowane w Państwie rezydencji Wnioskodawcy na podstawie przepisów o opodatkowaniu zysków ze sprzedaży majątku (z zastrzeżeniem, że została zawarta umowa o unikaniu opodatkowania z krajem rezydencji i z należytą starannością zostaną zweryfikowane warunki zastosowania zwolnienia)?

Państwa stanowisko w sprawie

Ad 1

Zdaniem Wnioskodawcy, opisane w zdarzeniu Usługi Informatyczne (i. usługi deweloperskie, ii. usługi zarządzania projektami, iii. usługi planowania i tworzenia tekstów technicznych, iv. usługi testowania i zapewniania jakości, v. usługi projektowania i tworzenia prototypów (…)) świadczone przez Współpracowników na rzecz Spółki nie będą mieścić się w katalogu świadczeń wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 1 i 2a ustawy o CIT i w związku z tym, Spółka dokonując wypłaty wynagrodzenia za te usługi nie będzie zobowiązana do pobrania i wpłaty na rachunek właściwego urzędu skarbowego zryczałtowanego podatku dochodowego od tych wypłat.

Ad 2

W przypadku uznania przez organ, że usługi, jakie będą świadczyć Wnioskodawcy na rzecz Spółki, mieszczą się w katalogu usług wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 1 i 2a Ustawy o CIT, Spółka nie będzie miała obowiązku pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego, gdyż wypłacane należności będą stanowić dla Wnioskodawców (będących rzeczywistym odbiorcą/właścicielem płatności) zysk przedsiębiorstwa, zgodnie z postanowieniami konkretnych umów o unikaniu podwójnego opodatkowania (dalej „UPO”) opodatkowane w kraju rezydencji danego Współpracownika, natomiast Spółka z należytą starannością zweryfikuje warunki zastosowania zwolnienia.

Ad 3

Zdaniem Wnioskodawcy, wynagrodzenie za przeniesienie autorskich praw majątkowych i praw pokrewnych podlega pod podatek u źródła na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, niemniej Spółka nie będzie miała obowiązku pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego (z zastrzeżeniem art. 26 ust. 2e Ustawy o CIT), gdyż wypłacane należności będą opodatkowane na podstawie postanowień konkretnych UPO jako zyski ze sprzedaży majątku, a Spółka z należytą starannością zweryfikuje warunki zastosowania zwolnienia.

UZASADNIENIE

Pytanie 1

Zgodnie z art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2026 r. poz. 554 ze zm., dalej: „Ustawa o CIT”), podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów:

    1. z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how);

    2. z opłat za świadczone usługi w zakresie działalności widowiskowej, rozrywkowej lub sportowej, wykonywanej przez osoby prawne mające siedzibę za granicą, organizowanej za pośrednictwem osób fizycznych lub osób prawnych prowadzących działalność w zakresie imprez artystycznych, rozrywkowych lub sportowych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej;

               2a. z tytułu świadczeń: doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze

           - ustala się w wysokości 20% przychodów.

W związku z powyższym, płatnicy mają obowiązek pobrać zryczałtowany podatek dochodowy m.in. z tytułu wypłaty należności za świadczenia doradcze, księgowe, badania rynku, usługi prawne, usługi reklamowe, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczenia o podobnym charakterze. Posłużenie się w ustawie o CIT wyrażeniem „świadczeń o podobnym charakterze” oznacza, że katalog świadczeń, z tytułu których należy pobrać zryczałtowany podatek dochodowy, jest co do zasady katalogiem otwartym.

Niemniej jednak, „otwartość” katalogu należy rozpatrywać w świetle świadczeń wyszczególnionych w art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, tj. dyspozycji art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT. Opodatkowaniu podlegają więc jedynie świadczenia równorzędne pod względem prawnym do świadczeń doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych oraz usług rekrutacji i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń.

W wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego (NSA) z 5 lipca 2016 r., sygn. akt II FSK 2369/15, NSA wskazał: „świadczenia w nim (art. 21 ust. 1 ustawy o CIT - uzupełnienie Wnioskodawcy) wymienione można podzielić na dwie grupy. Pierwszą stanowią świadczenia wyraźnie nazwane, drugą tworzą świadczenia mające podobny charakter do świadczeń nazwanych. W tej drugiej grupie mieszczą się świadczenia posiadające cechy charakterystyczne dla świadczeń wprost wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT, ale posiadające również elementy charakterystyczne dla świadczeń innych od skonkretyzowanych w tym przepisie. Dla uznania, że świadczenie nie wymienione wprost
w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT jest objęte jego zakresem decydujące jest, aby elementy charakterystyczne dla świadczeń wprost wymienionych w omawianym przepisie przeważały nad cechami charakterystycznymi dla świadczeń w nim niewymienionych”. W związku z tym, w celu zbadania czy opisane w zdarzeniu Usługi Informatyczne świadczone przez Współpracowników na rzecz Spółki będą mieścić się w katalogu świadczeń wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 1 i 2a ustawy o CIT, należy w pierwszej kolejności odnieść się do przedmiotu usług opisanych w Umowie, następnie zaś oceniając je w świetle art. 21 ust. 1 pkt 1 i 2a ustawy o CIT, zbadać, czy Usługi Informatyczne mogą stanowić usługi wymienione w art. 21 ust. 1 pkt 1 i 2a ustawy o CIT bądź czy mogą stanowić usługi o podobnym charakterze do usług wymienionych w przywołanych artykułach (z zastrzeżeniem powyżej przedstawionej wykładni NSA).

Jak zostało wskazane w opisie poprzez Usługi Informatyczne świadczone w ramach Umowy należy rozumieć przede wszystkim:

  1. usługi deweloperskie (programming services) usługi programowania oprogramowania, stron (...) i aplikacji, polegające w szczególności na (a.) programowaniu (...) stron, aplikacji oraz sklepów (...), (b.) tworzeniu logiki (...) w aplikacjach oraz stronach (...), (c.) łączeniu (...) z bazami danych, źródłami danych a także oprogramowaniem third-party, (d.) programowaniu stylów (...), tworzeniu dokumentacji kodu źródłowego;

  2. usługi zarządzania projektami (project management) usługi zarządzania projektami, polegające w szczególności na (a.) tworzeniu oraz planowaniu zadań, działań i wyników projektu strony, aplikacji lub sklepu (...) przez opracowanie struktury podziału prac, harmonogramów, kontroli budżetu, (b.) przydzielaniu zasobów do zadań związanych z tworzeniem stron, aplikacji lub sklepów (...), sterowaniu ich realizacją, (c.) organizacji i zarządzaniu zespołem projektowym, monitorowaniu każdego etapu realizacji projektu strony, aplikacji lub sklepu (...), (d.) przedstawianiu postępów prac klientom, tworzeniu estymacji dodatkowych funkcjonalności strony, aplikacji lub sklepu (...), (e.) negocjacjach, zarządzaniu ryzykiem i konfliktami w projekcie, radzeniu sobie z kryzysem;

  3. usługi planowania i tworzenia tekstów technicznych (tech writing) usługi planowania i tworzenia tekstów technicznych., polegające w szczególności na (a.) zarządzaniu treścią, (b.) pisaniu technicznych tekstów na błoga firmowego, (c.) tworzeniu i rozwijaniu strategii dot. treści, zgodnie z celami marketingowymi, (d.) planowaniu, zarządzaniu i pisaniu treści zgodnie z wytycznymi (...);

  4. usługi testowania i zapewniania jakości (quality assurance) usługi testowania i zapewnienia jakości stron oraz aplikacji, polegające w szczególności na (a.) weryfikacji poprawności systemów i oprogramowania, (b.) tworzeniu raportów i dokumentacji;

  5. usługi projektowania i tworzenia prototypów (...) (design) usługi projektowania i tworzenia prototypów (...) polegające w szczególności na (a.) projektowaniu (...) zgodnie z zasadami (...) oraz wymaganiami biznesowymi, (b.) analizie danych i optymalizacji (...) w celu identyfikacji problemów użytkowników i optymalizacji ścieżek konwersji, (c.) planowaniu i przeprowadzaniu testów A/B w celu optymalizacji (...), (d.) badaniach dostępności (accessibility) i współpracy z programistami w celu implementacji najlepszych praktyk dostępności, (e.) prowadzeniu warsztatów i sesji strategicznych.

Jednakże, w dyspozycji art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT zawierają się przychody z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how).

Natomiast zgodnie z Umową wynagrodzenie za świadczenie Usług Informatycznych nie zawiera wynagrodzenia za przychody ze sprzedaży praw autorskich. Jak zostało wskazane w opisie zdarzenia, wynagrodzenie za przeniesienie praw autorskich i praw pokrewnych kalkulowane jest w sposób odrębny i stanowi określony w Umowie procent całego wynagrodzenia należnego Współpracownikowi.

Tym samym, płatność za ww. Usługi Informatyczne nie mieści się w katalogu wyszczególnionym w art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, nie będąc wynagrodzeniem za przeniesienie autorskich praw majątkowych i praw pokrewnych.

Natomiast, w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT, jako podlegające opodatkowaniu wymienione zostały, świadczenia doradcze, księgowe, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze.

Odnosząc treść art. 21 ust. 1 pkt 2a Ustawy o CIT, do usług świadczonych przez Współpracowników należy w pierwszej kolejności stwierdzić, że usługi te w swojej istocie nie powinny być uznane za: świadczenia księgowe, usługi badania rynku, usługi prawne, usługi reklamowe, poręczenia i gwarancje, jak również nie mogą zostać uznane za „świadczenia o podobnym charakterze” do ww. kategorii.

Jednocześnie, zdaniem Wnioskodawcy, Usługi Informatyczne będące przedmiotem Umowy nie będą stanowiły, również usług doradczych, zarządzania i kontroli oraz przetwarzania danych, z powodów, które Wnioskodawca pragnie przedstawić w dalszej części wniosku.

- usługi doradcze

Przepisy ustawy o CIT nie zawierają definicji „usług doradczych”. Z uwagi na to, w ocenie Wnioskodawcy, w pierwszej kolejności, należy odnieść się do językowej wykładni tego pojęcia. Słownik Języka Polskiego PWN jako „doradztwo” określa udzielanie fachowych porad.

Podobnie, zgodnie z internetowym słownikiem języka polskiego (https://sjp.pl/doradztwo) - „doradztwo to udzielanie fachowych porad, zwłaszcza prawnych i ekonomicznych”. Poprzez usługi doradcze, zdaniem Wnioskodawcy, należy rozumieć, więc usługi, których celem jest udzielenie porady w zakresie, w którym podmiot doradzający (doradczy) jest specjalistą, ekspertem.

Powyższe rozumienie pojęcia „usług doradczych” potwierdzają również sądy administracyjne, w licznych orzeczeniach, w których zostało wskazane, że:

    - „Doradztwo jest udzieleniem fachowych zaleceń, porad, zwłaszcza ekonomicznych” (por. wyrok NSA z 2 października 2014 r., sygn. akt I FSK 1441/13);

    - „Doradca to ten, co udziela fachowych zaleceń czy porad, wskazówek, to ktoś, kto posiadaną wiedzę wykorzystuje na wskazywanie najlepszych, najbardziej optymalnych rozwiązań, nakłaniając odbiorcę takiej usługi do zastosowania się do dorady, porady, wskazówki, dyrektywy postępowania” (por. wyrok NSA z 16 kwietnia 2013 r., sygn. akt I SA/Łd 168/13, jak również wyrok WSA z 28 kwietnia 2015 r., sygn. akt I SA/PO 1202/14).

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, istotą usług doradczych oraz usług podobnych do usług doradczych jest udzielenie fachowej porady/porad, przedstawienie opinii w zamian za określone wynagrodzenie.

Główna różnica pomiędzy usługami doradczymi a Usługami Informatycznymi zawiera się w istocie samego świadczenia. Doradztwo zakłada, że podmiot na rzecz, którego świadczona jest usługa doradcza, może postąpić w określony sposób po zapoznaniu się z opinią, nie otrzymuje natomiast gotowego rozwiązania (jak ma to miejsce w przypadku świadczenia usług informatycznych - programistycznych).

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, Usługi Informatyczne będące przedmiotem Umowy nie powinny zostać uznane za usługi doradcze/usługi podobne do usług doradczych.

- usługi zarządzania i kontroli

Odnosząc się do językowej wykładni słów „zarządzać”, „kontrolować”, należy wskazać, że „zarządzać” oznacza „kierować, administrować czymś” (Słownik języka polskiego PWN), „decydować o tym, co dzieje się z jakiegoś rodzaju całością” (Wielki Słownik Języka Polskiego). Natomiast, poprzez kontrolę należy rozumieć (według Słownika języka polskiego PWN):

1. sprawdzanie czegoś, zestawianie stanu faktycznego ze stanem wymaganym,

2. nadzór nad kimś lub nad czym.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, istotą usług zarządzania i kontroli oraz usług podobnych do tych usług jest podejmowanie decyzji w celu osiągnięcia pewnych efektów bądź kontrola działań wykonywanych przez osoby trzecie. W opinii Wnioskodawcy, usługi te mogą zostać określone mianem usług „kierowniczych”.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku Współpracowników nie dochodzi do świadczenia usług zarządczych/kontrolnych. Współpracownicy nie świadczą bowiem na rzecz Spółki usług kierowniczych, nie podejmują w imieniu Spółki decyzji oraz nie kontrolują działań wykonywanych przez Współpracowników/pracowników Spółki. Usługi Informatyczne obejmują czynności o charakterze technicznym/wykonawczym, nie zaś zarządczym. Nawet w przypadku usług zarządzania projektami, Współpracownik jako zarządza jedynie danym konkretnym projektem, a nie całą Spółką.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, Usługi Informatyczne będące przedmiotem Umowy nie powinny zostać uznane za usługi zarządzania i kontroli/usługi podobne do usług zarządzania i kontroli.

- usługi przetwarzania danych

Przetwarzanie danych stanowi natomiast przekształcanie treści. Przez przetwarzanie danych rozumie się bieżącą działalność informatyczną związaną z poddawaniem danych procesom przekształcenia w fhescelu np. zasilania bazy danych, tworzenia raportów, tabel, formularzy np. umów itp. (por.: Greg Wilson „Przetwarzanie danych dla programistów”, Wydawnictwo Helion 2006 r.). W związku z tym przetwarzanie danych zakłada pracę na istniejących danych i dotyczy zmiany posiadanych danych. Zdaniem Wnioskodawcy obejmuje to czynności takie jak: przetwarzanie danych, analizowanie danych, uporządkowanie danych, wykorzystanie danych do wytworzenia nowego utworu (programu (...)), nadanie danym hierarchii, porządkowanie, archiwizowanie, udostępnianie.

Co do zasady, zdaniem Wnioskodawcy, przetwarzanie danych nie może być więc uznane za tożsame z działaniami podejmowanymi w ramach świadczenia Usług Informatycznych.

Współpracownicy bowiem nie wykonują czynności na istniejących danych (np. dostarczonych przez Spółkę). Istotą Usług Informatycznych jest wytworzenie nowego kodu źródłowego na potrzeby Spółki, nie natomiast zmodyfikowanie istniejącego kodu. W ocenie Wnioskodawcy, z powodów wskazanych powyżej, usługi świadczone w ramach Umowy nie będą stanowiły również usług podobnych do usług przetwarzania danych.

 

Ponadto, Wnioskodawca pragnie przytoczyć liczne interpretacje indywidualne, w których podkreślone zostało, że usługi informatyczne/programistyczne nie powinny zostać uznane za usługi księgowe, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, usług rekrutacji pracowników oraz pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz że nie stanowią usług podobnych do wskazanych w art. 21 ust. 1 pkt 2a usług:

    - interpretacja indywidualna z 19 kwietnia 2023 r., Znak: 0111-KDIB1-2.4010.86.2023.1.MZA („Brak jest jakichkolwiek wątpliwości, iż nabywane Usługi IT nie wypełniają znamion ani nie są podobne do usług księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, usług rekrutacji pracowników oraz pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń. Usługi IT nie posiadają bowiem żadnych cech wspólnych z ww. świadczeniami (...)

Nie można Usług IT nabywanych przez Wnioskodawcę utożsamiać z usługami doradczymi bądź usługami o podobnym charakterze. Powyższe wynika z faktu, iż celem nabycia Usług IT nie jest uzyskanie porad czy opinii w tematyce informatycznej, jak również przekazywanie określonej wiedzy w celu usprawnienia działań informatycznych (...)

Usługi IT nabywane przez Spółkę polegają natomiast na utrzymaniu systemów IT oraz zapewnianiu wsparcia technicznego w ramach ich użytkowania, co w ocenie Wnioskodawcy świadczy o tym, że nie stanowią usług zarządzania i kontroli, czy też świadczeń o podobnym charakterze. (...) Usługi IT nabywane przez Spółkę nie są również podobne do usług przetwarzania danych. W ocenie Wnioskodawcy, pojęcie „przetwarzania danych” dotyczy czynności mających charakter odtwórczy”

    - interpretacja indywidualna z 4 grudnia 2025 r. Znak: 0114-KDIP3-2.4011.844.2025.3.JK2 dotyczącej usług testera oprogramowania, KIS uznał, że: „W związku z powyższym, dokonując wypłaty wynagrodzenia z tytułu świadczenia usług testera oprogramowania Świadczeniodawcom, będącymi osobami fizycznymi oraz zagranicznymi rezydentami nie będą Państwo zobowiązani do poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od ww. płatności na rzecz wskazanych podmiotów zagranicznych na podstawie art. 41 ust. 4 w zw. z art. 29 ust. 1 pkt 1 i 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.”

 

Zdaniem Wnioskodawcy, warto przywołać, również kolejne interpretacje indywidualne, w których organy podatkowe zaaprobowały powyżej opisane stanowisko tj.:

- interpretacja indywidualna z 16 lutego 2023 r., Znak: 0114-KDIP3-2.4011.1157.2022.4.JK2,

- interpretacja indywidualna z 16 marca 2022 r., Znak: 0111-KDIB2-1.4010.15.2022.2.BJ,

- interpretacja indywidualna z 3 stycznia 2020 r., Znak: 0111-KDIB2-1.4010.495.2019.2.BJ.

Jednocześnie, Wnioskodawca pragnie wskazać, że jak zostało podkreślone w przytoczonych interpretacjach indywidualnych, w przypadku, w którym przedmiotem Umowy jest kompleksowa usługa wsparcia informatycznego, taka usługa może zawierać pewne elementy doradztwa, zarządzania lub przetwarzania danych, jednocześnie de facto nie będąc usługą doradczą, zarządzania, przetwarzania danych, bądź usługą podobną do tych usług.

Powyższe nie oznacza jednak, że tego rodzaju usługi są celem kompleksowej usługi IT, o ile elementy doradcze, zarządzania, przetwarzania danych, etc. nie będą przeważające. W tym zakresie Wnioskodawca pragnie przywołać między innymi:  

    - wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 24 czerwca 2022 r., sygn. akt II FSK 400/22

    - wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 29 czerwca 2022 r., sygn. akt II FSK 353/22 („kompleksowa usługa wsparcia informatycznego może zawierać pewne elementy doradztwa, zarządzania lub przetwarzania danych”). Nie oznacza to jednak, że tego rodzaju usługi są celem kompleksowej usługi IT. Polega ona na aktywności o charakterze wykonawczym. Usługodawca zapewnia wsparcie w określonych obszarach IT, w tym wsparcie techniczne, ma zatem również cechy usługi materialnej),

    - wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 22 listopada 2022 r., sygn. akt II FSK 618/20 („Nie sposób kierując się wyłącznie analizą językową uznać, by omawiane czynności można było zakwalifikować jako usługi zarządzania. Należy zatem zbadać, jaki jest ich rzeczywisty charakter oraz główny, przeważający cel”).

Wprawdzie przywołane przez Wnioskodawcę orzeczenia, co do zasady, zostały wydane na gruncie art. 15e ust. 1 ustawy o CIT, niemniej jednak odnoszą się do pojęć obecnych, również na gruncie art. 21 ust. 2a ustawy o CIT.

Podsumowując, z uwagi na to, że Usługi informatyczne będące przedmiotem Umowy (i. usługi deweloperskie, ii. usługi zarządzania projektami, iii. usługi planowania i tworzenia tekstów technicznych, iv. usługi testowania i zapewniania jakości, v. usługi projektowania i tworzenia prototypów (...)), zdaniem Wnioskodawcy, nie stanowią usług opodatkowanych u źródła (tj. nie mieszczą się w katalogu usług wskazanych w art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT oraz art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT), na Spółce dokonującej wypłaty wynagrodzenia na rzecz Współpracowników nie będzie ciążył obowiązek pobrania i wpłaty do właściwego urzędu skarbowego zryczałtowanego podatku dochodowego o którym mowa w art. 21 ust. 1 Ustawy o CIT. Wnioskodawca nie będzie pełnił więc obowiązków płatnika wskazanych w art. 26 ust. 1 i 3 Ustawy o CIT i nie będzie zobowiązany do pobrania i wpłaty na rachunek właściwego urzędu skarbowego zryczałtowanego podatku dochodowego.

Pytanie 2

Jednocześnie, zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku uznania przez organ, że Usługi Informatyczne, jakie Wnioskodawcy świadczą na rzecz Spółki, mieszczą się w katalogu usług wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 1 i 2a Ustawy o CIT, Spółka nie będzie miała obowiązku pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego, gdyż wypłacane należności będą stanowić dla Wnioskodawca zysk przedsiębiorstwa, o którym mowa w umowach o unikaniu podwójnego opodatkowania (UPO) zawartych z konkretnym państwem, podlegający opodatkowaniu wyłącznie w kraju rezydencji.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 21 ust. 2 Ustawy o CIT, art. 21 ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Stosownie do generalnej zasady wyrażonej w art. 7 ust. 1 UPO zawartej w umowie o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartej zarówno z Armenią, Brazylią, Gruzją, Portugalią, Rumunią, Serbią, Turcją, Ukrainą, zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa będą podlegać opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność w drugim Umawiającym się Państwie przez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność w ten sposób, zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim Państwie, jednak tylko do takiej wysokości, w jakiej mogą być przypisane:

a) temu zakładowi;

b) wpływom ze sprzedaży w tym drugim Państwie dóbr i towarów tego samego lub podobnego rodzaju jak sprzedawane przez ten zakład; lub

c) innej działalności gospodarczej prowadzonej w tym drugim Państwie tego samego lub podobnego rodzaju jak działalność wykonywana przez ten zakład.

Jednocześnie, zgodnie z art. 7 ust. 7 UPO (w niektórych umowach art. 7 ust. 6 UPO), jeżeli w zyskach mieszczą się dochody, do których stosuje się odrębne uregulowania w innych artykułach niniejszej umowy, postanowienia tych artykułów nie będą naruszane przez postanowienia niniejszego artykułu.

Mając na uwadze brzmienie zacytowanych powyżej przepisów UPO, zdaniem Wnioskodawcy, zyski osiągane przez Współpracowników z tytułu świadczenia Usług Informatycznych na rzecz Wnioskodawcy będą podlegać opodatkowaniu wyłącznie w kraju w którym Współpracownicy mają rezydencję i gdzie prowadzą działalność gospodarczą, zgodnie z art. 7 ust. 1 UPO. Wnioskodawca podkreśla, że:

   a) Współpracownicy nie prowadzą działalności w Polsce przez zakład (wyłączenie z art. 7 ust. 2 UPO);

   b) Do zysków Współpracowników nie będą miały zastosowania inne uregulowania UPO mające pierwszeństwo stosowania przed art. 7 ust. 1 UPO (wyłączenie z art. 7 ust. 6 lub 7 UPO).

Zdaniem Wnioskodawcy, należy w szczególności podkreślić, że wyłączenie z art. 7 ust. 6 lub 7 UPO nie będzie miało zastosowania w szczególności w zakresie dochodów z należności licencyjnych (art. 12 UPO umowy z Armenią, Brazylią, Gruzją, Portugalią, Rumunią, Serbią, Turcją, Ukrainą) oraz zysków ze sprzedaży majątku (art. 13 UPO umowy z Armenią, Gruzją, Portugalią, Ukrainą oraz art. 14 UPO umowy z Brazylią, Rumunią, Serbią i Turcją”)

Zgodnie z definicją „należności licencyjnych” użyte w tym artykule 12 UPO oznacza wszelkiego rodzaju należności otrzymywane w związku z użytkowaniem lub prawem do użytkowania wszelkich prawa autorskich, w tym praw autorskich do dzieła literackiego, artystycznego lub naukowego, łącznie z filmami dla kin, oraz filmami i taśmami dla telewizji oraz radia, patentu, znaku towarowego, wzoru lub modelu, planu, tajemnicy technologii lub procesu produkcyjnego a także za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego lub za informacje związane z doświadczeniem zawodowym w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej.

W ocenie Wnioskodawcy, wypłaty realizowane z tytułu świadczenia Usług nie mogą zostać uznane za „należności licencyjne”. Spółka nie będzie uiszczała na rzecz Współpracowników wynagrodzenia za użytkowanie lub prawo do użytkowania praw autorskich czy też znaku towarowego, wzoru lub modelu, planu, tajemnicy technologii lub procesu produkcyjnego, urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego. Spółka nie będzie także wypłacać wynagrodzenia za informacje związane z doświadczeniem zawodowym w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej. Jednocześnie, wynagrodzenie za świadczenie Usług Informatycznych nie będzie stanowiło zysków ze sprzedaży majątku (art. 13 lub 14 UPO). Wprawdzie, Spółka uiszcza wynagrodzenie za przeniesienie autorskich praw majątkowych i praw pokrewnych na rzecz Współpracowników, które zdaniem Wnioskodawcy należy skategoryzować jako zysk ze sprzedaży majątku (art. 13 UPO lub 14 UPO), niemniej jednak, jak zostało podkreślone przez Wnioskodawcę w rozwinięciu uzasadnienia do Pytania 3, jest to wynagrodzenie odrębne od wynagrodzenia za świadczenie Usług Informatycznych. Wnioskodawca ma możliwość, na podstawie postanowień Umowy, wyodrębnienia wynagrodzenia, które zostaje uiszczone za świadczenie Usług Informatycznych, a które za przeniesienie na rzecz Spółki autorskich praw majątkowych i praw pokrewnych.

Rozważeniu jeszcze wymaga uregulowanie dotyczące opłat za usługi techniczne, zawarte w art. 14 UPO zawartej z Brazylią:

   1. Opłaty za usługi techniczne powstające w Umawiającym się Państwie, wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.

   2. Jednakże, bez względu na postanowienia artykułu 15 i z zastrzeżeniem postanowień artykułów 8, 17 i 18, opłaty za usługi techniczne powstające w Umawiającym się Państwie mogą być także opodatkowane w tym Umawiającym się Państwie, w którym powstają, i zgodnie z prawem tego Państwa, ale jeżeli ich rzeczywistym beneficjentem jest osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, podatek w ten sposób ustalony nie może przekroczyć 10 procent kwoty opłat za usługi techniczne brutto.

   3. Określenie „opłaty za usługi techniczne” użyte w tym artykule oznacza wszelkiego rodzaju płatności w związku z jakimikolwiek usługami zarządczymi, technicznymi lub doradczymi, chyba że płatność jest dokonywana:

a) na rzecz pracownika osoby dokonującej płatności;

b) z tytułu nauczania w instytucji edukacyjnej lub z tytułu nauczania przez instytucję edukacyjną;

c) przez osobę fizyczną z tytułu usług wykorzystywanych na własny użytek.

   4. Postanowień ustępów 1 i 2 nie stosuje się, jeżeli rzeczywisty beneficjent opłat za usługi techniczne, mający miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie, prowadzi w drugim Umawiającym się Państwie, w którym powstają opłaty za usługi techniczne, działalność gospodarczą przez zakład w nim położony lub wykonuje w tym drugim Państwie wolny zawód w oparciu o stałą placówkę w nim położoną, a prawa lub majątek, z tytułu których wypłacane są należności licencyjne, faktycznie wiążą się z działalnością tego zakładu lub stałej placówki. W takim przypadku stosuje się odpowiednio postanowienia artykułu 7 lub artykułu 15.

   5. W rozumieniu niniejszego artykułu, z zastrzeżeniem ustępu 6, uważa się, że opłaty za usługi techniczne powstają w Umawiającym się Państwie, gdy osoba je wypłacająca ma miejsce zamieszkania lub siedzibę w tym Państwie lub jeżeli osoba wypłacająca takie opłaty, bez względu na to, czy ma ona miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie, posiada w Umawiającym się Państwie zakład lub stałą placówkę, w związku z działalnością których powstał obowiązek zapłaty tych opłat, i takie opłaty są wypłacane przez ten zakład lub stałą placówkę.

   6. W rozumieniu niniejszego artykułu uważa się, że opłaty za usługi techniczne nie powstają w Umawiającym się Państwie, gdy osoba je wypłacająca ma miejsce zamieszkania lub siedzibę w tym Państwie i prowadzi w drugim Umawiającym się Państwie, w którym powstają opłaty za usługi techniczne, działalność gospodarczą przez zakład w nim położony lub wykonuje wolny zawód w oparciu o stałą placówkę położoną w tym drugim Państwie, i takie opłaty są wypłacane przez ten zakład lub stałą placówkę.

   7. Jeżeli między osobą wypłacającą opłaty za usługi techniczne a ich rzeczywistym beneficjentem lub między nimi a osobą trzecią istnieją szczególne powiązania i dlatego kwota opłaty, mając na względzie usługi, za które płacone są opłaty, przekracza kwotę, którą osoba wypłacająca opłaty za usługi techniczne i ich rzeczywisty beneficjent uzgodniliby bez tych powiązań, to postanowienia niniejszego artykułu stosuje się tylko do tej ostatnio wymienionej kwoty. W takim przypadku nadwyżka tych opłat ponad tę kwotę podlega opodatkowaniu zgodnie z prawem każdego Umawiającego się Państwa i z uwzględnieniem innych postanowień niniejszej Umowy.”

Współpracownik prowadzący działalność gospodarczą w Brazylii, świadczy na rzecz Spółki usługi programowania oprogramowania, stron (...) i aplikacji i w ocenie Wnioskodawcy nie są to usługi techniczne w rozumienia art. 14 UPO zawartej z Brazylią.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, nawet w przypadku uznania przez organ podatkowy, że usługi, jakie Współpracownicy będą świadczyć na rzecz Spółki mieszczą się w katalogu świadczeń, o których mowa w art. 21 ust. 2a Ustawy o CIT, to Spółka wypłacając wynagrodzenie za te usługi nie będzie pełnić obowiązków płatnika, tj. nie będzie miała obowiązku poboru zryczałtowanego podatku dochodowego. Należności za Usługi Informatyczne będą stanowić, bowiem wyłącznie zyski przedsiębiorstwa, o których mowa w art. 7 UPO, podlegające opodatkowaniu tylko w kraju rezydencji danego Współpracownika.

Co do zasady, powyższe będzie miało zastosowanie pod warunkiem spełnienia przesłanek uprawniających do zastosowania UPO, a w szczególności:

- posiadania przez Spółkę certyfikatu rezydencji Współpracownika, potwierdzającego jego rezydencję podatkową,

- pozytywnego przeprowadzenia testu rzeczywistego beneficjenta należności.

Powyższe nie będzie miało zastosowania ze Współpracownikiem z Nikaragui, bowiem Polska nie ma podpisanej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania z Nikaraguą.

Niemniej jednak, Wnioskodawca pragnie podkreślić, że aktualne pozostaje jego stanowisko w zakresie odpowiedzi na Pytanie 1, tj. zdaniem Wnioskodawcy, Usługi Informatyczne będące przedmiotem Umowy nie stanowią usług opodatkowanych u źródła (tj. nie mieszczą się w katalogu usług wskazanych w art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT oraz art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT).

Pytanie 3

Jak zostało przywołane w uzasadnieniu stanowiska Wnioskodawcy w zakresie Pytania 1, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, płatnik pobiera podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przychodów z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how).

Natomiast, art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawach autorskich i prawach pokrewnych (dalej: „Ustawa o prawach autorskich”) doprecyzowuje, że przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór). Natomiast, zgodnie ust. 2 ww. artykułu, przedmiotem prawa autorskiego są w szczególności utwory wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi, literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe.

Jak wskazano w stanie opisie zdarzenia, w konsekwencji realizacji Usług Informatycznych, na rzecz Wnioskodawcy przekazane zostają wszelkie prawa własności intelektualnej powstałe w wyniku świadczenia Usług, tj. wszelkie autorskie prawa majątkowe oraz prawa pokrewne powstałe w wyniku świadczenia Usług, a w szczególności prawa do utworów stanowiących program komputerowy (kod źródłowy).

W związku z powyższym, z uwagi na fakt, iż zgodnie z postanowieniami Umowy pomiędzy Spółką a Wnioskodawcą dochodzi do przekazania autorskich praw majątkowych oraz praw pokrewnych, w ocenie Wnioskodawcy należności z przekazania ww. praw autorskich należy zakwalifikować jako należności ze „sprzedaży praw autorskich” w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT. Niemniej jednak, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, przepis ten należy stosować z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Interpretując art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT należy, więc w ocenie Wnioskodawcy, dokonać tej interpretacji w świetle UPO, ze szczególnym uwzględnieniem zasady, według której umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania mają pierwszeństwo w stosowaniu w relacji do przepisów krajowych, w przypadku, w którym ustawy nie da się pogodzić z umową (wyżej wskazany art. 21 ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, art. 91 ust. 2 w zw. z art. 87 ust. 1 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej).

Mając na uwadze fakt, że w opisanym stanie faktycznym, w ramach postanowień umowy, dojdzie do pełnego przeniesienia praw autorskich na Spółkę, powstaje pytanie, czy na gruncie przedmiotowej UPO za sytuację, w której powstaje przychód „z praw autorskich lub z praw pokrewnych” powinna zostać uznana również taka sytuacja, w której dochodzi do pełnego zbycia prawa majątkowego, nie zaś jedynie korzystania z tego prawa.

W odpowiedzi na powyższe pytanie, zdaniem Wnioskodawcy, w sytuacji, w której dochodzi do pełnego zbycia prawa majątkowego (co będzie miało miejsce w ramach ww. Umowy pomiędzy Współpracownikiem a Spółką) nie powstanie przychód „z praw autorskich lub z praw pokrewnych”. Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w Komentarzu do Modelowej Konwencji w sprawie podatku od dochodu i majątku w wersji z dnia 21 listopada 2017 r. (Model Tax Convention on Income and on Capital, OECD 2017, dalej: Modelowa Konwencja). Mimo że Modelowa Konwencja oraz Komentarz do niej nie są źródłem prawa, stanowią, co podkreślają organy podatkowe, istotną wskazówkę, jak interpretować umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Jak zostało wskazane w art. 12 Modelowej Konwencji OECD: „Określenie „należności licencyjne” użyte w tym artykule oznacza wszelkiego rodzaju należności płacone za użytkowanie lub prawo do użytkowania wszelkich praw autorskich”, natomiast w pkt 8.2 Komentarza do art. 12 Modelowej Konwencji OECD podkreślone zostało, że w przypadku, w którym „wypłata jest dokonywana w zamian za przeniesienie pełnego prawa własności mienia, o którym mowa w definicji, to taka wypłata nie jest uważana jako wynagrodzenie za użytkowanie lub za prawo użytkowania tego mienia i tym samym nie może być uznana jako należność licencyjna.” (...) „jeżeli własność praw została przeniesiona w całości lub w części na inną osobę, to zapłata za to nie może dotyczyć korzystania z tych praw.” Na rozumienie spójne z powyższym wskazuje Komentarz do ww. art. Modelowej Konwencji OECD („jeżeli wynagrodzenie przekazywane jest z tytułu przeniesienia całości praw wynikających z praw autorskich, płatność nie może stanowić należności licencyjnej i przepisy artykułu nie mają zastosowania”).

Ponadto, Komentarz do Modelowej Konwencji OECD wskazuje, że w przypadku, w którym: „płatności są dokonywane w zamian za przeniesienie praw stanowiących mienie odrębne i specjalne (...) jest prawdopodobne, że takie wypłaty stanowić będą na ogół zyski przedsiębiorstwa w rozumieniu artykułu 7 Modelowej Konwencji lub zyski ze zbycia majątku w rozumieniu artykułu 13 Modelowej Konwencji niż należności licencyjne w rozumieniu artykułu 12 Modelowej Konwencji. Wynika to z faktu, iż w przypadku przeniesienia całości lub części praw wynagrodzenie nie może być przekazywane z tytułu korzystania z praw.”

Tym samym, zgodnie z Modelową Konwencją OECD, wprawdzie użytkowanie bądź udzielenie prawa do użytkowania praw autorskich będzie stanowiło należność licencyjną podlegającą opodatkowaniu podatkiem WHT, niemniej jednak, w przypadku przeniesienia całości majątkowych praw autorskich wypłata nie będzie stanowiła należności licencyjnej.

Wnioskodawca, przychyla się natomiast do opinii wyrażonej w Komentarzu do Modelowej Konwencji w części dotyczącej art. 13 Modelowej Konwencji (zyski ze sprzedaży majątku), który wskazuje, że wyrazy „przeniesienie własności majątku” są użyte w celu objęcia nimi szczególnie zysków z majątku pochodzących ze sprzedaży lub zamiany, a również z częściowej sprzedaży, wywłaszczenia, przekazania spółce w zamian za akcje, sprzedaży praw, darowizny, a nawet pośmiertnego przekazania majątku.

Z uwagi na powyższe, przez wzgląd na fakt, że w ramach opisanych Umów ze Współpracownikami, dochodzi do „sprzedaży” autorskich praw majątkowych i praw pokrewnych, co zostało wykazane powyżej, zdaniem Wnioskodawcy wynagrodzenie za przeniesienie autorskich praw majątkowych i praw pokrewnych na rzecz Wnioskodawca w ramach umowy powinno zostać uznane za zysk ze sprzedaży majątku w rozumieniu art. 12 UPO zawartej z Armenią, Brazylią, Gruzją, Portugalią, Rumunią, Serbią, Turcją, Ukrainą, Macedonią.

Powyższe konkluzje zostały potwierdzone w licznych interpretacjach indywidualnych, tj. m.in.:

    - w interpretacji z 16 marca 2022 r., Znak: 0111-KDIB2-1.4010.15.2022.2.BJ, organ potwierdził stanowisko Wnioskodawcy, który wskazał: „sprzedaż praw autorskich dokonywana w związku z realizacją świadczenia przedmiotowych usług informatycznych stanowi na gruncie stosownych umów o unikaniu podwójnego opodatkowania zyski z przeniesienia majątku opodatkowane wyłącznie w kraju siedziby świadczeniodawcy.”

    - w interpretacji indywidualnej z 18 stycznia 2018 r., Znak: 0111-KDIB1-2.4010.385.2017.2.BG, Dyrektor KIS uznał za prawidłowe stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym: nie jest/nie będzie zobowiązany do pobrania oraz uiszczenia zryczałtowanego podatku dochodowego od wypłat dokonywanych na rzecz nierezydentów z siedzibą w Chorwacji od wypłat dokonywanych na rzecz tych podmiotów z tytułu nabycia usług informatycznych w zakresie przedstawionym w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, z uwagi na fakt, że (...) sprzedaż praw autorskich dokonywana w związku z realizacją świadczenia przedmiotowych usług informatycznych stanowi na gruncie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartej z Chorwacją zyski z przeniesienia majątku opodatkowane wyłącznie w kraju siedziby świadczeniodawcy.

    - w interpretacji z 7 czerwca 2016 r., Znak: IPPB4/4511-482/16-2/JK2 - „należy przy tym odróżnić dochody z tytułu płatności za użytkowanie lub prawo do użytkowania wszelkich praw autorskich od dochodów z tytułu przeniesienia własności tych praw. Dochody ze sprzedaży (całości) praw autorskich należy kwalifikować na gruncie umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania jako zyski z przeniesienia własności majątku. (...) Zgodnie z pkt 15 i 16 Komentarza do art. 12 Konwencji Modelowej OECD, jeżeli wynagrodzenie przekazywane jest z tytułu przeniesienia całości praw wynikających z praw autorskich, płatność nie może stanowić należności licencyjnej.

Podsumowując, w ocenie Wnioskodawcy, analizując cytowane zapisy UPO w świetle Modelowej Konwencji oraz obowiązującej praktyki, należy stwierdzić, że przychody uzyskane przez Współpracowników, w części, w jakiej dotyczą one przeniesienia na Spółkę autorskich praw majątkowych oraz praw pokrewnych, będą opodatkowane w państwie rezydencji danego Współpracownika. Konsekwentnie, Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do poboru oraz uiszczenia zryczałtowanego podatku dochodowego od wypłat realizowanych na rzecz Współpracownika, z zastrzeżeniem posiadania przez Współpracownika statusu rzeczywistego właściciela wypłacanego wynagrodzenia oraz posiadania stosownego certyfikatu rezydencji. Powyższe zostanie zastosowane, z uwzględnieniem regulacji zawartych w art. 26 ust. 2e Ustawy o CIT, tj. w przypadku, w którym w danym roku podatkowym suma wypłacanych należności na rzecz Współpracownika przekroczy łącznie kwotę 2 000 000 zł, podatek zostanie pobrany oraz wpłacony na rachunek właściwego urzędu skarbowego przez Spółkę, stosownie do wskazania w art. 26 ust. 2e zd. 1 ustawy o CIT.

Powyższe nie będzie dotyczyło jednak Współpracownika prowadzącego działalność w Nikaragui (z uwagi na brak zawartej umowy UPO z Nikaraguą), w przypadku tego Współpracownika, Spółka pobiera 20% zryczałtowany podatek od wynagrodzenia za przeniesienie praw autorskich, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 1) Ustawy o CIT

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

W zakresie pytań Nr 1 i 3 odstępuję od uzasadnienia prawnego oceny Państwa stanowiska.

Odnosząc się natomiast do pytania oznaczonego we wniosku Nr 2 oraz dot. tego pytania Państwa stanowiska w sprawie zauważyć należy, że pytanie to miało charakter warunkowy uzależniony od stwierdzenia nieprawidłowości Państwa stanowiska dotyczącego pytania oznaczonego we wniosku Nr 1.

W związku z uznaniem Państwa stanowiska w zakresie pytania Nr 1 za prawidłowe, odnoszenie się do pytania Nr 2 jest niezasadne.

 

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

  - Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2026 r. poz. 622 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.

  - Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

  - Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”). Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

   - w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

   - w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji w zakresie pytań Nr 1 i 3 jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.