0114-KDWP.4011.282.2026.1.PP

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest:

- prawidłowe kwestii zachowania chronologii wydarzeń, celem skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych

- nieprawidłowe w pozostałym zakresie.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

1 czerwca 2026 r. wpłynął Pani wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

30 października 2024 r. na podstawie aktu notarialnego został zakupiony lokal mieszkalny położony w (…), za kwotę 968.120,00 zł plus koszty aktu notarialnego 3.741,53 zł. Lokal ten przed sporządzeniem aktu notarialnego sprzedaży został udostępniony w celu remontu. Z tytułu remontu w okresie od lipca 2024 r. do sierpnia 2024 r. zostały poniesione koszty w wysokości 34.469,96 zł, co zostało udokumentowane fakturami VAT. Łączne wydatki na zakup i remont ww. lokalu wyniosły 1.006.331,96 zł. Lokal ten, przed upływem 5 lat od daty zakupu, został sprzedany dnia 31 lipca 2025 r. za kwotę 1.230.000,00 zł, z czego:

- kwotę 123.000,00 zł otrzymano w dwóch ratach po 61.500,00 zł w dniu 24 czerwca 2025 r. jako zadatek do umowy przedwstępnej z dnia 24 czerwca 2025 r.

- pozostałą kwotę w wysokości 1.107.000,00 zł otrzymano dnia 31 lipca 2025 r.

Decyzja o sprzedaży powyższego lokalu została podjęta w miesiącu marcu 2025 r. (…) w związku z możliwością zakupu mieszkania w Hiszpanii w celu zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych.

Dnia 17 czerwca 2025 r. kupujący lokal mieszkalny w (…), w formie mailowej, potwierdził gotowość zakupu tego lokalu wraz z uzgodnieniem terminów płatności. Mieszkanie w Hiszpanii zostało zakupione wraz z mężem do majątku wspólnego na podstawie aktu notarialnego z dnia 18 czerwca 2025 r. za kwotę 478.500,00 euro (przy zastosowaniu kursu Euro z dnia 17 czerwca 2025 r. w wysokości 4,2750 PLN/1 EURO kwota wydatku w PLN wyniosła 2.045.587,70 zł).

Wydatki na zakup mieszkania w Hiszpanii w kwocie 1.500.000,00 zł zostały pokryte ze środków finansowych męża. Kwota jaka została do pokrycia z dochodów małżonki wyniosła 545.587,70 zł.

Pytanie

Czy na podstawie przepisów prawa podatkowego o podatku dochodowym od osób fizycznych , w celu skorzystania z ulgi mieszkaniowej na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o pdof:

1. konieczne jest zachowanie chronologii wydarzeń tj. najpierw uzyskanie środków finansowych ze sprzedaży lokalu mieszkalnego (przed upływem 5 lat od daty zakupu), a następnie ich wydatkowanie na zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych,

2. nie ma uzależnienia możliwości skorzystania z prawa do zwolnienia z opodatkowania od uprzedniego chronologicznie odpłatnego zbycia nieruchomości, gdzie decydujące znaczenie ma dochowanie warunku wydatkowania dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości na własne cele mieszkaniowe w ustawowym terminie (maksymalnie 3 lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło zbycie)?

Pani stanowisko w sprawie

Z wykładni językowej art. 21 ust. 1 pkt 131 updof nie wynika, by dla skorzystania ze zwolnienia musiała zaistnieć chronologia zdarzeń (najpierw zbycie, a następnie poniesienie wydatków na własne cele mieszkaniowe). Warunkiem skorzystania ze zwolnienia jest wydatkowanie środków w ustawowym terminie na własne cele mieszkaniowe. Zdaniem Wnioskodawcy, skoro uzyskany dochód z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego w (…) został wydany na własne cele mieszkaniowe w Hiszpanii, mimo, że nabycie nieruchomości w Hiszpanii następuje przed uzyskaniem przychodu ze zbycia lokalu mieszkalnego w (…), został spełniony warunek celu dla zastosowania ulgi, stosując proporcję do wyliczenia dochodu zwolnionego wg wzoru: (dochód z odpłatnego zbycia nieruchomości X poniesione wydatki na cele mieszkaniowe)/ przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości gdzie w przypadku wnioskodawcy wynoszą odpowiednio: (223.668.51 zł x 545.587,70 zł)/1.230.000,00 zł = 99.212,02 zł.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 592 ze zm.):

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Z przedstawionych we wniosku okoliczności sprawy wynika, że sprzedaż nieruchomości nastąpiła przed upływem 5 lat od dnia zakupu, zatem – zgodnie z wyżej cytowanym art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – stanowi dla Pani źródło przychodu podlegające opodatkowaniu na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przechodząc więc do skutków podatkowych w zakresie sprzedaży nieruchomości należy wskazać, co następuje:

Na podstawie art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Art. 30e ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że:

Stosownie do art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Jak stanowi art. 19 ust. 3 cyt. ustawy:

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe (potoczne) rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością).

Koszt nabycia, co do zasady, określa notarialna umowa sprzedaży, na podstawie której podatnik staje się właścicielem nieruchomości.

Kosztem nabycia bez wątpienia jest cena, jaką zapłacił nabywca zbywcy za nieruchomość, niezależnie od tego, czy zakup ten był sfinansowany kredytem bankowym, czy też środki na jej zakup pochodzą z oszczędności nabywcy. Koszty nabycia nieruchomości, obejmują nie tylko cenę zakupu, ale również inne wydatki związane z tym nabyciem, np. wynagrodzenie notariusza, podatek od czynności cywilnoprawnych.

Od powyższych kosztów odróżnić należy koszty uzyskania przychodu, których zasady ustalania określone zostały w art. 22 ust. 6c i 6d ustawy.

Stosownie do ww. art. 22 ust. 6c ustawy:

Zgodnie z art. 22 ust. 6e cytowanej ustawy:

Z kolei stosownie do treści art. 22 ust. 6f ww. ustawy:

W myśl art. 30e ust. 4 ww. ustawy:

Na podstawie art. 30e ust. 5 powołanej ustawy:

Art. 30e ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że:

Stosownie do art. 45 ust. 1a pkt 3 cyt. ustawy:

Natomiast, przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy stanowi, że:

Dochód zwolniony należy obliczyć według następującego wzoru:

dochód zwolniony = D × W/P

gdzie:

D – dochód z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa,

W – wydatki poniesione na cele mieszkaniowe wymienione w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

P – przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa.

Należy wyjaśnić, że powyższe zwolnienie obejmuje taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa majątkowego, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych. W sytuacji, gdy przychód z odpłatnego zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego zostanie w całości przeznaczony na cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Cele mieszkaniowe, których sfinansowanie przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uprawnia do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania, wymienione zostały w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że:

Nadmieniam, że zawarte w przepisie art. 21 ust. 25 ustawy wyliczenie wydatków mieszkaniowych ma charakter wyczerpujący, w związku z czym tylko realizacja w wymaganym terminie celów w nim wymienionych pozwala na zwolnienie od podatku dochodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości lub praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle natomiast art. 21 ust. 25a cytowanej ustawy:

Na podstawie art. 21 ust. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.:

Według art. 21 ust. 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Nadmieniam również, że zgodnie z art. 21 ust. 30 omawianej ustawy:

Pani wątpliwości budzi kwestia czy konieczne jest zachowanie chronologii wydarzeń, tj. najpierw uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości, a następnie wydatkowanie na własne cele mieszkaniowe.

Wskazać w tym miejscu należy, że ulgi i zwolnienia są wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania wynikającej z art. 84 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. z 1997 r. Nr 78 poz. 483 ze zm.) stanowiącego, że:

Oznacza to, że wszelkie odstępstwa od tej zasady muszą bezwzględnie wynikać z przepisów prawa i być interpretowane ściśle z jego literą. Tym samym podkreślenia wymaga fakt, że tylko określone zdarzenia prawne, bądź spełnienie określonych przesłanek, od których ustawodawca uzależnia prawo do zwolnienia z opodatkowania, skutkuje zwolnieniem przychodu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Oznacza to, że w prawie podatkowym w stosunku do wszelkich ulg i zwolnień zabronione jest stosowanie rozszerzającej wykładni przepisów.

W tym miejscu wskazać należy, że z istoty rozwiązania zawartego w zacytowanym art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że podstawową okolicznością decydującą o możliwości skorzystania z przedmiotowego zwolnienia jest przeznaczenie przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym została ona dokonana, na wskazane w art. 21 ust. 25 ww. ustawy własne cele mieszkaniowe.

Zatem zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wymaga przeznaczenia równowartości przychodu ze sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych na preferowane przez ustawodawcę cele, a takim przychodem jest wartość wyrażona w umówionej cenie sprzedaży, nie zaś faktycznie otrzymane środki finansowe. W art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ustawodawca nie mówi o zaspokojeniu własnych celów mieszkaniowych konkretnie za środki finansowe otrzymane z tytułu sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych. Stanowi natomiast o przeznaczeniu na preferowany cel przychodu rozumianego zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a więc kwoty w wysokości (wartości) pozostającej w granicach umówionej ceny sprzedaży nieruchomości przez podatnika.

W wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 25 listopada 2016 r., sygn. akt II FSK 3171/14, Sąd w odniesieniu do art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stwierdził:

Zatem, ponieważ przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, to aby dochód z odpłatnego zbycia mógł korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wydatkowanie środków pieniężnych (pozyskanych ze sprzedaży lub innych źródeł) co do zasady powinno nastąpić po lub w dniu zawarcia przyrzeczonej umowy odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy.

Jednak w określonych przypadkach zwolnieniem, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, mogą być objęte również przychody uzyskane na poczet ceny odpłatnego zbycia (zaliczka, zadatek, przedpłata) i wydatkowane na własne cele mieszkaniowe przed zawarciem definitywnej umowy sprzedaży, jeżeli ich otrzymanie przez sprzedawcę zostało udokumentowane w sposób przyjęty w obrocie cywilnoprawnym. Zadatek, zaliczka, które zostały otrzymane tytułem umowy przedwstępnej sprzedaży nieruchomości zbywanej, a następnie wydatkowane na cele mieszkaniowe wskazane w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przed zawarciem przyrzeczonej umowy sprzedaży mogą być uznane za wydatki na własne cele mieszkaniowe.

Z wykładni językowej przepisu art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie wynika, by dla skorzystania ze zwolnienia musiała zaistnieć chronologia zdarzeń (najpierw odpłatne zbycie, a następnie poniesienie wydatków na własne cele mieszkaniowe). Podstaw ku temu nie daje użyty w przepisie zwrot „począwszy od dnia odpłatnego zbycia”, który należy uznać za element normy wyznaczającej termin wydatkowania dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości. Termin ten, jak z przepisu wynika, ma charakter terminu przewidzianego, ustalonego jako końcowy, tj. terminu, który kończy się z upływem trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie. Warunkiem skorzystania ze zwolnienia jest jednak wydatkowanie w tym terminie przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych na własne cele mieszkaniowe, pod rygorem wygaśnięcia prawa do zwolnienia podatkowego. Natomiast z przepisu nie wynika, by ustawodawca uzależniał je od uprzedniego chronologicznie odpłatnego zbycia nieruchomości.

Zatem w zakresie kwestii zachowania chronologii wydarzeń, celem skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Jednakże należy podkreślić, że istotnym warunkiem do skorzystania z powyższego zwolnienia jest ustalenie, czy w momencie dokonywania wydatków na własne cele mieszkaniowe podatnik dysponuje/uzyskał przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, nawet jeżeli formalnie sprzedaż ta została dokonana już po poniesieniu wydatków na cele mieszkaniowe.

Stanowisko to potwierdza orzecznictwo, czego przykładem jest wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z 22 stycznia 2025 r., sygn. akt I SA/Sz 529/24, w którym Sąd wyjaśnił, że:

Jeżeli zatem podatnik na dzień dokonywania wskazanych przez ustawodawcę wydatków na własne cele mieszkaniowe nie dysponuje jakimkolwiek przychodem ze zbycia nieruchomości, ani też wierzytelnością z tego tytułu, bo sprzedaż tą planuje dopiero w przyszłości a wysokość przychodu z tego tytułu jest również w sferze planów i pokrywa je środkami z innego źródła to, w ocenie Sądu, nie zostają spełnione przesłanki spornego zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f.

W omawianej sprawie wskazała Pani, że w dniu 18 czerwca 2025 r. zakupiła Pani wraz z mężem lokal mieszkalny w Hiszpanii celem realizacji Pani własnych potrzeb mieszkaniowych. Jednakże jak w wyniku z opisu stanu faktycznego na dzień nabycia nieruchomości nie dysponowała Pani jakimikolwiek środkami uzyskanymi z odpłatnego zbycia nieruchomości. Umowa sprzedaży została podpisana 31 lipca 2025 r., a umowa przedwstępna 24 czerwca 2025 r. – wtedy też otrzymała Pani zadatek.

W świetle powyższego stanowisko Pani przedstawione we wniosku, w myśl którego poniesione przez Panią wydatki na zakup mieszkania w Hiszpanii dokonane przed zbyciem lokalu mieszkalnego położonego w (…) spełniają definicję wydatku na zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych, a w konsekwencji uzyskany dochód z planowanej sprzedaży domu korzystać będzie ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych uznaję za nieprawidłowe.

Jak wskazałem bowiem powyżej warunkiem omawianego zwolnienia podatkowego jest wydatkowanie na określony, prawnie znaczący cel, przychodów z określonego, prawnie znaczącego źródła, nie zaś równowartości tych przychodów pochodzącej z innego źródła.

Tym samym zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie będzie obejmowało nabycia przez Panią nieruchomości położonej w Hiszpanii.

W Pani sprawie nie mamy do czynienia z sytuacją, w której otrzymała Pani zadatek/zaliczkę i jeszcze przed uzyskaniem przychodu ze sprzedaży lokalu mieszkalnego położonego w (…), zadatek/zaliczkę tą wpłaca Pani na poczet zakupu nowej nieruchomości.

Zakup lokalu mieszkalnego położonego w Hiszpanii nie został uregulowany środkami pieniężnymi pochodzącymi ze sprzedaży mieszkania otrzymanych jeszcze przed uzyskaniem przychodu z mającego mieć miejsca odpłatnego zbycia mieszkania położonego w (…), co jest podstawowym warunkiem skorzystania z przedmiotowego zwolnienia.

W konsekwencji, zakupu lokalu mieszkalnego położonego w Hiszpanii nie można uznać za wydatki na własne cele mieszkaniowe, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 w związku z art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem, Pani stanowisko w powyższym zakresie jest nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 622 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143.; dalej jako „PPSA”). Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA).

Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA),

albo

• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.