0115-KDIT2.4011.710.2025.1.ŁS

Interpretacja indywidualna

– stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

15 grudnia 2025 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej. Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

X z siedzibą w A (dalej „Spółka”, Państwo) jest polską spółką prawa handlowego, podlegającą w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób prawnych.

Spółka prowadzi działalność w zakresie (...).

Zamierzają Państwo zawrzeć umowę („Umowa”) z podmiotem zewnętrznym („Dostawca”) w celu zapewnienia pracownikom dostępu do programu różnorodnych usług (...) za pośrednictwem platformy internetowej (dalej: „Platforma”).

Dostawca jest podmiotem działającym na rynku polskim i zagranicznym. Platforma stanowi gotowy produkt, z którego korzystają różne firmy. Celem Umowy jest podniesienie dobrostanu i efektywności pracowników Spółki (dalej: „Pracownicy”) oraz realizacja zasady równego traktowania w zatrudnieniu poprzez objęcie dostępem do Platformy wszystkich osób aktualnie zatrudnionych w Spółce oraz osób nowo przyjmowanych.

Platforma stanowi narzędzie internetowe, za pomocą którego Państwa Pracownicy będą mieć zapewniony dostęp do usług świadczonych online lub w innej formie bezpośrednio przez Dostawcę albo jego partnerów na rzecz osób posiadających do niej dostęp. W zależności od wybranego pakietu usługi te mogą obejmować w szczególności takie obszary np. jak (...).

Charakter i liczba usług na Platformie mogą ulegać zmianie (Dostawca może wycofywać i dodawać usługi dostępne na Platformie na podstawie jednostronnej decyzji). Dostawca gwarantuje określoną w umowie minimalną liczbę zróżnicowanych usług, do których jej użytkownicy będą mieli dostęp podczas trwania umowy. W przypadku spadku liczby oferowanych usług poniżej progu określonego w Umowie, Dostawca zobowiązany jest uzupełnić ofertę w terminie 60 dni liczonych od daty wycofania poszczególnej usługi, w wyniku czego liczba oferowanych usług spadła poniżej gwarantowanego w umowie poziomu.

Część usług może być limitowana, tj. Pracownicy będą mieli możliwość skorzystania z niektórych usług w ograniczonej ilości (np. miesięcznie, kwartalnie, półrocznie). Jednocześnie nie będą Państwo otrzymywali informacji, który z Pracowników oraz w jakiej ilości skorzystał z usług limitowanych.

Zawarcie Umowy oraz umożliwienie Państwa Pracownikom dostępu do świadczeń za pośrednictwem Platformy nastąpi z wyłącznej Państwa inicjatywy. Osoby uprawnione zostaną objęte dostępem automatycznie z mocy zatrudnienia i nie będą mogły mieć możliwości wyrażenia sprzeciwu. Informacja o udostępnieniu Platformy nie będzie wprowadzana do indywidualnych umów o pracę ani regulaminów wynagradzania.

Dostęp do usług Platformy wymaga zarejestrowania konta na Platformie oraz zalogowania przy użyciu loginu i hasła przez Pracownika oraz aktywacji dostępu przez Dostawcę. Niektóre z usług mogą wymagać również założenia przez Pracowników dodatkowego konta użytkownika w miejscu wskazanym przez Dostawcę, innym niż Platforma. Sama rejestracja oraz zalogowanie się na Platformie nie jest równoznaczne z faktycznym skorzystaniem z jakiejkolwiek z usług przez Pracownika.

W ramach Umowy będą Państwo deklarować stan zatrudnienia aktualny na dzień podpisania Umowy (aktualnie ok. (...) osób). Zapewnią Państwo możliwość skorzystania z Platformy wszystkim swoim Pracownikom. Całość wynagrodzenia należnego dostawcy pokrywane będzie przez Państwa, Pracownicy nie będą obciążeni kosztem dostępu do Platformy.

Umowa będzie zawierać pulę dostępów do Platformy w przedziale (...) osób, w ramach ryczałtowej ceny za pulę dostępów zapewnią Państwo dostęp wszystkim obecnym oraz nowo zatrudnianym osobom – do wskazanego w Umowie limitu (...) osób. Dalsza współpraca Państwa z Dostawcą po przekroczeniu liczby (...) osób jest możliwa na warunkach ustalonych z Dostawcą. W przypadku takiego przekroczenia cena ryczałtowa może wzrosnąć, a mechanizm jej zmiany zostanie wyjaśniony w dalszej części.

Wynagrodzenie należne Dostawcy ma charakter stałego miesięcznego ryczałtu, niezależnego od liczby Pracowników faktycznie korzystających z Platformy oraz od zakresu korzystania z usług w danym okresie rozliczeniowym.

Możliwe są więc miesiące, w których nikt z Pracowników nie skorzysta z usług, jak i miesiące o intensywniejszym wykorzystaniu – bez wpływu na wysokość opłaty ryczałtowej. Ponadto, Pracownicy mogą się logować do Platformy w dowolnym momencie (może się zdarzyć, że jeden pracownik loguje się na początku miesiąca, a inny na końcu), tymczasem wynagrodzenie za pulę dostępów do Platformy dotyczy całego okresu rozliczeniowego (tj. miesiąca).

Dodatkowo, wzrost zatrudnienia u Państwa (czy to o kilka, kilkanaście osób czy nawet (...) osób), nie będzie miał wpływu na ryczałtowe wynagrodzenie należne Dostawcy. Jedynie w przypadku wzrostu zatrudnienia o ponad 10% (w stosunku do liczby pracowników deklarowanej przy podpisaniu Umowy), może spowodować zmianę ceny za dostęp do Platformy. Przy czym zmiana ceny nie będzie automatyczna, a może nastąpić po upływie 3 okresów rozliczeniowych (miesięcy) od wzrostu zatrudnienia o ponad 10%. Zgodnie z treścią Umowy, Dostawca będzie w takiej sytuacji uprawniony do złożenia oświadczenia woli o zamiarze zmiany cen wskazanych w Umowie oraz złożenia propozycji nowej ceny. Dostawca zatem może skorzystać ze swojego prawa do zmiany ceny, jednak może też z tego uprawnienia zrezygnować i w takim przypadku nawet wzrost zatrudnienia o 10% może nie wpłynąć na koszt Platformy.

Jednocześnie, cena nie zostanie zmieniona w przypadku spadku zatrudnienia u Państwa. Oznacza to, że niezależnie od tego jak bardzo Spółka zmniejszy wynagrodzenie, cena dostępu do Platformy pozostanie niezmieniona.

Z Państwa perspektywy taki model dostępu do Platformy jest atrakcyjny pod kątem biznesowym. Opłata ryczałtowa za pewną pulę dostępów do Platformy stanowi dla Państwa wygodną formę rozliczeń z Dostawcą. Jest to istotna oszczędność czasu dzięki prostemu rozliczeniu tylko jedną fakturą za wiele różnorodnych usług.

Ze względu na charakter części usług (w szczególności z obszaru (...)), które dotyczą sfery osobistej i danych wrażliwych Pracownika, Dostawca nie będzie przekazywać Spółce informacji o tym, który Pracownik oraz w jaki sposób skorzystał z usług oferowanych na Platformie.

Będą Państwo otrzymywać wyłącznie zagregowane, zanonimizowane raporty o charakterze statystycznym (np. liczba logowań w danym okresie rozliczeniowym, kategorie wykorzystywanych usług). Raporty te będą służyć jedynie ocenie zbiorczego poziomu dobrostanu i nie będą pozwalać ustalić, która konkretna osoba, kiedy i z jakiej usługi skorzystała. Nie będą Państwo mieć możliwości przypisania informacji o korzystaniu z usług do poszczególnych osób ani określenia wartości świadczeń na poziomie indywidualnym. Przykładowo raport za dany miesiąc korzystania z Platformy może zawierać informację, że widoczne w systemie było 80 logowań do Platformy i logowania te dotyczyły (...). Z kolei w drugim miesiącu raport może zawierać informację o 30 logowaniach, które dotyczyły udziału w (...). Przy czym, liczba logowań nie oznacza automatycznie, iż Pracownicy skorzystali odpowiednio z 80, czy 30 usług w danym okresie.

Dodatkowo, jak wspomniano wcześniej, Pracownicy będą mogli się logować do Platformy w dowolnym momencie. Może zdarzyć się również, że pracownik nie będzie się logował wcale lub zaprzestanie logowania. Dostęp dla takiego pracownika zostanie przez cały czas aktywny, bo chcą Państwo zapewniać swoim Pracownikom stały dostęp do Platformy dbając o ich rozwój, niezależnie od tego czy Pracownicy będą z tej możliwości korzystać. Dostęp dla tego Pracownika pozostaje zatem w mocy zgodnie z pulą dostępów ustaloną między Dostawcą a Państwem i nie ma on obowiązku zgłaszać swojej decyzji ani do Państwa, ani tym bardziej do Dostawcy. Fakt ten również nie wpływa na wynagrodzenie płatne przez Państwa za dostęp do Platformy.

W trakcie obowiązywania Umowy Spółka będzie aktualizować w każdym kolejnym miesiącu stan zatrudnienia (o ile zajdą zmiany). Zmiany te mogą wpływać na liczbę osób posiadających dostęp w danym miesiącu, nie wpływają jednak – co do zasady – na ryczałtowe wynagrodzenie należne Dostawcy, z zastrzeżeniem mechanizmu opisanej wyżej zmiany ceny przy wzroście zatrudnienia przekraczającym 10%.

W żadnym wypadku nie są Państwo w stanie ustalić, który z Państwa pracowników logował się do systemu w poszczególnych miesiącach i w jakim zakresie skorzystał z raportowanych usług. Nie będą Państwo mieli także możliwości obliczenia ceny za poszczególne usługi, ze względu na to, że jak już wskazano, opłata za dostęp do Platformy jest opłatą ryczałtową za wskazane w wybranym wariancie usługi (które mogą być zmienne w czasie) oraz za pulę dostępów dla pracowników w przedziale (...) osób, bądź wyższą w przypadku, gdy Dostawca nie skorzysta ze swego uprawnienia do zmiany ceny za dostęp do Platformy w potencjalnie zwiększonym zakresie.

Pytania

1)  Czy prawidłowe jest Państwa stanowisko, że w zdarzeniu przyszłym będącym przedmiotem wniosku, momentem otrzymania nieodpłatnego świadczenia przez Państwa Pracowników jest moment faktycznego skorzystania przez Pracowników z usług oferowanych za pośrednictwem Platformy?

2)  Jeśli odpowiedź na pytanie pierwsze jest twierdząca — czy prawidłowe jest Państwa stanowisko, iż w zdarzeniu przyszłym, będącym przedmiotem wniosku, w związku z brakiem możliwości przypisania wartości indywidualnego świadczenia otrzymanego przez Pracownika po skorzystaniu z usługi dostępnej na Platformie, po stronie Pracownika nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu PIT, a w konsekwencji, jako płatnik, nie będą Państwo zobowiązani do obliczenia i pobrania zaliczek na PIT z tego tytułu?

Państwa stanowisko w sprawie

Państwa zdaniem – w zakresie pytania nr 1 – momentem otrzymania nieodpłatnego świadczenia przez Państwa Pracowników jest moment faktycznego skorzystania przez Pracowników z usług oferowanych za pośrednictwem Platformy.

Państwa zdaniem – w zakresie pytania nr 2 – z związku z brakiem możliwości przypisania wartości indywidualnego świadczenia otrzymanego przez Pracownika po skorzystaniu z usługi dostępnej na Platformie, po stronie Pracownika nie powstaje przychód podlegający opodatkowaniu PIT, a w konsekwencji jako płatnik, nie są Państwo zobowiązani do obliczenia i pobrania zaliczek na PIT z tego tytułu.

Uzasadnienie Państwa stanowiska

Ad. 1.

Na podstawie art. 11 ust. 1 Ustawy o PIT przychodami są zasadniczo otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartości otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. W świetle art. 12 ust. 1 Ustawy o PIT za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Na podstawie art. 11 ust. 2a pkt 2 oraz pkt 4 Ustawy o PIT, jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione, wartość pieniężną nieodpłatnych świadczeń ustala się według cen zakupu, a w pozostałych przypadkach – na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Jednocześnie, zgodnie z art. 32 ust. 1 Ustawy o PIT, zakłady pracy będące między innymi osobami prawnymi są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów między innymi przychody ze stosunku pracy.

Z zestawienia powyższych regulacji wynika zatem, że przychodem ze stosunku pracy jest co do zasady każde przysporzenie majątkowe związane ze stosunkiem pracy. Przysporzeniami są trwałe i bezzwrotne wartości lub świadczenia pieniężne i niepieniężne, które pracownik uzyskuje w związku z pozostawaniem w stosunku pracy.

W Państwa ocenie, w zdarzeniu przyszłym będącym przedmiotem wniosku, kluczowym elementem jest ustalenie momentu, w którym z tytułu udostępnienia Platformy Pracownikom może powstać przychód z nieodpłatnych świadczeń dla Pracowników Spółki.

Pierwszym zdarzeniem jest zapewnienie dostępu do Platformy dla wszystkich zatrudnionych w Spółce. Drugie zdarzenie dotyczy rejestracji Pracowników na Platformie jako aktywnych użytkowników. Z kolei trzecim zdarzeniem jest faktyczne skorzystanie przez Pracowników z usług udostępnionych im na Platformie.

Państwa zdaniem, momentem otrzymania nieodpłatnego świadczenia przez pracowników Spółki jest moment faktycznego skorzystania przez pracowników z usług oferowanych za pośrednictwem Platformy. W szczególności ani samo objęcie pracowników dostępem do Platformy, ani sama rejestracja na Platformie nie powodują powstania przychodu po stronie pracownika, ponieważ nie dochodzi wówczas do realnego przysporzenia majątkowego w rozumieniu art. 11 ust. 1 Ustawy o PIT.

W tym miejscu podkreślają Państwo, że mimo iż nie wynika to wprost z brzmienia art. 11 ust. 1 Ustawy o PIT, to przychód jest w istocie określonym przyrostem majątkowym, a zatem jego otrzymanie musi mieć charakter definitywny. Takie rozumienie było i jest wielokrotnie podnoszone przez doktrynę, sądy i organy podatkowe. Użyty w przepisie termin „inne nieodpłatne świadczenia” oznacza zatem wyłącznie przysporzenie majątkowe o indywidualnie określonej wartości otrzymanej przez pracownika. W zakres nieodpłatnego świadczenia jako przychodu wchodzą zatem wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

W przypadku nieodpłatnych świadczeń ustawodawca posłużył się trybem dokonanym „otrzymane”, tym samym akcentując uprzedni fakt spełnienia „innego nieodpłatnego świadczenia” – nie wystarcza zatem sama potencjalna możliwość uzyskania świadczenia.

Z uwagi na powyższe, uważają Państwo, że samo objęcie dostępem do Platformy nie oznacza, że pracownicy uzyskują z tego tytułu przychód. Podobnie rejestracja na Platformie nie jest równoznaczna z uzyskaniem przychodu przez pracownika. Oba zdarzenia dają jedynie możliwość uzyskania świadczenia – nie powodują jednocześnie przysporzenia w majątku pracowników.

Podobne stanowisko zostało przedstawione w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej („KIS”) z 4 marca 2022 r., nr 0114-KDIP3-1.4011.1084.2021.1.MG, w której organ podatkowy stanął na stanowisku, że „sama teoretyczna możliwość skorzystania z bezpłatnej infolinii nie powoduje jeszcze powstania przychodu z tzw. nieodpłatnych świadczeń”.

Na poparcie swojego stanowiska przytaczają Państwo również wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego („NSA”) z 14 marca 2023 r., II FSK 2116/20, zgodnie z którym pracodawca powinien rozliczyć benefit dopiero wtedy, gdy pracownik zakupi towar lub usługę na platformie do obsługi programu kafeteryjnego. Przychodu pracowniczego nie generuje samo przypisanie punktów do indywidualnego konta funkcjonującego w serwisie, niezależnie od tego, czy zasilenie następuje automatycznie czy jednorazowo.

W powołanym wyroku NSA podkreślił, że konkretną korzyść pracownik uzyskuje dopiero w momencie zamiany punktów na towary i usługi, w ramach umowy pomiędzy dostawcą programu kafeteryjnego a pracodawcą oraz w granicach ich oferty.

Podobny pogląd prezentowany jest w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego („WSA”) w Szczecinie z 25 maja 2017 r., sygn. I SA/Sz 212/17 – WSA stwierdził, że w przypadku przekazywanych punktów na indywidualne konto pracownika w systemie kafeteryjnym, przychód ze stosunku pracy powstaje w momencie wymiany punktów na towar lub usługę, nie zaś w miesiącu przekazania punktów na konto.

Analogia między programem kafeteryjnym a usługami zapewnianymi w ramach Platformy jest oczywista. Moment, w którym w Państwa ocenie, można rozważać powstanie przychodu po stronie Państwa pracowników, wiąże się dopiero z faktycznym skorzystaniem przez pracowników z usług dostępnych w ramach Platformy. Jak wynika z art. 11 ust. 1 Ustawy o PIT, przychodami są świadczenia otrzymane faktycznie, realnie powiększające majątek podatnika, a nie potencjalne lub hipotetyczne możliwości skorzystania z określonego świadczenia.

Samo objęcie pracowników dostępem do Platformy wynika z Państwa decyzji i ma charakter automatyczny. Pracownicy nie mogą odmówić objęcia ich programem i nie dokonują w tym zakresie żadnej czynności woli. Tym samym nie można mówić o powstaniu przychodu po stronie pracowników, skoro nie dochodzi ani do świadczenia dobrowolnie otrzymanego, ani do jakiegokolwiek realnego przysporzenia majątkowego. Podobnie rejestracja pracownika na Platformie nie jest równoznaczna z uzyskaniem przez niego świadczenia. Stanowi jedynie czynność techniczną, umożliwiającą ewentualne skorzystanie w przyszłości z usług, ale nie powoduje powiększenia aktywów ani zaoszczędzenia wydatku przez pracownika.

Przychód podatkowy może powstać dopiero w momencie faktycznego skorzystania przez pracownika z usług oferowanych w ramach Platformy, ponieważ tylko wtedy można mówić o ewentualnym otrzymaniu świadczenia. Takie stanowisko znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych (jak wskazane powyżej wyroki NSA oraz WSA w Szczecinie) oraz wydawanych indywidualnych interpretacjach podatkowych (jak we wskazanej powyżej interpretacji Dyrektora KIS z 4 marca 2022 r.).

Aby nieodpłatne świadczenie oferowane Pracownikom przez Pracodawcę mogło stanowić przychód dla celów podatkowych, musi spełniać ono przesłanki przedstawione w wyroku Trybunału Konstytucyjnego („TK”) z dnia 8 lipca 2014 r., (sygn. K 7/13), zgodnie z którym za przychód podatkowy mogą zostać uznane jedynie takie świadczenia, które spełniają łącznie poniższe przesłanki:

·      zostały spełnione za zgodą pracownika (pracownik skorzystał z nich w pełni dobrowolnie),

·      zostały spełnione w jego interesie (a nie interesie pracodawcy) i przyniosły mu wymierną korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść,

·      korzyść ta jest wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi (nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów).

Pierwsza przesłanka wyrażona w wyżej wspomnianym wyroku TK dotyczy warunku, aby dane świadczenie zostało spełnione za zgodą pracownika, tj., aby pracownik skorzystał z niego w pełni dobrowolnie.

W opisanym we wniosku zdarzeniu przyszłym, na etapie objęcia dostępem do Platformy ta przesłanka (dobrowolności) nie jest spełniona – gdyż dostęp do Platformy następuje automatycznie, z Państwa inicjatywy. Pracownik nie ma wpływu na objęcie go programem. Taki sposób organizacji został uznany przez organy podatkowe za wykluczający powstanie przychodu między innymi w interpretacji wydanej przez Dyrektora KIS z dnia 29 października 2020 r. (sygn. 0114-KDIP3-2.4011.565.2020.1.JK3), w której organ podatkowy wskazał, że „w odniesieniu do przesłanki Nr 1, jak zaznaczył sam Wnioskodawca, zapewnienie pracownikom możliwości uczestnictwa w programie dokonywać się będzie z wyłącznej inicjatywy Spółki. Tym samym wszyscy pracownicy automatycznie zostaną objęci programem (pracownik nie będzie przystępować do programu z własnej woli na swój wniosek/za wyrażoną zgodą). A zatem, świadczenie to nie ma charakteru dobrowolności.”

Powyższe potwierdza również m.in. stanowisko przedstawione w interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z 4 marca 2022 r. nr 0114-KDIP3-1.4011.1084.2021.1.MG, w której organ podatkowy odnosząc się do świadczeń w postaci programu pomocy pracownikom obejmującego profesjonalne konsultacje prawne, społeczne, finansowe czy psychologiczne zapewnionego pracownikom przez pracodawcę, stanął na stanowisku, że „W odniesieniu do przesłanki Nr 1 należy wyjaśnić, że pracownik nie przystąpił do programu z własnej woli czy inicjatywy, a zatem świadczenie to nie ma charakteru dobrowolności.”

Na etapie rejestracji spełniona jest przesłanka dobrowolności – to Pracownicy podejmują decyzję o zarejestrowaniu się na Platformie. Podobnie skorzystanie z usług oferowanych na Platformie jest w pełni dobrowolne. Zatem w momencie rejestracji oraz skorzystania z usług w ramach Platformy występuje dobrowolność i tym samym ta przesłanka podnoszona przez wyrok TK jest spełniona.

Druga przesłanka wskazana w wyroku TK stanowi, że aby dane świadczenie mogło stanowić przychód, musi być spełnione w interesie pracownika (a nie w interesie pracodawcy) i przyniosło pracownikowi korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść.

Zgodnie z wyrokiem TK, dla oceny czy świadczenie leżało w interesie pracownika i przyniosło korzyść, istotne jest, czy stanowi ono realne przysporzenie majątkowe (korzyść), którego efekt jest uchwytny w jego majątku. Trybunał Konstytucyjny uznał, że w zakres nieodpłatnego świadczenia jako przychodu, wchodzą wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy. W konsekwencji, aby wartość świadczenia uzyskanego od pracodawcy podlegała opodatkowaniu, po stronie pracownika musi pojawić się dochód, czyli korzyść majątkowa. Korzyść ta może wystąpić w dwóch postaciach: prowadzi do powiększenia aktywów, co jest zwykłym skutkiem wypłaty pieniędzy albo do zaoszczędzenia wydatków, co może być następstwem świadczenia rzeczowego lub w formie usługi. W wyniku takiego świadczenia w majątku pracownika nie pojawia się wprawdzie realny dochód (w znaczeniu ekonomicznym), ale ponieważ znaczenie dochodu na gruncie ustawy PIT jest szersze, zaoszczędzenie wydatków musi być traktowane na równi z przyrostem majątku.

Przy czym, zgodnie z wyrokiem TK, ustalenie tej okoliczności zależy od tego, czy pracownik skorzystał ze świadczenia oferowanego przez pracodawcę w pełni dobrowolnie. W przypadku objęcia Pracowników dostępem do Platformy, nie można mówić o interesie i korzyści Pracownika, gdyż brak na ten moment dobrowolności po stronie Pracowników Spółki.

W Państwa ocenie, mimo że istnieją argumenty, iż korzystanie z usług oferowanych w ramach Platformy jest związane również z korzyścią dla samych Państwa (m.in. podnosi atrakcyjność pracodawcy, zwiększa zaangażowanie pracowników oraz może przyczynić się do zmniejszenia absencji w pracy) to jednak główną korzyść uzyskuje sam Pracownik.

Sam moment rejestracji na Platformie oraz zalogowania się do Platformy to czynności czysto techniczne i nie niosą za sobą ani powiększenia aktywów ani zaoszczędzenia wydatków – tym samym Pracownik nie odnosi na tych etapach żadnej korzyści.

Natomiast w przypadku korzystania z usług Platformy przez Pracowników Spółki, przesłanka ta zostanie więc spełniona. W konsekwencji momentem otrzymania nieodpłatnego świadczenia – jeśli w ogóle miałby on miejsce – jest moment faktycznego skorzystania przez Pracownika z usług oferowanych na Platformie, a nie samo objęcie dostępem do Platformy lub rejestracja na niej.

Ad. 2.

Trybunał Konstytucyjny w wyroku K 7/13 wskazał, że aby świadczenie mogło stanowić przychód opodatkowany musi być po pierwsze dobrowolne, po drugie leżeć w interesie pracownika, oraz po trzecie przynosić mu wymierną korzyść i być przypisane indywidualnie.

Jak wskazano powyżej, na etapie przyznania dostępu do Platformy nie została spełniona przesłanka dobrowolności, gdyż następuje on automatycznie, z Państwa inicjatywy. Pracownik nie ma wpływu na objęcie tym uprawnieniem.

Na kolejnym etapie, tj. rejestracji Pracownika na Platformie, przesłanka dobrowolności jest wprawdzie spełniona, jednak nie występuje przysporzenie majątkowe.

Dopiero faktyczne skorzystanie z usługi przez pracownika może zostać uznane za działanie dobrowolne i leżące w interesie pracownika. Przesłanka interesu i korzyści wymaga, by świadczenie przynosiło realne powiększenie majątku lub uniknięcie wydatku. Na etapie objęcia dostępem i rejestracji taka sytuacja nie zachodzi.

Trzecia przesłanka wymieniona w wyroku TK to warunek, aby korzyść związana z uzyskaniem świadczenia była wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi. TK wskazał, że przychód powstaje wtedy, gdy można zindywidualizować świadczenie, określić jego wartość pieniężną oraz skonkretyzować odbiorcę.

W analizowanym zdarzeniu przyszłym, nie będą Państwo znali indywidualnej wartości świadczenia na żadnym z wyżej opisanych etapów, tj. na etapie zapewnienia Pracownikom dostępu do Platformy, rejestracji Pracowników na Platformie oraz skorzystania z usług oferowanych na Platformie.

Na etapie objęcia Pracowników dostępem do Platformy, brak indywidualnej wartości świadczenia będzie wynikać z braku skonkretyzowanego kręgu Pracowników w Umowie (nie ma list imiennych pracowników objętych programem), z szerokiego zakresu osób objętych pulą dostępów (krąg uprawnionych ma charakter otwarty i obejmuje również przyszłych pracowników), sposobu skalkulowania ceny za pulę dostępów (wynagrodzenie Dostawcy ma formę ryczałtu niezależnego od liczby korzystających – do określonego pułapu. Zmiana ceny może nastąpić wyłącznie w razie przekroczenia poziomu zatrudnienia o 10%).

Brak indywidualnej wartości świadczenia na moment rejestracji będzie wynikać: z zakresu informacji o zarejestrowanych uczestnikach w formie zagregowanych i zanonimizowanych danych dotyczących liczby zarejestrowanych Pracowników, ceny za pulę dostępów (określonej w takiej samej kwocie, niezależnie od osób, które faktycznie zarejestrują się na Platformie aż do limitu upoważniającego Dostawcę do zmiany ceny), ceny, która jest niezależna od faktycznego zakresu usług i świadczeń oferowanych na Platformie, zakresu usług na Platformie, który może się zmieniać w trakcie trwania umowy i nie wpływa na cenę.

Brak indywidualnej wartości świadczenia na moment faktycznego skorzystania przez Pracowników z usług oferowanych w ramach Platformy wynika z:

-     zakresu usług, z których będą korzystać Pracownicy (Spółka nie otrzymuje informacji, którzy pracownicy skorzystali z usług ani w jakim zakresie. Dostawca przekazuje jedynie zanonimizowane dane zbiorcze, część usług dotyczy (...), co z oczywistych względów uniemożliwia ich indywidualne raportowanie),

-     ryczałtowej opłaty, która dotyczy ogólnie dostępu do wszystkich usług oferowanych na Platformie, bez podziału na poszczególne usługi,

-     ryczałtowego wynagrodzenia miesięcznego, które nie jest zależne ani od liczby Pracowników korzystających z usług dostępnych na Platformie, ani od zakresu usług wykorzystanych przez Pracowników w danym miesiącu, stopnia korzystania z usług w ramach Platformy (np. skorzystanie przez wszystkich Pracowników z wielu usług lub skorzystanie przez niewielu pracowników z niewielu usług nie powoduje zmiany ustalonej ceny ryczałtowej).

W konsekwencji nie jest możliwe przypisanie wartości świadczenia do konkretnej osoby. Nie będzie również możliwe zastosowanie art. 11 ust. 2a pkt 2 ustawy o PIT, zgodnie z którym wartość nieodpłatnych świadczeń ustala się według cen zakupu, jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione. Cena zakupu ponoszona przez Państwa odnosi się do całego pakietu dostępów, stąd tak ustalona cena zakupu nie dotyczy i nie jest zależna od usług, z których skorzystali Pracownicy, ani od liczby Pracowników.

Nie będą Państwo mieli możliwości obliczenia ceny za poszczególne usługi w ramach Platformy, bowiem jak już wskazano, opłata za dostęp do Platformy jest opłatą ryczałtową za wskazane w wybranym wariancie usługi oraz za pulę dostępów dla Pracowników (obejmującą wszystkich obecnych oraz przyszłych Pracowników, do limitu wyznaczonego pulą dostępów).

W ocenie Państwa, w analizowanym zdarzeniu przyszłym nie ma zatem możliwości przypisania konkretnej, indywidualnej wartości świadczenia każdemu z Pracowników.

Zastosowania również nie będzie mieć art. 11 ust. 2a pkt 4 ustawy o PIT zgodnie z którym, wartość nieodpłatnych świadczeń w pozostałych przypadkach ustala się na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług (...) tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia. Nawet jeśli przyjąć jako wartość świadczenia podział kosztów ryczałtu w drodze statystycznej (poprzez podział ceny ryczałtu za pulę dostępów przez sumaryczną liczbę pracowników korzystających z usług na Platformie w danym miesiącu), to taki sposób wyceny prowadziłby do arbitralnych i zmiennych rezultatów, zależnych od liczby osób korzystających z Platformy w danym miesiącu, a nie od realnej wartości uzyskanej przez Pracownika. W skrajnym przypadku, gdyby w danym miesiącu z usług skorzystała tylko jedna osoba, wartość przypisanego jej świadczenia odpowiadałaby pełnej cenie pakietu. W tego rodzaju statystycznym ujęciu, kwota przysporzenia dla konkretnego Pracownika zależałaby od zmiennej liczby aktywnych uczestników, na którą Pracownik nie ma żadnego wpływu.

W praktyce oznacza to, że próbując określić potencjalną indywidualną wartość świadczenia dla Pracownika np. przez matematyczny podział ceny przez liczbę dostępów, otrzymają Państwo wynik nieadekwatny, gdyż:

-     liczba odpowiadająca maksymalnej ilości dostępów nie będzie automatycznie oznaczała ilości dostępów rzeczywiście oferowanych Pracownikom ani ilości rejestracji faktycznie dokonywanych na Platformie ani ilości Pracowników faktycznie korzystających z różnych usług na Platformie;

-     cena ryczałtowa za pakiet dostępów do Platformy (do momentu ewentualnej jej zmiany lub negocjacji między stronami), będzie niezależna ani od jednostkowej zmiany liczby dostępów, ani od liczby rejestracji, ani od faktycznie wykorzystanych usług na Platformie w danym okresie tj. ewentualna zmiana ceny będzie następowała sporadycznie i opcjonalnie - może bowiem dotyczyć nowego przedziału dostępów do Platformy lub nowego pakietu usług dostępnych na Platformie.

Takie podejście byłoby sprzeczne z konstrukcją podatku dochodowego i nie znajduje oparcia w przepisach Ustawy o PIT.

Stanowisko to zostało potwierdzone m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z 6 marca 2025 r. (0112-KDIL2-1.4011.101.2025.1.KF) dotyczącej bezimiennego ubezpieczenia OC, a także w interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z 7 lutego 2025 r. (0114-KDIP3-2.4011.943.2024.1.JM).

WSA we Wrocławiu w wyroku z 12 września 2024 r. (I SA/Wr 251/24), utrzymanym w mocy przez NSA w wyroku z 8 kwietnia 2025 r. (II FSK 1639/24), stwierdził, że brak indywidualizacji wartości świadczenia wyklucza powstanie przychodu. NSA w wyroku z 7 września 2021 r. (II FSK 216/19) wskazał, że w przypadku, gdy osoby objęte świadczeniem nie są z góry określone, brak jest podstaw do ustalenia przychodu w dacie jego opłacenia.

Biorąc pod uwagę powyższe, trzecia z przesłanek wyroku Trybunału Konstytucyjnego (dotycząca wymiernej korzyści przypisanej indywidualnemu Pracownikowi) nie została spełniona w odniesieniu do usług oferowanych w ramach Platformy. Nie jest bowiem możliwe przypisanie wymiernej wartości świadczenia do konkretnego Pracownika, a sam mechanizm finansowania programu uniemożliwia takie przypisanie nawet w sposób pośredni. Wynagrodzenie Dostawcy ma charakter ryczałtowy (za pulę dostępów do określonego pułapu), niezależny zarówno od liczby faktycznie korzystających osób, jak i od zakresu korzystania przez poszczególnych Pracowników. Dodatkowo, struktura dostępu do Platformy została ukształtowana w sposób otwarty – obejmuje aktualnych i przyszłych pracowników, a zatem krąg osób objętych świadczeniem jest zmienny w czasie.

Po Państwa stronie nie ma również możliwości technicznej ustalenia, który z pracowników korzystał z Platformy i w jakim zakresie. Dostawca przekazuje jedynie zagregowane, statystyczne dane (liczba logowań, typy wykorzystywanych usług), nie udostępniając jednak informacji, który z Pracowników skorzystał oraz w jakim zakresie z oferowanych usług. Ponadto zakres usług dostępnych w ramach Platformy nie jest stały – poszczególne usługi mogą być dodawane lub wycofywane przez Dostawcę w trakcie trwania umowy, przy czym zmiany te nie mają wpływu na wysokość ryczałtowego wynagrodzenia ponoszonego przez Państwa.

Z uwagi na powyższe, jak już wskazano, nie istnieje możliwość zastosowania art. 11 ust. 2a pkt 2 Ustawy o PIT, ponieważ cena zakupu dotyczy pakietu dostępu, a nie pojedynczych usług przypisanych do konkretnych pracowników. Nie ma również podstaw do zastosowania art. 11 ust. 2a pkt 4 ustawy o PIT poprzez ustalanie wartości świadczenia w drodze jakichkolwiek metod statystycznych czy proporcjonalnych. Tego rodzaju próby określenia przychodu prowadziłyby bowiem do przypisywania wartości świadczenia w kwocie szacunkowej, w sposób całkowicie oderwany od rzeczywistego poziomu korzystania z Platformy przez konkretnych Pracowników. W praktyce oznaczałoby to, że wartość przypisanego świadczenia zależałaby nie od faktycznego przysporzenia, lecz od przypadkowej liczby Pracowników, którzy zalogowali się lub skorzystali z usług w danym miesiącu. Przykładowo, gdyby z usług w danym okresie skorzystała tylko jedna osoba, wartość przypisana tej osobie odpowiadałaby całej wartości pakietu wykupionego przez Spółkę, mimo że rzeczywista wartość świadczenia otrzymanego przez tę osobę byłaby niewspółmiernie niższa.

Dodatkowo, nawet gdyby przyjąć – wyłącznie hipotetycznie – że wartość świadczenia mogłaby zostać przypisana proporcjonalnie do liczby osób objętych dostępem do Platformy, prowadziłoby to do sytuacji, w której wysokość przychodu po stronie poszczególnych Pracowników byłaby zmienna w zależności od poziomu wykorzystania usług w danym okresie. Pracownik korzystający z identycznych usług w dwóch różnych miesiącach mógłby mieć przypisaną różną wartość świadczenia tylko dlatego, że zmieniła się liczba osób korzystających z Platformy. Taka konstrukcja pozostaje w oczywistej sprzeczności z zasadą indywidualnego i rzeczywistego przyporządkowania świadczenia, a tym samym nie może stanowić podstawy do powstania przychodu w rozumieniu Ustawy o PIT.

Z przytoczonej linii interpretacyjnej i orzeczniczej, opierającej się głównie na wyroku Trybunału Konstytucyjnego wynika zatem jednoznacznie, że przychód może powstać wyłącznie wtedy, gdy Pracownik skorzystał z niego w pełni dobrowolnie, świadczenie zostało faktycznie spełnione w interesie pracownika i można mu przypisać indywidualną, wymierną wartość. W niniejszej sprawie żadna z tych przesłanek nie została spełniona na etapie objęcia pracowników dostępem do Platformy, na etapie rejestracji do Platformy została jedynie spełniona przesłanka dobrowolności, a kluczowa przesłanka indywidualizacji wartości świadczenia nie została również spełniona w momencie skorzystania z usług, z uwagi na konstrukcję systemu i model rozliczeń między Państwem a Dostawcą.

Reasumując, zapewnienie pracownikom dostępu do Platformy nie powoduje powstania po ich stronie przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. W szczególności:

·      samo objęcie pracowników dostępem do Platformy nie ma elementu dobrowolności, Pracownicy są nim objęci z tytułu zatrudnienia, nie stanowi ono również przysporzenia majątkowego,

·      rejestracja w systemie przez Pracowników, choć jest dobrowolna, to nie jest równoznaczna z otrzymaniem świadczenia (Pracownik może zarejestrować się na Platformie i nie skorzystać z żadnej z usług),

·      brak jest możliwości indywidualnego przypisania wartości świadczenia do konkretnej osoby,

·      wynagrodzenie za pulę dostępów ma charakter ryczałtowy, niezależny od liczby Pracowników posiadających dostęp do Platformy (do osiągnięcia określonego limitu, który może spowodować wzrost ceny) i zakresu korzystania z usług przez Pracowników,

·      krąg osób objętych świadczeniem jest zmienny i otwarty (tj. obejmuje aktualnych Pracowników oraz potencjalnych przyszłych,

·      Spółka otrzymuje od Dostawcy wyłącznie zagregowane, zanonimizowane dane dotyczące korzystania z Platformy (w szczególności zagregowane dane dotyczące liczby użytkowników, wykorzystywanych usług, bez danych zindywidualizowanych).

W konsekwencji na różnych etapach objęcia programem, nie zostaną spełnione przesłanki uznania świadczenia za przychód wskazane w wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 8 lipca 2014 r. (sygn. K 7/13) w szczególności:

-     na etapie objęcia dostępem do Platformy nie zostanie spełniona żadna przesłanka,

-     na etapie rejestracji do Platformy zostanie spełniona przesłanka dobrowolności,

-     na etapie skorzystania z usług na Platformie zostanie spełniona przesłanka dobrowolności oraz korzyści i interesu pracownika, jednak przesłanka indywidualizacji i wymierności korzyści nie zostanie spełniona.

Zatem, przychód podatkowy nie powstaje ani w momencie objęcia pracowników dostępem do Platformy, ani w momencie rejestracji Pracowników na Platformie, ani w momencie faktycznego skorzystania z usług dostępnych na Platformie.

Stanowisko to znajduje potwierdzenie zarówno w orzecznictwie sądów administracyjnych (m.in. wyroki NSA: z dnia 14 marca 2023 r. II FSK 2116/20, z dnia 7 września 2021 r., II FSK 216/19, z dnia 8 kwietnia 2025 r. II FSK 1639/24; WSA we Wrocławiu z dnia 12 września 2024 r. I SA/Wr 251/24; WSA w Szczecinie z dnia 25 maja 2017 r. I SA/Sz 212/17), jak i w interpretacjach indywidualnych Dyrektora KIS, w tym:

-     z 4 marca 2022 r., nr 0114-KDIP3-1.4011.1084.2021.1.MG,

-     z 6 marca 2025 r., nr 0112-KDIL2-1.4011.101.2025.1.KF,

-     z 28 lipca 2025 r., nr 0114-KDIP3-1.4011.460.2025.1.PT.

W ostatniej z powyższych interpretacji organ podatkowy zgodził się z wnioskodawcą, że w sytuacji, w której krąg osób uprawnionych do świadczenia ma charakter otwarty, świadczenie ma formę ryczałtową i brak jest możliwości przypisania jego wartości do konkretnego podatnika, po stronie tych osób nie powstaje przychód podatkowy, a po stronie płatnika nie powstają obowiązki z tytułu PIT.

W świetle powyższego, w Państwa ocenie, stanowisko, zgodnie z którym, w zdarzeniu przyszłym będącym przedmiotem wniosku, zapewnienie pracownikom dostępu do Platformy nie skutkuje powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem PIT, a w konsekwencji jako płatnik, nie będziecie Państwo zobowiązani do obliczenia i pobrania zaliczek na podatek PIT z tytułu zapewnienia Pracownikom opisanego świadczenia należy uznać za prawidłowe.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku, jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21 , 52 , 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, źródłem przychodu jest:

stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

W świetle art. 12 ust. 1 analizowanej ustawy:

Za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Przy czym na podmiocie (pracodawcy) dokonującym wypłaty ww. świadczeń, o których mowa w art. 12 ust. 1 omawianej ustawy, ciążą obowiązki płatnika, wynikające z art. 32 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym:

Zakłady pracy będące osobami fizycznymi, osobami prawnymi oraz jednostkami organizacyjnymi nieposiadającymi osobowości prawnej są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, z pracy nakładczej lub ze spółdzielczego stosunku pracy, z zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłacanych przez zakłady pracy lub z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej wypłacanej w spółdzielniach pracy.

Mając na uwadze wyżej przywołane uregulowania prawne należy zaznaczyć, że przepis art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymienia jedynie przykładowo przychody ze stosunku pracy. Świadczy o tym użycie słowa „w szczególności”, co oznacza, że wymienione kategorie przychodów stanowią katalog otwarty. Przychodami ze stosunku pracy są więc wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz świadczenia nieodpłatne, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

W myśl art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15 , art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19 , art. 25b , art. 30ca , art. 30da i art. 30f , są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Ponieważ przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawierają definicji „nieodpłatnych świadczeń” przy interpretacji tego pojęcia odwołać się należy do jego słownikowego znaczenia.

W związku z powyższym stwierdzić należy, że zgodnie z Internetowym Słownikiem Języka Polskiego, świadczeniem nieodpłatnym jest świadczenie „niewymagające opłaty, takie za które się nie płaci, bezpłatne” (https://sjp.pwn.pl). W orzecznictwie sądowym przyjmuje się natomiast, że nieodpłatne świadczenie obejmuje nie tylko świadczenie w cywilistycznym znaczeniu, ale w jego zakres wchodzą także wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne i gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Wskazać należy również na wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 8 lipca 2014 r. sygn. akt K 7/13 (Dz. U. z 2014 r. poz. 947), z którego wynika że za przychody pracownika, o których mowa w art. 12 ust. 1 i art. 11 ust. 1 ww. ustawy, mogą być uznane takie świadczenia, które:

·      po pierwsze, zostały spełnione za zgodą pracownika (skorzystał z nich w pełni dobrowolnie),

·      po drugie, zostały spełnione w jego interesie (a nie w interesie pracodawcy) i przyniosły mu korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść,

·      po trzecie, korzyść ta jest wymierna (również w postaci zaoszczędzenia wydatku) i przypisana indywidualnemu pracownikowi (nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów).

Podkreślić należy, że ustawowe pojęcie nieodpłatnych świadczeń musi być zawsze interpretowane w konkretnym kontekście, a nie w oderwaniu od niego z pominięciem okoliczności realizacji pewnych uprawnień, zjawisk gospodarczych i zdarzeń prawnych.

W kontekście pierwszego warunku, Trybunał Konstytucyjny podkreślił, że „inne nieodpłatne świadczenia” na rzecz pracownika mogą być uznane za jego dochód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych tylko pod warunkiem, że rzeczywiście spowodowały zaoszczędzenie przez niego wydatków. Ustalenie tej okoliczności zależy od tego, czy pracownik skorzystał ze świadczenia oferowanego przez pracodawcę w pełni dobrowolnie. Zgoda na skorzystanie ze świadczenia wyraża bowiem ocenę pracownika, że świadczenie – z punktu widzenia jego sytuacji zawodowej, życiowej, rodzinnej – jest celowe i przydatne, leży w jego interesie. Oznacza to, że w braku świadczenia ze strony pracodawcy pracownik musiałby ponieść wydatek. W konsekwencji, przyjęcie świadczenia oferowanego przez pracodawcę oznacza uniknięcie tego wydatku.

Formułując drugi warunek Trybunał Konstytucyjny wyjaśnił, że dla oceny czy świadczenie leżało w interesie pracownika, istotne jest czy stanowi ono realne przysporzenie majątkowe (korzyść), którego efekt jest uchwytny w jego majątku. Trybunał Konstytucyjny – w ślad za uchwałami NSA – uznał, że w zakres nieodpłatnego świadczenia, jako przychodu wchodzą wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, „których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy”. W konsekwencji, aby wartość świadczenia uzyskanego od pracodawcy podlegała opodatkowaniu, po stronie pracownika musi pojawić się dochód, czyli korzyść majątkowa. Korzyść ta może wystąpić w dwóch postaciach: prowadzić do powiększenia aktywów, co jest zwykłym skutkiem wypłaty pieniędzy, albo do zaoszczędzenia wydatków, co może być następstwem świadczenia rzeczowego lub w formie usługi. W wyniku takiego świadczenia w majątku pracownika nie pojawia się wprawdzie realny dochód (w znaczeniu ekonomicznym), ale ponieważ znaczenie dochodu na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest szersze, zaoszczędzenie wydatków musi być traktowane na równi z przyrostem majątku.

Jednocześnie Trybunał Konstytucyjny zauważył, że w sytuacji, gdy nieodpłatne świadczenie zostało przyjęte jako warunek niezbędny do zgodnego z prawem wykonania pracy – po stronie pracownika nie pojawia się korzyść, która mogłaby być objęta podatkiem dochodowym.

Odnosząc się natomiast do trzeciego warunku, Trybunał Konstytucyjny wskazał, że przychód powstaje, gdy można zindywidualizować świadczenie, określić jego wartość pieniężną oraz skonkretyzować odbiorcę. Mając powyższe na uwadze Trybunał Konstytucyjny zauważył, że w sytuacji gdy otrzymane przez pracownika nieodpłatne świadczenie stanowi świadczenie pracodawcy, na które pracownik wyraził zgodę, które zostało spełnione w jego interesie i oznacza realne przysporzenie mu korzyści, problem ustalenia podstawy opodatkowania w zasadzie ulega rozwiązaniu.

W świetle powyższego zauważyć należy, że nie każde świadczenie spełnione przez pracodawcę na rzecz pracownika bez ustalonej za nie zapłaty jest świadczeniem podlegającym podatkowi dochodowemu, podobnie jak nie każde tego rodzaju świadczenie jest wyłączone spod regulacji ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przy czym, jak słusznie zauważył Trybunał Konstytucyjny, ze względu na otwarty i rozwijający się katalog świadczeń oferowanych przez pracodawców – nie jest możliwe enumeratywne wyliczenie w ustawie podatkowej wszystkich nieodpłatnych przysporzeń, które zgodnie z zasadą powszechności przedmiotowej podatku dochodowego powinny być przez ustawodawcę uwzględnione.

Odnosząc powyższe do rozpatrywanej sprawy, w okolicznościach przedstawionych w treści wniosku przesłanki, o których mowa w orzeczeniu Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 lipca 2014 r., sygn. akt K 7/13, zostaną spełnione.

Pierwszy warunek zostanie spełniony, ponieważ skorzystanie ze świadczenia w postaci bezpłatnego dostępu do Platformy zależeć będzie od woli pracownika. Jak wskazano w opisie zdarzenia, dostęp do usług Platformy wymaga zarejestrowania indywidualnego konta przez pracownika oraz zalogowania się przy użyciu loginu i hasła oraz aktywacji dostępu przez Dostawcę, a w niektórych przypadkach także założenia dodatkowego konta użytkownika u partnerów Dostawcy.

Powyższe oznacza, że faktyczne uzyskanie świadczenia nie następuje automatycznie z mocy samego zatrudnienia, lecz jest poprzedzone aktywnym działaniem pracownika, wyrażającym jego wolę skorzystania z oferowanych świadczeń. Okoliczność, że objęcie dostępem do Platformy następuje z inicjatywy pracodawcy oraz że pracownik nie będzie miał możliwości wyrażenia sprzeciwu, nie pozbawia świadczenia cechy dobrowolności w rozumieniu przyjętym przez Trybunał Konstytucyjny. Skoro dostęp do usług Platformy wymaga rejestracji i zalogowania się przez pracownika, należy uznać, że skorzystanie ze świadczenia następuje za jego zgodą.

W dalszej kolejności – odnosząc się do drugiego warunku Trybunału Konstytucyjnego – stwierdzam, że świadczenie to będzie spełnione głównie w interesie samego pracownika. W ramach dostępu do Platformy pracownik będzie mógł korzystać – według własnego uznania – z różnorodnych usług (...), z obszaru m.in. (...) świadczonych online lub w innej formie przez Dostawcę lub jego partnerów. Pracownik będzie miał dostęp do wszystkich usług objętych danym pakietem i będzie mógł korzystać z nich zgodnie ze swoimi indywidualnymi potrzebami i preferencjami, niezależnie od obowiązków służbowych. Świadczenie to w istocie przyniesie korzyść samemu pracownikowi, który będzie mógł (...), bez konieczności ponoszenia wydatków we własnym zakresie.

Otrzymanie przez pracownika nieodpłatnego dostępu do Platformy będzie zatem stanowić dla niego realne przysporzenie majątkowe, polegające na zaoszczędzeniu wydatków, które musiałby ponieść, gdyby chciał nabyć analogiczne usługi samodzielnie na rynku, a efekt tego przysporzenia będzie uchwytny w jego majątku.

W przedmiotowej sprawie spełniony będzie również trzeci warunek opisany w wyroku Trybunału Konstytucyjnego. W ww. wyroku Trybunał orzekł, że aby nieodpłatne świadczenie stanowiło przychód podatkowy, powinna być to korzyść przypisana konkretnej osobie (indywidualnemu pracownikowi), w ustalonej dla niej indywidualnie wysokości.

Mimo że wynagrodzenie należne Dostawcy ma charakter ryczałtowy i nie zależy od faktycznego zakresu korzystania z usług przez poszczególnych pracowników, na podstawie rejestracji kont możliwe będzie ustalenie, którzy pracownicy uzyskali dostęp do Platformy.

Znając wysokość miesięcznego ryczałtu oraz liczbę pracowników objętych dostępem do Platformy, będą mogli Państwo określić wartość świadczenia przypadającą na jednego pracownika w drodze proporcjonalnego podziału kosztu pakietu. Brak informacji o rodzaju i intensywności korzystania z poszczególnych usług nie pozbawia świadczenia cechy indywidualizacji, ponieważ już samo uzyskanie dostępu do Platformy stanowi wymierną korzyść majątkową przypisaną konkretnemu pracownikowi.

Mając na uwadze powyższe, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym należy uznać, że w związku z nieodpłatnym udostępnianiem pracownikom dostępu do Platformy, po stronie pracowników powstanie przychód z tytułu nieodpłatnych świadczeń, podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Przysporzenie majątkowe po stronie pracownika powstaje już w momencie uzyskania dostępu do Platformy, tj. w chwili, w której – po dokonaniu rejestracji i aktywacji konta – nabywa on realną możliwość korzystania z usług objętych pakietem. Już samo udostępnienie pracownikowi dostępu do Platformy oznacza bowiem powstanie wymiernej korzyści majątkowej. W konsekwencji moment faktycznego korzystania z poszczególnych usług oferowanych za pośrednictwem Platformy pozostaje bez znaczenia dla ustalenia momentu powstania przychodu z tytułu nieodpłatnych świadczeń.

W konsekwencji na Państwu, jako pracodawcy, będą ciążyć obowiązki płatnika, o których mowa w art. 32 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do przywołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych wskazać należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Odnosząc się natomiast do przywołanych przez Państwa wyroków należy zaznaczyć, że orzeczenia sądowe są wiążące jedynie w sprawach, w których zapadły. Natomiast organ, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkuje się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów, to nie ma możliwości zastosowania ich wprost, ponieważ nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·      Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·      Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)  z zastosowaniem art. 119a;

2)  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

·      Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·      w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·      w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.