0114-KDIP4-3.4012.463.2026.1.DK

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

17 lipca 2026 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, która dotyczy skutków podatkowych przeniesienia z mocy prawa własności Nieruchomości na rzecz Skarbu Państwa w zamian za odszkodowanie. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Wnioskodawca jest osobą fizyczną, prowadzącą gospodarstwo rolne, położone w gminie (…). Wnioskodawca podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług wyłącznie z tytułu prowadzonej działalności rolniczej w rozumieniu art. 2 pkt 15 ustawy o VAT (rejestracja gdy przedmiotem sprzedaży opodatkowanej są produkty rolne). Wnioskodawca zrezygnował ze zwolnienia przewidzianego dla rolników ryczałtowych i rozlicza VAT na zasadach ogólnych.

Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej w zakresie obrotu nieruchomościami, działalności deweloperskiej ani żadnej innej działalności o zbliżonym charakterze. Wnioskodawca nie jest i nigdy nie był wpisany do CEIDG, w tym w szczególności w zakresie obrotu nieruchomościami/dzierżawy/najmu nieruchomości i nie planuje prowadzenia działalności w tym zakresie.

Wnioskodawca był właścicielem nieruchomości gruntowej stanowiącej działkę ewidencyjną nr 1/3, powstałej z podziału działki nr 1/1 z obrębu ewidencyjnego (…), jednostka ewidencyjna (…) – Gmina, (…), województwo (…) (dalej „Nieruchomość”).

Dla przedmiotowej nieruchomości urządzona jest księga wieczysta KW nr (…) prowadzona przez Sąd Rejonowy w (…).

Nieruchomość powstała w wyniku podziału działki 1/1, którą Wnioskodawca nabył (…) 2018 r. na podstawie umowy darowizny rep. A nr (…) od swoich rodziców.

Ww. transakcja była zwolniona od podatku od spadków i darowizn z uwagi na pokrewieństwo darczyńców do Wnioskodawcy, a także transakcja ta nie była objęta podatkiem od towarów i usług (VAT), a Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu jej nabycia.

Nieruchomość przez cały okres jej posiadania była wykorzystywana wyłącznie rolniczo, w ramach gospodarstwa rolnego Wnioskodawcy – tj. uprawy zbóż.

W momencie wywłaszczenia na Nieruchomości nie znajdują się żadne zabudowania.

Nieruchomość była obciążona ograniczonym prawem rzeczowym – służebnością przesyłu na rzecz (…) Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w (…) oraz jej następców prawnych, polegająca na:

1.    prawie do korzystania z nieruchomości obciążonej w zakresie niezbędnym do posadowienia na niej urządzeń elektroenergetycznych linii WN 110 kV relacji (…), poprzez wykorzystanie nieruchomości na potrzeby założenia i przeprowadzenia przewodów i urządzeń służących do dystrybucji energii elektrycznej oraz wykonania robót budowlanych polegających na przebudowie istniejącej napowietrznej linii SN 15 kV, krzyżującej się z linią WN, na linię kablową;

2.    znoszeniu istnienia posadowionych na nieruchomości obciążonej urządzeń elektroenergetycznych, o których mowa w punkcie 1 - dla linii WN 110 kV szerokość pasa technologicznego wynosi 20 metrów (2x10 m od osi linii w obu kierunkach) oraz 1,5 m dla linii SN (2x0,75 m od osi linii w obu kierunkach);

3.    prawie do korzystania z nieruchomości obciążonej w zakresie niezbędnym do dokonywania konserwacji, remontów, modernizacji, usuwania awarii oraz przebudowy urządzeń i instalacji elektroenergetycznych, o których mowa w pkt. 1, wraz z prawem wejścia i wjazdu na teren odpowiednim sprzętem przez pracowników przedsiębiorstwa energetycznego oraz przez wszystkie podmioty i osoby, którymi przedsiębiorstwo energetyczne posługuje się w związku z prowadzoną działalnością;

4.    zobowiązaniu właścicieli do niewykonywania w pasie technologicznym linii nasadzeń drzew i krzewów przekraczających 3 metry wysokości oraz zgodzie właścicieli na usunięcie już istniejących na nieruchomości drzew i krzewów.

Nieruchomość nie była przedmiotem najmu, dzierżawy ani innej umowy o podobnym charakterze. Wnioskodawca nie podejmował w odniesieniu do Nieruchomości żadnych działań charakterystycznych dla podmiotów zajmujących się profesjonalnym obrotem nieruchomościami. W szczególności Wnioskodawca nie nabył Nieruchomości w celu odsprzedaży, nie podejmował działań zmierzających do zwiększenia jej wartości handlowej, nie dokonywał jej podziału w celach sprzedażowych, nie uzbrajał terenu, nie wydzielał dróg wewnętrznych, nie prowadził działań marketingowych, nie występował o uchwalenie lub zmianę miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, nie występował o wydanie decyzji o warunkach zabudowy ani nie podejmował jakichkolwiek innych czynności mających na celu zmianę przeznaczenia lub zbycie Nieruchomości.

Co więcej, Nieruchomość nadal byłaby wykorzystywana przez Wnioskodawcę w celach produkcji rolnej, gdyby nie zaszły okoliczności, o których mowa w dalszej części stanu faktycznego.

Nieruchomość – działka gruntu nr 1/3 o powierzchni 1,8138 ha powstała w wyniku podziału działki nr 1/1 o powierzchni 2,19 ha, w momencie wywłaszczenia w ewidencji gruntów symbolem użytku: Tp - grunty przeznaczone pod budowę dróg publicznych lub linii kolejowych, dotychczasowy sposób użytkowania przedmiotowego terenu: grunty orne (RIVb, RV, W-RV).

Nieruchomość nie była objęta decyzją o warunkach zabudowy, była natomiast objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego.

Zgodnie z Uchwałą nr (…) Rady Gminy (…) z (…) 2016 r. w sprawie uchwalenia zmiany Planu zagospodarowania przestrzennego Gminy (…), dla części działki nr 1/1 z obrębu (…) ustalono przeznaczenie: teren infrastruktury elektroenergetycznej (E13), przeznaczenie podstawowe – napowietrzna linie elektroenergetyczna wysokiego napięcia 110 kV, przeznaczenie uzupełniające – inne obiekty infrastruktury technicznej oraz działalność rolnicza związana z uprawą i wypasem.

Zgodnie z uchwałą nr (…) Rady Gminy (…) z (…) 2023 r. w sprawie uchwalenia zmiany Studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego Gminy (…), dla działki nr 1/1 z obrębu (…) ustalono przeznaczenie: grunty orne, w części istniejące elektroenergetyczne linie napowietrzne wysokiego napięcia, w części strefa W III ograniczonej ochrony archeologiczno – konserwatorskiej.

Decyzją nr (…) z (…) 2025 r., znak (…), Wojewoda (…) udzielił zezwolenia na realizację inwestycji drogowej pod nazwą „(…)” (dalej: „decyzja (…)”). Decyzja (…) została wydana na podstawie przepisów ustawy z 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 311 ze zm.; dalej: „specustawa drogowa”). Decyzji (…) nadano rygor natychmiastowej wykonalności. Decyzja (…) objęła Nieruchomość (po wcześniejszym jej wydzieleniu – podziale działki 1/1).

Na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 1 specustawy drogowej, z uwagi na nadany rygor natychmiastowej wykonalności – zgodnie z art. 17 specustawy drogowej, Nieruchomość przeszła z mocy prawa na własność Skarbu Państwa. Przejście własności nastąpiło bez jakiejkolwiek inicjatywy, woli czy udziału Wnioskodawcy, który nie miał żadnego wpływu na lokalizację inwestycji drogowej na terenie jego gospodarstwa rolnego i nie dysponował środkami prawnymi pozwalającymi zapobiec pozbawieniu go własności.

Decyzją Wojewody (…) z (…) 2026 r. (…) ustalono na rzecz Wnioskodawcy odszkodowanie za przejęcie własności Nieruchomości w wysokości 793.800 zł (słownie: siedemset dziewięćdziesiąt trzy tysiące osiemset złotych).

Pytania

1. Czy przeniesienie z mocy prawa własności Nieruchomości na rzecz Skarbu Państwa w zamian za odszkodowanie, dokonane na podstawie decyzji (…) w okolicznościach opisanych w stanie faktycznym, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, tj. czy w odniesieniu do tej czynności Wnioskodawca działał w charakterze podatnika podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT?

2. W przypadku uznania stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 za nieprawidłowe, tj. uznania, że przeniesienie własności Nieruchomości stanowiło odpłatną dostawę towarów dokonaną przez Wnioskodawcę działającego w charakterze podatnika – czy dostawa Nieruchomości korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT jako dostawa terenu niezabudowanego innego niż teren budowlany w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT?

Pana stanowisko w sprawie

1. Przeniesienie z mocy prawa własności Nieruchomości na rzecz Skarbu Państwa w zamian za odszkodowanie, dokonane na podstawie decyzji (…) w okolicznościach opisanych w stanie faktycznym, nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem w odniesieniu do tej czynności Wnioskodawca nie działał w charakterze podatnika podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT.

2. W przypadku uznania, że przeniesienie własności Nieruchomości stanowiło odpłatną dostawę towarów dokonaną przez podatnika – dostawa Nieruchomości korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT jako dostawa terenu niezabudowanego innego niż teren budowlany w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT.

Uzasadnienie pytania 1

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy o VAT przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii; towarem jest zatem również grunt.

W myśl art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy o VAT działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody; działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Wnioskodawca nie kwestionuje, że przeniesienie z mocy prawa własności Nieruchomości na rzecz Skarbu Państwa w zamian za odszkodowanie mieści się w hipotezie art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT. Opodatkowaniu nie podlega przy tym samo odszkodowanie, lecz stanowiące dostawę towarów przeniesienie własności w zamian za wynagrodzenie przyjmujące formę odszkodowania. Spełnienie przesłanki przedmiotowej nie wystarcza jednak do opodatkowania czynności: rozstrzygające jest, czy Wnioskodawca dokonał tej dostawy działając w charakterze podatnika.

Okoliczność, że Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT z tytułu działalności rolniczej, nie oznacza, iż każda czynność dotycząca składników jego majątku jest dokonywana w ramach działalności gospodarczej. Status podatnika nie jest przypisany osobie w sposób generalny – dla każdej czynności odrębnie należy badać, czy podmiot występował w odniesieniu do niej w charakterze podatnika, czy też w ramach zarządu majątkiem prywatnym (por. wyrok TSUE z 4 października 1995 r. w sprawie C-291/92, Finanzamt Uelzen przeciwko Dieter Armbrecht, dopuszczający pozostawienie części majątku podatnika poza systemem VAT).

W wyroku z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10 (Jarosław Słaby oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć) TSUE orzekł, że osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem od podatku i przekształconym – wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby – w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika VAT w rozumieniu art. 9 ust. 1 i art. 12 ust. 1 dyrektywy 2006/112/WE, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeżeli sprzedaż następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym. Za podatnika można uznać taką osobę jedynie wówczas, gdy w celu dokonania sprzedaży podejmuje ona aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców (uzbrojenie terenu, działania marketingowe, podziały w celu uzyskania lepszej ceny itp.). Czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej.

W wyrokach z 25 maja 2017 r., sygn. akt I FSK 1557/15 oraz I FSK 1558/15, Naczelny Sąd Administracyjny - w sprawach dotyczących rolnika będącego czynnym podatnikiem VAT z tytułu działalności rolniczej, którego działki wchodzące w skład gospodarstwa rolnego zostały wywłaszczone pod budowę drogi za odszkodowaniem – oddalił skargi kasacyjne organu i potwierdził, że wywłaszczony rolnik nie działał w charakterze podatnika VAT. NSA podkreślił, że skarżący „nie podejmował żadnych działań, żadnej aktywności, które świadczyłyby o tym, że występuje jako podatnik podatku od towarów i usług z tytułu dostawy gruntów”, a „wręcz doszło tu do działań niezależnych od jego woli (wywłaszczenie)”. Wywłaszczenie gruntów, na których prowadził gospodarstwo rolne, nastąpiło „zupełnie bez związku z jego działalnością rolniczą, a on sam nie występuje w roli podatnika podatku od towarów i usług i nie prowadzi działalności gospodarczej polegającej na obrocie nieruchomościami”. NSA wskazał również, że istotne znaczenie mają obiektywne przesłanki pozwalające odróżnić działania noszące cechy profesjonalności od mieszczących się w granicach dysponowania majątkiem prywatnym, a bez znaczenia pozostają cel nabycia gruntu oraz przeznaczenie środków uzyskanych z jego zbycia. Analogiczne stanowisko NSA zajął w wyroku z 5 października 2018 r., sygn. akt I FSK 1639/16.

W niniejszej sprawie Wnioskodawca nie podjął żadnej choćby minimalnej aktywności zmierzającej do zbycia Nieruchomości ani do podniesienia jej wartości.

Wnioskodawca nabył nieruchomość w formie darowizny – od rodziców, nie dokonywał podziałów w celach sprzedażowych, nie uzbrajał terenu, nie wydzielał dróg wewnętrznych, nie prowadził działań marketingowych, nie występował o zmianę przeznaczenia gruntu. Przeniesienie własności nastąpiło z mocy prawa, w trybie przymusowym, na skutek decyzji (…) wydanej z inicjatywy inwestora publicznego, na którą Wnioskodawca nie miał żadnego wpływu. Co więcej, wskutek wydania decyzji (…), zdarzenia całkowicie niezależnego od woli Wnioskodawcy, Nieruchomość utraciła przydatność do prowadzenia działalności rolniczej, a więc jej „wyjście” z majątku Wnioskodawcy nie pozostawało w żadnym funkcjonalnym związku z prowadzonym gospodarstwem. W takich okolicznościach przejęcie Nieruchomości stanowiło przejaw rozporządzenia majątkiem prywatnym (a ściślej – poddania się skutkom rozporządzenia dokonanego z mocy prawa), nie zaś czynność handlową wykonaną w ramach działalności gospodarczej w zakresie obrotu nieruchomościami, której Wnioskodawca nie prowadzi.

Wnioskodawca ma świadomość, że w orzecznictwie występuje również odmienna linia, zgodnie z którą wywłaszczenie gruntu wykorzystywanego w opodatkowanej działalności rolniczej rolnika będącego czynnym podatnikiem VAT podlega opodatkowaniu. Pogląd taki wyraził NSA m.in. w wyrokach z 3 marca 2015 r., sygn. akt I FSK 601/14, z 6 grudnia 2018 r., sygn. akt I FSK 2089/16, z 15 listopada 2018 r., sygn. akt I FSK 1401/18, oraz z 23 sierpnia 2022 r., sygn. akt I FSK 83/18. Rozbieżność tę dostrzegł NSA, który postanowieniem z 18 stycznia 2023 r., sygn. akt I FSK 923/19, skierował pytanie prejudycjalne do TSUE.

W wyroku z 11 lipca 2024 r. w sprawie C-182/23 (Makowit) TSUE orzekł, że przeniesienie własności działek gruntu rolnego w trybie wywłaszczenia w zamian za odszkodowanie powinno podlegać opodatkowaniu VAT, jeżeli właściciel ten jest rolnikiem będącym podatnikiem VAT i działa w takim charakterze, nawet jeśli nie prowadzi działalności w zakresie obrotu nieruchomościami i nie podjął żadnych działań w celu takiego przeniesienia. Trybunał uznał, że w odniesieniu do dostawy, o której mowa w art. 14 ust. 2 lit. a dyrektywy 2006/112/WE (odpowiednik art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT), warunek aktywnej postawy zbywcy nie znajduje zastosowania.

Podkreślenia wymaga jednak, że także w świetle wyroku C-182/23 opodatkowanie jest uzależnione od ustalenia, że wywłaszczony grunt stanowił składnik majątku przedsiębiorstwa (gospodarstwa rolnego) podatnika, a nie jego majątku prywatnego. Trybunał wprost pozostawił sądowi krajowemu ocenę, czy dostawa nie została dokonana w ramach zarządzania majątkiem prywatnym.

W niniejszej sprawie Nieruchomość została nabyta w drodze darowizny (czynności nieopodatkowanej VAT), a Wnioskodawca nie miał prawa do odliczenia podatku i Wnioskodawca faktycznie zaprzestał działalności rolniczej na Nieruchomości po wydaniu decyzji (…) objętej rygorem natychmiastowej wykonalności oraz braku jakiegokolwiek związku przejęcia z prowadzoną działalnością rolniczą.

Wskutek wydania decyzji (…) Nieruchomość – niezależnie od woli Wnioskodawcy - utraciła rolniczy charakter i przydatność dla gospodarstwa, a zatem na moment dostawy nie służyła już działalności opodatkowanej Wnioskodawcy i stanowiła element jego majątku prywatnego.

Uzasadnienie pytania 2

Dalej, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Stosownie do art. 2 pkt 33 ustawy o VAT przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Katalog źródeł przeznaczenia gruntu pod zabudowę ma charakter zamknięty; o statusie terenu budowlanego nie mogą przesądzać inne akty lub dokumenty, w tym studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego czy dane z ewidencji gruntów.

Decyzja (…) nie jest decyzją, o której mowa w art. 2 pkt 33 ustawy o VAT. Decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej wydawana jest na podstawie specustawy drogowej, a zgodnie z art. 11i ust. 1 tej ustawy w sprawach dotyczących zezwolenia na realizację inwestycji drogowej nie stosuje się przepisów o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Decyzja (…) nie jest zatem ani miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, ani decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu w rozumieniu ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, do których wprost i wyłącznie odsyła art. 2 pkt 33 ustawy o VAT.

Zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT dla niezabudowanych działek przejętych pod inwestycje drogowe potwierdzono także m.in. w interpretacji z 16 kwietnia 2025 r., nr 0114‑KDIP1‑1.4012.151.2019.9.JO (wydanej po wyroku sądu administracyjnego).

Przez Nieruchomość przebiega napowietrzna linia elektroenergetyczna wysokiego napięcia wchodząca w skład przedsiębiorstwa (…) sp. z o.o. (na rzecz którego ustalono odrębne odszkodowanie z tytułu służebności przesyłu). Zgodnie z art. 49 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny urządzenia służące do doprowadzania lub odprowadzania płynów, pary, gazu, energii elektrycznej oraz inne urządzenia podobne nie należą do części składowych nieruchomości, jeżeli wchodzą w skład przedsiębiorstwa. Urządzenia te nie stanowiły własności Wnioskodawcy i nie mogły być przedmiotem dokonanej przez niego dostawy – przedmiotem dostawy był wyłącznie grunt.

W ocenie Wnioskodawcy, obecność obcych urządzeń przesyłowych (wyłącznie napowietrznych) nie pozbawia gruntu statusu terenu niezabudowanego w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT; przy ocenie charakteru gruntu należy uwzględniać ekonomiczny sens transakcji oraz to, czy naniesienia mają znaczenie wiodące dla charakteru gruntu – któremu to kryterium pojedyncze urządzenia przesyłowe na gruncie stricte rolnym nie odpowiadają (por. wyrok WSA w Warszawie z 10 stycznia 2025 r., sygn. akt III SA/Wa 2164/24).

Jak wskazano w komentarzu do ustawy o VAT - A. Bartosiewicz, R. Kubacki, VAT. Komentarz, Lex, 2010, wyd. IV, Komentarz do art. 43 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług – ze zwolnienia od podatku korzystać będą dostawy gruntów o charakterze rolnym, leśnym lub działek rekreacyjnych. Nie ulega wątpliwości, że również na wspomnianych w komentarzu terenach o charakterze rolnym, leśnym lub działek rekreacyjnych posadowione mogą być różnego rodzaju urządzenia przesyłowe zarówno funkcjonalnie z nimi powiązane, gdyż zaopatrują je w niezbędne media jak i tylko z tego względu, że stanowią część większej linii przesyłowej należącej do innego przedsiębiorstwa. Niewątpliwie jednak posadowienie tych urządzeń na terenach o charakterze rolnym, leśnym lub działek rekreacyjnych nie zmienia ich klasyfikacji z terenów niezabudowanych na zabudowane.

Skoro zatem o przeznaczeniu gruntu w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT mogą przesądzać wyłącznie plan miejscowy lub decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, a zgodnie z miejscowym planem nieruchomość obejmowała: teren infrastruktury elektroenergetycznej (E13), przeznaczenie podstawowe – napowietrzna linie elektroenergetyczna wysokiego napięcia 110 kV, przeznaczenie uzupełniające – inne obiekty infrastruktury technicznej oraz działalność rolnicza związana z uprawą i wypasem – to na moment dostawy Nieruchomość stanowiła teren niezabudowany inny niż teren budowlany. Jej dostawa korzysta zatem ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Organy w tym zakresie potwierdzają, że w przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego oraz braku decyzji o warunkach zabudowy – brak jest podstaw do zakwalifikowania działki jako działki budowlanej, tak: m.in.: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z 4 sierpnia 2023 r. znak: 0113-KDIPT1-2.4012.288.2023.3.MC; z 4 czerwca 2018 r. znak: 0115‑KDIT1‑3.4012.214.2018.1.DM; z 16 listopada 2018 r. znak: 0115‑KDIT1‑3.4012.715.2018.2.JC.

Co więcej, jak wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z 12 lutego 2019 r. sygn. III SA/Wa 1213/18 - Terenem budowlanym w rozumieniu ustawy o VAT są wyłącznie grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego lub decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Nawet, jeżeli na podstawie innych ustaw grunt przeznaczony jest pod zabudowę na podstawie aktu administracyjnego (zezwolenie na realizację inwestycji drogowej) to nie jest to teren budowlany w rozumieniu ustawy o VAT.

Podsumowanie

1. Przejęcie Nieruchomości nastąpiło przymusowo, z mocy prawa, bez jakiejkolwiek inicjatywy i aktywności Wnioskodawcy, który jest podatnikiem VAT czynnym wyłącznie z tytułu działalności rolniczej i nie prowadzi działalności w zakresie obrotu nieruchomościami. W odniesieniu do tej czynności Wnioskodawca nie działał zatem w charakterze podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT, a czynność pozostaje poza zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług (pytanie nr 1).

2. Nawet gdyby przyjąć, że przeniesienie własności Nieruchomości stanowiło odpłatną dostawę towarów dokonaną przez podatnika, dostawa ta korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, ponieważ na moment dostawy Nieruchomość była terenem niezabudowanym innym niż teren budowlany w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, a zmiana jej przeznaczenia nastąpiła równocześnie z dostawą (pytanie nr 2).

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Na mocy art. 2 pkt 22 ustawy:

W myśl art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy:

Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy:

Na podstawie definicji zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości dokonywane przez podatnika, traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającej opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Co do zasady dla uznania, że dostawa towarów oraz świadczenie usługi podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bezwzględnym warunkiem jest „odpłatność” za daną czynność, co wynika wprost z powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność, a także odszkodowanie. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Z przywołanego przepisu art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy wynika, że czynność polegająca na przeniesieniu z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów (np. nieruchomości) w zamian za odszkodowanie stanowi dostawę towarów. W tej sytuacji bez znaczenia jest fakt, że dostawa nie jest de facto następstwem decyzji właściciela, lecz wynika z nakazu organu władzy publicznej lub z mocy samego prawa. Odszkodowanie w tym przypadku pełni funkcję wynagrodzenia za przeniesienie własności towarów, czyniąc tego rodzaju dostawę faktycznie odpłatną. W konsekwencji należy stwierdzić, że przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów (w tym np. nieruchomości) w zamian za odszkodowanie – na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy – podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Co istotne, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie podlega samo odszkodowanie, lecz stanowiące dostawę towarów przeniesienie własności nieruchomości w zamian za wynagrodzenie przyjmujące formę odszkodowania.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez „podatników” w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy:

Zgodnie z treścią art. 15 ust. 2 ustawy:

Natomiast art. 15 ust. 4 ustawy stanowi, że:

Przy czym, stosownie do art. 2 pkt 15 ustawy:

Z powołanych przepisów wynika, że warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług w świetle powyższych przepisów jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Natomiast nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych, okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Powyższe oznacza, że dostawa towarów, w tym przypadku gruntu, podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy czynność podlegającą opodatkowaniu wykona podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik.

Jednocześnie okoliczności dokonania tej czynności powinny nosić znamiona działalności gospodarczej, o której mowa w ustawie, tzn. powinny polegać na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Przez ciągłe wykorzystywanie składników majątku należy rozumieć takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub pewnym okresem trwania. Zatem, czerpanie dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej.

Należy stwierdzić, że każdy kto dokonuje czynności, które zmierzają do wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, powinien być uznany za podatnika podatku od towarów i usług. Tym samym, wykorzystywanie majątku prywatnego stanowi również działalność gospodarczą, jeżeli jest dokonywane w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży, w tym przypadku nieruchomości, jest ustalenie, czy działanie to można uznać za wykorzystywanie majątku w sposób ciągły do celów zarobkowych, czy majątek nabyty został i faktycznie wykorzystany na potrzeby własne, czy też z przeznaczeniem do działalności gospodarczej.

Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Wobec tego nie jest działalnością handlową, a zatem i gospodarczą sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty ani też wykorzystany w trakcie jego posiadania w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Zatem, status podatnika podatku od towarów i usług wynika z okoliczności dokonywania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Dla ustalenia, czy osoba dokonująca transakcji sprzedaży nieruchomości jest podatnikiem podatku VAT, istotne jest stwierdzenie, że prowadzi ona działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Mając na względzie definicję działalności gospodarczej, zawartą w ww. art. 15 ust. 2 ustawy, należy uznać, że działalność rolnicza, o której mowa w art. 2 pkt 15 ustawy, mieści się w pojęciu działalności gospodarczej.

Zatem rolnik, który dokona rejestracji i uzyska status podatnika podatku VAT czynnego – w świetle przepisów ustawy – prowadzi działalność gospodarczą (działalność rolniczą) opodatkowaną podatkiem VAT według właściwej stawki tego podatku.

W tym miejscu należy podkreślić, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE z 4 października 1995 r. w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej.

Uznanie, czy dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast – wyjaśnił Trybunał – w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

W powyższym wyroku Trybunał stwierdził również, że osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu art. 9 ust. 1 i art. 12 ust. 1 Dyrektywy 2006/112, zmienionej Dyrektywą 2006/138, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeżeli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby.

Jednakże co ważne, wskazane orzeczenie Trybunału odnosiło się do rolnika, który korzystał ze zwolnienia od podatku VAT. Natomiast w przypadku, gdy sprzedaży działek należących do przedsiębiorstwa rolnego dokonuje rolnik będący czynnym, zarejestrowanym podatnikiem VAT, należy uznać, że mamy do czynienia z działalnością gospodarczą podejmowaną przez podatnika VAT czynnego.

Zaznaczyć należy, że od momentu rejestracji do VAT każda sprzedaż zarówno produktów rolnych pochodząca z własnej działalności rolniczej, jak i nieruchomości wykorzystywanej w tej działalności – co do zasady – jest opodatkowana podatkiem VAT.

Zasady nabywania nieruchomości pod inwestycje w zakresie dróg publicznych, a także organy właściwe w tych sprawach, reguluje ustawa z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 311).

Zgodnie z art. 11a ust. 1 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych:

Na podstawie art. 11f ust. 1 pkt 6 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych:

Według art. 11i ust. 1 i 2 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych:

Fakt, że w przypadku wydawania decyzji zezwalającej na realizację inwestycji drogowej zostały w całości wyłączone przepisy określone w ustawie o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym oznacza w szczególności, że ustalenie lokalizacji drogi w ramach zezwolenia na realizację inwestycji drogowej może nastąpić niezależnie od tego, czy dla terenu, przez który ma przebiegać ta inwestycja, obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego oraz niezależnie od treści postanowień takiego planu.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych:

Jak stanowi art. 12 ust. 3 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych:

Stosownie do art. 12 ust. 4 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych:

Analiza przywołanych regulacji prowadzi do wniosku, że w przypadku realizacji inwestycji drogowych w trybie przepisów ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych, decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej zastępuje decyzję o lokalizacji inwestycji celu publicznego, o której mowa w art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

W myśl art. 12 ust. 4a ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych:

Na mocy art. 12 ust. 4f ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych:

W oparciu o art. 12 ust. 5 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych:

W myśl art. 18 ust. 1 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych:

Na podstawie art. 112 ust. 2 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 399):

W myśl art. 128 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami:

Istotą wywłaszczenia jest pozbawienie lub ograniczenie m.in. prawa własności nieruchomości. Dokonuje się tego za odszkodowaniem wypłaconym na rzecz osoby (podmiotu) wywłaszczanego, co poprzedza wydanie aktu prawnego w randze decyzji. Nieruchomość objęta taką procedurą staje się z mocy prawa własnością Skarbu Państwa lub jednostek samorządu terytorialnego. Decyzję ustalającą wysokość odszkodowania wydaje organ administracji publicznej, który wydał decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji. Z tak określonych zapisów ustawowych wynika jasno, że podmiotem podejmującym cały katalog czynności prawnych jest organ administracji. Nie wymaga się tu współdziałania, czy jakiejkolwiek innej inicjatywy ze strony podmiotu wywłaszczanego.

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami zmiana przeznaczenia wywłaszczonej nieruchomości z terenu niebędącego terenem przeznaczonym pod zabudowę na teren przeznaczony pod zabudowę odbywa się w tym samym momencie, w którym nieruchomość ta staje się z mocy prawa własnością Skarbu Państwa lub odpowiednich jednostek samorządu terytorialnego. Zmiana ta nie wystąpiłaby, gdyby nie doszło do czynności wywłaszczenia. W związku z powyższym wywłaszczoną nieruchomość należy opodatkować z uwzględnieniem jej przeznaczenia sprzed wywłaszczenia.

Z opisu sprawy wynika, że jest Pan zarejestrowanym, czynnym podatnikiem od towarów i usług z tytułu prowadzonej działalności rolniczej w rozumieniu art. 2 pkt 15 ustawy o VAT. Zrezygnował Pan ze zwolnienia przewidzianego dla rolników ryczałtowych i rozlicza Pan VAT na zasadach ogólnych.

Był Pan właścicielem nieruchomości gruntowej stanowiącej działkę ewidencyjną nr 1/3, powstałej w wyniku podziału działki nr 1/1, położonej w gminie (…). Działkę nr 1/1 nabył Pan (…) 2018 r. na podstawie umowy darowizny od swoich rodziców.

Nieruchomość przez cały okres jej posiadania była wykorzystywana wyłącznie rolniczo, w ramach Pana gospodarstwa rolnego, tj. uprawy zbóż.

Nieruchomość była obciążona ograniczonym prawem rzeczowym – służebnością przesyłu na rzecz (…) Sp. z o. o. z siedzibą w (…) oraz jej następców prawnych, polegająca na:

• prawie do korzystania z nieruchomości obciążonej w zakresie niezbędnym do posadowienia na niej urządzeń elektroenergetycznych linii WN 110 kV relacji (…), poprzez wykorzystanie nieruchomości na potrzeby założenia i przeprowadzenia przewodów i urządzeń służących do dystrybucji energii elektrycznej oraz wykonania robót budowlanych polegających na przebudowie istniejącej napowietrznej linii SN 15 kV, krzyżującej się z linią WN, na linię kablową;
• znoszeniu istnienia posadowionych na nieruchomości obciążonej urządzeń elektroenergetycznych;
• prawie do korzystania z nieruchomości obciążonej w zakresie niezbędnym do dokonywania konserwacji, remontów, modernizacji, usuwania awarii oraz przebudowy urządzeń i instalacji elektroenergetycznych, wraz z prawem wejścia i wjazdu na teren odpowiednim sprzętem przez pracowników przedsiębiorstwa energetycznego oraz przez wszystkie podmioty i osoby, którymi przedsiębiorstwo energetyczne posługuje się w związku z prowadzoną działalnością;
• zobowiązaniu właścicieli do niewykonywania w pasie technologicznym linii nasadzeń drzew i krzewów przekraczających 3 metry wysokości oraz zgodzie właścicieli na usunięcie już istniejących na nieruchomości drzew i krzewów.

W momencie wywłaszczenia na Nieruchomości nie znajdowały się żadne zabudowania. Nieruchomość nie była przedmiotem najmu, dzierżawy ani innej umowy o podobnym charakterze. Nie podejmował Pan w odniesieniu do Nieruchomości żadnych działań charakterystycznych dla podmiotów zajmujących się profesjonalnym obrotem nieruchomościami. Nie nabył Pan Nieruchomości w celu odsprzedaży, nie podejmował Pan działań zmierzających do zwiększenia jej wartości handlowej, nie dokonywał Pan jej podziału w celach sprzedażowych, nie uzbrajał terenu, nie wydzielał dróg wewnętrznych, nie prowadził działań marketingowych, nie występował o zmianę miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, nie występował o wydanie decyzji o warunkach zabudowy ani nie podejmował Pan jakichkolwiek innych czynności mających na celu zmianę przeznaczenia lub zbycie Nieruchomości.

Nieruchomość nie była objęta decyzją o warunkach zabudowy, była natomiast objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego.

Zgodnie z Uchwałą Rady Gminy (…) z (…) 2016 r. w sprawie uchwalenia zmiany Planu zagospodarowania przestrzennego Gminy (…), dla części działki nr 1/1 ustalono przeznaczenie: teren infrastruktury elektroenergetycznej (E13), przeznaczenie podstawowe – napowietrzna linie elektroenergetyczna wysokiego napięcia 110 kV, przeznaczenie uzupełniające – inne obiekty infrastruktury technicznej oraz działalność rolnicza związana z uprawą i wypasem.

Decyzją z (…) 2025 r. Wojewoda (…) udzielił zezwolenia na realizację inwestycji drogowej pod nazwą „(…)”. Decyzji nadano rygor natychmiastowej wykonalności. Decyzja objęła Nieruchomość (po wcześniejszym jej wydzieleniu – podziale działki 1/1).

Z uwagi na nadany rygor natychmiastowej wykonalności, Nieruchomość przeszła z mocy prawa na własność Skarbu Państwa. Przejście własności nastąpiło bez jakiejkolwiek Pana inicjatywy, woli czy udziału, nie miał Pan żadnego wpływu na lokalizację inwestycji drogowej na terenie jego gospodarstwa rolnego i nie dysponował Pan środkami prawnymi pozwalającymi zapobiec pozbawieniu go własności.

Decyzją Wojewody (…) z (…) 2026 r. ustalono na Pana rzecz odszkodowanie za przejęcie własności Nieruchomości w wysokości 793.800 zł.

Pana wątpliwości dotyczą określenia, czy przeniesienie z mocy prawa własności Nieruchomości na rzecz Skarbu Państwa w zamian za odszkodowanie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, tj. czy w odniesieniu do tej czynności działał Pan w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, a jeśli tak, to czy dostawa Nieruchomości korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT jako terenu niezabudowanego innego niż teren budowalny w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT.

W celu odpowiedzi na powyższe pytania, należy najpierw ustalić, czy w związku z ww. transakcją zbycia ww. nieruchomości działał Pan w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

Odnosząc się do powyższych wątpliwości należy wskazać, że przeniesienie prawa własności gruntu z nakazu władzy publicznej w zamian za odszkodowanie stanowi odpłatną dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast w odniesieniu do tej czynności działał Pan w charakterze podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, gdyż przedmiotem przeniesienia prawa własności na rzecz Skarbu Państwa za odszkodowaniem była działka służąca prowadzeniu działalności gospodarczej, którą – w rozumieniu ustawy – jest również działalność rolnicza. Z okoliczności sprawy wynika bowiem, że działka była wykorzystywane do działalności rolniczej, z tytułu której jest Pan czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT (jest Pan zarejestrowany jako podatnik VAT). Zatem do momentu wywłaszczenia (dostawy) działka miała charakter stricte rolniczy, tj. była wykorzystywana na potrzeby własnej działalności w formie prowadzonego gospodarstwa rolnego. Dodatkowo w przypadku tej dostawy, odszkodowanie pełni funkcję wynagrodzenia za przeniesienie własności towarów, czyniąc tego rodzaju dostawę faktycznie odpłatną.

Fakt zarejestrowania się przez Pana jako podatnika VAT czynnego z tytułu działalności rolniczej oraz wykorzystywanie działki w tej działalności, ma znaczenie dla opodatkowania podatkiem VAT dostawy tego towaru. Zatem, przedmiotem dostawy była nieruchomość stanowiąca składnik majątkowy służący prowadzeniu działalności gospodarczej, dla której był Pan czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT. Oznacza to, że grunt ten nie stanowił Pana majątku prywatnego, lecz majątek przedsiębiorstwa rolnego.

Skoro w przedmiotowej sprawie wystąpiły przesłanki stanowiące podstawę uznania Pana za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, to czynność przeniesienia z mocy prawa działki nr 1/3 będącej w Pana własności w zamian za odszkodowanie w trybie wywłaszczenia, podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, jako odpłatna dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy.

W związku z tym, Pana stanowisko jest nieprawidłowe w zakresie pytania 1, tj. nieuznania Pana za podatnika podatku od towarów i usług z tytułu dostawy działki nr 1/3 w drodze wywłaszczenia.

Czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają opodatkowaniu stawką podatku VAT właściwą dla przedmiotu świadczenia albo korzystają ze zwolnienia od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy:

Oznacza to, że zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane. Zatem ze zwolnienia od podatku korzystać będą dostawy gruntów o charakterze rolnym, leśnym, itp.

Na podstawie art. 2 pkt 33 ustawy:

Opodatkowane są zatem dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe niezabudowane, będące terenami budowlanymi w rozumieniu ww. art. 2 pkt 33 ustawy, pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, innych niż tereny budowlane – są zwolnione od podatku.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 538):

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ww. ustawy:

W myśl art. 4 ust. 2 ww. ustawy:

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego: miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku, decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany” oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę. Zatem, także w świetle orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości, za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

W związku z tym, ustawa o podatku od towarów i usług nakazuje oceniać przeznaczenie określonego gruntu wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy nieruchomości.

Analiza powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy wskazuje jednoznacznie, że zwolnienie od podatku obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) innych niż tereny budowlane. Elementem, który determinuje możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku VAT przy zbyciu gruntów jest przeznaczenie gruntu na cele inne niż budowlane.

Z okoliczności sprawy wynika, że przez nieruchomość przebiega napowietrzna linia elektroenergetyczna wysokiego napięcia wchodząca w skład przedsiębiorstwa (…) sp. z o.o. Instalacje przebiegające przez działkę jako niestanowiące jej części składowych zgodnie z art. 49 Kodeksu cywilnego, nie stanowiły przedmiotu zbycia. Z wniosku wynika również, że dla określonej powyżej nieruchomości nie wydano decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, ale jest ona objęta planem zagospodarowania przestrzennego.

W tym miejscu należy wskazać, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia budowli. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 524 ze zm.), zwanej dalej ustawą Prawo budowlane.

Zgodnie z art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane:

Stosownie zaś do art. 3 pkt 3a ustawy Prawo budowlane:

Zgodnie z art. 46 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 1071 ze zm.):

Zgodnie z art. 47 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego:

Na podstawie art. 48 Kodeksu cywilnego:

Tak więc rzecz, która stała się częścią składową innej rzeczy (rzeczy nadrzędnej), traci samodzielny byt prawny i dzieli losy prawne rzeczy nadrzędnej. Zgodnie zatem z zasadą „superficies solo cedit”, gdy władający gruntem poniósł nakłady na tę nieruchomość, stają się one własnością właściciela gruntu.

Stosownie do art. 49 § 1 Kodeksu cywilnego:

Z powołanego wyżej art. 49 § 1 Kodeksu cywilnego wynika, że jeśli znajdujące się na ww. działce instalacje są przyłączone do przedsiębiorstw świadczących usługi elektroenergetyczne, to stanowią one własność tych przedsiębiorstw.

Z punktu widzenia prawa cywilnego właściciel gruntu jest również właścicielem wzniesionych na nim budynków i budowli. Przedmiotem sprzedaży zawsze jest grunt wraz ze wszystkimi budynkami i budowlami trwale z tym gruntem związanymi - ale jeśli przebiegające przez działkę np. sieci infrastruktury technicznej są przyłączone do przedsiębiorstw przesyłowych to stanowią własność tych przedsiębiorstw.

Pojęcie „dostawa towarów” w ustawie o VAT nie odwołuje się do cywilistycznych pojęć sprzedaży, czy też przeniesienia prawa własności. Zatem nie można utożsamiać dostawy towarów w rozumieniu ustawy o VAT z przeniesieniem prawa własności na gruncie prawa cywilnego. Właściwa interpretacja pojęcia „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” uwzględnia, że dotyczy ono czynności, które dają nabywcy prawo do postępowania z nim jak właściciel. Chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Istotą dostawy towarów nie jest przeniesienie prawa własności, zatem wyrażenia „prawo do rozporządzania jak właściciel” nie można interpretować jako „prawo własności”.

Gdy przedmiotem przeniesienia prawa własności jest grunt, na którym posadowiona jest budowla, która nie stanowi własności zbywcy, to w świetle prawa cywilnego ten obiekt budowlany stanowi część składową nieruchomości. Natomiast w świetle ustawy o VAT nie dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tym obiektem jak właściciel (zarówno w sensie ekonomicznym, jak i w sensie prawnym), a zatem przedmiotem dostawy jest w takim przypadku tylko sam grunt (jako grunt zabudowany).

W analizowanej sprawie mamy do czynienia z sytuacją przeniesienia prawa własności Nieruchomości na rzecz Skarbu Państwa (działki 1/3), na której znajdowały się naniesienia w postaci instalacji, które nie były Pana własnością, tylko własnością przedsiębiorstwa przesyłowego.

Wobec tego, skoro znajdujące się na ww. Nieruchomości naniesienia w postaci instalacji są własnością przedsiębiorstwa przesyłowego, nie sposób przyjąć, że dokonywał Pan dostawy gruntu wraz ze znajdującym się na nim naniesieniami. To ww. podmiot trzeci, a nie Pan jako zbywający, znajduje się w faktycznym posiadaniu naniesień i korzysta z nich jak właściciel.

Tak więc, w przypadku dostawy Nieruchomości w trybie wywłaszczenia, przedmiotem dostawy był wyłącznie grunt, którego jednak nie można było uznać za grunt niezabudowany, w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, bowiem posadowione są na nim ww. instalacje.

Dostawa w drodze wywłaszczenia Nieruchomości nie korzystała zatem ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, ponieważ przepis ten stosuje się tylko do dostawy terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane, a w przedstawionej sytuacji grunt był już zabudowany.

Powyższy pogląd znajduje swoje potwierdzenie np. w wyroku NSA z 5 lutego 2019 r. sygn. akt I FSK 44/17, w którym Sąd wskazał:

Z uwagi na fakt, że w przedmiotowej sprawie nie zaistniały przesłanki umożliwiające zastosowanie zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, to należy przeanalizować czy zaistniały przesłanki dające prawo do zastosowania zwolnienia wynikającego z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

·      towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,

·      brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

NSA w wyroku z 28 lutego 2013 r., sygn. akt I FSK 627/12 wskazał, że:

W wyroku, na który powołuje się Naczelny Sąd Administracyjny, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że ze zwolnienia z VAT nie będzie korzystać dostawa towarów, w stosunku do których podatnik nie odliczył VAT naliczonego z powodów innych niż ściśle określone w art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE. Tym samym, przepis art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE wskazuje zatem, że w przypadkach, w których przy nabyciu towaru VAT w ogóle nie wystąpił, nie można uznać, że mamy do czynienia z brakiem prawa do odliczenia VAT.

Oznacza to, że zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, nie może mieć zastosowania do zbycia towaru przez podatnika, jeżeli transakcja sprzedaży, w wyniku której nabył on wcześniej ten towar nie była opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Z opisu sprawy wynika, że prawo własności działki nr 1/1, z której wydzielono działkę nr 1/3, nabył Pan na podstawie umowy darowizny.

Z uwagi na wskazaną okoliczność stwierdzić należy, że nabycie ww. prawa własności nie nastąpiło w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT. W takiej sytuacji nie można mówić, że przysługiwało Panu prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu nieruchomości lub że takie prawo Panu nie przysługiwało, bowiem nie było podatku, który mógłby Pan odliczyć. Ponadto, działka była wykorzystywana do działalności opodatkowanej podatkiem VAT. Nie zostały zatem spełnione warunki określonych w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy. Wobec tego, do dostawy Nieruchomości nie miało zastosowania ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, z uwagi na niespełnienie przesłanek w nim zawartych.

Skoro dostawa w trybie wywłaszczenia ww. działki nie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ani pkt 2 ustawy, to dostawa ta winna podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT z zastosowaniem właściwej stawki podatku od towarów i usług.

Pana stanowisko w zakresie pytań 1 i 2 jest zatem nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Ponosi Pan ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Pana w złożonym wniosku. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·      Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2026 r. poz. 622 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

·      Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·      Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·      w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·      w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.