0115-KDIT2.4011.531.2026.1.MD

Interpretacja indywidualna

– stanowisko nieprawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że stanowisko przedstawione we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

17 sierpnia 2026 r. wpłynął wniosek Wnioskodawcy o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy skutków podatkowych otrzymywania ekwiwalentu pieniężnego za wyżywienie i tzw. dodatku strawnego.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Wnioskodawca jest pracownikiem załogi pływającej (...). Wnioskodawca wykonuje pracę w specyficznym, równoważnym (zmianowym) systemie czasu pracy.

Praca Wnioskodawcy zorganizowana jest w ten sposób, że przez około połowę miesiąca (np. w cyklu 2 tygodnie pracy / 2 tygodnie wolnego) wykonuje on nieprzerwaną służbę i dyżury na statku ratowniczym. W tym okresie intensywnej służby Wnioskodawca wypracowuje pełny miesięczny wymiar czasu pracy (pełny etat, tj. średnio 40 godzin tygodniowo w okresie rozliczeniowym). Druga połowa miesiąca, stanowiąca okres wolny od bezpośredniej służby na statku, nie jest urlopem, lecz okresem należnego odpoczynku wynikającym z harmonogramu czasu pracy – jest to bezpośrednia konsekwencja skumulowanego wypracowania pełnej normy godzinowej w pierwszej połowie miesiąca. Obie te fazy (okres służby na statku oraz okres wolnego) stanowią nierozerwalną całość w ramach jednego etatu i jednego miesiąca rozliczeniowego.

Zgodnie z art. 63 ustawy o pracy na morzu, armator ma bezwzględny obowiązek zapewnienia członkom załogi bezpłatnego wyżywienia w czasie ich pracy na statku. W strukturach (...) obowiązek ten realizowany jest dwuskładnikowo – poprzez wypłatę ekwiwalentu pieniężnego za wyżywienie oraz tzw. dodatku strawnego w ujęciu miesięcznym.

Właściwy Urząd Skarbowy prezentuje stanowisko, zgodnie z którym ekwiwalent za wyżywienie jest w całości zwolniony z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych (PIT). Urząd twierdzi jednak, że tzw. dodatek strawny powinien być opodatkowany PIT – w zakresie, w jakim przypada na dni wolne od służby, ponieważ w tych dniach pracownik nie przebywa fizycznie na statku.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że takie różnicowanie i sztuczny podział świadczeń jest bezprawny. Skoro w ciągu około 15 dni na statku Wnioskodawca wykonuje normę godzinową dla całego miesięcznego etatu, to dni wolne w drugiej połowie miesiąca są w sensie prawnym i ekonomicznym częścią składową procesu pracy na statku. Co najważniejsze, w tożsamych sprawach innych pracowników załóg pływających (...) (kolegów Wnioskodawcy z pracy) zapadły już prawomocne, seryjne wyroki sądów administracyjnych (w tym Naczelnego Sądu Administracyjnego). Sądy te jednoznacznie orzekły, że w tym systemie czasu pracy zarówno ekwiwalent za wyżywienie, jak i dodatek strawny w całości nie stanowią przychodu podlegającego opodatkowaniu PIT, a Urząd nie ma prawa sztucznie dzielić tych świadczeń na dni pobytu na statku i dni wolne, nakładając podatek na dodatek strawny.

Pytanie

Czy w związku z opisanym systemem czasu pracy, w którym pełen miesięczny etat wypracowywany jest w okresie skumulowanej służby na statku ratowniczym, kwota tzw. dodatku strawnego przypadająca na dni wolne od służby (wynikające z harmonogramu) stanowi dla Wnioskodawcy przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych (PIT)?

Przedmiotem niniejszego rozstrzygnięcia jest odpowiedź na pierwsze pytanie.

Stanowisko Wnioskodawcy w sprawie (w odniesieniu do pierwszego pytania)

Zdaniem Wnioskodawcy, zarówno kwota ekwiwalentu za wyżywienie, jak i dodatek strawny wypłacane pracownikowi załogi pływającej (...) w pełnym ujęciu miesięcznym (w tym za dni wolne od służby wynikające z harmonogramu czasu pracy), nie stanowią przychodu ze stosunku pracy w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy o PIT. W konsekwencji na pracodawcy jako płatniku nie ciąży obowiązek pobierania zaliczek na podatek dochodowy od żadnego z tych składników.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy:

Ustawowy obowiązek armatora:

Zgodnie z art. 63 ustawy o pracy na morzu, armator ma bezwzględny obowiązek zapewnienia marynarzom bezpłatnego wyżywienia w czasie ich pracy na statku. Wypłata dodatku strawnego oraz ekwiwalentu to jedynie techniczna realizacja tego zobowiązania przez (...). Świadczenia te służą ochronie zdrowia i regeneracji sił (...).

Brak przysporzenia majątkowego (przychodu):

Przychodem w myśl ustawy o PIT jest wyłącznie realne przysporzenie majątkowe – czyli sytuacja, w której pracownik „wzbogaca się” o darmowy benefit. Wypłata strawnego nie stanowi dla Wnioskodawcy żadnego realnego zysku. Środki te są celowe i pokrywają wyłącznie koszty biologicznego przetrwania i utrzymania gotowości w trudnych warunkach służby.

Specyfika systemu czasu pracy (Pełen etat w pół miesiąca):

Wnioskodawca pracuje w systemie równoważnym. Przez około 15 dni nieprzerwanej, skumulowanej służby na statku ratowniczym wypracowuje on pełną normę godzinową przypisaną do całego miesięcznego etatu. Oznacza to, że pozostałe 15 dni „wolnego” w miesiącu to bezpośrednia, wypracowana na statku konsekwencja wcześniejszej pracy.

Okres wolny nie jest przerwą w zatrudnieniu, urlopem ani darmowym benefitem – jest integralną częścią składową rozliczenia pełnego etatu wypracowanego w całości na morzu. W tym okresie pracownikowi nadal przysługuje pełne prawo do całości świadczeń związanych z jego statkiem i etatem.

Jednoznaczne orzecznictwo NSA w sprawach pracowników (...):

Próby wybiórczego opodatkowywania dodatku strawnego przez urzędy skarbowe zostały prawomocnie zablokowane przez sądy administracyjne. Naczelny Sąd Administracyjny w seryjnych wyrokach wydanych bezpośrednio w sprawach pracowników załóg pływających (...) – w tym w głośnych sprawach kolegów z pracy Wnioskodawcy – orzekł jednoznacznie, że kwoty wypłacone na obowiązkowe wyżywienie na statku ratowniczym w ogóle nie stanowią przychodu podlegającego PIT. Zarówno wyżywienie, jak i dodatek strawny stanowią nierozerwalną całość jednego świadczenia kompensacyjnego.

Skoro cały etat został wypracowany na statku ratowniczym, całość miesięcznych świadczeń z tytułu wyżywienia i strawnego korzysta z wyłączenia z opodatkowania PIT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które Wnioskodawca przedstawił we wniosku, jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2026 r. poz. 592 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Na podstawie art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 1 cytowanej ustawy:

Źródłami przychodów są: stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Według art. 12 ust. 1 komentowanej ustawy:

Za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Użyty powyżej zwrot „w szczególności” oznacza, że wymienione kategorie przychodów stanowią katalog otwarty. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Tak szerokie zdefiniowanie pojęcia przychodu pracownika wskazuje, że w każdym przypadku, w którym uzyska on realną korzyść, będzie to rodzić obowiązek zwiększenia jego przychodu, z wyjątkiem świadczeń określonych w katalogu zwolnień przedmiotowych, zawartych w art. 21, 52, 52a i 52c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 32 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zakłady pracy będące osobami fizycznymi, osobami prawnymi oraz jednostkami organizacyjnymi nieposiadającymi osobowości prawnej są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, z pracy nakładczej lub ze spółdzielczego stosunku pracy, z zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłacanych przez zakłady pracy lub z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej wypłacanej w spółdzielniach pracy.

Stosownie zaś do art. 38 ust. 1 powołanej ustawy:

Płatnicy, o których mowa w art. 32-35, przekazują, z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a, kwoty pobranych zaliczek na podatek w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki, na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika wykonuje swoje zadania, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. Jeżeli między kwotą potrąconego podatku a kwotą wpłaconego podatku występuje różnica, należy ją wyjaśnić w deklaracji, o której mowa w ust. 1a.

Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Wolne od podatku dochodowego są świadczenia rzeczowe i ekwiwalenty za te świadczenia, przysługujące na podstawie przepisów o bezpieczeństwie i higienie pracy, jeżeli zasady ich przyznawania wynikają z odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw.

Biorąc pod uwagę powyższe, należy stwierdzić, że do przychodów ze stosunku pracy zalicza się wszelkie świadczenia otrzymywane przez pracownika w związku z pozostawaniem w stosunku pracy z pracodawcą. Obejmują one zarówno otrzymywane przez pracownika środki pieniężne, jak i wartość pieniężną świadczeń w naturze, świadczeń ponoszonych za pracownika, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń. W konsekwencji przychodem pracownika ze stosunku pracy jest również wartość świadczeń rzeczowych oraz ekwiwalentów przysługujących za te świadczenia, otrzymywanych od pracodawcy w wykonaniu obowiązku zapewnienia pracownikowi bezpiecznych i higienicznych warunków pracy.

Jak wynika z treści wniosku, Wnioskodawca jest pracownikiem załogi pływającej (...). Wnioskodawca wykonuje pracę w specyficznym, równoważnym (zmianowym) systemie czasu pracy. Praca Wnioskodawcy zorganizowana jest w ten sposób, że przez około połowę miesiąca (np. w cyklu 2 tygodnie pracy / 2 tygodnie wolnego) wykonuje on nieprzerwaną służbę i dyżury na statku ratowniczym. W tym okresie intensywnej służby Wnioskodawca wypracowuje pełny miesięczny wymiar czasu pracy (pełny etat, tj. średnio 40 godzin tygodniowo w okresie rozliczeniowym). Druga połowa miesiąca, stanowiąca okres wolny od bezpośredniej służby na statku, nie jest urlopem, lecz okresem należnego odpoczynku wynikającym z harmonogramu czasu pracy – jest to bezpośrednia konsekwencja skumulowanego wypracowania pełnej normy godzinowej w pierwszej połowie miesiąca. Obie te fazy (okres służby na statku oraz okres wolnego) stanowią nierozerwalną całość w ramach jednego etatu i jednego miesiąca rozliczeniowego. Zgodnie z art. 63 ustawy o pracy na morzu, armator ma bezwzględny obowiązek zapewnienia członkom załogi bezpłatnego wyżywienia w czasie ich pracy na statku. W strukturach (...) obowiązek ten realizowany jest dwuskładnikowo – poprzez wypłatę ekwiwalentu pieniężnego za wyżywienie oraz tzw. dodatku strawnego w ujęciu miesięcznym.

Stosownie do art. 2 pkt 7 ustawy z dnia 5 sierpnia 2015 r. o pracy na morzu (t.j. Dz.U. z 2026 r. poz. 102 ze zm.):

Ilekroć w ustawie jest mowa o statku niekonwencyjnym – należy przez to rozumieć statek, do którego nie ma zastosowania Konwencja MLC, w szczególności statek uprawiający wyłącznie żeglugę na obszarach morskich Rzeczypospolitej Polskiej z wyjątkiem wyłącznej strefy ekonomicznej.

Wedle art. 100 ust. 1 pkt 3 cytowanej ustawy:

Do stosunków pracy na statkach niekonwencyjnych stosuje się odpowiednio przepisy ustawy dotyczące warunków pracy i życia na statku – z wyjątkiem przepisów art. 28 ust. 1 i 2, art. 63, art. 64 ust. 2-4, art. 65, art. 67 ust. 2 i 3 oraz art. 69 ust. 2, z tym że przepis art. 63 ust. 3 stosuje się do statków, o których mowa w art. 103, holowników, pogłębiarek oraz dźwigów pływających.

Na mocy art. 103 ust. 1 przywołanej ustawy:

Na statkach pełniących stałe pogotowie ratownicze marynarze są obowiązani do prowadzenia akcji poszukiwawczych i ratowniczych oraz do utrzymywania gotowości do podjęcia takich akcji.

Zgodnie zaś z art. 63 ust. 3 ww. ustawy:

Armator, uwzględniając różnice kulturowe i religijne oraz czas trwania i charakter podróży morskiej, jest obowiązany zapewnić marynarzom bezpłatne wyżywienie o odpowiedniej jakości i wodę pitną.

Analiza treści art. 21 ust. 1 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych prowadzi do wniosku, że z uregulowanego w nim zwolnienia korzystają wyłącznie świadczenia rzeczowe i ekwiwalenty za te świadczenia, przysługujące na podstawie przepisów o bezpieczeństwie i higienie pracy, jeżeli zasady ich przyznawania wynikają z odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw.

W związku z powyższym należy wskazać, że zgodnie z przytoczonym art. 100 ust. 1 pkt 3 w związku z art. 63 ust. 3 ustawy o pracy na morzu, w stosunku do statków niekonwencyjnych, uwzględniając różnice kulturowe i religijne oraz czas trwania i charakter podróży morskiej, pracodawca jest obowiązany zapewnić marynarzowi bezpłatne wyżywienie o odpowiedniej jakości i wodę pitną. Świadczenie w postaci zapewnienia bezpłatnego wyżywienia marynarzom pełniącym stałe pogotowie ratownicze na statkach przysługuje zatem na podstawie przepisów o bezpieczeństwie i higienie pracy. Powołany art. 63 ust. 3 ustawy o pracy na morzu jest bowiem przepisem regulującym kwestie zapewnienia bezpiecznych i higienicznych warunków pracy na morzu, w tym na statkach pełniących stałe pogotowie ratownicze. Przepisy ustawy o pracy na morzu nie przewidują natomiast prawa do wypłaty ekwiwalentu pieniężnego w zamian za zapewnienie wyżywienia ani nie określają zasad ustalania takiego świadczenia.

Uwzględniając powyższe stwierdzić należy, że wartość świadczenia w postaci bezpłatnego wyżywienia otrzymywanego podczas pełnienia służby na statku ratowniczym, stanowi wymieniony w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychód ze stosunku pracy, który nie podlega opodatkowaniu tym podatkiem. Przychód ten korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 11 cytowanej ustawy. Wynika to z faktu, że zostaje ono spełnione w wykonaniu obowiązków pracodawcy, który jest zobowiązany ustawowo do zapewnienia tego rodzaju świadczenia nieodpłatnie.

Natomiast kwota ekwiwalentu pieniężnego czy tzw. dodatku strawnego stanowi dla Wnioskodawcy przychód ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 przywołanej ustawy, podlegający opodatkowaniu tym podatkiem, a w konsekwencji z tytułu jej wypłaty pracodawca Wnioskodawcy ma obowiązek obliczenia, pobrania i wpłacenia zaliczki na podatek dochodowy. Nie stanowi ona bowiem ekwiwalentu za świadczenia rzeczowe, przysługującego na podstawie przepisów o bezpieczeństwie i higienie pracy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, w zakresie pierwszego pytania, uznałem za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Wnioskodawca przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

W zakresie drugiego pytania wydano odrębne rozstrzygnięcie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·      Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2026 r. poz. 622 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: sytuacja Wnioskodawcy będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i Wnioskodawca zastosuje się do interpretacji.

·      Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)  z zastosowaniem art. 119a;

2)  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

·      Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Wnioskodawca ma prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·      w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·      w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.