Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania przez Panią z ulgi mieszkaniowej jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

14 lipca 2026 r. wpłynął Pani wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełniła go Pani pismami z 4 sierpnia 2026 r. i z 11 sierpnia 2026 r. – w odpowiedzi na wezwanie. Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

25 czerwca 2024 r. otrzymała Pani w drodze darowizny lokal mieszkalny. 6 lipca 2026 r. sprzedała Pani ten lokal za kwotę 160 000 zł. Sprzedaż nastąpiła przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nabyła Pani nieruchomość.

Zamierza Pani przeznaczyć środki uzyskane ze sprzedaży lokalu na realizację własnych celów mieszkaniowych. Planuje Pani nabyć za kwotę około 150 000 zł niezabudowaną nieruchomość gruntową o powierzchni 1435 m². Grunt jest oznaczony w ewidencji gruntów jako grunt orny.

Na dzień złożenia niniejszego wniosku dla tej nieruchomości nie została jeszcze wydana decyzja o warunkach zabudowy. Postępowanie w sprawie wydania decyzji o warunkach zabudowy jest w toku.

Wniosek o wydanie decyzji o warunkach zabudowy złożył Pani znajomy, który wcześniej rozważał zakup tej nieruchomości. W trakcie prowadzonego postępowania jego plany uległy zmianie i obecnie nie zamierza on nabywać tej nieruchomości.

Nie zamierza Pani nabywać nieruchomości przed wydaniem decyzji o warunkach zabudowy. Zakup nieruchomości nastąpi dopiero po wydaniu tej decyzji, gdyż chce Pani mieć pewność, że nieruchomość będzie mogła zostać wykorzystana zgodnie z Pani zamiarem realizacji własnych celów mieszkaniowych poprzez budowę budynku mieszkalnego. Po wydaniu decyzji o warunkach zabudowy oraz po nabyciu przez Panią nieruchomości dotychczasowy adresat decyzji wyrazi zgodę na przeniesienie jej na Pani rzecz. Zamierza Pani wystąpić do właściwego organu o formalne przeniesienie decyzji o warunkach zabudowy na Pani rzecz oraz przyjąć wszystkie warunki wynikające z tej decyzji.

Nieruchomość zamierza Pani nabyć w celu realizacji własnych potrzeb mieszkaniowych poprzez budowę budynku mieszkalnego jednorodzinnego. Zakłada Pani, że formalne przeniesienie decyzji o warunkach zabudowy na Pani rzecz nastąpi po zakupie nieruchomości.

W uzupełnieniach wniosku z 4 sierpnia 2026 r. oraz 11 sierpnia 2026 r. wskazuje Pani, że zamierza nabyć nieruchomość gruntową jeszcze w bieżącym roku, niezwłocznie po uzyskaniu przez znajomego na jego rzecz warunków zabudowy. Termin zakupu jest uzależniony od zakończenia procedury związanej z wydaniem warunków zabudowy. Niezależnie od powyższego oświadcza Pani, że środki finansowe uzyskane ze sprzedaży lokalu mieszkalnego zamierza Pani wydatkować na ten cel w okresie trzech lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Jeżeli wydatki na sporządzenie mapy do celów projektowych będą mogły zostać uwzględnione jako wydatki na własne cele mieszkaniowe, zamierza je Pani ponieść również w okresie trzech lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Formalne przeniesienie decyzji o warunkach zabudowy na Pani rzecz nastąpi w okresie trzech lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Używając określenia „opłaty sądowe”, ma Pani na myśli wpis do księgi wieczystej. Jednocześnie oświadcza Pani, że taksa notarialna, podatek od czynności cywilnoprawnych, wynagrodzenie pośrednika w obrocie nieruchomościami oraz wpis do księgi wieczystej – są niezbędne do dokonania zakupu nieruchomości. Wszystkie wskazane koszty pozostają bezpośrednio związane z nabyciem nieruchomości i są wydatkami, które będzie Pani musiała ponieść w związku z jej zakupem.

Pytania

1. Czy wydatek na nabycie opisanej nieruchomości gruntowej, poniesiony ze środków uzyskanych ze sprzedaży lokalu mieszkalnego, będzie stanowił wydatek na własne cele mieszkaniowe w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 131 w związku z art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uprawniający Panią do zwolnienia dochodu ze sprzedaży lokalu z podatku dochodowego, jeżeli: - w chwili zakupu nieruchomość będzie oznaczona w ewidencji gruntów jako grunt orny, - w dniu zakupu będzie już wydana decyzja o warunkach zabudowy dotycząca tej nieruchomości, jednak będzie ona wydana na Pani znajomego, - po zakupie nieruchomości decyzja o warunkach zabudowy zostanie formalnie przeniesiona na Pani rzecz za zgodą jej dotychczasowego adresata, - nieruchomość będzie przeznaczona pod budowę budynku mieszkalnego jednorodzinnego służącego realizacji Pani własnych potrzeb mieszkaniowych?

2. Czy dla skorzystania ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych konieczne jest rozpoczęcie budowy budynku mieszkalnego przed upływem terminu na wydatkowanie przychodu?

3. Czy do wydatków poniesionych na nabycie nieruchomości gruntowej, stanowiących wydatki na własne cele mieszkaniowe, należy zaliczyć również koszty bezpośrednio związane z jej nabyciem, w szczególności taksę notarialną, podatek od czynności cywilnoprawnych, opłaty sądowe oraz wynagrodzenie pośrednika w obrocie nieruchomościami poniesione przy zakupie tej nieruchomości, pod warunkiem ich należytego udokumentowania?

4. Czy do wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe, o których mowa w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, można zaliczyć wydatek poniesiony na sporządzenie mapy do celów projektowych, niezbędnej do przygotowania budowy budynku mieszkalnego jednorodzinnego na nabytej nieruchomości, pod warunkiem jego należytego udokumentowania?

Pani stanowisko w sprawie

Pani zdaniem opisany wydatek będzie stanowił wydatek na własne cele mieszkaniowe. Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dochód z odpłatnego zbycia nieruchomości może korzystać ze zwolnienia w części odpowiadającej wydatkom poniesionym na własne cele mieszkaniowe. Do wydatków na własne cele mieszkaniowe ustawa zalicza między innymi wydatki na nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego, a także nabycie innego gruntu, jeżeli w okresie przewidzianym w ustawie grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego.

W opisanym zdarzeniu nieruchomość zostanie nabyta dopiero po wydaniu decyzji o warunkach zabudowy umożliwiającej realizację zabudowy mieszkaniowej. Okoliczność, że w dniu zakupu decyzja będzie wydana na inną osobę, nie zmienia celu nabycia nieruchomości, ponieważ po zakupie zostanie przeprowadzona procedura przeniesienia tej decyzji na Pani rzecz.

Nabywana nieruchomość będzie służyła realizacji Pani własnego celu mieszkaniowego. Pani zdaniem oznaczenie gruntu w ewidencji jako gruntu ornego nie wyklucza zastosowania zwolnienia, jeżeli nieruchomość jest przeznaczona pod zabudowę mieszkaniową na podstawie decyzji o warunkach zabudowy.

Uważa Pani również, że przepisy nie wymagają rozpoczęcia ani zakończenia fizycznej budowy domu w terminie przeznaczonym na wydatkowanie przychodu, jeżeli sam wydatek na nabycie gruntu spełnia warunki uznania go za wydatek na własny cel mieszkaniowy. W związku z powyższym uważa Pani, że zakup opisanej nieruchomości za środki uzyskane ze sprzedaży lokalu mieszkalnego będzie uprawniał Panią do skorzystania ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w odpowiedniej proporcji wynikającej z wysokości poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe.

Uważa Pani, że dla skorzystania ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie jest konieczne rozpoczęcie budowy budynku mieszkalnego przed upływem terminu na wydatkowanie przychodu, jeżeli sam wydatek na nabycie gruntu spełnia warunki uznania go za wydatek na własny cel mieszkaniowy.

Uważa Pani, że do wydatków na własne cele mieszkaniowe należy zaliczyć również koszty bezpośrednio związane z nabyciem nieruchomości, w szczególności taksę notarialną, podatek od czynności cywilnoprawnych, opłaty sądowe oraz wynagrodzenie pośrednika poniesione przy zakupie nieruchomości, o ile wydatki te zostaną należycie udokumentowane.

Uważa Pani, że wydatek poniesiony na sporządzenie mapy do celów projektowych, niezbędnej do przygotowania budowy budynku mieszkalnego jednorodzinnego, pozostaje w bezpośrednim związku z realizacją własnego celu mieszkaniowego i również powinien zostać uznany za wydatek na własne cele mieszkaniowe, pod warunkiem jego należytego udokumentowania.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2026 r. poz. 592 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy:

Źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c) prawa wieczystego użytkowania gruntów,

d) innych rzeczy,

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c- przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Przytoczony przepis formułuje generalną zasadę, zgodnie z którą nienastępujące w wykonaniu działalności gospodarczej odpłatne zbycie nieruchomości oraz praw określonych w lit. a-c przepisu przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, stanowi źródło przychodu podlegające opodatkowaniu i rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości oraz tych praw nastąpi po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym kwota uzyskana z tej sprzedaży w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Zatem przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości (jej części lub udziału w nieruchomości oraz określonych praw) w myśl tego przepisu nie powstanie, jeżeli spełnione są łącznie dwa warunki:

·      odpłatne zbycie nie nastąpi w wykonaniu działalności gospodarczej (nie stanowi przedmiotu działalności gospodarczej) oraz

·      zostanie dokonane po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie.

Z przedstawionych we wniosku okoliczności wynika, że dokonała Pani odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego przed upływem okresu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Część środków finansowych ze sprzedaży tego lokalu zamierza Pani przeznaczyć na realizację własnych celów mieszkaniowych – planuje Pani nabyć niezabudowaną nieruchomość gruntową, oznaczoną w ewidencji gruntów jako grunt orny.

W myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Zgodnie z art. 30e ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

W myśl art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Zgodnie z art. 30e ust. 4 ustawy:

Po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

1)  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub

2)  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Z kolei, jak stanowi art. 30e ust. 5 ww. ustawy:

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł.

W myśl natomiast art. 30e ust. 7 ww. ustawy:

W przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie.

Zwolnienie przedmiotowe

Dochód ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 tej ustawy – może zostać objęty zwolnieniem z opodatkowania przy spełnieniu warunków określonych w tym przepisie. Przepis ten stanowi, że:

Wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Powyższe zwolnienie obejmuje taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia.

Dochód zwolniony należy obliczyć według następującego wzoru:

dochód zwolniony = D x (W / P) gdzie: D - dochód ze sprzedaży, W - wydatki poniesione na cele mieszkaniowe wymienione w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, P - przychód ze sprzedaży.

Przy czym warunkiem skorzystania ze zwolnienia przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie jest wydatkowanie na cele mieszkaniowe konkretnych pieniędzy, lecz wartości przychodu (w całości lub w części) uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości lub prawa majątkowego.

Tym samym, aby dochód z tytułu sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych był w całości zwolniony z podatku dochodowego, cały przychód (jego równowartość) musi być wydatkowany na cele mieszkaniowe, wymienione w przepisie art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Z art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że:

Za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się:

1)  wydatki poniesione na:

a)  nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,

b)  nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,

c)  nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,

d)  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,

e)  rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego

-     położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

Zgodnie z art. 21 ust. 25a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Wydatki, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. a-c, uznaje się za wydatki poniesione na cele mieszkaniowe, jeżeli przed upływem okresu, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, nastąpiło nabycie własności rzeczy lub praw wymienionych w ust. 25 pkt 1 lit. a-c, w związku z którymi podatnik ponosił wydatki na nabycie.

Z art. 21 ust. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika natomiast, że:

Przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d i e, rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach. Przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d i e, rozumie się również niestanowiące własności lub współwłasności podatnika budynek, lokal lub pomieszczenie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, podatnik nabędzie ich własność lub współwłasność albo spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach, jeżeli uprzednio prawo takie mu nie przysługiwało.

W myśl art. 21 ust. 28 ww. ustawy:

Za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

1)  nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub

2)  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku albo jego części

- przeznaczonych na cele rekreacyjne.

Nadmienić trzeba też, że zgodnie z art. 21 ust. 30 omawianej ustawy:

Przepis ust. 1 pkt 131 nie ma zastosowania do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, które podatnik uwzględnił korzystając z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym oraz do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, którymi sfinansowane zostały wydatki określone w ust. 25 pkt 1, uwzględnione przez podatnika korzystającego z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Ww. zwolnienie jest wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania, co oznacza, że wszelkie odstępstwa od tej zasady, muszą bezwzględnie wynikać z przepisów prawa i być interpretowane ściśle z jego literą. W związku z tym, tylko poniesienie wydatków w określonym terminie i na cele mieszkaniowe opisane w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – pozwala na zastosowanie przedmiotowego zwolnienia.

Przy czym do skorzystania z ulgi mieszkaniowej o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 w związku z art. 21 ust 25-30a ustawy - wystarczające jest samo nabycie nieruchomości lub prawa określonych typów. Oznacza to, że wydatkiem na własne cele mieszkaniowe jest sam zakup określonego prawa (takiego jak samodzielny lokal mieszkalny, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie itd). Jednocześnie prawo do ulgi mieszkaniowej nie zostało uzależnione od zamieszkania w nim przez podatnika na stałe.

Podkreślenia wymaga również kwestia, że w przypadku korzystania z ulg i zwolnień podatkowych wynikających z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, obowiązek udowodnienia, że określony wydatek został poniesiony przez podatnika przy spełnieniu wszystkich warunków wynikających z przepisów podatkowych spoczywa na podatniku, który wywodzi z tego określone skutki prawne.

Jak wynika z Pani wniosku dla niezabudowanej nieruchomości gruntowej, oznaczonej w ewidencji gruntów jako grunt orny nie została jeszcze wydana decyzja o warunkach zabudowy, ale postępowanie w sprawie wydania decyzji o warunkach zabudowy jest w toku. Co więcej, wniosek o wydanie decyzji o warunkach zabudowy złożył Pani znajomy, który wcześniej rozważał zakup tej nieruchomości. Nie zamierza jednak Pani nabywać nieruchomości przed wydaniem decyzji o warunkach zabudowy. Zakup nieruchomości nastąpi dopiero po wydaniu tej decyzji. Po wydaniu decyzji o warunkach zabudowy oraz po nabyciu przez Panią nieruchomości dotychczasowy adresat decyzji wyrazi zgodę na przeniesienie jej na Pani rzecz. Zamierza Pani wystąpić do właściwego organu o formalne przeniesienie decyzji o warunkach zabudowy na Pani rzecz oraz przyjąć wszystkie warunki wynikające z tej decyzji.

Ponadto z Pani wniosku wynika, że nieruchomość gruntową zamierza Pani nabyć w celu realizacji własnych potrzeb mieszkaniowych poprzez budowę budynku mieszkalnego jednorodzinnego. Oświadcza Pani, że środki finansowe uzyskane ze sprzedaży lokalu mieszkalnego zamierza Pani wydatkować na ten cel w okresie trzech lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie. Formalne przeniesienie decyzji o warunkach zabudowy na Pani rzecz również nastąpi w okresie trzech lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Tymczasem za wydatki poniesione na cele, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uważa się m.in. nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie nieruchomości lub prawa majątkowego, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego (art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. c ustawy).

W tym miejscu należy wskazać, że przeznaczenie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego nie może wynikać wyłącznie z zamiaru nabywcy tego gruntu, ale musi znajdować podstawę w obowiązujących przepisach prawa.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie precyzuje, jaki grunt jest gruntem pod budowę budynku mieszkalnego, ani co oznacza zmiana przeznaczenia gruntu na grunt pod budowę budynku mieszkalnego, uprawniająca do skorzystania ze zwolnienia.

W celu doprecyzowania tych pojęć uprawnione jest zatem odwołanie się do odpowiednich przepisów ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (t.j. Dz. U. z 2026 r. poz. 538 ze zm.).

Gruntami pod budowę budynków mieszkalnych są przede wszystkim działki budowlane.

Zgodnie z art. 2 pkt 12 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

Przez pojęcie działki budowlanej należy rozumieć nieruchomość gruntową lub działkę gruntu, której wielkość, cechy geometryczne, dostęp do drogi publicznej oraz wyposażenie w urządzenia infrastruktury technicznej spełniają wymogi realizacji obiektów budowlanych wynikające z odrębnych przepisów i aktów prawa miejscowego.

W myśl art. 4 ust. 1 i ust. 2 pkt 2 ww. ustawy:

Ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego. W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Charakter gruntu może zatem wynikać z przeznaczenia jakie zostało mu nadane w planie zagospodarowania przestrzennego lub w decyzji o warunkach zabudowy, która w sytuacji, gdy dla danego terenu nie został uchwalony plan zagospodarowania przestrzennego określa sposób zagospodarowania i zabudowy terenu.

Oznacza to, że aby skorzystać ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych, działka, na zakup której zostały wydatkowane środki ze sprzedaży nieruchomości, musi być działką pod budowę budynku mieszkalnego. Nie wystarczy zatem tylko sam fakt zakupu działki budowlanej, ale także jej zakup musi być związany z chęcią realizacji na danej działce własnych celów mieszkaniowych (poprzez zamiar budowy na działce budynku mieszkalnego).

Reasumując, działka rolna, dla której właściwy wójt, burmistrz lub prezydent miasta wydał decyzję o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, pozwalająca na wybudowanie na tym gruncie budynku mieszkalnego, powinna być traktowana jako grunt pod budowę budynku mieszkalnego, którego nabycie uprawnia do skorzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednakże nabycie działki rolnej z możliwością wydania decyzji o warunkach zabudowy budynkiem mieszkalnym, jeżeli taka decyzja nie zostanie wydana, nie uprawnia do skorzystania z ww. zwolnienia.

W konsekwencji, w przypadku nabycia przez Panią w okresie trzech lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie lokalu mieszkalnego, nieruchomości gruntowej, dla której została wydana decyzja o warunkach zabudowy na inny podmiot, a następnie przeniesiona na Panią w ww. okresie, wydatki z powyższego tytułu będą stanowić wydatki na własne cele mieszkaniowe w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 131 w związku z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem Pani stanowisko, w świetle którego:

·      zakup opisanej nieruchomości za środki uzyskane ze sprzedaży lokalu mieszkalnego będzie uprawniał Panią do skorzystania ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w odpowiedniej proporcji wynikającej z wysokości poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe;

·      przepisy nie wymagają rozpoczęcia fizycznej budowy domu w terminie przeznaczonym na wydatkowanie przychodu, jeżeli sam wydatek na nabycie gruntu spełnia warunki uznania go za wydatek na własny cel mieszkaniowy

jest – co do zasady – prawidłowe.

Z wykładni językowej art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a - c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że obejmuje on swoją dyspozycją nie tylko cenę zakupu, lecz także inne wydatki związane z nabyciem. Można do nich zaliczyć podatek od czynności cywilnoprawnych od umowy sprzedaży, prowizję pośrednika uczestniczącego w nabyciu nieruchomości czy też opłaty sądowe i taksę notarialną. Przepisy wyraźnie mówią o wydatkach poniesionych „na nabycie”, nie ograniczają zatem ww. zwolnienia tylko do ceny zakupu. Oznacza to, że powyższe wydatki mogą stanowić wydatki na cele mieszkaniowe, na tych samych zasadach jak cena nabycia.

Tym samym przeznaczenie przez panią części środków ze sprzedaży nieruchomości na ww. cel uprawnia do zwolnienia od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 w związku z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem Pani stanowisko, w świetle którego do wydatków na własne cele mieszkaniowe należy zaliczyć również koszty bezpośrednio związane z nabyciem nieruchomości, w szczególności taksę notarialną, podatek od czynności cywilnoprawnych, opłaty sądowe oraz wynagrodzenie pośrednika poniesione przy zakupie nieruchomości, o ile wydatki te zostaną należycie udokumentowane – jest także prawidłowe.

Odnośnie natomiast kosztów sporządzenia mapy do celów projektowych wskazać należy, że zgodnie z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednym z wydatków na cele mieszkaniowe jest poniesienie wydatków na budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym nie definiują pojęcia „budowa”, nie określają również jakiego rodzaju wydatki wchodzą w zakres tego zwolnienia.

Pojęcie budowy zostało zdefiniowane w art. 3 pkt 6 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. – Prawo budowlane (t.j. Dz. U. z 2026 r. poz. 524 ze zm.). Zgodnie z tym przepisem:

Ilekroć w ustawie jest mowa o budowie – należy przez to rozumieć wykonywanie obiektu budowlanego w określonym miejscu, a także odbudowę, rozbudowę, nadbudowę obiektu budowlanego.

Zgodnie z art. 3 pkt 7 ww. ustawy:

Ilekroć w ustawie jest mowa o robotach budowlanych – należy przez to rozumieć budowę, a także prace polegające na przebudowie, montażu, remoncie lub rozbiórce obiektu budowlanego.

Przy czym, zgodnie z art. 28 ust. 1 ww. ustawy:

Roboty budowlane można rozpocząć jedynie na podstawie decyzji o pozwoleniu na budowę, z zastrzeżeniem art. 29-31.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie precyzuje terminu rozpoczęcia budowy, dlatego na potrzeby analizowanej sprawy przyjąć należy wyjaśnienie tego pojęcia na gruncie przepisów ustawy Prawo budowlane.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy Prawo budowlane:

Rozpoczęcie budowy następuje z chwilą podjęcia prac przygotowawczych na terenie budowy.

Z kolei jak stanowi art. 41 ust. 2 ww. ustawy:

Pracami przygotowawczymi są:

1)  wytyczenie geodezyjne obiektów w terenie;

2)  wykonanie niwelacji terenu;

3)  zagospodarowanie terenu budowy wraz z budową tymczasowych obiektów;

4)  wykonanie przyłączy do sieci infrastruktury technicznej na potrzeby budowy.

Jednocześnie podkreślić należy, że zgodnie z art. 41 ust. 3 ww. ustawy:

Prace przygotowawcze mogą być wykonywane tylko na terenie objętym pozwoleniem na budowę lub zgłoszeniem.

Jak wynika z powyższych przepisów prawa, roboty budowlane można rozpocząć jedynie na podstawie decyzji o pozwoleniu na budowę (z zastrzeżeniem art. 29-31 ustawy Prawo budowlane), natomiast z chwilą podjęcia prac przygotowawczych następuje rozpoczęcie budowy, a prace przygotowawcze mogą być wykonywane tylko na terenie objętym pozwoleniem na budowę lub zgłoszeniem – w odniesieniu do robót, w przypadku których nie jest wymagane pozwolenie na budowę, gdy organ administracji architektoniczno-budowlanej nie wniesie sprzeciwu.

Jak stanowi art. 48 ust. 1 ww. ustawy:

Organ nadzoru budowlanego wydaje postanowienie o wstrzymaniu budowy w przypadku obiektu budowlanego lub jego części będącego w budowie albo wybudowanego:

1)  bez wymaganej decyzji o pozwoleniu na budowę albo

2)  bez wymaganego zgłoszenia albo pomimo wniesienia sprzeciwu do tego zgłoszenia.

W myśl art. 50 ust. 1 ww. ustawy:

W przypadkach innych niż określone w art. 48 ust. 1 lub w art. 49f organ nadzoru budowlanego wstrzymuje postanowieniem prowadzenie robót budowlanych wykonywanych:

1)  bez wymaganej decyzji o pozwoleniu na budowę albo zgłoszenia lub

2)  w sposób mogący spowodować zagrożenie bezpieczeństwa ludzi lub mienia lub zagrożenia środowiska, lub

3)  na podstawie zgłoszenia z naruszeniem art. 29 ust. 1 i 3, lub

4)  w sposób istotnie odbiegający od ustaleń i warunków określonych w decyzji o pozwoleniu na budowę, projekcie zagospodarowania działki lub terenu, projekcie architektoniczno-budowlanym lub w przepisach.

Przez budowę budynku mieszkalnego w rozumieniu przepisu art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy zatem uznać wykonanie robót budowlanych, w tym prac przygotowawczych, prowadzonych na podstawie pozwolenia na budowę zgodnie z przedłożonym projektem budowlanym lub na podstawie zgłoszenia organowi zamiaru prowadzenia prac budowlanych – gdy organ administracji architektoniczno-budowlanej nie wniesie sprzeciwu.

W sytuacji, gdy wymogi formalnoprawne zostały spełnione i na ich podstawie został rozpoczęty proces budowy, można mówić o budowie budynku mieszkalnego.

W konsekwencji, dla skorzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, niezbędne jest wydatkowanie, począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ww. ustawy, na budowę własnego budynku mieszkalnego, dla której to budowy w wymaganym przepisami prawa ww. terminie, podatnik będzie dysponował pozwoleniem na budowę lub dokona zgłoszenia – w odniesieniu do robót, w przypadku których nie jest wymagane pozwolenie na budowę, gdy organ administracji architektoniczno-budowlanej nie wniesie sprzeciwu.

Odnosząc powyższe uregulowania prawne na grunt rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, że wydatkowanie przychodu z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego na sporządzenia mapy dla celów projektowych niezbędnej do przygotowania budowy budynku mieszkalnego, a więc wydatków na budowę budynku mieszkalnego może stanowić wydatek własne cele mieszkaniowe, o którym mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli został poniesiony po uzyskaniu pozwolenia na budowę.

Z treści Pani wniosku wynika, że po nabyciu nieruchomości gruntowej i przeniesieniu na Panią pozwolenia na budowę, poniesie Pani również koszty sporządzenia mapy dla celów projektowych niezbędnej do przygotowania budowy budynku mieszkalnego jednorodzinnego na nabytej nieruchomości. Zamierza je Pani ponieść również w okresie trzech lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Zatem Pani stanowisko w zakresie możliwości uznania wydatków dotyczących sporządzenia mapy dla celów projektowych jest również – co do zasady – prawidłowe (pod warunkiem, że zostały poniesione po uzyskaniu pozwolenia na budowę).

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wobec Pani i tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem stanu faktycznego) podanym przez Panią w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·      Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2026 r. poz. 622 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

·      Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego.

Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j. Dz.U. z 2026 r. poz. 143 ze zm., dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·      w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA) albo

·      w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.