0114-KDIP4-2.4012.490.2026.3.MMA

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

12 czerwca 2026 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podlegania opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług otrzymanych przez Spółkę środków pieniężnych od darczyńców (podmiotów niepublicznych) na realizację zadania publicznego. Uzupełnili go Państwo pismami z 7 sierpnia 2026 r. – w odpowiedzi na wezwanie.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

1. Wstęp

X Sp. z o.o. (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością ze 100% udziałem Gminy (...) (dalej: „Gmina”). Podstawowym przedmiotem działalności Spółki jest świadczenie usług zbiorowego zaopatrzenia w wodę oraz zbiorowego odprowadzania ścieków.

Spółka została powołana do wykonywania zadań własnych Gminy, polegających na świadczeniu usług w zakresie zbiorowego dostarczania wody oraz zbiorowego odprowadzania ścieków na terenie Gminy (...).

Wykonywanie powierzonych Spółce zadań stanowi realizację zadań z zakresu użyteczności publicznej określonych w ustawie z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym oraz w ustawie z dnia 7 czerwca 2001 r. o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków.

W zakresie realizacji ww. zadań publicznych, Spółka identyfikuje aktualną ograniczoność zasobów oraz źródeł dostarczania wody nieadekwatną do wzrastających potrzeb społeczności lokalnej oraz rozwoju budownictwa mieszkaniowego na terenie Gminy (...).

Infrastruktura wodociągowo-kanalizacyjna eksploatowana przez Wnioskodawcę nie odpowiada potrzebom społecznym oraz nie pozwala na zapewnienie świadczenia usług dostarczania wody oraz odprowadzania ścieków na rzecz wszystkich podmiotów, zainteresowanych nabywaniem tych usług od Spółki.

W wielu obszarach Gminy (...) istniejąca sieć wodociągowa jest już w znacznym stopniu obciążona, a wydajność stacji uzdatniania wody oraz sieci wodociągowej nie zapewnia bezpiecznej rezerwy dla obsługi kolejnych, znacznych inwestycji.

Przyłączanie do sieci wodociągowych eksploatowanych przez Spółkę kolejnych obiektów oznaczałoby istotne, dodatkowe zapotrzebowanie na wodę, co w aktualnych warunkach pracy systemu skutkowałoby realnym ryzykiem znacznego pogorszenia warunków dostawy wody dla istniejących odbiorców, w szczególności poprzez spadki ciśnienia poniżej wymaganych parametrów oraz przeciążenie części sieci i urządzeń.

Planowane przyłączenie nowych inwestycji, przy braku jednoczesnego zwiększenia wydajności stacji uzdatniania wody oraz przepustowości istniejącej infrastruktury, prowadziłaby do dalszego zwiększenia obciążenia systemu i tym samym zwiększało prawdopodobieństwo wystąpienia wskazanych wyżej nieprawidłowości sieci.

Obecny stan infrastruktury wodociągowo-kanalizacyjnej na terenie Gminy skutkuje brakiem możliwości świadczenia usług na rzecz nowych klientów. Taka sytuacja przekłada się na ograniczenie nowych inwestycji na terenie Gminy, ograniczając rozwój samej Gminy.

Opisana wyżej sytuacja skutkuje koniecznością budowy nowego ujęcia wody oraz stacji uzdatniania wody. Jest to przedsięwzięcie planowane w wieloletniej perspektywie, o aktualnie nieskonkretyzowanych parametrach, którego realizacja umożliwi w przyszłości pozyskanie nowych zasobów wody pitnej dla Gminy (...). Umożliwi to rozbudowę sieci wodociągowej bądź zwiększenie wydajności sieci obecnie istniejących.

Z uwagi na ograniczone możliwości finansowe Gminy oraz Spółki, stojące na przeszkodzie rozbudowie infrastruktury wodociągowej na terenie Gminy w tempie odpowiadającym wzrastającym potrzebom lokalnej społeczności, Spółka zamierza pozyskiwać środki finansowe na ww. cel od podmiotów niepublicznych.

W celu pozyskania środków finansowych od podmiotów niepublicznych Spółka zamierza rozpocząć publiczne konsultacje w sprawie partycypacji finansowej podmiotów nienależących do sektora finansów publicznych w realizacji celu publicznego budowy ujęć oraz stacji uzdatniania wody na terenie Gminy (...).

2. Regulamin

Zasady przeprowadzenia konsultacji będzie określał Regulamin konsultacji w sprawie partycypacji finansowej podmiotów nienależących do sektora finansów publicznych w realizacji celu publicznego budowy ujęć oraz stacji uzdatniania wody na terenie Gminy (...) (dalej: „Regulamin”).

Celem prowadzenia konsultacji jest pozyskanie informacji niezbędnych do opracowania koncepcji budowy nowego ujęcia oraz stacji uzdatniania wody zwiększającego wydajność zaopatrzenia w wodę (dalej również jako „zadanie publiczne”, „inwestycja” lub „przedsięwzięcie”), zwłaszcza wobec inicjatywy budowy nowych obiektów mieszkalnych wielolokalowych oraz obiektów ze zwiększonym zapotrzebowaniem w wodę.

W ramach konsultacji, Spółka zamierza przyjmować wnioski o udział podmiotów niepublicznych w partycypacji finansowej w realizacji ww. przedsięwzięcia poprzez wniesienie darowizny na jego realizację.

Składając wniosek podmioty niepubliczne będą zobowiązane wyrazić wolę finansowego udziału w realizacji rozbudowy infrastruktury oraz wskazać m.in.:

·      planowany szczegółowy zakres własnej inwestycji (np. budowy osiedla mieszkaniowego),

·      lokalizację planowanego przedsięwzięcia oraz przewidywane zapotrzebowanie w wodę,

·      planowany termin oddania inwestycji własnej do użytku,

·      deklarowaną kwotę darowizny.

Na podstawie złożonych wniosków, Spółka dokona analizy zasadności oraz celowości i efektywności ekonomicznej zakładanego zadania publicznego budowy nowych studni i stacji uzdatniania wody (SUW).

W przypadku podjęcia decyzji o realizacji inwestycji, Spółka zaprosi do negocjacji podmioty niepubliczne, które zadeklarowały partycypację w kosztach inwestycji. Negocjacje obejmować będą warunki umowy darowizny oraz wzajemne zobowiązania stron.

Przedmiotem zadania publicznego (inwestycji) jest budowa nowego ujęcia wody oraz stacji uzdatniania wody. Jest to przedsięwzięcie planowane w wieloletniej perspektywie, o aktualnie nieskonkretyzowanych parametrach, którego realizacja umożliwi w przyszłości pozyskanie nowych zasobów wody pitnej dla Gminy (...). Umożliwi to przede wszystkim zwiększenie wydajności sieci obecnie istniejących. Planowana inwestycja nie jest więc bezpośrednio powiązana z jakimikolwiek konkretnym przedsięwzięciem budowlanym lub gospodarczym. Nie należy rozpatrywać tej kwestii w kategorii wydania warunków (zgody) na podłączenie nieruchomości do sieci - bądź ich odmowy.

Procedura opiera się na potencjalnym zainteresowaniu różnych podmiotów rozwojem Gminy i zwiększeniem jej zasobów wodnych. Z tego też względu, regulamin ma charakter ogólny, nie określa żadnej ścisłej procedury ani (co najistotniejsze) nie zakłada jakiegokolwiek świadczenia ekwiwalentnego albo zapewniania lub zobowiązania ze strony Spółki w przypadku partycypacji finansowej podmiotu niepublicznego w tym zadaniu publicznym.

Spółka nie uzależnia wydania warunków podłączenia do sieci od partycypacji w tym przedsięwzięciu. Nie warunkuje także możliwości podłączenia do sieci od tego czy zainteresowany podmiot będzie partycypował w kosztach realizacji inwestycji. Przygotowany regulamin nie dotyczy procedury wydawania warunków podłączenia do sieci, o której mowa w art. 19a Ustawy z dnia 7 czerwca 2001 r. o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 757).

Regulamin ma na celu zapewnienie przejrzystości, transparentności i jawności pozyskiwania prywatnych „partycypantów” (darczyńców) w realizacji zadania publicznego, mając na uwadze, iż mogą oni w przyszłości ubiegać się o wydanie warunków podłączenia do sieci. Regulamin wyklucza jednak preferowanie tych podmiotów w procedurze ubiegania się o wydanie warunków, a także nie ogranicza możliwości wydania warunków podłączenia do sieci innym podmiotom, o ile pozwolą na to możliwości techniczne. Wprowadzenie regulaminu ma na służyć wykluczeniu jakiegokolwiek zarzutu nadużycia pozycji dominującej, pokazuje bowiem, że nie zachodzi „wymuszenie” albo uzależnianie wydawania warunków „w zamian” za darowiznę. To założenie zostaje zabezpieczone przez model, w którym zainteresowani partycypują wyłącznie finansowo w postaci darowizny, która nie jest stosunkiem dwustronnie zobowiązującym.

3. Umowa darowizny

Negocjacje prowadzone na zasadach określonych w Regulaminie powinny zakończyć się zawarciem umowy darowizny, w której darczyńca (podmiot niepubliczny) zobowiąże się do nieodpłatnego wsparcia realizacji zadań z zakresu zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków na terenie Gminy (...) określonych w ustawie z dnia 7 czerwca 2001 r. o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków (zadania publicznego opisanego powyżej).

W umowie darowizny darczyńca (podmiot niepubliczny) określi przedmiot i położenie własnej inwestycji, która w przyszłości w przypadku zmiany stanu faktycznego, tj. zwiększenia wydajności po budowie nowego ujęcia być może będzie mogła skorzystać z usług dostarczania wody i odprowadzania ścieków świadczonych przez Spółkę. Opis inwestycji własnej darczyńcy będzie zawierał jej parametry techniczne i technologiczne w tym przewidywane zapotrzebowanie w wodę.

W umowie darowizny darczyńca zobowiąże się do przekazania darowizny pieniężnej w określonej wysokości z przeznaczeniem na realizację zadania użyteczności publicznej z zakresu zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków (zadania publicznego opisanego powyżej).

Przeznaczenie przedmiotu darowizny na cele określone powyżej będzie stanowiło polecenie w rozumieniu art. 893 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (dalej: „k.c.”).

Zgodnie z art. 893 k.c. „Darczyńca może włożyć na obdarowanego obowiązek oznaczonego działania lub zaniechania, nie czyniąc nikogo wierzycielem (polecenie).”

Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego

Pytanie nr 1:

Kim są „podmioty niepubliczne” dokonujące wpłat partycypacyjnych? Czy są to deweloperzy, inwestorzy indywidualni, spółdzielnie mieszkaniowe?

Odpowiedź:

Krąg „podmiotów niepublicznych” nie jest odgórnie zawężony. Każdy podmiot zainteresowany wsparciem realizacji inwestycji polegającej na pozyskaniu nowych zasobów wody pitnej na terenie Gminy (...), poprzez budowę nowego ujęcia wody oraz stacji uzdatniania wody, będzie miał możliwość dokonywania wpłat partycypacyjnych. Spółka prognozuje, że zainteresowani partycypacją finansową będą przede wszystkim deweloperzy planujący realizację inwestycji polegających na budowie osiedli mieszkaniowych. Partycypacją finansową mogą być również zainteresowani inwestorzy indywidualni.

Pytanie nr 2 i 3:

Czy przekazanie darowizny będzie uzależnione od spełnienia konkretnych warunków przez Spółkę? Jeśli tak, jakie będą te warunki i jakie konsekwencje ich niespełnienia?

Odpowiedź:

Przekazanie darowizny nie będzie uzależnione od spełnienia konkretnych warunków przez Spółkę. Umowa darowizny będzie natomiast zawierała polecenie, w rozumieniu art. 893 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (dalej: „Kodeks cywilny”), nakładające na Spółkę obowiązek przeznaczenia otrzymanych środków pieniężnych na realizację zadania publicznego z zakresu zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków opisanego we wniosku. Wykonanie polecenia nie jest warunkiem przekazania darowizny, ale zobowiązaniem do podjęcia określonego działania w stosunku do otrzymanych środków. Umowa darowizny nie będzie przewidywała możliwości odstąpienia od niej przez strony. Umowa darowizny nie będzie zawierała również terminu realizacji zadania publicznego ani postanowień dotyczących zwrotu przekazanych przez darczyńcę środków pieniężnych w przypadku niezrealizowania rozbudowy infrastruktury.

W przypadku niewykonania polecenia podmiotowi niepublicznemu będą przysługiwały jedynie środki przewidziane przez Kodeks cywilny, tj. możliwość żądania wypełnienia polecenia na zasadach przewidzianych w art. 894 Kodeksu cywilnego.

Pytanie nr 4:

Jakie wzajemne zobowiązania stron będą negocjowane?

Odpowiedź:

Przedmiotem negocjacji będą postanowienia umowy darowizny w zakresie terminu przekazania darowizny.

Pytanie nr 5:

Do jakich czynności będzie zobowiązana Spółka w wyniku zawarcia umowy darowizny z podmiotami niepublicznymi?

Odpowiedź:

W wyniku zawarcia umowy darowizny Spółka będzie zobowiązana do wykonania polecenia przeznaczenia otrzymanych środków pieniężnych na realizację zadania użyteczności publicznej z zakresu zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków opisanego we wniosku.

Pytanie nr 6:

Czy niezależnie od wpłat partycypacyjnych konkretnego darczyńcy, powstanie taka sama infrastruktura, jaka powstałaby gdyby tej partycypacji nie było?

Odpowiedź:

Niezależnie od wpłat partycypacyjnych konkretnego darczyńcy, powstałaby taka sama infrastruktura, jaka powstałaby gdyby tej partycypacji nie było, jednak powstanie tej infrastruktury zostałoby przesunięte w czasie, ze względu na ograniczone możliwości finansowe Gminy oraz Spółki.

Pytanie nr 7:

Czy w związku z zawartą umową darowizny Spółka będzie zobowiązana do rozbudowy infrastruktury (w tym ujęcia wody i stacji uzdatniania) w stopniu umożliwiającym korzystanie z niego przez darczyńcę?

Odpowiedź:

Umowa darowizny nie będzie przewidywała obowiązku rozbudowy infrastruktury (w tym ujęcia wody i stacji uzdatniania) w stopniu umożliwiającym korzystanie z niej przez darczyńcę. Należy jednak zaznaczyć, że realizacja inwestycji polegającej na rozbudowie infrastruktury wodociągowej i kanalizacyjnej ma na celu zapewnienie dostaw wody lokalnej społeczności. Społeczność ta jest tworzona m.in. przez darczyńcę, który w wyniku realizacji zadania publicznego uzyska możliwość korzystania z usług dostarczania wody i odprowadzania ścieków świadczonych przez Spółkę. Rozbudowa infrastruktury, która nie będzie umożliwiała korzystania z niej przez darczyńcę, jako członka lokalnej społeczności, pozostawałaby w sprzeczności z celem inwestycji oraz zadaniami powierzonymi Spółce przez Gminę.

Pytanie nr 8:

Czy w związku zawartą umową darowizny, powstaną elementy inwestycji przystosowane wyłącznie na potrzeby konkretnego darczyńcy?

Odpowiedź:

W związku z zawartą umową darowizny, nie powstaną elementy inwestycji przystosowane wyłącznie do potrzeb konkretnego darczyńcy. Realizacja inwestycji ze środków pochodzących z darowizny będzie umożliwiała wydawanie warunków podłączenia do sieci także innym podmiotom niż darczyńca, o ile pozwolą na to możliwości techniczne. Realizacja inwestycji ze środków pochodzących z darowizny ma na celu zaspokojenie zapotrzebowania na wodę lokalnej społeczności, a nie konkretnego darczyńcy, wobec czego parametry techniczne inwestycji już na etapie jej planowania będą zakładały możliwość świadczenia przy użyciu nowopowstałej infrastruktury usług dostarczania wody na rzecz innych podmiotów niż darczyńca.

Pytanie nr 9:

Czy w umowie darowizny będą terminy, w których Spółka będzie zobowiązana do wykonania inwestycji?

Odpowiedź:

Umowa darowizny nie będzie przewidywała terminów, w których Spółka będzie zobowiązana do wykonania inwestycji. Umowa nie będzie przewidywała również terminu na wykonanie polecenia przeznaczenia otrzymanych środków pieniężnych na realizację zadania publicznego z zakresu zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków opisanego we wniosku.

Pytanie nr 10:

Czy z umowy darowizny wynikać będzie, że kwota darowizny zostanie przeznaczona na realizację tej konkretnej inwestycji (tj. budowy ujęć wody oraz stacji uzdatniania wody), czy środki te mogą być przeznaczone na inne cele?

Odpowiedź:

Z umowy darowizny wynikać będzie, że kwota darowizny zostanie przeznaczona na realizację tej konkretnej inwestycji. Środki te nie mogą zostać przeznaczone na inne cele.

Pytanie nr 11:

W jaki sposób będą wyliczane wpłaty partycypacyjne? Czy ich wysokość będzie całkowicie dobrowolna, czy też uzależniona od konkretnych czynników wyliczonych, np. proporcjonalnie do planowanej przez darczyńcę inwestycji? Jeśli wysokość darowizny nie będzie dobrowolna, od jakich czynników będzie uzależniona jej wysokość?

Odpowiedź:

Wysokość wpłat partycypacyjnych będzie całkowicie dobrowolna. Zarówno „Regulamin konsultacji w sprawie partycypacji finansowej podmiotów nienależących do sektora finansów publicznych w realizacji celu publicznego budowy ujęć oraz stacji uzdatniania wody na terenie Gminy (...)”, jak i umowa darowizny nie będą przewidywały mechanizmu służącego wyliczeniu wartości darowizny, ani określały czynników wyliczeniowych.

Pytanie nr 12:

Czy rozbudowa ujęcia wody oraz stacji uzdatniania wody będzie niezbędna do realizacji planowanej inwestycji darczyńcy i umożliwi podmiotom niepublicznym jej wykonanie?

Odpowiedź:

Spółce trudno jednoznacznie ocenić, czy rozbudowa stacji ujęcia wody oraz stacji uzdatniania wody będzie niezbędna do realizacji planowanej inwestycji darczyńcy i umożliwi podmiotom niepublicznym jej wykonanie. Taką wiedzę będzie posiadał wyłącznie darczyńca. Spółka może natomiast jednoznacznie stwierdzić, że rozbudowa stacji ujęcia wody oraz stacji uzdatniania wody będzie niezbędna do zapewnienia możliwości technicznych świadczenia przez Spółkę usług dostarczania wody na rzecz planowanej inwestycji darczyńcy. Zapewnienie dostaw wody do inwestycji darczyńcy mogłoby teoretycznie nastąpić w inny sposób np. poprzez budowę własnego ujęcia wody przez darczyńcę. Jednakże przeważająca część mieszkańców Gminy preferuje korzystanie z usług dostarczania wody świadczonych przez Spółkę zamiast zapewniania dostaw wody we własnym zakresie.

Pytanie

Czy otrzymanie przez Spółkę środków pieniężnych od darczyńców (podmiotów niepublicznych) na realizację opisanego we wniosku zadania publicznego podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Państwa stanowisko w sprawie

W ocenie Wnioskodawcy, otrzymanie przez Spółkę środków pieniężnych od darczyńców (podmiotów niepublicznych) na realizację opisanego we wniosku zadania publicznego nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775), zwanej dalej „ustawą o VAT”: Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT: Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy o VAT: Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy o VAT: Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, ustawy rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy przede wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę.

Przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie niebędące dostawą towarów i świadczone na rzecz innego podmiotu.

Powołane przepisy wskazują, że pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności bądź sytuacji. Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Należy jednak zaznaczyć, że nie każde działanie, powstrzymanie się od działania, czy tolerowanie czynności lub sytuacji może zostać uznane za usługę w rozumieniu przepisów ustawy.

Pojęcie „dostawa towarów” w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel.

Z kolei każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi co do zasady usługę w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.

Niemniej muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (wierzyciel/nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,

świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Przy czym oba ww. warunki powinny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało, jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Aby dana usługa podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia.

Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

Zaprezentowana argumentacja w przedmiocie wzajemności świadczeń jako warunku koniecznego do uznania usługi za podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT znajduje szerokie poparcie w orzecznictwie krajowych sądów administracyjnych, jak i Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE).

Szczególnie trafnie kwestię tę ujął Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w wyroku z 15 marca 2012 r. sygn. akt I SA/Ke 89/12, w którym stwierdził, że: „Świadczenie usług podlega opodatkowaniu tylko wtedy, gdy pomiędzy usługodawcą a usługobiorcą istnieje stosunek prawny, na podstawie którego następuje wymiana świadczeń wzajemnych. Aby usługa podlegała obowiązkowi podatkowemu z tytułu VAT koniecznym warunkiem jest, by świadczona była odpłatnie, przy czym pomiędzy czynnością podlegającą opodatkowaniu (usługą), a wynagrodzeniem otrzymanym z tytułu jej wyświadczenia musi istnieć bezpośredni, czytelny i dostrzegalny związek”.

W wyroku z 29 października 2009 r. w sprawie C-246/08 TSUE przypomniał, że jeżeli działalność usługodawcy polega wyłącznie na świadczeniu usług bez bezpośredniego świadczenia wzajemnego, brak jest podstawy opodatkowania i usługi te nie podlegają tym samym podatkowi VAT (teza 43).

Świadczenie usług tylko wtedy dokonywane jest „odpłatnie” w rozumieniu art. 2 pkt 1 szóstej dyrektywy, jeżeli pomiędzy usługodawcą i usługobiorcą istnieje stosunek prawny, w ramach którego dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych, a wynagrodzenie otrzymywane przez usługodawcę stanowi rzeczywisty ekwiwalent usługi świadczonej na rzecz usługobiorcy (teza 44).

Kwestia odpłatności i bezpośredniego związku pomiędzy świadczoną usługą, a otrzymanym wynagrodzeniem była wielokrotnie podnoszona w orzecznictwie Trybunału.

W dorobku orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (np. wyrok z 8 marca 1988 r. w sprawie C-102/86 Apple and Pear Development Council przeciwko Commissioners of Customs and Excise), przyjmuje się, że odpłatność ma miejsce wtedy, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem, przy czym wynagrodzenie jakkolwiek musi być wyrażone w pieniądzu, to jednak nie musi być w tej formie dokonane. Należy podkreślić, że na gruncie przepisów o podatku od towarów i usług bez znaczenia pozostaje to, czy kwota uzyskanego wynagrodzenia (cena) została skalkulowana tak, że stanowi tylko koszt wytworzenia towaru lub wykonania usługi, czy została powiększona także o zysk sprzedającego.

Zatem, w dorobku orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej przyjmuje się, że odpłatność ma miejsce wtedy, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem, przy czym wynagrodzenie jakkolwiek musi być wyrażone w pieniądzu, to jednak nie musi być w tej formie dokonane. Należy podkreślić, że na gruncie przepisów o podatku od towarów i usług bez znaczenia pozostaje to, czy kwota uzyskanego wynagrodzenia (cena) została skalkulowana tak, że stanowi tylko koszt wytworzenia towaru lub wykonania usługi, czy została powiększona także o zysk sprzedającego. Skoro przepisy nie określają formy zapłaty za świadczoną usługę należy uznać, że zobowiązanie usługobiorcy może mieć postać świadczenia nie tylko określonej sumy pieniędzy, ale także świadczenie innej usługi (usługi wzajemnej). Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Przy czym, nie jest wymagane aby świadczenie wzajemne za taką usługę było uzyskane bezpośrednio od jej odbiorcy. Ponadto, aby dana czynność (świadczenie) podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą a świadczeniem wzajemnym. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia.

Wobec powyższego, za czynność podlegającą opodatkowaniu VAT uważane mogą być takie sytuacje, w których:

• istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne;
• wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy;
• istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi;
• odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem;
• istnieje możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego.

Ponadto wskazać należy, że zgodnie z art. 888 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r.- Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 1071; z późn. zm., dalej: „Kodeks cywilny”): Przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku.

Z powyższego wynika zatem, że darowizna jest świadczeniem jednostronnym gdyż darczyńca nie żąda od obdarowanego żadnego świadczenia wzajemnego.

Istotą darowizny jest zatem bezpłatne świadczenie, które darczyńca wykonuje ze swojego majątku na rzecz innej osoby. Świadczeniem w darowiźnie nie muszą być tylko pieniądze, mogą to być również inne rzeczy ruchome, bądź nieruchomości, jak również zbywalne prawa majątkowe.

Zgodnie z art. 893 Kodeksu cywilnego: Darczyńca może włożyć na obdarowanego obowiązek oznaczonego działania lub zaniechania, nie czyniąc nikogo wierzycielem (polecenie).

Polecenie jest dodatkowym postanowieniem umownym należącym do kategorii accidentalia negotii, które może wykorzystać darczyńca przy okazji czynienia darowizny (i ze względu na nią), aby wpłynąć na zachowanie obdarowanego poprzez zobowiązanie go do określonego działania lub zaniechania, przy czym zachowanie to nie musi mieć związku z przedmiotem darowizny. Darowizna połączona z zastrzeżeniem polecenia jest określana w doktrynie jako darowizna cum modo. Zachowanie będące przedmiotem polecenia może mieć charakter majątkowy (np. zapłata kwoty pieniężnej) lub niemajątkowy (np. zobowiązanie obdarowanego do napisania pracy naukowej w określonym czasie przy wykorzystaniu darowanego mu księgozbioru). Obowiązek wykonania polecenia nie stanowi wynagrodzenia dla darczyńcy i nie powoduje zmiany kwalifikacji darowizny w umowę odpłatną czy w negotium mixtum cum donatione, choć w istocie zmniejsza korzyść obdarowanego uzyskaną tytułem darowizny w sferze majątkowej (w przypadku poleceń majątkowych) bądź przynajmniej powoduje dodatkową uciążliwość (w przypadku poleceń niemajątkowych) (Balwicka-Szczyrba Małgorzata (red.), Sylwestrzak Anna (red.), Kodeks cywilny. Komentarz aktualizowany, Lex/el).

Przenosząc powyższe rozważania na grunt analizowanej sprawy należy zauważyć, że Spółka zamierza przyjmować środki pieniężne od darczyńców (podmiotów niepublicznych) na realizację zadania publicznego (inwestycji) polegającej na budowie nowego ujęcia wody oraz stacji uzdatniania wody.

Zadanie publiczne (inwestycja) jest przedsięwzięciem planowanym w wieloletniej perspektywie, o aktualnie nieskonkretyzowanych parametrach, którego realizacja umożliwi w przyszłości pozyskanie nowych zasobów wody pitnej dla Gminy (...).

Podmioty niepubliczne wyłonione w drodze publicznych konsultacji będą przekazywały Spółce środki pieniężne na podstawie umowy darowizny z poleceniem przeznaczenia ich na realizację zadania publicznego.

Zarówno postanowienia Regulaminu, jak i umowy darowizny nie przewidują spełnienia na rzecz podmiotu niepublicznego (darczyńcy) jakiegokolwiek świadczenia wzajemnego. Umowa darowizny będzie wprost przewidywała brak możliwości osiągnięcia przez podmiot niepubliczny (darczyńcę) bezpośredniej korzyści w wyniku przekazania darowizny. W umowie darowizny znajdą się bowiem następujące postanowienia:

„Strony zgodnie oświadczają, że niniejsza darowizna:

1. nie jest związana z żadną decyzją administracyjną, regulacyjną ani inną czynnością urzędową, która została wydana, jest rozpatrywana lub może być rozpatrywana przez Obdarowanego lub jakikolwiek jego przedstawicieli,
2. nie stanowi formy wynagrodzenia, zachęty ani gratyfikacji za jakiekolwiek działania lub zaniechania funkcjonariuszy Obdarowanego w związku z pełnieniem przez nich funkcji publicznych,
3. nie została uzależniona od jakiejkolwiek decyzji, działania lub zaniechania ze strony Obdarowanego, a jej celem jest wyłącznie wsparcie działań na rzecz społeczności lokalnej.”

Spółka nie uzależnia wydania warunków podłączenia do sieci od partycypacji w tym przedsięwzięciu. Nie warunkuje także możliwości podłączenia do sieci od tego czy zainteresowany podmiot będzie partycypował w kosztach realizacji inwestycji.

Zarówno regulamin, jak i umowa darowizny będą wykluczały preferowanie podmiotów niepublicznych (darczyńców) w procedurze ubiegania się o wydanie warunków, a także nie będą ograniczały możliwości wydania warunków podłączenia do sieci innym podmiotom, o ile pozwolą na to możliwości techniczne.

Umowa darowizny będzie zawierała polecenie w rozumieniu art. 893 Kodeksu cywilnego, zobowiązujące Spółkę do przeznaczenia otrzymanych od darczyńcy środków na realizację zadania publicznego. Polecenie nie będzie jednak stanowiło wynagrodzenia dla Spółki i nie spowoduje zmiany kwalifikacji darowizny na umowę odpłatną.

W związku z powyższym brak jest możliwości przyjęcia, że w związku z przekazaniem środków pieniężnych (darowizny) podmiot niepubliczny otrzymuje jakiekolwiek świadczenie wzajemne, które pozostaje w bezpośrednim związku z tą darowizną.

Brak jest również możliwości zidentyfikowania bezpośredniej i jasno zindywidualizowanej korzyści po stronie podmiotu niepublicznego (darczyńcy), którą podmiot ten miałby uzyskać w związku z przekazaniem darowizny. Uzyskanie takiej korzyści wykluczają wprost postanowienia umowy darowizny i Regulaminu.

Darowizna przekazywana jest na cele realizacji zadania publicznego, które pozwoli na zapewnienie świadczenia usług dostarczania wody oraz odprowadzania ścieków na rzecz wszystkich podmiotów, zainteresowanych nabywaniem tych usług od Spółki.

Mając na uwadze nieodpłatny charakter świadczenia niepieniężnego (darowizny) podmiotu niepublicznego, w szczególności brak uzyskiwania przez podmiot niepubliczny (darczyńcę) świadczenia wzajemnego w związku z przekazaniem darowizny, należy przyjąć, że darowizna nie jest wynagrodzeniem za wykonanie jakiekolwiek czynności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług.

W konsekwencji, otrzymanie przez Spółkę środków pieniężnych od darczyńców (podmiotów niepublicznych) na realizację opisanego we wniosku zadania publicznego nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do „grona” usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (dostawa lub usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Taka konstrukcja definicji świadczenia usług jest wyrazem zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji dokonywanych w ramach profesjonalnego obrotu gospodarczego.

Należy wskazać, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i są wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Pojęcie „dostawa towarów” w rozumieniu przepisów ustawy o VAT, obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel.

Z kolei każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi co do zasady usługę w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Niemniej muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

‒    w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (wierzyciel/nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,

‒    świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Należy podkreślić, że oba ww. warunki powinny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało, jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem przez pojęcie świadczenia usług należy rozumieć przede wszystkim określone zachowanie się podatnika na rzecz innego podmiotu, które wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę. Przy czym, o ile dane zachowanie podatnika mieści się w ustawowej definicji świadczenia usług, to – co do zasady – niezbędnym elementem do uznania tego zachowania za czynność podlegającą opodatkowaniu jest spełnienie przesłanki odpłatności.

Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Pod pojęciem odpłatności świadczenia usług rozumieć należy prawo podmiotu sprzedającego towar lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (m.in. w postaci świadczenia wzajemnego).

Ponadto należy podkreślić, że przepisy dotyczące funkcjonowania podatku VAT w krajach członkowskich Unii Europejskiej podlegają harmonizacji na zasadach określonych w Dyrektywie 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 str. 1 ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą. Uszczegółowieniem zasad obowiązywania i funkcjonowania podatku VAT określonych w dyrektywie są wyroki Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE).

TSUE, w wyroku z 27 października 2011 r. w sprawie C-93/10 Finanzamt Essen-NordOst przeciwko GFKL Financial Services AG wskazał, że:

„(...) w ramach systemu podatku VAT czynnościami podlegającymi opodatkowaniu są transakcje między stronami, przewidujące zapłatę ceny lub inne wynagrodzenie. Zatem jeżeli czynność polega jedynie na świadczeniu jednej ze stron, bez bezpośredniego wynagrodzenia, nie ma podstawy opodatkowania, w związku z czym świadczenie takie nie podlega podatkowi VAT (zob. wyrok z dnia 29 października 2009 r. w sprawie C-246/08 Komisja przeciwko Finlandii, Zb. Orz. s. I 10605, pkt 43). W tym świetle świadczenie usługi następuje „odpłatnie” w rozumieniu art. 2 pkt 1 szóstej dyrektywy VAT, a zatem podlega opodatkowaniu, tylko jeżeli pomiędzy usługodawcą a usługobiorcą istnieje stosunek prawny, w ramach którego następuje wymiana świadczeń wzajemnych, gdyż świadczenie otrzymywane przez usługodawcę stanowi rzeczywiste odzwierciedlenie wartości usługi świadczonej usługobiorcy (ww. wyrok w sprawie MKG-Kraftfahrzeuge-Factoring, pkt 47). Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem „świadczenie usług dokonywane odpłatnie” w rozumieniu art. 2 pkt 1 szóstej dyrektywy wymaga bezpośredniego związku między wyświadczoną usługą a otrzymanym wynagrodzeniem (wyrok z dnia 29 lipca 2010 r. w sprawie C-40/09 Astra Zeneca UK, Zb. Orz. s. 1 7505 pkt 27 i przytoczone orzecznictwo)” (pkt 17-19).

W wyroku z 27 marca 2014 r. w sprawie C-151/13 Le Rayon d’Or SARL przeciwko Ministre de l’Économie et des Finances TSUE wskazał, że:

„(...) aby świadczenie usług mogło być uznane za „odpłatne” w rozumieniu tej dyrektywy, nie wymaga ona, aby świadczenie wzajemne za taką usługę było uzyskane bezpośrednio od jej odbiorcy. Świadczenie wzajemne może pochodzić także od osoby trzeciej (zob. podobnie wyrok Loyalty Management UK i Baxi Group, C-53/09 i C-55/09, EU:C:2010:590, pkt 56)” (pkt 34).

Odpłatność określana jest przez strony umowy i jeśli strony ustalą zapłatę, wówczas wykonane świadczenie staje się odpłatne. W przypadku istnienia świadczenia wzajemnego otrzymanego przez świadczącego usługę, należy uznać czynności wykonywane w ramach zawartej umowy za odpłatne świadczenie usług określone w art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Zatem, aby dana czynność (usługa) podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą, a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

Należy również wskazać, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i są wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy:

podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy:

działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jednocześnie wskazać należy, że zgodnie z art. 888 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 795):

przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku.

Z powyższego wynika zatem, że darowizna jest świadczeniem jednostronnym gdyż darczyńca nie żąda od obdarowanego żadnego świadczenia wzajemnego.

Istotą darowizny jest zatem bezpłatne świadczenie, które darczyńca wykonuje ze swojego majątku na rzecz innej osoby. Świadczeniem w darowiźnie nie muszą być tylko pieniądze, mogą to być również inne rzeczy ruchome, bądź nieruchomości, jak również zbywalne prawa majątkowe.

Ponadto w myśl art. 893 ustawy Kodeks cywilny:

Darczyńca może włożyć na obdarowanego obowiązek oznaczonego działania lub zaniechania, nie czyniąc nikogo wierzycielem (polecenie).

Zgodnie z art. 894 § 1 ustawy Kodeks cywilny:

Darczyńca, który wykonał zobowiązanie wynikające z umowy darowizny, może żądać wypełnienia polecenia, chyba że ma ono wyłącznie na celu korzyść obdarowanego.

Z opisu sprawy wynika, że:

·      Są Państwo spółką z ograniczoną odpowiedzialnością ze 100% udziałem Gminy (...).

·      Podstawowym przedmiotem działalności Spółki jest świadczenie usług zbiorowego zaopatrzenia w wodę oraz zbiorowego odprowadzania ścieków.

·      Spółka została powołana do wykonywania zadań własnych Gminy, polegających na świadczeniu usług w zakresie zbiorowego dostarczania wody oraz zbiorowego odprowadzania ścieków na terenie Gminy.

·      Infrastruktura wodociągowo-kanalizacyjna eksploatowana przez Spółkę nie odpowiada potrzebom społecznym oraz nie pozwala na zapewnienie świadczenia usług dostarczania wody oraz odprowadzania ścieków na rzecz wszystkich podmiotów, zainteresowanych nabywaniem tych usług od Spółki.

·      Z uwagi na ograniczone możliwości finansowe Gminy oraz Spółki, stojące na przeszkodzie rozbudowie infrastruktury wodociągowej na terenie Gminy w tempie odpowiadającym wzrastającym potrzebom lokalnej społeczności, Spółka zamierza pozyskiwać środki finansowe na ww. cel od podmiotów niepublicznych.

·      W celu pozyskania środków finansowych od podmiotów niepublicznych Spółka zamierza rozpocząć publiczne konsultacje w sprawie partycypacji finansowej podmiotów nienależących do sektora finansów publicznych w realizacji celu publicznego budowy ujęć oraz stacji uzdatniania wody na terenie Gminy.

·      W ramach konsultacji, Spółka zamierza przyjmować wnioski o udział podmiotów niepublicznych w partycypacji finansowej w realizacji ww. przedsięwzięcia poprzez wniesienie darowizny na jego realizację.

·      Przedmiotem zadania publicznego (inwestycji) jest budowa nowego ujęcia wody oraz stacji uzdatniania wody. Jest to przedsięwzięcie planowane w wieloletniej perspektywie, o aktualnie nieskonkretyzowanych parametrach, którego realizacja umożliwi w przyszłości pozyskanie nowych zasobów wody pitnej dla Gminy (...).

·      Procedura opiera się na potencjalnym zainteresowaniu różnych podmiotów rozwojem Gminy i zwiększeniem jej zasobów wodnych. Z tego też względu, regulamin ma charakter ogólny, nie określa żadnej ścisłej procedury ani (co najistotniejsze) nie zakłada jakiegokolwiek świadczenia ekwiwalentnego albo zapewniania lub zobowiązania ze strony Spółki w przypadku partycypacji finansowej podmiotu niepublicznego w tym zadaniu publicznym.

·      Negocjacje prowadzone na zasadach określonych w Regulaminie powinny zakończyć się zawarciem umowy darowizny, w której darczyńca (podmiot niepubliczny) zobowiąże się do nieodpłatnego wsparcia realizacji zadań z zakresu zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków na terenie Gminy określonych w ustawie z dnia 7 czerwca 2001 r. o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu

·      Krąg „podmiotów niepublicznych” nie jest odgórnie zawężony. Każdy podmiot zainteresowany wsparciem realizacji inwestycji polegającej na pozyskaniu nowych zasobów wody pitnej na terenie Gminy, poprzez budowę nowego ujęcia wody oraz stacji uzdatniania wody, będzie miał możliwość dokonywania wpłat partycypacyjnych. Spółka prognozuje, że zainteresowani partycypacją finansową będą przede wszystkim deweloperzy planujący realizację inwestycji polegających na budowie osiedli mieszkaniowych. Partycypacją finansową mogą być również zainteresowani inwestorzy indywidualni.

·      Przekazanie darowizny nie będzie uzależnione od spełnienia konkretnych warunków przez Spółkę. Umowa darowizny będzie natomiast zawierała polecenie, w rozumieniu art. 893 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny, nakładające na Spółkę obowiązek przeznaczenia otrzymanych środków pieniężnych na realizację zadania publicznego z zakresu zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków opisanego we wniosku. Wykonanie polecenia nie jest warunkiem przekazania darowizny, ale zobowiązaniem do podjęcia określonego działania w stosunku do otrzymanych środków. Umowa darowizny nie będzie przewidywała możliwości odstąpienia od niej przez strony. Umowa darowizny nie będzie zawierała również terminu realizacji zadania publicznego ani postanowień dotyczących zwrotu przekazanych przez darczyńcę środków pieniężnych w przypadku niezrealizowania rozbudowy infrastruktury.

·      W przypadku niewykonania polecenia, podmiotowi niepublicznemu będą przysługiwały jedynie środki przewidziane przez Kodeks cywilny tj. możliwość żądania wypełnienia polecenia na zasadach przewidzianych w art. 894 Kodeksu cywilnego.

·      Przedmiotem negocjacji będą postanowienia umowy darowizny w zakresie terminu przekazania darowizny.

·      W wyniku zawarcia umowy darowizny Spółka będzie zobowiązana do wykonania polecenia przeznaczenia otrzymanych środków pieniężnych na realizację zadania użyteczności publicznej z zakresu zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków opisanego we wniosku.

·      Niezależnie od wpłat partycypacyjnych konkretnego darczyńcy, powstałaby taka sama infrastruktura, jaka powstałaby gdyby tej partycypacji nie było, jednak powstanie tej infrastruktury zostałoby przesunięte w czasie, ze względu na ograniczone możliwości finansowe Gminy oraz Spółki.

·      Umowa darowizny nie będzie przewidywała obowiązku rozbudowy infrastruktury (w tym ujęcia wody i stacji uzdatniania) w stopniu umożliwiającym korzystanie z niej przez darczyńcę. Należy jednak zaznaczyć, że realizacja inwestycji polegającej na rozbudowie infrastruktury wodociągowej i kanalizacyjnej ma na celu zapewnienie dostaw wody lokalnej społeczności. Społeczność ta jest tworzona m.in. przez darczyńcę, który w wyniku realizacji zadania publicznego uzyska możliwość korzystania z usług dostarczania wody i odprowadzania ścieków świadczonych przez Spółkę. Rozbudowa infrastruktury, która nie będzie umożliwiała korzystania z niej przez darczyńcę, jako członka lokalnej społeczności, pozostawałaby w sprzeczności z celem inwestycji oraz zadaniami powierzonymi Spółce przez Gminę.

·      W związku z zawartą umową darowizny, nie powstaną elementy inwestycji przystosowane wyłącznie do potrzeb konkretnego darczyńcy. Realizacja inwestycji ze środków pochodzących z darowizny będzie umożliwiała wydawanie warunków podłączenia do sieci także innym podmiotom niż darczyńca, o ile pozwolą na to możliwości techniczne. Realizacja inwestycji ze środków pochodzących z darowizny ma na celu zaspokojenie zapotrzebowania na wodę lokalnej społeczności, a nie konkretnego darczyńcy, wobec czego parametry techniczne inwestycji już na etapie jej planowania będą zakładały możliwość świadczenia przy użyciu nowopowstałej infrastruktury usług dostarczania wody na rzecz innych podmiotów niż darczyńca.

·      Umowa darowizny nie będzie przewidywała terminów, w których Spółka będzie zobowiązana do wykonania inwestycji. Umowa nie będzie przewidywała również terminu na wykonanie polecenia przeznaczenia otrzymanych środków pieniężnych na realizację zadania publicznego z zakresu zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków opisanego we wniosku.

·      Z umowy darowizny wynikać będzie, że kwota darowizny zostanie przeznaczona na realizację tej konkretnej inwestycji. Środki te nie mogą zostać przeznaczone na inne cele.

·      Wysokość wpłat partycypacyjnych będzie całkowicie dobrowolna. Zarówno „Regulamin konsultacji w sprawie partycypacji finansowej podmiotów nienależących do sektora finansów publicznych w realizacji celu publicznego budowy ujęć oraz stacji uzdatniania wody na terenie Gminy (...)”, jak i umowa darowizny nie będą przewidywały mechanizmu służącego wyliczeniu wartości darowizny, ani określały czynników wyliczeniowych.

·      Spółce trudno jednoznacznie ocenić, czy rozbudowa stacji ujęcia wody oraz stacji uzdatniania wody będzie niezbędna do realizacji planowanej inwestycji darczyńcy i umożliwi podmiotom niepublicznym jej wykonanie. Taką wiedzę będzie posiadał wyłącznie darczyńca. Spółka może natomiast jednoznacznie stwierdzić, że rozbudowa stacji ujęcia wody oraz stacji uzdatniania wody będzie niezbędna do zapewnienia możliwości technicznych świadczenia przez Spółkę usług dostarczania wody na rzecz planowanej inwestycji darczyńcy. Zapewnienie dostaw wody do inwestycji darczyńcy mogłoby teoretycznie nastąpić w inny sposób np. poprzez budowę własnego ujęcia wody przez darczyńcę. Jednakże przeważająca część mieszkańców Gminy preferuje korzystanie z usług dostarczania wody świadczonych przez Spółkę zamiast zapewniania dostaw wody we własnym zakresie.

Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, czy otrzymanie przez Spółkę środków pieniężnych od darczyńców (podmiotów niepublicznych) na realizację opisanego we wniosku zadania publicznego podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jak wskazano powyżej, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (dostawa lub usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Biorąc pod uwagę przedstawiony opis sprawy oraz powołane przepisy prawa, stwierdzić należy, że w analizowanej sprawie, zachodzi bezpośredni związek prawny pomiędzy stronami – darczyńcą i Spółką. Związek ten znajduje odzwierciedlenie w umowie darowizny, w której precyzyjnie określony zostanie cel darowizny oraz zasady jej wykorzystania.

W przedmiotowej sprawie kluczowe znaczenie ma fakt, że otrzymanie wpłaty partycypacyjnej od podmiotów niepublicznych stanowi płatność w zamian za świadczenie polegające na rozbudowie infrastruktury przez Spółkę. Działanie to realizowane jest na podstawie umowy zobowiązaniowej, która tworzy między kontrahentami stosunek prawny określający wzajemne prawa i obowiązki stron.

Taki stan rzeczy wypełnia wszystkie przesłanki warunkujące uznanie tego świadczenia za czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jako odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

W analizowanym przypadku występuje bowiem skonkretyzowane świadczenie Spółki na rzecz podmiotów niepublicznych w zamian za określone wynagrodzenie, co wprost odzwierciedla dyspozycję art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

Fakt, że zadanie to ma charakter „ogólnie użyteczny” jak też określenie przekazanej kwoty mianem darowizny na gruncie prawa cywilnego nie może wpływać na kwalifikację czynności na gruncie ustawy o VAT.

Istotą darowizny jest bezpłatne świadczenie, które darczyńca wykonuje ze swojego majątku na rzecz innej osoby. Z powyższego wynika, że darowizna jest świadczeniem jednostronnym, gdyż darczyńca nie żąda od obdarowanego żadnego świadczenia wzajemnego.

W niniejszej sprawie nie mamy do czynienia z taką sytuacją, bowiem występuje skonkretyzowane świadczenie w zamian za otrzymane określone wynagrodzenie.

Świadczą o tym jednoznacznie okoliczności sprawy. Z zawartej umowy wynika, że darczyńcy zobowiązują się współfinansować – w modelu partycypacyjnym – rozbudowę sieci wodno-kanalizacyjnej oraz stacji ujęcia i uzdatniania wody.

W uzupełnieniu do wniosku, wskazali Państwo, że z umowy darowizny wynikać będzie, że kwota darowizny zostanie przeznaczona na realizację tej konkretnej inwestycji. Środki te nie mogą zostać przeznaczone na inne cele. Umowa darowizny nie będzie przewidywała możliwości odstąpienia od niej przez strony. W wyniku zawarcia umowy darowizny Spółka będzie zobowiązana do wykonania polecenia przeznaczenia otrzymanych środków pieniężnych na realizację zadania użyteczności publicznej z zakresu zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków opisanego we wniosku. W przypadku niewykonania polecenia podmiotowi niepublicznemu będą przysługiwały jedynie środki przewidziane przez Kodeks cywilny, tj. możliwość żądania wypełnienia polecenia na zasadach przewidzianych w art. 894 Kodeksu cywilnego, a więc do realizacji inwestycji na poczet, której darczyńca wpłacił określoną kwotę.

Wskazali Państwo również, że realizacja inwestycji ze środków pochodzących z darowizny będzie umożliwiała wydawanie warunków podłączenia do sieci także innym podmiotom niż darczyńca, o ile pozwolą na to możliwości techniczne. Oznacza to, że darczyńca uzyskuje pierwszeństwo w korzystaniu z infrastruktury, a ewentualne podłączenie innych podmiotów jest uzależnione od istniejących możliwości technicznych. Taki układ potwierdza istnienie bezpośredniego związku pomiędzy wpłatą a konkretnym świadczeniem Spółki na rzecz darczyńcy.

Ponadto, jak wskazali Państwo w uzupełnieniu do wniosku, rozbudowa ujęcia oraz stacji uzdatniania wody jest obiektywnie niezbędna do zapewnienia możliwości technicznych świadczenia usług dostarczania wody na rzecz planowanej inwestycji darczyńcy. Rozbudowa infrastruktury, która nie będzie umożliwiała korzystanie z niej przez darczyńcę jako członka lokalnej społeczności, pozostawałaby w sprzeczności z celem inwestycji oraz zadaniami powierzonymi Spółce przez Gminę. Choć zapewnienie dostaw wody do inwestycji darczyńcy mogłoby teoretycznie nastąpić w inny sposób np. poprzez budowę własnego ujęcia wody przez darczyńcę, to realia rynkowe i preferencje mieszkańców Gminy wymuszają korzystanie z sieci publicznej. Z perspektywy gospodarczej rozbudowa sieci leży więc w bezpośrednim interesie ekonomicznym darczyńcy.

Na uwagę zasługuje również krąg podmiotów, od których Gmina planuje przyjmować wnioski o udział w partycypacji. Są to deweloperzy i inwestorzy indywidualni, którzy we wniosku powinni wskazać m.in. zakres własnej inwestycji, lokalizację planowanego przedsięwzięcia, przewidywane zapotrzebowanie w wodę oraz planowany termin oddania inwestycji własnej do użytku.

Krąg podmiotów to przede wszystkim podmioty bezpośrednio zainteresowane powstaniem nowego ujęcia wody i stacji uzdatniania wody, tj. mające interes i oczekujące własnych korzyści w powstaniu i powodzeniu własnych inwestycji oraz późniejszej sprzedaży.

Jak wskazano w opisie sprawy, nowe ujęcie wody zabezpieczy przed ryzykiem pogorszenia warunków dostaw wody oraz zwiększy wydajność zaopatrzenia w wodę, co sprzyjać będzie realizacji nowych inwestycji, w tym mieszkalnych. Tym samym, trudno uznać, że partycypacja nie ma charakteru ekwiwalentnego.

W orzecznictwie TSUE oraz sądów administracyjnych wielokrotnie wskazywano, że o istnieniu odpłatnego świadczenia usług decyduje istnienie bezpośredniego związku pomiędzy świadczeniem a otrzymanym wynagrodzeniem, a nie formalna nazwa czynności prawnej. Określenie „darowizna” na gruncie Kodeksu cywilnego nie wyłącza automatycznie zastosowania przepisów ustawy o VAT, jeżeli z całokształtu okoliczności wynika, że jedna strona zobowiązuje się do określonego działania (rozbudowy sieci), a druga do zapłaty określonej kwoty w zamian za to działalnie oraz uzyskanie z niego konkretnej korzyści majątkowej.

Reasumując, wskazać należy, że środki pieniężne przekazywane przez darczyńców tytułem partycypacji w kosztach rozbudowy infrastruktury stanowią wynagrodzenie za konkretne świadczenie wzajemne ze strony Spółki, polegające na rozbudowie ujęcia i stacji uzdatniania wody. W zamian za partycypację w kosztach, podmioty te uzyskują wymierną korzyść majątkową w postaci pierwszeństwa przyłączenia do sieci, która będzie wybudowana przy udziale przekazanych przez nich środków finansowych. Istnieje zatem bezpośredni związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy dokonaną wpłatą a otrzymanym świadczeniem, co oznacza, że transakcja ta podlega opodatkowaniu podatkiem VAT jako odpłatne świadczenie usług.

A zatem, wskazać należy, że kwoty które Spółka otrzyma od darczyńców tytułem partycypacji w kosztach rozbudowy infrastruktury, będą stanowić rzeczywiste wynagrodzenie za usługę, które będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 8 ust. 1 w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Tym samym, Państwa stanowisko należało uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Niniejsza interpretacja indywidualna dotyczy wyłącznie podatku od towarów i usług, natomiast w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Ponadto podkreślić należy, że powołane przez Państwa we własnym stanowisku wyroki TSUE oraz sądu administracyjnego w Krakowie są zgodne z argumentacją przedstawioną w interpretacji przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·      Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 622 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·      Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści..

·      Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·      w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·      w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.