0114-KDIP4-1.4012.777.2021.11.S.RMA

Interpretacja indywidualna po wyroku sądu

- stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

1.  ponownie rozpatruję sprawę Państwa wniosku z 23 grudnia 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej - uwzględniam przy tym wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 7 grudnia 2022 r. sygn. akt III SA/Wa 1424/22 (data wpływu prawomocnego orzeczenia - 2 czerwca 2026 r.), potwierdzony wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z 28 stycznia 2026 r. sygn. akt I FSK 587/23 (data wpływu 14 kwietnia 2026 r.); i

2.  stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

23 grudnia 2021 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy zwolnienia od podatku nabywanych usług zarządzania ryzykiem zakładów bukmacherskich. Uzupełnili go Państwo pismem z 7 sierpnia 2026 r. - w odpowiedzi na wezwanie. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

(...) Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w (...) (dalej: Spółka) jest spółką kapitałową prawa polskiego i zarejestrowanym podatnikiem VAT w Polsce. Spółka prowadzi działalność w zakresie urządzania gier hazardowych - zakładów wzajemnych. Spółka prowadzi działalność na podstawie dwóch zezwoleń Ministra Finansów, o których mowa w art. 8 ust. 3 oraz art. 32 ust. 2 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (t. j. Dz. U. z 2020 r. poz. 2094 ze zm.; dalej: UGH). Udzielone Spółce zezwolenia obejmują zarówno działalność w stacjonarnych punktach przyjmowania zakładów wzajemnych oraz przez sieć internet.

Spółka jest również podatnikiem podatku od gier, o którym mowa w Rozdziale 7 UGH. Zgodnie z art. 71 ust. 2 pkt 1 UGH, przedmiotem opodatkowania podatkiem od gier jest w szczególności urządzanie gier hazardowych, z wyłączeniem urządzania loterii promocyjnych, loterii fantowych i gry bingo fantowe, o których mowa w art. 7 ust. 1a, oraz urządzania pokera rozgrywanego w formie turnieju gry pokera.

Istota usług świadczonych przez Spółkę

Podstawową usługą świadczoną przez Spółkę jest urządzanie zakładów bukmacherskich polegających na odgadywaniu przez uczestników zaistnienia różnych zdarzeń (w szczególności wyników rywalizacji sportowej, ale również zdarzeń wirtualnych). W zakładach tego rodzaju uczestnicy wpłacają stawki, a wysokość wygranych zależy od umówionego między przyjmującym zakład (w tym przypadku Spółką) a uczestnikiem stosunku tej stawki do wygranej (kursu).

Spółka w swojej ofercie dostępnej w punktach stacjonarnych i na stronie internetowej prezentuje zdarzenia, które mogą być przedmiotem zakładu. Wynik każdego zdarzenia w ofercie posiada przypisany kurs, który służy do obliczenia ewentualnej wygranej uczestnika.

Spółka umożliwia, w szczególności, typowanie wyników rywalizacji sportowej w Polsce i za granicą w szeregu dyscyplinach sportowych takich jak piłka nożna, siatkówka, tenis, koszykówka, tenis stołowy, baseball, snooker.

Przebieg zakładu

Przebieg zakładów regulowany jest szczegółowo przez stosowane przez Spółkę i zatwierdzone przez Ministra Finansów regulaminy zakładów wzajemnych (w tym Regulamin internetowych zakładów wzajemnych oraz Regulamin zakładów wzajemnych w punktach stacjonarnych) zgodnie z udzielonymi zezwoleniami. Spółka przedstawia syntetyczny opis przebiegu zakładu w oparciu o regulaminy.

W praktyce uczestnik w punkcie stacjonarnym oraz na stronie internetowej ma dostęp do listy zdarzeń, których wynik może wytypować wraz z informacją o ustalonych przez Spółkę kursach. Na tej podstawie decydując się na zakład, wybiera zdarzenie, którego wynik chce wytypować oraz dysponuje stawkę, jaką chce wpłacić za zakład.

Po dokonaniu tych czynności i wpłaceniu stawki (w przypadku zakładu internetowego stawka jest pobierana z przedpłaconego konta rozliczeniowego prowadzonego przez Spółkę, natomiast w przypadku zakładu w punkcie stacjonarnym uczestnik wpłaca stawkę) uczestnik otrzymuje potwierdzenie zawarcia zakładu (kupon). Potwierdzenie zawiera unikatowy numer, datę i czas zawarcia zakładu, wskazanie zdarzenia (zdarzeń), typowany wynik (wyniki), stawkę, kurs oraz potencjalną wygraną (uwzględniającą stawkę pomniejszoną o podatek o wartość podatku od gier i kurs).

Po zakończeniu zdarzenia na stronie internetowej Spółki oraz w punkcie stacjonarnym, na podstawie oficjalnych źródeł publikowany jest wynik zdarzenia. Po ogłoszeniu wyników wszystkich zdarzeń, których dotyczył zakład i ich publikacji na stronie internetowej Spółki oraz w punkcie stacjonarnym, kupon automatycznie uzyskuje status wygrany (jeżeli uczestnik prawidłowo wytypował wynik zdarzeń) lub przegrany (jeżeli uczestnik nieprawidłowo wytypował wynik zdarzeń).

W przypadku prawidłowego wytypowania wyniku zdarzeń uczestnikowi przysługuje prawo do wygranej, która jest rejestrowana w przypadku zakładów internetowych na koncie rozliczeniowym uczestnika prowadzonym przez Spółkę. Uczestnik może wypłacić tę kwotę lub przeznaczyć ją na kolejne zakłady. W przypadku zakładu w punkcie stacjonarnym, stawka jest wypłacana po przedstawieniu kuponu.

Ustalanie kursów (szacowanie prawdopodobieństwa zdarzeń)

Jednym z kluczowych elementów działalności w zakresie zakładów bukmacherskich jest właściwe ustalanie, czy oferować zakład na dane zdarzenie (ew. czy zakłady na dane zdarzenie powinny być limitowane) oraz określenie kursów dla danego zdarzenia. Inaczej niż w przypadku zakładów wzajemnych - totalizatora, gdzie uczestnicy rywalizują bezpośrednio ze sobą nawzajem (wygrana jest tam wprost uzależniona od puli wpłaconych przez wszystkich graczy stawek), w przypadku zakładów bukmacherskich uczestnik „rywalizuje” bezpośrednio z podmiotem prowadzącym te zakłady w oparciu o ustalony przez ten podmiot kurs. Kurs ten odzwierciedla wyliczone przez podmiot prowadzący zakłady prawdopodobieństwo wystąpienia określonego wyniku danego zdarzenia z uwzględnieniem zachowań pozostałych uczestników. W uproszczeniu, im niżej taki podmiot ocenia prawdopodobieństwo wystąpienia danego wyniku i im rzadziej uczestnicy obstawiają ten wynik, tym wyższy kurs jest na ten wynik oferowany.

Kurs powinien być ustalony na tak wysokim poziomie, aby był atrakcyjny dla uczestników. Należy wskazać, że uczestnik, który ma do wyboru kilka firm bukmacherskich, które oferują taki sam zakład, prawdopodobnie wybierze ten podmiot, który oferuje najwyższy kurs za określony wynik zdarzenia.

Z drugiej strony, niewłaściwe (zbyt wysokie) określenie kursu przez podmiot prowadzący zakład może skutkować nierentownością tego podmiotu.

Zarządzanie ryzykiem zakładów bukmacherskich

Biorąc pod uwagę wymagania rynkowe, Spółka oferuje bardzo szeroki wachlarz zdarzeń (w tym również zagranicznych) do typowania, co oznacza, że nie jest w stanie samodzielnie analizować ryzyk dla wszystkich oferowanych zdarzeń.

Z tego względu działalność Spółki opiera się o nabywane od wyspecjalizowanych podmiotów zewnętrznych usługi zarządzania ryzykiem zakładów bukmacherskich. Usługodawcą są w tym przypadku podmioty nieposiadające siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce.

Wynikiem usług zarządzania ryzykiem zakładów bukmacherskich jest przekazanie przez usługodawców Spółce sugestii w zakresie oferowania zakładów (tzn. stanowiska, czy Spółka powinna w ogóle oferować zakład na dane zdarzenie i czy zdarzenie powinno być ewentualnie objęte limitem zakładów), oferowanych kursów (propozycji takich kursów) i ewentualnie wycofania lub przywrócenia oferty na dany zakład. Ponadto, w przypadku części zdarzeń, usługi te obejmują analizę trwających wydarzeń sportowych, umożliwiając zawieranie zakładów „na żywo” w trakcie trwania zdarzenia w oparciu o stale aktualizowane sugestie kursów.

Usługi zarządzania ryzykiem zakładów bukmacherskich obejmują dodatkowo przekazywanie informacji o wynikach wydarzeń sportowych (w tym informacje „na żywo” o trwających wydarzeniach), statystyki, które Spółka może publikować na swojej stronie i wykorzystywać do własnych analiz.

Świadczenie tego typu usług wymaga specjalistycznej wiedzy dotyczącej zdarzeń będących przedmiotem zakładów wzajemnych, ale również zachowań uczestników.

W celu budowania własnej przewagi konkurencyjnej, ograniczania ryzyka zakładów bukmacherskich i zwiększania ich rentowności, Spółka posiada również wewnętrzny zespół analizy ryzyka, którego zadaniem jest w szczególności weryfikowanie wyników nabywanych usług zarządzania ryzykiem, ale również samodzielne obliczenie prawdopodobieństwa wystąpienia danego wyniku (między innymi na podstawie danych historycznych i wiedzy specjalistycznej o danej dyscyplinie sportu). Dodatkowo zadaniem tego zespołu jest analiza zachowania graczy, czego celem jest równoważenie potencjalnych negatywnych skutków dużej liczby zakładów na określony wynik. Może to polegać na limitowaniu (w tym wyłączaniu) możliwości zawierania określonego zakładu lub motywowaniu uczestników do zawierania zakładu na wynik przeciwny poprzez odpowiednią modyfikację kursów.

Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Spółka korzysta z więcej niż jednego dostawcy usług zarządzania ryzykiem zakładów wzajemnych, a zatem zawarła (i zamierza zawrzeć) więcej niż jedną umowę w tym zakresie. Jednak każdorazowo Spółka wraz z usługą podstawową nabywa również usługę informowania o wynikach zdarzeń sportowych, a nabywane przez Spółkę usługi zarządzania ryzykiem zakładów bukmacherskich wraz z towarzyszącym im przekazywaniem informacji o wynikach wydarzeń sportowych oraz statystyk wynikają z jednej, kompleksowej umowy (bądź umów ramowych dotyczących danego pakietu usług) zawartej z danym podmiotem zewnętrznym.

W ramach standardowych pakietów usług zarządzania ryzykiem dostarczanych przez kontrahentów zewnętrznych, usługa ta obejmuje również przekazywanie informacji o wynikach wydarzeń sportowych oraz statystyk. Informacje te stanowią integralną część procesu zarządzania ryzykiem oraz obsługi zakładu na każdym etapie jego cyklu (od oceny ryzyka po rozliczenie wygranej).

Spółka nie ma możliwości ani uzasadnionej potrzeby gospodarczej wyodrębnienia i zakupu samych usług zarządzania ryzykiem bez dostępu do wyników wydarzeń sportowych. Dostęp do wyników sportowych jest technicznie i biznesowo niezbędny do rozliczenia zawartych zakładów (ustalenia, czy klient wygrał, czy przegrał). Bez oferty zakładów oraz konieczności ich późniejszego rozliczenia same wyniki sportowe są dla Spółki całkowicie bezużyteczne.

Zasadą jest, że wynagrodzenie płacone na rzecz podmiotu zewnętrznego obejmuje jedną łączną kwotę (całość nabywanego świadczenia) i nie jest odrębnie kalkulowane ani wyszczególniane na fakturach/w umowach w odniesieniu do informacji o wynikach wydarzeń sportowych czy statystyk. Wyniki sportowe nie stanowią odrębnie wycenianego składnika wynagrodzenia.

Informacje o wynikach wydarzeń sportowych wykorzystywane są przede wszystkim przez Spółkę do podejmowania decyzji o zaprzestaniu udostępniania zakładów na dane wydarzenie (lub zmianie kursów w ofercie w trakcie trwania wydarzeń), automatycznego rozliczania zawartych zakładów oraz informowania klientów o rozstrzygnięciu zawartego przez nich zakładu (uzyskaniu statusu kuponu jako wygrany lub przegrany). Wyniki te nie są prezentowane odrębnie jako samodzielny, publiczny serwis informacyjny czy portal wiadomości sportowych. Zasadą jest wykorzystywanie wyników wyłącznie do rozliczania zakładów i ustalania wygranych, przy czym dopuszcza się pojedyncze sytuacje, w których wybrane wyniki lub podstawowe statystyki są prezentowane odrębnie przy danej ofercie zakładu w celu ułatwienia klientowi oceny sytuacji i podjęcia decyzji o typowaniu.

Jedynie w przypadku udostępniania oferty zakładów live (tj. w trakcie trwania wydarzenia sportowego) możliwe jest prezentowanie w serwisie Spółki wyniku trwającego wydarzenia w celu umożliwienia klientowi oceny opłacalności potencjalnego zawarcia zakładu i uzasadnienia kursów.

Informacje te nie są wykorzystywane w żaden inny sposób wykraczający poza proces urządzania, prowadzenia i rozliczania zakładów wzajemnych oraz zarządzania ryzykiem z tym związanym.

Własne analizy Spółki (prowadzone przez wewnętrzny zespół analizy ryzyka) służą wyłącznie celom związanym z podstawową działalnością bukmacherską Spółki. Są wykorzystywane do weryfikacji trafności proponowanych kursów, podejmowania decyzji o zaprzestaniu oferowania lub zmianie warunków oferowania danego wydarzenia w ofercie live, szacowania prawdopodobieństwa zdarzeń, analizy zachowań graczy (np. nakładania limitów na zakłady) oraz równoważenia ryzyka i zapewniania rentowności oferty gier hazardowych.

Pytanie

Czy w świetle opisanego stanu faktycznego/zdarzenia nabywane przez Spółkę usługi zarządzania ryzykiem zakładów bukmacherskich podlegają zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 15 ustawy o VAT?

Państwa stanowisko w sprawie

W świetle opisanego stanu faktycznego/zdarzenia nabywane przez Spółkę usługi zarządzania ryzykiem zakładów bukmacherskich podlegają zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 15 ustawy o VAT.

Uwagi wprowadzające

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy o VAT, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT, podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

a)    usługodawcą jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, a w przypadku usług, do których stosuje się art. 28e, podatnik ten nie jest zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4,

b)    w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b - usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4.

Zatem w przypadku nabywania przez Spółkę usług zarządzania ryzykiem zakładów bukmacherskich od podmiotów nieposiadających siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce, Spółka jest podatnikiem VAT z tego tytułu.

Literalna wykładnia zwolnienia

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 15 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku, działalność w zakresie gier hazardowych podlegającą przepisom o grach hazardowych.

W tym kontekście należy wskazać, że w myśl art. 1 ust. 1 UGH, ustawa określa warunki urządzania gier hazardowych i zasady prowadzenia działalności w tym zakresie oraz zasady opodatkowania podatkiem od gier hazardowych. Na podstawie art. 1 ust. 2 UGH, grami hazardowymi są w szczególności zakłady wzajemne. Zgodnie z art. 2 ust. 2 pkt 2 UGH, zakładami wzajemnymi są zakłady o wygrane pieniężne lub rzeczowe, polegające na odgadywaniu zaistnienia różnych zdarzeń, w tym zdarzeń wirtualnych, w których uczestnicy wpłacają stawki, a wysokość wygranych zależy od umówionego, między przyjmującym zakład a wpłacającym stawkę, stosunku wpłaty do wygranej - bukmacherstwo.

Wskazać należy, że art. 43 ust. 1 pkt 15 ustawy o VAT odnosi się do „działalności w zakresie gier hazardowych”, co jest pojęciem szerszym od samego urządzania gier hazardowych. W ocenie Spółki nie budzi wątpliwości, że podmioty świadczące usługi zarządzania ryzykiem zakładów bukmacherskich prowadzą działalność „w zakresie gier hazardowych”.

Co więcej, działalność ta stanowi integralną i kluczową część działalności podlegającej przepisom o grach hazardowych. W szczególności oznacza to, że popełnienie błędu przez podmiot świadczący usługę analizy ryzyka może skutkować, na gruncie UGH i zatwierdzonych na podstawie tej ustawy regulaminów, zmianą lub unieważnieniem już zawartego zakładu przez podmiot organizujący zakłady wzajemne.

Znajduje to potwierdzenie w treści regulaminów zakładów wzajemnych zatwierdzonych przez Ministra Finansów, w których wskazano, że: „W przypadku oczywistych błędów, które powstały przy wprowadzaniu lub określaniu kursów dla oferowanych Zdarzeń, a których oczywistość wystąpienia można stwierdzić ponad wszelką wątpliwość (np. omyłkowa zmiana kursu lub ewidentny błąd przy wprowadzaniu kursów do oferty Zdarzeń) Spółka zastrzega sobie prawo do skorygowania błędu dla zawartych Zakładów zawierających taki błąd i obliczenia oraz realizacji przysługującej wygranej na podstawie właściwego, poprawnego kursu”.

Regulamin (zatwierdzony przez Ministra Finansów na podstawie UGH) wprost pozwala na zmianę zakładu w trakcie jego trwania również, jeżeli podmiot zewnętrzny dostarczający Spółce dane analityczne popełni błąd przy wprowadzaniu ich do systemów Spółki.

Warto w tym miejscu wskazać, że Sąd Apelacyjny w Warszawie, w wyroku z dnia 1 sierpnia 2013 r., sygn. VI ACa 63/13, wskazał, że: „Z uwagi na szczególne unormowania zawarte w ustawie z 2009 r. o grach hazardowych, w szczególności ustawowe związanie zarówno organizatora, jak i uczestników loterii treścią regulaminu, wyłączone jest stosowanie do postanowień regulaminu zatwierdzanego w drodze decyzji administracyjnej przepisów kodeksu cywilnego dotyczącego klauzul abuzywnych. W tym zakresie ustawodawca zastąpił bowiem kontrolę zarówno dokonywaną in concreto, jak i kontrolę abstrakcyjną dokonywaną przez Sąd Ochrony Konkurencji i Konsumentów kontrolą administracyjną, ograniczającą się do zgodności z przepisami prawa, w tym szczególnie z przepisami ustaw”.

Przenosząc wskazany powyżej pogląd bezpośrednio na rolę podmiotu świadczącego usługę zarządzania ryzykiem na rzecz podmiotu organizującego zakłady wzajemne, Sąd Rejonowy dla Łodzi-Widzewa w Łodzi, w wyroku z dnia 24 października 2018 r., sygn. VIII C 2202/17, wskazał, że: „Regulamin (...) został zaakceptowany przez Ministra Finansów. Zatwierdzanie treści Regulaminu przez Ministra Finansów powoduje z natury rzeczy, że postanowienia zawarte w Regulaminie nie mogą być uzgadniane indywidualnie z każdym klientem z osobna, co wyklucza przyjęcie konstrukcji klauzul abuzywnych w odniesieniu do postanowień Regulaminu. Pozwany mógł anulować sporny zakład powołując się na cytowany powyżej zapis Regulaminu, uznając że przy wprowadzaniu danych do systemu informatycznego (...) miał miejsce oczywisty błąd, skoro kursy dla typowanego przez powoda zdarzenia zostały błędnie oznaczone (zamienione) przez dostawcę ((...)) i błędnie wprowadzone do oferty pozwanego - zdecydowanym faworytem meczu była drużyna (...)”.

Co więcej podmiot świadczący usługę analizy ryzyka w przypadku urządzania gier hazardowych przez sieć Internet jest zobowiązany, zgodnie z art. 15d ust. 3 UGH i przepisów wykonawczych wydanych na ich podstawie do archiwizacji wszelkich danych związanych z urządzaną grą hazardową, a zatem również danych przekazywanych do systemów Spółki przez podmiot świadczący usługę w zakresie analizy ryzyka. W ocenie Spółki nie ma tu znaczenia, że podmiot świadczący usługę ryzyka sam nie ma obowiązku posiadania zezwolenia na prowadzenie gier hazardowych. Wskazane zwolnienie nie ma bowiem charakteru podmiotowego i nie jest uwarunkowane posiadaniem zezwolenia.

Należy zauważyć, że działalność ta jest elementem składowym specyficznym (unikalnym) dla urządzania zakładów bukmacherskich objętych treścią art. 2 ust. 2 pkt 2 UGH. Działalność w zakresie zarządzania ryzykiem wymaga specjalistycznej wiedzy dotyczącej rynku zakładów bukmacherskich, specyficznych umiejętności (np. analizy danych, obliczania prawdopodobieństwa wystąpienia danego wyniku) i doświadczenia w tym zakresie. Warto zauważyć, że ustalenie kursu stanowi wręcz niezbędny element - essentialia negotii umowy zakładu wzajemnego.

Wykładnia prawa UE

Dodatkowo, art. 43 ust. 1 pkt 15 ustawy o VAT stanowi implementację do polskiego porządku prawnego art. 135 ust. 1 lit. i Dyrektywy VAT, zgodnie z którym państwa członkowskie zwalniają zakłady, loterie i inne gry losowe lub hazardowe, z zastrzeżeniem warunków i ograniczeń określonych przez każde państwo członkowskie.

W ocenie Spółki, w świetle art. 135 Dyrektywy VAT, odwołać się należy do orzecznictwa dotyczącego tego artykułu. W pierwszej kolejności wskazać należy, że TSUE w wyroku z dnia 5 czerwca 1997 r. w sprawie C-2/95Sparekassernes Datacenter (SDC) wskazał, że:

„Punkty 3 oraz 5 art. 13 część B lit. d) szóstej dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich dotyczących podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku, powinny być interpretowane w taki sposób, aby zwolnienie było uzależnione od dokonania transakcji przez określony rodzaj instytucji, przez określony rodzaj osoby prawnej lub od dokonania transakcji całkowicie lub częściowo za pomocą środków elektronicznych lub manualnie.

Zwolnienie przewidziane w pkt 3 i 5 art. 13 część B lit. d) szóstej dyrektywy nie jest uzależnione od tego, czy usługa była wykonana przez instytucję, która ma relacje prawne z odbiorcą końcowym. Fakt, że transakcja podlegająca tym przepisom jest wykonana przez osobę trzecią, ale z punktu widzenia końcowego odbiorcy wydaje się być usługą wykonaną przez bank, nie wyklucza objęcia jej zwolnieniem.

Punkt 3 art. 13 część B lit. d) szóstej dyrektywy należy interpretować w taki sposób, że transakcje dotyczące płatności i transferów oraz transakcji dotyczących akcji, udziałów w spółkach lub stowarzyszeniach, długów i innych papierów wartościowych obejmują transakcje dokonywane przez centrum obsługi danych, jeśli transakcje te mają odrębny charakter i są właściwe i niezbędne dla zwolnionych transakcji”.

W ocenie Spółki w konstrukcji zwolnień dla usług finansowych, do których odnosił się wyrok w sprawie C-2/95 i hazardowych istnieją bardzo istotne podobieństwa (w szczególności zwolnienia te określone są w tym samym artykule 135 Dyrektywy VAT, mają podobnie funkcjonalny charakter i posiadają podobną genezę - w przypadku wszystkich tych usług istnieje trudność w ustaleniu podstawy opodatkowania), które wskazywałyby na możliwość odpowiedniego zastosowania tego wyroku w niniejszej sprawie.

W ocenie Spółki również w przypadku usług hazardowych aktualne jest stanowisko wyrażone przez TSUE, że zwolnienie obejmuje przedmiot (w tym przypadku zakłady), a nie określony podmiot. Zatem w tym przypadku bez znaczenia pozostaje, czy podmiot świadczący usługę posiada określony status (np. posiada odpowiednie zezwolenie MF). Tym samym fakt, że usługa zarządzania ryzykiem zakładów bukmacherskich nie jest świadczona bezpośrednio przez podmiot posiadający zezwolenia MF na urządzanie zakładów wzajemnych nie oznacza automatycznie, że działalność ta nie może korzystać ze zwolnienia (szczególnie, że warunek posiadania zezwolenia nie wynika również z polskiej ustawy).

Ponadto, w ocenie Spółki aktualne pozostają też rozważania dotyczące braku konieczności relacji podmiotu świadczącego usługę z odbiorcą końcowym. Niewątpliwie z punktu widzenia klienta wysokość kursu stanowi integralną część zakładu wzajemnego (jest warunkiem zaistnienia zakładu) niezależnie od tego, że rolę w tym zakresie pełni podmiot trzeci, z którym klient nie posiada relacji umownej.

Wreszcie wskazać należy, że ocena ryzyka jest immanentną i kluczową częścią usługi hazardowej, która jest niezbędna i właściwa dla działalności w zakresie zakładów wzajemnych. Bez tej usługi działalność bukmacherska byłaby niemożliwa. Nie są to tylko usługi techniczne, lecz należące do istoty działalności bukmacherskiej.

Wskazać należy, że z funkcjonalnego punktu widzenia usługi zarządzania ryzykiem zakładów bukmacherskich są tożsame z usługami oceny zdolności kredytowej potencjalnego pożyczkobiorcy. Obie te usługi służą ograniczeniu ryzyka podmiotu świadczącego usługi zwolnione. Nie budzi zaś wątpliwości w orzecznictwie organów podatkowych i sądów, że ocena zdolności kredytowej jest zwolniona z VAT.

Przykładowo w wyroku z dnia 8 maja 2012 r., sygn. I SA/Kr 67/12, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie stanął na stanowisku, że „(...) działania Banku polegające na tworzeniu, a przede wszystkim wykorzystaniu modeli ratingowych i scoringowych, trudno uznać za Ministerstwem Finansów za usługi, które nie obejmuje funkcji charakterystycznych dla usługi zwolnionej od podatku VAT świadczonej przez Bank. Niosą one w sobie istotne cechy takiej działalności, dotykające jej istoty (jądra), swoiste essentialia jakim jest udzielanie kredytów i pożyczek. Są to przecież działania charakterystyczne dla działalności bankowej na co sam Bank zwrócił uwagą odwołując się do przepisów Prawa bankowego”.

Podobnie Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 8 stycznia 2021 r., nr 0114-KDIP4-3.4012.526.2020.2.EK, wskazał, że: „czynność polegająca na ocenie zdolności kredytowej potencjalnego pożyczkobiorcy spełnia warunki upoważniające do zastosowania zwolnienia od podatku wymienionego w art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy, gdyż stanowi element usługi finansowej, ma odrębny charakter od usługi finansowej, ale jest też niezbędna do jej wykonania oraz właściwa w znaczeniu specyficzna (specyficzny - właściwy wyłącznie dla danej osoby, danego przedmiotu czy zjawiska)”.

Podobne stanowisko prezentowane jest w orzecznictwie również w stosunku do usług oceny ryzyka ubezpieczeniowego. W szczególności Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 2 lipca 2013 r., sygn. I FSK 675/13, wskazał, że: „sporne usługi należy uznać za element właściwy do wykonania usługi ubezpieczeniowej, gdyż realizowana przez Spółkę organizacja procesu służącego ocenie ryzyka ubezpieczeniowego przed zawarciem umowy ubezpieczenia przez zakład ubezpieczeń, która to ocena stanowi część usługi ubezpieczeniowej, jest elementem nie tylko niezbędnym do wykonania tej części usługi ubezpieczeniowej, lecz także <<specyficznym i istotnym>> do właściwego jej wykonania, wpisującym się w ciąg czynności, które z perspektywy klienta są postrzegane jako fragment świadczonej przez zakład ubezpieczeń usługi ubezpieczeniowej. Nie można zatem podzielić poglądu organu podatkowego, że czynności te nie obejmują funkcji charakterystycznych dla usługi ubezpieczeniowej zwolnionej od VAT, świadczonej przez zakład ubezpieczeniowy, który dostarcza swoim klientom ochrony ubezpieczeniowej w ramach polisy ubezpieczeniowej. W sytuacji bowiem, gdy czynności te służą ocenie ryzyka ubezpieczeniowego, realizują cele zasadniczej usługi ubezpieczeniowej, gdyż pozostając elementem procesu tej oceny, wraz z tym procesem, powodują <<spełnienie specyficznych i istotnych funkcji transakcji ubezpieczeniowej>>, prowadząc do zawarcia umowy ubezpieczenia, z ustaleniem m.in. właściwej stawki, wielkości składek itp.”. Jakkolwiek orzeczenie to dotyczy bezpośrednio art. 43 ust. 13 ustawy o VAT (uchylonego), to jednak w ocenie Spółki pozostaje aktualne również na gruncie obecnego stanu prawnego w świetle wskazanego powyżej orzecznictwa TSUE.

Zasada neutralności podatkowej

Wreszcie, w ocenie Spółki należy odnieść się do zasady neutralności podatkowej. W orzecznictwie TSUE przyjmuje się, że zasada neutralności podatkowej, będąca podstawową zasadą wspólnego systemu podatku VAT, stoi na przeszkodzie, po pierwsze, temu, by świadczenie podobnych usług, które tym samym są względem siebie konkurencyjne, było traktowane w odmienny sposób z punktu widzenia podatku VAT, a po drugie, temu, by przedsiębiorcy, którzy dokonują takich samych transakcji, byli traktowani odmiennie w zakresie poboru podatku VAT (por. wyrok TSUE z dnia 29 października 2009 r. w sprawie C-29/08 SKF).

Wskazać należy w tym miejscu, że biorąc pod uwagę znaczenie zarządzania ryzykiem dla rynku zakładów wzajemnych, największe podmioty działające na tym rynku mają rozbudowane wewnętrzne działy zarządzania ryzykiem. W praktyce, biorąc pod uwagę skalę ich działalności, koszt nabywania tego typu usług od podmiotów zewnętrznych jest znacząco niższy niż w przypadku podmiotów, które prowadzą działalność tylko na rynku polskim.

Spółka jako podmiot lokalny nie ma możliwości porównywalnego rozbudowania wewnętrznej analityki i dzielenia kosztów usług zewnętrznych pomiędzy różne rynki, na których działa, choćby dlatego, że skala działalności Spółki na rynkach zagranicznych nie jest, póki co, znacząca.

W konsekwencji Spółka musi nabyć tego typu usługi na zewnątrz i w całości ponosić koszty takich usług. Tym samym zawężająca wykładnia wskazanego zwolnienia prowadziłaby do powiększenia przewagi podmiotów działających w skali globalnej nad lokalnym podmiotem, działającym na rynku polskim. W ocenie Spółki taka wykładnia byłaby zatem nie do pogodzenia ze wskazaną zasadą neutralności.

Biorąc pod uwagę powyższe, w ocenie Spółki usługi zarządzania ryzykiem zakładów bukmacherskich są objęte zakresem zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 15 ustawy o VAT.

Interpretacja indywidualna

Rozpatrzyłem Państwa wniosek - 7 kwietnia 2022 r. wydałem interpretację indywidualną znak 0114-KDIP4-1.4012.777.2021.1.RMA, w której uznałem Państwa stanowisko za nieprawidłowe.

Interpretację doręczono Państwu 7 kwietnia 2022 r.

Skarga na interpretację indywidualną

9 maja 2022 r. (data nadania) wnieśli Państwo skargę na tę interpretację do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie.

Wnieśli Państwo o:

• uchylenie zaskarżonej interpretacji na podstawie art. 146 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.) i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Dyrektorowi Krajowej Informacji Skarbowej;
• zasądzenie na rzecz Skarżącej od Organu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych.

Postępowanie przed sądami administracyjnymi

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił zaskarżoną interpretację wyrokiem z 7 grudnia 2022 r. sygn. akt III SA/Wa 1424/22.

Wniosłem skargę kasacyjną od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z 28 stycznia 2026 r. sygn. akt I FSK 587/23 oddalił skargę kasacyjną.

Wyrok, który uchylił interpretację indywidualną, stał się prawomocny 28 stycznia 2026 r.

Odpis prawomocnego wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 7 grudnia 2022 r. sygn. akt III SA/Wa 1424/22 otrzymałem 2 czerwca 2026 r.

Ponowne rozpatrzenie wniosku - wykonanie wyroków

Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.):

Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:

• uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraziły Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie i Naczelny Sąd Administracyjny w ww. wyrokach;
• ponownie rozpatruję Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej - stwierdzam, że stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.) - zwanej dalej „ustawą”:

Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają określone czynności, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia (określanym na podstawie przepisów ustawy) jest terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 1 ustawy:

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

Należy zauważyć, że pojęcie usługi zostało zdefiniowane bardzo szeroko. Taka konstrukcja definicji usług pozwala na objęcie zakresem przedmiotowym podatku VAT wszelkich transakcji wykonywanych w ramach działalności gospodarczej. Powyższa definicja jest niewątpliwie szersza niż zakres tego pojęcia w potocznym jego rozumieniu. Definicja ta obejmuje bowiem nie tylko transakcje polegające na wykonaniu czynności przez usługodawcę, ale również szereg transakcji niewymagających aktywnego działania usługodawcy.

W przypadku świadczenia usług istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia danej usługi.

Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależy, czy dana usługa podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.

Stosownie do art. 28a ustawy:

Zgodnie z zasadą ogólną zawartą w art. 28b ust. 1 ustawy:

W myśl art. 2 pkt 9 ustawy:

Na mocy art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy:

Przepis art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy wprowadza mechanizm tzw. odwrotnego obciążenia, który polega na opodatkowaniu usług przez usługobiorcę. Powiązanie tego mechanizmu z regulacjami w zakresie określenia miejsca świadczenia usług ma na celu z jednej strony opodatkowanie usług w miejscu ich konsumpcji, a z drugiej strony zaoszczędzenie usługodawcy obowiązków związanych z rejestracją oraz rozliczeniem podatku.

Ponieważ nabywają Państwo opisane we wniosku usługi zarządzania ryzykiem zakładów bukmacherskich od wyspecjalizowanych podmiotów zewnętrznych, usługodawców nieposiadających siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce, będą zatem Państwo obowiązani do rozliczenia podatku od towarów i usług z tytułu importu usług.

Stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy:

Przy czym zgodnie z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy:

Jednocześnie ustawodawca przewidział zwolnienia od podatku dla dostaw niektórych towarów i świadczenia niektórych usług oraz określił warunki ich stosowania. Należy przy tym mieć na względzie, że zastosowanie zwolnienia od podatku - jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania - możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 15 ustawy:

Zgodnie z art. 1 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (t. j. Dz. U. z 2020 r. poz. 2094 ze zm.) - zwanej dalej „ustawą o grach”:

Na podstawie art. 2 ust. 2 ustawy o grach:

Stosownie do art. 3 ustawy o grach:

W myśl art. 71 ust. 1 ustawy o grach:

Stosownie do art. 71 ust. 2 pkt 1 ustawy o grach:

Zgodnie z art. 73 ust. 1 pkt 4 ustawy o grach:

Należy zauważyć, że wskazany powyżej przepis art. 43 ust. 1 pkt 15 ustawy jest implementacją art. 135 ust. 1 lit. i Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L z 2006 r. Nr 347 str. 1 ze zm.) zgodnie z którym:

Ponadto stosownie do art. 131 Dyrektywy:

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że są Państwo spółką kapitałową prawa polskiego i zarejestrowanym podatnikiem VAT w Polsce. Prowadzą Państwo działalność w zakresie urządzania gier hazardowych - zakładów wzajemnych, na podstawie dwóch zezwoleń Ministra Finansów, obejmujących stacjonarne punkty przyjmowania zakładów wzajemnych oraz przez sieć internet. Są Państwo również podatnikiem podatku od gier.

Podstawową usługą świadczoną przez Państwa jest urządzanie zakładów bukmacherskich polegających na odgadywaniu przez uczestników zaistnienia różnych zdarzeń (w szczególności wyników rywalizacji sportowej, ale również zdarzeń wirtualnych). W zakładach tego rodzaju uczestnicy wpłacają stawki, a wysokość wygranych zależy od umówionego między przyjmującym zakład a uczestnikiem stosunku tej stawki do wygranej (kursu).

Jednym z kluczowych elementów działalności w zakresie zakładów bukmacherskich jest właściwe ustalanie, czy oferować zakład na dane zdarzenie (ew. czy zakłady na dane zdarzenie powinny być limitowane) oraz określenie kursów dla danego zdarzenia.

Oferują Państwo bardzo szeroki wachlarz zdarzeń (w tym również zagranicznych) do typowania, co oznacza, że nie są Państwo w stanie samodzielnie analizować ryzyk dla wszystkich oferowanych zdarzeń.

Z tego względu Państwa działalność opiera się o nabywane od wyspecjalizowanych podmiotów zewnętrznych usługi zarządzania ryzykiem zakładów bukmacherskich. Usługodawcą są w tym przypadku podmioty nieposiadające siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce.

Wynikiem usług zarządzania ryzykiem zakładów bukmacherskich jest przekazanie Państwu przez usługodawców sugestii w zakresie oferowania, oferowanych kursów i ewentualnie wycofania lub przywrócenia oferty na dany zakład. Ponadto, w przypadku części zdarzeń usługi te obejmują analizę trwających wydarzeń sportowych, umożliwiając zawieranie zakładów „na żywo” w trakcie trwania zdarzenia w oparciu o stale aktualizowane sugestie kursów. Usługi zarządzania ryzykiem zakładów bukmacherskich obejmują dodatkowo przekazywanie informacji o wynikach wydarzeń sportowych (w tym informacje „na żywo” o trwających wydarzeniach), statystyki, które mogą Państwo publikować na swojej stronie i wykorzystywać do własnych analiz.

Posiadają Państwo również wewnętrzny zespół analizy ryzyka, którego zadaniem jest w szczególności weryfikowanie wyników nabywanych usług zarządzania ryzykiem, ale również samodzielne obliczenie prawdopodobieństwa wystąpienia danego wyniku.

Państwa wątpliwości dotyczą uznania, czy nabywane przez Państwa usługi zarządzania ryzykiem zakładów bukmacherskich podlegają zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 15 ustawy.

Dokonując oceny przedstawionego opisu sprawy należy mieć na względzie zasadę wykładni zwolnień, stanowiących odstępstwo od generalnej zasady powszechności opodatkowania podatkiem VAT. Wszelkie pojęcia dotyczące zwolnień należy interpretować ściśle i wąsko tak, aby nie doprowadzić do ich rozszerzenia. W efekcie podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 15 ustawy ma zastosowanie jedynie do czynności wskazanych w tym przepisie. Ustawodawca stwierdził w nim, że zwolniona od podatku jest działalność w zakresie gier hazardowych podlegająca przepisom o grach hazardowych.

Jak wskazał WSA w Warszawie w wyroku z 7 grudnia 2022 r. sygn. akt III SA/Wa 1424/22:

Dla oceny zakresu ww. zwolnienia podatkowego należy się odwołać do orzecznictwa TSUE.

W wyroku z 5 czerwca 1997 r. w sprawie C-2/95 Sparekassernes Datacenter (SDC) TSUE wskazał, że:

Z tego wyroku wynika, że dopuszczalne jest zastosowanie zwolnienia także w przypadku transakcji, gdy usługi mają odrębny charakter i są właściwe i niezbędne dla zwolnionych transakcji.

W tym miejscu należy odwołać się do kwestii świadczeń złożonych.

Co do zasady każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji, gdy kilka świadczeń obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia jedną usługę, usługa ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych. Przy ocenie tego, czy mamy do czynienia z jednolitym świadczeniem (kompleksowym) pomocne jest orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Z wyroków TSUE: z 29 marca 2007 r. w sprawie Aktiebolaget NN, C-111/05, pkt 22; z 19 listopada 2009 r. w sprawie Don Bosco Onroerend Goed, C-461/08, pkt 35; z 2 grudnia 2010 r. w sprawie Everything Everywhere, C-276/09; z 11 czerwca 2009 r. w sprawie Tellmer Property, C-572/07, z 4 września 2019 r. KPC Herning, C-71/18 wynika, że gdy dwa lub więcej świadczenia (czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta są tak ściśle powiązane, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie dla celów podatku od wartości dodanej. Istotne są takie kryteria uznania kilku świadczeń za jedno świadczenie, jak występowanie ścisłego związku między co najmniej dwoma elementami albo czynnościami, że obiektywnie tworzą jedną całość oraz występowanie świadczenia głównego i świadczeń dodatkowych. Dodatkowym świadczeniem, traktowanym jak świadczenie główne jest takie świadczenie, które nie stanowi dla klienta celu samego w sobie, lecz służy skorzystaniu w jak najlepszy sposób ze świadczenia głównego.

Zasadą jest, że każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji, gdy jedna usługa obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka świadczeń, usługa ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych. Z ekonomicznego punktu widzenia usługi nie powinny być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będą jedną usługę kompleksową, obejmującą kilka świadczeń pomocniczych. Jeżeli jednak w skład świadczonej usługi wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw do traktowania ich jako elementu usługi kompleksowej.

W wyroku w sprawie Card Protection Plan Ltd., C-349/96 TSUE stwierdził:

Podobnie wypowiedział się Trybunał w wyroku z 27 września 2012 r. w sprawie Field Fisher Waterhouse, C-392/11.

TSUE w wyroku z 4 marca 2021 r. w sprawie Frenetikexito-Unipessoal Lda, C-581/19 wyjaśnia, że:

Usługę należy uznać za usługę pomocniczą w stosunku do świadczenia zasadniczego, jeśli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz jest środkiem w skutecznym wykorzystaniu świadczenia zasadniczego. Ważne jest, czy świadczenia są ze sobą ściśle powiązane w taki sposób, że samodzielnie nie przynoszą wymaganej praktycznej korzyści z punktu widzenia przeciętnego konsumenta. Nie ma znaczenia subiektywny punkt widzenia dostawcy lub odbiorcy świadczenia. Istnienie jednego świadczenia złożonego nie jest wykluczone z tego powodu, że do poszczególnych elementów wykazane są odrębnie ceny. Jeżeli jednak w skład świadczonej usługi wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu usługi kompleksowej.

Zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 15 ustawy ma charakter przedmiotowy. Zwolnienie obejmuje przedmiot (w tym przypadku zakłady bukmacherskie) a nie określony podmiot. Fakt, że usługa zarządzania ryzykiem zakładów bukmacherskich nie jest świadczona bezpośrednio przez podmiot posiadający zezwolenie na urządzanie zakładów wzajemnych nie oznacza, że działalność ta nie może korzystać ze zwolnienia.

Naczelny Sąd Administracyjny w przedmiotowym wyroku z 28 stycznia 2026 r. sygn. akt I FSK 587/23 stwierdził:

Z ww. art. 2 ust. 2 pkt 2 ustawy o grach wynika, że zakładami wzajemnymi (bukmacherstwo) są zakłady o wygrane pieniężne lub rzeczowe, polegające na odgadywaniu zaistnienia różnych zdarzeń, w tym zdarzeń wirtualnych, w których uczestnicy wpłacają stawki, a wysokość wygranych zależy od umówionego, między przyjmującym zakład a wpłacającym stawkę, stosunku wpłaty do wygranej.

Usługa zarządzania ryzykiem zakładów bukmacherskich w świetle art. 71 ust. 2 pkt 1 ustawy o grach sama w sobie nie jest opodatkowana podatkiem od gier, ponieważ mieści się w zakresie gry hazardowej i opodatkowania tej gry podatkiem od gier. Ustawodawca opodatkowuje podatkiem od gier urządzanie gier hazardowych, a w przypadku zakładów wzajemnych (bukmacherstwo) podstawą opodatkowania jest suma wpłaconych stawek (art. 73 ust. 1 pkt 4 ustawy o grach hazardowych). Suma wpłaconych przez uczestników stawek jest z kolei wynikiem zarządzania ryzykiem.

Zarządzanie ryzykiem zakładów bukmacherskich ma zatem kluczowy wpływ na istnienie (oferowanie zakładów) i wysokość (kalkulacja kursu) opodatkowania podatkiem od gier i jest nierozerwalnie związane z urządzanymi przez Państwa zakładami bukmacherskimi.

Powyższe rozstrzygnięcie zasadne będzie również do usług obejmujących dodatkowo przekazywanie informacji o wynikach wydarzeń sportowych (w tym informacji „na żywo” o trwających wydarzeniach), statystyk, które mogą Państwo publikować na swojej stronie i wykorzystywać do własnych analiz.

Jak wskazali Państwo w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, każdorazowo wraz z usługą podstawową nabywają Państwo również usługę informowania o wynikach zdarzeń sportowych, a nabywane usługi zarządzania ryzykiem zakładów bukmacherskich wraz z towarzyszącym im przekazywaniem informacji o wynikach wydarzeń sportowych oraz statystyk wynikają z jednej, kompleksowej umowy (bądź umów ramowych dotyczących danego pakietu usług) zawartej z danym podmiotem zewnętrznym. Informacje te stanowią integralną część procesu zarządzania ryzykiem oraz obsługi zakładu na każdym etapie jego cyklu (od oceny ryzyka po rozliczenie wygranej). Nie mają Państwo możliwości ani uzasadnionej potrzeby gospodarczej wyodrębnienia i zakupu samych usług zarządzania ryzykiem bez dostępu do wyników wydarzeń sportowych. Dostęp do wyników sportowych jest technicznie i biznesowo niezbędny do rozliczenia zawartych zakładów (ustalenia, czy klient wygrał czy przegrał). Bez oferty zakładów oraz konieczności ich późniejszego rozliczenia same wyniki sportowe są dla Państwa całkowicie bezużyteczne. Zasadą jest, że wynagrodzenie płacone na rzecz podmiotu zewnętrznego obejmuje jedną łączną kwotę (całość nabywanego świadczenia) i nie jest odrębnie kalkulowane ani wyszczególniane na fakturach/w umowach w odniesieniu do informacji o wynikach wydarzeń sportowych czy statystyk. Wyniki sportowe nie stanowią odrębnie wycenianego składnika wynagrodzenia.

Informacje o wynikach wydarzeń sportowych wykorzystywane są przede wszystkim przez Państwa do podejmowania decyzji o zaprzestaniu udostępniania zakładów na dane wydarzenie (lub zmianie kursów w ofercie w trakcie trwania wydarzeń), automatycznego rozliczania zawartych zakładów oraz informowania klientów o rozstrzygnięciu zawartego przez nich zakładu (uzyskaniu statusu kuponu jako wygrany lub przegrany). Wyniki te nie są prezentowane odrębnie jako samodzielny, publiczny serwis informacyjny czy portal wiadomości sportowych. Zasadą jest wykorzystywanie wyników wyłącznie do rozliczania zakładów i ustalania wygranych, przy czym dopuszcza się pojedyncze sytuacje, w których wybrane wyniki lub podstawowe statystyki są prezentowane odrębnie przy danej ofercie zakładu w celu ułatwienia klientowi oceny sytuacji i podjęcia decyzji o typowaniu.

Jedynie w przypadku udostępniania oferty zakładów live (tj. w trakcie trwania wydarzenia sportowego) możliwe jest prezentowanie w Państwa serwisie wyniku trwającego wydarzenia w celu umożliwienia klientowi oceny opłacalności potencjalnego zawarcia zakładu i uzasadnienia kursów.

Informacje te nie są wykorzystywane w żaden inny sposób wykraczający poza proces urządzania, prowadzenia i rozliczania zakładów wzajemnych oraz zarządzania ryzykiem z tym związanym.

Własne Państwa analizy (obejmujące nabywane informacje o wynikach wydarzeń sportowych i statystyki) służą wyłącznie celom związanym z podstawową działalnością bukmacherską. Są wykorzystywane do weryfikacji trafności proponowanych kursów, podejmowania decyzji o zaprzestaniu oferowania lub zmianie warunków oferowania danego wydarzenia w ofercie live, szacowania prawdopodobieństwa zdarzeń, analizy zachowań graczy (np. nakładania limitów na zakłady) oraz równoważenia ryzyka i zapewniania rentowności oferty gier hazardowych.

Tym samym należy uznać, że przekazywanie informacji o wynikach wydarzeń sportowych (w tym informacji „na żywo” o trwających wydarzeniach), statystyk, które mogą Państwo publikować na swojej stronie i wykorzystywać do własnych analiz, jest tak ściśle powiązane z nabywaną usługą zarządzania ryzykiem zakładów bukmacherskich, że obiektywnie tworzą one w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, a tym samym stanowią one jednolite świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Nabycie przez Państwa usługi w zakresie przekazywania informacji o wynikach wydarzeń sportowych nie stanowi celu samego w sobie, lecz służy skorzystaniu w jak najlepszy sposób ze świadczenia w zakresie usług zarządzania ryzykiem zakładów bukmacherskich.

Zatem nabywane przez Państwa usługi zarządzania ryzykiem zakładów bukmacherskich (którego elementem jest m.in. przekazywanie informacji o wynikach wydarzeń sportowych (w tym informacji „na żywo” o trwających wydarzeniach), statystyk, które mogą Państwo publikować na swojej stronie i wykorzystywać do własnych analiz) korzystają ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 15 ustawy.

Państwa stanowisko jest zatem prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania zaskarżonej interpretacji, tj. 7 kwietnia 2022 r.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 622 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na&nbsp;platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.