0114-KDIP4-3.4012.461.2026.1.DS

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

15 lipca 2026 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy skutków podatkowych rezygnacji ze zwolnienia od podatku świadczonych Usług finansowych w zakresie udzielania pożyczek. Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest spółką prawa polskiego zarejestrowaną jako czynny podatnik VAT.

Spółka należy do grupy kapitałowej, która jest wiodącym inwestorem i deweloperem nieruchomości, w regionie Europy Środkowej. W ramach prowadzonej działalności, Spółka jest m.in. zaangażowana w świadczenie usług finansowych w formie udzielania pożyczek (dalej: „Usługi finansowe”).

Podmioty, dla których Spółka świadczy Usługi finansowe, znajdują się zarówno w Polsce, jak i za granicą. Są to najczęściej podmioty należące do tej samej grupy kapitałowej, do której należy Spółka.

Niniejszy wniosek dotyczy Usługi finansowych świadczonych na rzecz podatników w rozumieniu art. 28a ustawy o VAT posiadających siedzibę działalności gospodarczej (lub stałe miejsce prowadzenia działalności, na rzecz którego świadczone są te usługi):

-     na terytorium Polski (dalej: „Usługobiorca krajowy”),

-     albo za granicą, zarówno w UE, jak i poza UE (dalej: „Usługobiorca zagraniczny”).

Standardowa umowa pożyczki zawierana przez Spółkę zakłada, że odsetki są naliczane w ujęciu kwartalnym, a ich spłata następuje na koniec umowy. Natomiast, w praktyce nie można wykluczyć scenariusza, w którym wcześniejsza częściowa spłata nastąpi przed tym terminem. W takim przypadku Spółka ma prawo zdecydować czy spłata zaliczana jest na rzecz kapitału, odsetek czy może obu proporcjonalnie.

Umowa pożyczki nie przewiduje następujących po sobie terminów płatności. Wnioskodawca nalicza odsetki, których termin zapłaty jest tożsamy z terminem spłaty kwoty głównej pożyczki. W umowach ustalany jest ostateczny termin spłaty pożyczki, zazwyczaj termin ten jest dłuższy niż rok. Ostateczny termin spłaty pożyczki określony w umowie może podlegać wydłużeniu. Odsetki od pożyczek nie podlegają kapitalizacji.

Aktualnie, w zakresie świadczonych Usług finansowych, Spółka stosuje zwolnienie z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT.

Mając na uwadze, że od 1 stycznia 2022 roku istnieje możliwość dobrowolnego opodatkowania podatkiem VAT usług, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41 ustawy o VAT, Spółka rozważa wybór opodatkowania Usług finansowych na podstawie art. 43 ust. 22 ustawy o VAT.

Należy przy tym wskazać, że w momencie wyboru opodatkowania Usług finansowych na podstawie art. 43 ust. 22 ustawy o VAT, Spółka będzie posiadała obowiązujące umowy pożyczek, w stosunku do których odsetki zostały już naliczone, natomiast nie zostały one zapłacone. Umów tych dotyczy pytanie nr 1 oraz nr 2 Spółki. Dotyczy to umów pożyczek zawartych na okres wielu lat.

Poprzez złożenie niniejszego wniosku Spółka pragnie potwierdzić prawidłowość podejścia dla celów VAT oraz wpływu na jej rozliczenia w związku z wyborem przez Spółkę opcji opodatkowania Usług finansowych. Przedmiotem wniosku są pożyczki udzielone zarówno przed jak i po dniu rezygnacji ze zwolnienia od podatku VAT (w tym np. pożyczki, które jeszcze nie zostały udzielone).

Pytania

1)  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym w przypadku świadczenia Usług finansowych na rzecz Usługobiorcy krajowego, w sytuacji gdy należne Spółce odsetki dotyczą częściowo okresu, w którym Spółka korzystała ze zwolnienia od podatku VAT, lecz obowiązek ich zapłaty (oraz faktyczna zapłata) nastąpi po rezygnacji ze zwolnienia z końcem obowiązywania umowy – obowiązek podatkowy dla tych Usług finansowych powstanie z chwilą zakończenia umowy pożyczki lub wcześniejszej częściowej spłaty?

2)  Czy prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym w sytuacji opisanej w pytaniu nr 1 – cała kwota odsetek z tytułu świadczenia tych Usług finansowych będzie podlegać opodatkowaniu VAT z zastosowaniem standardowej stawki VAT?

3)  Czy prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym, obowiązek podatkowy dla nowych umów pożyczek zawartych z Usługobiorcą krajowym, tj. umów zawartych po wyborze opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 22 ustawy o VAT, powstanie z chwilą zakończenia umowy pożyczki (równoznaczną z momentem faktycznej zapłaty) lub wcześniejszej częściowej spłaty?

4)  Czy prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym, obowiązek podatkowy w przypadku świadczenia Usług finansowych na rzecz Usługobiorcy zagranicznego, po wyborze opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 22 ustawy o VAT, powstanie z chwilą zakończenia umowy pożyczki (równoznaczną z momentem faktycznej zapłaty) lub wcześniejszej częściowej spłaty?

5)  Czy w przypadku świadczenia Usług finansowych na rzecz Usługobiorcy zagranicznego z siedzibą w kraju UE, po wyborze opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 22 ustawy o VAT, Spółce będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w rozumieniu art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy o VAT w odniesieniu do nabyć towarów i usług związanych ze świadczonymi Usługami finansowymi?

Państwa stanowisko w sprawie

1)  W ocenie Wnioskodawcy, w przypadku świadczenia Usług finansowych na rzecz Usługobiorcy krajowego, w sytuacji gdy należne Spółce odsetki dotyczą częściowo okresu, w którym Spółka korzystała ze zwolnienia od podatku VAT, lecz obowiązek ich zapłaty (oraz faktyczna zapłata) nastąpi po rezygnacji ze zwolnienia z końcem obowiązywania umowy – obowiązek podatkowy dla tych Usług finansowych powstanie z chwilą zakończenia umowy pożyczki lub wcześniejszej częściowej spłaty.

2)  W odniesieniu do sytuacji z pytania nr 1, w ocenie Wnioskodawcy, cała kwota odsetek z tytułu świadczenia tych Usług finansowych będzie podlegać opodatkowaniu VAT z zastosowaniem standardowej stawki VAT.

3)  W odniesieniu do świadczenia Usług finansowych na rzecz Usługobiorcy krajowego na podstawie nowych umów zawartych po wyborze opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 22 ustawy o VAT, obowiązek podatkowy powstanie z chwilą zakończenia umowy pożyczki (równoznaczną z momentem faktycznej zapłaty) lub wcześniejszej częściowej spłaty.

4)  W odniesieniu do świadczenia Usług finansowych na rzecz Usługobiorcy zagranicznego po wyborze opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 22 ustawy o VAT, obowiązek podatkowy powstanie z chwilą zakończenia umowy pożyczki (równoznaczną z momentem faktycznej zapłaty) lub wcześniejszej częściowej spłaty.

5)  W przypadku świadczenia Usług finansowych na rzecz Usługobiorcy zagranicznego z siedzibą w kraju UE, po wyborze opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 22 ustawy o VAT, Spółce będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w rozumieniu art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy o VAT w odniesieniu do nabyć towarów i usług związanych ze świadczonymi Usługami finansowymi.

Uzasadnienie stanowiska do pytania nr 1

a)  Uwagi ogólne odnośnie opodatkowania usługi pożyczki

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1)  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2)  eksport towarów;

3)  import towarów na terytorium kraju;

4)  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5)  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Świadczeniem usług jest natomiast, zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ww. ustawy, w tym również:

1)  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2)  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3)  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Ponadto, aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Nie każda czynność stanowiąca odpłatną dostawę towarów lub odpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu musi być wykonywana przez podmiot o statusie podatnika działającego w takim charakterze w odniesieniu do tej czynności.

Według art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Z kolei ust. 2 ww. artykułu stanowi, że działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z ww. przepisami definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie o VAT, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Kwestie związane z udzielaniem pożyczek uregulowane zostały w ustawie z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2026 r. poz. 795; dalej: Kodeks cywilny).

Zgodnie z art. 720 § 1 Kodeksu cywilnego przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

W wyniku spełnienia świadczenia przez dającego pożyczkę, określone przedmioty majątkowe stają się własnością biorącego pożyczkę. Zasilają one jednak tylko czasowo majątek biorącego pożyczkę, który obowiązany jest do zwrotu, tj. do przeniesienia na drugą stronę własności tej samej ilości pieniędzy albo rzeczy tego samego rodzaju.

Udzielanie pożyczek przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą, w związku z jej prowadzeniem, niezależnie od częstotliwości i celu ich udzielenia, czy statusu nabywcy należy identyfikować i zaliczać do zawodowej płaszczyzny jednostki, a więc uznać za czynność wykonywaną przez podatnika zdefiniowanego w art. 15 ust. 1 ustawy o VAT.

Mając na uwadze powyższe należy wskazać, że udzielanie pożyczek stanowi świadczenie na rzecz innego podmiotu, polegające na udostępnieniu kapitału na wskazany w umowie okres w zamian za wynagrodzenie (odsetki). Udzielanie pożyczek w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, stanowi więc odpłatne świadczenie usług, co do zasady, podlegające opodatkowaniu VAT.

Tym samym, świadczenie przez Wnioskodawcę Usług finansowych stanowi czynność mieszczącą się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu VAT, jako odpłatne świadczenie usług, zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. Dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu VAT może albo być opodatkowana, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

b)  Uwagi ogólne dotyczące zasad powstania obowiązku podatkowego

Regulacje dotyczące momentu powstania obowiązku podatkowego w podatku VAT określają przepisy art. 19a ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy o VAT, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 1a, 1b, 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20, art. 21 ust. 1 i art. 138f.

Powołany wyżej przepis formułuje zasadę ogólną, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towaru bądź wykonania usługi, co oznacza, że podatek staje się wymagalny w rozliczeniu za okres, w którym dokonana została dostawa towarów bądź świadczenie usług i powinien być rozliczony za ten okres.

Ustawa o VAT nie definiuje, co należy rozumieć przez wykonanie usługi ani też nie wskazuje kryteriów, którymi podatnicy powinni się kierować przy określaniu momentu jej wykonania. Z interpretacji organów podatkowych oraz orzecznictwa wynika, że o faktycznym wykonaniu usługi decyduje jej charakter. Z kolei o charakterze i dacie wykonania usługi decydują strony umowy cywilnoprawnej, chyba że moment ten jest określony przez obowiązujący przepis prawa.

Na mocy art. 19a ust. 2 ustawy o VAT, w odniesieniu do przyjmowanych częściowo usług, usługę uznaje się również za wykonaną, w przypadku wykonania części usługi, dla której to części określono zapłatę.

W myśl art. 19a ust. 3 ustawy o VAT, usługę, dla której w związku z jej świadczeniem ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego okresu, do którego odnoszą się te płatności lub rozliczenia, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi. Usługę świadczoną w sposób ciągły przez okres dłuższy niż rok, dla której w związku z jej świadczeniem w danym roku nie upływają terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego roku podatkowego, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi.

W kontekście przedmiotowej sprawy należy przywołać również art. 19a ust. 8 ustawy o VAT, zgodnie z którym jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z wyjątkiem:

1)  dostaw towarów, w stosunku do których obowiązek podatkowy powstaje w sposób, o którym mowa w ust. 1b;

2)  dostaw towarów i świadczenia usług, w stosunku do których obowiązek podatkowy powstaje w sposób, o którym mowa w ust. 5 pkt 4.

Ponadto, na mocy art. 19a ust. 5 pkt 1 lit. e ustawy o VAT, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty z tytułu świadczenia usług zwolnionych od podatku zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 37-41. Przy czym stosownie do treści art. 19a ust. 6 ustawy o VAT, w przypadkach, o których mowa w ust. 5 pkt 1 i 2, obowiązek podatkowy powstaje w odniesieniu do otrzymanej kwoty.

Mając na uwadze przywołane przepisy, w ocenie Wnioskodawcy w pierwszej kolejności należy wskazać, że ustalenie momentu powstania obowiązku podatkowego według zasad określonych w art. 19a ust. 5 pkt 1 lit. e ustawy o VAT ma zastosowanie wyłącznie do określonych usług, których świadczenie jest zwolnione od podatku VAT (na mocy m.in. art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT) – a więc do usług udzielania pożyczek przez Spółkę przed rezygnacją ze zwolnienia od podatku, o której mowa w art. 43 ust. 22 ustawy o VAT.

Rezygnacja ze zwolnienia od podatku VAT usług udzielania pożyczek, na podstawie art. 43 ust. 22 ustawy o VAT, spowoduje zmianę momentu powstania obowiązku podatkowego dla Usług finansowych, dla których zgodnie z przedstawionym zdarzeniem przyszłym Spółka wybierze opcję opodatkowania VAT.

W związku z wprowadzeniem art. 43 ust. 22 do ustawy o VAT, umożliwiającego rezygnację ze zwolnienia od podatku Usług finansowych i wybór wariantu ich opodatkowania, w ocenie Wnioskodawcy powstała zasadna wątpliwość, w zakresie braku jednoznacznego wskazania, które przepisy będą miały zastosowanie do ustalania momentu powstania obowiązku podatkowego w przypadku Usług finansowych dotyczących udzielania pożyczki po rezygnacji ze zwolnienia.

c)  Ocena stanowiska Spółki

Zagadnienie objęte pytaniem nr 1 Spółki odnosi się do przypadku umowy wieloletniej, która zaczęła obowiązywać przed wyborem przez Spółkę opcji opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 22 ustawy o VAT, a zakończy się w okresie po dokonaniu tego wyboru. Jednocześnie, co bardzo istotne, w danym przypadku nie powstał obowiązek podatkowy przez dokonaniem wyboru opcji opodatkowania, w związku z tym, że Spółka nie otrzymała jeszcze zapłaty z tytułu udzielonej pożyczki (Spółka otrzyma zapłatę dopiero z chwilą zakończenia umowy lub wcześniejszej częściowej spłaty – jeśli wystąpi, czyli już w okresie po dokonaniu wyboru opcji opodatkowania).

Nie ulega wątpliwości, że ww. przepis art. 19a ust. 5 pkt 1 lit. e ustawy o VAT ma zastosowanie wyłącznie do usług pożyczek zwolnionych na mocy m.in. art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT. Wybór opcji opodatkowania usług finansowych powoduje zmianę zasad powstania obowiązku podatkowego. W opinii Spółki, zastosowanie powinny znaleźć zasady ogólne.

W tym kontekście należy również przywołać przepisy intertemporalne dotyczące zmiany stawek VAT/zwolnienia dla czynności w toku.

Na podstawie art. 41 ust. 14a ustawy o VAT, w przypadku czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem, która została wykonana przed dniem zmiany stawki podatku, dla której obowiązek podatkowy powstaje w dniu zmiany stawki podatku lub po tym dniu, czynność ta podlega opodatkowaniu według stawek podatku obowiązujących dla tej czynności w momencie jej wykonania.

Zgodnie z art. 41 ust. 14c, w przypadku czynności, dla której w związku z jej wykonywaniem ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń, a okres, do którego odnoszą się te płatności lub rozliczenia, obejmuje dzień zmiany stawki podatku, czynność uznaje się za wykonaną:

1)  w dniu poprzedzającym dzień zmiany stawki podatku - w zakresie jej części wykonywanej do dnia poprzedzającego dzień zmiany stawki podatku;

2)  z upływem tego okresu - w zakresie jej części wykonywanej od dnia zmiany stawki podatku.

W myśl ust. 14d omawianego artykułu, w przypadku, gdy nie jest możliwe określenie faktycznego wykonania części czynności w okresie, o którym mowa w ust. 14c, dla określenia tej części, uznaje się, że czynność wykonywana jest w tym okresie proporcjonalnie.

Powyższe zasady stosuje się odpowiednio dla przypadku, gdy sposób opodatkowania ulega zmianie (zwolnienie podatkowe w miejsce opodatkowania albo odwrotnie) – na podstawie art. 41 ust. 14h ustawy o VAT.

W opinii Spółki, żaden z powoływanych przepisów intertemporalnych nie obejmuje przypadku umów pożyczek Spółki.

Umowa pożyczki Spółki nie została bowiem wykonana przed zmianą sposobu opodatkowania – nie znajdzie zatem zastosowania przywołany art. 41 ust. 14a ustawy o VAT. Zdaniem Spółki, samo udzielenie pożyczki nie może być tożsame z wykonaniem usługi.

W opinii Spółki, za moment wykonania pożyczki, jako usługi polegającej na udostępnieniu pożyczkobiorcy określonej kwoty kapitału i umożliwieniu swobodnego z niej korzystania przez określony czas, za odpłatnością w postaci odsetek – należy uznać koniec okresu, na jaki została zawarta – chyba, że umowa pożyczki zostanie rozwiązana lub pożyczka zostanie spłacona przed upływem tego okresu. Za takim podejściem przemawia również fakt, że wówczas nie będzie już wymagalnego roszczenia Spółki wobec Usługobiorcy krajowego i zakończeniu ulegnie stosunek prawny łączący strony na podstawie zawartej umowy pożyczki.

Ponadto, w ocenie Wnioskodawcy, nie sposób przyjąć założenie, iż wykonanie Usługi finansowej ma miejsce z chwilą udzielenia pożyczki. Takie podejście byłoby nieracjonalne oraz prowadziło do sytuacji, w której obowiązek podatkowy powstaje w odniesieniu do nieznanej Spółce podstawy opodatkowania. Należy zauważyć, iż pożyczkobiorca może spłacić pożyczkę wcześniej. W takiej sytuacji odsetki naliczone zostaną za okres krótszy od pierwotnie zakładanego. Co więcej, przyjęcie momentu wykonania usługi na podstawie daty zawarcia umowy pożyczki mogłoby doprowadzić do sytuacji, w której Wnioskodawca nie wiedziałby na jaką kwotę należy wystawić fakturę.

Zdaniem Spółki, w sprawie nie znajdą również zastosowania przepisy art. 41 ust. 14c i 14d ustawy o VAT, dotyczące usług świadczonych w ustalonych okresach rozliczeniowych. Powołane przepisy wyraźnie odnoszą się wyłącznie do „czynności, dla której w związku z jej wykonywaniem ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń”. Umowa pożyczki, objęta zapytaniem Spółki, nie posiada natomiast takiego charakteru.

W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca świadczy Usługi finansowe, dla których strony transakcji nie ustaliły następujących po sobie terminów płatności lub rozliczeń. Wynagrodzenie jest płatne jednorazowo na koniec obowiązywania umowy pożyczki. Wobec tego, niewątpliwie powołany przepis intertemporalny nie znajdzie zastosowania a danej sprawie.

Podsumowując, zdaniem Spółki, zasadne jest przyjęcie, że dniem wykonania przedmiotowych usług pożyczki będzie dzień zakończenia obowiązywania umowy pożyczki. W konsekwencji, na podstawie art. 19a ust. 1 ustawy o VAT, Spółka powinna rozpoznać obowiązek podatkowy w tym właśnie dniu w odniesieniu do całości usługi.

Natomiast, jeśli pożyczka zostanie spłacona przed upływem tego dnia wówczas, za datę wykonania usługi należy uznać dzień jej wcześniejszej spłaty (również w przypadku częściowej spłaty, na podstawie art. 19a ust. 8 ustawy o VAT).

Uzasadnienie stanowiska do pytania nr 2

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę.

Natomiast stosownie do art. 43 ust. 22 ustawy o VAT, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku usług, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41, świadczonych na rzecz podatników, i wybrać ich opodatkowanie, pod warunkiem że:

1)  jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny;

2)  złoży naczelnikowi urzędu skarbowego pisemne zawiadomienie o wyborze opodatkowania tych usług przed początkiem okresu rozliczeniowego, od którego rezygnuje ze zwolnienia.

Jednocześnie, art. 43 ust. 23 ustawy o VAT stanowi, że podatnik, o którym mowa w ust. 22, może, nie wcześniej niż po upływie 2 lat, licząc od początku okresu rozliczeniowego, od którego wybrał opodatkowanie usług, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41, ponownie skorzystać ze zwolnienia od podatku tych usług, pod warunkiem złożenia naczelnikowi urzędu skarbowego pisemnego zawiadomienia o rezygnacji z opodatkowania, przed początkiem okresu rozliczeniowego, od którego ponownie będzie korzystał ze zwolnienia.

Powyższe przepisy umożliwiają wybór opodatkowania określonych usług, które dotychczas obligatoryjnie korzystały ze zwolnienia od podatku VAT, w tym m.in. udzielania pożyczek pieniężnych, przy czym możliwość wyboru opcji opodatkowania dotyczy wyłącznie usług świadczonych na rzecz innych podatników, przy zachowaniu warunków określonych w art. 43 ust. 22 i 23 ustawy o VAT.

Zakładając, że Spółka dokona wyboru opodatkowania Usług finansowych na podstawie art. 43 ust. 22 ustawy o VAT oraz będzie spełniała ww. przesłanki, w ocenie Spółki będzie ona korzystać z opodatkowania VAT również w odniesieniu do tych Usług finansowych, które są świadczone na podstawie umów zawartych w okresie, w którym Spółka korzystała ze zwolnienia od podatku VAT (tj. przed rezygnacją ze zwolnienia).

W przedmiotowej sprawie należy mieć na uwadze, że odsetki z tytułu pożyczek, które nie zostały zapłacone wcześniej, staną się należne i zostaną zapłacone za cały okres trwania umowy już po rezygnacji ze zwolnienia (na podstawie art. 43 ust. 22 ustawy o VAT), tj. w momencie zakończenia umowy pożyczki (całkowitej spłaty) lub odpowiednio w momencie wcześniejszej częściowej spłaty, jeśli wystąpi. Tym samym, należy mieć na uwadze, że dla tych odsetek, które są należne za okres przed rezygnacją ze zwolnienia, nie powstał obowiązek podatkowy w VAT.

W okresie przed rezygnacją ze zwolnienia do odsetek od pożyczek zastosowanie miały przepisy art. 19a ust. 5 pkt 1 lit. e ustawy o VAT, zgodnie z którymi, obowiązek podatkowy dla usług zwolnionych, powstawał z chwilą otrzymania zapłaty. Natomiast przedmiotowa sprawa dotyczy pożyczek, które nie zostały spłacone a więc umów, które nie zostały zakończone i nie powstał w stosunku do nich jeszcze obowiązek podatkowy VAT.

Odwołując się do argumentacji przedstawionej przez Spółkę w uzasadnieniu stanowiska do pytania nr 1 uznać należy, że chwilą wykonania Usługi finansowej, polegającej na udostępnieniu Usługobiorcy krajowemu określonej kwoty kapitału i umożliwieniu swobodnego lub określonego w umowie sposobu korzystania z niej przez określony czas, za odpłatnością w postaci odsetek, dla której nie upływają następujące po sobie terminy płatności i rozliczeń, jest upływ ostatniego dnia jej obowiązywania lub dzień wcześniejszej spłaty.

Podsumowując, w ocenie Wnioskodawcy w przypadku świadczenia Usług finansowych na rzecz Usługobiorcy krajowego, w sytuacji gdy należne Spółce odsetki dotyczą okresu, w którym Spółka korzystała ze zwolnienia od podatku VAT, lecz faktyczna zapłata nastąpi po rezygnacji ze zwolnienia, cała kwota odsetek z tytułu świadczenia tych Usług finansowych będzie podlegać opodatkowaniu VAT z zastosowaniem standardowej stawki VAT (tj. według stawki obowiązującej w momencie wykonania usługi – zakończenia umowy pożyczki lub wcześniejszej spłaty, również w przypadku częściowej spłaty).

Uzasadnienie stanowiska do pytania nr 3

W ocenie Wnioskodawcy, w odniesieniu do świadczenia Usług finansowych na rzecz Usługobiorcy krajowego na podstawie nowych umów zawartych po wyborze opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 22 ustawy o VAT, zastosowanie znajdzie argumentacja przedstawiona przez Spółkę w uzasadnieniu stanowiska do pytania nr 1.

Tym samym, w ocenie Spółki należy stwierdzić, że w przypadku umów zawartych po wyborze opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 22 ustawy o VAT, obowiązek podatkowy dla Usług Finansowych świadczonych na rzecz Usługobiorcy krajowego powstanie na koniec okresu obowiązywania umowy, czyli z upływem terminu spłaty pożyczki, na podstawie przepisu art. 19a ust. 1 ustawy o VAT. Natomiast, jeśli pożyczka zostanie spłacona przed upływem tego okresu wówczas, za datę wykonania usługi należy uznać dzień jej wcześniejszej spłaty (także w odniesieniu do części usługi, jeśli spłata byłaby częściowa – na podstawie art. 19a ust. 8 ustawy o VAT).

Spółka zaznacza przy tym, na co zwróciła już uwagę w argumentacji dotyczącej pytania nr 1, że nieuprawnione byłoby przyjęcie, że w sprawie może znaleźć zastosowanie przepis art. 19a ust. 3 ustawy o VAT. Spółka nie określa bowiem „następujących po sobie terminów płatności lub rozliczeń”, a jest to warunek dla zastosowania tej regulacji.

Wnioskodawca zaznacza również, że proponowany przez niego sposób rozliczenia jest spójny z rzeczywistością gospodarczą. Spółka otrzymuje bowiem w danym przypadku zapłatę (odsetki) na koniec obowiązywania umowy i wówczas posiada środki aby uregulować podatek VAT. Przyjęcie, że Spółka miałaby rozpoznawać obowiązek podatkowy wcześniej, wiązałoby się z rażącą niewspółmiernością obciążeń podatkowych ciążących na Wnioskodawcy bowiem byłby on zobowiązany rozliczyć podatek VAT należny z dużym wyprzedzeniem w stosunku do terminu spłaty określonego w umowie.

Ponadto pojawi się również istotne ryzyko pozbawienia Spółki możliwości zastosowania korekty podstawy opodatkowania w przypadku nieuregulowania wynagrodzenia na podstawie art. 89a ust. 2 pkt 5 ustawy o VAT, w sytuacji gdyby od daty wystawienia faktury dokumentującej wierzytelność upłynęły 3 lata od końca roku, w którym została ona wystawiona.

Uzasadnienie stanowiska do pytania nr 4

W przypadku świadczenia usług wymienionych w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT istotnym dla prawidłowego rozliczenia VAT jest w pierwszej kolejności określenie miejsca świadczenia danej usługi. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależy, czy Usługa finansowa wykonywana przez Spółkę będzie podlegała opodatkowaniu VAT w Polsce, czy też nie.

Miejsce świadczenia przy świadczeniu usług regulują przepisy art. 28a-28o ustawy o VAT. Zgodnie z ogólną zasadą zawartą w art. 28b ust. 1 ustawy o VAT, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

W myśl art. 28b ust. 2 ustawy o VAT, w przypadku gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Z powyższych przepisów wynika, że miejscem świadczenia usług na rzecz podatnika działającego w takim charakterze jest miejsce, w którym podatnik ten posiada siedzibę swojej działalności gospodarczej. Jeżeli jednak usługi te są świadczone na rzecz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika znajdującego się w miejscu innym niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności. Ww. zasadę ogólną należy stosować, gdy usługa jest świadczona na rzecz podatnika, a przepisy wskazane w art. 28b ust. 1 ustawy o VAT nie przewidują innych zasad ustalenia miejsca świadczenia usług.

Do powołanej w art. 28b ust. 1 ustawy o VAT zasady ogólnej, ustawodawca przewidział szereg zastrzeżeń, wskazując szczególne zasady ustalania miejsca świadczenia usług. Jednakże w przedmiotowej sprawie nie mają one zastosowania.

Jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, Spółka będzie świadczyć Usługi finansowe na rzecz Usługobiorcy zagranicznego (tj. podatnika w rozumieniu art. 28a ustawy o VAT posiadającego siedzibę działalności gospodarczej (lub stałe miejsce prowadzenia działalności, na rzecz którego świadczone są te usługi) za granicą, zarówno w UE, jak i poza UE). Ponieważ tego rodzaju usługi nie są wymienione w przepisach szczególnych dotyczących miejsca świadczenia usług, miejscem ich świadczenia a zarazem opodatkowania, zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy o VAT jest miejsce, w którym podmioty te posiadają siedzibę działalności gospodarczej (tj. inny niż Polska kraj członkowski UE lub poza UE). W związku z powyższym usługi te nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT w Polsce, a zatem dla prawidłowego rozliczenia podatku VAT zastosowanie znajdą przepisy obowiązujące w kraju Usługobiorcy zagranicznego.

Jednocześnie należy wskazać, że stosownie do art. 109 ust. 3a ustawy o VAT, podatnicy świadczący usługi, których miejscem świadczenia nie jest terytorium kraju, są obowiązani w prowadzonej ewidencji podać nazwę usługi, wartość usługi bez podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze, uwzględniając moment powstania obowiązku podatkowego określany dla tego rodzaju usług świadczonych na terytorium kraju. W przypadku usług, do których stosuje się art. 28b, stosuje się odpowiednio przepisy art. 19a ust. 1-3 i 8.

Z brzmienia art. 109 ust. 3a ustawy o VAT wynika, że w przypadku świadczenia usług, do których ma zastosowanie art. 28b ustawy o VAT stosować należy zasady ogólne. Przepisy te należy więc stosować również do Usług finansowych świadczonych na rzecz Usługobiorcy zagranicznego. W związku z tym przepisy szczególne nie będą miały zastosowania.

Tym samym, w ocenie Spółki, aby określić moment powstania obowiązku podatkowego (dla celów ewidencyjnych) dla Usług finansowych niepodlegających opodatkowaniu na terytorium Polski należy odwołać się do zasad ogólnych.

Zdaniem Wnioskodawcy, w ślad za argumentacją przedstawioną w uzasadnieniu stanowiska Spółki do pytania nr 1, Usługi finansowe zostaną wykonane w momencie zakończenia obowiązywania umowy pożyczki, czyli z upływem terminu spłaty pożyczki, na podstawie art. 19a ust. 1 ustawy o VAT. Natomiast, jeśli pożyczka zostanie spłacona przed upływem tego okresu wówczas, za datę wykonania usługi należy uznać dzień jej wcześniejszej spłaty (również w przypadku częściowej spłaty, na podstawie art. 19a ust. 8 ustawy o VAT).

Uzasadnienie stanowiska do pytania nr 5

W pierwszej kolejności należy wskazać, że zgodnie z uzasadnieniem stanowiska Wnioskodawcy do pytania nr 4 oraz opisanym przez Spółkę zdarzeniem przyszłym Usługobiorcą zagranicznym świadczonych przez Spółkę Usług finansowych będzie podmiot, który nie posiada siedziby (lub stałego miejsca prowadzenia działalności, na rzecz którego świadczone są te usługi) na terytorium Polski. Jednocześnie Usługobiorca zagraniczny będzie podatnikiem w rozumieniu art. 28a ustawy o VAT. Tym samym, jak przewiduje art. 28b ustawy o VAT, Usługi finansowe nie będą świadczone na terytorium Polski, lecz w krajach, w których dany Usługobiorca zagraniczny będzie miał swoją siedzibę (lub stałe miejsce, na rzecz którego świadczone są usługi). Ponadto Spółka podkreśla, że przedmiotowe pytanie dotyczy świadczenia Usług finansowych na rzecz Usługobiorcy zagranicznego z siedzibą (lub stałym miejscem prowadzenia, na rzecz którego świadczone są usługi) w kraju UE innym niż Polska.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest więc związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są/nie będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z ww. art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, jak i niezaistnienia przesłanek negatywnych, wskazanych w art. 88 ustawy o VAT. W treści tej regulacji ustawodawca wymienił przypadki, w odniesieniu do których nie stosuje się obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego oraz przypadki, w których faktury i dokumenty celne nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, zgodnie z którym, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku. Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

W myśl art. 88 ust. 4 ustawy o VAT, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Wnioskodawca wskazuje, że w opisanym zdarzeniu przyszłym nie zaistnieją negatywne przesłanki określone w art. 88 ustawy o VAT.

Ponadto art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy o VAT stanowi, że podatnik ma również prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, jeżeli importowane lub nabyte towary i usługi dotyczą dostawy towarów lub świadczenia usług przez podatnika poza terytorium kraju, innych niż te, do których stosuje się zwolnienie, o którym mowa w art. 113b ust. 1, jeżeli kwoty te mogłyby być odliczone, gdyby czynności te były wykonywane na terytorium kraju, a podatnik posiada dokumenty, z których wynika związek odliczonego podatku z tymi czynnościami.

Jak wynika z powyżej przywołanego przepisu, warunkiem do odliczenia podatku naliczonego związanego z usługami świadczonymi poza terytorium kraju jest to, aby – hipotetycznie – w przypadku wykonywania tych samych usług w kraju podatnikowi przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Powołany przepis wymaga, aby podatnik posiadał dokumenty, z których wynikać będzie związek odliczonego podatku z czynnościami wykonywanymi poza terytorium kraju. Powinny to być przede wszystkim dokumenty potwierdzające dokonanie określonych czynności poza terytorium kraju, które będą jednocześnie opisywać te czynności.

W tym miejscu wskazać należy, że z treści art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy o VAT wynika, że podatnik podatku od towarów i usług, który dokonuje dostawy towarów lub świadczenia usług poza terytorium kraju, zachowuje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, przy spełnieniu określonych warunków. W ocenie Wnioskodawcy, przepis ten należy rozumieć w ten sposób, że upoważnia Spółkę do odliczenia podatku naliczonego nie tyle w sytuacji, gdy wykazuje VAT należny z tytułu wykonywania na terenie kraju czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, ale gdy wykazuje fakt dostawy towarów lub świadczenia usług, które z uwagi na przepisy dotyczące miejsca świadczenia opodatkowane są poza terytorium kraju.

Złożenie przez Spółkę zawiadomienia, o którym mowa w art. 43 ust. 22 pkt 2 ustawy o VAT skutkować będzie obowiązkiem opodatkowania przez Spółkę wszystkich usług wymienionych w treści art. 43 ust. 22 ustawy o VAT, w tym Usług finansowych.

Przekładając powyżej przywołane przepisy na grunt niniejszej sprawy, w ocenie Wnioskodawcy należy wskazać, że z literalnego brzmienia art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy o VAT wynika, że wówczas gdy podatnik świadczy usługi poza terytorium kraju – ma on prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o ile „kwoty te mogłyby być odliczone, gdyby czynności te były wykonywane na terytorium kraju”. W ocenie Spółki, w przedmiotowej sprawie kluczowe jest uwzględnienie iż, istotą tej regulacji jest stworzenie pewnego rodzaju testu, który wymaga zbadania, czy w przypadku hipotetycznego świadczenia danej usługi na terytorium kraju, podatnikowi przysługiwałoby prawo do odliczenia podatku. W takim ujęciu należy wskazać, że skoro Spółka zamierza złożyć zawiadomienie o wyborze opodatkowania Usług finansowych (o którym mowa w art. 43 ust. 22 pkt 2 ustawy o VAT), w konsekwencji, świadczone przez Spółkę Usługi finansowe stałyby się usługami opodatkowanymi, gdyby Spółka świadczyła te usługi na terytorium kraju.

W związku z tym, skoro kwoty podatku naliczonego mogłyby być odliczone, gdyby usługi były wykonywane na terytorium kraju, to na mocy art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy o VAT, Spółka miałaby prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego związanego z nabywanymi na terytorium Polski towarami i usługami.

Stanowisko Wnioskodawcy potwierdzają tezy płynące z orzecznictwa polskich sądów administracyjnych, przykładowo:

-     wyrok WSA w Krakowie z 25 maja 2023 r., sygn. akt I SA/Kr 261/23: „Rzecz jednak w tym, że u podstaw art. 86 ust. 8 pkt 1 u.p.t.u. spoczywa założenie, iż dotyczy on „dostawy towarów lub świadczenia usług przez podatnika poza terytorium kraju” – czyli takich zdarzeń, które zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u. nie stanowią przedmiotu opodatkowania. Przepis ten zakłada bowiem – jak już zostało to wyjaśnione – odtworzenie danej transakcji w ramach testu, tak jak gdyby przeprowadzana była ona na terytorium kraju, a nie poza jego obszarem. Oczywistym jest przy tym, że Spółka nie przewiduje zastosowania wyłączenia zwolnienia wskazanego w art. 43 ust. 22 u.p.t.u. do usług świadczonych poza terytorium kraju, a jedynie do tych usług, które mogłaby świadczyć w Polsce. Powyższego nie zmienia również to, że przewiduje ona, iż tego rodzaju usług nie będzie wykonywała w Polsce, a jedynie poza jej granicami. Biorąc pod uwagę wynik wykładni językowej art. 86 ust. 8 pkt 1 u.p.t.u., rozróżnienie to nie ma żadnego znaczenia – istotnym jest jedynie, aby opisane przez nią usługi spełniały warunki wspomnianego testu. Stąd też stwierdzenie organu, zgodnie z którym „prawo do odliczenia wskazane w art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy dotyczy bowiem tylko tych czynności, które zasadniczo są opodatkowane i dają prawo do odliczenia, czyli w kraju konsumpcji też wystąpiłoby opodatkowanie.” (s. 21) – należało ocenić jako chybione”.

-     wyrok WSA w Gorzowie Wielkopolskim z 20 lutego 2025 r., sygn. akt I SA/Go 353/24: „W tym miejscu należy jednak rozważyć znaczenie art. 86 ust. 8 pkt 1 ww. ustawy o VAT dla rozstrzygnięcia zagadnienia sformułowanego przez Spółkę w jej wniosku. Z literalnego brzmienia tego przepisu wynika, że wówczas gdy podatnik świadczy usługi poza terytorium kraju – ma on prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o ile „kwoty te mogłyby być odliczone, gdyby czynności te były wykonywane na terytorium kraju”. Istotą tej regulacji jest zatem stworzenie pewnego rodzaju testu, który wymaga zbadania, czy w przypadku hipotetycznego świadczenia danej usługi na terytorium kraju, podatnikowi przysługiwałoby prawo do odliczenia podatku. Prima facie, skoro usługi wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 38 zostały zwolnione z opodatkowania podatkiem VAT, umieszczając je w Polsce a nie poza jej terytorium, Spółka nie uzyskałaby prawa do odliczenia podatku naliczonego. Stąd też art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy nie powinien mieć zastosowania względem Spółki. Tym niemniej, skoro Spółka zamierza zrezygnować z zastosowania powyższych zwolnień, gdyby usługi te świadczyła na terytorium kraju oczywistym jest, że podlegałyby one opodatkowaniu – a w konsekwencji, co do zasady, miałaby ona prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tych usług”.

W ocenie Wnioskodawcy, przywołane orzeczenia w sposób jednoznaczny potwierdzają stanowisko Spółki, a zawarte tam tezy powinny znaleźć zastosowanie w przedmiotowej sprawie.

Podsumowując, w związku z regulacją zawartą w art. 86 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, Usługi finansowe świadczone na rzecz Usługobiorcy zagranicznego (dla których miejscem świadczenia usług jest kraj UE inny niż Polska), w przypadku, gdy ich świadczenie na rzecz podatników z siedzibą na terytorium kraju podlegałoby opodatkowaniu VAT (na skutek złożenia przez Wnioskodawcę zawiadomienia, o którym mowa w art. 43 ust. 22 pkt 2 ustawy o VAT), będzie dawało Spółce prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego związanego z Usługami finansowymi, bowiem spełnione zostaną wszystkie warunki, o których mowa w art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy o VAT.

Wobec powyższego, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że po złożeniu zawiadomienia w oparciu o art. 43 ust. 22 ustawy o VAT w opisanym zdarzeniu przyszłym podatek naliczony związany ze świadczonymi Usługami finansowymi będzie podlegał odliczeniu na zasadach określonych w rozumieniu art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy o VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2026 r. poz. 1263 ze zm.):

Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają wymienione czynności, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia (określanym na podstawie przepisów ustawy) jest terytorium kraju.

W myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy:

Na mocy przepisu art. 2 pkt 22 ustawy:

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy:

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

Pod pojęciem usługi należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą towarów w myśl art. 7 ustawy. Każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi zatem co do zasady usługę w rozumieniu ustawy, niemniej jednak muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

·      w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, nabywca jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,

·      świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Należy podkreślić, że oba ww. warunki winny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT. Przy czym z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie (z wyjątkiem przypadków ściśle określonych w art. 7 ust. 2 oraz w art. 8 ust. 2 cyt. ustawy).

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Przy czym przepisy ustawy nie określają postaci wynagrodzenia.

W dorobku orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (np. wyrok z 8 marca 1988 r. w sprawie C-102/86 Apple and Pear Development Council przeciwko Commissioners of Customs and Excise), przyjmuje się, że odpłatność ma miejsce wtedy, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem, przy czym wynagrodzenie jakkolwiek musi być wyrażone w pieniądzu, to jednak nie musi być w tej formie dokonane. Należy podkreślić, że na gruncie przepisów o podatku od towarów i usług bez znaczenia pozostaje to, czy kwota uzyskanego wynagrodzenia (cena) została skalkulowana tak, że stanowi tylko koszt wytworzenia towaru lub wykonania usługi, czy została powiększona także o zysk sprzedającego.

Skoro przepisy nie określają formy zapłaty za świadczoną usługę, należy uznać, że zobowiązanie usługobiorcy może mieć postać świadczenia nie tylko określonej sumy pieniędzy, ale także świadczenie innej usługi (usługi wzajemnej). Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Ponadto, aby dana czynność (świadczenie) podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy świadczoną usługą a świadczeniem wzajemnym. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia.

Odpłatność określana jest przez strony umowy i jeśli strony ustalą zapłatę, wówczas wykonane świadczenie staje się odpłatne. W przypadku istnienia świadczenia wzajemnego otrzymanego przez świadczącego usługę, należy uznać czynności wykonywane w ramach zawartej umowy za odpłatne świadczenie usług określone w art. 8 ust. 1 ustawy, podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Zatem za czynność podlegającą opodatkowaniu VAT uważane mogą być takie sytuacje, w których:

·       istnieje związek prawny między dostawcą i odbiorcą bądź między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne,

·       wynagrodzenie otrzymane przez dostawcę/usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za dokonywane dostawy bądź świadczone usługi na rzecz odbiorcy,

·       istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi,

·       odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem,

·       istnieje możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego.

Wobec powyższego, dostawa towarów lub świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wtedy, gdy są wykonane odpłatnie, oraz gdy pomiędzy dostawcą towaru lub świadczącym usługę i ich beneficjentem (odbiorcą) istnieje jawny lub dorozumiany stosunek prawny (umowa), w ramach którego spełniane są świadczenia wzajemne.

Wskazać należy, że nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usługi w rozumieniu art. 7 ust. 1 oraz art. 8 ust. 1 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy:

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy:

Jak wynika z powyższego, definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Dla stwierdzenia, że dla danej transakcji podmiot jest podatnikiem podatku od towarów i usług, konieczne jest prowadzenie przez niego działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy.

Ponadto definicja działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów zawarta w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług stanowi odzwierciedlenie art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. str. 1 ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym:

Powyższe przepisy stanowią o realizacji zasady powszechności opodatkowania VAT, wynikającej zarówno z przedmiotowego opodatkowania tym podatkiem, który obejmuje wszelkie dostawy towarów i usług za wynagrodzeniem, jak i zakresu podmiotowego z uwagi na szeroko zakreślony krąg podmiotów uznawanych za podatników VAT.

Istota umowy pożyczki została zawarta w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz. U z 2026 r. poz. 795). Zgodnie z art. 720 § 1 Kodeksu cywilnego:

W wyniku spełnienia świadczenia przez dającego pożyczkę, określone przedmioty majątkowe stają się własnością biorącego pożyczkę. Zasilają one jednak tylko czasowo majątek biorącego pożyczkę, który obowiązany jest do zwrotu, tj. do przeniesienia na drugą stronę własności tej samej ilości pieniędzy albo rzeczy tego samego rodzaju.

Udzielanie pożyczek przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą, w związku z jej prowadzeniem, niezależnie od częstotliwości i celu ich udzielenia, czy statusu nabywcy należy identyfikować i zaliczać do zawodowej płaszczyzny jednostki, a więc uznać za czynność wykonywaną przez podatnika zdefiniowanego w art. 15 ust. 1 ustawy. Udzielanie pożyczek stanowi świadczenie na rzecz innego podmiotu, polegające na udostępnieniu kapitału na wskazany w umowie okres w zamian za wynagrodzenie (odsetki). Udzielanie pożyczek w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, stanowi więc odpłatne świadczenie usług, co do zasady, podlegające opodatkowaniu VAT.

Zatem, świadczone przez Państwa usługi udzielania pożyczek stanowią czynności mieszczące się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jako odpłatne świadczenie usług, zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy.

Czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może albo być opodatkowana, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku. Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy:

Zgodnie natomiast z art. 43 ust. 22 ustawy:

Jednocześnie, art. 43 ust. 23 ustawy stanowi, że:

Powyższe przepisy umożliwiają wybór opodatkowania określonych usług, które obligatoryjnie korzystają ze zwolnienia od podatku – w tym m.in. właśnie usług udzielania pożyczek - przy czym możliwość wyboru opcji opodatkowania dotyczy wyłącznie usług świadczonych na rzecz innych podatników, przy zachowaniu warunków określonych w art. 43 ust. 22 i 23 ustawy.

W tym miejscu należy również wskazać, że na mocy art. 41 ust. 14a ustawy:

Stosownie do art. 41 ust. 14c ustawy:

Zgodnie z art. 41 ust. 14d ustawy:

W myśl art. 41 ust. 14f:

Na mocy art. 41 ust. 14h ustawy:

Dla czynności, dla których właściwa stawka VAT uległa zmianie, zastosowanie znajdują odpowiednio przepisy umieszczone w art. 41 ust. 14a-14h ustawy. Odpowiednio przepisy te znajdują również zastosowanie w przypadku opodatkowania podatkiem czynności uprzednio zwolnionych od podatku (art. 41 ust. 14h ustawy).

Regulacje dotyczące momentu powstania obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług zawierają przepisy art. 19a ustawy.

I tak, zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy:

Powyższy przepis formułuje zasadę ogólną, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towaru bądź wykonania usługi, co oznacza, że podatek staje się wymagalny w rozliczeniu za okres, w którym dokonana została dostawa towarów bądź świadczenie usług i powinien być rozliczony za ten okres.

Na mocy art. 19a ust. 2 ustawy:

W odniesieniu do usług przyjmowanych częściowo, o których mowa w ust. 2 powołanego artykułu, należy wskazać, że obowiązek podatkowy – w przypadku wykonania usługi częściowej – powstaje właśnie w tej części. Usługę przyjmowaną częściowo (określoną część podzielnej w sensie gospodarczym usługi) uważa się za wykonaną w odniesieniu do tej części usługi, dla której określono zapłatę.

W myśl art. 19a ust. 3 ustawy:

W przepisie tym ustawodawca wprowadził unormowanie w zakresie ustalenia momentu wykonania usługi w odniesieniu do „usługi, dla której w związku z jej świadczeniem ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń”, czyli takiej usługi, która jest wykonywana w sposób ciągły przez pewien czas, natomiast rozliczenie należności za nią następuje w ramach okresu.

Ponadto, na mocy art. 19a ust. 5 pkt 1 lit. e ustawy:

Przy czym stosownie do treści art. 19a ust. 6 ustawy:

Zgodnie z art. 19a ust. 8 ustawy:

Z opisu sprawy wynika, że są Państwo zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. Należą Państwo do grupy kapitałowej, która jest wiodącym inwestorem i deweloperem nieruchomości, w regionie Europy Środkowej. W ramach prowadzonej działalności, są Państwo m.in. zaangażowani w świadczenie usług finansowych w formie udzielania pożyczek.

Podmioty, dla których świadczą Państwo Usługi finansowe, znajdują się zarówno w Polsce, jak i za granicą. Są to najczęściej podmioty należące do tej samej grupy kapitałowej, do której Państwo należą.

Standardowa umowa pożyczki zawierana przez Państwa zakłada, że odsetki są naliczane w ujęciu kwartalnym, a ich spłata następuje na koniec umowy. Natomiast, w praktyce nie można wykluczyć scenariusza, w którym wcześniejsza częściowa spłata nastąpi przed tym terminem. W takim przypadku mają Państwo prawo zdecydować, czy spłata zaliczana jest na rzecz kapitału, odsetek czy może obu proporcjonalnie.

Umowa pożyczki nie przewiduje następujących po sobie terminów płatności. Naliczają Państwo odsetki, których termin zapłaty jest tożsamy z terminem spłaty kwoty głównej pożyczki. W umowach ustalany jest ostateczny termin spłaty pożyczki, zazwyczaj termin ten jest dłuższy niż rok. Ostateczny termin spłaty pożyczki określony w umowie może podlegać wydłużeniu. Odsetki od pożyczek nie podlegają kapitalizacji.

Aktualnie stosują Państwo zwolnienie z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT. Rozważają Państwo wybór opodatkowania Usług finansowych na podstawie art. 43 ust. 22 ustawy o VAT.

W momencie wyboru opodatkowania Usług finansowych na podstawie art. 43 ust. 22 ustawy o VAT, będą Państwo posiadali obowiązujące umowy pożyczek, w stosunku do których odsetki zostały już naliczone, natomiast nie zostały one zapłacone. Dotyczy to umów pożyczek zawartych na okres wielu lat.

Państwa wątpliwości w pierwszej kolejności dotyczą określenia, czy w przypadku świadczenia Usług finansowych na rzecz Usługobiorcy krajowego, w sytuacji gdy należne Państwu odsetki dotyczą częściowo okresu, w którym korzystali Państwo ze zwolnienia od podatku VAT, lecz obowiązek ich zapłaty (oraz faktyczna zapłata) nastąpi po rezygnacji ze zwolnienia z końcem obowiązywania umowy – obowiązek podatkowy dla tych Usług finansowych powstanie z chwilą zakończenia umowy pożyczki lub wcześniejszej częściowej spłaty. (pytanie nr 1)

W tym miejscu należy zaznaczyć, że usługi podlegają opodatkowaniu stawką VAT obowiązującą co do zasady w momencie wykonania usługi.

Moment powstania obowiązku podatkowego wymaga od wykonawcy danej usługi prawidłowego określenia momentu jej wykonania. Ustawa o VAT nie definiuje tego momentu, ani w żaden sposób nie precyzuje jakimi kryteriami należy posługiwać się dla jego określenia. Wskazać jednak należy, że o faktycznym wykonaniu usługi decyduje jej charakter. Z kolei, o charakterze i o dacie wykonania tej usługi decydują strony umowy cywilnoprawnej, chyba że moment ten jest określany przez obowiązujący przepis prawa regulujący zasady wykonywania danego rodzaju usług.

Przepis art. 19a ust. 5 pkt 1 lit. e ustawy wprowadza szczególny moment powstania obowiązku podatkowego m.in. dla określonych usług korzystających ze zwolnienia od podatku. Metoda ustalania momentu powstania obowiązku podatkowego wymieniona w art. 19a ust. 5 pkt 1 lit. e ustawy ma jednak zastosowanie wyłącznie do usług finansowych, których świadczenie jest zwolnione od podatku VAT na mocy m.in. art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy. Rezygnacja ze zwolnienia od podatku VAT tych usług na podstawie art. 43 ust. 22 ustawy, powoduje zmianę momentu powstania obowiązku podatkowego dla usług, dla których wybrano opodatkowanie.

Odnosząc się do Państwa wątpliwości, w pierwszej kolejności należy wskazać, że ustalenie momentu powstania obowiązku podatkowego na zasadach określonych w art. 19a ust. 5 pkt 1 lit. e ustawy ma zastosowanie wyłącznie do usług finansowych, których świadczenie jest zwolnione od podatku VAT na mocy m.in. art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy – a więc do usług udzielania przez Państwa pożyczek przed rezygnacją ze zwolnienia od podatku, o której mowa w art. 43 ust. 22 ustawy. Zatem w przypadku rezygnacji przez Państwa ze zwolnienia przedmiotowego dla świadczonych usług finansowych polegających na udzielaniu pożyczek podmiotom z grupy, obowiązek podatkowy będzie powstawał na zasadach ogólnych.

Przy czym – jak stanowi art. 19a ust. 3 ustawy – świadczenie usługi, dla której ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego okresu, do którego odnoszą się płatności lub rozliczenia, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi. Jednocześnie, usługę świadczoną w sposób ciągły przez okres dłuższy niż rok, dla której w związku z jej świadczeniem w danym roku nie upływają terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego roku podatkowego, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi.

Ustawodawca krajowy nie zdefiniował w ustawie o VAT pojęcia tzw. „usługi ciągłej” czy usługi „świadczonej w sposób ciągły”. Nie uczynił tego również prawodawca unijny w Dyrektywie 2006/112/WE Rady.

Zgodnie z orzecznictwem sądowym - sprzedaż o charakterze ciągłym (…) polega na świadczeniach ciągłych podatnika, obejmujących pewne stałe zachowania w czasie trwania stosunku obligacyjnego, zaspokajające interes odbiorcy tych świadczeń, poprzez ich trwały – pod względem czasowym i funkcjonalnym – charakter oraz cechujące się niemożliwością wyodrębnienia powtarzających się czynności podatnika, co jest charakterystyczne dla świadczeń ciągłych (okresowych).

W wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 17 kwietnia 2012 roku, sygn. akt I FSK 935/11, Sąd stwierdził, że:

Natomiast w wyroku z 16 maja 2012 roku, sygn. akt II FSK 2086/10 NSA wskazał, że:

Za uznaniem umowy pożyczki za świadczenie o charakterze ciągłym przemawia m.in. sposób kalkulacji wysokości wynagrodzenia (odsetek) oraz fakt, że z momentem wypłaty pożyczki nie następuje zasadniczo zerwanie więzów prawnych pomiędzy pożyczkodawcą i pożyczkobiorcą. W przypadku umowy pożyczki wysokość wynagrodzenia (odsetki) jest kalkulowana co do zasady jako funkcja czasu. Oznacza to, że im dłużej usługobiorca korzysta z kapitału, tym ta kwota wynagrodzenia (odsetki) jest wyższa. Kalkulacja wynagrodzenia w powiązaniu z czasem korzystania z kapitału uzasadnia przyjęcie tezy, że usługa pożyczki to świadczenie wykonywane w pewnym okresie czasu, a więc ciągłe. Ponadto, w przypadku umowy pożyczki dopiero po pewnym okresie czasu pożyczkobiorca jest zobowiązany do zwrotu, a pożyczkodawca do odbioru kapitału. W okresie od udostępnienia kapitału do jego zwrotu pożyczkodawca i pożyczkobiorca związani są ze sobą umową, na podstawie której mogą być również w tym czasie wykonywane inne czynności, np. pomocnicze związane ściśle ze świadczeniem głównym – pożyczką.

Natomiast fakt, że w momencie wypłaty przez pożyczkodawcę kwoty kapitału (fizyczne przekazanie pieniędzy), następuje spełnienie głównego świadczenia, do którego zobowiązany jest usługodawca, sam w sobie nie przesądza o generalnym uznaniu dla celów VAT pożyczki jako świadczenia jednorazowego.

Dla potrzeb podatku VAT zasadne i racjonalne jest zatem przyjęcie, że usługa udzielenia pożyczki polega na udostępnieniu kapitału na określony czas za wynagrodzeniem. Uwzględniając powyższe, usługę udzielania pożyczki na okres dłuższy niż rok należy co do zasady uznawać za usługę o charakterze ciągłym.

W opisie sprawy wskazali Państwo, że standardowa umowa pożyczki zawierana przez Państwa zakłada, że odsetki są naliczane w ujęciu kwartalnym, a ich spłata następuje na koniec umowy. Natomiast, w praktyce nie można wykluczyć scenariusza, w którym wcześniejsza częściowa spłata nastąpi przed tym terminem. W takim przypadku mają Państwo prawo zdecydować czy spłata zaliczana jest na rzecz kapitału, odsetek czy może obu proporcjonalnie. Umowa pożyczki nie przewiduje następujących po sobie terminów płatności. Naliczają Państwo odsetki, których termin zapłaty jest tożsamy z terminem spłaty kwoty głównej pożyczki. W umowach ustalany jest ostateczny termin spłaty pożyczki, zazwyczaj termin ten jest dłuższy niż rok. Ostateczny termin spłaty pożyczki określony w umowie może podlegać wydłużeniu. Odsetki od pożyczek nie podlegają kapitalizacji. Państwa zapytanie dotyczy umów pożyczek zawieranych na okres wielu lat.

Zatem po rezygnacji przez Państwa ze zwolnienia od podatku świadczonych usług udzielania pożyczek, obowiązek podatkowy z tego tytułu powstanie na zasadach ogólnych. W przypadku udzielonych przez Państwa pożyczek na podstawie umów zawartych na okres wielu lat, dla których odsetki staną się wymagalne dopiero na koniec okresu finansowania, mamy do czynienia z usługami świadczonymi w sposób ciągły przez okres dłuższy niż rok, dla których w związku z ich świadczeniem w danym roku nie upływają terminy płatności lub rozliczeń. W tej sytuacji zastosowanie znajduje art. 19a ust. 3 zdanie drugie ustawy. Zgodnie z tym przepisem ww. usługi świadczone w sposób ciągły uznaje się za wykonane z upływem każdego roku podatkowego, aż do momentu zakończenia świadczenia tych usług. W przypadku natomiast wcześniejszej płatności należności obowiązek podatkowy powstanie w momencie otrzymania zapłaty i w odniesieniu do tej kwoty, zgodnie z art. 19a ust. 8 ustawy.

W konsekwencji, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1, zgodnie z którym dniem wykonania przedmiotowych usług pożyczki będzie dzień zakończenia obowiązywania umowy pożyczki, a w konsekwencji, na podstawie art. 19a ust. 1 ustawy o VAT, powinni Państwo rozpoznać obowiązek podatkowy w tym właśnie dniu w odniesieniu do całości usługi, jest nieprawidłowe. Nieprawidłowe jest również Państwa stanowisko, zgodnie z którym jeśli pożyczka zostanie spłacona przed upływem tego dnia, wówczas za datę wykonania usługi należy uznać dzień jej wcześniejszej spłaty (również w przypadku częściowej spłaty), gdyż to nie spłata kapitału pożyczki decyduje o ustaleniu momentu powstania obowiązku podatkowego, lecz wynagrodzenie z tytułu jej udzielenia (odsetki).

Mają Państwo również wątpliwości, czy w przypadku rezygnacji ze zwolnienia cała kwota odsetek będzie podlegać opodatkowaniu z zastosowaniem standardowej stawki podatku VAT. (pytanie nr 2)

Odnosząc się do powyżej kwestii należy stwierdzić, że dla czynności, dla których właściwa stawka VAT uległa zmianie, zastosowanie znajdują odpowiednio przepisy umieszczone w cyt. wyżej art. 41 ust. 14a-14h ustawy. Odpowiednio przepisy te znajdują również zastosowanie w przypadku opodatkowania podatkiem czynności uprzednio zwolnionych od podatku (art. 41 ust. 14h ustawy).

Zgodnie z zasadą główną, jeśli czynność została wykonana przed dniem zmiany stawki podatku i obowiązek podatkowy powstaje dla niej w dniu zmiany stawki lub po nim – podlega ona opodatkowaniu według stawek obowiązujących w momencie jej wykonania. W związku z tym, właściwe będzie zastosowanie zwolnienia od podatku dla odsetek naliczonych, ale niezapłaconych przed dniem rezygnacji ze zwolnienia, o której mowa w art. 43 ust. 22 ustawy. Natomiast do odsetek za okres trwania umowy pożyczki przypadający po rezygnacji ze zwolnienia niezbędne będzie zastosowanie właściwej stawki podatku od towarów i usług.

W konsekwencji Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 zgodnie z którym, w przypadku świadczenia Usług finansowych na rzecz Usługobiorcy krajowego, w sytuacji gdy należne Państwu odsetki dotyczą okresu, w którym korzystali Państwo ze zwolnienia od podatku VAT, lecz faktyczna zapłata nastąpi po rezygnacji ze zwolnienia, cała kwota odsetek z tytułu świadczenia tych Usług finansowych będzie podlegać opodatkowaniu VAT z zastosowaniem standardowej stawki podatku VAT jest nieprawidłowe.

Kolejne Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, kiedy powstaje obowiązek podatkowy dla nowych umów pożyczek zawartych z Usługobiorcą krajowym już po rezygnacji ze zwolnienia od podatku i wyborze opodatkowania na mocy art. 43 ust. 22 ustawy. (pytanie nr 3)

Jak już wyjaśniono powyżej, w odniesieniu do pytania nr 1 po rezygnacji przez Państwa ze zwolnienia od podatku świadczonych usług udzielania pożyczek, obowiązek podatkowy z tego tytułu powstanie na zasadach ogólnych.

W przypadku udzielonych przez Państwa nowych pożyczek (po rezygnacji ze zwolnienia) na podstawie umów zawartych na okres wielu lat, dla których odsetki staną się wymagalne dopiero na koniec okresu finansowania, również mamy do czynienia z usługami świadczonymi w sposób ciągły przez okres dłuższy niż rok, dla których w związku z ich świadczeniem w danym roku nie upływają terminy płatności lub rozliczeń. Zastosowanie znajduje w takiej sytuacji art. 19a ust. 3 zdanie drugie ustawy, zgodnie z którym, usługi świadczone w sposób ciągły uznaje się za wykonane z upływem każdego roku podatkowego, aż do momentu zakończenia świadczenia tych usług. W przypadku natomiast wcześniejszej płatności należności obowiązek podatkowy powstanie w momencie otrzymania zapłaty i w odniesieniu do tej kwoty, zgodnie z art. 19a ust. 8 ustawy. Jednocześnie należy mieć na uwadze, że to nie spłata kapitału pożyczki decyduje o ustaleniu momentu powstania obowiązku podatkowego, lecz wynagrodzenie z tytułu jej udzielenia (odsetki).

Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 3 jest nieprawidłowe.

Mają Państwo również wątpliwości w kwestii określenia momentu powstania obowiązku podatkowego w związku z świadczeniem usług udzielania pożyczek na rzecz Usługobiorcy zagranicznego po rezygnacji ze zwolnienia od podatku i wyborze opodatkowania na mocy art. 43 ust. 22 ustawy. (pytanie nr 4)

Z przepisu art. 5 ust. 1 ustawy, regulującego zakres przedmiotowy opodatkowania podatkiem od towarów i usług wynika, że dla opodatkowania danej transakcji rozstrzygające znaczenie ma ustalenie miejsca świadczenia danej usługi.

W przypadku świadczenia usług, gdy jedna ze stron posiada siedzibę działalności gospodarczej poza terytorium kraju, istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależeć będzie, czy dana usługa podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na terytorium Polski, czy też nie.

Kwestie dotyczące miejsca świadczenia przy świadczeniu usług uregulowane zostały w rozdziale 3 działu V ustawy. Stosownie do art. 28a ustawy:

Przepis art. 28a ustawy wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy o podatku od towarów i usług. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalania miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji jest podmiot wykonujący samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy. Za podatników są uznawane również podmioty wykonujące działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw trzecich.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy:

Jak stanowi art. 28b ust. 2 ustawy:

W myśl art. 28b ust. 3 ustawy:

Z powyższych przepisów wynika, że miejscem świadczenia usług na rzecz podatnika w rozumieniu art. 28a ustawy jest miejsce, w którym podatnik ten posiada siedzibę swojej działalności gospodarczej. Jeżeli jednak usługi te są świadczone na rzecz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika znajdującego się w miejscu innym niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. W przypadku braku siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej – miejscem świadczenia usług, jest stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu. Powołaną powyżej zasadę ogólną należy stosować, gdy usługa jest świadczona na rzecz podatnika, a przepisy wskazane w art. 28b ust. 1 ustawy nie przewidują innych zasad ustalenia miejsca świadczenia usług. Do powołanej w art. 28b ust. 1 ustawy zasady ogólnej, ustawodawca przewidział szereg zastrzeżeń, wskazując szczególne zasady ustalania miejsca świadczenia usług. Jednakże w przedmiotowej sprawie nie mają one zastosowania.

Jak wynika z opisu sprawy, świadczą Państwo Usługi finansowe w formie udzielania pożyczek na rzecz podmiotów znajdujących się zarówno w Polsce, jak i za granicą. Są to najczęściej podmioty należące do tej samej grupy kapitałowej, do której należą Państwo. Opisana we wniosku sytuacja dotyczy Usług świadczonych na rzecz podatników w rozumieniu art. 28a ustawy o VAT posiadających siedzibę działalności gospodarczej (lub stałe miejsce prowadzenia działalności, na rzecz którego świadczone są te usługi) za granicą, zarówno w UE, jak i poza UE (Usługobiorcy zagraniczni).

W związku z powyższym, miejscem świadczenia, a tym samym opodatkowania świadczonych przez Państwa Usług finansowych, stosownie do art. 28b ust. 1 ustawy, będzie miejsce, gdzie Usługobiorcy zagraniczni posiadają siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności, na rzecz którego świadczą Państwo te usługi. W analizowanym przypadku usługa ta będzie więc opodatkowana poza terytorium Polski.

Wobec tego, miejscem świadczenia (opodatkowania) przedmiotowych usług na rzecz podmiotów posiadających siedzibę na terytorium innego niż Polska kraju będącego członkiem Unii Europejskiej lub będącego krajem poza Unią Europejską jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej. W przypadku, gdy ww. usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej usługobiorców, które znajduje się w innym miejscu niż ich siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia przedmiotowych usług przez Państwa jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. W związku z tym usługi te nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 135 Dyrektywy 2006/112/WE Rady, w krajach członkowskich UE usługi finansowe korzystają zasadniczo ze zwolnienia od opodatkowania VAT. Stosownie jednak do art. 137 ust. 1 lit. a Dyrektywy 2006/112/WE Rady:

Na podstawie art. 43 ust. 22 ustawy, wprowadzono w Polsce możliwość wyboru przez podatnika opcji opodatkowania wykonywanych przez niego np. usług udzielania pożyczek (zwolnionych od podatku na podstawie 43 ust. 1 pkt 38 ustawy), świadczonych wyłącznie na rzecz podatników. Warunkiem wyboru opodatkowania ww. usług jest zarejestrowanie podatnika, jako podatnika VAT czynnego oraz złożenie w stosownym terminie naczelnikowi urzędu skarbowego zawiadomienia o wyborze opodatkowania tych usług. Jednakże jest to tylko na zasadzie wyboru dokonanego przez Polskę jako kraj członkowski i w dalszej kolejności wyboru dokonanego przez podatnika. Nie w każdym kraju musi zatem występować opodatkowanie takich usług.

Opcja wyboru opodatkowania ww. usług dotyczy czynności zwolnionych od podatku VAT, a więc takich, które zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy, podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT na terytorium kraju, jednak ze względu na przyznane w przepisach ustawy lub rozporządzenia zwolnienie nie skutkują obowiązkiem naliczenia należnego podatku VAT.

Istotnym dla zastosowania opcji opodatkowania usług, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy jest zatem to, by stanowiły one czynność podlegającą opodatkowaniu na terytorium kraju. O miejscu opodatkowania danej czynności decyduje z kolei ustalone na podstawie przepisów ustawy miejsce świadczenia usług wskazujące kraj, w którym powinien zostać rozliczony podatek VAT.

W sytuacji, w której przedmiotowe usługi są świadczone przez Państwa (podatnika) na rzecz podatników w rozumieniu art. 28a ustawy, posiadających siedzibę czy stałe miejsce prowadzenia działalności na terytorium innego niż Polska kraju będącego lub niebędącego członkiem Unii Europejskiej, to zgodnie z art. 28b ust. 1 i ust. 2 ustawy, usługi takie podlegają opodatkowaniu poza Polską, czyli na terenie kraju nie podlegają opodatkowaniu. W związku z tym w odniesieniu do takich usług podatnik nie może „zrezygnować ze zwolnienia” od podatku, bo w stosunku do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT na terytorium kraju takiego zwolnienia nie stosuje się.

Jak bowiem wskazano wyżej na gruncie przepisów Dyrektywy 2006/112/WE Rady usługi finansowe zasadniczo korzystają ze zwolnienia od opodatkowania VAT, natomiast Polska wprowadziła możliwość opodatkowania usług finansowych. Jednakże jest to tylko na zasadzie wyboru dokonanego przez Polskę jako kraj członkowski i w dalszej kolejności wyboru dokonanego przez podatnika. Nie w każdym kraju musi zatem występować opodatkowanie takich usług.

Zatem, w odniesieniu do usług udzielenia pożyczek, które są świadczone przez Państwa na rzecz podmiotów powiązanych, posiadających siedzibę lub stałe miejsce prowadzenia działalności na terytorium innego niż Polska kraju będącego lub niebędącego członkiem Unii Europejskiej, nie będą Państwo uprawnieni do wyboru opcji opodatkowania ww. usług na podstawie art. 43 ust. 22 ustawy, gdyż czynności te nie podlegają opodatkowaniu na terytorium kraju.

Na podstawie art. 99 ust. 1 ustawy:

W myśl art. 99 ust. 7c ustawy:

Jak stanowi art. 99 ust. 11c ustawy:

W myśl art. 109 ust. 3 ustawy:

Zgodnie z art. 109 ust. 3b ustawy:

Opisane we wniosku usługi świadczone przez Państwa na rzecz podmiotów powiązanych z siedzibą lub stałym miejscem prowadzenia działalności na terytorium innego niż Polska kraju będącego lub niebędącego członkiem Unii Europejskiej, nie będą opodatkowane na terytorium kraju. Dla czynności, które podlegają opodatkowaniu w miejscu świadczenia znajdującym się poza terytorium kraju według przepisów obowiązujących w tym miejscu, na terytorium kraju nie powstaje obowiązek podatkowy.

Jednakże w tej sytuacji trzeba mieć na uwadze art. 109 ust. 3a ustawy, zgodnie z którym:

Zatem z uwagi na art. 109 ust. 3a ww. ustawy, koniecznym będzie ustalenie momentu powstania obowiązku podatkowego dla tego rodzaju usług świadczonych na terytorium kraju oraz ustalenie wartości usług bez podatku. Usługi, gdzie miejsce ich świadczenia jest poza terytorium kraju należy ujmować w prowadzonej ewidencji w dacie, w której powstałby obowiązek podatkowy, gdyby usługi te były świadczone w Polsce.

Jak wskazano powyżej z brzmienia art. 109 ust. 3a ustawy wynika, że w przypadku świadczenia usług, do których ma zastosowanie art. 28b, a więc również usług udzielania pożyczek świadczonych dla podmiotów zagranicznych, stosować należy zasady ogólne. Przepis szczególny, tj. art. 19a ust. 5 pkt 1 lit. e ustawy nie znajdzie tu zatem zastosowania. Istotne więc jest prawidłowe ustalenie momentu obowiązku podatkowego w sytuacji, gdy świadczą Państwo opisane usługi na rzecz podmiotów zagranicznych.

Wskazali Państwo, że standardowa umowa pożyczki zawierana przez Państwa zakłada, że odsetki są naliczane w ujęciu kwartalnym, a ich spłata następuje na koniec umowy. Natomiast, w praktyce nie można wykluczyć scenariusza, w którym wcześniejsza częściowa spłata nastąpi przed tym terminem. W takim przypadku mają Państwo prawo zdecydować czy spłata zaliczana jest na rzecz kapitału, odsetek czy może obu proporcjonalnie. Umowa pożyczki nie przewiduje następujących po sobie terminów płatności. Naliczają Państwo odsetki, których termin zapłaty jest tożsamy z terminem spłaty kwoty głównej pożyczki. W umowach ustalany jest ostateczny termin spłaty pożyczki, zazwyczaj termin ten jest dłuższy niż rok. Ostateczny termin spłaty pożyczki określony w umowie może podlegać wydłużeniu. Odsetki od pożyczek nie podlegają kapitalizacji.

Biorąc zatem pod uwagę powyższe informacje oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa należy stwierdzić, że w przypadku gdy umowa pożyczki zawierana jest na okres powyżej jednego roku i nie przewiduje następujących po sobie terminów płatności i naliczają Państwo odsetki, których termin zapłaty jest tożsamy z terminem spłaty kwoty głównej pożyczki, mamy w takim przypadku do czynienia z usługami świadczonymi w sposób ciągły przez okres dłuższy niż rok, dla których w związku z ich świadczeniem w danym roku nie upływają terminy płatności lub rozliczeń. W tej sytuacji zastosowanie znajdzie art. 19a ust. 3 zdanie drugie ustawy, zgodnie z którym ww. usługi świadczone w sposób ciągły przez okres dłuższy niż rok uznaje się za wykonane z upływem każdego roku podatkowego, aż do momentu zakończenia świadczenia tych usług. Zatem, zgodnie z art. 19a ust. 3 ustawy, momentem powstania obowiązku podatkowego dla świadczonych przez Państwa Usług finansowych, będzie data upływu każdego roku podatkowego, do którego odnoszą się rozliczenia. W przypadku natomiast wcześniejszej płatności należności obowiązek podatkowy powstanie w momencie otrzymania zapłaty i w odniesieniu do tej kwoty, zgodnie z art. 19a ust. 8 ustawy. Jednocześnie należy mieć na uwadze, że to nie spłata kapitału pożyczki decyduje o ustaleniu momentu powstania obowiązku podatkowego, lecz wynagrodzenie z tytułu jej udzielenia (odsetki).

Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 4 jest nieprawidłowe.

Państwa wątpliwości dotyczą również określenia, będzie Państwu przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w rozumieniu art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy o VAT w odniesieniu do nabyć towarów i usług związanych z Usługami finansowymi świadczonymi na rzecz Usługobiorcy zagranicznego z siedzibą w kraju UE, po wyborze opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 22 ustawy o VAT. (pytanie nr 5)

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy:

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Podkreślić należy, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Przepisy ustawy nie precyzują, jaki związek musi istnieć pomiędzy zakupami a sprzedażą, żeby podatnik mógł skorzystać z prawa do odliczenia. Związek ten może być pośredni lub bezpośredni.

Związek bezpośredni występuje wówczas, gdy nabywane towary bądź usługi służą dalszej odsprzedaży lub też w bezpośredni sposób wiążą się z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika.

Natomiast o związku pośrednim mówimy wtedy, gdy ponoszone wydatki wiążą się z całokształtem funkcjonowania podmiotu, a więc w sposób pośredni wiążą się z działalnością gospodarczą i z osiąganymi przychodami. Aby wskazać, czy określone zakupy mają związek pośredni musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy między dokonanymi zakupami towarów i usług a powstaniem obrotu. Pośredni związek dokonanych zakupów z działalnością gospodarczą występuje wówczas, gdy zakup towarów i usług nie przyczynia się bezpośrednio do uzyskania przychodu, lecz poprzez wpływ na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości, przyczynia się do generowania przez podmiot obrotów.

Ponadto należy podkreślić, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym:

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Na podstawie przepisu art. 88 ust. 4 ustawy:

Z przywołanych przepisów prawa wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu VAT.

Jednak jak stanowi art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy :

Jak wynika z cyt. przepisu, warunkiem do odliczenia podatku naliczonego związanego z usługami świadczonymi poza terytorium kraju jest to, aby – hipotetycznie – w przypadku wykonywania tych samych usług w kraju podatnikowi przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Powołany przepis wymaga ponadto, aby podatnik posiadał dokumenty, z których wynikać będzie związek odliczonego podatku z czynnościami wykonywanymi poza terytorium kraju. Powinny to być przede wszystkim dokumenty potwierdzające dokonanie określonych czynności poza terytorium kraju, które będą jednocześnie opisywać te czynności.

W tym miejscu wskazać należy, że z treści art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy wynika, że podatnik podatku od towarów i usług, który dokonuje dostawy towarów lub świadczenia usług poza terytorium kraju, zachowuje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, przy spełnieniu określonych warunków. Przepis ten winien być rozumiany w ten sposób, że upoważnia do odliczenia podatku naliczonego nie tyle w sytuacji, gdy podatnik podatku od towarów i usług wykazuje podatek należny z tytułu wykonywania na terenie kraju czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, ale gdy wykazuje fakt dostawy towarów lub świadczenia usług, które z uwagi na przepisy dotyczące miejsca świadczenia opodatkowane są poza terytorium kraju. Powołany przepis wymaga, aby podatnik posiadał dokumenty, z których wynika związek odliczonego podatku z czynnościami wykonywanymi poza terytorium kraju. Powinny to być przede wszystkim dokumenty potwierdzające dokonanie określonych czynności poza terytorium kraju, które jednocześnie opisują te czynności.

W tym miejscu należy ponownie wskazać, że na podstawie art. 43 ust. 22 ustawy, wprowadzono w Polsce możliwość wyboru przez podatnika opcji opodatkowania wykonywanych przez niego usług finansowych świadczonych wyłącznie na rzecz podatników. Warunkiem wyboru opodatkowania usług finansowych jest zarejestrowanie podatnika jako podatnika VAT czynnego oraz złożenie w stosownym terminie naczelnikowi urzędu skarbowego zawiadomienia o wyborze opodatkowania tych usług.

Opodatkowanie usług finansowych powoduje powstanie u podmiotów świadczących te usługi prawa do odliczenia podatku naliczonego przy zakupach związanych z ich świadczeniem. Z kolei podmioty będące podatnikami – nabywcy takich opodatkowanych usług finansowych – będą miały prawo do odliczenia podatku naliczonego zawartego w cenie opodatkowanych usług finansowych na ogólnych zasadach, tj. jeżeli usługi te będą związane z wykonywaniem przez nich czynności opodatkowanych.

W sytuacji gdy będą Państwo udzielali pożyczek na rzecz Usługobiorców zagranicznych, mających siedzibę w na terenie UE, to zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy usługi te będą opodatkowane poza Polską, czyli na terenie kraju nie będą podlegały opodatkowaniu. W związku z tym w stosunku do tych usług nie mogą Państwo zrezygnować ze zwolnienia od podatku bo w stosunku do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT na terytorium kraju takiego zwolnienia się nie stosuje.

Mając zatem na uwadze treść powołanych powyżej przepisów prawa, przedstawiony opis sprawy oraz powyższe rozważania należy wskazać, że nie nabędą Państwo prawa do odliczenia podatku naliczonego na podstawie art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy od towarów i usług nabytych w związku ze świadczeniem Usług finansowych w zakresie udzielania pożyczek na rzecz podatników posiadających siedzibę na terytorium innego państwa członkowskiego UE. Nie można bowiem założyć, że związane ze świadczeniem ww. usług zakupy towarów i usług dotyczą czynności (opodatkowanych poza terytorium kraju), które gdyby były wykonane na terytorium kraju, to byłyby opodatkowane podatkiem VAT.

Prawo do odliczenia wskazane w art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy dotyczy bowiem tylko tych czynności, które zasadniczo są opodatkowane i dają prawo do odliczenia, czyli w kraju UE konsumpcji też wystąpiłoby opodatkowanie.

Nie nabędą zatem Państwo prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług związanych ze świadczeniem ww. usług dla podatników posiadających siedzibę na terytorium innego państwa członkowskiego UE na podstawie art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy.

Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 5, zgodnie z którym po wyborze opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 22 ustawy o VAT, podatek naliczony związany ze świadczonymi Usługami finansowymi na rzecz Usługobiorcy zagranicznego z siedzibą w kraju UE będzie podlegał odliczeniu na zasadach określonych w art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy, jest nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Państwo ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swoją aktualność. Jednocześnie podkreślam, że ta interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Należy również zaznaczyć, że zakres przedmiotowy wniosku wyznaczają przedstawione przez Państwa pytania. W związku z powyższym, wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa wniosku (pytań). Inne kwestie nieobjęte pytaniami, nie zostały rozpatrzone w interpretacji.

W odniesieniu do powołanych przez Państwa wyroków sądów administracyjnych wskazuję, że wyroki sądów administracyjnych są rozstrzygnięciami odnoszącymi się do indywidualnych spraw i co do zasady wiążą one strony postępowania w tych konkretnych, indywidualnych sprawach, nie rozciągając swojego oddziaływania na inne, choćby podobne lub zbieżne sprawy. Zatem powołane przez Państwa orzecznictwo potraktowałem jako element Państwa argumentacji, nie miało ono natomiast mocy wiążącej w analizowanej sprawie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·      Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2026 r. poz. 622 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·      Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·      Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·      w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·      w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.