0115-KDIT1.4011.530.2026.1.MR

Interpretacja indywidualna

 – stanowisko prawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

22 czerwca 2026 r. wpłynął Pani wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego

Pani A A jest obywatelem Białorusi. Wnioskodawca ukończył studia informatyczne na Białorusi i posiada wykształcenie kierunkowe związane z branżą IT.

Pod koniec 2022 r. Wnioskodawca otrzymał propozycję zatrudnienia w spółce X. Propozycja ta była związana z możliwością podjęcia pracy w ramach międzynarodowej grupy X. Jednocześnie, ze względu na wprowadzone sankcje, sytuację geopolityczną oraz wewnętrzne ograniczenia obowiązujące w grupie X – która wycofała swoją działalność z Rosji i Białorusi – Wnioskodawca nie mógł zostać zatrudniony przez X, ani wykonywać pracy na terytorium Białorusi.

W praktyce Wnioskodawca stanął przed wyborem: albo zrezygnować z propozycji pracy w X albo czasowo wyjechać do Polski w celu formalnego podjęcia zatrudnienia w polskiej spółce z grupy X. Jedyną przyczyną wyjazdu Wnioskodawcy do Polski było otrzymanie propozycji zatrudnienia w X oraz brak możliwości wykonywania tej pracy z terytorium Białorusi. X nie posiadało biura na Białorusi, a ponadto wewnętrzne regulacje obowiązujące pracowników X przewidywały ograniczenia w zakresie miejsca wykonywania pracy. Umowa zawarta przez Wnioskodawcę przewidywała, że praca może być zasadniczo wykonywana wyłącznie z terytorium Polski. W konsekwencji Wnioskodawca nie miał realnej możliwości wykonywania pracy z Białorusi. Dodatkowo, z uwagi na ograniczenia sankcyjne, nie było możliwości dokonywania wypłat wynagrodzenia na rachunek bankowy Wnioskodawcy prowadzony w białoruskim banku. Z tych względów X zaproponował relokację Wnioskodawcy do Polski, pokrycie kosztów relokacji oraz zatrudnienie Wnioskodawcy z Polski jako państwa położonego najbliżej Białorusi.

Wnioskodawca zawarł umowę o pracę z X sp. z o.o. Na podstawie tej umowy Wnioskodawca otrzymywał wynagrodzenie. Ponadto Wnioskodawca uzyskał prawo do otrzymania akcji, tj. jednostek RSU, spółki z grupy X. Przyznanie RSU miało na celu zachęcenie Wnioskodawcy do długotrwałego pozostawania w zatrudnieniu w strukturach X.

Relokacja Wnioskodawcy do Polski miała charakter wyłącznie zawodowy i była wymuszona okolicznościami związanymi z zatrudnieniem w X. Wnioskodawca traktował wyjazd do Polski jako czasowy i związany wyłącznie z wykonywaniem pracy na rzecz X. Należy podkreślić, że chociaż formalnie umowa została zawarta z polską spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, X jest przede wszystkim międzynarodową korporacją, której działalność nie jest ściśle związana wyłącznie z Polską. Wnioskodawca mógłby zasadniczo zostać zatrudniony również w innym państwie, natomiast Polska została wybrana przede wszystkim ze względu na jej położenie geograficzne, tj. bliskość względem Białorusi.

Wnioskodawca posiada na Białorusi (w stolicy – B) własnościowe mieszkanie, które stanowi jego ognisko domowe. Mieszkanie to pozostawało centrum życia osobistego Wnioskodawcy. Wnioskodawca dbał o to mieszkanie jak o własny dom i traktował je jako swoje stałe miejsce zamieszkania oraz miejsce, do którego zamierza powracać. Wnioskodawca nie wynajmował mieszkania na Białorusi w trakcie swojego pobytu w Polsce. Mieszkanie na Białorusi charakteryzowało się lepszym standardem niż wynajmowane w Polsce.

W czasie pobytu w Polsce Wnioskodawca nie nabył nieruchomości, nie zawarł umowy deweloperskiej, nie ubiegał się o kredyt hipoteczny ani nie podejmował innych działań zmierzających do trwałego zabezpieczenia miejsca zamieszkania w Polsce; nie posiadał również w Polsce kredytów, pożyczek ani innych istotnych długoterminowych zobowiązań finansowych. Kontakty osobiste Wnioskodawcy w Polsce ograniczały się zasadniczo do osób pochodzących z Białorusi lub środowiska białoruskiej diaspory, natomiast Wnioskodawca pozostawał zainteresowany przede wszystkim sytuacją społeczną, polityczną i gospodarczą na Białorusi i nie podejmował działań świadczących o przeniesieniu centrum relacji osobistych do Polski. Zatrudnienie Wnioskodawcy na Białorusi istniało jeszcze przed wyjazdem do Polski i było kontynuowane również w czasie pobytu w Polsce. Wnioskodawca wypowiedział umowę najmu lokalu w Polsce. Sprzedaż akcji X nastąpiła po faktycznym opuszczeniu Polski przez Wnioskodawcę i po zakończeniu stałego zamieszkiwania w Polsce, a ewentualny przyjazd Wnioskodawcy do Polski po tym okresie będzie miał wyłącznie charakter krótkotrwały i techniczny, związany z dokonaniem czynności bankowych oraz transferem środków pieniężnych uzyskanych ze sprzedaży akcji na Białoruś.

Wnioskodawca nie posiada w Polsce żadnego majątku. W czasie pobytu w Polsce Wnioskodawca założył rachunek bankowy oraz wynajął mieszkanie wyłącznie w celu zaspokojenia bieżących, codziennych potrzeb związanych z pobytem i wykonywaniem pracy. Czynności te miały charakter techniczny i organizacyjny, konieczny dla funkcjonowania w Polsce w okresie zatrudnienia.

Od początku pobytu w Polsce, który rozpoczął się w 2023 r., Wnioskodawca nie podejmował prób integracji z polskim społeczeństwem. Wnioskodawca nie uczył się języka polskiego ani nie studiował w Polsce. Wnioskodawca nie podejmował również działań wskazujących na zamiar trwałego związania swojego życia osobistego z Polską. Wnioskodawca regularnie wracał na Białoruś, gdy tylko pozwalały mu na to obowiązki zawodowe i przysługujący czas wolny. Na Białorusi na stałe zamieszkują rodzice Wnioskodawcy oraz siostra Wnioskodawcy. Tam również znajduje się sieć przyjaciół, znajomych oraz relacji osobistych Wnioskodawcy. Więzi rodzinne i towarzyskie Wnioskodawcy pozostały skoncentrowane na Białorusi.

W okresie pobytu w Polsce Wnioskodawca był jednocześnie zatrudniony również na Białorusi w innej firmie, z tytułu czego otrzymywał wynagrodzenie. Okoliczność ta dodatkowo potwierdza utrzymywanie przez Wnioskodawcę aktywnych powiązań zawodowych z Białorusią.

X sformalizował pobyt Wnioskodawcy w Polsce poprzez uzyskanie dla Wnioskodawcy karty pobytu, tj. Niebieskiej Karty UE. Uzyskanie tego dokumentu wynikało z faktu, że Wnioskodawca jako obywatel Białorusi był zobowiązany do posiadania odpowiedniego tytułu pobytowego, aby legalnie przebywać i wykonywać pracę w Polsce. Uzyskanie karty pobytu miało zatem charakter formalnoprawny i było konsekwencją zatrudnienia w X, a nie przejawem zamiaru trwałego osiedlenia się w Polsce.

Pod koniec 2025 r. w zespole Wnioskodawcy zaczęły się redukcje zatrudnienia oraz reorganizacja. Wnioskodawca uświadomił sobie, że powinien szukać innego zatrudnienia i rozpoczął przygotowania, aby zwolnić się z X i wrócić na Białoruś. Wnioskodawca sprzedał w 2026 r. akcje nabyte w formie uczestnictwa w programie pracowniczym X (musiał on jednak przyjeżdżać sporadycznie do Polski w celu przelewu tych środków na Białoruś i w tym czasie korzystał z najmu krótkoterminowego, ponieważ wcześniej wypowiedział on umowę najmu mieszkania). Wnioskodawca wypowiedział również umowę o pracę łączącą go z X.

W związku z wyprowadzką na Białoruś Wnioskodawca złożył w Wojewódzkim Urzędzie odpowiedni wniosek o anulowanie mu karty pobytu oraz wypłaci środki otrzymane ze sprzedaży akcji w X. Po wyjeździe na Białoruś Wnioskodawca nie planuje wracać do Polski (możliwe są jedynie krótkotrwałe pobyty) i nie będzie posiadał żadnych związków z Polską.

Decyzję o sprzedaży akcji X Wnioskodawca podjął będąc na Białorusi, ze względu jednak na konieczność udania się do placówki bankowej polskiego banku Wnioskodawca przyjechał do Polski w celu transferu zysków otrzymanych ze sprzedaży akcji.

Wnioskodawca jest zainteresowany ustaleniem czy zostanie on uznany za polskiego rezydenta podatkowego oraz czy jest zobowiązany do opodatkowania w Polsce dochodu ze sprzedaży akcji. Wnioskodawca przebywał w Polsce w latach 2023-2025 ponad 183 dni w danym roku podatkowym. Przyjmuje się, że w 2026 r. Wnioskodawca nie będzie przebywał dłużej niż 183 dni. Białoruś uznaje Wnioskodawcę za własnego rezydenta podatkowego.

Pytania

1.  Czy Wnioskodawcę należy uznać za osobę posiadającą ograniczony obowiązek podatkowy (tj. niebędącą polskim rezydentem podatkowym) w okresie 2023-2025?

2.  Czy Wnioskodawcę należy uznać za osobę posiadającą ograniczony obowiązek podatkowy (tj. niebędącą polskim rezydentem podatkowym) w 2026 r. od momentu wyjazdu na Białoruś?

3.  Czy dochód Wnioskodawcy uzyskany z tytułu sprzedaży akcji pracowniczych X będzie podlegał opodatkowaniu w Polsce podatkiem PIT?

Pani stanowisko w sprawie

Ad 1.

W Pani ocenie należy ją uznać za osobę posiadającą ograniczony obowiązek podatkowy (tj. niebędącą polskim rezydentem podatkowym) w okresie 2023-2025.

Ad 2.

W Pani ocenie należy ją uznać za osobę posiadającą ograniczony obowiązek podatkowy (tj. niebędącą polskim rezydentem podatkowym) w 2026 r. od momentu wyjazdu na Białoruś.

Ad 3.

W Pani ocenie dochód uzyskany z tytułu sprzedaży akcji pracowniczych X nie będzie podlegał opodatkowaniu w Polsce podatkiem PIT.

Wspólne uzasadnienie dla Ad 1 i Ad 2

I. Temat rezydencji podatkowej

1. Kryteria uznania za polskiego rezydenta podatkowego (zgodnie z polskim lokalnym prawem podatkowym)

Zgodnie z polskim prawem podatkowym, za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

•      posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub

•      przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym (tj. w okresie od 1 stycznia do 31 grudnia).

Przepis art. 3 ust. 1a ustawy o PIT wskazuje na dwa warunki, od spełnienia których uzależnia się kwalifikację danej osoby jako mającej miejsce zamieszkania w Polsce. Powyższe przesłanki są rozdzielone spójnikiem „lub”, co jest równoznaczne z tym, że wystarczy spełnienie którejkolwiek z nich, aby uznać, że osoba posiada miejsce zamieszkania w Polsce, a więc podlega w kraju nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, czyli opodatkowaniu od wszystkich osiąganych dochodów.

2. Kryterium przebywania w Polsce powyżej 183 dni

Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej uważa się również osobę fizyczną, która przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

W świetle art. 3 ust. 1a analizowany warunek stanowi samodzielną podstawę do uznawania określonej kategorii osób za rezydentów, niezależną od omówionego powyżej posiadania na terytorium RP centrum interesów życiowych (o którym jest mowa poniżej).

3. Kryterium posiadania w Polsce ośrodka interesów życiowych

Jako drugi warunek pozwalający na uznanie osoby za mającą miejsce zamieszkania na terytorium RP przepis wskazuje posiadanie centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych). Przesłanka ta została skonstruowana w bardzo szeroki sposób, jeśli chodzi o zakreśloną grupę osób, które na potrzeby podatku dochodowego od osób fizycznych posiadają w Polsce ośrodek interesów życiowych. Wynikać może to z użycia w powołanym powyżej przepisie spójnika „lub” w sformułowaniu „centrum interesów osobistych lub gospodarczych” dla doprecyzowania, kiedy uznaje się daną osobę za mającą miejsce zamieszkania na terytorium RP. Tym samym określona osoba, która ma ścisłe powiązania biznesowe czy też gospodarcze w Polsce, a całą rodzinę i znajomych w innym państwie, może w takiej sytuacji podlegać opodatkowaniu w Polsce od całości swoich dochodów.

Zgodnie z Objaśnieniami Ogólnymi Ministra Finansów z dnia 29 kwietnia 2021 r. w sprawie rezydencji podatkowej oraz zakresu obowiązku podatkowego osób fizycznych w Polsce przez ośrodek interesów życiowych rozumie się: „Istnienie w Polsce ośrodka interesów życiowych oznacza posiadanie ścisłych powiazań osobistych lub gospodarczych z Polską”.

Przez centrum interesów osobistych rozumie się, czyli „skoncentrowanie” interesów osobistych, należy rozumieć jako miejsce, z którym podatnik posiada ścisłe powiązania osobiste. Powiązania osobiste to występowanie więzi rodzinnych, towarzyskich, podejmowanie aktywności społecznej, kulturalnej, sportowej, politycznej itp.

Przez centrum interesów gospodarczych w praktyce rozumie się miejsce, z którym dana osoba ma ścisłe powiązania ekonomiczne. W tym względzie należy wziąć pod uwagę przede wszystkim związki ekonomiczne osoby fizycznej z danym państwem, wśród których istotne są miejsce wykonywania działalności zarobkowej, główne źródła dochodów podatnika, posiadane inwestycje, majątek nieruchomy i ruchomy, zaciągnięte kredyty, konta bankowe, miejsce, z którego osoba zarządza swoim mieniem itd.

Podsumowując, spełnienie jednego z powyższych kryteriów prowadzi do uznania danej osoby za osobę będącą rezydentem podatkowym Polski.

Mając na uwadze fakt, że Wnioskodawca przebywał w latach 2023-2025 na terytorium Polski powyżej 183 dni w danym roku kalendarzowym, zostanie on uznany za polskiego rezydenta podatkowego.

Zatem skoro Białoruś również uznaje Wnioskodawcę za własnego rezydenta podatkowego, w dalszej kolejności należy przeanalizować przepisy kolizyjne ustalone w konwencji o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartej między Polską i Białorusią w celu rozstrzygnięcia danego konfliktu podwójnej rezydencji podatkowej.

W 2026 r. Wnioskodawca nie spełni kryterium 183 dni, zatem z tego powodu nie powinien on być uznawany za polskiego rezydenta podatkowego.

4. Normy kolizyjne (zgodnie z konwencją o unikaniu podwójnego opodatkowania)

Z opisu stanu faktycznego wynika, że w latach 2023-2025 Wnioskodawca spędził w Polsce ponad 183 dni, zatem w świetle art. 3 ust. 1a pkt 2 ustawy o PIT spełnia on warunek pozwalający na uznanie Wnioskodawcy za rezydenta podatkowego Polski.

Jednocześnie jednak, skoro Białoruś w latach 2023-2025 również uważała Wnioskodawcę za własnego rezydenta podatkowego, należy zastosować normy kolizyjne ustanowione w Konwencji o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartej między Polską a Białorusią – Umowa z dnia 18 listopada 1992 r. między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Białoruś w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku.

Konwencja pozwala na rozstrzygnięcie sytuacji problemowych, gdy oba państwa będące jej stroną roszczą sobie prawo do opodatkowania danego przychodu. Zgodnie z polskim prawem podatkowym Konwencja stanowi część wewnętrznego porządku prawnego Polski, a zatem powinna być traktowana na równi z polskimi ustawami podatkowymi. Analogicznie na podstawie art. 4a ustawy o PIT: art. 3 ust. 1a ustawy o PIT określający warunki uznania danej osoby za polskiego rezydenta podatkowego należy stosować z uwzględnieniem postanowień właściwej konwencji o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Wobec powyższego zastosowanie w sytuacji Wnioskodawcy znajdą tzw. reguły kolizyjne, które określa art. 4 Konwencji zawartej między Polską a Białorusią w sprawie unikania podwójnego opodatkowania.

W dalszym ciągu zostaną przedstawione reguły, pozwalające na rozstrzygnięcie konfliktu rezydencji podatkowej (są one stosowane w kolejności od pierwszej do ostatniej, tj. jeżeli możliwe jest ustalenie rezydencji podatkowej na podstawie jednej, wcześniejszej reguły, to nie stosuje się kolejnych reguł).

Reguła nr 1

Na podstawie art. 4 ust. 2 lit. a Konwencji: Osobę fizyczną uważa się za rezydenta podatkowego tego państwa, w którym posiada ona stałe miejsce zamieszkania (tzw. ognisko domowe).

Definicja „osoby mającej miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie” odnosi się bezpośrednio do określenia „miejsca zamieszkania” przyjętego w ustawodawstwie wewnętrznych państw (w tym przypadku zgodnie z prawem Polski) i uwzględnia różne formy więzi osobistej z państwem, które we własnym ustawodawstwie ustala podstawę do nieograniczonego obowiązku podatkowego.

Przy tym wskazać należy, iż według Komentarza do Modelowej Konwencji OECD posiadanie stałego ogniska domowego oznacza, iż osoba fizyczna urządziła je i zastrzegła dla swojego trwałego użytkowania, w przeciwieństwie do przebywania w konkretnym miejscu, ale w takich warunkach, z których wynika, że dany pobyt jest zamierzony na krótki czas. Zgodnie z Komentarzem, istotnym czynnikiem jest trwałość zamieszkania, dbałość o ognisko domowe, co należy rozumieć, że osoba zainteresowana czyni wszystko, co jest niezbędne, aby mieć to mieszkanie do własnej dyspozycji w każdym czasie, w sposób ciągły, a nie od czasu do czasu, na pobyt, który z różnych względów może mieć charakter krótkotrwały.

Polskie prawo podatkowe nie definiuje wprost jak należy rozumieć „stałe miejsce zamieszkania” do celów podatkowych, w tym celu zatem pomocnym jest odwołanie się do orzecznictwa. O zamieszkiwaniu w jakiejś miejscowości można bowiem mówić dopiero wówczas, gdy występujące okoliczności pozwalają przeciętnemu obserwatorowi na wyciągnięcie wniosków, że określona miejscowość jest głównym ośrodkiem działalności danej dorosłej osoby fizycznej i stanowi jej centrum życiowe, ośrodek swoich osobistych i majątkowych interesów.

Podatnik wykazuje zamiar stałego pobytu w danej miejscowości, jeżeli miejscowość ta stanowi dla niego centrum jego życiowej działalności, ocenianej w aspekcie jego powiązań osobistych i gospodarczych.

Oceniając, w którym państwie znajduje się miejsce zamieszkania podatnika, należy w pierwszej kolejności poddać analizie, gdzie znajduje się stałe ognisko domowe podatnika. Pojęcie to należy do pojęć niedookreślonych, nieostrych, tj. takich, które podlegają ocenie przez organ na tle okoliczności faktycznych danej sprawy.

Ognisko domowe musi jednakże nosić znamiona trwałości oznaczające, że osoba ta urządziła je i zastrzegła dla swojego trwałego użytkowania. Podatnik powinien przebywać w danym miejscu w taki sposób, aby nie było wątpliwości, iż jego pobyt nie jest zamierzony na krótki okres. Przerwa w faktycznym przebywaniu w miejscu dotychczasowego zamieszkania, nawet długotrwała związana chociażby ze studiami, misją dyplomatyczną, służbą wojskową czy pobytem za granicą w celach zarobkowych, nie pozbawia zatem danej osoby miejsca zamieszkania.

Nie w każdym wypadku wyjazdu za granicę i dłuższego nawet tam pobytu zmienia się ze skutkiem prawnym miejsce zamieszkania. W stosunku do osób mających miejsce zamieszkania w kraju, a wyjeżdżających za granicę, istotne znaczenie ma okoliczność, czy dana osoba wyjechała za granicę na pobyt czasowy, który to zamiar należy oceniać na podstawie całokształtu okoliczności. W przypadkach wątpliwości dotyczących okresowej zmiany miejscowości faktycznego przebywania zainteresowanego przyjmuje się zgodnie, że tymczasowa zmiana miejsca pobytu pozostaje generalnie bez wpływu na miejsce zamieszkania osoby fizycznej w świetle art. 25 k.c.

O rezygnacji z zamieszkania na Białorusi nie może samo przez siebie świadczyć zorganizowanie życia w Polsce poprzez zapewnienie miejsca noclegu i wypoczynku, zakup sprzętu gospodarstwa domowego, opłacanie rachunków za telefon czy partycypowanie w czynszu najmu mieszkania, są to bowiem okoliczności związane z typową egzystencją w każdym miejscu, nawet czasowego pobytu. Tego rodzaju okoliczności nie stanowią więc o stworzeniu nowego ośrodka interesów życiowych.

Potwierdza to również treść Komentarza do Konwencji Modelowej OECD (s. 109, Komentarz z 2017 r.).

Litera a) oznacza zatem, że przy stosowaniu Konwencji, czyli w sytuacji konfliktu między przepisami dwóch Państw, za miejsce zamieszkania uznaje się to miejsce, w którym osoba fizyczna posiada dom lub lokal mieszkalny albo dysponuje takim miejscem. Miejsce to musi mieć charakter stały, to znaczy osoba fizyczna musi je urządzić i zachować do swojego stałego użytku, w odróżnieniu od pobytu w określonym miejscu w takich warunkach, z których wynika, że pobyt ten ma mieć charakter krótkotrwały.

Reguła nr 2

Jeżeli osoba fizyczna ma stałe miejsce zamieszkania w obu państwach, to uważa się ją za mającą miejsce zamieszkania w tym Państwie, z którym ma ściślejsze powiązania osobiste i gospodarcze (ośrodek jej interesów życiowych).

Reguła nr 3

Jeżeli nie można ustalić, w którym państwie osoba ma ośrodek interesów życiowych, albo jeżeli nie posiada ona stałego miejsca zamieszkania w żadnym z tych państw, to uważa się ją za mającą miejsce zamieszkania w tym państwie, w którym zwykle przebywa.

Reguła nr 4

Jeżeli przebywa ona zazwyczaj w obydwu państwach lub nie przebywa zazwyczaj w żadnym z nich, to będzie ona uważana za mającą miejsce zamieszkania w tym państwie, którego jest obywatelem.

5. Ocena sytuacji Wnioskodawcy pod względem ustalenia rezydencji podatkowej w Polsce na gruncie Konwencji zgodnie z regułami kolizyjnymi

5.1. Kwestia ustalenia stałego miejsca zamieszkania zgodnie z Konwencją (reguła nr 1)

W ocenie Wnioskodawcy ma on stałe miejsce zamieszkania (ognisko domowe) wyłącznie na Białorusi. Wnioskodawca ma na Białorusi własnościowe mieszkanie, w którym znajduje się jego ognisko domowe. Wnioskodawca dba o to mieszkanie jak o własny dom, który utrzymuje. Mimo wyjazdu do Polski to mieszkanie nie zostało wynajęte ani nie został w inny sposób ograniczony sposób jego posiadania przez Wnioskodawcę. W Polsce Wnioskodawca jedynie wynajął mieszkanie, które traktował jako miejsce czasowego zamieszkania. W ocenie Wnioskodawcy świadczy to o tym, że Wnioskodawca traktuje białoruską nieruchomość jako własne ognisko domowe, do którego nie mógł on wrócić z przyczyn obiektywnych i od niego niezależnych (konieczność wykonywania pracy z Polski z uwagi na brak obecności X na Białorusi oraz wprowadzone ograniczenia sankcyjne).

W ocenie Wnioskodawcy, na podstawie opisu jego sytuacji, można dojść do wniosku, że jego pobyt w wynajmowanym domu w Polsce ma charakter czasowy. Jednocześnie Wnioskodawca nie zerwał więzów łączących go z krajem pochodzenia, ponieważ nadal pracuje dla białoruskiego pracodawcy oraz posiada ognisko domowe.

Argumentem za zachowaniem ogniska domowego na Białorusi jest również ten fakt, że mieszkanie zlokalizowane w tym kraju jest w lepszym standardzie niż wynajmowane przez Wnioskodawcę mieszkanie w Warszawie. Wnioskodawca czyni wszystko, aby zachować białoruskie mieszkanie dla siebie, dbając o nie jak o własne ognisko domowe. Przyczyna wyjazdu do Polski i pobytu w tym kraju ma charakter czasowy i jest związana z brakiem możliwości pracy z Białorusi na rzecz X. Na podstawie okoliczności dotyczących Wnioskodawcy można rozsądnie zakładać, że gdyby nie ograniczenia sankcyjne, to Wnioskodawca nie wyjechałby z Białorusi. Z opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca nie traktuje wynajmowanego mieszkania jako własnego, ani nie podejmuje kroków w celu zapieczenia tego domu lub innej nieruchomości dla realizacji własnych interesów na dłużej (np. nie kupuje nieruchomości w Polsce, ani nie zaciąga kredytu hipotecznego).

W przykładzie nr 12 w Objaśnieniach podatkowych z dnia 29 kwietnia 2021 r. w sprawie rezydencji podatkowej oraz zakresu obowiązku podatkowego osób fizycznych w Polsce Minister Finansów potwierdził literalne brzmienie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania zgodnie z którym: „pierwszym kryterium rozstrzygającym jest ustalenie, w którym państwie pani A ma stałe miejsce zamieszkania. W tym przypadku ustalenie państwa rezydencji podatkowej zgodnie z kryterium pierwszym nie było możliwe. Kolejnym kryterium jest ustalenie, z którym państwem pani A ma ściślejsze powiązania osobiste i gospodarcze (ośrodek interesów życiowych)”.

Zatem w każdym przypadku, gdy jest możliwe ustalenie miejsca ogniska domowego, sięganie po kolejne kryteria nie jest konieczne.

Podsumowanie:

W ocenie Wnioskodawcy należy stwierdzić, że ma on stałe miejsce zamieszkania (ognisko domowe) wyłącznie na Białorusi, a w konsekwencji na podstawie norm kolizyjnych zawartych w Konwencji nie powinien zostać uznany za polskiego rezydenta podatkowego. Wnioskodawca stoi bowiem na stanowisku, że należy wziąć pod uwagę wymuszony charakter pobytu jego w Polsce, tj. brak możliwości wykonywania pracy na rzecz X z Białorusi.

5.2. Kwestia ustalenia ośrodka interesów życiowych zgodnie z Konwencją – przypadek posiadania stałego miejsca zamieszkania jednocześnie w Polsce oraz na Białorusi (reguła nr 2)

W przypadku uznania Wnioskodawcę za osobę posiadającą ośrodek interesów życiowych zarówno w Polsce, jak i na Białorusi konieczne byłoby zastosowanie reguły nr 2.

Jeżeli osoba fizyczna posiada ognisko domowe w obu Umawiających się państwach, wówczas pierwszeństwo ma państwo, z którym osobiste i ekonomiczne powiązania danej osoby są ściślejsze (tzw. „ośrodek interesów życiowych”). Przez takie powiązania Komentarz nakazuje rozumieć ośrodek interesów życiowych, przy ustalaniu którego należy wziąć pod uwagę m.in.:

•      stosunki rodzinne i towarzyskie,

•      zatrudnienie,

•      działalność polityczną,

•      kulturalną i wszelką inną,

•      miejsce działalności gospodarczej

•      i miejsce, z którego zarządza swoim mieniem.

Wszystkie te okoliczności należy rozważyć w całości, uwzględniając indywidualne postępowanie danej osoby.

W przypadku, gdyby jednak doszło do uznania, że Wnioskodawca posiada stałe miejsce zamieszkania jednocześnie w obu państwach (tj. w Polsce i na Białorusi), to w jego ocenie można rozsądnie by przyjąć, że posiada on ośrodek interesów życiowych wyłącznie na Białorusi.

Za przyjęciem, że Wnioskodawca posiada ściślejsze powiązania osobiste z Białorusią przemawiają następujące okoliczności:

•      posiadanie na Białorusi własnego ogniska domowego (własnego mieszkania) w B,

•      posiadanie na Białorusi przyjaciół oraz sieci kontaktów,

•      wymuszony charakter wyjazdu z Białorusi, uwarunkowany wprowadzonymi przepisami sankcyjnymi, uniemożliwiającymi wykonywanie pracy na rzecz X z terytorium Białorusi,

•      utrzymywanie kontaktów w Polsce przeważnie z diasporą białoruską,

•      zainteresowanie w pierwszej kolejności sytuacją społeczno-polityczną na Białorusi,

•      brak podejmowania aktywności społecznej w Polsce, w tym integracji z polskim społeczeństwem lub nauki języka polskiego,

•      utrzymywanie bliskich kontaktów z krewnymi zamieszkującymi na Białorusi (m.in. rodzice, siostra),

•      powrót do kraju pochodzenia od razu po zwolnieniu się z X.

Za przyjęciem, że Wnioskodawca posiada ściślejsze powiązania ekonomiczne z Białorusią przemawiają następujące okoliczności:

•      posiadanie źródła przychodów na Białorusi z tytułu umowy o pracę mimo wyjazdu do Polski (które powstało jeszcze przed wyjazdem do Polski),

•      posiadanie w Polsce rachunku bankowego wyłącznie do bieżącego utrzymania siebie,

•      brak posiadania w Polsce kredytów lub innych zobowiązań,

•      brak podejmowania prób zabezpieczenia dla siebie nieruchomości w Polsce,

•      podjęcie decyzji o sprzedaży akcji (pracowniczych) X podczas pobytu na Białorusi,

•      transfer na Białoruś środków pieniężnych uzyskanych ze sprzedaży akcji X niezwłocznie po ich sprzedaży.

W ocenie Wnioskodawcy pomocniczym argumentem może również być poniższy fragment Komentarza do Konwencji Modelowej OECD (s. 110 Komentarza z 2017 r.): Jeżeli osoba posiadająca miejsce zamieszkania w jednym Państwie urządza drugie miejsce zamieszkania w drugim Państwie, zachowując jednocześnie pierwsze, to fakt zachowania pierwszego miejsca zamieszkania w środowisku, w którym zawsze żyła, pracowała oraz gdzie znajduje się jej rodzina i majątek, może – wraz z innymi elementami – świadczyć o tym, że zachowała ona ośrodek interesów życiowych w pierwszym Państwie.

5.2.2. Brak próby „zakorzenia” w Polsce

Kolejnym argumentem mogącym świadczyć o zachowaniu miejsca zamieszkania na Białorusi jest ten fakt, że Wnioskodawca nie podjął w Polsce czynności typowych dla osoby przenoszącej na stałe centrum życia do innego państwa. Nie nabył nieruchomości w Polsce, nie zaciągnął kredytu hipotecznego, nie rozwiązał umowy o pracę zawartej przez wyjazdem ze swoim białoruskim pracodawcą (powyższe w ocenie Wnioskodawcy potwierdza, że w czasie pobytu w Polsce Wnioskodawca traktował swoją białoruską nieruchomość jako własne ognisko domowe oraz zakładał, że jego pobyt w Polsce ma charakter wyłącznie przejściowy związany z zatrudnieniem w międzynarodowej korporacji). Rachunek bankowy w Polsce służył wyłącznie bieżącej obsłudze czasowego pobytu Wnioskodawcy, w szczególności regulowaniu kosztów najmu i do realizacji wydatków życia codziennego. Są to czynności techniczne i pomocnicze, typowe dla każdej osoby przebywającej czasowo za granicą, a nie okoliczności świadczące o trwałym przeniesieniu ośrodka interesów życiowych do Polski.

6. Dodatkowe argumenty dotyczące 2026 r.

W przypadku uznania, że Wnioskodawca miał w latach 2023-2025 polską rezydencję podatkową, należy rozważyć czy również w 2026 r. pozostawał on polskim rezydentem podatkowym.

W 2026 r. Wnioskodawca nie zamierza przebywać ponad 183 dni w danym roku podatkowym. Z tego względu należy rozważyć, czy będzie on nadal posiadał centrum interesów życiowych wyłącznie w Polsce. W ocenie Wnioskodawcy istnieją argumenty za tym, aby utrzymywać, że w związku z podjęciem przez Wnioskodawcę przygotowań w celu opuszczenia Polski oraz zakończenia wiążącego go stosunku pracy z X w momencie wyjazdu na Białoruś utracił on polską rezydencję podatkową.

Przemawiają za tym obiektywne okoliczności wskazujące na to, że postanowił on o powrocie na Białoruś. Również te okoliczności, że Wnioskodawca zwrócił się do Urzędu Wojewódzkiego w celu anulowania polskiej karty pobytu oraz rozwiązanie umowy najmu mieszkania w Polsce świadczą o tym, że definitywnie postanowił on o zerwaniu jakichkolwiek jego więzów z Polską i od tego momentu nie powinien być uznawany za polskiego rezydenta podatkowego. Jeżeli zatem wystąpienie tych okoliczności wystąpiło razem z faktycznym wyjazdem z Polski, to w jego ocenie można utrzymywać, że w takiej sytuacji doszło do utraty polskiej rezydencji podatkowej.

Ewentualne przyjazdy Wnioskodawcy do Polski w celu dokończenia formalności związanych z zakończeniem pobytu (w trakcie których nie będzie on już zamieszkiwał w wynajmowanym przedtem mieszkaniu) nie powinny przesądzać o tym, że w tym okresie Wnioskodawca nadal zachowuje więzy z Polską.

Podsumowując, w ocenie Wnioskodawcy kluczowe jest podjęcie realnych kroków świadczących o zerwaniu z Polską, na podstawie których można obiektywnie ocenić, czy doszło do zmiany ośrodka interesów życiowych. Sam ten fakt, że ze względu na obowiązujące procedury formalne „proces relokacji” może potrwać przez określony czas nie powinien mieć decydującego znaczenia na określenie centrum interesów życiowych. W konsekwencji, jeżeli w tym okresie dojdzie do definitywnego wyjazdu z Polski, to można argumentować, że doszło do utraty polskiej rezydencji podatkowej.

Zatem nawet w przypadku ewentualnej sprzedaży akcji X w okresie między wyjazdem z Polski a dokończeniem ostatnich formalności, w ocenie Wnioskodawcy, ze względu na utratę przez Wnioskodawcę polskiej rezydencji podatkowej nie powinien on podlegać opodatkowaniu w Polsce z tytułu sprzedaży akcji w X (ze względu na utratę polskiej jurysdykcji podatkowej).

Łamana (przepołowiona) rezydencja podatkowa

W interpretacjach podatkowych Dyrektor KIS potwierdza, że możliwa jest utrata polskiej rezydencji podatkowej w trakcie roku podatkowego. Przykładowo w interpretacji podatkowej z 27 kwietnia 2026 r. (nr 0114-KDIP3-2.4011.290.2026.1.JM) Dyrektor KIS potwierdził, że: „Należy również podkreślić, że zmiana państwa rezydencji podatkowej może nastąpić w trakcie roku podatkowego. W takim przypadku do dnia pozostawania polskim rezydentem podatkowym podatnik rozlicza się w Polsce na zasadzie nieograniczonego obowiązku podatkowego. Natomiast po przeniesieniu miejsca zamieszkania za granicę podatnik podlega w Polsce opodatkowaniu tylko od dochodów uzyskanych na terytorium Polski. Wymienione powyżej kryteria stosuje się z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania”.

Również Objaśnienia podatkowe Ministra Finansów z dnia 29 kwietnia 2021 r. w sprawie rezydencji podatkowej osób fizycznych w Polsce (dalej: „Objaśnienia MF”) potwierdzają na s. 8, że: „Zmiana państwa rezydencji podatkowej może nastąpić w trakcie roku podatkowego. W takim przypadku do dnia pozostawania polskim rezydentem podatkowym podatnik rozlicza się w Polsce na zasadzie nieograniczonego obowiązku podatkowego. Natomiast po przeniesieniu miejsca zamieszkania za granicę, podatnik podlega w Polsce opodatkowaniu tylko od dochodów uzyskanych na terytorium Polski”.

Zatem możliwa jest utrata statusu polskiego rezydenta podatkowego w trakcie roku podatkowego, jeżeli towarzyszy temu wyjazd z Polski.

Podsumowanie:

Na podstawie okoliczności przedstawionych przez Wnioskodawcę oraz przeprowadzonej analizy, w jego ocenie nie powinien on zostać uznany za rezydenta podatkowego Polski z uwagi na posiadanie stałego miejsca zamieszkania wyłącznie na Białorusi (zgodnie z regułą nr 1) lub w ostateczności z uwagi na posiadanie ośrodka interesów życiowych na Białorusi (zgodnie z regułą nr 2).

W ocenie Wnioskodawcy, nawet w przypadku uznania, że Wnioskodawca posiada stałe miejsce zamieszkania zarówno na Białorusi, jak i w Polsce, to z uwagi na zachowane związki Wnioskodawcy z Białorusią oraz wymuszony charakter wyjazdu z Białorusi należy uznać, że ośrodek interesów życiowych Wnioskodawcy znajduje się wyłącznie na Białorusi.

7. Poparcie stanowiska Wnioskodawcy w interpretacjach podatkowych

W interpretacji podatkowej z 26 marca 2026 r. Dyrektor KIS uznał, że obywatel Ukrainy posiadający również obywatelstwo bułgarskie, przebywający w Polsce powyżej 183 dni w roku, który wynajmował w Polsce mieszkania, posiadał polski rachunek bankowy, kartę kredytową, samochód, ubezpieczenie zdrowotne nie musiał być automatycznie uznany za polskiego rezydenta podatkowego. W sprawie podatnik posiadał na Ukrainie mieszkanie, zameldowanie, kontakty rodzinne i towarzyskie, prowadził tam badania naukowe, posiadał ukraińskie certyfikaty rezydencji podatkowej oraz wykonywał działalność dla podmiotów z Ukrainy i Cypru za pośrednictwem stałej placówki na Ukrainie (która stanowiła jego główne źródło przychodów). Dyrektor KIS potwierdził, że do momentu faktycznego przeniesienia ośrodka interesów życiowych i gospodarczych do Polski podatnik podlegał w Polsce jedynie ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, a sama organizacja codziennego życia w Polsce oraz dłuższy pobyt nie przesądzały o polskiej rezydencji podatkowej.

W interpretacji podatkowej z 9 stycznia 2024 r. Dyrektor KIS uznał, że osoba przebywająca w Polsce powyżej 183 dni (z uwagi na wojnę), ale mająca stałe miejsce zamieszkania na Ukrainie oraz certyfikat rezydencji podatkowej, nie powinna zostać uznana za polskiego rezydenta podatkowego. W tej sprawie obywatel Ukrainy wynajmował w Polsce mieszkanie i pracował zdalnie na etacie dla ukraińskiej firmy, utrzymywał silne więzi z Ukrainą (mieszkanie, rodzina/znajomi), planował powrót po wojnie, nie miał w Polsce innych powiązań majątkowo-finansowych.

W interpretacji podatkowej z 31 października 2023 r. obywatelka Ukrainy przebywała w Polsce powyżej 183 dni w roku, pracowała zdalnie na umowie o pracę dla ukraińskiego pracodawcy, wynajmowała mieszkanie w Polsce, miała w Ukrainie rodzinę na utrzymaniu i majątek (mieszkanie oraz dom z działką) oraz deklarowała powrót po wojnie; w Polsce poza najmem miała m.in. konto bankowe. W powyższej sprawie Dyrektor KIS uznał, że podatniczka nie uzyskała statusu polskiego rezydenta podatkowego.

Uzasadnienie dla Ad 3

Skutki uznania podatnika za nierezydenta podatkowego Polski

Ustalenie miejsca zamieszkania podatnika decyduje o zakresie ciążącego na nim obowiązku podatkowego. Inaczej mówiąc, od miejsca zamieszkania zależy czy podatnik podlega nieograniczonemu, czy ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Nieograniczonym obowiązkiem podatkowym objęci są podatnicy, którzy w Polsce mają miejsce zamieszkania. Podlegają oni obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Natomiast jeśli podatnik będzie miał miejsce zamieszkania za granicą, to w Polsce będzie płacił podatek tylko od dochodów (przychodów) uzyskanych w danym roku podatkowym w Polsce (ograniczony obowiązek podatkowy).

Zasady opodatkowania dochodu uzyskanego z tytułu sprzedaży akcji

Zgodnie z art. 13 Konwencji zysk ze sprzedaży akcji podlega opodatkowaniu wyłącznie w państwie rezydencji podatkowej. Zatem kwestia ustalenia zakresu opodatkowania dochodu ze sprzedaży akcji X zależy od ustalenia rezydencji podatkowej Wnioskodawcy w momencie sprzedaży akcji.

W konsekwencji Wnioskodawca jako nierezydent podatkowy Polski w jego ocenie nie będzie zobowiązany do opodatkowania w Polsce PIT dochodu uzyskanego ze sprzedaży akcji w X.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

•      stanu faktycznego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia;

•      zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacje indywidualne powołane przez Panią dotyczą indywidualnych spraw odrębnych podmiotów.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·      Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 6sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 622 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

·      Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy  z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

·      Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·      w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·      w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.