0114-KDIP4-2.4012.289.2026.2.MB

Interpretacja indywidualna - stanowisko prawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

1 kwietnia 2026 r. wpłynął Pani wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy zastosowania zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT dla dostawy nieruchomości zabudowanej. Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawczyni (dalej - „Wnioskodawczyni”) jest osobą fizyczną podlegającą pod nieograniczony obowiązek podatkowy na terenie (…), tj. Wnioskodawczyni jest polskim rezydentem podatkowym. Wnioskodawczyni jest podmiotem prowadzącym na terenie (…) jednoosobową działalność gospodarczą, o której mowa w art. 3 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. Prawo przedsiębiorców (Dz.U. z 2024 r. poz. 236 ze zm.).

Działalność gospodarcza Wnioskodawczyni prowadzona jest od 1 sierpnia 2014 r. - data wpisu do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej (dalej - „CEIDG”). Głównym (przeważającym) przedmiotem działalności gospodarczej wskazanym formalnie w CEIDG jest praktyka lekarska dentystyczna objęta kodem PKD 86.23.Z. Wnioskodawczyni jest również podatnikiem podatku od towarów i usług (VAT) korzystającym ze zwolnienia przedmiotowego z uwagi na charakter prowadzonej działalności w zakresie usług medycznych.

Aktualnie, jak i w latach poprzednich Wnioskodawczyni opodatkowywała swoje dochody na zasadach ogólnych (według skali), o którym mowa w art. 27 ustawy z dnia 26 lipca 1992 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2024 r. poz. 226 ze zm., dalej - „Ustawa o PIT”) oraz prowadziła księgi podatkowe w formie Podatkowej Księgi Przychodów i Rozchodów (PKPiR).

Wnioskodawczyni jest właścicielką budynku wielomieszkaniowego położonego w (…) przy ul. (…) wraz z przyległym gruntem, w którym znajduje się pięć lokali mieszkalnych objętych jedną księgą wieczystą (dalej - „Nieruchomość”). Dla przedmiotowej Nieruchomości nie jest aktualnie uchwalony Miejscowy Plan Zagospodarowania Przestrzennego, niemniej jednak według Uchwały Rady Gminy w (…) w sprawie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy (…), Nieruchomość usytuowana jest w terenie o przeznaczeniu „obszar zabudowy mieszkaniowej wielorodzinnej”. W stosunku do Nieruchomości zostały wydane w 2022 r. warunki zabudowy dla inwestycji polegającej na budowie dwóch budynków mieszkalnych jednorodzinnych w ramach zwartej zabudowy.

Wnioskodawczyni jest aktualnie właścicielką całości Nieruchomości, niemniej jednak proces nabywania udziału w Nieruchomości miał charakter stopniowy i tak:

• 1/3 udziału w Nieruchomości Wnioskodawczyni nabyła w 2018 r. w wyniku spadkobrania na podstawie aktu poświadczenia dziedziczenia;
• 2/3 udziały w Nieruchomości Wnioskodawczyni nabyła w 2019 r. w wyniku umowy sprzedaży zawartej z pozostałymi spadkobiercami;

Nieruchomość stanowi środek trwały Wnioskodawczyni ujęty w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych.

W toku działalności Wnioskodawczyni od momentu nabycia w 2019 r. przez cały okres użytkowania Nieruchomości ponoszone były wydatki na remonty niestanowiące ulepszenia środka trwałego w myśl przepisów o podatku dochodowym. Kwota wydatków na remonty Nieruchomości nie przekraczała 30% wartości początkowej Nieruchomości. W związku z wydatkami na remonty Nieruchomości Wnioskodawczyni nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Od połowy 2020 r. Nieruchomość była wykorzystywana przez Wnioskodawczynię w ramach prowadzonej działalności gospodarczej poprzez ich oddawanie w odpłatny najem na rzecz osób fizycznych. Odpłatny najem Nieruchomości stanowił czynność opodatkowaną, aczkolwiek podlegającą pod zwolnienie podmiotowe z uwagi nieprzekroczenie przez Wnioskodawczynię progu sprzedaży, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy o VAT.

Wnioskodawczyni w najbliższej przyszłości planuje dokonać sprzedaży całej Nieruchomości, tj. zarówno lokali mieszkalnych, jak i gruntu z nią związanego. W związku z przedstawionym powyżej zdarzeniem przyszłym pojawiły się następujące pytania.

Pytanie

1.  Czy planowane odpłatne zbycie nieruchomości będzie stanowiło po stronie Wnioskodawczyni czynność opodatkowaną VAT korzystającą ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT?

Pani stanowisko w sprawie

Zgodnie z fundamentalnym przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawa o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Aby dogłębnie przeanalizować skutki podatkowe planowanej transakcji, w pierwszej kolejności należy ustalić, czy zbycie Nieruchomości wpisuje się w ustawową definicję dostawy towarów.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Tym „dostawa towarów” jest pojęciem autonomicznym na gruncie prawa podatkowego, niezależne od cywilnoprawnego ujęcia własności, kładące nacisk przede wszystkim na ekonomiczny i faktyczny aspekt przeniesienia władztwa nad rzeczą.

Stosownie natomiast do definicji zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, ilekroć w przepisach jest mowa o towarach rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. W oparciu o tak skonstruowaną, niezwykle szeroką definicję legalną, należy bez cienia wątpliwości przyjąć, że grunt, budynki, jak również wyodrębnione lokale mieszkalne i użytkowe, stanowią towary. Co więcej, zgodnie z utrwalonym stanowiskiem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej oraz jednolitym orzecznictwem polskich sądów administracyjnych, zbycie nawet ułamkowego udziału w prawie własności nieruchomości traktowane jest na gruncie przepisów o VAT jako czynność odpłatnej dostawy towarów.

Biorąc to pod uwagę, transakcja planowana przez Wnioskodawczynię, polegająca na sprzedaży całości Nieruchomości, z punktu widzenia przedmiotowego, stanowi dostawę towarów i co do zasady podlega opodatkowaniu na zasadach określonych w ustawie o VAT. Należy jednak wskazać, i co ma fundamentalne znaczenie dla przedmiotowej sprawy, że nie każda czynność stanowiąca przedmiotowo dostawę towarów podlega automatycznemu opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zgodnie z fundamentalną zasadą podatku od wartości dodanej, aby dana transakcja weszła w ostateczny zakres opodatkowania, musi zostać spełniona kumulatywnie przesłanka o charakterze podmiotowym. Mianowicie, transakcja ta musi zostać wykonana przez podmiot, który w związku z jej realizacją działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług. Definicja podatnika na gruncie podatku VAT została sformułowana w sposób na tyle szeroki, aby uniezależnić ten status od formy prawnej podmiotu.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT: „Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.” Doprecyzowaniem tej normy jest art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, który stanowi, iż działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Co więcej, działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Pojęcie działalności gospodarczej zawarte w ustawie ma charakter uniwersalny i celowościowy. Pozwala ono na objęcie pojęciem „podatnika” wszystkich podmiotów występujących w obrocie profesjonalnym, które wykorzystują swój majątek (niezależnie od jego początkowego przeznaczenia) w sposób ciągły w celach zarobkowych. W doktrynie i orzecznictwie (m.in. TSUE w sprawach C-291/92 Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht oraz C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE) wykształciło się rozróżnienie na tzw. „majątek prywatny” (wykorzystywany wyłącznie do celów osobistych, zaspokojenia potrzeb własnych i rodziny) oraz majątek wykorzystywany gospodarczo. Uznaje się, że zaangażowanie danego składnika mienia do ciągłego przynoszenia pożytków cywilnych trwale wciąga ten składnik do sfery działalności gospodarczej.

W tym miejscu należy wnikliwie przeanalizować charakter prawny czynności najmu.

Zgodnie z dyspozycją art. 659 § 1 KC, przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz. Umowa najmu ma zatem w sposób bezsprzeczny charakter odpłatnego świadczenia wzajemnego.

Ekwiwalentem za świadczenie polegające na czasowym udostępnieniu rzeczy (w tym wypadku Nieruchomości) jest zapłata wynagrodzenia w postaci czynszu. Przenosząc powyższe rozważania cywilnoprawne na grunt prawa podatkowego, należy stwierdzić, że odpłatny najem wypełnia w całości ramy definicyjne odpłatnego świadczenia usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

Oddając Nieruchomość w najem, Wnioskodawczyni zaczęła wykorzystywać ten towar w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Podlega to bezpośrednio pod drugie zdanie art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Wnioskodawczyni, oddając Nieruchomość w odpłatny najem (który rozpoczął się zaraz po zakończeniu okresu ulepszeń w połowie 2020 r. i trwał przez kolejne lata), niewątpliwie wykorzystywała Nieruchomość w celach zarobkowych w sposób wysoce powtarzalny, systematyczny i długotrwały, wykraczając tym samym zdecydowanie poza sferę zwykłego, biernego zarządzania majątkiem prywatnym.

Znajduje to bezpośrednie potwierdzenie chociażby w wyroku Trybunału Sprawiedliwości z 4 grudnia 1990 r. w sprawie C-186/89 W.N. Van Tiem, w którym Trybunał orzekł, że wynajem nieruchomości dla uzyskiwania stałego dochodu jest z samej swej natury działalnością gospodarczą, oraz w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 13 listopada 2012 r., sygn. akt I FSK 1805/11, gdzie podkreślono, że długotrwała dzierżawa stanowi działalność gospodarczą. W celu ustalenia czy dana czynność podlega pod opodatkowanie VAT konieczne jest również zbadanie, czy transakcja może korzystać ze zwolnienia z podatku. Zastosowanie zwolnienia od podatku stanowi odstępstwo od generalnej zasady powszechności i równości opodatkowania, wobec czego przepisy normujące te zwolnienia należy interpretować w sposób ścisły i precyzyjny.

Kluczowym, systemowym mechanizmem dla oceny konsekwencji podatkowych sprzedaży używanych obiektów budowlanych jest przepis art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zgodnie z którym: „1.Zwalnia się od podatku: 10) dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata”.

Z tak sformułowanego uregulowania wynika wprost zasada ogólna: dostawa budynków i lokali w systemie podatku VAT jest co do zasady zwolniona od opodatkowania. Od tej fundamentalnej zasady ustawodawca przewidział dwa niezwykle istotne i rygorystyczne wyjątki.

Opodatkowaniu (według właściwej stawki podatkowej) podlegają wyłącznie te dostawy, które są realizowane w ramach tzw. „pierwszego zasiedlenia”, ewentualnie te, które mają miejsce w krótkim, maksymalnie dwuletnim oknie czasowym następującym po owym pierwszym zasiedleniu. Decydujące i absolutnie kluczowe dla właściwego zdekodowania skutków podatkowych analizowanego zdarzenia przyszłego jest zatem precyzyjne zdefiniowanie momentu, w którym nastąpiło „pierwsze zasiedlenie” budynku. Pojęcie „pierwszego zasiedlenia” nie odwołuje się do swego potocznego znaczenia, lecz stanowi swoistą definicję legalną określoną w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT.

Zgodnie z tym przepisem, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich: wybudowaniu lub ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej. Innymi słowy, pierwszym zasiedleniem w rozumieniu prawnopodatkowym jest pierwsze zajęcie budynku (lub wyodrębnionej jego części) do jakiegokolwiek prawnego lub faktycznego używania. Może to być wydanie rzeczy do używania osobie trzeciej poprzez zawarcie umowy cywilnoprawnej (np. oddanie w najem, dzierżawę), a także po zmianach przepisów, które doprowadziły ustawodawstwo polskie do zgodności z prawem unijnym rozpoczęcie fizycznego użytkowania danego obiektu na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika lub nawet na cele prywatne (np. zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych). We wszystkich tych przypadkach dochodzi do gospodarczego „skonsumowania” nowo powstałego lub głęboko zmodernizowanego towaru. Przepisy o VAT przewidują, że okres pierwszego zasiedlenia ulega niejako „zresetowaniu” wyłącznie w jednym, ściśle określonym scenariuszu. Chodzi o sytuację, w której podatnik ponosi na obiekt znaczne wydatki z tytułu ulepszenia. Ustawodawca wyznaczył w tym zakresie bardzo rygorystyczny próg kwotowy aby modernizacja wywołała powtórne uformowanie się stanu „pierwszego zasiedlenia”, poniesione wydatki w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym (dotyczące ulepszenia, przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji środka trwałego) muszą przekroczyć aż 30% wartości początkowej danego obiektu (z uwzględnieniem faktu, czy generowały prawo do odliczenia).

Odnosząc te rygorystyczne i precyzyjne normy do opisu zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię, należy wskazać, że Wnioskodawczyni pozyskiwała udziały w Nieruchomości sukcesywnie, a jako właścicielka niewątpliwie ponosiła wydatki na pewne remonty polegające na przywróceniu stanu technicznego Nieruchomości, gdzie remonty nie były kwalifikowane jako ulepszenia w myśl przepisów o podatkach dochodowych a dodatkowo wydatki na remonty nie przekraczały 30% wartości początkowej Nieruchomości.

Co więcej, w związku z ich poniesieniem Wnioskodawczyni nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego uwagi na korzystanie ze zwolnienia podmiotowego oraz wykonywanie wyłącznie działalności zwolnionej. Wobec braku przekroczenia progu kwotowego wynoszącego 30%, pierwotny termin „pierwszego zasiedlenia” Nieruchomości nigdy nie uległ przerwaniu czy odnowieniu trwał on nieprzerwanie od pierwotnego oddania budynku do eksploatacji po jego wybudowaniu. Nieruchomość po remontach została przekazana osobom fizycznym w ramach odpłatnego najmu już w połowie 2020 r., i stan ten trwał trwale oraz nieprzerwanie przez kolejne lata. Taka czynność bezspornie i kategorycznie wyczerpuje znamiona „oddania do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi”, o którym mowa w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT.

Z uwagi na fakt, że planowane zbycie przedmiotowej Nieruchomości ma nastąpić w najbliższej przyszłości (w 2026 r.), od momentu zajęcia lokali upłynął zdecydowanie i bezpowrotnie ponad dwuletni okres wskazany w art. 43 ust. 1 pkt 10) Ustawy o VAT. W związku z tym spełniona jest zarówno negatywna przesłanka niedokonywania zbycia „w ramach” pierwszego zasiedlenia, jak i pozytywna przesłanka upływu co najmniej 2 lat od momentu tego zasiedlenia. Tym samym, z uwagi na bezpośrednie wypełnienie hipotezy przepisu, dostawa części budynkowej (lokali mieszkalnych) Nieruchomości będzie w całości i obligatoryjnie korzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT, które jest wprost przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT.

Badanie ewentualnych subsydiarnych trybów zwolnienia określonych w art. 43 ust. 1 pkt 10a lub art. 43 ust. 1 pkt 2 Ustawy o VAT staje się z tego punktu widzenia całkowicie bezprzedmiotowe, gdyż już podstawowy mechanizm prawny gwarantuje neutralność transakcji.

Końcowo, w analizie podatkowej nie można pominąć statusu gruntu przynależnego do zbywanych lokali i budynku. Kwestię tę w sposób jednoznaczny, kategoryczny i niezbywalny rozstrzyga norma zawarta w art. 29a ust. 8 Ustawy o VAT, zgodnie z którym: „W przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.” Wskazany przepis wprowadza do polskiego systemu podatkowego żelazną, systemową i nieodłączną zasadę, inspirowaną cywilistyczną zasadą superficies solo cedit, w myśl której grunt nierozerwalnie dzieli byt prawny i podatkowy posadowionego na nim obiektu budowlanego z perspektywy podatku od towarów i usług. Innymi słowy, ustawodawca nakazuje, aby do dostawy gruntu (bądź sprzedaży udziału w prawie własności tegoż gruntu lub w prawie jego użytkowania wieczystego) stosować zawsze i wszędzie identyczne reguły opodatkowania, w tym dokładnie te same stawki podatkowe oraz te same ewentualne zwolnienia przedmiotowe, co do głównego przedmiotu dostawy czyli budynków, budowli czy też lokali w nich wyodrębnionych.

W konsekwencji, z uwagi na niepodważalny fakt, że sprzedaż Nieruchomości przez Wnioskodawczynię będzie zwolniona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie naczelnego art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT, z tegoż samego zwolnienia siłą rzeczy oraz na mocy woli ustawodawcy, skorzysta również odpłatne zbycie związanej Nieruchomością części gruntu, na którym przedmiotowa Nieruchomość się znajduje.

Reasumując, planowana w najbliższej przyszłości transakcja, polegająca na odpłatnej sprzedaży całości Nieruchomości, zrealizowana po upływie bezsprzecznie ponad dwóch lat od jej faktycznego pierwszego zasiedlenia (rozumianego jako oddanie w najem bezpośrednio po nabyciu czy też ulepszeniach rzędu poniżej progu 30% wartości) i polegająca na długofalowej eksploatacji majątku w celach zarobkowych, stanowić będzie wprawdzie zdarzenie podlegające pod ramy konstrukcyjne ustawy o VAT, niemniej jednak ze względu na spełnienie wymogów czasowych i technicznych, planowana sprzedaż będzie korzystać z całkowitego zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10.

Stanowisko Wnioskodawczyni w powyższym zakresie potwierdza między innymi:

• interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 7 maja 2025 r. sygn. 0112-KDIL3.4012.111.2025.4.KFK „W związku z tym, że dostawa Budynku będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, dalsza analiza zwolnień ww. czynności - wynikająca z art. 43 ust. 1 pkt 10a i art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy - jest bezzasadna. Podsumowując stwierdzam, że sprzedaż Nieruchomości zabudowanej budynkiem usługowo-mieszkalnym, będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy.”
• interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 18 lutego 2026 r. sygn. 0114-KDIP1-1.4012.996.2025.3.IZ „Jak wynika z wniosku dostawa opisanych we wniosku lokali oraz budynku mieszkalnego nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia, ani w okresie 2 lat od pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy. Najpóźniej do pierwszego zasiedlenia opisanych we wniosku nieruchomości doszło w momencie ich nabycia przez Panią i Pani męża, tj. w latach 2003 - 2017. Jednocześnie wskazała Pani, że opisane we wniosku nieruchomości nie podlegały ulepszeniu w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym. Z uwagi na to, że dla zastosowania zwolnienia od podatku dla dostawy opisanych we wniosku nieruchomości spełnione są warunki określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, analiza przesłanek warunkujących zastosowanie dla tej czynności zwolnienia od podatku VAT wynikających z art. 43 ust. 1 pkt 10a i art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy jest niecelowa.”

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy:

Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy:

W świetle przedstawionych powyżej przepisów, zarówno grunty, jak i budynki i budowle spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług bowiem, aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem był podatnikiem podatku od towarów i usług.

Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza”, na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy:

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W tym miejscu należy podkreślić, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego.

Z opisu sprawy wynika, że jest Pani podatnikiem podatku VAT i prowadzi Pani działalność gospodarczą, której przedmiotem jest praktyka lekarska dentystyczna. Jest Pani właścicielką budynku wielomieszkaniowego wraz z przyległym gruntem, w którym znajduje się pięć lokali mieszkalnych objętych jedną księgą wieczystą. W stosunku do nieruchomości zostały wydane w 2022 r. warunki zabudowy dla inwestycji polegającej na budowie dwóch budynków mieszkalnych jednorodzinnych w ramach zwartej zabudowy. Nieruchomość nabyła Pani:

• 1/3 udziału w nieruchomości w 2018 r. w wyniku spadkobrania na podstawie aktu poświadczenia dziedziczenia;
• 2/3 udziały w nieruchomości w 2019 r. w wyniku umowy sprzedaży zawartej z pozostałymi spadkobiercami.

Nieruchomość stanowi środek trwały Pani działalności i ujęty w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych. Od połowy 2020 r. Nieruchomość była wykorzystywana przez Panią w ramach prowadzonej działalności gospodarczej poprzez ich oddawanie w odpłatny najem na rzecz osób fizycznych. Odpłatny najem nieruchomości stanowił czynność opodatkowaną, podlegającą pod zwolnienie podmiotowe z uwagi na nieprzekroczenie przez Panią progu sprzedaży, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy o VAT.

Pani wątpliwości dotyczą rozstrzygnięcia kwestii, czy sprzedaż nieruchomości będzie stanowiła czynność opodatkowaną podatkiem VAT korzystającą ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Wskazać należy, że umowa najmu jest cywilnoprawną umową nakładającą na strony - zarówno wynajmującego, jak i najemcę - określone przepisami obowiązki.

Jak wynika z art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 1071 ze zm.):

Tak więc najem jest umową dwustronnie zobowiązującą i wzajemną, odpowiednikiem świadczenia wynajmującego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania, jest świadczenie najemcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu.

Zatem umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej rzeczy i stanowi świadczenie wzajemne, należne za używanie rzeczy przez jego najemcę. Charakter stosunku prawnego, jaki kształtuje umowa najmu wskazuje, że ma ona długotrwały charakter, a uzyskiwane korzyści z tego tytułu są w zasadzie stałe.

W kontekście niniejszej sprawy, należy zwrócić uwagę na treść zdania drugiego definicji pojęcia „działalność gospodarcza”, w której mówi się o wykorzystywaniu m.in. towarów w sposób ciągły do celów zarobkowych. Takie wykorzystywanie towarów ma miejsce poprzez oddanie ich w stosunki obligacyjne (najem, dzierżawa, leasing itp.).

Podkreślić należy, że najem stanowi odpłatne świadczenie usług, a zawarcie umowy najmu powoduje wyłączenie nieruchomości z majątku osobistego.

Zatem najem nieruchomości stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i świadczony jest w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, a tym samym podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

W analizowanej sprawie w pierwszej kolejności należy ustalić, czy w odniesieniu do sprzedaży ww. nieruchomości będzie Pani spełniać przesłanki do uznania Pani za podatnika podatku od towarów i usług, w zakresie ww. czynności.

Uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Zgodnie z Pani wskazaniem, jest Pani czynnym podatnikiem podatku VAT, prowadzącym jednoosobową działalność gospodarczą. Sprzedawana nieruchomość wpisana została do ewidencji środków trwałych prowadzonej przez Panią działalności. Od połowy 2020 r. nieruchomość była wynajmowana w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Zatem należy zauważyć, że nieruchomość zabudowana nie była wykorzystywana w celu zaspokojenia Pani potrzeb osobistych, lecz była wykorzystywana w Pani działalności gospodarczej. Tym samym, planowana sprzedaż ww. nieruchomości nie będzie stanowiła czynności rozporządzania majątkiem prywatnym.

W związku z powyższym dojdzie do sprzedaży majątku należącego do Pani przedsiębiorstwa, a tym samym, przy dostawie przedmiotowej nieruchomości, będzie Pani podatnikiem podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącym działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Sprzedaż będzie dotyczyła składnika majątku prowadzonej przez Panią działalności gospodarczej, a dostawa nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, jako odpłatna dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

W treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział dla niektórych czynności zwolnienie od podatku.

Zwolnienie od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Odnosząc się do kwestii sposobu opodatkowania gruntów zabudowanych należy wskazać, że dla sprzedaży nieruchomości zabudowanych budynkami, budowlami lub ich częściami ustawodawca przewidział możliwość zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 10, art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

I tak, na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich powstało pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata.

Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

Zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy:

Z powyższego przepisu wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie nieruchomości do używania. „Pierwsze zasiedlenie” budynku lub jego części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynku oddano go w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika - bowiem w obydwu przypadkach doszło do korzystania z budynku.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy:

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

W tym miejscu należy nadmienić, że dla dostawy nieruchomości, które nie spełniają przesłanek do objęcia ich zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub 10a ustawy ustawodawca przewidział możliwość zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy, w myśl którego:

Co do zasady zatem, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu na analogicznych zasadach jak opodatkowane są budynki/budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu korzysta ze zwolnienia od podatku.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do konkluzji, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z kilku podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie ww. obiektów.

Należy bowiem zauważyć, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie podatnik uprawniony będzie do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter świadczonych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

W tym miejscu należy wskazać, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „budynku”. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 524 ze zm.).

W myśl art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane:

Odnosząc się do planowanej sprzedaży budynku znajdującego się na gruncie, należy zauważyć, że decydujące dla rozstrzygnięcia, czy w analizowanej sprawie dla opisanej dostawy zastosowanie znajdzie zwolnienie z opodatkowania jest rozstrzygnięcie kwestii, czy i kiedy względem tego budynku nastąpiło pierwsze zasiedlenie.

Z opisu sprawy wynika, że nieruchomość została nabyta w drodze darowizny i umowy sprzedaży. Na nieruchomości znajduje się budynek wielomieszkaniowy wraz z przyległym gruntem, na którym usytuowanych jest pięć lokali mieszkalnych objętych jedną księgą wieczystą. W toku działalności od momentu nabycia w 2019 r. przez cały okres użytkowania nieruchomości ponoszone były wydatki na remonty niestanowiące ulepszenia środka trwałego w myśl przepisów o podatku dochodowym. Kwota wydatków na remonty nieruchomości nie przekraczała 30% wartości początkowej nieruchomości. W związku z wydatkami na remonty nieruchomości nie przysługiwało Pani prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Analiza przedstawionych we wniosku okoliczności sprawy oraz treści powołanych przepisów prawa prowadzi do wniosku, że sprzedażą będzie objęta nieruchomość zabudowana budynkiem, w stosunku do którego doszło już do pierwszego zasiedlenia i od momentu pierwszego zasiedlenia do planowanej sprzedaży upłynął okres dłuższy niż 2 lata. Ponadto w ostatnich 2 latach przed planowaną sprzedażą nie ponosiła Pani nakładów na ulepszenie stanowiących co najmniej 30% wartości początkowej budynku. Zatem do sprzedaży ww. budynku należy zastosować zwolnienie z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Na podstawie art. 29a ust. 8 ustawy również sprzedaż gruntu, na którym posadowiony jest budynek, będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie ww. przepisu.

Jak już wyżej wskazano, możliwość zastosowania zwolnienia wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy jest tylko w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Skoro w niniejszej sprawie zastosowanie będzie miało zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, to badanie możliwości zastosowania zwolnienia od podatku na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10a i pkt 2 ustawy jest bezzasadne.

Tym samym, Pani stanowisko (w zakresie pytania nr 2 oznaczonego we wniosku) należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja rozstrzyga w zakresie podatku VAT, natomiast w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 622). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Pani do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·      Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.