0114-KDWP.4011.454.2026.2.ASZ

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

24 sierpnia 2026 r. wpłynął Pani wniosek wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełniła go Pani pismem z 15 września 2026 r. – w odpowiedzi na wezwanie. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Jest Pani przedsiębiorcą, prowadzącą działalność jako osoba fizyczna w zakresie wynajmu krótkoterminowego lokali mieszkalnych w (...) (PKD 55.20.Z) będących Pani własnością. Przed 1 stycznia 2022 roku wynajmowała Pani 5 lokali mieszkalnych, od których dokonywała Pani odpisów amortyzacyjnych według stawki 10% rocznie. Dwa z tych mieszkań do końca grudnia 2022 roku zostały zamortyzowane ponad 70% (początek amortyzacji sierpień 2015 rok), a pozostałe 3 w około 40% (początek amortyzacji w różnych miesiącach 2018 roku). Po wprowadzeniu nowych przepisów do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z końcem 2022 roku zaprzestała Pani dokonywać odpisów amortyzacyjnych od wyżej wymienionych mieszkań.

Uzupełnienie opisu stanu faktycznego

Nie ma Pani nieograniczonego obowiązku podatkowego na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w myśl art. 3 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych

(t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 592 ze zm.), gdyż jest Pani rezydentem podatkowym Portugalii. W Polsce rozlicza się Pani z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej (najem krótkoterminowy).

Dla celów rozliczeń podatkowych wybrała Pani formę opodatkowania według zasad ogólnych.

Pytania

Czy w związku z rozpoczęciem przez Panią amortyzacji lokali mieszkalnych nabytych i wprowadzonych do ewidencji środków trwałych w latach 2015 oraz 2018 (a więc przed dniem 1 stycznia 2022 r)., jest Pani uprawniona do kontynuowania - począwszy od dnia 1 stycznia 2023 r. - odpisów amortyzacyjnych od tych lokali i zaliczania ich do kosztów uzyskania przychodów, na zasadach obowiązujących przed wejściem w życie zmian wprowadzonych ustawą z dnia 29 października 2021 r., aż do pełnego zamortyzowania tych środków trwałych? W szczególności, czy w opisanym stanie faktycznym art. 71 ust. 2 ustawy z dnia 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw, w związku z art. 22c pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy interpretować - z uwzględnieniem art. 2 Konstytucji RP - w ten sposób, że przepisy te nie pozbawiają Wnioskodawcy prawa do kontynuowania amortyzacji lokali mieszkalnych, których amortyzacja została prawidłowo rozpoczęta przed dniem 1 stycznia 2022 r.?

Pani stanowisko w sprawie

Pani zdaniem odpisy amortyzacyjne od lokali mieszkalnych nabytych i wprowadzonych do ewidencji środków trwałych przed 1 stycznia 2022 r., których amortyzację prawidłowo rozpoczęto przed tą datą, mogą być nadal dokonywane i zaliczane do kosztów uzyskania przychodów po 31 grudnia 2022 r., aż do pełnego zamortyzowania tych środków trwałych.

Rozpoczęła Pani amortyzację lokali odpowiednio w 2015 i 2018 r., gdy przepisy ustawy o PIT jednoznacznie dopuszczały amortyzację lokali mieszkalnych i zaliczanie odpisów do kosztów uzyskania przychodów. Podejmując decyzje o ich nabyciu, działała Pani zatem w zaufaniu do obowiązujących przepisów. Amortyzacja jest mechanizmem rozłożenia w czasie kosztu nabycia środka trwałego, a nie jednorazowym uprawnieniem, co potwierdził NSA w wyroku z 14 stycznia 2026 r., sygn. II FSK 490/23. Ustawa z 29 października 2021 r. wyłączyła budynki i lokale mieszkalne z amortyzacji, a art. 71 ust. 2 ograniczył możliwość dokonywania odpisów do 31 grudnia 2022 r. Przepis ten powinien jednak być interpretowany z uwzględnieniem art. 2 Konstytucji RP, w szczególności zasad ochrony praw nabytych, interesów w toku oraz zaufania obywatela do państwa. Przerwanie rozpoczętego, wieloletniego procesu amortyzacji powoduje, że podatnik ponosi ekonomiczny ciężar kosztu nabycia nieruchomości, którego nie może w pełni rozliczyć podatkowo, mimo że w chwili nabycia miał prawo oczekiwać takiego rozliczenia. Stanowisko to znajduje potwierdzenie w wyroku NSA z 14 stycznia 2026 r., II FSK 490/23, w którym wskazano, że podatnik, który nabył prawo do amortyzacji przed 1 stycznia 2022 r., zachowuje prawo do dalszych odpisów. Potwierdza je również interpretacja Dyrektora KIS z 3 lipca 2026 r., sygn. 0114-KDIP2-1.4011.339.2022.8.S/KW. W konsekwencji art. 22c pkt 2 ustawy o PIT oraz art. 71 ust. 2 ustawy nowelizującej powinny być interpretowane w sposób pozwalający na dokończenie amortyzacji rozpoczętej przed 1 stycznia 2022 r.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 592 ze zm.):

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami.

Kosztami uzyskania przychodów są więc wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów.

Aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą zostać spełnione następujące warunki, tzn. dany wydatek:

·      został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

·      jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

·      pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

·      poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

·      został właściwie udokumentowany,

– nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 23 wskazanej ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Kosztami uzyskania przychodów prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej są więc wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z tą działalnością, których celem jest osiągnięcie przychodów, bądź też zabezpieczenie lub zachowanie tego źródła przychodów, o ile w myśl przepisów wskazanej ustawy nie podlegają wyłączeniu z tych kosztów.

Przy czym związek przyczynowy między poniesieniem wydatku a osiągnięciem przychodu, bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem jego źródła należy oceniać indywidualnie w stosunku do każdego wydatku. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodu bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów.

Zgodnie z art. 22a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Z przytoczonych przepisów wynika, że środki trwałe podlegają amortyzacji, o ile spełniają następujące warunki:

·      stanowią własność lub współwłasność podatnika,

·      są kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania,

·      przewidywany okres ich używania jest dłuższy niż rok,

·      są wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą.

W myśl art. 22 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie do art. 22j ust. 1 pkt 3 i 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zgodnie z art. 22c pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Taka treść tego przepisu obowiązuje od 1 stycznia 2022 r. Przepis ten został bowiem zmieniony przez art. 1 pkt 16 ustawy z 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 2105; dalej: „ustawa zmieniająca”).

Jednocześnie z art. 71 ust. 2 ustawy zmieniającej wynika, że:

Tym samym – na podstawie przepisu przejściowego – który jest przepisem szczególnym, podatnicy wskazani w tym przepisie jeszcze przez rok (2022) mogli stosować przepisy dotyczące amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych obowiązujące na dzień 31 grudnia 2021 r., w odniesieniu do budynków i lokali mieszkalnych nabytych lub wytworzonych przed 1 stycznia 2022 r.

Innymi słowy – na podstawie przepisu przejściowego – podatnicy mogli do końca 2022 r. zaliczać do kosztów uzyskania przychodów odpisy amortyzacyjne od budynków i lokali mieszkalnych nabytych lub wytworzonych przed 1 stycznia 2022 r.

W opisie sprawy wskazała Pani, że jest Pani rezydentem podatkowym Portugalii. Prowadzi Pani działalność jako osoba fizyczna w zakresie wynajmu krótkoterminowego lokali mieszkalnych będących Pani własnością. Dla celów rozliczeń podatkowych wybrała Pani formę opodatkowania według zasad ogólnych. Przed 1 stycznia 2022 roku wynajmowała Pani 5 lokali mieszkalnych, od których dokonywała Pani odpisów amortyzacyjnych według stawki 10% rocznie. Dwa z tych mieszkań do końca grudnia 2022 roku zostały zamortyzowane ponad 70% (amortyzacja od sierpnia 2015 roku), a pozostałe 3 w około 40% (amortyzacja w różnych miesiącach 2018 roku). Po wprowadzenie nowych przepisów do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zaprzestała Pani z końcem 2022 roku dokonywać odpisów amortyzacyjnych.

Powzięła Pani jednak wątpliwość, czy przysługiwało Pani prawo do kontynuowania amortyzacji wymienionych lokali oraz zaliczania odpisów amortyzacyjnych do kosztów uzyskania przychodów w okresie od dnia 1 stycznia 2023 r.

W odniesieniu do powyższego w pierwszej kolejności zauważam, że na podstawie wskazanych regulacji art. 71 ust. 2 ustawy zmieniającej podatnicy mogli stosować przepisy dotyczące amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych obowiązujące na dzień 31 grudnia 2021 r. tylko do końca 2022 r.

Natomiast Pani pytanie dotyczy możliwości zaliczania do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od lokali mieszkalnych od 1 stycznia 2023 r. W tej kwestii wskazuję, że z art. 22c ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wprost wynika, że lokale mieszkalne nie podlegają amortyzacji.

Reasumując powyższe, od 2023 r. obowiązuje bezwzględnie i w odniesieniu do wszystkich nieruchomości mieszkalnych, bez względu na sposób ich wykorzystania, zasada zapisana w art. 22c pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którą nie podlegają amortyzacji budynki mieszkalne, służące prowadzonej działalności gospodarczej lub wydzierżawiane albo wynajmowane na podstawie umowy.

Biorąc pod uwagę powyższe uregulowania prawne w kontekście przedstawionego stanu faktycznego stwierdzić należy, że amortyzacja opisanych we wniosku lokali mieszkalnych, nabytych i amortyzowanych w okresie poprzedzającym 1 stycznia 2022 r., nie może być kontynuowana po 31 grudnia 2022 r., a co za tym idzie od 1 stycznia 2023 r. nie przysługiwało Pani prawo do kontynuowania amortyzacji lokali mieszkalnych nabytych, wprowadzonych do ewidencji środków trwałych i amortyzowanych przed dniem 1 stycznia 2022 r.

Zatem, Pani stanowisko należało uznać za nieprawidłowe.

W odniesieniu do Pani stanowiska w zakresie pytania drugiego należy wskazać, że art. 71 ust. 2 ustawy zmieniającej nie daje podstaw do przyjęcia, że podatnicy, którzy przed dniem 1 stycznia 2022 r. rozpoczęli amortyzację lokali mieszkalnych, zachowali prawo do jej kontynuowania po dniu 31 grudnia 2022 r.

Zgodnie z art. 71 ust. 2 ustawy zmieniającej podatnicy podatku dochodowego od osób fizycznych mogli, nie dłużej niż do dnia 31 grudnia 2022 r., zaliczać do kosztów uzyskania przychodów odpisy amortyzacyjne od środków trwałych będących budynkami mieszkalnymi, lokalami mieszkalnymi stanowiącymi odrębną nieruchomość, spółdzielczymi własnościowymi prawami do lokalu mieszkalnego lub prawami do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej, nabytych lub wytworzonych przed dniem 1 stycznia 2022 r.

Przepis ten jednoznacznie określa zatem zarówno zakres przedmiotowy regulacji przejściowej, jak i końcowy termin, do którego podatnicy mogli korzystać z dotychczasowych zasad amortyzacji wskazanych w nim środków trwałych. Tym samym możliwość zaliczania do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od lokali mieszkalnych nabytych przed dniem 1 stycznia 2022 r. została ograniczona do dnia 31 grudnia 2022 r.

Jednocześnie, stosownie do art. 22c pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2022 r., amortyzacji nie podlegają lokale mieszkalne stanowiące odrębną nieruchomość, a także wskazane w tym przepisie prawa do lokali mieszkalnych i domów jednorodzinnych, służące prowadzonej działalności gospodarczej lub wydzierżawiane albo wynajmowane na podstawie umowy.

W konsekwencji, od dnia 1 stycznia 2023 r. brak jest podstaw prawnych do dokonywania odpisów amortyzacyjnych od lokali mieszkalnych, o których mowa w art. 22c pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, również w przypadku gdy ich amortyzacja została rozpoczęta przed dniem 1 stycznia 2022 r.

Odnosząc się natomiast do wskazanego w pytaniu art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, należy wskazać, że organ interpretacyjny w ramach postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej dokonuje wykładni obowiązujących przepisów prawa podatkowego. Nie jest natomiast właściwy do dokonywania kontroli konstytucyjności ustaw, w tym do stwierdzania niezgodności przepisu ustawy z Konstytucją Rzeczypospolitej Polskiej.

Jednocześnie uwzględnienie w procesie wykładni zasad konstytucyjnych nie może prowadzić do nadania jednoznacznie określonemu przez ustawodawcę terminowi, o którym mowa w art. 71 ust. 2 ustawy zmieniającej, odmiennego znaczenia, które skutkowałoby przedłużeniem obowiązywania regulacji przejściowej poza dzień 31 grudnia 2022 r.

W związku z powyższym brak jest podstaw do dokonania takiej wykładni art. 71 ust. 2 ustawy zmieniającej w związku z art. 22c pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, która prowadziłaby do zachowania po dniu 31 grudnia 2022 r. prawa do kontynuowania amortyzacji lokali mieszkalnych rozpoczętej przed dniem 1 stycznia 2022 r.

Tym samym w przedstawionym stanie faktycznym art. 71 ust. 2 ustawy zmieniającej w związku z art. 22c pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z uwzględnieniem art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, nie może być interpretowany w sposób wskazany przez Panią w pytaniu drugim.

W konsekwencji Pani stanowisko w zakresie pytania drugiego należało uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

W odniesieniu do powołanej interpretacji informuję, że została ona wydana w indywidualnej sprawie i nie ma zastosowania, ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Odnosząc się do wyroku, który wskazała Pani na podparcie własnego stanowiska, należy wskazać, że orzeczenia sądowe są wiążące jedynie w sprawach, w których zapadły. Wymieniła Pani wyrok, w którym Sąd zajął stanowisko korzystne dla podatnika, jednak należy wskazać, że istnieje wiele orzeczeń, w których Sąd zaprezentował stanowisko odmienne, np. wyroki: Naczelnego Sądu Administracyjnego z 13 lipca 2023 r. sygn. akt II FSK 119/23; z 4 marca 2025 r. sygn. akt II FSK 6/25; WSA w Gliwicach z 27 kwietnia 2023 r., sygn. akt I SA/Gl 1066/22; WSA w Krakowie z dnia 16 września 2022 r., sygn. akt I SA/Kr 488/22 oraz 26 stycznia 2023 r., sygn. akt I SA/Kr 1160/22; WSA w Olsztynie z dnia 14 września 2022 r., sygn. akt I SA/OI 325/22; WSA w Łodzi z dnia 19 września 2022 r., sygn. akt I SA/Łd 439/22 oraz 20 września 2020 r. sygn. akt I SA/Łd 482/22; WSA w Gliwicach z dnia 28 września 2022 r., sygn. akt I SA/GI 856/22; z dnia 17 stycznia 2023 r., sygn. Akt I SA/GI 1067/22, WSA w Opolu z dnia 26 października 2022 r., sygn. akt I SA/Op 230/22; WSA w Warszawie z dnia 22 listopada 2022 r. sygn. akt III SA/Wa 1059/22; czy też WSA w Poznaniu z dnia 11 stycznia 2023 r., sygn. akt I SA/Po 494/22.

Procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego czy kontrolnego. Przy wydawaniu interpretacji indywidualnych w trybie art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa, opieram się wyłącznie na opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym we wniosku - nie prowadzę postępowania dowodowego. Przy wydawaniu niniejszej interpretacji dokonałem więc wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku.

Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawione we wniosku stan faktyczny/zdarzenie przyszłe jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Jeżeli zatem przedstawiony we wniosku opis zdarzenia różnić się będzie od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie Pana chroniła w zakresie rzeczywiście zaistniałego zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·    Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 622 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

·     Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·     Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA).

Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·      w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·      w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego.

Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.