0115-KDST2-2.4011.540.2026.2.KK

Interpretacja indywidualna

– stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest:

-     nieprawidłowe – w części dotyczącej możliwości skorzystania ze zwolnienia od podatku dochodowego w odniesieniu do umorzonej kwoty wierzytelności,

-     prawidłowe – w pozostałym zakresie.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

24 czerwca 2026 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczący skutków podatkowych w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych z związku z zawarciem ugody z bankiem. Uzupełnili Państwo wniosek pismem z dnia 30 lipca 2026 r. (data wpływu).

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1.  Zainteresowany będący stroną postępowania:

A.C.

(...)

2.  Zainteresowana niebędąca stroną postępowania:

B.C.

(...)

Opis zdarzenia przyszłego

W celu zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych w dniu 21 listopada 2006 r. wraz z małżonką zaciągnął Pan kredyt hipoteczny nr (...) denominowany do franka szwajcarskiego (CHF) o łącznej kwocie 334.162,40 PLN. Należy podkreślić, że kredyt był zaciągnięty w banku X, jednak później, na skutek różnych przekształceń własnościowych, odpowiedzialność za kredyt przejął bank Y, a kredyt aktualnie zarejestrowany jest pod numerem rachunku (...). Wartość kredytu uwzględniała prowizję banku w kwocie 3.962,40 PLN oraz opłatę sądową za wypis z hipoteki w kwocie 200 PLN, bez których nie doszłoby do zawarcia umowy kredytowej. Obie powyższe wartości nigdy nie zostały wypłacone kredytobiorcom, natomiast powiększyły całkowitą wartość kredytu. Jako przeznaczenie kredytu w umowie wskazano budowę lokalu mieszkalnego w kwocie 305.000 PLN, refinansowanie wkładu własnego w kwocie 25.000 PLN.

Po wybudowaniu nieruchomości, aneksem z dnia 6 lipca 2007 r. przeznaczenie kredytu zmieniono na budowę lokalu mieszkalnego w kwocie 301.800 PLN, refinansowanie wkładu własnego 25.000 PLN oraz wykończenie przedmiotowej nieruchomości w postaci drzwi wewnętrznych oraz paneli w kwocie 3.200 PLN.

Przeniesienie tytułu własności nieruchomości, którą stanowi lokal mieszkalny przy ulicy (...) z przynależnym garażem oraz działką i częściami wspólnymi będącej przedmiotem kredytowania nastąpiło aktem notarialnym nr (...) z dnia 28 lipca 2007 r. Dla przedmiotowej nieruchomości Sąd Rejonowy (...) prowadzi księgę wieczystą nr (...), w której w dziale IV, jako rodzaj zabezpieczonej wierzytelności, widnieje wierzytelność kapitałowa, odsetkowa i inne koszty z tytułu umowy kredytu nr (...).

W nieruchomości tej zamieszkiwali Państwo nieprzerwanie od momentu zakupu do dnia 31 lipca 2013 r., co stanowiło realizację własnego celu mieszkaniowego. Od dnia 1 sierpnia 2013 r., ze względu na przeniesienie służbowe związane z pełnieniem zawodowej służby wojskowej, podjęli Państwo decyzję o przeprowadzce, a przedmiotowa nieruchomość została oddana w najem, który w różnych okresach i z różnymi najemcami trwa do chwili obecnej. Od uzyskiwanych przychodów odprowadzali Państwo zryczałtowany podatek, rozliczając go w formie miesięcznych zaliczek oraz rocznego zeznania podatkowego PIT-28. Przedmiotowy kredyt nie był związany z działalnością inwestycyjną, ani nie służył prowadzeniu działalności gospodarczej w żadnej z jej form oraz przez cały okres jego trwania.

W roku 2026 zamierzają Państwo zawrzeć ugodę z bankiem. W projekcie ugody z dnia 2 marca 2026 r. bank potwierdza wypłacenie 330.000 PLN w ramach przedmiotowego kredytu na Państwa rzecz oraz dotychczasową spłatę kredytu w łącznej kwocie 443.384,87 PLN - na dzień sporządzenia projektu ugody. Zasadniczą częścią ugody jest umorzenie przez bank części zadłużenia z tytułu kapitału i odsetek kredytu w kwocie 63.610,20 CHF oraz zapłaty (zwrotu) przez bank na Państwa rzecz 70.000 PLN z tytułu pełnego i ostatecznego rozliczenia roszczeń stron wynikających z przedmiotowej umowy kredytowej. Ponadto bank zobowiązał się do zwrotu miesięcznych spłat/rat kredytowych (kapitałowych i odsetkowych) opłaconych po 2 marca 2026 r. do momentu rozliczenia przedmiotowej ugody. W projekcie treści ugody bank zawarł oświadczenie (konieczne do wyplenienia przez - kredytobiorców), o następującej treści: (...)

Kredyt został zawarty w 2006 w banku X, który ówcześnie podlegał nadzorowi Komisji Nadzoru Bankowego. Aktualnie kredyt prowadzony jest przez Y S.A., który podlega nadzorowi Komisji Nadzoru Finansowego.

Kredyt, o którym mowa we wniosku, został zaciągnięty na realizację jednej inwestycji mieszkaniowej.

Nie korzystali Państwo z zaniechania poboru podatku od kwot umorzonych wierzytelności z tytułu innego kredytu/pożyczki zabezpieczonej hipoteką, przeznaczonej na cel, o których mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy.

Jako małżonkowie są Państwo jedynymi właścicielami nieruchomości na zasadach współwłasności majątkowej.

W przeszłości nie korzystał Pan z umorzenia wierzytelności z tytułu innego kredytu zabezpieczonego hipotecznie i zaciągniętego na własne cele mieszkaniowe, o którym mowa w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 11 marca 2022 r. w sprawie zaniechania poboru podatku dochodowego od niektórych dochodów (przychodów) związanych z kredytem hipotecznym udzielonym na cele mieszkaniowe (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 1672 ze zm).

Kredyt, o którym mowa we wniosku, został zabezpieczony w postaci hipoteki. Sąd Rejonowy (...) prowadzi księgę wieczystą nr (...), w której w dziale IV, jako rodzaj zabezpieczonej wierzytelności, widnieje wierzytelność kapitałowa, odsetkowa i inne koszty z tytułu umowy kredytu nr (...). Umowa kredytu dotyczy nieruchomości nabytej na podstawie Aktu Notarialnego nr Rep. A.(...) z dnia 28.07.2007, położonej przy ulicy (...).

Ugoda stanowi o zapłacie (zwrocie) kwoty na Państwa rzecz.

Z dniem zawarcia Ugody:

•      bank w całości zwalnia Państwa z długu (tj. umarza Aktualne Zadłużenie) oraz zrzeka się wszelkich dalej idących roszczeń wynikających z Umowy lub w związku z nią,

•      Państwo oświadczacie i zgadzacie się, że przyjmujecie to zwolnienie z długu,

•      bank dokona zapłaty (zwrotu) kwoty na Państwa rzecz.

W proponowanej ugodzie strony nie uznają, że umowa kredytowa jest nieważna w całości, albo że nieważne są jej określone postanowienia.

Na dzień sporządzenia projektu ugody, tj. na 2 marca 2026 r. Pan i żona wpłacili do banku 443.384,87 PLN. 

Ponadto od tego czasu opłacano kolejne raty kredytowe w wysokości:

•     marzec - 2.416,84 PLN,

•     kwiecień - 2.374,58 PLN,

•     maj - 2.349,59 PLN,

•     czerwiec - 2.346,83 PLN.

Zatem na dzień 21 czerwca 2026 jest to kwota 452.872,71 PLN.

W wyniku podpisania ugody, bank zwróci środki pieniężne w kwocie uprzednio spłaconej. Kwota wypłaconego kredytu to 330.000 PLN a kwota łącznie spłaconych rat to 452.872,71 PLN, zatem bank będzie zwracał środki jakie były uprzednio przez Państwo wpłacone.

Projekt umowy wskazuje, że „W ramach pełnego i ostatecznego rozliczenia roszczeń stron wynikających z Umowy lub w związku z nią, bank zobowiązuje się do zapłaty (zwrotu) na rzecz Klienta kwoty 70.000,00 PLN...” Zatem, kwota 70 000 PLN jest zwrotem na Państwo rzecz środków pieniężnych, które wcześniej, na mocy umowy kredytowej przekazali na rzecz banku, w ramach spłaty rat kapitałowo-odsetkowych.

Na dzień 2 marca 2026 r. - dzień sporządzenia projektu ugody było to 443.384,87 PLN, więc bank będzie zwracał środki, jakie były uprzednio przez Państwa wpłacone.

Uzupełnienie

W umowie kredytu określono następujący cel kredytu:

Kredyt przeznaczony jest na pokrycie części ceny budowy samodzielnego lokalu mieszkalnego, zwanego dalej „Nieruchomością” opisanego szczegółowo w umowie oraz w aneksie z dnia 8 sierpnia 2007 r. do umowy - jako lokal mieszkalny nr 2, o powierzchni 82,52 m. kw. położony w (...) - w kwocie 301.800,00 złotych polskich, na refinansowanie poniesionych kosztów wkładu własnego w kwocie 25.000.00 złotych polskich oraz na wykończenie Nieruchomości w kwocie 3.200,00 złotych.

Prawo do nieruchomości - odrębna własność lokalu mieszkalnego przysługuje wyłącznie Państwu na zasadach wspólności ustawowej (...)

Załącznik A do Umowy Kredytu Nr (...)

Wypłata transzy Cel Na rzecz Wysokość transzy

Kwota Kredytu Refinansowanie poniesionych kosztów Kredytobiorcy 25.000.00 zł

Kwota Kredytu Budowa Dewelopera 301.800.00 zł

Po spełnieniu warunków Wykończenie Kredytobiorcy 3.200.00 zł

Suma 330.000,00 zł

Na podstawie aktu notarialnego z dnia 28 lipca 2007 (Rep. A. (...)), sprzedający zbył Państwu:

1.  lokal mieszkalny nr 2 (w segmencie nr (...)) o łącznej powierzchni użytkowej 82,52m2 wraz z przynależnym do niego garażem o powierzchni 17,87m2 i przynależnym do niego udziałem w nieruchomości wspólnej, wynoszącym 10039/17259 części, obejmującym grunt oraz części wspólne budynku i innych urządzeń, które nie służą do wyłącznego użytku właściciela (część wspólną stanowi klatka schodowa dla dwóch mieszkań: nr 1 na parterze oraz nr 2 na piętrze, fundamenty i mury nośne budynku, elewacja, dach i kominy, przewody wentylacyjne, grunt pod budynkiem, podjazd z dojściem do drzwi wejściowych klatki schodowej);

2.  udział wynoszący 1/16 części w działce gruntu stanowiącej wewnętrzną drogę dojazdową do lokalu mieszkalnego.

Powyższe oznacza, że garaż, działka i pomieszczenie wspólne w 100% były pokrywane kredytem hipotecznym. Kredyt pokrył zakup nieruchomości, na którą składają się wszystkie wymienione wyżej części tej nieruchomości (m.in. garaż w bryle budynku, pomieszczenia wspólne budynku jak klatka schodowa, droga wewnętrzna).

Dla lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość, o łącznej powierzchni użytkowej wraz z pomieszczeniem przynależnym (garażem) wynoszącej 100,39 m² (całość lokalu mieszkalnego wraz z garażem), prowadzona jest księga wieczysta nr (...).

Z powyższym lokalem związany jest udział w nieruchomości wspólnej, na którą składa się prawo własności gruntu i części wspólne budynku i inne urządzenia, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli lokali - zapisane w księdze wieczystej nr (...) (księga przyłączona do ww. księgi)

Dla drogi wewnętrznej o łącznej powierzchni 0,0500 HA, której współwłaścicielami (po 1/16 części) są wszyscy właściciele mieszkań położonych w szeregu domów od nr (...) do nr (...), prowadzona jest księga wieczysta nr (...) (odłączona z pierwotnej księgi wieczystej całej nieruchomości deweloperskiej).

Garaż, działka i pomieszczenie wspólne nie mogą być przedmiotem odrębnej sprzedaży. Nie da się nic sprzedać odrębnie, bo wszystkie części nieruchomości oraz dojazd do niej funkcjonują razem. Garaż, działka, części wspólne oraz udział w drodze muszą być przedmiotem jednej sprzedaży. Zakup lokalu mieszkalnego wiąże się z zakupem części wspólnych budynku, garażu w bryle budynku, działki oraz udziału w drodze.

Pytania

1.  Czy w Państwa sytuacji zostają spełnione warunki Rozporządzenia i czy tym samym występuje 100% zwolnienia z podatku dochodowego z wierzytelności (umorzenia części zadłużenia)? A jeżeli nie, to czy w jakimś procencie występuje?

2.  Czy zapłata (zwrot) z tytułu pełnego i ostatecznego rozliczenia roszczeń stron wynikających z przedmiotowej umowy kredytowej jest zwolniona z podatku dochodowego od osób fizycznych?

3.  Czy zwrot miesięcznych spłat/rat kredytu wypłaconych przez Państwo od dnia 2 marca 2026 r. do momentu rozliczenia ugody jest zwolniony z podatku dochodowego od osób fizycznych?

Państwa stanowisko w sprawie

Ad 1.

Uważają Państwo, że zostają spełnione warunki Rozporządzenia do zaniechania poboru podatku dochodowego od niektórych dochodów (przychodów) związanych z kredytem hipotecznym udzielonym na cele mieszkaniowe, ponieważ:

1.  kredyt został zaciągnięty przez osoby fizyczne - małżeństwo stanowiące jedno gospodarstwo domowe,

2.  kredyt został zaciągnięty w celu zabezpieczenia potrzeb mieszkaniowych,

3.  kredyt nie był związany z prowadzeniem działalności gospodarczej czy inwestycyjnej,

4.  kredyt dotyczył jednej nieruchomości,

5.  podatnicy wcześniej nie korzystali z przedmiotowego zaniechania poboru podatku opisanego w Rozporządzeniu,

6.  kredyt spełnia kryteria definicji kredytu mieszkaniowego w myśl Rozporządzenia,

7.  ugoda zostanie zawarta przed upływem terminu 31 grudnia 2026 r., wskazanego jako aktualna data graniczna obowiązywania Rozporządzenia.

Zasadniczą kwestią do ustalenia w zakresie tego pytania wydaje się być kwota, a raczej część kwoty podlegająca zwolnieniu. Na kwotę kredytu w wysokości 334.162,40 PLN składają się:

a.  prowizja banku w kwocie 3.962,40 PLN,

b.  opłata sądowa za wypis z hipoteki w kwocie 200 PLN,

c.   budowa - 301.800 PLN,

d.  refinansowanie wkładu własnego 25.000 PLN,

e.  wykończenie - drzwi wewnętrzne i panele.

Podatnicy uważają, że przedmiotowemu zwolnieniu podlegają kwoty wskazane w punktach a-c, oraz e, natomiast kwota wymieniona w punkcie d nie podlega zwolnieniu, a zatem w tej części stanowi ona dochód podatników. W takiej sytuacji, na potrzeby oświadczenia wynikającego z projektu umowy podatnicy powinni wskazać, że Rozporządzenie znajduje zastosowanie w 92,52%.

Kwoty opisane w a, b, c oraz e stanowią w myśl Rozporządzenia:

1)  kwoty kredytu mieszkaniowego (kapitału);

2)  odsetki, w tym odsetki skapitalizowane i prowizje;

3)  opłaty, jeżeli ich poniesienie przez kredytobiorcę było niezbędne do zawarcia umowy kredytu mieszkaniowego, z wyjątkiem kosztów usług dodatkowych, w szczególności ubezpieczeń.

Zatem podlegają zwolnieniu w myśl Rozporządzenia.

Kwota wymieniona w pkt d stanowi wydatki inne niż określone w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2025 r. poz. 163, z póżn. zm). Zatem nie podlega zwolnieniu w myśl rozporządzenia.

Obliczenie procentowe stosowania Rozporządzenia na potrzeby zwolnienia

(1-25.000/334.162,4) x 100% = (1- 0,0748) X 100% = 92,52%

Zatem podsumowując w zakresie pytania 1, spełniają Państwo warunki do zwolnienia z podatku dochodowego z wierzytelności w części kwoty, w jakiej kwota kredytu mieszkaniowego zaciągniętego na wydatki określone w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy (z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - Dz. U. z 2025 r. poz. 163, z późn. zm.) pozostaje do całkowitej kwoty zaciągniętego kredytu mieszkaniowego, co w tym przypadku stanowi 92,52%.

Ad 2.

W treści projektu ugody bank zaproponował 70.000 PLN zapłaty (zwrotu) z tytułu pełnego i ostatecznego rozliczenia roszczeń stron wynikających z przedmiotowej umowy kredytowej. Kwota stanowi zwrot nadpłaconych przez kredytobiorców rat kapitałowo-odsetkowych i jak wskazują wyliczenia, jest niższa niż kwota nadpłaty kredytu (całkowita napłata kredytu to 109.222,47 PLN na dzień 2 marca 2026 r.).

W związku z zawarciem ugody otrzymają Państwo zwrot środków pieniężnych, które wcześniej na mocy umowy przekazali na rzecz banku w ramach spłaty części rat udzielonego kredytu hipotecznego. A zatem otrzymają Państwo środki będące ekwiwalentem wydatków, które były uprzednio poniesione z Państwa własnych środków. Kwota otrzymana na podstawie ugody z bankiem nie spowoduje więc faktycznego przyrostu Państwa majątku. Wypłata ta będzie dla Państwa neutralna podatkowo.

W konsekwencji, wypłata przez bank ww. kwoty nie będzie stanowić dla Państwa przychodu w rozumieniu art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, klasyfikowanego do źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 20 ust. 1 ww. ustawy, podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, zatem nie będą Państwo mieli obowiązku zapłaty podatku od zwróconej przez bank kwoty oraz zgłoszenia do urzędu skarbowego w rocznym zeznaniu podatkowym

Ad 3.

Nie występuje obowiązek zapłaty podatku od zwróconych przez bank kwot rat miesięcznych zapłaconych po 2 marca 2026 r.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 592 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Powołany przepis wyraża tzw. zasadę powszechności opodatkowania. Regułą jest, że każdy dochód osiągnięty przez osobę fizyczną podlega opodatkowaniu, wyjątkiem zaś jest sytuacja, gdy dochód opodatkowaniu nie podlega. Wyjątki od omawianej zasady dotyczą:

•      dochodów, które zostały wprost wymienione przez ustawodawcę w art. 21, 52, 52a i 52c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jako zwolnione z podatku oraz

•      dochodów, od których zaniechano poboru podatku w drodze rozporządzenia ministra właściwego do spraw finansów publicznych wydanego na podstawie art. 22 ustawy Ordynacja podatkowa (rozporządzenie takie może być wydane w przypadkach uzasadnionych interesem publicznym lub ważnym interesem podatników).

Stosownie do art. 9 ust. 2 ww. ustawy:

Dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 23o, art. 23u, art. 24-24b, art. 24c, art. 24e, art. 30ca, art. 30da oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Jak stanowi art. 11 ust. 1 ww. ustawy:

Przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Jak wynika z powołanego przepisu, ustawodawca przyjął zasadę, że przychodem są:

•      pieniądze i wartości pieniężne, które zostały otrzymane przez podatnika – tj. takie pieniądze i wartości pieniężne, które podatnik rzeczywiście „dostał, odebrał, zainkasował, objął w posiadanie”;

•      pieniądze i wartości pieniężne, które zostały postawione do dyspozycji podatnika – tj. takie przysporzenia, które zostały mu faktycznie udostępnione/przekazane do odbioru; takie pieniądze i środki pieniężne, które podatnik ma możliwość włączyć do swojego władztwa, a więc ma możliwość skorzystania z tychże pieniędzy i wartości pieniężnych i nie jest to uzależnione od dodatkowej zgody osoby stawiającej określone pieniądze i wartości pieniężne do dyspozycji podatnika.

Pojęcie przychodu wiąże się zatem z przysporzeniem majątkowym po stronie podatnika, z wartością wchodzącą do jego majątku. Przychodami w rozumieniu art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mogą być tylko takie świadczenia, które nie mają charakteru zwrotnego. Skoro bowiem przychód jest określonym przyrostem majątkowym po stronie podatnika, jego otrzymanie musi mieć charakter definitywny. Za przychody należy zatem uznać każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika. Dla celów podatkowych przyjmuje się, że nieodpłatne świadczenie obejmuje każde działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności podmiotów, których skutkiem jest przysporzenie majątku innej osoby, mające konkretny wymiar finansowy.

Źródła przychodów zostały określone przez ustawodawcę w art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy:

Źródłem przychodów są inne źródła.

Stosownie do art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, świadczenia otrzymane z tytułu umowy o pomocy przy zbiorach, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i art. 17.

Użycie w powyższym przepisie sformułowania „w szczególności” wskazuje, że definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 ww. ustawy. O przychodzie podatkowym z innych źródeł będziemy mówić w każdym przypadku, kiedy u podatnika wystąpią realne korzyści majątkowe.

Instytucja kredytu uregulowana została przepisami ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 38 ze zm.). Zgodnie z treścią art. 69 ust. 1 tej ustawy:

Przez umowę kredytu bank zobowiązuje się oddać do dyspozycji kredytobiorcy na czas oznaczony w umowie kwotę środków pieniężnych z przeznaczeniem na ustalony cel, a kredytobiorca zobowiązuje się do korzystania z niej na warunkach określonych w umowie, zwrotu kwoty wykorzystanego kredytu wraz z odsetkami w oznaczonych terminach spłaty oraz zapłaty prowizji od udzielonego kredytu.

Otrzymanie kredytu i jego spłata na warunkach przewidzianych w umowie kredytowej są obojętne podatkowo. Przychód po stronie kredytobiorcy pojawia się w przypadku, kiedy dochodzi do umorzenia kredytu, jego części lub odsetek. Wtedy bowiem kredytobiorca osiąga konkretne przysporzenie majątkowe (przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Zgodnie natomiast z definicją dochodu jest nim nadwyżka przychodów ze źródła nad kosztami jego uzyskania. Pojęciem pierwotnym dla dochodu jest więc pojęcie przychodu. Ten z kolei definiowany jest przez ustawodawcę, czemu dał wyraz w art. 11 ust. 1, jako otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Niemniej jednak z definicji tej wywieść można również, że za przychody podatkowe mogą być uznane tylko takie świadczenia, które są określonym przyrostem majątkowym (zarówno zwiększającym aktywa, jak i zmniejszającym pasywa) o charakterze definitywnym, nie mające charakteru zwrotnego.

Kwestia zaniechania poboru podatku od kwoty umorzonych wierzytelności została uregulowana w § 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 11 marca 2022 r. w sprawie zaniechania poboru podatku dochodowego od niektórych dochodów (przychodów) związanych z kredytem hipotecznym udzielonym na cele mieszkaniowe (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 1672):

1.)Zarządza się zaniechanie poboru podatku dochodowego od osób fizycznych od kwot:

1)  umorzonych osobie fizycznej wierzytelności z tytułu kredytu mieszkaniowego, w przypadku gdy:

a)  kredyt mieszkaniowy został zaciągnięty na realizację jednej inwestycji mieszkaniowej, a w przypadku więcej niż jednego kredytu mieszkaniowego - gdy kredyty mieszkaniowe zostały zaciągnięte na realizację wyłącznie jednej inwestycji mieszkaniowej, oraz

b)  osoba fizyczna będąca stroną umowy kredytu mieszkaniowego nie korzystała z zaniechania poboru podatku od kwot umorzonych wierzytelności z tytułu kredytu mieszkaniowego zaciągniętego na realizację innej niż określona w lit. a inwestycji mieszkaniowej;

2)  otrzymanych przez osobę fizyczną świadczeń z tytułu kredytu mieszkaniowego udzielonego w walucie obcej lub w złotych, lecz nominowanego lub indeksowanego do waluty obcej, w związku z powstaniem przychodu z tytułu zastosowania ujemnego oprocentowania.

2.)Kwoty wierzytelności, o których mowa w ust. 1 pkt 1, obejmują:

1)  kwoty kredytu mieszkaniowego (kapitału);

2)  odsetki, w tym odsetki skapitalizowane, i prowizje;

3)  opłaty, jeżeli ich poniesienie przez kredytobiorcę było niezbędne do zawarcia umowy kredytu mieszkaniowego, z wyjątkiem kosztów usług dodatkowych, w szczególności ubezpieczeń.

3.)W przypadku gdy kredyt mieszkaniowy został zaciągnięty również na wydatki inne niż określone w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128, z późn. zm.), zaniechanie, o którym mowa w ust. 1 pkt 1, obejmuje kwotę wierzytelności z tytułu kredytu mieszkaniowego w części, w jakiej kwota kredytu mieszkaniowego zaciągniętego na wydatki określone w art. 21 ust. 25 pkt 1 tej ustawy pozostaje do całkowitej kwoty zaciągniętego kredytu mieszkaniowego.

4.)W przypadku gdy kredyt mieszkaniowy został zastąpiony kredytem refinansowym lub gdy na jego spłatę został zaciągnięty kredyt konsolidacyjny, zaniechanie, o którym mowa w ust. 1 pkt 1, obejmuje odpowiednio kwotę wierzytelności z tytułu kredytu refinansowego lub konsolidacyjnego w części odpowiadającej kwocie wierzytelności z tytułu kredytu mieszkaniowego.

5.)Przez jedną inwestycję mieszkaniową, o której mowa w ust. 1 pkt 1 lit. a, rozumie się inwestycję, której celem jest zaspokojenie potrzeb mieszkaniowych:

1)  jednego gospodarstwa domowego albo

2)  więcej niż jednego gospodarstwa domowego, w przypadku gdy osoby fizyczne mające zajmować wspólnie jeden budynek mieszkalny, nie mniej niż jedna osoba fizyczna z każdego takiego gospodarstwa, są osobami zaliczonymi do I grupy podatkowej w rozumieniu art. 14 ust. 3 pkt 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz. U. z 2021 r. poz. 1043).

6.)Przez jedno gospodarstwo domowe, o którym mowa w ust. 5, rozumie się gospodarstwo prowadzone przez osobę fizyczną zajmującą jeden lokal mieszkalny albo jeden budynek mieszkalny jednorodzinny, samodzielnie lub wspólnie z innymi osobami stale z nią zamieszkującymi i gospodarującymi.

7.)W przypadku gdy stroną umowy kredytu mieszkaniowego na realizację jednej inwestycji mieszkaniowej, o której mowa w ust. 1 pkt 1 lit. a, są co najmniej dwie osoby fizyczne, zaniechanie poboru podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 1, ma zastosowanie wyłącznie do osób, o których mowa w ust. 1 pkt 1 lit. b.

Z kolei § 4 cytowanego rozporządzenia stanowi, że:

Zaniechanie, o którym mowa w § 1 i § 2, ma zastosowanie do dochodów (przychodów) uzyskanych od dnia 1 stycznia 2022 r. do dnia 31 grudnia 2026 r.

W myśl § 3 ust. 1 komentowanego rozporządzenia:

Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o kredycie mieszkaniowym, należy przez to rozumieć kredyt, który został:

1)  udzielony przed dniem 15 stycznia 2015 r. przez podmiot, którego działalność podlega nadzorowi państwowego organu nadzoru nad rynkiem finansowym, uprawniony do udzielania kredytów na podstawie odrębnych ustaw regulujących zasady funkcjonowania takich podmiotów, oraz

2)  zabezpieczony w postaci hipoteki ustanowionej na nieruchomości lub udziale w nieruchomości lub prawie wieczystego użytkowania gruntu lub udziale w takim prawie, lub spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego lub udziale w takim prawie, lub prawie do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziale w takim prawie, oraz

3)  zaciągnięty na wydatki, o których mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jak stanowi § 4 cytowanego rozporządzenia:

Zaniechanie, o którym mowa w § 1 i § 2, ma zastosowanie do dochodów (przychodów) uzyskanych od dnia 1 stycznia 2022 r. do dnia 31 grudnia 2026 r.

Zgodnie z treścią ww. art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki poniesione na:

a)  nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,

b)  nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,

c)  nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,

d)  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,

e)  rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego

–    położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

Zatem zaniechanie poboru podatku do umorzonych osobom fizycznym kwot wierzytelności z tytułu kredytów znajdzie zastosowanie, jeżeli zostaną spełnione łącznie następujące przesłanki:

•      kredyt był zaciągnięty na realizację inwestycji mieszkaniowej;

•      kredyt był udzielony przed dniem 15 stycznia 2015 r. przez podmiot uprawniony do udzielania kredytów na podstawie odrębnych ustaw;

•      kredyt był zabezpieczony hipotecznie;

•      kredytobiorca nie korzystał wcześniej z umorzenia zobowiązania z tytułu innego kredytu na cele mieszkaniowe zabezpieczonego hipotecznie.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że w dniu 21 listopada 2006 r. zaciągnęli Państwo kredyt hipoteczny denominowany do franka szwajcarskiego (CHF) w łącznej wysokości 334.162,40 PLN. Kredyt został udzielony na budowę lokalu mieszkalnego 301.800 PLN, refinansowanie wkładu własnego 25.000 PLN, wykończenie przedmiotowej nieruchomości 3.200 PLN, prowizję banku 3.962,40 PLN oraz opłatę sądową za wypis z hipoteki 200 PLN. Kredyt zabezpieczony był hipoteką, a bank, z którym zawarli Państwo Umowę był podmiotem, którego działalność podlegała nadzorowi państwowego organu nadzoru nad rynkiem finansowym (Komisji Nadzoru Finansowego), uprawnionym do udzielania kredytów na podstawie ustawy Prawo bankowe. Nie korzystali Państwo dotychczas z zaniechania poboru podatku od kwot umorzonych wierzytelności z tytułu kredytu mieszkaniowego zaciągniętego na realizację jakiejkolwiek inwestycji mieszkaniowej.

W 2026 roku zamierzają Państwo zawrzeć ugodę z bankiem. W ramach planowanej ugody bank zwolni Państwa z długu (umorzy zadłużenie) oraz wypłaci kwotę 70.000 PLN. Na dzień 2 marca 2026 r. łączna suma wpłat dokonanych na rzecz banku tytułem rat kapitałowo-odsetkowych wynosiła 443.384,87 PLN. Niemniej jednak, od 2 marca 2026 r. opłacano kolejne raty kredytowe, zatem na 21 czerwca 2026 r. suma wpłat dokonanych na rzecz banku tytułem rat kapitałowo-odsetkowych wyniosła 452.872,71 PLN.

Mając na uwadze przedstawione okoliczności sprawy oraz powołane przepisy prawa stwierdzić należy, że umorzona przez bank wierzytelność z tytułu zaciągniętego w 2006 r. kredytu będzie stanowić dla Państwa przychód w rozumieniu art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z tytułu nieodpłatnych świadczeń, klasyfikowany do źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 20 ust. 1 ww. ustawy.

Zauważyć należy, że pojęcia kredyt refinansowy i kredyt na refinansowanie nie są tożsame.

Zaciągnięcie kredytu na refinansowanie jest to zdarzenie rozumiane jako operacja pieniężna, polegająca na wykorzystaniu zewnętrznych funduszy pieniężnych w celu zastąpienia środków pierwotnie wydatkowanych na jakiś cel.

Pojęcie kredyt refinansowy implikuje konieczność wcześniejszego zaciągnięcia kredytu, aby później możliwym było zaciągnięcie kredytu refinansowego na jego spłatę. Zatem czynność refinansowania zakupu kredytem hipotecznym należy odróżnić od zaciągnięcia kredytu refinansowego. Kredyt refinansowy przeznaczony jest na spłatę wcześniej zaciągniętego kredytu hipotecznego i jest on zabezpieczony na podstawie wartości aktualnie posiadanej nieruchomości. Natomiast zwrot „refinansowanie” oznacza operację pieniężną polegającą na uzyskaniu zewnętrznych źródeł finansowania w celu zastąpienia środków własnych, które zostały wydatkowane na jakiś cel. W rezultacie, pierwotnie wydatkowane środki pieniężne mogą być niejako „ponownie” wykorzystane na dowolny cel. Środki z kredytu na refinansowanie niejako zastępują środki uprzednio wydatkowane z własnych zasobów.

Z powołanych przepisów jednoznacznie wynika, że analizowane zaniechanie może mieć zastosowanie w przypadku umorzenia kredytu mieszkaniowego zaciągniętego na wydatki, o których mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych lub w przypadku umorzenia kredytu refinansowego w sytuacji, gdy został on zaciągnięty na refinansowanie (zastąpienie) kredytu mieszkaniowego zaciągniętego na te wydatki.

Przepis ten nie odnosi się natomiast do kredytów hipotecznych zaciągniętych na refinansowanie środków własnych poniesionych na cele mieszkaniowe. Tego rodzaju wydatek nie został wymieniony w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Tym samym udzielony Państwu kredyt, w części przeznaczonej na refinansowanie wkładu własnego, stanowił kredyt na wydatki inne niż określone w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dlatego też zaniechanie poboru podatku dochodowego nie będzie miało zastosowania, stosownie do dyspozycji § 1 ust. 3 w zw. z § 1 ust. 2 ww. rozporządzenia, do tej części kwoty umorzenia wierzytelności, która odpowiada udziałowi udzielonego kredytu zaciągniętego na wydatki inne niż określone w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. na refinansowanie poniesionych wydatków na cele mieszkaniowe) w całkowitej kwocie zaciągniętego kredytu.

Natomiast zaniechanie poboru podatku dochodowego od osób fizycznych będzie miało zastosowanie na zasadach wynikających § 1 ust. 3 rozporządzenia w odniesieniu do będącej przedmiotem zapytania kwoty umorzonej wierzytelności dotyczącej budowy lokalu mieszkalnego, wykończenia przedmiotowej nieruchomości, prowizji banku oraz opłaty sądowej za wypis z hipoteki. Tym samym nie będą Państwo zobowiązani do zapłaty podatku dochodowego z tytułu planowanego umorzenia przez bank wierzytelności z tytułu kredytu hipotecznego do tej części kwoty umorzenia, która odpowiada udziałowi udzielonego kredytu zaciągniętego na cele określone w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w całkowitej kwocie zaciągniętego kredytu.

Niemniej jednak, Państwa stanowisko w zakresie „zwolnienia z podatku dochodowego” należało uznać za nieprawidłowe, bowiem w analizowanej sprawie będzie miało zastosowanie zaniechanie poboru podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie ww. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 11 marca 2022 r. w sprawie zaniechania poboru podatku dochodowego od niektórych dochodów (przychodów) związanych z kredytem hipotecznym udzielonym na cele mieszkaniowe, a nie instytucja „zwolnienia od podatku”.

Odnosząc się do skutków podatkowych zwrotu ustalonej w ugodzie kwoty pieniężnej w wysokości 70.000 PLN, po Państwa stronie nie dojdzie do powstania przysporzenia majątkowego. W związku z zawarciem ugody otrzymają Państwo zwrot środków pieniężnych, które wcześniej na mocy umowy przekazali na rzecz banku w ramach spłaty części rat udzielonego kredytu mieszkaniowego. Jak Państwo wskazali, kwota ta nie przekroczy różnicy pomiędzy sumą wpłat dokonanych przez Państwo na rzecz banku tytułem rat kapitałowo-odsetkowych a kapitałem kredytu.

Zatem kwota pieniężna otrzymana na podstawie ugody z bankiem nie spowoduje faktycznego przyrostu w Państwa majątku. Tym samym zwrot ten nie będzie stanowił dla Państwa przychodu w rozumieniu art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Nie będą Państwo mieli obowiązku zapłaty podatku od zwróconej przez bank kwoty.

Również w przypadku zwrotu przez bank na Państwa rzecz rat kapitałowo-odsetkowych zapłaconych po dniu 2 marca 2026 r., jeżeli nie przekroczy różnicy pomiędzy sumą wpłat dokonanych na rzecz banku tytułem rat kapitałowo-odsetkowych a kapitałem kredytu, to po Państwa stronie nie dojdzie do powstania przysporzenia majątkowego, gdyż jak wskazano otrzymają Państwo zwrot środków pieniężnych, które wcześniej na mocy umowy przekazali na rzecz banku.

Dodatkowe informacje

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację indywidualną w trybie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Należy wskazać, że przy wydawaniu interpretacji organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku.

Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Jeżeli zatem, przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego będzie różnił się od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Państwa w zakresie przedstawionego stanu faktycznego.

Końcowo wskazać należy, że niniejsza interpretacja rozstrzyga wyłącznie regulowane przepisami prawa podatkowego skutki podatkowe umorzenia wierzytelności z tytułu kredytu zaciągniętego na cele mieszkaniowe oraz wypłaty na Państwa rzecz kwoty będącej zwrotem środków pieniężnych, które wcześniej na mocy umowy przekazali na rzecz banku w ramach spłaty części rat udzielonego kredytu mieszkaniowego. Inne kwestie poruszane we wniosku, w szczególności prawidłowość wyliczenia proporcji korzystania z zaniechania poboru podatku dochodowego, nie były przedmiotem oceny przez tut. organ.

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·      Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 622 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·      Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)  z zastosowaniem art. 119a;

2)  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

·      Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Zainteresowany będący stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego . Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·      w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·      w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 i art. 14r Ordynacji podatkowej.