0114-KDIP4-2.4012.292.2026.3.MŻA

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

9 kwietnia 2026 r. wpłynął Pana wniosek z 9 kwietnia 2026 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy zwolnienia od podatku VAT świadczonych usług szkoleniowych. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie, pismami z 9 maja 2026 r. oraz 9 czerwca 2026 r. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Prowadzi Pan jednoosobową działalność gospodarczą pod firmą A. Jest Pan czynnym podatnikiem VAT oraz rozlicza się Pan podatkiem liniowym. Świadczy Pan usługi szkoleniowe polegające na prowadzeniu zajęć zawodowych dla (…). Usługi wykonuje Pan na rzecz B jako podwykonawca. B (NIP (…), ul. (…)) jest:

·      niepubliczną Policealną Szkołą (…) kształcącą w zawodach (…);

·      niepubliczną Placówką Oświatową (Ośrodek Szkoleniowy) szkolącą (…),

Szkolenia zawodowe, które prowadzi Pan dla B nie są finansowane ze środków publicznych, nie stanowią obowiązkowego elementu programu kształcenia, oraz nie posiada Pan akredytacji w rozumieniu przepisów o systemie oświaty. Wynagrodzenie otrzymuje Pan na podstawie wystawianej faktury na rzecz szkoły.

Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu stanu faktycznego

Nie jest Pan jednostką systemu oświaty i nie posiada Pan wpisu do ewidencji.

Prowadzi Pan szkolenia zawodowe dla (…). Szkolenie składa się z części teoretycznej i praktycznej realizowanej na ruchomym symulatorze, podczas których przekazywana jest wiedza oraz umiejętności praktyczne. Podczas szkolenia uczestnicy uzyskują, uaktualniają i pogłębiają wiedzę do celów zawodowych, niezbędną do bezpiecznej obsługi (…).

Usługi pozostają w bezpośrednim związku z zawodem (…).

Usługi prowadzone są zgodnie ze standardami określonymi przez C, w szczególności rezolucją C (…). Rezolucja ta nie została implementowana do polskich przepisów prawa.

Nie posiada Pan wiedzy czy zleceniodawca korzysta ze zwolnienia VAT.

Nie posiada Pan informacji, na podstawie którego przepisu zleceniodawca rozlicza świadczone usługi szkoleniowe dla uczestników kursu.

Świadczone przez Pana usługi stanowią usługę podstawową kształcenia zawodowego, ponieważ polegają na bezpośrednim prowadzeniu zajęć szkoleniowych dla uczestników oraz przekazywaniu wiedzy i umiejętności pozostających w bezpośrednim związku z wykonywanym przez nich zawodem.

Celem świadczonych usług jest uzyskanie, uaktualnienie lub pogłębienie wiedzy do celów zawodowych.

Usługi, które Pan świadczy są częścią szkolenia realizowanego przez zleceniodawcę, zleceniodawca uzyskał akredytację od D na prowadzenie takich zajęć.

Pana usługi są niezbędne, ponieważ prowadzenie szkolenia wymaga udziału instruktora spełniającego wymagania akredytacyjne D. Instruktorzy podlegają wielostopniowej weryfikacji podczas procesu akredytacyjnego.

Usługi wykonywane są wyłącznie w ramach specjalistycznego szkolenia realizowanego przez akredytowany ośrodek szkoleniowy i nie mają na celu osiągania dodatkowego dochodu poprzez konkurowanie z podmiotami świadczącymi komercyjne usługi szkoleniowe objęte VAT.

Nie korzysta Pan ze zwolnień VAT.

Szkolenia prowadzone przez Pana nie podlegają nadzorowi instytucji państwowych.

Program szkoleń jest ustalony przez standard ogłoszony publicznie przez D i weryfikowany podczas audytu.

Zakres świadczonych przez Pana szkoleń nie jest analogiczny/zbliżony do programu kształcenia w tym zakresie wykonywanym przez podmioty publiczne.

Cena ustalana jest rynkowo, czynniki: ilość chętnych na kursie, koszt akredytacji, koszt instruktora, koszt utrzymania symulatora.

Szkolenie kończy się testem online z pytaniami zatwierdzonymi przez D. W ramach Pana usługi sprawuje Pan nadzór nad przebiegiem testu. Certyfikat wydawany jest przez zleceniodawcę realizującego szkolenie.

Działa Pan zgodnie z ustaleniami ze zleceniodawcą. Wszelkie zasady działania podczas szkolenia są ściśle określone i narzucone w standardzie D.

Pytanie

Czy w opisanym stanie faktycznym świadczone przez Pana usługi szkoleniowe na rzecz B podlegają opodatkowaniu podstawową stawką VAT 23%, czy też może Pan zastosować zwolnienie z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lub 29 ustawy o podatku od towarów i usług?

Pana stanowisko w sprawie

Pana zdaniem świadczone usługi stanowią usługi kształcenia zawodowego. Zgodnie z:

·      art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o VAT – zwolnione są usługi świadczone przez jednostki objęte systemem oświaty,

·      art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o VAT – zwolnione są usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, jeżeli są:

o    finansowane w całości ze środków publicznych, lub

o świadczone przez podmioty posiadające odpowiednią akredytację, lub

o realizowane w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach.

Uważa Pan, że świadczone przez Pana usługi spełniają przesłanki do zastosowania zwolnienia z VAT, ponieważ:

·      mają charakter kształcenia zawodowego,

W związku z powyższym wnosi Pan o potwierdzenie prawidłowości Pana stanowiska.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 poz. 775 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Z kolei w art. 8 ust. 1 ustawy wskazano, że:

Wykonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może być albo opodatkowana, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Zauważyć przy tym należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast wychodzenie poza wykładnię literalną jest niedopuszczalne. W efekcie podatnik uprawniony będzie do zastosowania ww. preferencji jedynie, gdy charakter czynności świadczonych przez niego w sposób jednoznaczny i nie budzący wątpliwości wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostaw towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy:

Z uregulowania zawartego w wyżej cytowanym art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy wynika, że zwolnienie od podatku od towarów i usług obejmuje usługi w zakresie kształcenia i wychowania świadczone przez jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy Prawo oświatowe oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Ze zwolnienia wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. b ustawy, mogą korzystać uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze, o ile świadczone przez te podmioty usługi są usługami kształcenia.

Na mocy art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy:

Natomiast aby świadczone usługi korzystały ze zwolnienia, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, muszą być uznane za usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego oraz spełniać jeden z warunków określonych w lit. a-c powyższego przepisu. Powołane wyżej przepisy prawa podatkowego przewidują zwolnienie dla usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego prowadzonych w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub świadczonych przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów Prawo oświatowe – wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją lub finansowanych w całości ze środków publicznych.

Jak stanowi art. 43 ust. 17 ustawy:

Stosownie do art. 43 ust. 17a ustawy:

Określenie „ścisły związek” oznacza, że do wykonania usługi podstawowej niezbędna jest dostawa towarów lub świadczenie usług pomocniczych, przy czym nie może to być jakikolwiek związek, lecz relacja o charakterze wskazującym na nieodzowność tych ostatnich dla prawidłowego przebiegu podstawowej usługi.

W tym miejscu należy wskazać, że jak wynika z art. 82 ust. 3 ustawy:

Zgodnie z treścią § 3 ust. 1 pkt 13 i 14 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 832):

Jak stanowi § 3 ust. 8 rozporządzenia:

W świetle § 3 ust. 9 rozporządzenia:

Powołane wyżej przepisy art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy i § 3 rozporządzenia przewidują zwolnienie dla usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego prowadzonych w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub świadczonych przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty – wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją lub finansowanych w całości ze środków publicznych. Co więcej, przepisy przewidują zwolnienie dla usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego finansowanych w co najmniej 70% ze środków publicznych oraz świadczenia usług i dostawy towarów ściśle z tymi usługami związanych. Dla zastosowania przedmiotowych zwolnień istotne jest uznanie danej usługi za usługę kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania, a następnie spełnienie dodatkowych warunków wynikających z niniejszego przepisu, tj. prowadzenie danego szkolenia w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub uzyskanie akredytacji na dany rodzaj szkolenia lub finansowanie danego szkolenia w całości ze środków publicznych lub też finansowanie danego szkolenia w co najmniej 70% ze środków publicznych.

Wskazane wyżej regulacje stanowią implementację prawa unijnego, gdyż w świetle art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (t. j. Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. str. 1 ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady:

W tym kontekście wskazać należy – co wielokrotnie podkreślał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej – że zakres zwolnień przewidzianych w Dyrektywie 2006/112/WE Rady nie może być interpretowany w sposób rozszerzający. Czynności zwolnione zgodnie z Dyrektywą 2006/112/WE Rady stanowią autonomiczne pojęcia prawa wspólnotowego, a ich ujednolicona interpretacja ma służyć unikaniu rozbieżności w stosowaniu systemu podatku od wartości dodanej w poszczególnych państwach członkowskich.

Zgodnie z wyrokiem TSUE z 19 listopada 2009 r. C-461/08 w sprawie Don Bosco Onroerend Goed BV:

Należy zaznaczyć, że zgodnie z rozporządzeniem wykonawczym Rady (UE) Nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającym środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, rozporządzenie wiąże wszystkie państwa członkowskie i jest stosowane bezpośrednio.

Definicja zawarta w art. 44 tego rozporządzenia określa, iż:

W wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 19 listopada 2009 r. C-461/08 w sprawie Don Bosco Onroerend Goed BV wyrażony został pogląd, iż pojęcia używane do opisania zwolnień wymienionych w art. 13 Dyrektywy 77/388/EWG powinny być interpretowane w sposób ścisły, ponieważ stanowią one odstępstwo od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda dostawa towarów i każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika. Również w wyroku z 20 czerwca 2002 r. w sprawie C-287/00 Trybunał w swym orzeczeniu wskazał, jak należy interpretować zwolnienia przedmiotowe w VAT uregulowane w Dyrektywie 77/388/EWG. W wyroku tym podkreślono, że pojęcia używane do doprecyzowania zakresu zwolnienia powinny być interpretowane ściśle m.in. dlatego, że zwolnienia stanowią wyjątek od zasady powszechności opodatkowania i choćby z tych przyczyn muszą być interpretowane jednolicie.

Podkreślić należy, że dla zastosowania zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, istotne jest – w pierwszej kolejności – uznanie danej usługi za usługę kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania, a następnie spełnienie dodatkowych warunków wynikających z niniejszego przepisu, tj. prowadzenie danego szkolenia w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub uzyskanie akredytacji na dany rodzaj szkolenia lub finansowanie danego szkolenia w całości ze środków publicznych.

Mając na uwadze powyższe, dokonując wykładni ww. przepisów przez pryzmat definicji usługi kształcenia zawodowego i przekwalifikowania, określonej w art. 44 ww. rozporządzenia, należy mieć na uwadze dosłowne brzmienie tych przepisów.

Zgodnie ze Słownikiem języka polskiego PWN (dostępnym w Internecie), użyte w art. 44 rozporządzenia słowo „bezpośredni” oznacza „dotyczący kogoś lub czegoś wprost”, słowo „branża” oznacza „gałąź produkcji lub handlu obejmująca towary lub usługi jednego rodzaju”, natomiast słowo „zawód” oznacza „wyuczone zajęcie wykonywane w celach zarobkowych”.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że przez kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie zawodowe, o których mowa w ww. przepisach, obejmujące nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, należy rozumieć takie kształcenie, w wyniku którego dana osoba podnosi swoje kwalifikacje, a bezpośrednio po jej ukończeniu jest w stanie podjąć pracę zarobkową lub wykonywać określony zawód.

Jak wyżej wskazano przepisy prawa podatkowego przewidują zwolnienie dla usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego prowadzonych w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów Prawo oświatowe wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją lub finansowane w całości lub w części ze środków publicznych.

Przy czym odesłanie w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy do „odrębnych przepisów” odnosić się może wyłącznie do uregulowań, które określają formy i zasady usług szkoleniowych w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego.

Natomiast zastosowanie zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. b ustawy, względem usługi, która stanowi usługę kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, ma zastosowanie pod warunkiem, że usługa ta jest świadczona przez podmiot, który uzyskał akredytację w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. – Prawo oświatowe.

Należy zwrócić uwagę, że przewidziany w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy oraz w § 3 ust. 1 pkt 14 ww. rozporządzenia Ministra Finansów z 20 grudnia 2013 r. wymóg finansowania usług w określonej wysokości ze środków publicznych jest spełniony w przypadku, gdy rzeczywistym (w znaczeniu ekonomicznym) źródłem finansowania tej usługi są środki publiczne.

Z opisu sprawy wynika, że:

• prowadzi Pan jednoosobową działalność gospodarczą pod firmą A;
• jest Pan czynnym podatnikiem VAT;
• świadczy Pan usługi szkoleniowe polegające na prowadzeniu zajęć zawodowych dla (…);
• usługi wykonuje Pan na rzecz B jako podwykonawca. B jest:
• niepubliczną Policealną Szkołą (…) kształcącą w zawodach (…);

• niepubliczną Placówką Oświatową (Ośrodek Szkoleniowy) szkolącą (…);
• szkolenia zawodowe, które prowadzi Pan dla B nie są finansowane ze środków publicznych, nie stanowią obowiązkowego elementu programu kształcenia, oraz nie posiada Pan akredytacji w rozumieniu przepisów o systemie oświaty;

• wynagrodzenie otrzymuje Pan na podstawie wystawianej faktury na rzecz szkoły;
• nie jest Pan jednostką systemu oświaty i nie posiada Pan wpisu do ewidencji;
• prowadzi Pan szkolenia zawodowe dla (…). Szkolenie składa się z części teoretycznej i praktycznej realizowanej na ruchomym symulatorze, podczas których przekazywana jest wiedza oraz umiejętności praktyczne. Podczas szkolenia uczestnicy uzyskują, uaktualniają i pogłębiają wiedzę do celów zawodowych, niezbędną do bezpiecznej obsługi (…);
• usługi pozostają w bezpośrednim związku z zawodem (…);
• usługi prowadzone są zgodnie ze standardami określonymi przez C, w szczególności rezolucją C (…). Rezolucja ta nie została implementowana do polskich przepisów prawa;
• nie posiada Pan wiedzy czy zleceniodawca korzysta ze zwolnienia VAT;
• nie posiada Pan informacji, na podstawie którego przepisu zleceniodawca rozlicza świadczone usługi szkoleniowe dla uczestników kursu;
• świadczone przez Pana usługi stanowią usługę podstawową kształcenia zawodowego, ponieważ polegają na bezpośrednim prowadzeniu zajęć szkoleniowych dla uczestników oraz przekazywaniu wiedzy i umiejętności pozostających w bezpośrednim związku z wykonywanym przez nich zawodem;
• celem świadczonych usług jest uzyskanie, uaktualnienie lub pogłębienie wiedzy do celów zawodowych;
• usługi, które Pan świadczy są częścią szkolenia realizowanego przez zleceniodawcę, zleceniodawca uzyskał akredytację od D na prowadzenie takich zajęć;
• Pana usługi są niezbędne ponieważ prowadzenie szkolenia wymaga udziału instruktora spełniającego wymagania akredytacyjne D. Instruktorzy podlegają wielostopniowej weryfikacji podczas procesu akredytacyjnego;
• usługi wykonywane są wyłącznie w ramach specjalistycznego szkolenia realizowanego przez akredytowany ośrodek szkoleniowy i nie mają na celu osiągania dodatkowego dochodu poprzez konkurowanie z podmiotami świadczącymi komercyjne usługi szkoleniowe objęte VAT;
• nie korzysta Pan ze zwolnień VAT;
• szkolenia prowadzone przez Pana nie podlegają nadzorowi instytucji państwowych;
• program szkoleń jest ustalony przez standard ogłoszony publicznie przez D i weryfikowany podczas audytu;
• zakres świadczonych przez Pana szkoleń nie jest analogiczny/zbliżony do programu kształcenia w tym zakresie wykonywanym przez podmioty publiczne;
• cena ustalana jest rynkowo, czynniki: ilość chętnych na kursie, koszt akredytacji, koszt instruktora, koszt utrzymania symulatora;
• szkolenie kończy się testem online z pytaniami zatwierdzonymi przez D. W ramach Pana usługi sprawuje Pan nadzór nad przebiegiem testu. Certyfikat wydawany jest przez zleceniodawcę realizującego szkolenie;
• działa Pan zgodnie z ustaleniami ze zleceniodawcą. Wszelkie zasady działania podczas szkolenia są ściśle określone i narzucone w standardzie C.

Pana wątpliwości dotyczą ustalenia, czy świadczone przez Pana usługi szkoleniowe na rzecz B podlegają opodatkowaniu podstawową stawką VAT 23%, czy też może Pan zastosować zwolnienie z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lub 29 ustawy o podatku od towarów i usług.

W pierwszej kolejności należy ustalić, czy świadczone przez Pana usługi są objęte zwolnieniem od podatku od towarów i usług, czyli czy spełnione są warunki określone w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że nie świadczy Pan usług objętych zakresem wniosku jako jednostka objęta systemem oświaty. Nie posiada Pan statusu uczelni, jednostki naukowej Polskiej Akademii Nauk lub instytutu badawczego.

W konsekwencji świadczone przez Pana usługi nie korzystają ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, ponieważ nie spełnia Pan przesłanki podmiotowej określonej w tym przepisie.

W rozpatrywanej sprawie należy również uwzględnić regulacje art. 43 ust. 17 i art. 43 ust. 17a ustawy, które odnoszą się do dostawy towarów i świadczenia usług ściśle związanych z usługą podstawową (usługą kształcenia).

Z powołanych przepisów art. 43 ust. 17 i art. 43 ust. 17a ustawy wynika, że zwolnienie określone w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy ma zastosowanie do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe, jeżeli: są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, a ich głównym celem nie jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Aby ustalić, czy dana czynność (dostawa bądź usługa) ma ścisły związek z usługami kształcenia, należy zastosować w pierwszym rzędzie wykładnię językową przepisu posiłkując się w tym zakresie definicją słownikową. Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego PWN, „związek” to stosunek między rzeczami, zjawiskami itp. połączonymi ze sobą w jakiś sposób.

Przepisy krajowe, jak i europejskie, nie definiują dostaw/usług „ściśle związanych”. Niemniej jednak z brzmienia art. 43 ust. 17 ustawy wynika, że nie dotyczą one dostaw towarów lub świadczenia usług, które nie są niezbędne do wykonania usługi podstawowej lub których głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Biorąc powyższe pod uwagę, należy uznać, że redagując art. 43 ust. 17 i ust. 17a w związku z art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, polski ustawodawca uwzględnił wnioski wypływające z orzecznictwa TSUE.

Zgodnie z tymi regulacjami, zwolnienia dotyczące dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi (usługi kształcenia) mają zastosowanie, jeżeli:

• usługi te są wykonywane przez jeden z podmiotów, o których mowa w art. 132 ust. 1 lit. i Dyrektywy,
• usługi te są niezbędne do wykonania usługi podstawowej,
• ich głównym celem nie jest osiągnięcie dodatkowego dochodu, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Przy czym, wyżej wymienione warunki muszą być spełnione łącznie aby dana usługa mogła być potraktowana jako usługa ściśle związana z usługą kształcenia i mogła korzystać ze zwolnienia od podatku VAT w oparciu o wskazane przepisy.

Trybunał Sprawiedliwości UE rozstrzygnął, że świadczenie usług lub dostawa towarów mogą być uznane za „ściśle związane” z działalnością edukacyjną, a przez to traktowane tak samo na gruncie podatkowym zgodnie z art. 13 część A ust. 1 lit. i) Szóstej Dyrektywy (obecnie art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy 2006/112/WE) tylko, gdy mają one rzeczywiście charakter pomocniczy w stosunku do działalności edukacyjnej stanowiącej świadczenie główne (wyrok w sprawie Horizon College C-434/05). Z orzecznictwa Trybunału wynika, że określone świadczenie może być uznane za pomocnicze względem świadczenia głównego, jeżeli nie stanowi celu samego w sobie, lecz środek służący jak najlepszemu skorzystaniu ze świadczenia głównego.

Jak wynika z powołanego wyżej wyroku C-434/05, po pierwsze, zarówno główna działalność edukacyjna, jak i dostawa towarów lub świadczenie usług ściśle związane z tą działalnością muszą być wykonywane przez jeden z podmiotów, o których mowa w art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy 2006/112/WE (por. pkt 34 wyroku Horizon College). Po drugie, świadczenie usług lub dostawa towarów ściśle związanych z czynnościami głównymi mogą korzystać ze zwolnienia tylko wtedy, jeżeli są one konieczne do dokonywania transakcji podlegających zwolnieniu (por. pkt 38 wyroku Horizon College). Po trzecie, świadczenie usług i dostawa towarów są wyłączone z zakresu zwolnienia, jeżeli ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu poprzez dokonywanie transakcji stanowiących bezpośrednią konkurencję w stosunku do działalności przedsiębiorstw wykonujących działalność gospodarczą, objętej podatkiem VAT (por. pkt 42 wyroku Horizon College).

Zastosowanie zwolnienia z tytułu świadczenia usług lub dostawy towarów ściśle związanych z działalnością edukacyjną wymaga w szczególności tego, ażeby podmiot dokonujący tej czynności można było uznać za odpowiedni podmiot prawa publicznego lub inną instytucję działającą w tej dziedzinie, której cele są uznane za podobne przez dane państwo członkowskie (w rozumieniu art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy 2006/112/WE). Podmiotem takim może być podmiot, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy. Jeżeli zatem dany podmiot jest podmiotem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, to zostanie spełniona ww. przesłanka podmiotowa dla zastosowania zwolnienia przy świadczeniu przez ten podmiot usług ściśle związanych z usługą kształcenia.

Natomiast – jak zostało wskazane wyżej – nie posiada Pan statusu jednostki objętej systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. – Prawo oświatowe, w zakresie kształcenia i wychowania, jak również nie posiada Pan statusu uczelni ani jednostki naukowej Polskiej Akademii Nauk oraz instytutu badawczego w zakresie kształcenia.

Zatem, mając na uwadze przedstawione we wniosku okoliczności sprawy, treść powołanych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz wskazane powyżej orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej należy stwierdzić, że w analizowanym przypadku, świadczone przez Pana usługi szkoleniowe na rzecz B, nie korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a w zw. z art. 43 ust. 17 i ust. 17a ustawy, ponieważ nie są spełnione przesłanki wynikające z powołanych przepisów.

Świadczone przez Pana na rzecz B usługi nie mogą również korzystać ze zwolnienia od VAT jako usługi ściśle związane z usługą podstawową. W świetle bowiem regulacji zawartych w art. 43 ust. 17 i 17a ustawy o VAT, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 26, ma zastosowanie do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe, jeżeli są one niezbędne do wykonywania usługi podstawowej, a ich głównym celem nie jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Z powyższego wynika zatem, że usługi ściśle związane z usługami podstawowymi w zakresie kształcenia muszą być wykonywane przez podmiot świadczący usługę podstawową, czyli przez jednostki objęte systemem oświaty, uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze.

Warunek związany ze statusem podmiotu świadczącego usługę ściśle związaną z usługą podstawową został również potwierdzony przez TSUE, który stoi na stanowisku, że aby usługi ściśle związane z usługą podstawową objęte były zwolnieniem, zarówno główna działalność edukacyjna, jak i dostawa towarów lub świadczenie usług ściśle związane z tą działalnością muszą być wykonywane przez jeden z podmiotów, o których mowa w art. 13 część A ust. 1 lit. i szóstej dyrektywy. Oznacza to, że aby określona działalność mogła podlegać zwolnieniu, o którym mowa w tym przepisie, niezbędne jest, by działalność ta była wykonywana przez podmiot publiczny mający cele edukacyjne lub przez inny podmiot określony przez dane państwo członkowskie jako mający podobne cele.

Mając na uwadze powyższe, świadczone przez Pana usługi na rzecz B, nie mogą być objęte zwolnieniem od podatku jako usługi ściśle związane z usługami podstawowymi.

Dla zastosowania zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, istotne jest – w pierwszej kolejności – uznanie danej usługi za usługę kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, a następnie spełnienie dodatkowych warunków wynikających z niniejszego przepisu.

W opisie sprawy wskazał Pan, że świadczy Pan usługi szkoleniowe polegające na prowadzeniu zajęć zawodowych dla (…). Podczas szkolenia uczestnicy uzyskują, uaktualniają i pogłębiają wiedzę do celów zawodowych, niezbędną do bezpiecznej obsługi (…). Usługi pozostają w bezpośrednim związku z zawodem (…). Celem świadczonych usług jest uzyskanie, uaktualnienie lub pogłębienie wiedzy do celów zawodowych.

Kierując się wskazówkami wcześniej powołanego rozporządzenia Rady UE, zawierającymi definicję kształcenia zawodowego, stwierdzenia wymaga, że kształcenie zawodowe jest procesem mającym na celu nauczenie, przekazanie wiedzy z określonej dziedziny, które ma posłużyć zdobyciu bądź uaktualnieniu wiedzy obecnie posiadanej przez uczestnika takiego szkolenia.

Usługi szkoleniowe stanowią więc usługi w zakresie kształcenia zawodowego i przekwalifikowania w myśl powyższych przepisów, gdy w zamierzeniu mają prowadzić do podwyższenia kwalifikacji zawodowych i poziomu wiedzy osób biorących udział w szkoleniach oraz mają na celu ich szeroko pojęty rozwój zawodowy.

Zatem biorąc pod uwagę podane we wniosku informacje należy uznać, że świadczone przez Pana usługi szkoleniowe należy uznać za usługi ściśle związane z kształceniem lub przekwalifikowaniem zawodowym.

W konsekwencji zostanie spełniony pierwszy z warunków uprawniających do zwolnienia od podatku VAT ww. usług, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy.

Ponadto, dla oceny czy świadczone przez Pana usługi szkoleniowe, będą zwolnione od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy, konieczne jest uznanie, że będą to usługi prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach.

Wskazać należy, że odesłanie w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy do „odrębnych przepisów” odnosić się może wyłącznie do regulacji, które określają formy i zasady świadczenia usług w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego.

Odrębne przepisy określające formy i zasady to uregulowania, z których wynika np. program szkolenia, ilość godzin szkolenia, tematyka, krąg osób objętych szkoleniem, warunki jakie musi spełniać organizator kształcenia.

W opisie sprawy wskazał Pan, że usługi prowadzone są zgodnie ze standardami określonymi przez C, w szczególności rezolucją C (…). Jednocześnie wskazał Pan, że rezolucja ta nie została implementowana do polskich przepisów prawa.

Zatem należy wskazać, że powyższe standardy nie stanowią odrębnych przepisów określających konkretne formy i zasady prowadzonych szkoleń, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy.

W związku z tym należy stwierdzić, że świadczone przez Pana usługi szkoleniowe ściśle związane ze szkoleniem realizowanym przez B nie korzystają ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy, gdyż szkolenia te nie będą prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach.

Ponadto należy dodać, że świadczone przez Pana usługi nie korzystają ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. b oraz lit. c ustawy, jak również nie korzystają ze zwolnienia od podatku zgodnie z § 3 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia. W analizowanym przypadku nie jest Pan podmiotem, który uzyskał akredytację w rozumieniu przepisów ustawy z 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe. Świadczone przez Pana szkolenia nie są finansowane ze środków publicznych, o których mowa w ustawie 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych.

Podsumowując, dla świadczonych przez Pana usług szkoleniowych ściśle związanych ze szkoleniem realizowanym przez B nie znajdzie zastosowanie zwolnienie o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a-c ustawy oraz rozporządzenia.

Należy zauważyć, że w systemie prawa wspólnotowego jednym ze źródeł prawa są wymienione w niniejszej interpretacji Dyrektywy, które są aktami prawa wtórnego i wiążą co do zamierzonego celu każde państwo członkowskie, do którego są kierowane, pozostawiając jednak władzom krajowym wybór form i środków ich wprowadzenia.

Dyrektywy nie określają w sposób pełny zagadnień będących ich przedmiotem i wymagają uściślenia lub uzupełnienia przez państwa członkowskie. Kraje członkowskie są zobowiązane do implementowania zapisów dyrektyw do prawa w wyznaczonych w dyrektywach terminach.

Zatem warunkiem stosowania dyrektyw jest ich wdrożenie do przepisów krajowych. Istnieją jednak pewne szczególne okoliczności, kiedy dyrektywa może być stosowana bezpośrednio. W przypadku braku implementacji norm dyrektyw do porządku prawnego danego państwa członkowskiego albo dokonania implementacji w sposób niepełny lub po terminie, dyrektywy mogą być stosowane bezpośrednio pod warunkiem, że przepisy dyrektyw są precyzyjne i bezwarunkowe, zaś z norm dyrektyw wynikają prawa jednostek wobec państwa.

Przepisy wynikające z dyrektyw w świetle systemu prawa krajowego nie są przepisami obowiązującymi wprost. Stanowią rodzaj ramowych wytycznych pozwalających na dostosowanie prawodawstwa poszczególnych krajów do pewnych wymogów unijnych. Wskazują na cele, jakie należy osiągnąć, nie ograniczając równocześnie metod i środków regulujących poszczególne tytuły podatkowe.

Zauważyć należy, że istotną rolą dyrektywy jest wskazanie właściwej interpretacji przepisów krajowych, zwane pośrednim stosowaniem dyrektywy. Jeśli w procesie wykładni przepisu krajowego pojawiają się wątpliwości (tzn. istnieją alternatywne, dopuszczalne z punktu widzenia zasad wykładni tekstów prawnych interpretacje danego przepisu krajowego), należy przyjąć za właściwą interpretację, która jest zgodna z celem dyrektywy (wykładnia prowspólnotowa). Inaczej niż w przypadku bezpośredniego stosowania dyrektywy źródłem prawa jest w takim przypadku nadal przepis krajowy, którego wykładnia uwzględnia cele wynikające z prawa wspólnotowego. Dzięki dyrektywie dokonywana jest jedynie właściwa wykładnia przepisu krajowego, co nie powinno wpływać na zakres jego stosowania. W takiej sytuacji, w przypadku pośredniego stosowania dyrektywy nie sposób uchylać się od stosowania przepisów krajowych, które są interpretowane w zgodzie z zasadami prawa wspólnotowego.

Zgodnie z wcześniej powołanym art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy Rady 2006/112/WE Rady – państwa członkowskie zwalniają kształcenie dzieci lub młodzieży, kształcenie powszechne lub wyższe, kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie, łącznie ze świadczeniem usług i dostawą towarów ściśle z taką działalnością związanych, prowadzone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie.

Zaprezentowana wykładnia znajduje swoje potwierdzenie w wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 28 listopada 2013 r., w sprawie C-319/12 Minister Finansów przeciwko MDDP sp. z o.o. Akademia Biznesu, sp. komandytowej, w którym Trybunał stwierdził, że:

Trybunał podkreślił dalej, że:

Podmioty prawa publicznego powołane przez państwo do świadczenia usług edukacyjnych, szkoleniowych to nic innego jak podmioty – jednostki, których zarówno powstawanie, jak i późniejsze działanie jest ściśle określone przez odpowiednie przepisy prawa (ustawy, rozporządzenia) (np. szkoły, uczelnie). Podmioty takie działają na podstawie odpowiednich regulacji zarówno jeśli chodzi o działalność stricte edukacyjną, jak i inną ściśle z nią związaną. Jeśli chodzi o samą stronę edukacyjną, to podmioty te działają w oparciu o konkretne programy nauczania, zasady zatrudniania odpowiednich osób. Natomiast co do pozostałych kwestii muszą spełniać odpowiednie warunki techniczne, zapewnić odpowiednią infrastrukturę. Działania podejmowane są w szeroko pojmowanym interesie publicznym. Wszystkie te aspekty odbywają się pod kontrolą państwa, podmioty nie mają dowolności w kształtowaniu ogólnych zasad swego działania. Wszystkie czynione przez podmioty działania muszą być zaakceptowane, a następnie kontrolowane przez państwo.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie m.in. w wyroku z 14 czerwca 2007 r. w sprawie C‑434/05 Horizon College, pkt 35:

Istotną wskazówką, jak rozumieć sformułowanie „odpowiedni” (mający cel edukacyjny) podmiot prawa publicznego jest stanowisko wyrażone przez TSUE w ww. wyroku:

Należy również przytoczyć fragment opinii Rzecznika Generalnego Juliane Kokott z 15 stycznia 2009 r. w sprawie C-357/07, TNT Post UK Ltd The Queen przeciwko The Commissioners of Her Majesty’s Revenue & Customs, odnoszący się do charakteru zwolnień, określonych w art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy 2006/112/WE. Wynika z niej, że:

Skoro ze zwolnienia od podatku mogą korzystać również inne instytucje uznane przez państwo członkowskie za mające podobne cele jak podmioty prawa publicznego, należy uznać, że instytucje takie muszą realizować cele edukacyjne podobne do tych realizowanych przez podmioty prawa publicznego. Zatem podobne cele edukacyjne realizować będą podmioty, które świadczą usługi kształcenia zapewniające odpowiednią jakość, cenę, zakres programowy odpowiadający realizowanym celom publicznym państwa członkowskiego, a zatem kształcenie odbywające się pod „kontrolą państwa”.

W wyroku z 28 kwietnia 2022 r. w sprawie C-612/20 Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej orzekł, że:

W ww. wyroku TSUE wskazał, że:

W sprawie tej, TSUE oparł swoje rozstrzygnięcie na braku spełnienia przez podmiot warunków określonych w przepisach krajowych. TSUE stwierdził, że:

Orzeczenie to potwierdza zatem, że ustawodawca krajowy miał swobodę w sposobie określenia podmiotów, których cele uznał za podobne, a ponadto nawet jeśli przedmiotowo byłaby to działalność edukacyjna leżąca w interesie publicznym, to jeśli nie zostały spełnione warunki przewidziane w prawie krajowym, to zwolnienie nie ma zastosowania.

Ponadto, jak wskazano – umiejscowienie art. 132 ust. 1 lit. i Dyrektywy 112 w rozdziale „zwolnienia dotyczące określonych czynności wykonywanych w interesie publicznym” odnoszą się do czynności tzw. „użyteczności publicznej”. Wspólnym elementem tych usług (usługi pocztowe, służby zdrowia, opieka społeczna, usługi w dziedzinie religii) jest to, że zaspokajają one podstawowe potrzeby ludności oraz są świadczone przez podmioty nienastawione na osiągnięcie zysku.

Dyrektywa nie zezwala na ogólne zwolnienie wszystkich usług edukacyjnych świadczonych przez podmioty niepubliczne w celach komercyjnych. Takie zwolnienie może być stosowane tylko w zależności od celów realizowanych przez podmioty świadczące wskazane powyżej usługi oraz warunków w jakich te podmioty działają.

Przesłanki, jakie muszą być spełnione do zastosowania zwolnienia od podatku opisanych we wniosku usług na podstawie wyżej wskazanego przepisu, to:

1)  świadczone usługi muszą być usługami kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania,

2)  usługi te muszą być świadczone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje uznane przez państwo członkowskie za mające podobne cele.

Pierwsza z przesłanek oznacza, że dla objęcia zwolnieniem od podatku określonych usług kształcenia, konieczne jest, by usługi te mieściły się w zakresie definicji usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawartej w art. 44 Rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) Nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE Rady w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej. Z przepisu tego wynika, że nauczanie takie ma pozostawać w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, a także polegać na uzyskaniu bądź uaktualnieniu wiedzy dla celów zawodowych. Co ważne, w przepisie tym wskazano, że czas trwania kursu nie ma znaczenia dla uznania usług za usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania.

W rozpatrywanej sprawie, jak ustalono powyżej, wykonywane przez Pana usługi szkoleniowe ściśle związane ze szkoleniem realizowanym przez B stanowią usługi kształcenia zawodowego, gdyż pozostają w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem osób biorących udział w szkoleniu i mają na celu uaktualnienie i poszerzenie wiedzy do celów zawodowych.

Natomiast, dla oceny spełnienia drugiej z przesłanek, konieczne jest stwierdzenie, czy podmiot świadczący usługi jest podmiotem prawa publicznego, o którym mowa w art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy, lub inną instytucją uznaną za mającą podobne cele, o których mowa w tym przepisie.

Zatem, z art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy wynika wyraźnie, że dla objęcia zwolnieniem na podstawie tego przepisu określonych usług kształcenia, nie jest wystarczające, by usługi te były świadczone przez podmioty prawa publicznego; konieczne jest, by usługi te były świadczone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego – a więc takie, których celem (zadaniem) jest świadczenie usług edukacyjnych.

Chcąc zatem dokonać oceny czy w zakresie usług szkoleniowych ściśle związanych ze szkoleniem realizowanym przez B jest Pan inną instytucją działającą w dziedzinie edukacji, której cele uznane są przez państwo za podobne do celów podmiotów prawa publicznego realizujących zadania edukacyjne, należy przeanalizować charakter i zasady funkcjonowania Pana działalności.

Dokonując przedmiotowej analizy w pierwszej kolejności należy zdefiniować pojęcie „publiczny”. Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują tego pojęcia a więc należy je interpretować stosując przede wszystkim wykładnię językową. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego (www.sjp.pwn.pl) „publiczny” oznacza:

·      dotyczący całego społeczeństwa lub jakiejś zbiorowości,

·      dostępny lub przeznaczony dla wszystkich,

·      związany z jakimś urzędem lub z jakąś instytucją nieprywatną.

Z art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy 2006/112/WE wynika, że zwolnienie przez państwa członkowskie świadczonych usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania dotyczy podmiotów prawa publicznego lub innych instytucji działających w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie. Przepis ten ogranicza zatem grupę podmiotów, które mogą korzystać w danym państwie członkowskim ze zwolnienia świadczonych usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego.

Jak wynika z analizy art. 132 ust. 1 lit. i), aby stwierdzić czy usługi kształcenia wykonywane przez dany podmiot podlegają zwolnieniu od podatku na podstawie ww. przepisu konieczne jest stwierdzenie, czy mamy do czynienia z podmiotem prawa publicznego powołanym w celach edukacyjnych, działającym w tym zakresie pod kontrolą państwa, która ma zapewnić jakość świadczeń oraz odpowiednią ich cenę, realizującym przy tym określoną politykę edukacyjną, dysponującym przy tym zasobem kadrowym oraz odpowiednią infrastrukturą.

Oceniając usługi kształcenia zawodowego świadczone przez Pana w zakresie szkoleń, które prowadzi Pan dla D, pod kątem objęcia ich zwolnieniem od podatku na podstawie art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy 2006/112/WE – uwzględniając regulacje wynikające z ww. przepisów nie można uznać Pana za odpowiedni podmiot prawa publicznego, o którym mowa w art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy. Z opisu sprawy wynika, że nie jest Pan podmiotem prawa publicznego, nie działa Pan w oparciu o przepisy prawa regulujące Pana działalność w zakresie opisanych we wniosku szkoleń.

Dla oceny, czy usługi świadczone przez podmiot prywatny wykonywane są na warunkach odpowiadających działalności podmiotów prawa publicznego, istotne znaczenie ma możliwość obiektywnego porównania poziomu świadczonych usług z poziomej zapewnianym przez podmioty publiczne. Porównanie to powinno wynikać z mierzalnych kryteriów odnoszących się do sposobu organizacji i realizacji procesu kształcenia.

W tym miejscu należy wskazać, że za cele edukacyjne (szkoleniowe) podobne do celów podmiotów prawa publicznego uznać należy świadczenie usług na podobnym, porównywalnym lub chociażby mierzalnym poziomie przez podmiot prywatny. Poziom tych usług powinien być możliwy do porównania, niezależnie od tego czy podmiotem świadczącym usługę będzie podmiot prywatny czy publiczny a przeprowadzona analiza powinna jednoznacznie prowadzić do wniosku, że kształcenie realizowane przez podmiot komercyjny, odpowiada standardom kształcenia odbywającego się pod kontrolą państwa. Aby standard usługi edukacyjnej był porównywalny czy w ogóle podlegający jakiejkolwiek mierzalności czy porównaniu, wymagane jest normatywne ustalenie standardów jego świadczenia (np. zakresu programowego, sposobów egzaminowania, poziomu wykształcenia wykładowców).

Tym samym, aby możliwe było zrelatywizowanie jakości, ceny czy zakresu programowego szkoleń oferowanych zarówno przez podmioty prawa publicznego i podmioty prywatne, istotne jest by metodologia prowadzenia opisanych zajęć była zbliżona do tej stosowanej np. przez uczelnie wyższe, bądź inne podmioty prawa publicznego.

Uzyskanie lub podniesienie kwalifikacji w danym zawodzie realizowane przez podmioty prywatne, może stanowić cel analogiczny, jak w przypadku działalności edukacyjnej prowadzonej przez podmioty publiczne, jednakże zwolnienie od podatku jest determinowane celem działalności danego podmiotu.

Ponadto, z art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy 2006/112/WE wynika, że zwolnienie przez państwa członkowskie świadczonych usług kształcenia powszechnego lub wyższego, kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania dotyczy podmiotów prawa publicznego lub innych instytucji działających w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie. Przepis ten ogranicza zatem grupę podmiotów, które mogą korzystać w danym państwie członkowskim ze zwolnienia świadczonych usług kształcenia powszechnego lub wyższego, kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego.

Z opisu sprawy wynika, że wykonuje Pan usługi szkoleniowe na rzecz B, szkolenia prowadzone przez Pana nie podlegają nadzorowi instytucji państwowych. Usługi prowadzone są zgodnie ze standardami określonymi przez C, w szczególności rezolucją C (…). Usługi, które Pan świadczy są częścią szkolenia realizowanego przez zleceniodawcę, zleceniodawca uzyskał akredytację od D na prowadzenie takich zajęć. Pana usługi są niezbędne ponieważ prowadzenie szkolenia wymaga udziału instruktora spełniającego wymagania akredytacyjne D. Program szkoleń jest ustalony przez standard ogłoszony publicznie przez D i weryfikowany podczas audytu. Szkolenie kończy się testem online z pytaniami zatwierdzonymi przez D. Działa Pan zgodnie z ustaleniami ze zleceniodawcą. Wszelkie zasady działania podczas szkolenia są ściśle określone i narzucone w standardzie D.

Tym samym należy uznać, że w odniesieniu do świadczonych przez Pan usług ściśle związanych ze szkoleniem realizowanym przez B, działa Pan jako inna instytucja uznana za mającą podobne cele, o której mowa w art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy. Świadczone przez Pana usługi realizowane są według programu ustalonego przez podmiot posiadający akredytację D, zgodnego ze standardami C. Program szkolenia, kwalifikacje instruktora, sposób prowadzenia zajęć, przebieg egzaminu oraz kryteria oceny uczestników nie są ustalane przez Pana samodzielnie, lecz wynikają z obowiązujących standardów podlegających weryfikacji.

Oznacza to, że jakość świadczonych usług nie ma charakteru dowolnego, lecz podlega obiektywnej ocenie według tych samych kryteriów, które stosowane są do innych podmiotów realizujących szkolenia w tym zakresie. Tym samym możliwe jest porównanie poziomu świadczonych usług z poziomem usług realizowanych przez podmioty wykonujące działalność edukacyjną w warunkach nadzorowanych.

Zatem możliwość obiektywnej weryfikacji jakości, programu, kwalifikacji kadry oraz efektów kształcenia pozwala stwierdzić, że świadczone przez Pana usługi ściśle związane ze szkoleniem realizowanym przez B wykonywane są w warunkach zapewniających mierzalny i porównywalny poziom jakości kształcenia, odpowiadający standardom właściwym dla działalności edukacyjnej uznawanej przez państwo.

W rezultacie, biorąc pod uwagę przedstawione we wniosku okoliczności, treść powołanych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, Dyrektywy oraz wskazane powyżej orzeczenia TSUE należy stwierdzić, że świadczone przez Pana usługi ściśle związane ze szkoleniem realizowanym przez B – są wykonywane na warunkach określonych w art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy 2006/112/WE, gdyż działa Pan jako inna instytucja uznana za mającą podobne cele, o której mowa w art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy.

W konsekwencji należy stwierdzić, że usługi ściśle związane ze szkoleniem realizowanym przez B korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy.

Tym samym Pana stanowisko w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku dla usług ściśle związanych ze szkoleniem realizowanym przez B należało uznać za nieprawidłowe. Ocena zajętego przez Pana stanowiska wynika z tego, że we własnym stanowisku w sprawie wskazał Pan, że usługi te będą korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, a jak rozstrzygnięto powyżej, zastosowanie ma art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·      Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 622 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pan do interpretacji.

·      Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·      Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.