0114-KDIP4-3.4012.444.2026.2.APR

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

8 lipca 2026 r. wpłynął Państwa wniosek z 7 lipca 2026 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy możliwości zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług do dostawy nieruchomości zabudowanych i niezabudowanych przejętych w trybie wywłaszczenia w zamian za odszkodowanie. Uzupełnili go Państwo pismem z 14 sierpnia 2026 r. (wpływ 14 sierpnia 2026 r.) – w odpowiedzi na wezwanie. Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Gmina (...) jest jednostką samorządu terytorialnego, powołaną do realizacji określonych zadań publicznych oraz zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT.

Wojewoda (...) zawiadomił Gminę (...) o wydzieleniu działek z przeznaczeniem na realizację inwestycji drogowej pn. „(...)” zgodnie z decyzją Wojewody (...) nr (…) z dnia 26 sierpnia 2025 r. znak (…).

Za przejętą nieruchomość przysługuje Gminie odszkodowanie odpowiadające jej wartości ustalonej przez biegłego rzeczoznawcę majątkowego. Podmiotem prowadzącym postępowania w sprawie ustalenia odszkodowania za nieruchomości przejęte pod budowę drogi jest Wojewoda (...). Podmiotem zobowiązanym do wypłaty odszkodowania jest: Zarząd Dróg Wojewódzkich w (...).

Odszkodowanie dotyczy niżej wymienionych działek, których Gmina jest właścicielem, oznaczonych w ewidencji gruntów i budynków i miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego jako działki:

1.  Nr 1, pow. 0,0119 ha, obr. (...) obr (…), oznaczona jako: A2KDZ teren drogi publicznej klasy technicznej Z (zbiorcza) oraz A3KDL teren drogi publicznej klasy technicznej L (lokalna), zawierająca składniki w postaci: betonowa kostka brukowa, data nabycia prawa własności przez Gminę: Decyzja (...) Urzędu Wojewódzkiego w (...) znak (...) z 29 maja 2002 r. decyzja stała się ostateczna 10 sierpnia 2002 r.,

2.  Nr 2, pow. 0,134 ha, obr. (...) obr (…), oznaczona jako: C2KDZ teren drogi publicznej klasy technicznej Z (zbiorcza), zawierająca składniki w postaci: droga gruntowa, data nabycia prawa własności przez Gminę: Decyzja (...) Urzędu Wojewódzkiego w (...) znak (...) z 29 maja 2002 r. decyzja stała się ostateczna 10 sierpnia 2002 r.,

3.  Nr 3, pow. 0,002 ha, obr. (...) obr (…), oznaczona jako: C14USWS teren usług sportu i rekreacji, teren wód powierzchniowych śródlądowych, zawierająca składniki w postaci: droga gruntowa, data nabycia prawa własności przez Gminę: Decyzja (...) Urzędu Wojewódzkiego w (...) znak (...) z 29 maja 2002 r. decyzja stała się ostateczna 10 sierpnia 2002 r.,

4.  Nr 4, pow. 0,5963 ha, obr. (...) obr (…), oznaczona jako: A2KDZ i C2KDZ teren drogi publicznej klasy technicznej Z (zbiorcza) oraz A4KDL teren drogi publicznej klasy technicznej L (lokalna), zawierająca składniki w postaci: droga o nawierzchni z tłucznia, grunt porośnięty trawą, data nabycia prawa własności przez Gminę: Akt Notarialny nr (…) z 14 stycznia 2016 r.,

5.  Nr 5, pow. 0,031 ha, obr. (...) obr (…), oznaczona jako: A4KDL teren drogi publicznej klasy technicznej L (lokalna) oraz C13USWS teren usług sportu i rekreacji, teren wód powierzchniowych śródlądowych, zawierająca składniki w postaci: grunt porośnięty trawą, data nabycia prawa własności przez Gminę: Akt Notarialny nr 278/2016 z 14 stycznia 2016 r.,

6.  Nr 6, pow. 0,0069 ha, obr. (...) obr (…), oznaczona jako: C14USWS teren usług sportu i rekreacji, teren wód powierzchniowych śródlądowych, zawierająca składniki w postaci: grunt porośnięty trawą, data nabycia prawa własności przez Gminę: Decyzja Urzędu Wojewódzkiego w (...) znak (…) z 24 czerwca 1991 r. decyzja stała się ostateczna 17 lipca 1991 r.,

7.  Nr 7, pow. 0,0312 ha, obr. (...) obr (…), oznaczona jako: A3KDL teren drogi publicznej klasy technicznej L (lokalna), A2KDZ teren drogi publicznej klasy technicznej Z (zbiorcza) oraz C2KDZ teren drogi publicznej klasy technicznej Z (zbiorcza), zawierająca składniki w postaci: grunt porośnięty trawą, grunt zadrzewiony, data nabycia prawa własności przez Gminę: Decyzja Urzędu Wojewódzkiego w (...) znak (…) z 24 czerwca 1991 r. decyzja stała się ostateczna 17 lipca 1991 r.,

8.  Nr 8, pow. 0,0096 ha, obr. (...) obr (…), oznaczona jako: C14USWS teren usług sportu i rekreacji, teren wód powierzchniowych śródlądowych, zawierająca składniki w postaci: teren utwardzony płytami betonowymi ażurowymi, grunt porośnięty trawą, data nabycia prawa własności przez Gminę: Decyzja Urzędu Wojewódzkiego w (...) znak (…) z 24 czerwca 1991 r. decyzja stała się ostateczna 17 lipca 1991 r.,

9.  Nr 9, pow. 0,009 ha, obr. (...) obr (…), oznaczona jako: D4 KDZ Teren drogi publicznej klasy technicznej Z (zbiorcza), zawierająca składniki w postaci: droga o nawierzchni z tłucznia, data nabycia prawa własności przez Gminę: Decyzja (...) Urzędu Wojewódzkiego w (...) znak (...) z 30 lipca 2002 r. decyzja stała się ostateczna dnia 27 sierpnia 2002 r.,

10.  Nr 10, pow. 0,3069 ha, obr. (...) obr 28, oznaczona jako: C2KDZ teren drogi publicznej klasy technicznej Z (zbiorcza), zawierająca składniki w postaci: droga o nawierzchni z tłucznia, grunt porośnięty trawą, grunt zadrzewiony (drzewa – 18 sztuk), data nabycia prawa własności przez Gminę: Decyzja (...)Urzędu Wojewódzkiego w (...) znak (...) z 30 lipca 2002 r. decyzja stała się ostateczna dnia 27 sierpnia 2002 r.

Zgodnie z operatem szacunkowym biegłego rzeczoznawcy majątkowego działki nr 9, 10, 8, 4 oraz 1 posiadają składniki budowlane podlegające wycenie zgodnie z wytycznymi dot. budowli w ustawie prawo budowlane (Ustawa z dnia 7 lipca 1994 r.).

Natomiast drogi gruntowe oraz grunty porośnięte trawą wskazane przy działkach nr 2, 3, 5, 6 oraz 7 nie zostały przez rzeczoznawcę wycenione jako działki posiadające składniki budowlane i Gmina nie traktuje ich jako budowli ani części budowli będących przedmiotem dostawy. Gmina nie ma również precyzyjnych danych pozwalających wydzielić fragmenty części niebudowlanych z tych działek, rzeczywiście stanowiące wyłącznie teren wód powierzchniowych czy teren usług sportu i rekreacji bez prawa zabudowy.

Nieruchomości były wykorzystywane przez Gminę wyłącznie w ramach wykonywania zadań własnych jednostki samorządu terytorialnego, nie były wykorzystywane w działalności gospodarczej opodatkowanej VAT. Gmina nie ponosiła nakładów inwestycyjnych na nieruchomości w okresie, który mógłby wpływać na status dostawy dla celów VAT. Ewentualnie przeprowadzane były naprawy bieżące w postaci np. koszenia zieleni porastającej działki, profilowania drogi, bieżące naprawy, utrzymanie przejezdności a wydatki te nie stanowiły co najmniej 30% ich wartości początkowych.

Gminie nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu lub wytworzeniu wskazanych składników budowlanych, a ponadto Gmina nie ponosiła wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miałaby prawo do odliczenia podatku VAT i które stanowiłyby co najmniej 30% wartości początkowej tych obiektów. Gmina jako zarządca użytkowała te działki w celu realizacji zadań własnych od daty nabycia prawa własności. Gmina nie odliczała podatku VAT dot. bieżących napraw i remontów dotyczących tych działek.

Wydano decyzje zezwalające na realizację inwestycji drogowej, które są ostateczne. W dacie wydania decyzji zezwalających na realizację inwestycji drogowej Gmina była właścicielem działek, dla których wydano decyzje.

W związku z powyższym Gmina powzięła wątpliwości co do kwalifikacji otrzymanego odszkodowania na gruncie ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego

1. działka nr 1

Znajdujący się na działce obiekt (betonowa kostka brukowa) stanowi budowlę w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 524 ze zm.). Obiekt został wybudowany w 2017 r. przez Gminę (...).

Prawo do odliczenia podatku naliczonego z tego tytułu nie przysługiwało Gminie (...). Gmina działając w ramach reżimu publicznoprawnego nie ma prawa do odliczenia podatku naliczonego od towarów i usług, wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z modernizacją/przebudową dróg gminnych. Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2025 r. poz. 775), podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony w zakresie, w jakim te towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Modernizacja/przebudowa dróg gminnych była realizowana w ramach zadań własnych Gminy na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2026 poz. 622 ze zm.), do których należą m.in. sprawy gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego. Gmina nie pobiera ani nie pobierała żadnych opłat za korzystanie z drogi. W związku z powyższym, Gmina nie miała prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego w całości ani w części od wydatków poniesionych na realizację obiektu.

Od momentu rozpoczęcia użytkowania ww. obiektu do momentu jego sprzedaży minie okres co najmniej 2 lat.

Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego w przeznaczeniu podstawowym lub uzupełniającym nie dopuszcza żadnej zabudowy.

2. działka nr 4

Znajdujący się na działce obiekt (droga o nawierzchni z tłucznia) stanowi budowlę w rozumieniu przepisów ww. ustawy Prawo budowlane. Ww. obiekt został wybudowany w 2016 r. przez Gminę (...).

Prawo do odliczenia podatku naliczonego z tego tytułu nie przysługiwało Gminie (...). Gmina działając w ramach reżimu publicznoprawnego nie ma prawa do odliczenia podatku naliczonego od towarów i usług, wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z modernizacją/przebudową dróg gminnych. Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2025 r. poz. 775), podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony w zakresie, w jakim te towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Modernizacja/przebudowa dróg gminnych była realizowana w ramach zadań własnych Gminy na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2026 poz. 622 ze zm.), do których należą m.in. sprawy gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego. Gmina nie pobiera ani nie pobierała żadnych opłat za korzystanie z drogi. W związku z powyższym, Gmina nie miała prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego w całości ani w części od wydatków poniesionych na realizację obiektu.

Od momentu rozpoczęcia użytkowania ww. obiektu do momentu jego sprzedaży minie okres co najmniej 2 lat.

Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego w przeznaczeniu podstawowym lub uzupełniającym nie dopuszcza żadnej zabudowy.

3. działka nr 8

Znajdujący się na działce obiekt (teren utwardzony płytami betonowymi ażurowymi) stanowi budowlę w rozumieniu przepisów ww. ustawy Prawo budowlane. Ww. obiekt został wybudowany w 2006 r. przez Gminę (...).

Prawo do odliczenia podatku naliczonego z tego tytułu nie przysługiwało Gminie (...). Gmina działając w ramach reżimu publicznoprawnego nie ma prawa do odliczenia podatku naliczonego od towarów i usług, wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z modernizacją/przebudową dróg gminnych. Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2025 r. poz. 775), podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony w zakresie, w jakim te towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Modernizacja/przebudowa dróg gminnych była realizowana w ramach zadań własnych Gminy na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2026 poz. 622 ze zm.), do których należą m.in. sprawy gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego. Gmina nie pobiera ani nie pobierała żadnych opłat za korzystanie z drogi. W związku z powyższym, Gmina nie miała prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego w całości ani w części od wydatków poniesionych na realizację obiektu.

Od momentu rozpoczęcia użytkowania ww. obiektu do momentu jego sprzedaży minie okres co najmniej 2 lat.

Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego w przeznaczeniu podstawowym lub uzupełniającym dopuszcza jakąkolwiek zabudowę. Zabudowa, która jest możliwa na terenie, na którym znajduje się ww. działka to: obiekty związane z usługami sportu i rekreacji, obiekty małej architektury, altany, pomosty, mola, baseny, boiska, widownie plenerowe, place zabaw itp. urządzeń zagospodarowania terenów sportowych i rekreacyjno-wypoczynkowych.

4. działka nr 9

Znajdujący się na działce obiekt (droga o nawierzchni z tłucznia) stanowi budowlę w rozumieniu przepisów ww. ustawy Prawo budowlane. Ww. obiekt został wybudowany w 2002 r. przez Gminę (...).

Prawo do odliczenia podatku naliczonego z tego tytułu nie przysługiwało Gminie (...). Gmina działając w ramach reżimu publicznoprawnego nie ma prawa do odliczenia podatku naliczonego od towarów i usług, wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z modernizacją/przebudową dróg gminnych. Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2025 r. poz. 775), podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony w zakresie, w jakim te towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Modernizacja/przebudowa dróg gminnych była realizowana w ramach zadań własnych Gminy na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2026 poz. 662 ze zm.), do których należą m.in. sprawy gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego. Gmina nie pobiera ani nie pobierała żadnych opłat za korzystanie z drogi. W związku z powyższym, Gmina nie miała prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego w całości ani w części od wydatków poniesionych na realizację obiektu.

Od momentu rozpoczęcia użytkowania ww. obiektu do momentu jego sprzedaży minie okres co najmniej 2 lat.

Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego w przeznaczeniu podstawowym lub uzupełniającym nie dopuszcza żadnej zabudowy.

5. działka nr 10

Znajdujący się na działce obiekt (droga o nawierzchni z tłucznia) stanowi budowlę w rozumieniu przepisów ww. ustawy Prawo budowlane. Ww. obiekt został wybudowany w 2002 r. przez Gminę (...).

Prawo do odliczenia podatku naliczonego z tego tytułu nie przysługiwało Gminie (...). Gmina działając w ramach reżimu publicznoprawnego nie ma prawa do odliczenia podatku naliczonego od towarów i usług, wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z modernizacją/przebudową dróg gminnych. Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2025 r. poz. 775), podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony w zakresie, w jakim te towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Modernizacja/przebudowa dróg gminnych była realizowana w ramach zadań własnych Gminy na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2026 poz. 622 ze zm.), do których należą m.in. sprawy gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego. Gmina nie pobiera ani nie pobierała żadnych opłat za korzystanie z drogi. W związku z powyższym, Gmina nie miała prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego w całości ani w części od wydatków poniesionych na realizację obiektu.

Od momentu rozpoczęcia użytkowania ww. obiektu do momentu jego sprzedaży minie okres co najmniej 2 lat.

Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego w przeznaczeniu podstawowym lub uzupełniającym nie dopuszcza żadnej zabudowy.

6. Dla działki nr 2 miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego w przeznaczeniu podstawowym lub uzupełniającym nie dopuszcza żadnej zabudowy.

Dla działki nr 3 miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego w ramach przeznaczenia podstawowego lub uzupełniającego dopuszcza zabudowę obejmującą obiekty związane z usługami sportu i rekreacji, obiekty małej architektury, altany, pomosty, mola, baseny, boiska, widownie plenerowe, place zabaw oraz inne urządzenia zagospodarowania terenów sportowych i rekreacyjno-wypoczynkowych.

Dla działki nr 5 miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego w ramach przeznaczenia podstawowego lub uzupełniającego dopuszcza zabudowę obejmującą obiekty związane z usługami sportu i rekreacji, obiekty małej architektury, altany, pomosty, place zabaw itp. urządzenia zagospodarowania terenów rekreacyjno-wypoczynkowych.

Dla działki nr 6 miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego w ramach przeznaczenia podstawowego lub uzupełniającego dopuszcza zabudowę obejmującą obiekty związane z usługami sportu i rekreacji, obiekty małej architektury, altany, pomosty, mola, baseny, boiska, widownie plenerowe, place zabaw itp. urządzeń zagospodarowania terenów sportowych i rekreacyjno-wypoczynkowych.

Dla działki nr 7 miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego w przeznaczeniu podstawowym lub uzupełniającym nie dopuszcza żadnej zabudowy.

Pytania

1.  Czy dostawa ww. działek zabudowanych będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 (ewentualnie pkt 10a) ustawy o VAT?

2.  Czy dostawa ww. działek niezabudowanych nie będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT tylko powinna podlegać opodatkowaniu VAT według stawki podstawowej?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, przejęcie opisanych we wniosku działek na podstawie ostatecznej decyzji zezwalającej na realizację inwestycji drogowej, w zamian za odszkodowanie, stanowi odpłatną dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Odszkodowanie należne Gminie pełni w tym przypadku funkcję wynagrodzenia za przeniesienie prawa własności nieruchomości. Tym samym czynność ta mieści się w zakresie opodatkowania podatkiem VAT. Jednocześnie dla określenia właściwej stawki podatku albo możliwości zastosowania zwolnienia konieczne jest odrębne ustalenie charakteru każdej działki, tj. czy dana działka jest działką zabudowaną budynkiem, budowlą lub ich częścią, czy też działką niezabudowaną.

Zgodnie z wyceną sporządzoną przez biegłego rzeczoznawcę majątkowego wyłącznie działki nr 9, 10, 8, 4 oraz 1 posiadają składniki budowlane, które zostały wycenione jako elementy nieruchomości. W konsekwencji działki 9, 10, 8, 4 oraz 1 Gmina traktuje jako działki zabudowane budowlami lub ich częściami dla celów podatku VAT.

Pozostałe działki, tj. działki nr 2, 3, 5, 6 oraz 7, Gmina traktuje jako działki niezabudowane dla celów VAT, ponieważ nie posiadają wycenionych przez biegłego składników budowlanych będących przedmiotem dostawy. Ewentualnie droga gruntowa, grunt porośnięty trawą lub inne składniki niemające charakteru budowli nie przesądzają o zabudowanym charakterze tych działek dla potrzeb VAT.

Ad 1.

Zdaniem Gminy, dostawa działek nr 9, 10, 8, 4 oraz 1, jako działek zabudowanych składnikami budowlanymi wycenionymi przez biegłego rzeczoznawcę majątkowego, będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Na wskazanych działkach znajdują się składniki budowlane, które zostały uwzględnione w wycenie jako elementy nieruchomości. W zależności od konkretnej działki są to m.in. elementy infrastruktury drogowej: betonowa kostka brukowa, płyty betonowe ażurowe, drogi o nawierzchni z tłucznia lub inne elementy infrastruktury trwale związane z gruntem.

W ocenie Gminy, wskazane składniki budowlane należy traktować jako budowle lub części budowli związane z infrastrukturą drogową i techniczną i zgodnie z przepisami prawa budowlanego posiadają taki charakter. Ponieważ składniki te były przez Gminę użytkowane przez okres dłuższy niż 2 lata w ramach wykonywania zadań własnych jednostki samorządu terytorialnego, dostawa tych działek nie nastąpi w ramach pierwszego zasiedlenia ani przed nim.

Gmina jako właściciel i zarządca użytkowała te nieruchomości od daty nabycia prawa własności w celu realizacji zadań własnych, w szczególności jako drogi publiczne, tereny komunikacyjne lub tereny związane z infrastrukturą publiczną. Ponadto Gmina nie ponosiła nakładów inwestycyjnych na te nieruchomości, które mogłyby wpływać na status dostawy dla celów VAT. Ewentualnie wykonywane czynności miały charakter napraw bieżących lub czynności utrzymaniowych, takich jak koszenie zieleni, profilowanie drogi, bieżące naprawy, utrzymanie przejezdności. Wydatki te nie stanowiły ulepszeń przekraczających 30% wartości początkowej poszczególnych obiektów. Gmina nie odliczała również podatku VAT od wydatków dotyczących bieżących napraw i remontów tych działek.

W związku z powyższym, zdaniem Gminy, dostawa działek nr 9, 10, 8, 4 oraz 1 będzie korzystała ze zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale związanych z gruntem albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Oznacza to, że grunt dzieli los podatkowy znajdujących się na nim budynków, budowli lub ich części. W konsekwencji, skoro dostawa składników budowlanych znajdujących się na wskazanych działkach korzysta ze zwolnienia z VAT, zwolnieniem objęta będzie również dostawa gruntu, na którym składniki te są posadowione.

Jedynie z ostrożności Gmina wskazuje, że gdyby organ uznał, iż w odniesieniu do którejkolwiek z wymienionych działek nie są spełnione przesłanki zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, to dostawa takiej działki powinna korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT. Gminie nie przysługiwało bowiem prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu lub wytworzeniu wskazanych składników budowlanych, a ponadto Gmina nie ponosiła wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miałaby prawo do odliczenia podatku VAT i które stanowiłyby co najmniej 30% wartości początkowej tych obiektów.

Ad 2.

Zdaniem Gminy, działki nr 2, 3, 5, 6 oraz 7 należy traktować jako działki niezabudowane dla celów podatku VAT, ponieważ zgodnie z wyceną biegłego rzeczoznawcy majątkowego nie posiadają one wycenionych składników budowlanych będących przedmiotem dostawy.

W odniesieniu do tych działek ewentualne występowanie drogi gruntowej, gruntu porośniętego trawą, gruntu zadrzewionego nie przesądza o istnieniu budynku, budowli lub ich części.

W konsekwencji do dostawy działek niezabudowanych zastosowanie może znaleźć art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Dla ustalenia, czy dana działka niezabudowana jest terenem budowlanym, decydujące znaczenie ma art. 2 pkt 33 ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu — zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu. Art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT zwalnia tylko tereny niezabudowane inne niż tereny budowlane, a art. 2 pkt 33 ustawy o VAT definiuje teren budowlany jako grunt przeznaczony pod zabudowę zgodnie z MPZP albo decyzją WZ.

Dla symboli drogowych plan: dla A2 KDZ wskazuje teren drogi publicznej klasy zbiorczej, dla A3 KDL i A4 KDL teren drogi publicznej klasy lokalnej, a dla C2 KDZ teren drogi publicznej klasy zbiorczej. Plan określa też parametry techniczne ulic, szerokości w liniach rozgraniczających oraz chodniki i ścieżki rowerowe, więc są to tereny przeznaczone pod realizację infrastruktury drogowej.

Dla C13 USWS plan ustala przeznaczenie podstawowe jako teren usług sportu i rekreacji oraz teren wód powierzchniowych śródlądowych, ale jednocześnie dopuszcza realizację małej architektury, altan, pomostów, placów zabaw i innych urządzeń zagospodarowania rekreacyjno-wypoczynkowego, z limitem powierzchni zajętej przez te obiekty i utwardzenia do 5% terenu. To powoduje, że trudno bezpiecznie twierdzić, że jest to w całości teren „niebudowlany”.

Dla C14 USWS plan oprócz usług sportu i rekreacji oraz wód powierzchniowych przewiduje m.in. nieprzekraczalną linię zabudowy, powierzchnię zabudowy do 15%, budowę wieży widokowej, altan, pomostów, mol, basenów, boisk, widowni plenerowych, placów zabaw oraz określa intensywność i wysokość zabudowy. Dlatego C14 USWS należy traktować jako teren budowlany dla VAT.

Działki nr 2, 3, 5, 6 oraz 7, zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego są niezabudowane, ale ich przeznaczenie w MPZP w dużej mierze kwalifikuje je jako tereny budowlane. Gmina nie posiada precyzyjnych danych pozwalających wydzielić fragmenty rzeczywiście stanowiące wyłącznie teren wód powierzchniowych bez prawa zabudowy.

W konsekwencji, zdaniem Gminy, dostawa działek nr 2, 3, 5, 6 oraz 7 nie będzie korzystała ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT. Działki te, mimo że są niezabudowane, zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego są przeznaczone pod drogi publiczne, infrastrukturę albo tereny usług sportu i rekreacji z dopuszczeniem realizacji obiektów budowlanych i urządzeń zagospodarowania terenu. Tym samym stanowią tereny budowlane w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT. Z uwagi na brak danych pozwalających na jednoznaczne wyodrębnienie części tych działek, które byłyby wyłącznie terenami nieprzeznaczonymi pod zabudowę, Gmina przyjmuje, że dostawa wskazanych działek niezabudowanych powinna podlegać w całości opodatkowaniu VAT według stawki podstawowej 23%.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

W myśl art. 2 pkt 22 ustawy:

Na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Przy czym stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy:

Zgodnie z ww. przepisami nieruchomości – a więc grunty, ale i budynki czy budowle - spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że w sytuacji, gdy przedmiotem dostawy są towary w rozumieniu powołanego wyżej przepisu i gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, mamy do czynienia z dostawą w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Należy zauważyć, że dostawa towarów rozumiana jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel obejmuje każdą czynność polegającą na przeniesieniu dobra materialnego przez stronę, która przyznaje drugiej stronie prawo do faktycznego dysponowania nim, jakby była właścicielem tego dobra, a ponadto musi to być czynność odpłatna.

Zatem, w oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości, dokonywane przez podatnika, traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów i na mocy art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Co do zasady dla uznania, że dostawa towarów oraz świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bezwzględnym warunkiem jest „odpłatność” za daną czynność, co wynika wprost z powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność, a także odszkodowanie. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Z przywołanego przepisu art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy wynika, że czynność polegająca na przeniesieniu z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów (np. nieruchomości) w zamian za odszkodowanie, stanowi dostawę towarów. W tej sytuacji bez znaczenia jest fakt, że dostawa nie jest de facto następstwem decyzji właściciela, lecz wynika z nakazu organu władzy publicznej lub z mocy samego prawa. Odszkodowanie w tym przypadku pełni funkcję wynagrodzenia za przeniesienie własności towarów, czyniąc tego rodzaju dostawę faktycznie odpłatną. W konsekwencji należy stwierdzić, że przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów (w tym np. nieruchomości) w zamian za odszkodowanie – na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy – podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W myśl dyspozycji art. 15 ust. 1 ustawy:

Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy:

Jak stanowi natomiast art. 15 ust. 6 ustawy:

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 10 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z dnia 11 grudnia 2006 r. str. 1 ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym:

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z opisu sprawy wynika, że są Państwo zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym. Wojewoda (...) zawiadomił Państwa o wydzieleniu działek z przeznaczeniem na realizację inwestycji drogowej pn. „(…)” zgodnie z decyzją Wojewody (...) nr (…) z dnia 26 sierpnia 2025 r.

Za przejętą nieruchomość przysługuje Państwu odszkodowanie odpowiadające jej wartości ustalonej przez biegłego rzeczoznawcę majątkowego. Odszkodowanie dotyczy działek zabudowanych, tj. 1, 4, 8, 9 oraz 10 i działek niezabudowanych, tj. 2, 3, 5, 6 oraz 7, których są Państwo właścicielem.

Analiza opisanej sytuacji w kontekście powołanych przepisów prowadzi do stwierdzenia, że w przedmiotowej sprawie będą spełnione przesłanki warunkujące uznanie opisanej transakcji za dostawę towarów dokonywaną przez podmiot, który w odniesieniu do niej będzie działał w charakterze podatnika VAT. Wydając nieruchomość za odszkodowaniem nie będą Państwo mogli skorzystać z wyłączenia z opodatkowania na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy. W przypadku wywłaszczenia nieruchomości za odszkodowaniem nie będą bowiem realizowane zadania, dla realizacji których organ ten został powołany. Dokonując przeniesienia prawa do rozporządzania nieruchomością nie będą Państwo realizowali ani zadań własnych, ani zleconych przez organ administracji rządowej.

W konsekwencji wywłaszczane nieruchomości zabudowane i niezbudowane stanowią składnik majątku wykorzystywany przez Państwa w prowadzonej działalności gospodarczej. Przeniesienie ich własności w zamian za odszkodowanie pozostaje zatem czynnością dokonywaną przez Państwa jako podatnika podatku od towarów i usług.

Oznacza to, że dostawa taka będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Dojdzie bowiem do przeniesienia na inny podmiot – nabywcę – prawa do dysponowania towarem jak właściciel. Ponadto w przedmiotowej sprawie będzie miała miejsce odpłatna dostawa towarów, przy czym odszkodowanie będzie stanowić wynagrodzenie za przeniesienie własności tych gruntów.

Tym samym dokonując zbycia opisanych nieruchomości, będą Państwo działali jako podatnik w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzący działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy.

W konsekwencji przeniesienie z mocy prawa własności przedmiotowych nieruchomości w zamian za odszkodowanie będzie stanowiło czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jako odpłatna dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy, dokonaną przez Państwa, działających w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

W przedstawionych okolicznościach Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, czy dostawa działek zabudowanych będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 (ewentualnie pkt 10a) ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że przejęcie nieruchomości dotyczy m. in. działek oznaczonych w ewidencji gruntów i budynków i miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego jako:

1.  działka nr 1, zawierająca składniki w postaci: betonowa kostka brukowa,

2.  działka nr 4, zawierająca składniki w postaci: droga o nawierzchni z tłucznia, grunt porośnięty trawą,

3.  działka nr 8, zawierająca składniki w postaci: teren utwardzony płytami betonowymi ażurowymi, grunt porośnięty trawą,

4.  działka nr 9, zawierająca składniki w postaci: droga o nawierzchni z tłucznia,

5.  działka nr 10, zawierająca składniki w postaci: droga o nawierzchni z tłucznia, grunt porośnięty trawą, grunt zadrzewiony (drzewa – 18 sztuk).

Co istotne, dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Zastosowanie zwolnienia od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy nieruchomości zabudowanych zostały określone w art. 43 ust. 1 pkt 10, pkt 10a i pkt 2 ustawy.

I tak, w myśl art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:

Z powołanego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest generalnie zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata. Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Stosownie do art. 2 pkt 14 ustawy:

Zatem, w przypadku, gdy po wybudowaniu budynek, budowla lub jego część jest wykorzystywana, w tym używana na potrzeby własnej działalności, okoliczność ta powoduje, że ma już miejsce pierwsze zasiedlenie tego obiektu.

Jak wynika z powołanych uregulowań, zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków lub budowli, jeżeli w stosunku do nich doszło do pierwszego zasiedlenia, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

Ponadto, w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom - po spełnieniu określonych warunków - skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy:

Prawo do zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, przysługuje wówczas, gdy w stosunku do obiektów, będących przedmiotem sprzedaży, nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ulepszenie tych obiektów, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Analiza powołanych przepisów prowadzi do wniosku, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy stanie się bezzasadne.

Dodatkowo przywołać należy art. 43 ust. 10 ustawy, w myśl którego:

Zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy:

Tak więc ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy po spełnieniu określonych warunków - możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Przy czym podkreślić należy, że niniejsze prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W tym miejscu należy wyjaśnić, że kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle bądź ich części, rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, zgodnie z którym:

W świetle tego przepisu, przy sprzedaży budynków lub budowli bądź ich części, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków, budowli lub ich części w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, opodatkowana jest również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

W tym miejscu należy wskazać, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia budowli. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 524 ze zm.), zwanej dalej ustawą Prawo budowlane.

W myśl art. 3 pkt 1 ustawy Prawo budowlane:

Zgodnie z art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane:

W celu ustalenia, czy w analizowanej sprawie dla zbycia (przeniesienia z mocy prawa własności) budowli posadowionych na działkach nr 1, 4, 8, 9 oraz 10 zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku od towarów i usług, należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć, czy i kiedy w odniesieniu do ww. budowli, znajdujących się na ww. nieruchomościach, miało miejsce pierwsze zasiedlenie.

Z opisu sprawy wynika, że przejęcie nieruchomości dotyczy m. in. działek nr 1, 4, 8, 9 oraz 10, wraz ze znajdującymi się na nich obiektami stanowiącymi budowle w rozumieniu przepisów ustawy – Prawo budowlane.

Obiekty znajdujące się na przedmiotowych działkach zostały wybudowane przez Państwa w następujących latach: na działce nr 1 – w 2017 r. (betonowa kostka brukowa), na działce nr 4 – w 2016 r. (droga o nawierzchni z tłucznia), na działce nr 8 – w 2006 r. (teren utwardzony płytami betonowymi ażurowymi), na działce nr 9 – w 2002 r. (droga o nawierzchni z tłucznia), natomiast na działce nr 10 – w 2002 r. (droga o nawierzchni z tłucznia). Od momentu rozpoczęcia użytkowania poszczególnych obiektów do momentu ich sprzedaży upłynie okres co najmniej 2 lat.

Wskazali Państwo, że nie przysługiwało Państwu prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu realizacji ww. obiektów. A ponadto nie ponosili Państwo wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których mieliby Państwo prawo do odliczenia podatku VAT i które stanowiłyby co najmniej 30% wartości początkowej tych obiektów.

W świetle przedstawionych we wniosku okoliczności sprawy należy stwierdzić, że doszło do pierwszego zasiedlenia posadowionych na przedmiotowych działkach budowli i od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili ich sprzedaży upłynie okres dłuższy niż 2 lata. Zatem, z uwagi na fakt, że od pierwszego zasiedlenia wskazanych budowli do chwili ich planowanej sprzedaży upłynie okres dłuższy niż 2 lata i jednocześnie nie były dokonywane żadne ulepszenia, zwiększające wartość początkową ww. budowli, w ramach których wydatki stanowiłyby co najmniej 30% wartości początkowej, to dla transakcji sprzedaży budowli posadowionych na działkach nr 1, 4, 8, 9 oraz 10 zostaną spełnione warunki do zastosowania zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Jak już wskazano, co do zasady, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki, budowle lub ich część na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu korzysta ze zwolnienia od podatku.

W konsekwencji dostawa gruntu, na którym posadowione są budowle, tj. odpowiednio działek nr 1, 4, 8, 9 oraz 10 - przy uwzględnieniu treści art. 29a ust. 8 ustawy, również objęta będzie zwolnieniem od podatku od towarów i usług.

Tym samym transakcja sprzedaży budowli posadowionych na działkach nr 1, 4, 8, 9 oraz 10 oraz samych działek będzie podlegała zwolnieniu od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy.

Z uwagi na fakt, że dostawa ww. nieruchomości będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, to analiza zwolnienia tej dostawy wynikająca z przepisów art. 43 ust. 1 pkt 10a i art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy jest bezzasadna.

Jak już wyżej wskazano, zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy jest fakultatywne i przy spełnieniu warunków wynikających z art. 43 ust. 10 i 11 ustawy, dostawca i nabywca mają możliwość rezygnacji z niniejszego zwolnienia od podatku i wyboru opodatkowania planowanej dostawy wskazanych powyżej obiektów.

W związku z powyższym, jeśli przed dokonaniem dostawy budowli posadowionych na działkach 1, 4, 8, 9 oraz 10 będą spełnione warunki wynikające z art. 43 ust. 10 i 11 ustawy, to wówczas transakcja sprzedaży budowli posadowionych na działkach nr 1, 4, 8, 9 oraz 10 nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT i będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT stawką podatku właściwą dla tej transakcji.

W konsekwencji, transakcja sprzedaży budowli posadowionych na działkach nr 1, 4, 8, 9 oraz 10 będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, z możliwością rezygnacji z tego zwolnienia przy spełnieniu warunków określonych w art. 43 ust. 10 i 11 ustawy.

Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Państwa wątpliwości dotyczą również ustalenia, czy dostawa działek niezabudowanych będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

W kwestii sposobu opodatkowania nieruchomości niezabudowanych przywołać należy art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zgodnie z którym:

W świetle art. 2 pkt 33 ustawy:

Powyższe oznacza, że generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane (przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym). Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, będących gruntami leśnymi, rolnymi itp., nieprzeznaczonymi pod zabudowę – są zwolnione od podatku VAT.

W myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 538 ze zm.):

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

Zgodnie z art. 4 ust. 2 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

Zatem o charakterze danego gruntu winien rozstrzygać odpowiedni zapis w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego, który jako dokument prawa miejscowego decyduje o kwalifikacji gruntu. W sytuacji, gdy dla danego terenu nie obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego, istotna jest decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Ponadto, zgodnie z art. 2 ust. 5 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

Stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 10 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany” oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę.

Tym samym, w świetle orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

Wprowadzony do ustawy art. 2 pkt 33, odpowiada więc także treści ww. orzeczenia, gdyż cechę przeznaczenia pod zabudowę ustala się na podstawie określonych wprost w ustawie dokumentów prawa miejscowego.

Zatem, ustawa nakazuje oceniać przeznaczenie określonego gruntu wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Analiza powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy wskazuje jednoznacznie, że zwolnienie od podatku VAT obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) wyłącznie w sytuacji, gdy nie są one przeznaczone pod zabudowę. Elementem, który determinuje możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku VAT przy zbyciu gruntów jest przeznaczenie gruntu na cele inne niż budowlane.

Z opisu sprawy wynika, że zbycie nieruchomości dotyczy m. in. niezabudowanych działek oznaczonych w ewidencji gruntów i budynków i miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego jako:

1.  działka nr 2, oznaczona jako: C2KDZ teren drogi publicznej klasy technicznej Z (zbiorcza),

2.  działka nr 3, oznaczona jako: C14USWS teren usług sportu i rekreacji, teren wód powierzchniowych śródlądowych,

3.  działka nr 5, oznaczona jako: A4KDL teren drogi publicznej klasy technicznej L (lokalna) oraz C13USWS teren usług sportu i rekreacji, teren wód powierzchniowych śródlądowych,

4.  działka nr 6, oznaczona jako: C14USWS teren usług sportu i rekreacji, teren wód powierzchniowych śródlądowych,

5.  działka nr 7, oznaczona jako: A3KDL teren drogi publicznej klasy technicznej L (lokalna), A2KDZ teren drogi publicznej klasy technicznej Z (zbiorcza) oraz C2KDZ teren drogi publicznej klasy technicznej Z (zbiorcza).

Jak Państwo wskazali, dla działki nr 3 miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, w ramach przeznaczenia podstawowego lub uzupełniającego, dopuszcza realizację obiektów związanych z usługami sportu i rekreacji, obiektów małej architektury, altan, pomostów, moli, basenów, boisk, widowni plenerowych, placów zabaw oraz innych urządzeń zagospodarowania terenów sportowych i rekreacyjno-wypoczynkowych.

W odniesieniu do działki nr 5 wskazali Państwo, że miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, w ramach przeznaczenia podstawowego lub uzupełniającego, dopuszcza realizację obiektów związanych z usługami sportu i rekreacji, obiektów małej architektury, altan, pomostów, placów zabaw oraz innych urządzeń zagospodarowania terenów rekreacyjno-wypoczynkowych.

Natomiast dla działki nr 6 miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, w ramach przeznaczenia podstawowego lub uzupełniającego, dopuszcza realizację obiektów związanych z usługami sportu i rekreacji, obiektów małej architektury, altan, pomostów, moli, basenów, boisk, widowni plenerowych, placów zabaw oraz innych urządzeń zagospodarowania terenów sportowych i rekreacyjno-wypoczynkowych.

W konsekwencji, w odniesieniu do działek nr 3, 5 oraz 6 należy stwierdzić, że z uwagi na przeznaczenie tych terenów w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego pod określone formy zagospodarowania związane z usługami sportu i rekreacji oraz możliwością realizacji wskazanych obiektów i urządzeń, działki te stanowią tereny budowlane w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy.

Tym samym ich dostawa nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Odnosząc się natomiast do działek nr 2 oraz 7, wskazali Państwo, że miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego w ramach przeznaczenia podstawowego lub uzupełniającego nie dopuszcza żadnej zabudowy. W odniesieniu do powyższego stwierdzenia należy jednak zauważyć, że dla oceny, czy grunt stanowi teren budowlany w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy, decydujące znaczenie ma przeznaczenie terenu wynikające z miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. Przy czym pojęcia „zabudowy” na potrzeby tego przepisu nie można utożsamiać wyłącznie z możliwością wzniesienia na danym terenie budynków.

Jak wynika bowiem z przedstawionego opisu, pomimo wskazania przez Państwa, że plan nie dopuszcza żadnej zabudowy, działka nr 2 została przeznaczona w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego pod teren drogi publicznej klasy technicznej Z (zbiorczej), oznaczony symbolem C2KDZ. Z kolei działka nr 7 została przeznaczona pod tereny dróg publicznych klasy technicznej L (lokalnej) oraz Z (zbiorczej), oznaczone symbolami A3KDL, A2KDZ i C2KDZ.

Należy zatem uznać, że użyte przez Państwa określenie, zgodnie z którym miejscowy plan nie dopuszcza żadnej zabudowy, nie przesądza o tym, że działki nr 2 i 7 nie stanowią terenów budowlanych w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy. Określenie to należy bowiem odczytywać w kontekście konkretnych ustaleń miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, który przewiduje dla tych działek określone przeznaczenie związane z realizacją dróg publicznych.

Przeznaczenie terenu pod drogę publiczną oznacza możliwość realizacji infrastruktury drogowej, a więc obiektów budowlanych związanych z funkcją drogową. Dla oceny charakteru gruntu na gruncie ustawy o VAT nie jest zatem konieczne, aby miejscowy plan przewidywał możliwość realizacji budynków. Istotne jest bowiem, czy teren został przeznaczony pod realizację obiektów budowlanych w ramach określonego sposobu zagospodarowania.

W konsekwencji fakt, że dla działek nr 2 i 7 wskazali Państwo brak możliwości realizacji jakiejkolwiek zabudowy, nie zmienia oceny, że działki te zostały przeznaczone w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego pod drogi publiczne. Tym samym działki te należy uznać za tereny budowlane w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy.

W rezultacie, działki nr 2 i 7, pomimo wskazania przez Państwa, że miejscowy plan nie dopuszcza żadnej zabudowy, należy uznać za tereny budowlane w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy, z uwagi na przeznaczenie ich w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego pod tereny dróg publicznych.

W związku z powyższym dostawa działek nr 2 i 7 nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Zatem, w odniesieniu do wszystkich wskazanych we wniosku działek niezabudowanych, tj. nr 2, 3, 5, 6 oraz 7, nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy. Wszystkie te działki, zgodnie z przeznaczeniem wynikającym z miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, stanowią bowiem tereny budowlane w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy.

W konsekwencji dostawa ww. działek nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Skoro do dostawy ww. działek niezbudowanych nie można zastosować zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, to należy przeanalizować warunki do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Według art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Jak wskazano wyżej, aby zastosować zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

•      towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,

•      przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie jednego z powołanych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że nieruchomości były wykorzystywane przez Państwa wyłącznie w ramach wykonywania zadań własnych jednostki samorządu terytorialnego, nie były wykorzystywane w działalności gospodarczej opodatkowanej VAT. Jako zarządca użytkowali Państwo te działki w celu realizacji zadań własnych od daty nabycia prawa własności.

W tym miejscu należy wskazać, że zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy warunkiem zastosowania zwolnienia od podatku jest wykorzystywanie towaru wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku. Przepis ten nie przewiduje natomiast zwolnienia w przypadku, gdy towar był wykorzystywany do czynności pozostających poza zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie natomiast z art. 15 ust. 6 ustawy,

Zatem wykonywanie przez Państwa zadań własnych, w ramach których wykorzystywane były przedmiotowe nieruchomości, nie oznacza, że nieruchomości te były wykorzystywane do działalności zwolnionej od podatku VAT. Czynności wykonywane przez Państwa w ramach realizacji zadań własnych, w sytuacji gdy działają Państwo jako organ władzy publicznej, pozostają bowiem poza zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

W konsekwencji należy rozróżnić działalność niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT od działalności zwolnionej od tego podatku. Są to bowiem dwie odmienne kategorie czynności. W przypadku działalności zwolnionej czynność co do zasady mieści się w zakresie przedmiotowym podatku VAT, jednak na podstawie szczególnego przepisu korzysta ze zwolnienia. Natomiast czynności pozostające poza zakresem opodatkowania w ogóle nie podlegają regulacjom ustawy o podatku od towarów i usług.

Tym samym, skoro przedmiotowe nieruchomości były wykorzystywane przez Państwa do realizacji zadań własnych, a sposób ich wykorzystania pozostawał poza zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług, nie można uznać, że były one wykorzystywane wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Wobec tego, w omawianej sytuacji, zwolnienie od podatku VAT na podstawie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy nie ma zastosowania, z uwagi na fakt, że nie został spełniony już jeden z warunków zawartych w tym przepisie. Zatem w przedmiotowej sprawie, dostawa ww. nieruchomości niezabudowanych, nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku także na podstawie ww. przepisu.

W rezultacie, dostawa ta nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ani art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy. W konsekwencji ww. dostawa nieruchomości niezbudowanych będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według właściwej stawki.

Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretację wydano w oparciu o przedstawiony opis zdarzenia przyszłego. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność. W konsekwencji, w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz.U. z 2026 r. poz. 622 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.