Interpretacja indywidualna

– stanowisko nieprawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych – jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

5 lipca 2026 r. wpłynął Pana wniosek z 5 lipca 2026 r. o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełnił go Pan - w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 12 lipca 2026 r. (wpływ 12 lipca 2026 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Jest Pan właścicielem budynku mieszkalnego jednorodzinnego położonego pod adresem: A1, A. Budynek jest budynkiem parterowym, użytkowanym całorocznie, o powierzchni użytkowej około: 45,4 m². W budynku znajduje się: salon z aneksem kuchennym, sypialnia, łazienka oraz kotłownia. Budynek posiada istniejącą instalację ogrzewania opartą o kocioł na pellet oraz grzejniki w pomieszczeniach.

W 2026 r. zrealizował Pan inwestycję polegającą na zakupie i montażu dwóch urządzeń stanowiących pompy ciepła typu powietrze-powietrze:

1)  (...) 3,5 kW - zamontowana w salonie z aneksem kuchennym,

2)  (...) 2,8 kW - zamontowana w sypialni.

Urządzenia działają w odwracalnym obiegu chłodniczym. W trybie ogrzewania pobierają energię cieplną z powietrza zewnętrznego i przekazują ją bezpośrednio do powietrza wewnątrz pomieszczeń.

Urządzenia są wykorzystywane jako dodatkowe źródło ogrzewania pomieszczeń budynku. Celem inwestycji było ograniczenie zużycia pelletu, zapewnienie dodatkowego źródła ogrzewania w okresach przejściowych oraz umożliwienie utrzymywania temperatury przeciwzamarzaniowej w budynku podczas Pana nieobecności. Urządzenia mogą również służyć do awaryjnego ogrzewania pomieszczeń w sytuacji przerwy w pracy podstawowego źródła ogrzewania lub braku paliwa do kotła na pellet.

Urządzenia posiadają również funkcję chłodzenia, która może być wykorzystywana w okresie letnim. Nie zmienia to jednak faktu, że są one pompami ciepła powietrze-powietrze i zostały zamontowane również w celu ogrzewania pomieszczeń budynku.

Zakup i montaż urządzeń zostały udokumentowane fakturą VAT numer: (...), wystawioną 19 maja 2026 r. przez (...). Faktura obejmuje dostawę i montaż pomp ciepła powietrze-powietrze w budynku mieszkalnym położonym pod adresem: A1, A, na łączną kwotę 5.184 zł brutto. Urządzenia zostały zamontowane i uruchomione 29 maja 2026 r. przez instalatora posiadającego autoryzację (...). Posiada Pan kartę gwarancyjną oraz dokumentację techniczną urządzeń.

Wydatek nie został sfinansowany, ani dofinansowany ze środków publicznych, nie został Panu zwrócony w żadnej formie i nie został zaliczony do kosztów uzyskania przychodów.

W uzupełnieniu wniosku doprecyzował Pan, że:

·      Jest Pan właścicielem budynku położonego pod adresem: A1, od 9 maja 2025 r. Tego dnia podpisał Pan akt notarialny nabycia nieruchomości, otrzymał Pan klucze i od tej daty przysługuje Panu własność budynku.

·      Budynek służy i będzie służył zaspokajaniu Pana potrzeb mieszkaniowych. Został nabyty z zamiarem jego docelowego użytkowania jako budynku mieszkalnego, w tym przygotowania do przeprowadzki. Obecnie prowadzi Pan w nim prace remontowe i modernizacyjne, m.in. skończony remont łazienki, poprawę izolacyjności drzwi wejściowych oraz montaż pomp ciepła powietrze-powietrze, itp.

·      Budynek stanowi budynek mieszkalny jednorodzinny w rozumieniu art. 3 pkt 2a ustawy Prawo budowlane. Jest to budynek wolnostojący, konstrukcyjnie samodzielny, służący zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych.

·      Według posiadanych dokumentów budynek został oddany do użytkowania w 2015 r. W dokumentacji dotyczącej nieruchomości wskazano potwierdzenie zawiadomienia o zakończeniu budowy z 2 marca 2015 r.

·      Budynek faktycznie istnieje i posiada cechy budynku oraz budynku mieszkalnego jednorodzinnego co najmniej od 2015 r. Jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych, posiada fundamenty i dach. Jest budynkiem wolnostojącym i konstrukcyjnie samodzielnym.

·      Budynek jest technicznie przystosowany do zamieszkania co najmniej od 2015 r. Posiada instalacje i podłączenia umożliwiające użytkowanie, w tym instalację elektryczną, wodną, kanalizacyjną oraz instalację ogrzewania.

·      Użytkuje Pan budynek od 9 maja 2025 r., tj. od dnia nabycia nieruchomości, podpisania aktu notarialnego i otrzymania kluczy.

·      Od dnia nabycia korzysta Pan z budynku okresowo oraz prowadzi Pan w nim prace remontowe, adaptacyjne i modernizacyjne zmierzające do jego pełnego użytkowania mieszkaniowego. Budynek jest przygotowywany do przeprowadzki i całorocznego użytkowania. W tym celu wykonywane były m.in. prace w łazience, poprawa izolacyjności drzwi wejściowych oraz montaż pomp ciepła powietrze-powietrze jako dodatkowego źródła ogrzewania.

·      Użytkowanie budynku potwierdzają w szczególności: akt notarialny nabycia nieruchomości, przekazanie kluczy, opłacanie podatku od nieruchomości od 2025 r., rachunki i umowy dotyczące mediów, faktury i dokumenty dotyczące prac remontowych oraz modernizacyjnych, faktura za dostawę i montaż pomp ciepła powietrze-powietrze, karta gwarancyjna i dokumentacja uruchomienia urządzeń, a także dokumentacja zdjęciowa i wyposażenie budynku.

·      Stan budynku w dacie rozpoczęcia użytkowania umożliwiał jego użytkowanie w opisany sposób. Budynek był zakończony, oddany do użytkowania, posiadał dach, fundamenty, ściany, wydzielone pomieszczenia oraz instalacje i podłączenia umożliwiające korzystanie z niego jako budynku mieszkalnego. Prowadzone później prace miały charakter remontowy, adaptacyjny i modernizacyjny, a nie były pracami warunkującymi samo istnienie budynku.

·      Podatek od nieruchomości opłaca Pan od 2025 r. Pierwszy podatek został opłacony w maju 2025 r. Podatek od nieruchomości za 2026 r. również został już opłacony.

·      Wydatki, których dotyczy pytanie we wniosku, dokumentuje wyłącznie faktura VAT numer: (...), wystawiona 19 maja 2026 r. przez (...).

·      Faktura VAT nr (...) zawiera następujące pozycje:

o  Dostawa i montaż pompy ciepła powietrze-powietrze (...) 2,8 kW w budynku mieszkalnym A1, A, 1 szt., wartość netto 2.400 zł, VAT 8% 192 zł, wartość brutto 2.592 zł,

o  Dostawa i montaż pompy ciepła powietrze-powietrze (...) 3,5 kW w budynku mieszkalnym A1, A, 1 szt., wartość netto 2.400 zł, VAT 8% 192 zł, wartość brutto 2.592 zł.

Łączna wartość faktury wynosi: 5.184 zł brutto.

·      Faktura została wystawiona przez podatnika podatku od towarów i usług niekorzystającego ze zwolnienia od tego podatku. Na fakturze wykazano podatek VAT według stawki 8%.

·      Faktura VAT numer: (...) została wystawiona na Pana dane.

·      Zamierza Pan skorzystać z ulgi termomodernizacyjnej w zakresie wydatków na dostawę i montaż pomp ciepła powietrze-powietrze w zeznaniu podatkowym składanym za 2026 r., o ile interpretacja indywidualna potwierdzi prawidłowość Pana stanowiska.

·      W 2026 r. uzyskuje Pan dochody z umowy o pracę, opodatkowane według skali podatkowej.

·      W momencie składania zeznania podatkowego za 2026 r. budynek będzie budynkiem mieszkalnym jednorodzinnym w rozumieniu art. 3 pkt 2a ustawy Prawo budowlane. Świadczy o tym jego charakter jako budynku wolnostojącego, konstrukcyjnie samodzielnego, służącego zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych. Budynek będzie również technicznie przystosowany do zamieszkania, ponieważ posiada instalacje i podłączenia umożliwiające jego użytkowanie, w tym instalację elektryczną, wodną, kanalizacyjną oraz źródła ogrzewania.

·      W momencie składania zeznania podatkowego za 2026 r. będzie Pan nadal właścicielem budynku.

·      Zadane we wniosku pytanie nie obejmuje utylizacji usuniętych elementów.

·      Nie uwzględni Pan w ramach ulgi termomodernizacyjnej wydatków związanych z utylizacją usuniętych elementów.

·      Woda użytkowa w budynku jest obecnie podgrzewana przy wykorzystaniu kotła na pellet. W budynku istnieje również możliwość podgrzewania wody przy użyciu bojlera elektrycznego. W przyszłości rozważa Pan dostosowanie tego rozwiązania do zasilania energią z odnawialnego źródła, np. instalacji fotowoltaicznej lub przydomowej mikroinstalacji wiatrowej, ewentualnie z wykorzystaniem magazynu energii.

·      Kocioł na pellet jest obecnie podstawowym źródłem ogrzewania budynku. Jest wykorzystywany przede wszystkim w okresie zimowym oraz podczas pobytów w budynku wymagających utrzymywania komfortowej temperatury. Kocioł na pellet służy również do podgrzewania wody użytkowej. Jednocześnie montaż pomp ciepła powietrze-powietrze traktuje Pan jako etap ograniczania zależności od pelletu i zwiększania udziału źródeł wykorzystujących energię odnawialną. Docelowo chciałby Pan, aby kocioł na pellet pełnił w większym stopniu funkcję źródła rezerwowego, a podstawowe lub istotne uzupełniające ogrzewanie mogło być realizowane przy wykorzystaniu urządzeń elektrycznych zasilanych energią z odnawialnych źródeł, takich jak fotowoltaika lub przydomowa mikroinstalacja wiatrowa.

·      Poza kotłem na pellet w budynku znajdują się: dwie pompy ciepła powietrze-powietrze: (...) 3,5 kW oraz (...) 2,8 kW, elektryczny grzejnik łazienkowy.

Powyższe stanowi Pana odpowiedź na pytanie:

Czy poza kotłem na pellet w budynku znajdują się inne źródła ciepła?

·      Zakupione i zamontowane pompy ciepła powietrze-powietrze są częścią instalacji wykorzystywanej do ogrzewania pomieszczeń. Jest to niezależna instalacja ogrzewania typu powietrze-powietrze, w której jednostki zewnętrzne pobierają energię cieplną z powietrza zewnętrznego, a jednostki wewnętrzne przekazują ciepło bezpośrednio do powietrza w pomieszczeniach. Świadczy o tym charakter techniczny urządzeń, ich montaż w salonie z aneksem kuchennym oraz sypialni, funkcja grzania, dobre parametry grzewcze, faktura obejmująca dostawę i montaż pomp ciepła powietrze-powietrze oraz faktyczne przeznaczenie urządzeń do ogrzewania pomieszczeń.

·      Pompy ciepła powietrze-powietrze nie są połączone z kotłem na pellet. Działają jako odrębne, samodzielne źródło ogrzewania pomieszczeń.

·      Pompy ciepła powietrze-powietrze nie są połączone z odrębnym źródłem ciepła. Działają jako samodzielne urządzenia grzewcze.

·      Pompy ciepła powietrze-powietrze nie są połączone ze źródłem energii podgrzewającym wodę użytkową.

·      Wydatki na dostawę i montaż pomp ciepła powietrze-powietrze zostały poniesione w związku z realizacją przedsięwzięcia termomodernizacyjnego w rozumieniu art. 2 pkt 2 ustawy o wspieraniu termomodernizacji i remontów oraz o centralnej ewidencji emisyjności budynków. Przedsięwzięcie polega na częściowej zamianie źródła energii na źródło odnawialne oraz na ograniczeniu zużycia pelletu do ogrzewania pomieszczeń. Zamontowane urządzenia wykorzystują energię cieplną z powietrza zewnętrznego i służą do ogrzewania pomieszczeń. Inwestycja wpisuje się również w szerszy plan stopniowego ograniczania roli pelletu jako podstawowego paliwa oraz zwiększania udziału rozwiązań elektrycznych, które w przyszłości mogą być zasilane energią z odnawialnych źródeł, takich jak fotowoltaika lub przydomowa mikroinstalacja wiatrowa.

·      Wydatki na dostawę i montaż pomp ciepła powietrze-powietrze:

o  nie zostały i nie zostaną odliczone od przychodu na podstawie ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym,

o  nie zostały i nie zostaną uwzględnione w związku z korzystaniem z innych ulg podatkowych w rozumieniu Ordynacji podatkowej,

o  zostały poniesione wyłącznie z Pana majątku.

Pytanie

Czy ma Pan prawo odliczyć od podstawy obliczenia podatku, w ramach ulgi termomodernizacyjnej, wydatek w wysokości 5.184 zł brutto poniesiony na dostawę i montaż opisanych we wniosku pomp ciepła typu powietrze-powietrze, wykorzystywanych jako dodatkowe źródło ogrzewania pomieszczeń w budynku mieszkalnym jednorodzinnym?

Pana stanowisko w sprawie

Uważa Pan, że ma Pan prawo odliczyć od podstawy obliczenia podatku, w ramach ulgi termomodernizacyjnej, wydatek w wysokości 5.184 zł brutto poniesiony na dostawę i montaż opisanych we wniosku pomp ciepła typu powietrze-powietrze.

Podał Pan, że zgodnie z art. 26h ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podatnik będący właścicielem lub współwłaścicielem budynku mieszkalnego jednorodzinnego może odliczyć wydatki poniesione na realizację przedsięwzięcia termomodernizacyjnego, jeżeli wydatki te mieszczą się w wykazie materiałów budowlanych, urządzeń i usług określonym w przepisach wykonawczych.

W Pana ocenie opisane urządzenia spełniają funkcję pomp ciepła typu powietrze-powietrze. W trybie ogrzewania pobierają energię cieplną z powietrza zewnętrznego i przekazują ją do powietrza wewnątrz pomieszczeń. Nie są więc wyłącznie urządzeniami służącymi do chłodzenia, lecz stanowią również dodatkową instalację ogrzewania pomieszczeń w budynku mieszkalnym jednorodzinnym.

Wskazał Pan, że zamontowane urządzenia są wykorzystywane do ograniczenia zużycia pelletu, ogrzewania pomieszczeń w okresach przejściowych, utrzymywania temperatury przeciwzamarzaniowej podczas Pana nieobecności oraz awaryjnego ogrzewania budynku w sytuacji przerwy w pracy podstawowego źródła ogrzewania lub braku paliwa do kotła na pellet.

Podkreślił Pan, że wydatki zostały udokumentowane fakturą VAT wystawioną przez podatnika VAT niekorzystającego ze zwolnienia od tego podatku. Faktura obejmuje dostawę i montaż pomp ciepła powietrze-powietrze w budynku mieszkalnym Wnioskodawcy. Wydatek nie został Panu zwrócony w jakiejkolwiek formie, nie został sfinansowany, ani dofinansowany ze środków publicznych i nie został zaliczony do kosztów uzyskania przychodów.

W Pana ocenie, fakt, że urządzenia posiadają również funkcję chłodzenia, nie powinien wyłączać prawa do odliczenia, ponieważ urządzenia te są faktycznie wykorzystywane także jako źródło ogrzewania pomieszczeń, a przedmiotem wniosku jest wydatek na dostawę i montaż pomp ciepła powietrze-powietrze wykorzystywanych w budynku mieszkalnym jednorodzinnym do celów grzewczych.

W związku z powyższym uważa Pan, że poniesiony wydatek w wysokości 5.184 zł brutto podlega odliczeniu w ramach ulgi termomodernizacyjnej, Pana zdaniem wydatek w wysokości 5.184 zł brutto poniesiony na dostawę i montaż opisanych pomp ciepła powietrze-powietrze może zostać odliczony w ramach ulgi termomodernizacyjnej.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 26h ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2026 r. poz. 592 ze zm.):

Podatnik będący właścicielem lub współwłaścicielem budynku mieszkalnego jednorodzinnego ma prawo odliczyć od podstawy obliczenia podatku, ustalonej zgodnie z art. 26 ust. 1 lub art. 30c ust. 2, wydatki poniesione w roku podatkowym na materiały budowlane, urządzenia i usługi, związane z realizacją przedsięwzięcia termomodernizacyjnego w tym budynku, określone w przepisach wydanych na podstawie ust. 10, które zostanie zakończone w okresie 3 kolejnych lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym poniesiono pierwszy wydatek

W myśl powyższego przepisu, adresatami ulgi termomodernizacyjnej są podatnicy podatku dochodowego opłacający podatek według skali podatkowej, 19% stawki podatku oraz - na podstawie art. 11 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (t.j. Dz.U. z 2025 r., poz. 643 ze zm.) - opłacający ryczałt od przychodów ewidencjonowanych, będący właścicielami lub współwłaścicielami jednorodzinnych budynków mieszkalnych, ponoszący wydatki na realizację przedsięwzięć termomodernizacyjnych.

Na podstawie art. 26h ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Kwota odliczenia nie może przekroczyć 53 000 zł w odniesieniu do wszystkich realizowanych przedsięwzięć termomodernizacyjnych w poszczególnych budynkach, których podatnik jest właścicielem lub współwłaścicielem.

Stosownie do art. 26h ust. 3 cytowanej ustawy:

Wysokość wydatków ustala się na podstawie faktur wystawionych przez podatnika podatku od towarów i usług niekorzystającego ze zwolnienia od tego podatku.

Innymi słowy, wysokość wydatków ustala się na podstawie faktur wystawionych przez podatnika podatku od towarów i usług niekorzystającego ze zwolnienia od tego podatku (tj. przez podatnika VAT czynnego). Zatem, odliczeniu w ramach ulgi termomodernizacyjnej mogą podlegać wyłącznie wydatki, które zostały udokumentowane fakturą VAT pochodzącą od czynnych podatników VAT.

Artykuł. 26h ust. 4 wskazanej wyżej ustawy stanowi natomiast, że:

Jeżeli poniesione wydatki były opodatkowane podatkiem od towarów i usług, za kwotę wydatku uważa się wydatek wraz z podatkiem od towarów i usług, o ile podatek ten nie został odliczony na podstawie ustawy o podatku od towarów i usług. Za datę poniesienia wydatku uważa się dzień wystawienia faktury.

A zgodnie z art. 26h ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Odliczeniu nie podlegają wydatki w części, w jakiej zostały:

1) sfinansowane (dofinansowane) ze środków Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej lub wojewódzkich funduszy ochrony środowiska i gospodarki wodnej lub zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie;

2) zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, odliczone od przychodu na podstawie ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym lub uwzględnione przez podatnika w związku z korzystaniem z ulg podatkowych w rozumieniu Ordynacji podatkowej.

Powyższa regulacja wskazuje zatem na brak możliwości odliczenia wydatków, których podatnik nie poniósł, gdyż zostały mu zrefinansowane (zwrócone). Odliczeniu podlegają te wydatki, których ciężar ekonomiczny ponosi podatnik (uszczuplają jego majątek). Nie ma także możliwości odliczenia wydatków, które w jakiejkolwiek formie pomniejszyły już zobowiązanie podatkowe podatnika.

W treści wniosku (i jego uzupełnieniu) zaznaczył Pan, że wydatki (na dostawę i montaż pomp ciepła powietrze-powietrze):

·      nie zostały sfinansowane, ani dofinansowane ze środków publicznych,

·      nie zostały Panu zwrócone w żadnej formie,

·      nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów,

·      nie zostały i nie zostaną odliczone od przychodu na podstawie ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym,

·      nie zostały i nie zostaną uwzględnione w związku z korzystaniem z innych ulg podatkowych w rozumieniu Ordynacji podatkowej,

·      zostały poniesione wyłącznie z Pana majątku.

Ograniczenie zawarte w treści art. 26h ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie ma więc zastosowania do opisanych przez Pana okoliczności.

Ponadto, zamierza Pan skorzystać z ulgi termomodernizacyjnej w zakresie wydatków na dostawę i montaż pomp ciepła powietrze-powietrze w zeznaniu podatkowym składanym za 2026 r. (o ile interpretacja indywidualna potwierdzi prawidłowość Pana stanowiska). Jak Pan bowiem zaznaczył:

Wydatki, których dotyczy pytanie we wniosku, dokumentuje wyłącznie faktura VAT numer: (...), wystawiona 19 maja 2026 r. przez (...).

Pana zamierzenie współgra więc z treścią art. 26h ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym:

Odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono wydatki.

Zaznaczam również, że stosownie do:

·      art. 26h ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Kwota odliczenia nieznajdująca pokrycia w rocznym dochodzie podatnika podlega odliczeniu w kolejnych latach, nie dłużej jednak niż przez 6 lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym poniesiono pierwszy wydatek.

·      art. 26h ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatnik, który po roku, w którym dokonał odliczeń, otrzymał zwrot odliczonych wydatków na realizację przedsięwzięcia termomodernizacyjnego, jest obowiązany doliczyć odpowiednio kwoty poprzednio odliczone do dochodu za rok podatkowy, w którym otrzymał ten zwrot.

·      art. 26h ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W przypadku niezrealizowania przedsięwzięcia termomodernizacyjnego w terminie, o którym mowa w ust. 1, podatnik dolicza kwoty poprzednio odliczone do dochodu za rok podatkowy, w którym upłynął ten termin.

Ważne jest również to, że prawo do skorzystania z ulgi termomodernizacyjnej przysługuje właścicielowi lub współwłaścicielowi budynku mieszkalnego jednorodzinnego w rozumieniu art. 3 pkt 2a ustawy Prawo budowlane w przypadku realizacji przedsięwzięcia termomodernizacyjnego rozumianego zgodnie z art. 2 pkt 2 ustawy o wspieraniu termomodernizacji i remontów oraz o centralnej ewidencji emisyjności budynków.

Zgodnie bowiem z art. 5a pkt 18b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o budynku mieszkalnym jednorodzinnym - oznacza to budynek mieszkalny jednorodzinny w rozumieniu art. 3 pkt 2a ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 418 , 1080 , 1535 , 1673 i 1847 ).

Stosownie do treści wskazanego wyżej artykułu (art. 3 pkt 2a ustawy Prawo budowlane):

Ilekroć w ustawie jest mowa o budynku mieszkalnym jednorodzinnym - należy przez to rozumieć budynek wolno stojący albo budynek w zabudowie bliźniaczej, szeregowej lub grupowej, służący zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych, stanowiący konstrukcyjnie samodzielną całość, w którym dopuszcza się wydzielenie nie więcej niż dwóch lokali mieszkalnych albo jednego lokalu mieszkalnego i lokalu użytkowego o powierzchni całkowitej nieprzekraczającej 30% powierzchni całkowitej budynku.

Okoliczności Pana sprawy dotyczą budynku mieszkalnego jednorodzinnego w rozumieniu art. 3 pkt 2a ustawy Prawo budowlane.

Budynek – jak Pan podał:

·      służy i będzie służył zaspokajaniu Pana potrzeb mieszkaniowych,

·      faktycznie istnieje i posiada cechy budynku oraz budynku mieszkalnego jednorodzinnego co najmniej od 2015 r.,

·      jest technicznie przystosowany do zamieszkania co najmniej od 2015 r. - posiada instalacje i podłączenia umożliwiające użytkowanie, w tym instalację elektryczną, wodną, kanalizacyjną oraz instalację ogrzewania,

·      jest przez Pana użytkowy od 9 maja 2025 r.,

·      jego stan w dacie rozpoczęcia użytkowania umożliwiał jego użytkowanie - budynek był zakończony, oddany do użytkowania, posiadał dach, fundamenty, ściany, wydzielone pomieszczenia oraz instalacje i podłączenia umożliwiające korzystanie z niego jako budynku mieszkalnego,

o  prowadzone później prace miały charakter remontowy, adaptacyjny i modernizacyjny, a nie były pracami warunkującymi samo istnienie budynku,

·      w momencie składania zeznania podatkowego za 2026 r. budynek będzie budynkiem mieszkalnym jednorodzinnym w rozumieniu art. 3 pkt 2a ustawy Prawo budowlane.

Ponadto - jak Pan wskazał:

·      wydatki na dostawę i montaż pomp ciepła powietrze-powietrze zostały poniesione w związku z realizacją przedsięwzięcia termomodernizacyjnego w rozumieniu art. 2 pkt 2 ustawy o wspieraniu termomodernizacji i remontów oraz o centralnej ewidencji emisyjności budynków,

·      przedsięwzięcie polega na częściowej zamianie źródła energii na źródło odnawialne oraz na ograniczeniu zużycia pelletu do ogrzewania pomieszczeń (zamontowane urządzenia wykorzystują energię cieplną z powietrza zewnętrznego i służą do ogrzewania pomieszczeń. Inwestycja wpisuje się również w szerszy plan stopniowego ograniczania roli pelletu jako podstawowego paliwa oraz zwiększania udziału rozwiązań elektrycznych, które w przyszłości mogą być zasilane energią z odnawialnych źródeł, takich jak fotowoltaika lub przydomowa mikroinstalacja wiatrowa).

Konieczne jest więc przywołanie regulacji zawartej w art. 2 pkt 2 ustawy o wspieraniu termomodernizacji i remontów oraz o centralnej ewidencji emisyjności budynków (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 1419 ze zm. ) Stosownie bowiem do tych przepisów:

Użyte w ustawie określenia oznaczają: przedsięwzięcia termomodernizacyjne - przedsięwzięcia, których przedmiotem jest:

a)  ulepszenie, w wyniku którego następuje zmniejszenie zapotrzebowania na energię dostarczaną na potrzeby ogrzewania i podgrzewania wody użytkowej oraz ogrzewania do budynków mieszkalnych, budynków zbiorowego zamieszkania oraz budynków stanowiących własność jednostek samorządu terytorialnego służących do wykonywania przez nie zadań publicznych,

b)  ulepszenie, w wyniku którego następuje zmniejszenie strat energii pierwotnej w lokalnych sieciach ciepłowniczych oraz zasilających je lokalnych źródłach ciepła, jeżeli budynki wymienione w lit. a, do których dostarczana jest z tych sieci energia, spełniają wymagania w zakresie oszczędności energii, określone w przepisach prawa budowlanego, lub zostały podjęte działania mające na celu zmniejszenie zużycia energii dostarczanej do tych budynków,

c)  wykonanie przyłącza technicznego do scentralizowanego źródła ciepła, w związku z likwidacją lokalnego źródła ciepła, w wyniku czego następuje zmniejszenie kosztów pozyskania ciepła dostarczanego do budynków wymienionych w lit. a,

d)  całkowita lub częściowa zamiana źródeł energii na źródła odnawialne lub zastosowanie wysokosprawnej kogeneracji.

Katalog wydatków podlegających odliczeniu znajduje się natomiast w załączniku do rozporządzenia Ministra Inwestycji i Rozwoju z 21 grudnia 2018 r. w sprawie określenia wykazu rodzajów materiałów budowlanych, urządzeń i usług związanych z realizacją przedsięwzięć termomodernizacyjnych.

Podstawą dla jego stworzenia jest art. 26h ust. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym:

Minister właściwy do spraw budownictwa, planowania i zagospodarowania przestrzennego oraz mieszkalnictwa w porozumieniu z ministrem właściwym do spraw klimatu, ministrem właściwym do spraw gospodarki oraz ministrem właściwym do spraw finansów publicznych określi, w drodze rozporządzenia, wykaz rodzajów materiałów budowlanych, urządzeń i usług związanych z realizacją przedsięwzięć termomodernizacyjnych, o których mowa w ust. 1, mając na uwadze zapewnienie poprawy efektywności energetycznej przedsięwzięć termomodernizacyjnych oraz ich wpływ na poprawę jakości powietrza.

Jak wynika z treści Objaśnień podatkowych dotyczących zakresu ulgi termomodernizacyjnej (Objaśnienia z 30 czerwca 2025 r. - Formy wsparcia przedsięwzięcia termomodernizacyjnego w podatku dochodowym od osób fizycznych):

Nie każdy wydatek, który przyczynia się do poprawy efektywności energetycznej budynku, podlega odliczeniu w ramach ulgi termomodernizacyjnej. Do odliczenia uprawnia tylko ten wydatek, który znajduje się na liście wydatków, czyli został wymieniony w rozporządzeniu Ministra Inwestycji i Rozwoju (dalej „rozporządzenie”).

Ważne! Rozporządzenie zawiera zamkniętą listę wydatków. Wydatki spoza listy nie podlegają odliczeniu w ramach ulgi termomodernizacyjnej.

Innymi słowy, odliczeniu w ramach tej ulgi podlegają jedynie te wydatki, na które wskazują przepisy wykonawcze, czyli wskazane wyżej rozporządzenie. Katalog - możliwych do odliczenia w ramach ulgi termomodernizacyjnej - materiałów budowlanych, urządzeń i usług bardzo precyzyjnie określa, co podlega ujęciu w ramach tej ulgi. W sytuacji, gdy wydatek jest ponoszony w 2026 r., wówczas ulgą termomodernizacyjną objąć można m.in.:

·      pompę ciepła wraz z infrastrukturą niezbędną do jej funkcjonowania, pod warunkiem że pompa ta jest częścią instalacji wykorzystywanej do ogrzewania pomieszczeń lub przygotowania ciepłej wody użytkowej (ust. 1 pkt 11 wykazu wydatków),

·      montaż pompy ciepła oraz infrastruktury niezbędnej do jej funkcjonowania, pod warunkiem że pompa ta jest częścią instalacji wykorzystywanej do ogrzewania pomieszczeń lub przygotowania ciepłej wody użytkowej (ust. 2 pkt 10 wykazu wydatków).

Przedmiot Pana pytania zmierza do określenia, czy ma Pan prawo odliczyć od podstawy obliczenia podatku, w ramach ulgi termomodernizacyjnej, wydatek w poniesiony na dostawę i montaż opisanych we wniosku pomp ciepła typu powietrze-powietrze, wykorzystywanych jako dodatkowe źródło ogrzewania pomieszczeń w budynku mieszkalnym jednorodzinnym?

Skoro, cytowane wyżej rozporządzenie dopuszcza ujmowanie w ramach ulgi termomodernizacyjnej wydatków na pompy ciepła wraz z infrastrukturą niezbędną do jej funkcjonowania, wyłącznie wtedy gdy pompa jest częścią instalacji wykorzystywanej do ogrzewania pomieszczeń lub przygotowania ciepłej wody użytkowej, to w pierwszej kolejności należy wyjaśnić czym jest owa „instalacja” oraz z czym powinno się utożsamiać termin: „część”.

Stosownie do Słownika Języka Polskiego PWN [dostęp: https://sjp.pl - przypis organu], pod pojęciem „instalacja ” należy rozumieć:

1. ogół urządzeń doprowadzających elektryczność, gaz, wodę itp. do jakichś budynku lub pomieszczenia;

2. zakładanie gdzieś urządzeń technicznych;

3. urządzanie siebie lub kogoś w nowym miejscu;

4. wgrywanie nowego programu do komputera;

5. dzieło plastyczne zbudowane przez artystę w zastanej przestrzeni lub organizujące przestrzeń

Natomiast „część” to:

element całości.

Przynależność do instalacji wykorzystywanej do ogrzewania pomieszczeń lub przygotowania ciepłej wody użytkowej stanowi zatem - wolą ustawodawcy - zasadniczy wyróżnik pomp ciepła, pozwalający na wykazanie wydatków na ich zakup/montaż w ramach ulgi termomodernizacyjnej.

Powyższą korelację (pomiędzy urządzeniem i uzyskaniem statusu „części instalacji”) najdobitniej obrazuje wyrok Sądu Okręgowego w Poznaniu - XII Wydział Cywilny z 22 listopada 2021 r., sygn. akt XII C 793/20), gdzie zwrócono uwagę na wykorzystywanie/braku wykorzystywania „instalacji” przez dane urządzenie. I choć w wyroku tym zestawiono pompę ciepła i klimatyzator, to rysujący się wniosek można odnieść również do Pana sprawy. Sąd uznał bowiem, że:

Najistotniejszą różnicą pomiędzy klimatyzatorem a pompą ciepła jest zaś sposób oddawania chłodu do pomieszczeń. Klimatyzator działa, jako bezpośredni nadmuch powietrza, a pompa ciepła potrzebuje czynnika pośredniego, którym jest woda krążąca w instalacji.

Z treści złożonego przez Pana wniosku (jego uzupełnienia) nie wynika jednak, że opisane pompy ciepła stanowią element ogółu urządzeń wykorzystywanych do ogrzewania/mających na celu przegotowanie ciepłej wody użytkowej w budynku mieszkalnym jednorodzinnym.

Jak bowiem Pan podał:

·      w 2026 r. zrealizował Pan inwestycję polegającą na zakupie i montażu dwóch urządzeń stanowiących pompy ciepła typu powietrze-powietrze,

o  urządzenia działają w odwracalnym obiegu chłodniczym,

o  w trybie ogrzewania pobierają energię cieplną z powietrza zewnętrznego i przekazują ją bezpośrednio do powietrza wewnątrz pomieszczeń,

o  urządzenia są wykorzystywane jako dodatkowe źródło ogrzewania pomieszczeń budynku; mogą również służyć do awaryjnego ogrzewania pomieszczeń w sytuacji przerwy w pracy podstawowego źródła ogrzewania lub braku paliwa do kotła na pellet,

·      woda użytkowa w budynku jest obecnie podgrzewana przy wykorzystaniu kotła na pellet,

o  w budynku istnieje również możliwość podgrzewania wody przy użyciu bojlera elektrycznego,

o  w przyszłości rozważa Pan dostosowanie tego rozwiązania do zasilania energią z odnawialnego źródła, np. instalacji fotowoltaicznej lub przydomowej mikroinstalacji wiatrowej, ewentualnie z wykorzystaniem magazynu energii,

·      kocioł na pellet jest obecnie podstawowym źródłem ogrzewania budynku

o  jest wykorzystywany przede wszystkim w okresie zimowym oraz podczas pobytów w budynku wymagających utrzymywania komfortowej temperatury,

o  docelowo chciałby Pan, aby kocioł na pellet pełnił w większym stopniu funkcję źródła rezerwowego, a podstawowe lub istotne uzupełniające ogrzewanie mogło być realizowane przy wykorzystaniu urządzeń elektrycznych zasilanych energią z odnawialnych źródeł, takich jak fotowoltaika lub przydomowa mikroinstalacja wiatrowa,

·      pompy ciepła powietrze-powietrze nie są połączone z kotłem na pellet - działają jako odrębne, samodzielne źródło ogrzewania pomieszczeń,

·      pompy ciepła powietrze-powietrze nie są połączone ze źródłem energii podgrzewającym wodę użytkową,

·      jest to niezależna instalacja ogrzewania typu powietrze-powietrze, w której jednostki zewnętrzne pobierają energię cieplną z powietrza zewnętrznego, a jednostki wewnętrzne przekazują ciepło bezpośrednio do powietrza w pomieszczeniach.

Realia przedstawionej przez Pana sprawy nie pozwalają zatem na uznanie, że zakupione i zamontowane przez Pana pompy ciepła powietrze-powietrze stanowią:

·      „część instalacji wykorzystywanej do ogrzewania pomieszczeń”,

·      „część instalacji wykorzystywanej do przygotowania ciepłej wody użytkowej”.

Tym samym, wydatków poniesionych przez Pana za zakup i montaż tych urządzeń (pomp ciepła powietrze-powietrze) nie może Pan odliczyć w ramach ulgi termomodernizacyjnej, o której mowa w art. 26h ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest więc nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Końcowo zaznaczam, że:

·      przedstawiany przez Pana zakres żądania (zadane pytanie) zakreśla granice w jakich mogę wydać interpretację indywidualną. Przedmiotowe rozstrzygnięcie dotyczy więc tylko wyznaczonego przez Pana przedmiotu wniosku - zakresu Pana pytania,

·      procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla wyżej wskazanych trybów postępowań. Nie prowadzę również postępowania dowodowego. Z wyżej wskazanych powodów:

o  niniejszej odpowiedzi udzieliłem wyłącznie w oparciu o informacje podane we wniosku,

o  nie rozstrzygam, ani nie sprawdzam prawidłowości przedstawionych we wniosku wartości liczbowych/kwot.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·      Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2026 r. poz. 622 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

·      Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)  z zastosowaniem art. 119a;

2)  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

·      Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j. Dz.U. z 2026 r. 143 ze zm., dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·      w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA) albo

·      w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.