0111-KDIB1-2.4010.239.2026.2.ANK

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

14 maja 2026 r. wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 24 czerwca 2026 r.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego

X sp. z o.o. jest polskim rezydentem podatkowym.

W związku z realizowaną przez Wnioskodawcę inwestycją zawarta została umowa z podmiotem zagranicznym (dalej: „Wykonawca”) w ramach której świadczone są usługi niematerialne obejmujące planowanie i monitorowanie projektów, controlling kosztowy, zarządzanie jakością, zarządzanie ryzykiem projektowym oraz raportowanie. Usługi mają charakter wsparcia projektowego i zarządczego. Z umowy nie wynika przeniesienie praw autorskich ani know-how.

Wykonawca ma siedzibę w Niemczech i nie posiada zakładu w Polsce.

Zakres usług świadczonych przez Wykonawcę został określony w pisemnej umowie. Ponadto Wnioskodawca otrzymał od Wykonawcy oświadczenie beneficial owner, z którego wynika, że jest on rzeczywistym odbiorcą wynagrodzenia wypłacanego przez Wnioskodawcę oraz że prowadzi on rzeczywistą działalność gospodarczą w Niemczech.

Umowa o świadczenie wyżej wskazanych usług została zawarta w … 2025 r., a pierwsze płatności z tytułu tych usług zostały wypłacone na rzecz Wykonawcy w … 2025 r. W … 2026 r. Wykonawca przekazał Wnioskodawcy dwa certyfikaty rezydencji wystawione przez niemiecki organ podatkowy. Zgodnie z treścią tych dokumentów:

-     organ podatkowy potwierdził, że Wykonawca jest rezydentem podatkowym na terytorium Niemiec w rozumieniu umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartej między RP Polską a RFN w odniesieniu do dochodów otrzymywanych przez Wykonawcę w 2025 r. z tytułu usług kontrolingu projektu (dalej: „Certyfikat 2025”);

-     organ podatkowy potwierdził, że Wykonawca jest rezydentem podatkowym na terytorium Niemiec w rozumieniu umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartej między RP Polską a RFN w odniesieniu do dochodów otrzymywanych przez Wykonawcę w 2026 r. z tytułu usług kontrolingu projektu (dalej: „Certyfikat 2026”).

Wnioskodawca i Wykonawca nie są podmiotami powiązanymi w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.

Pytanie

1.  Czy opisane w stanie faktycznym usługi obejmujące planowanie i monitorowanie projektów, controlling kosztowy, zarządzanie jakością, zarządzanie ryzykiem projektowym oraz raportowanie mieszczą się w kategorii przychodów określonych w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT, w odniesieniu do których co do zasady ustala się podatek u źródła w wysokości 20% przychodów?

2.  Czy otrzymanie certyfikatu rezydencji, zawierającego elementy opisane w stanie faktycznym, po dokonaniu płatności wynagrodzenia na rzecz Wykonawcy uprawnia Wnioskodawcę do niepobrania podatku u źródła na podstawie art. 26 ust. 1 ustawy o CIT w związku z brzmieniem umowy między RP a RFN w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodów i od majątku z dnia 14 maja 2003 r. (dalej: „UPO”)?

Państwa stanowisko w sprawie

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1:

W ocenie Wnioskodawcy opisane w stanie faktycznym usługi obejmujące planowanie i monitorowanie projektów, controlling kosztowy, zarządzanie jakością, zarządzanie ryzykiem projektowym oraz raportowanie mieszczą się w kategorii przychodów określonych w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT, w odniesieniu do których co do zasady ustala się podatek u źródła w wysokości 20% przychodów.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2:

W ocenie Wnioskodawcy otrzymanie certyfikatu rezydencji, zawierającego elementy opisane w stanie faktycznym, po dokonaniu płatności wynagrodzenia na rzecz Wykonawcy uprawnia Wnioskodawcę do niepobrania podatku u źródła na podstawie art. 26 ust. 1 ustawy o CIT w związku z brzmieniem umowy między RP a RFN w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodów i od majątku z dnia 14 maja 2003 r.

Uzasadnienie Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1:

Zgodnie z art. 21 ust. 1 ustawy o CIT:

Podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów:

(…)

2a) z tytułu świadczeń: doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze

- ustala się w wysokości 20% przychodów.

Świadczenia o podobnym charakterze podlegają opodatkowaniu, jeśli posiadają w przeważającej mierze cechy charakterystyczne dla usług wskazanych wprost w powyższym przepisie. W orzecznictwie sądów administracyjnych przyjmuje się, że analiza dotycząca podobieństwa do usług wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 2a Ustawy o CIT powinna być poparta analizą poszczególnych czynności, które łącznie składają się na kompleksową usługę, wraz z oceną czy którakolwiek ze wskazanych aktywności przeważa nad pozostałymi czynnościami składającymi się na świadczoną usługę (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 22 października 2024 r. sygn. akt II FSK 113/22). Dopiero ustalenie, że usługa kompleksowa obejmuje aktywności o cechach charakterystycznych dla usług wymienionych wprost w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT i cechy te dominują w tej usłudze kompleksowej, umożliwia opodatkowanie płatności za taką usługę.

Wnioskodawca nabywa od Wykonawcy usługi niematerialne obejmujące różne rodzaje usług, w tym planowanie i monitorowanie projektów, controlling kosztowy, zarządzanie jakością, zarządzanie ryzykiem projektowym oraz raportowanie. Nabywane usługi niematerialne mają na celu wsparcie w zarządzeniu projektem inwestycyjnym realizowanym przez Wnioskodawcę (kontroling projektu).

Zdaniem Wnioskodawcy opisane w stanie faktycznym usługi zawierają w szczególności elementy usług doradczych, zarządzania i kontroli wymienionych wprost w art. 21 ust. 1 pkt 2a Ustawy o CIT, a także świadczeń o podobnym charakterze. Nawet jeśli w katalogu świadczonych usług można zidentyfikować poszczególne usługi, które nie są wymienione wprost w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT lub nie byłyby uznane za podobne do usług z art. 21 ust. 1 pkt 2a Ustawy o CIT to, zdaniem Wnioskodawcy, usługi te nie zmieniają natury i celu całości nabywanych usług.

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, wynagrodzenie wypłacane na rzecz Wykonawcy z tytułu zakupu usług opisanych w stanie faktycznym co do zasady podlega opodatkowaniu 20% podatkiem u źródła w Polsce na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT.

Uzasadnienie Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2:

Zgodnie z art. 26 ust. 1 ustawy o CIT:

Osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b, 2d i 2e, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji. Przy weryfikacji warunków zastosowania stawki podatku innej niż określona w art. 21 ust. 1 lub art. 22 ust. 1, zwolnienia lub warunków niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, płatnik jest obowiązany do dochowania należytej staranności. Przy ocenie dochowania należytej staranności uwzględnia się charakter, skalę działalności prowadzonej przez płatnika oraz powiązania w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 5 płatnika z podatnikiem.

Zatem niepobranie podatku u źródła z tytułu wypłat przychodów, które co do zasady podlegają temu podatkowi jest możliwe, jeśli:

·      z umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania wynika, że dana kategoria przychodów nie podlega opodatkowaniu w kraju źródła (w opisanym stanie faktycznym w Polsce),

·      rezydencja usługodawcy udokumentowana jest certyfikatem rezydencji.

Postanowienia UPO nie zawierają szczególnych, osobnych regulacji dotyczących zasad opodatkowania przychodów, które mieszczą się w katalogu art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT, ani świadczeń do nich podobnych.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 UPO:

Zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa (w przedstawionej sytuacji: przedsiębiorstwa Niemiec, tj. Wykonawcy) podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność w drugim Umawiającym się Państwie (w przedstawionej sytuacji: w Polsce) przez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność w ten sposób, zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim Państwie (w przedstawionej sytuacji: w Polsce), jednak tylko w takiej mierze, w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi.

Wykonawca nie posiada zakładu w Polsce, więc jego przychody z tytułu świadczenia usług opisanych w stanie faktycznym nie są osiągane za pośrednictwem zakładu. W konsekwencji, otrzymywane przez Wykonawcę wynagrodzenie należy zakwalifikować na podstawie art. 7 ust. 1 i ust. 7 UPO jako zyski z przedsiębiorstw podlegające opodatkowaniu tylko w Niemczech.

Celem potwierdzenia rezydencji Wykonawcy, powinien on przedstawić usługobiorcy (Wnioskodawcy) certyfikat rezydencji potwierdzający jego rezydencję podatkową w Niemczech.

Zgodnie z art. 4a pkt 12 ustawy o CIT certyfikat rezydencji:

oznacza zaświadczenie o miejscu siedziby podatnika dla celów podatkowych wydane przez właściwy organ administracji podatkowej państwa miejsca siedziby podatnika.

Jak wynika z powołanych przepisów ustawy o CIT, certyfikat rezydencji jest dokumentem wydawanym przez właściwą administrację podatkową, potwierdzającym określony stan faktyczny, czyli miejsce rezydencji podatnika dla celów podatkowych, którym w przypadku podatników podatku dochodowego od osób prawnych jest miejsce siedziby. Wydając takie zaświadczenie właściwy organ potwierdza, że - na moment wydania tego dokumentu bądź na moment w nim określony - stan faktyczny wskazany w jego treści jest zgodny ze stanem faktycznym, wynikającym z ewidencji, rejestrów prowadzonych przez ten organ bądź z innych danych znajdujących się w jego posiadaniu. Certyfikat rezydencji może zatem dotyczyć wyłącznie zaistniałych, tj. teraźniejszych lub przeszłych stanów faktycznych, co do zasady nie dotyczy przyszłych okoliczności faktycznych.

Jednocześnie, certyfikat rezydencji stanowi dokument, w oparciu o który możliwe jest ustalenie, czy od należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz w art. 22 ust. 1 ustawy o CIT, dokonywanych na rzecz danego podatnika, powinien zostać pobrany przez płatnika podatek, a jeśli tak, jaka stawka podatku (tj. wynikająca z przepisów ustawy o CIT, czy postanowień stosownej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania) powinna zostać zastosowana.

Każde państwo stosuje własny wzór takiego zaświadczenia i ma własne wymogi formalne związane z jego wydaniem. Z punktu widzenia właściwej kwalifikacji dokumentu przedłożonego przez podatnika płatnikowi, który ma stanowić podstawę uwzględnienia umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, istotna będzie zatem treść tego dokumentu (elementy materialne, które zawiera, a nie jego forma).

Uwzględniając treść art. 4a pkt 12 oraz art. 26 ustawy o CIT, zgodnie z aktualną linią interpretacyjną organów podatkowych uznaje się, że certyfikat rezydencji to dokument, który powinien spełniać poniższe wymogi:

1)  wystawiony jest przez właściwe dla podatnika organy administracji podatkowej,

2)  wskazuje dane identyfikujące podatnika, w tym jego nazwę i siedzibę, datę wystawienia oraz ewentualnie okres ważności dokumentu,

3)  zawiera stwierdzenie, że podatnik podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w państwie jego siedziby.

Przenosząc powyższe wymogi na certyfikaty rezydencji otrzymane przez Wnioskodawcę (Certyfikat 2025 i Certyfikat 2026) należy stwierdzić, że:

Ad 1) dokumenty te wystawione zostały przez właściwy organ administracji podatkowej;

Ad 2) wskazują dane identyfikujące Wykonawcę (nazwę, siedzibę, numer podatkowy), datę wystawienia oraz rok, w którym otrzymywane są przychody (czyli okres ważności certyfikatu),

Ad 3) zawierają stwierdzenie, że Wykonawca jest rezydentem podatkowym RFN (czyli podlega w kraju swojej siedziby nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu).

Zatem certyfikaty rezydencji, które spełniają powyższe wymogi uprawniają Wnioskodawcę do niepobrania podatku u źródła w opisanym stanie faktycznym.

Jednocześnie z brzmienia wyżej wskazanych przepisów nie wynika, że płatnik wypłacający świadczenie na rzecz nierezydenta musi dysponować certyfikatem rezydencji na moment wypłaty wynagrodzenia z tytułu zakupionych usług niematerialnych. Celem oceny możliwości niepobrania podatku u źródła jest uzyskanie certyfikatu rezydencji nawet już po dokonaniu wypłaty wynagrodzenia, jeśli z dokumentu będzie wynikała rezydencja podatkowa za okres, w którym wynagrodzenie zostało wypłacone.

Stanowisko Wnioskodawcy zostało potwierdzone w poniższych interpretacjach indywidualnych Dyrektora KIS:

-     interpretacji z 9 grudnia 2021 r., sygn. 0111-KDIB1-2.4010.543.2021.2.BD:

(…) jeżeli w certyfikacie rezydencji jest wskazany okres, którego certyfikat dotyczy, certyfikat jest uwzględniany wyłącznie w odniesieniu do wypłat ze wskazanego okresu niezależnie od momentu jego wydania.”

-     interpretacji z 5 grudnia 2022 r., sygn. 0111-KDIB2-1.4010.571.2022.1.ES:

„Warunek udokumentowania miejsca siedziby podatnika za pomocą certyfikatu rezydencji nie przesądza jednak o tym, że Wnioskodawca, jako płatnik, w dniu dokonania wypłaty jest zobowiązany posiadać aktualny certyfikat rezydencji. Płatnik może, w dniu dokonania wypłaty, zastosować stawkę podatku wynikającą z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub zastosować zwolnienie zgodnie z taką umową. Udokumentowanie rezydencji podatkowej może nastąpić zarówno przed, jak i po dokonaniu płatności.”

-     interpretacji z 28 marca 2023 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.52.2023.2.PC:

„Warunek udokumentowania miejsca siedziby podatnika za pomocą certyfikatu rezydencji nie przesądza jednak o tym, że Wnioskodawca, jako płatnik, w dniu dokonania wypłaty jest zobowiązany posiadać aktualny certyfikat rezydencji. Płatnik może, w dniu dokonania wypłaty, zastosować stawkę podatku wynikającą z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub zastosować zwolnienie zgodnie z taką umową. Udokumentowanie rezydencji podatkowej może nastąpić zarówno przed, jak i po dokonaniu płatności (...). Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia, czy Spółka może zastosować zwolnienie przewidziane w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych albo w postanowieniach właściwych umów o unikaniu podwójnego opodatkowania i zaniechać poboru podatku u źródła lub też zastosować preferencyjną stawkę podatku u źródła w sytuacji, jeżeli uzyska on od kontrahentów certyfikaty rezydencji podatkowej obejmujące swoim okresem ważności datę płatności na rzecz kontrahentów nawet, jeżeli certyfikaty te zostałyby przekazane Wnioskodawcy już po dokonaniu danej płatności na rzecz kontrahentów, jest prawidłowe.”

Tym samym istotne jest nie to, kiedy dokument został wydany, lecz to, czy potwierdza on rezydencję podatkową w okresie, w którym zrealizowana została wypłata wynagrodzenia.

W opisanym stanie faktycznym z treści Certyfikatu 2025 wynika, że dotyczy przychodu osiąganego przez Wnioskodawcę w 2025 roku. Zatem niezależnie od tego, że niemiecki organ podatkowy wystawił certyfikat rezydencji w 2026 r., to skoro odnosi się do przychodu osiąganego w 2025 roku, to oznacza to, że potwierdza rezydencję podatkową Wykonawcy w 2025 r.

W ocenie Wnioskodawcy Certyfikat 2025 spełnia dyspozycję art. 26 ust. 1 ustawy o CIT a zatem uprawnia Wnioskodawcę do niepobrania podatku u źródła w związku z wynagrodzeniem wypłaconym na rzecz Wykonawcy w 2025 roku.

Analogicznie w kolejnych latach, niezależnie od tego czy Wnioskodawca otrzyma certyfikat rezydencji przed wypłatą wynagrodzenia na rzecz Wykonawcy czy po wypłacie tego wynagrodzenia, jeśli z treści certyfikatu będzie wynikać, że dotyczy okresu, w którym była dokonywana wypłata wynagrodzenia Wnioskodawca będzie uprawniony do niepobierania podatku u źródła na podstawie art. 26 ust. 1 ustawy o CIT w związku z brzmieniem UPO.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na wstępie należy zaznaczyć, że pytania przedstawione przez Państwa we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wyznaczają zakres przedmiotowy tego wniosku. W związku z powyższym, wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (Państwa zapytań). Zatem, inne kwestie wynikające z opisu sprawy i własnego stanowiska, nieobjęte pytaniami, nie zostały rozpatrzone w niniejszej interpretacji.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 554 ze zm., dalej: „ustawy o CIT”):

W myśl art. 3 ust. 3 pkt 5 ustawy o CIT:

Zgodnie z art. 3 ust. 5 ustawy o CIT:

W stosunku do niektórych przychodów uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podmioty zagraniczne, obowiązek potrącenia podatku spoczywa na podmiocie polskim dokonującym wypłaty należności będącej źródłem tego przychodu. Takie rodzaje przychodów zostały określone w art. 21 ust. 1 i art. 22 ust. 1 ustawy o CIT.

Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT:

W odniesieniu do treści art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT zauważyć należy, że katalog usług w nim wskazanych jest katalogiem otwartym, na co wskazuje sformułowanie „oraz świadczeń o podobnym charakterze”. W ramach tego katalogu za świadczenia o podobnym charakterze należy jednakże uznać wyłącznie świadczenia równorzędne do wymienionych w ustawie o CIT. Oznacza to, że aby dane świadczenie można było zakwalifikować do katalogu wskazanego powyżej, winno ono spełnić takie same przesłanki, albo winny wynikać z niego takie same prawa i obowiązki dla stron jak ze świadczeń wymienionych w cytowanym przepisie. Innymi słowy, lista ta obejmuje również świadczenia, które zasadniczo są podobne do wymienionych, lecz mogą być np. inaczej określane. Niemniej jednak sama nazwa umowy o świadczenie usługi nie może być wyłącznym czynnikiem, który kwalifikuje daną usługę jako należącą do katalogu świadczeń podlegających opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Decydujące znaczenie dla stwierdzenia, że dane usługi mieszczą się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym ma treść postanowień umowy zawartej z kontrahentem zagranicznym, a przede wszystkim, charakter rzeczywiście wykonywanych świadczeń.

Należy pamiętać, że podatnik zawsze ma obowiązek prawidłowego klasyfikowania dokonywanych czynności. Na gruncie prawa podatkowego zasadą jest, że o rodzaju czynności decyduje nie nazwa nadana przez strony, lecz rzeczywisty charakter czynności. W rezultacie o zakwalifikowaniu do konkretnego rodzaju usług decyduje treść czynności.

W przedmiotowej sprawie istotne będzie odkodowanie znaczenia pojęć: „usług doradczych”, „usług zarządzania i kontroli” oraz „usług przetwarzania danych”. Przepisy ustawy o CIT nie definiują ww. pojęć. Wobec braku w ustawie definicji należy posiłkowo odwołać się do wykładni językowej tych pojęć.

„Doradztwo” zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego PWN oznacza udzielanie fachowych porad, natomiast termin „doradzać” znaczy udzielić porady, wskazać sposób postępowania w jakiejś sprawie. Użyty w ustawie o CIT termin „usługi doradztwa” należy rozumieć w związku z tym szeroko.

Potwierdza to jednolite orzecznictwo sądów administracyjnych (zob. wyrok NSA z 10 października 2013 r., sygn. akt I FSK 1567/12, wyrok NSA z 2 października 2014 r., sygn. akt I FSK 1441/13, wyrok NSA z 2 października 2014 r., sygn. akt I FSK 1530/13, wyrok WSA w Poznaniu z 28 kwietnia 2015 r. sygn. akt I SA/Po 1202/14, wyrok WSA w Gdańsku z 28 marca 2012 r., sygn. akt I SA/Gd 175/12, wyrok WSA w Łodzi z 16 kwietnia 2013 r. sygn. akt I SA/Łd 168/13). Według sądów administracyjnych, odwołując się do powszechnego języka polskiego można stwierdzić, że przez doradztwo rozumie się udzielanie fachowych zaleceń, porad. Stosownie do definicji podanej w ww. słowniku, poradnictwo to „zorganizowana forma udzielania porad w jakimś zakresie”. Doradca to ten co udziela fachowych zaleceń czy porad, wskazówek, to ktoś, kto posiadaną wiedzę wykorzystuje na wskazywanie najlepszych, najbardziej optymalnych rozwiązań, nakłaniając odbiorcę takiej usługi do zastosowania się do rady, porady, wskazówki, dyrektywy postępowania. Zdaniem sądów administracyjnych, świadczenie usługi doradztwa należy postrzegać jako wykorzystanie swojej wiedzy, znajomości rzeczy poprzez wskazywanie najlepszych, najskuteczniejszych rozwiązań do ich zastosowania do danego problemu.

Również w doktrynie przedmiotu przyjmuje się szerokie ujęcie terminu usługi doradcze. Według przedstawicieli nauki doradztwo, w bardzo ogólnym znaczeniu, jest usługą świadczoną przez jedną osobę/instytucję na rzecz drugiej osoby/instytucji, która zleca wykonanie tej usługi. W literaturze przedmiotu bardzo różnorodnie formułowane są zadania stojące przed usługami doradczymi, np. doradztwo określane jest jako:

-     przejęcie zadań,

-     pośrednictwo w zakresie przekazywania wiedzy,

-     pośrednictwo w przekazywaniu specjalnych informacji,

-     pomoc w rozwiązywaniu problemów,

-     pomoc w podejmowaniu decyzji,

-     przekazywanie informacji zmniejszających ryzyko,

-     przygotowanie i przekazywanie informacji służących rozwiązaniu kompleksowych problemów,

-     przekazywanie specyficznej wiedzy, celem usprawnienia działań,

-     identyfikacja i rozwiązywanie problemów,

-     przekazywanie zaleceń dotyczących usprawniania działań oraz pomoc w ich wdrożeniu,

-     dawanie wskazówek dotyczących postępowania.

Doradcy mogą więc pomóc zleceniodawcy w przygotowaniu decyzji, rozwiązaniu problemów, usprawnieniu działania itp.

Według Słownika języka polskiego PWN „zarządzać”, oznacza kierować, administrować czymś” (E. Sobol, Słownik Języka Polskiego PWN, Warszawa 1996). W tym kontekście, za zarządzanie należy uznać władcze uprawnienie w stosunku do realizowanego projektu lub działalności gospodarczej. Zgodnie ze Słownikiem języka polskiego PWN, „kierować” oznacza „stać na czele czegoś, wskazywać sposób postępowania”.

Z kolei kontrola, to:

1)  porównanie stanu faktycznego ze stanem wymaganym i ustalanie ewentualnych odstępstw, sprawdzanie, czy coś jest zgodne z obowiązującymi przepisami,

2)  nadzór nad czymś albo nad kimś, czuwanie nad prawidłowym przebiegiem czegoś, wpływ na rozwój wydarzeń.

Natomiast zgodnie ze Słownikiem PWN:

·      „monitorować” oznacza stałą obserwację i kontrolę jakichś procesów lub zjawisk, stały nadzór;

·      „raportować” oznacza składać raport o wykonaniu zadania lub stanie czegoś.

Istotą usług przetwarzania danych jest pozyskanie przez zlecającego określonych informacji mających zastosowanie w procesie zarządzania przedsiębiorstwem. Przetwarzanie danych stanowi przekształcanie treści i postaci danych wejściowych metodą wykonywania systematycznych operacji w celu uzyskania wyników w postaci z góry określonej. Przez przetwarzanie danych zwyczajowo rozumie się bieżącą działalność informatyczną związaną z poddawaniem danych procesom przekształcenia w celu np. zasilania bazy danych, tworzenia raportów, tabel, formularzy np. umów itp. (por.: Greg Wilson ,,Przetwarzanie danych dla programistów”, Wydawnictwo Helion 2006 r.). Przetwarzanie danych dotyczy zarówno operacji w systemach informatycznych jak i papierowych kartotekach.

Zauważyć należy, że o tym, czy dane świadczenie ma charakter usług doradczych, usług zarządzania i kontroli czy usług przetwarzania danych nie decyduje sposób, w jaki strony nazwały to świadczenie w umowie, lecz jego rzeczywisty charakter. Innymi słowy, nie nazwa, lecz treść świadczenia decyduje o tym jaki ma ono charakter, gdyż ocena prawnego charakteru danego świadczenia powinna nastąpić na podstawie obiektywnej analizy całokształtu okoliczności faktycznych przedstawionych we wniosku o wydanie interpretacji.

W myśl art. 26 ust. 1 ustawy o CIT:

Z treści ww. przepisów wynika, że od niektórych przychodów osiąganych na terytorium Polski przez podatników podlegających ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu pobierany jest podatek dochodowy w sposób zryczałtowany. Podatek ten nazywany jest podatkiem „u źródła” ze względu na szczególny sposób jego poboru, który dokonywany jest przez podmiot polski wypłacający określone należności na rzecz nierezydenta w trybie i na zasadach wymienionych w art. 26 ustawy o CIT.

Stosownie do art. 21 ust. 2 ustawy o CIT:

Na mocy art. 22a ustawy o CIT:

Powyższe regulacje prawne wskazują na fakt, że w przypadku podmiotu, który nie ma na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, a uzyskuje przychody na tym terytorium, w kwestii sposobu opodatkowania pierwszeństwo mają postanowienia właściwej umowy w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu. Przy czym, zastosowanie stawki podatku wynikającej z takiej umowy lub niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika do celów podatkowych, uzyskanym od niego zaświadczeniem (certyfikatem rezydencji), wydanym przez właściwy organ administracji podatkowej oraz obowiązek dochowania przez płatnika warunków należytej staranności.

Przepisy poszczególnych umów o unikaniu podwójnego opodatkowania zawierają rozwiązania szczególne w stosunku do przepisów ustaw podatkowych i na podstawie art. 91 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. z 2009 r. nr 114 poz. 946), mają pierwszeństwo przed ustawą, jeżeli ustawy tej nie da się pogodzić z umową.

W rozpatrywanej sprawie zastosowanie znajdą postanowienia zawarte w Umowie zawartej między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku sporządzonej w Berlinie dnia 14 maja 2003 r. (Dz. U. z 2005 r. Nr 12, poz. 90; dalej: „umowa polsko-niemiecka”, „UPO”).

Zgodnie z art. 7 ust. 1 umowy polsko-niemieckiej:

Jak wynika z wniosku, została zawarta umowa z podmiotem zagranicznym (Wykonawcą) w ramach której świadczone są usługi niematerialne obejmujące planowanie i monitorowanie projektów, controlling kosztowy, zarządzanie jakością, zarządzanie ryzykiem projektowym oraz raportowanie. Usługi mają charakter wsparcia projektowego i zarządczego. Z umowy nie wynika przeniesienie praw autorskich ani know-how.

Wskazane przez Państwa rodzaje zarządzania jakością i ryzykiem oraz kontroling kosztowy wchodzą w zakres zarzadzania i kontroli. Z kolei planowanie, monitorowanie oraz raportowanie to proces gromadzenia informacji na temat działań firmy i jako istotny element zarządzania na poziomie strategicznym można uznać za usługi o podobnym charakterze do zarządzania i kontroli a także jako usługi doradcze.

Organ zgadza się z Państwem, że usługi obejmujące planowanie i monitorowanie projektów, controlling kosztowy, zarządzanie jakością, zarządzanie ryzykiem projektowym oraz raportowanie zawierają w szczególności elementy usług doradczych, zarządzania i kontroli wymienione w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT a także świadczeń o podobnym charakterze do tych usług.

Natomiast, jeśli poszczególne usługi w ramach umowy można wyodrębnić/zidentyfikować lub są podobne do wymienionych w tym przepisie to nie należy traktować ich kompleksowo.

Jak wskazano w prawomocnym wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 21 stycznia 2020 r. sygn. akt III SA/Wa 1424/19 : „Ani Komentarz do art. 12 modelowej Konwencji OECD, ani orzecznictwo sądowe, ani krajowa i międzynarodowa literatura z zakresu prawa podatkowego, nie podają ścisłych kryteriów ustalenia, kiedy w danej transakcji należy wyróżniać jedno zasadnicze świadczenie główne, któremu podporządkowane są inne elementy transakcji dzielące losy tego świadczenia głównego, a kiedy poszczególne elementy traktować podatkowo odrębnie i oddzielać je od siebie. Wskazuje się tylko generalnie, że istotne jest poszukiwanie pozycji głównej kontraktu oraz elementów pobocznych o znikomym znaczeniu, ale takie poszukiwania powinny zawsze respektować zasadę unikania sztuczności w dokonywanym podziale. Takie określenia, jak "uboczny", "pomocniczy", "sztuczny", "znikomy", nie dostarczają jednoznacznych wskazówek co do rozróżnienia transakcji mieszanych (z jednym elementem dominującym, któremu podporządkować należy elementy nieistotne) od sytuacji, kiedy mamy do czynienia po prostu z wieloma (co najmniej dwoma) transakcjami odrębnymi. Sąd zauważa jednak, że Komentarz do Konwencji Modelowej, na który powołały się obydwie Strony, rekomenduje takie podejście metodologiczne do omawianego zagadnienia, które przyjmuje odrębność podatkową poszczególnych transakcji. Taka odrębność jest regułą, zaś wyjątkiem jest jednolitość transakcji. Wskazuje się tam przecież, że co do zasady należy dokonać rozbicia całej kwoty wynagrodzenia na oddzielne elementy i do każdego z nich zastosować odrębne zasady opodatkowania. Uznanie jedności transakcji jest możliwe tylko wtedy, gdy można wyróżnić "pozycję główną" oraz "elementy uboczne" lub o "znikomym znaczeniu".”

Wskazać bowiem należy, że sama nazwa umowy o świadczenie usługi nie może być jedynym czynnikiem determinującym, który zakwalifikuje daną usługę jako należącą do katalogu świadczeń podlegających opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób prawnych. Decydujące znaczenie dla stwierdzenia, iż dane usługi mieszczą się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym ma treść postanowień umowy zawartej z kontrahentem zagranicznym, a przede wszystkim charakter rzeczywiście wykonywanych świadczeń.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 zgodnie z którym usługi obejmujące planowanie i monitorowanie projektów, controlling kosztowy, zarządzanie jakością, zarządzanie ryzykiem projektowym oraz raportowanie mieszczą się w kategorii przychodów określonych w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT – jest prawidłowe.

Ad 2.

Weryfikacja zastosowania stawki podatku lub zwolnienia, wynikające z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, jak już wcześniej wskazano, powinna się odbywać z należytą starannością. Obowiązek dochowania należytej staranności, o której mowa w art. 26 ust. 1 ustawy o CIT spoczywa na płatniku, który dokonując wypłaty nie pobiera podatku u źródła na podstawie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, stosuje zwolnienie lub obniżoną stawkę.

Dokonując weryfikacji należytej staranności należy odnosić się do aspektów istotnych z punktu widzenia stosowania danej preferencji podatkowej. W szczególności dotyczy to:

1.  weryfikacji statusu kontrahenta jako podatnika (rzeczywistego właściciela) w stosunku do otrzymanej należności, w tym poprzez pryzmat prowadzenia rzeczywistej działalności gospodarczej przez ten podmiot;

2.  weryfikacji rezydencji podatkowej odbiorcy należności;

3.  weryfikacji otrzymanych dokumentów pod kątem ich zgodności ze stanem faktycznym (w tym na podstawie informacji dostępnych publicznie).

W myśl natomiast art. 4a pkt 12 ustawy o CIT:

Jak wynika z powołanych przepisów ustawy o CIT, certyfikat rezydencji jest dokumentem wydawanym przez właściwą administrację podatkową, potwierdzającym określony stan faktyczny – miejsce rezydencji podatnika dla celów podatkowych, którym w przypadku podatników podatku dochodowego od osób prawnych jest miejsce siedziby. Wydając takie zaświadczenie właściwy organ potwierdza, że – na moment wydania tego dokumentu bądź na moment w nim określony – stan faktyczny wskazany w jego treści jest zgodny ze stanem faktycznym, wynikającym z ewidencji, rejestrów prowadzonych przez ten organ bądź z innych danych znajdujących się w jego posiadaniu. Certyfikat może zatem dotyczyć wyłącznie zaistniałych, tj. teraźniejszych lub przeszłych stanów faktycznych, nigdy przyszłych okoliczności faktycznych.

Jednocześnie, certyfikat rezydencji stanowi dokument, w oparciu o który możliwe jest ustalenie, czy od należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz w art. 22 ust. 1 ustawy o CIT, dokonywanych na rzecz danego podatnika, powinien zostać pobrany przez płatnika podatek, a jeśli tak, jaka stawka podatku (tj. wynikająca z przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, czy postanowień stosownej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania) powinna zostać zastosowana.

Wskazać w tym miejscu należy, że to na płatniku spoczywa ciężar udowodnienia, iż prawidłowo zrealizował ciążące na nim obowiązki.

Uwzględniając treść powołanego art. 4a pkt 12 ustawy o CIT oraz uregulowania wynikające z art. 26 ustawy o CIT, certyfikat rezydencji to dokument:

−     wystawiony przez właściwe dla podatnika organy administracji podatkowej,

−     wskazujący dane identyfikujące podatnika, w tym jego nazwę i siedzibę, datę wystawienia oraz ewentualnie okres ważności dokumentu,

−     zawierający stwierdzenie, że podatnik podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w państwie jego siedziby.

Przede wszystkim należy podkreślić, że zgodnie z przytoczonym powyżej art. 26 ust. 1 zdanie drugie ustawy o CIT, dla zastosowania korzystniejszych dla podatnika stawek wynikających z umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania nie jest wystarczający sam fakt posiadania przez niego rezydencji podatkowej w kraju, z którym Polskę łączy taka umowa, ale dodatkowo musi to zostać potwierdzone wydaniem specjalnego dokumentu, jakim jest certyfikat rezydencji.

W tym miejscu wskazać należy, że na podstawie art. 26 ust. 1i ustawy o CIT:

Jednocześnie w myśl art. 26 ust. 1j ustawy o CIT:

Stosownie do art. 26 ust. 1k ustawy o CIT:

Zgodnie z art. 26 ust. 1l ustawy o CIT:

W myśl art. 26 ust. 1n ustawy o CIT:

Certyfikatu rezydencji nie może zastąpić inny dowód (np. dokument potwierdzający prowadzenie przez określony podmiot działalności gospodarczej na terytorium danego kraju, a nawet informacja o nadaniu numeru identyfikacji podatkowej, czy też decyzja podatkowa). Zatem, warunkiem zastosowania stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobrania podatku zgodnie z taką umową jest udokumentowanie miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji.

Zatem, prawidłowa realizacja obowiązków przez płatnika wymaga uzyskania przez niego certyfikatu rezydencji aktualnego na moment dokonywania wypłat na rzecz podatnika.

Warunek udokumentowania miejsca siedziby podatnika za pomocą certyfikatu rezydencji nie przesądza jednak o tym, że Wnioskodawca, jako płatnik, w dniu dokonania wypłaty jest zobowiązany posiadać aktualny certyfikat rezydencji. Płatnik może, w dniu dokonania wypłaty, zastosować stawkę podatku wynikającą z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub zastosować zwolnienie zgodnie z taką umową. Udokumentowanie rezydencji podatkowej może nastąpić zarówno przed, jak i po dokonaniu płatności.

W razie uzyskania certyfikatu po dokonaniu płatności, taki certyfikat powinien potwierdzać rezydencję podatkową za okres, w którym została dokonana płatność. Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie wymaga od płatnika posiadania certyfikatu rezydencji potwierdzającego siedzibę podatnika w momencie dokonywania wypłaty należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 i art. 22 ust. 1 ustawy o CIT.

Natomiast jeśli w certyfikacie rezydencji nie jest wskazany okres, którego dotyczy, a jedynie wskazana jest data wystawienia, to certyfikat ten jest uwzględniany wyłącznie do wypłat na rzecz zagranicznego podatnika mającego miejsce siedziby przez okres 12 miesięcy od dnia jego wydania.

Zatem skoro otrzymany przez Państwo od organu podatkowego certyfikat rezydencji potwierdza, że Wykonawca jest rezydentem podatkowym na terytorium Niemiec w rozumieniu umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartej między Polską a Niemcami:

·      w odniesieniu do dochodów otrzymywanych przez Wykonawcę w 2025 r. z tytułu usług kontrolingu projektu (Certyfikat 2025);

·      w odniesieniu do dochodów otrzymywanych przez Wykonawcę w 2026 r. z tytułu usług kontrolingu projektu (Certyfikat 2026)

- to będą Państwo uprawnieni do niepobrania podatku u źródła od usług kontrolingu na podstawie art. 26 ust. 1 w zw. z art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT w zw. z brzmieniem art. 7 UPO.

Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w części dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do przywołanych przez Państwa interpretacji wskazać należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego. Natomiast organ, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkuje się wydanymi rozstrzygnięciami, to nie ma możliwości zastosowania ich wprost, ponieważ nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·      Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 622 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosujecie się Państwo do interpretacji.

·      Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·      Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·      w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·      w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.