0115-KDST1-2.440.300.2021.10.MS

WIĄŻĄCA INFORMACJA STAWKOWA (WIS)

Na podstawie art. 42a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2025 r., poz. 775 z późn. zm.) zwanej dalej „ustawą”, po rozpatrzeniu wniosku (...) z dnia 2 listopada 2021 r. (data wpływu), uzupełnionego w dniu 24 listopada, 16 i 21 grudnia 2021 r. oraz 11 stycznia 2022 r. (daty wpływu), w związku z wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 13 lutego 2026 r. sygn. akt I FSK 905/23 oraz wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 8 grudnia 2022 r. (uprawomocnionym w dniu 13 lutego 2026 r.), sygn. akt I SA/GI 799/22, który uchylił decyzję Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 27 kwietnia 2022 r. nr 0110-KSI1-1.441.4.2022.2.KS oraz poprzedzającą ją decyzję z dnia 7 lutego 2022 r. nr 0115-KDST1-2.440.300.2021.3.ACE, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydaje niniejszą wiążącą informację stawkową

Przedmiot wniosku: towar – (...)

Opis towaru: produkt stanowiący mieszankę wyrobów piekarniczych składającą się – zgodnie z deklaracją Wnioskodawcy - (...) sprzedawane są łącznie w metalowym opakowaniu (...), w którego wnętrzu umieszczono (...)

Rozstrzygnięcie: CN 19

Stawka podatku od towarów i usług: 5%

Podstawa prawna: art. 41 ust. 2a ustawy w zw. z poz. 12 załącznika nr 10 do ustawy

Cel wydania WIS: określenia stawki podatku od towarów i usług

UZASADNIENIE

W dniu 2 listopada 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek, uzupełniony w dniach 24 listopada, 16 i 21 grudnia 2021 r. oraz 11 stycznia 2022 r., o wydanie wiążącej informacji stawkowej w zakresie sklasyfikowania towaru(...) dla celów określenia stawki podatku od towarów i usług.

Dotychczasowy przebieg postępowania

We wniosku oraz jego uzupełnieniach przedstawiono następujący opis towaru.

Produkt stanowi mieszankę wyrobów piekarniczych składającą się z (...). Produkt sprzedawany jest w opakowaniach detalicznych. Mieszanka (...) sprzedawane są łącznie w metalowym opakowaniu (...), w którego wnętrzu umieszczono (...). Masa netto produktu wynosi wg informacji na opakowaniu (...), w praktyce masa może być nieznacznie większa.

W skład produktu wchodzą:

(...)

Opis składników mieszanki

(...)

Ponadto Wnioskodawca w informacjach uzupełniających przedstawił swoje stanowisko w zakresie reguł interpretacji nomenklatury scalonej:

a) reguła 3b ORINS

Zgodnie z regułą 3 ORINS, „jeżeli stosując regułę 2b) lub z innego powodu, towary na pierwszy rzut oka są klasyfikowalne do dwóch lub więcej pozycji, klasyfikacji należy dokonać w następujący sposób:

a)  pozycja określająca towar w sposób najbardziej szczegółowy ma pierwszeństwo przed pozycjami określającymi towar w sposób bardziej ogólny. Jednak, gdy dwie lub więcej pozycji odnosi się tylko do części materiałów lub substancji zawartych w mieszaninie lub w wyrobie złożonym lub tylko do części artykułów w zestawie pakowanym do sprzedaży detalicznej, pozycje te należy uważać za jednakowo właściwe w odniesieniu do tych towarów, nawet gdy jedna z nich daje bardziej pełne lub bardziej dokładne określenie tego towaru;

b)  mieszaniny, wyroby złożone składające się z różnych materiałów lub wytworzone z różnych składników oraz wyroby pakowane w zestawy do sprzedaży detalicznej, które nie mogą być klasyfikowane przez powołanie się na regułę 3 a), należy klasyfikować tak, jak gdyby składały się one z materiału lub składnika, który nadaje im ich zasadniczy charakter, o ile takie kryterium jest możliwe do zastosowania.

Wszystkie wyroby składające się na produkt (...) należą do jednego kodu CN 1905, który w całości podlega opodatkowaniu stawką 5%. Zatem produkt z punktu widzenia celu wydania WIS, tj. określenia stawki VAT, opodatkowany stawką 5% VAT, należy uznać za jednorodny, a nie za mieszaninę.

b) reguła 5b ORINS

Zgodnie z regułą 5b ORINS ,,opakowania i pojemniki opakowaniowe, jeżeli są zazwyczaj stosowane do tego rodzaju towarów, należy klasyfikować razem z tymi towarami.

Postanowienie to nie ma jednak zastosowania, jeżeli opakowania nadają się w sposób oczywisty do ponownego użytku.

Przepisy zarówno ustawy o VAT, jak i rozporządzenia nie zawierają definicji opakowania. Zgodnie z definicją słownikową, opakowanie stanowi „przedmiot (zespół przedmiotów) albo materiał chroniące produkt przed ubytkiem (spowodowanym niszczeniem, np. przez insekty, gryzonie, deszcz), kradzieżą oraz zmianą jego jakości w czasie transportu, przechowywania, eksponowania lub stosowania przez użytkownika.

Opakowanie jest to zatem gotowy produkt, którego głównym celem jest ochrona wyrobu przed szkodliwym oddziaływaniem czynników zewnętrznych, umożliwiający jego przemieszczanie i ochronę przed zniszczeniem podczas magazynowania, transportu, sprzedaży i użytkowania. Literatura przedmiotu (np. Neil Farmer „Innowacje w opakowaniach żywności i napojów, Rynki - Materiały - Technologie”) wskazuje również na inne funkcje opakowania, które realizuje ono równolegle z funkcją ochronną:

•     identyfikacyjne,

•     informacyjne,

•     reklamowe,

•     sprzedażne (łatwość otwierania i ponownego zamknięcia),

•     użytkowe (ekologiczność, łatwość utylizacji, higieniczność).

Należy przy tym wskazać, że rozumienia pojęcia opakowania nie można zawężać do jednoelementowej otoczki produktu. Opakowanie jako całość może składać z wielu warstw i komponentów, które różnią się od siebie wyglądem, materiałem oraz funkcją. Przykładem mogą być: bombonierki, w których czekoladki umieszczone są najczęściej w plastikowej wytłoczce.

Następnie wytłoczka umieszczona jest w osobnym kartonowym lub metalowym pudełku, zaś całość jest dodatkowo zafoliowana bądź inaczej zabezpieczona; herbaty, których liście umieszczone w saszetce umieszczone są często w dodatkowym papierowym bądź foliowym opakowaniu. Następnie tak spakowane porcje zapakowane są w większe opakowanie, wykonane z kartonu, metalu bądź drewna.

W sytuacjach takich trudno mówić, że nabywca danego dobra dokonuje zakupu różnych elementów. Głównym celem kupującego jest nabycie określonego dobra. Opakowanie jest z kolei ważnym aspektem działań marketingowych w firmach produkujących artykuły spożywcze. Jest to element, który wyróżnia produkty na rynku i powoduje, że są bardziej atrakcyjne dla potencjalnego konsumenta.

Jak wskazano, produkt sprzedawany jest w blaszanym opakowaniu z (...). Opakowanie zostało przyozdobione (...), w której produkt ten jest sprzedawany, zaś we wnętrzu opakowania umieszczono (...)

Nie ulega wątpliwości, że metalowa puszka (...) stanowi opakowanie produktu, tj. (...).

Wątpliwości może budzić czy opakowanie takie nadaje się w sposób oczywisty do ponownego użytku, co wykluczałoby klasyfikację opakowania łącznie z produktem, który się w nim znajduje. Zgodnie z wytycznymi zawartymi w notach wyjaśniających do nomenklatury scalonej (Dz. U. UE. C. z 2019 r. Nr 119, str. 1 z późn. zm.), „pojemniki zwykle wykorzystywane w handlu napojami, dżemami, musztardą, przyprawami itp. mają być klasyfikowane z towarami, które zawierają, nawet jeżeli wyraźnie nadają się do ponownego użycia”. Określenie „itp.” oznacza, że katalog produktów do których odnoszą się wyjaśnienia jest otwarty. Cechą wspólną produktów wymienionych w powyższym przepisie jest to, że należą one do grupy produktów spożywczych. Tym samym reguła ta powinna być również stosowana do innych podobnych produktów np. herbaty, kawy, wyrobów piekarniczych w tym ciastek i pierników.

Wnioskodawca zwrócił uwagę, że tak interpretowana reguła 5b ORINS pozostaje w zgodzie z art. 29 ust 6 ustawy o VAT, zgodnie z którym podstawa opodatkowania obejmuje podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku a także koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Ponadto Wnioskodawca wskazał „interpretacje” wydane w podobnych sprawach potwierdzające jego stanowisko.

Wskazano, że Nomenklatura Scalona jest rozwinięciem Zharmonizowanego Systemu Określania i Kodowania Towarów obowiązującego na terytorium Unii Europejskiej. Celem jej istnienia jest ujednolicenie zasad klasyfikowania towarów na potrzeby podatkowe i celne. Istotą jest zatem, aby produkty o podobnej charakterystyce były klasyfikowane i traktowane jednakowo na całym terytorium wspólnoty, niezależne od kraju członkowskiego.

Mając na uwadze powyższe, Spółka na potwierdzenie powyższego stanowiska, powołała się na wydane w innych krajach członkowskich wiążące informacje.

(...)

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca dodał poniższe informacje.

Pełny skład (100%) (...)

Puszka została wykonana z blachy stalowej.

(...)

Wnioskodawca wskazał, że mieszanka (...), której dotyczy wniosek może być sprzedawana w innych opakowaniach jednostkowych o różnej gramaturze. W ofercie nie są dostępne same puszki, które nie stanowią samodzielnego produktu, a pełnią jedynie funkcję opakowania.

Ceny opakowań mogą być bardzo różne oraz zmieniają się w czasie, podobnie jak koszt wytworzenia samych (...), które są w nich sprzedawane. Dlatego trudno jest jednoznacznie określić stosunek ceny zawartości opakowania do samego opakowania. W przypadku opakowań blaszanych może być tak, że wartość opakowania przewyższa wartość towaru w nim sprzedawanego. Należy jednak zwrócić uwagę, że reguły ORINS nie uzależniają traktowania puszki blaszanej jako opakowania od jej wartości.

Dodatkowo do wniosku Wnioskodawca załączył:

(...)

Wnioskodawca zaproponował klasyfikację ww. towaru do kodu CN 1905.

W trybie przewidzianym w art. 200 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2026 r., poz. 622 z późn. zm.), postanowieniem z dnia 10 stycznia 2022 r., znak 0115-KDST1-2.440.300.2021.2.ACE organ wyznaczył Wnioskodawcy siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w zakresie zebranego w sprawie materiału dowodowego. Postanowienie zostało skutecznie doręczone w dniu 12 stycznia 2022 r. Do dnia wydania decyzji z prawa tego Wnioskodawca nie skorzystał.

Po przeprowadzonym postępowaniu, na podstawie zgromadzonego materiału, organ pierwszej instancji w dniu 7 lutego 2022 r. wydał dla Wnioskodawcy decyzję o odmowie wydania wiążącej informacji stawkowej nr 0115-KDST1-2.440.300.2021.3.ACE.

Decyzja została skutecznie doręczona Wnioskodawcy w dniu 8 lutego 2022 r.

Nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem, pismem z dnia 18 lutego 2022 r. (data wpływu) Wnioskodawca wniósł odwołanie od ww. decyzji.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w decyzji z dnia 27 kwietnia 2022 r. nr 0110-KSI1-1.441.4.2022.2.KS utrzymał w całości decyzję organu pierwszej instancji.

W dniu 3 czerwca 2022 r. (data wpływu do organu) Strona wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach na decyzję z dnia 27 kwietnia 2022 r. znak 0110-KSI1-1.441.4.2022.2.KS, w której organ II instancji utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 7 lutego 2022 r. nr 0115-KDST1-2.440.300.2021.3.ACE.

W odpowiedzi na skargę w dniu 1 lipca 2022 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wniósł o jej oddalenie.

W dniu 8 grudnia 2022 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach wydał wyrok o sygn. akt I SA/GI 799/22, w którym uwzględnił skargę Strony i uchylił decyzję Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 27 kwietnia 2022 r. nr 0110-KSI1-1.441.4.2022.2.KS oraz poprzedzającą ją decyzję z dnia 7 lutego 2022 r. nr 0115-KDST1-2.440.300.2021.3.ACE.

W ocenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach „(…) organ niezasadnie przyjął, że dostawa produktów cukierniczych opakowanych w blaszaną puszkę, nie jest podobna, z punktu widzenia przeciętnego konsumenta, do dostawy innych produktów cukierniczych, której towarzyszy zbliżone opakowanie uatrakcyjniające zakup”.

W uzasadnieniu wyroku Sąd wskazał również, że „Organ prawidłowo wskazał dalej, że rozumienia pojęcia opakowania, nie można zawężać do jednoelementowej otoczki produktu. Opakowanie jako całość może składać się z wielu warstw i komponentów, które różnią się od siebie wyglądem, materiałem oraz funkcją. Przykładem mogą być: bombonierki, w których czekoladki umieszczone są najczęściej w plastikowej wytłoczce. Następnie wytłoczka umieszczona jest w osobnym kartonowym lub metalowym pudełku, zaś całość jest dodatkowo zafoliowana bądź inaczej zabezpieczona (…). W sytuacjach takich trudno mówić, że nabywca danego dobra dokonuje zakupu różnych elementów. Głównym celem kupującego jest nabycie określonego dobra. Opakowanie jest z kolei ważnym aspektem działań marketingowych w firmach produkujących artykuły spożywcze. Jest to element, który wyróżnia produkty na rynku i powoduje, że są bardziej atrakcyjne dla potencjalnego konsumenta. Nie ulega wątpliwości, że metalowa puszka stanowi opakowanie produktu, w tym wypadku wyrobów cukierniczych”.

Sąd powołał treść reguły 5 b) ORINS oraz treść Noty wyjaśniającej dotyczącej reguły 5 b) ORINS zawartej w komunikacie Komisji Europejskiej „Noty wyjaśniające do Nomenklatury scalonej Unii Europejskiej”. A następnie zauważył, że pojęcia „stosowania zazwyczaj” czy też „zwykłego wykorzystywania” opakowań w handlu, są kryteriami nieostrymi, podlegającymi każdorazowo ocenie w danej sprawie.

Rozważając niniejszą sprawę Sąd wskazał również, że „Organ podniósł, że wątpliwości może budzić czy opakowanie takie nadaje się w sposób oczywisty do ponownego użytku, co wykluczałoby klasyfikację opakowania łącznie z produktem, który się w nim znajduje. Wskazał jednak, że zgodnie z wytycznymi zawartymi w notach wyjaśniających do nomenklatury scalonej (Dz. U. UE. C. z 2019 r. Nr 119, str. 1 z późn. zm.) „pojemniki zwykle wykorzystywane w handlu napojami, dżemami, musztardą, przyprawami itp. mają być klasyfikowane z towarami, które zawierają, nawet jeżeli wyraźnie nadają się do ponownego użycia". Określenie „itp.” oznacza, że katalog produktów, do których odnoszą się wyjaśnienia, jest otwarty. Cechą wspólną produktów wymienionych w powyższym przepisie jest to, że należą one do grupy produktów spożywczych. Tym samym reguła ta powinna być również stosowana do innych podobnych produktów np. herbaty, kawy, wyrobów piekarniczych, w tym ciastek i pierników”.

(...)

W ocenie Sądu „jak zwrócił uwagę TSUE w wyroku z dnia 9 września 2021 r. w sprawie C-406/20, towary lub usługi są podobne, gdy wykazują analogiczne właściwości i zaspokajają te same potrzeby konsumenta, według kryterium porównywalności w użytkowaniu, i gdy istniejące różnice nie wpływają w znaczący sposób na decyzję przeciętnego konsumenta o skorzystaniu z jednego lub drugiego towaru bądź usługi. W odniesieniu do analizy tej przesłanki (istniejące różnice nie wpływają w znaczący sposób na decyzję przeciętnego konsumenta o skorzystaniu z jednego lub drugiego z tych towarów lub świadczenia usług), należy uwzględnić różnice dotyczące właściwości danych towarów lub świadczenia usług, jak również ich wykorzystanie, które są w związku z tym nierozerwalnie związane z tymi towarami lub usługami. W tym kontekście nie można pominąć, że w innych WIS (…),DKIS, towar w postaci podobnych wyrobów cukierniczych, uznał za podlegający wraz z opakowaniem w postaci puszki, stawce właściwej dla produktu spożywczego”.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w dniu 10 lutego 2023 r. wniósł do Naczelnego Sądu Administracyjnego skargę kasacyjną na ww. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 13 lutego 2026 r. sygn. akt I FSK 905/23 oddalił skargę kasacyjną organu.

W ww. wyroku Sąd wskazał m.in.: „Stosownie do reguły 5 (b) ORINS, z zastrzeżeniem postanowień zawartych w regule 5 (a), opakowania i pojemniki opakowaniowe, jeżeli są zazwyczaj stosowane do tego rodzaju towarów, należy klasyfikować razem z tymi towarami. Postanowienie to nie ma jednak zastosowania, jeżeli opakowania nadają się w sposób oczywisty do ponownego użytku. Z kolei Nota wyjaśniająca dot. reguły 5b ORINS zawarta w komunikacie Komisji Europejskiej "Noty wyjaśniające do Nomenklatury scalonej Unii Europejskiej", stanowi, że "Pojemniki zwykle wykorzystywane w handlu napojami, dżemami, musztardą, przyprawami itp. mają być klasyfikowane z towarami, które zawierają, nawet jeżeli wyraźnie nadają się do ponownego użycia”.

3.10. Zgodnie z definicją słownikową, opakowanie stanowi „przedmiot (zespół przedmiotów) albo materiał chroniące produkt przed ubytkiem (spowodowanym niszczeniem, np. przez insekty, gryzonie, deszcz), kradzieżą oraz zmianą jego jakości w czasie transportu, przechowywania, eksponowania lub stosowania przez użytkownika.”.

Opakowanie jest to zatem gotowy produkt, którego głównym celem jest ochrona wyrobu przed szkodliwym oddziaływaniem czynników zewnętrznych, umożliwiający jego przemieszczanie i ochronę przed zniszczeniem podczas magazynowania, transportu, sprzedaży i użytkowania. W literaturze przedmiotu wskazuje się również na inne funkcje opakowania, które realizuje ono równolegle z funkcją ochronną:

–    identyfikacyjne,

–    informacyjne,

–    reklamowe,

–    sprzedażne (łatwość otwierania i ponownego zamknięcia),

–    użytkowe (ekologiczność, łatwość utylizacji, higieniczność).

Należy przy tym wskazać, że rozumienia pojęcia opakowania nie można zawężać do jednoelementowej otoczki produktu. Opakowanie jako całość może składać z wielu warstw i komponentów, które różnią się od siebie wyglądem, materiałem oraz funkcją. Przykładem mogą być:

1. bombonierki, w których czekoladki umieszczone są najczęściej w plastikowej wytłoczce. Następnie wytłoczka umieszczona jest w osobnym kartonowym lub metalowym pudełku, zaś całość jest dodatkowo zafoliowana bądź inaczej zabezpieczona;

2. herbaty, których liście umieszczone w saszetce umieszczone są często w dodatkowym papierowym bądź foliowym opakowaniu. Następnie tak spakowane porcje zapakowane są w większe opakowanie, wykonane z kartonu, metalu bądź drewna.” (…)

„W tym miejscu należy zwrócić uwagę, że tak interpretowana reguła 5b ORINS pozostaje w zgodzie z art. 29 ust. 6 ustawy o VAT, zgodnie z którym podstawa opodatkowania obejmuje podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku a także koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy”.

Prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 8 grudnia 2022 r. sygn. akt I SA/GI 799/22 wpłynął do Krajowej Informacji Skarbowej w dniu 15 czerwca 2026 r.

Mając na uwadze ww. orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego oraz Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, wniosek Wnioskodawcy w zakresie określenia klasyfikacji i stawki podatku od towarów i usług dla towaru opisanego we wniosku wymaga ponownego rozpatrzenia przez tutejszy organ.

W trybie przewidzianym w art. 200 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, postanowieniem z dnia 22 lipca 2026 r., znak 0115-KDST1-2.440.300.2021.9.MS, organ wyznaczył Stronie siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w zakresie zebranego w sprawie materiału dowodowego. Postanowienie zostało skutecznie doręczone w dniu 24 lipca 2026 r.

Do dnia wydania niniejszej decyzji Wnioskodawca z tego prawa nie skorzystał.

W myśl art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2026 r., poz. 143, z późn. zm.), ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Uzasadnienie klasyfikacji towaru

Realizując postanowienia zawarte w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 13 lutego 2026 r. sygn. akt I FSK 905/23 oraz Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 8 grudnia 2022 r., sygn. akt I SA/GI 799/22, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, po ponownym rozpoznaniu sprawy, jak również uwzględniając całokształt zebranego materiału dowodowego w sprawie stwierdza co następuje.

W myśl art. 5a ustawy, towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, zgodnej z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, z późn. zm. – Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.) lub w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są klasyfikowane według Nomenklatury scalonej (CN) lub klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują działy, pozycje, podpozycje lub kody Nomenklatury scalonej (CN) lub symbole klasyfikacji statystycznych.

Zgodnie z art. 1 ust. 2 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej Nomenklatura scalona obejmuje:

a)  nomenklaturę Systemu Zharmonizowanego;

b)  wspólnotowe podpodziały do tej nomenklatury nazywane „podpozycjami CN” w tych przypadkach, gdy określona jest odpowiadająca stawka celna;

c)  przepisy wstępne, dodatkowe uwagi do sekcji lub działów oraz przypisy odnoszące się do podpozycji CN.

Jednolitemu stosowaniu zarówno Systemu Zharmonizowanego (HS), jak i Nomenklatury scalonej (CN) służą Noty wyjaśniające.

Klasyfikacja towarów w Nomenklaturze scalonej podlega regułom zawartym w Ogólnych regułach interpretacji Nomenklatury scalonej zapewniającym jednolitą interpretację, co oznacza, że dany towar jest zawsze klasyfikowany do jednej i tej samej pozycji i podpozycji z wyłączeniem wszelkich innych, które mogłyby być brane pod uwagę.

Reguła 1 Ogólnych reguł interpretacji Nomenklatury scalonej (ORINS) wskazuje, że tytuły sekcji, działów i poddziałów mają znaczenie wyłącznie orientacyjne. Dla celów prawnych klasyfikację towarów ustala się zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów oraz zgodnie z Ogólnymi regułami interpretacji Nomenklatury scalonej.

Stosownie do reguły 5 (b) ORINS, z zastrzeżeniem postanowień zawartych w regule 5 (a), opakowania i pojemniki opakowaniowe, jeżeli są zazwyczaj stosowane do tego rodzaju towarów, należy klasyfikować razem z tymi towarami. Postanowienie to nie ma jednak zastosowania, jeżeli opakowania nadają się w sposób oczywisty do ponownego użytku.

Biorąc pod uwagę powołane Ogólne reguły interpretacji Nomenklatury scalonej (ORINS) oraz wytyczne, dotyczące tych reguł, przedstawione w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 13 lutego 2026 r., oraz Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 8 grudnia 2022 r., wskazać należy, że oferowany przez Wnioskodawcę produkt spełnia warunki klasyfikacyjne wynikające z reguły 1 i 5(b) ORINS.

Towar, który jest mieszanką dwóch rodzajów (...) oferowany jest do sprzedaży łącznie w metalowym opakowaniu (...), w którego wnętrzu umieszczono (...). Zatem opakowanie (metalowa puszka) należy klasyfikować razem z towarem będącym przedmiotem niniejszego wniosku o WIS.

Natomiast, zgodnie z tytułem działu 19 Nomenklatury scalonej, dział ten obejmuje: „Przetwory ze zbóż, mąki, skrobi lub mleka; pieczywa cukiernicze”.

Natomiast Noty wyjaśniające do HS do działu CN 19 wskazują, że: „Niniejszy dział obejmuje szereg przetworów zwykle używanych do żywności, które są wyprodukowane albo bezpośrednio ze zbóż objętych działem 10., z produktów objętych działem 11., lub ze spożywczej mąki, mączki i proszku pochodzenia roślinnego, objętych innymi działami (zbożowa mąka, kasze i mączki, skrobie, owocowe lub roślinne mąki, mączki i proszki), albo z produktów objętych pozycjami od 0401 do 0404. Niniejszy dział obejmuje również pieczywa cukiernicze i herbatniki, nawet jeśli nie zawierają mąki, skrobi lub innych produktów zbożowych”.

Z kolei pozycja CN 1905 obejmuje: „Chleb, bułki, pieczywo cukiernicze, ciasta i ciastka, herbatniki i pozostałe wyroby piekarnicze, nawet zawierające kakao; opłatki sakralne, puste kapsułki stosowane do celów farmaceutycznych, wafle wytłaczane, papier ryżowy i podobne wyroby”.

Noty wyjaśniające do pozycji CN 1905 stanowią, że obejmuje ona:

„(A) Chleb, bułki, pieczywo cukiernicze, ciasta i ciastka, herbatniki i pozostałe wyroby piekarnicze, nawet zawierające kakao.

Niniejsza pozycja obejmuje wszystkie wyroby piekarnicze. Najbardziej powszechnymi składnikami tych wyrobów są mąki zbożowe, środki spulchniające i sól, ale mogą one zawierać również inne składniki, takie jak: gluten, skrobia, mąka z warzyw strączkowych, ekstrakt słodowy lub mleko, nasiona takie jak: mak, kminek lub anyż, cukier, miód, jaja, tłuszcze, ser, owoce, kakao w dowolnej ilości, mięso, ryby, polepszacze piekarskie itd. Polepszacze piekarskie stosowane są głównie w celu ułatwienia przygotowania ciasta, przyspieszenia fermentacji, poprawy właściwości i wyglądu produktów oraz przedłużenia ich trwałości. Produkty objęte niniejszą pozycją mogą być również otrzymane z ciasta bazującego na mące, mączce lub proszku, z ziemniaków.

Niniejsza pozycja obejmuje następujące produkty:

(…)

(6) Pierniki z dodatkiem imbiru i podobne, które są produktami gąbczastymi, często o sprężystej konsystencji, otrzymanymi z mąki żytniej lub pszennej, środków słodzących (np. miodu, glukozy, cukru inwertowanego, rafinowanych melas) i substancji aromatyzujących lub przypraw, nawet zawierającymi żółtka jaj lub owoce. Pewne typy pierników są oblewane czekoladą lub polewą przyrządzoną z tłuszczu i kakao. Inne typy mogą zawierać cukier lub mogą być nim pokryte (lukier)”.

Uwzględniając powyższe, jak również mając na uwadze przedstawiony opis produktu –(mieszanka wyrobów piekarniczych, oferowana w metalowym opakowaniu), należy uznać, że przedmiotowy towar (...) spełnia kryteria i posiada właściwości dla towarów objętych działem 19 Nomenklatury scalonej (CN). Klasyfikacja towaru została dokonana zgodnie z postanowieniami 1 i 5(b) reguły Ogólnych reguł interpretacji Nomenklatury scalonej.

Uzasadnienie zastosowania stawki podatku od towarów i usług

W myśl art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast zgodnie z art. 146ef ust. 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2024 r. do końca roku, w którym suma wydatków wymienionych w art. 40 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny (Dz. U. z 2024 r. poz. 248, z późn. zm.) określonych na ten rok w ustawie budżetowej, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 lipca tego roku, oraz planie finansowym Funduszu Wsparcia Sił Zbrojnych przedłożonym zgodnie z art. 42 ust. 4 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny albo projekcie tego planu przedstawionym do zatwierdzenia Ministrowi Obrony Narodowej zgodnie z art. 42 ust. 2 i 3 tej ustawy, jeżeli plan ten nie został przedłożony zgodnie z art. 42 ust. 4 tej ustawy, po wyłączeniu planowanych przepływów finansowych w ramach tej sumy wydatków, jest wyższa niż 3% wartości produktu krajowego brutto określonego zgodnie z art. 40 ust. 2 tej ustawy:

1)  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2, art. 110, art. 120 ust. 3a i art. 138i ust. 4, wynosi 23%;

2)  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%;

3)  stawka zryczałtowanego zwrotu podatku, o której mowa w art. 115 ust. 2, wynosi 7%;

4)  stawka ryczałtu, o której mowa w art. 114 ust. 1, wynosi 4%.

Jak wynika z art. 146ef ust. 2 ustawy, minister właściwy do spraw finansów publicznych ogłosi, w drodze obwieszczenia, w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej „Monitor Polski”, koniec okresu obowiązywania stawek podatku, o których mowa w ust. 1, w terminie do dnia 31 października roku, dla którego zostały spełnione warunki określone w ust. 1.

W myśl art. 41 ust. 2a ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 10 do ustawy, innych niż klasyfikowane według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w grupowaniu usługi związane z wyżywieniem (PKWiU 56), stawka podatku wynosi 5%, z zastrzeżeniem art. 138i ust. 4.

W załączniku nr 10 do ustawy, zawierającym „Wykaz towarów i usług opodatkowanych stawą podatku w wysokości 5%”, w poz. 12 wskazano „CN 19 Przetwory ze zbóż, maki, skrobi lub mleka; pieczywa cukiernicze”.

W związku z powyższym, ponieważ opisany we wniosku towar (...), klasyfikowany jest do działu 19 Nomenklatury scalonej (CN), jego dostawa, import lub wewnątrzwspólnotowe nabycie podlega opodatkowaniu stawką podatku od towarów i usług w wysokości 5%, na podstawie art. 41 ust. 2a ustawy w zw. z poz. 12 załącznika nr 10 do ustawy.

Informacje dodatkowe

Niniejsza WIS jest ważna, jeśli w przedmiotowej sprawie nie ma zastosowania zwolnienie podmiotowe lub przedmiotowe od podatku od towarów i usług (art. 42a ustawy). W zakresie wyeliminowania lub zastosowania zwolnienia Wnioskodawca może zwrócić się o interpretację indywidualną do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała.

Podmiot, na rzecz którego wydano WIS, może ją stosować wyłącznie do towarów tożsamych pod każdym względem z towarem będącym przedmiotem niniejszej decyzji.

Niniejsza WIS wiąże, z zastrzeżeniem art. 42c ust. 2-2d ustawy, organy podatkowe wobec podmiotu, dla którego została wydana, oraz ten podmiot, w odniesieniu do towaru będącego jej przedmiotem w zakresie jego dostawy w okresie ważności WIS (art. 42c ust. 1 pkt 1 ustawy), z wyjątkiem następujących przypadków:

–    podmiot ten złożył fałszywe oświadczenie, że w dniu złożenia wniosku o WIS, w zakresie przedmiotowym tego wniosku, nie toczy się postępowanie podatkowe, kontrola podatkowa ani kontrola celno-skarbowa oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego (art. 42b ust. 3 ustawy),

–    towar, będący przedmiotem niniejszej WIS, stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy (art. 42ca ustawy).

Niniejsza WIS jest ważna przez okres 5 lat licząc od dnia następującego po dniu jej doręczenia (art. 42ha ust. 1 ustawy).

WIS traci ważność przed upływem 5 lat, z dniem:

1)  następującym po dniu doręczenia decyzji o zmianie WIS albo decyzji o uchyleniu WIS, albo

2)  wygaśnięcia na podstawie art. 42h ust. 1

–    w zależności od tego, które ze zdarzeń nastąpiło wcześniej (art. 42ha ust. 2 ustawy).

WIS wygasa z mocy prawa przed upływem powyższego terminu w przypadku zmiany przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku odnoszących się do towaru będącego przedmiotem tej WIS, gdy zmiana tych przepisów spowodowała, że

–    klasyfikacja towaru, lub

–    stawka podatku właściwa dla towaru, lub

–    podstawa prawna stawki podatku

staje się niezgodna z tymi przepisami.

Wygaśnięcie WIS następuje z dniem wejścia w życie przepisów, z którymi WIS stała się niezgodna (art. 42h ust. 1 ustawy).

Do liczenia terminów okresu ważności WIS stosuje się odpowiednio art. 12 ustawy Ordynacji podatkowej.

POUCZENIE

Od niniejszej decyzji - stosownie do art. 220 § 1 w związku z art. 221 oraz art. 223 § 2 Ordynacji podatkowej - służy Stronie odwołanie do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w terminie 14 dni od dnia jej doręczenia.

Odwołanie zgodnie z art. 42g ust. 4 ustawy, można złożyć wyłącznie za pośrednictwem systemu teleinformatycznego e-Urząd Skarbowy na stronie https://www.podatki.gov.pl/e-urzad-skarbowy/ będąc użytkownikiem konta/wyznaczając użytkownika konta organizacji w e-Urzędzie Skarbowym korzystając z formularza Pismo WIS. Następnie należy wybrać rodzaj pisma Odwołanie w sprawie WIS.

Odwołanie od decyzji organu podatkowego powinno zawierać zarzuty przeciw decyzji, określać istotę i zakres żądania będącego przedmiotem odwołania oraz wskazywać dowody uzasadniające to żądanie (art. 222 Ordynacji podatkowej).