0114-KDIP4-1.4012.495.2026.1.RMA

Interpretacja indywidualna
– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

20 lipca 2026 r. wpłynął Państwa wniosek z 15 lipca 2026 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy prawa do częściowego odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z realizacją inwestycji. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT.

Na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 662; dalej: ustawa o samorządzie gminnym) Gmina jest wyposażona w osobowość prawną i posiada zdolność do czynności cywilnoprawnych.

Stosownie do treści art. 7 ust. 1 pkt 15 ustawy o samorządzie gminnym zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy, w szczególności zadania własne obejmują sprawy utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych.

Wykonując zadania własne, o których mowa powyżej, Gmina w (...) r. rozpoczęła realizację inwestycji pn. „(...)” (dalej: Inwestycja).

Intencją Gminy jest, aby po zakończeniu realizacji Inwestycji, do budynku będącego jej przedmiotem, przenieść siedzibę Zakładu Usług Komunalnych w (...) (dalej: Zakład), będącego zakładem budżetowym Gminy. Zakład będzie zarządzać przedmiotowym majątkiem we własnym imieniu i na własny rachunek.

W związku z realizacją Inwestycji Gmina otrzymuje/będzie otrzymywać od dostawców/wykonawców faktury VAT, na których wskazana jest/będzie jako nabywca przedmiotowych towarów/usług.

Dodatkowo, Gmina za pośrednictwem Zakładu prowadzi działalność m.in. w zakresie:

•        utrzymania, konserwacji i eksploatacji obiektów i sieci wodociągowej oraz zapewnienia stałej dostawy wody,

•        utrzymania i eksploatacji oczyszczalni ścieków i sieci kanalizacji oraz stałego odbioru ścieków, wywozu nieczystości płynnych,

•        utrzymania i eksploatacji sieci kanalizacji wód opadowych i roztopowych,

•        nadzoru i kontroli nad ilością i jakością dostarczanej wody oraz odprowadzonych do kanalizacji ścieków,

•        zarządzania cmentarzem komunalnym i świadczenia usług pogrzebowych,

•        utrzymania czystości i porządku na terenach, w stosunku do których obowiązek ten spoczywa na Gminie, pielęgnacji zieleni miejskiej oraz utrzymania gminnych dróg i ulic,

•        wykonywania indywidualnych zleceń mieszkańców Gminy i innych jednostek, z ww. przedmiotu działania Zakładu,

•        wykonywania innych zadań zleconych przez Burmistrza Miasta i Gminy (...),

•        zarządzania mieniem będącym własnością Miasta i Gminy (...),

•        robót inwestycyjnych z zakresu działalności Zakładu, zleconych mu do wykonania przez Burmistrza Miasta i Gminy.

Działalność ta wykonywana jest zarówno w ramach reżimu publicznoprawnego (np. pielęgnacja zieleni miejskiej, utrzymanie gminnych dróg i ulic), jak i na podstawie odpłatnych umów cywilnoprawnych zawieranych z zainteresowanymi podmiotami (np. indywidualne zlecenia mieszkańców Gminy, zapewnienie stałej dostawy wody mieszkańcom Gminy).

Gmina nie będzie miała możliwości bezpośredniego przyporządkowania wydatków związanych z realizacją Inwestycji do konkretnego rodzaju działalności prowadzonej w budynku użytkowanym przez Zakład (tj. działalność niepodlegająca opodatkowaniu VAT oraz działalność opodatkowana VAT). Oznacza to, że ponoszone przez Gminę wydatki związane będą z czynnościami opodatkowanymi VAT oraz występującymi po jej stronie zdarzeniami spoza zakresu VAT.

Pytanie

Czy w odniesieniu do wydatków związanych z realizacją Inwestycji, Gminie przysługuje/przysługiwać będzie prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego przy zastosowaniu właściwej dla zakładu budżetowego preproporcji, o której mowa w § 3 ust. 4 Rozporządzenia?

Państwa stanowisko w sprawie

W odniesieniu do wydatków związanych z realizacją Inwestycji, Gminie przysługuje/przysługiwać będzie prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego przy zastosowaniu właściwej dla zakładu budżetowego preproporcji, o której mowa w § 3 ust. 4 Rozporządzenia.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

(i)

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Stosownie natomiast do treści art. 15 ust. 6 ww. ustawy nie uważa się za podatników organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji, których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jako że jednostki samorządu terytorialnego są wyposażone w osobowość prawną oraz w określonym zakresie wykonują samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, należy uznać, iż spełniają zawartą w tym przepisie definicję podatnika VAT. Oznacza to, że w zakresie czynności cywilnoprawnych dokonywanych przez jednostki samorządu terytorialnego, nawet gdy dotyczą one zadań własnych gmin, podmioty te powinny być uznawane za podatników VAT.

Zatem w przypadku, gdy gmina wykonuje czynności na podstawie umów cywilnoprawnych, tj. na warunkach i w okolicznościach właściwych również dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą - powinna być ona traktowana, jako podatnik VAT, gdyż w przedmiotowym zakresie działa de facto w sposób analogiczny do tych podmiotów.

Stosownie do art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jednocześnie, w myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Z kolei zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

Jak Gmina wskazała, dokonywane przez nią na podstawie umów cywilnoprawnych czynności powinny być traktowane jako podlegające opodatkowaniu VAT, bowiem w tym zakresie Gmina działa jako podatnik VAT stosownie do treści art. 15 ust. 6 ustawy o VAT.

(ii)

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W odniesieniu do ponoszonych przez Wnioskodawcę wydatków związanych z Inwestycją nie jest/nie będzie możliwe ich jednoznaczne przyporządkowanie do czynności dających prawo do odliczenia podatku naliczonego oraz czynności niedających takiego prawa. Jednakże z uwagi na fakt, iż ponoszone przez Gminę wydatki dotyczące Inwestycji mają/będą mieć niewątpliwie w części związek także z czynnościami opodatkowanymi VAT, zdaniem Gminy powinno przysługiwać jej prawo do odliczenia części VAT naliczonego od tego rodzaju wydatków.

Gmina dodatkowo pragnie wskazać, iż częściowe odliczenie podatku naliczonego gwarantuje zachowanie zasady neutralności VAT, będącej podstawową cechą krajowego i wspólnotowego systemu VAT. Zasada ta stanowi, że podatek VAT powinien być dla podatników neutralny na każdym etapie wykonywania działalności gospodarczej. Realizacji tego celu służy wprowadzenie podstawowego mechanizmu, jakim jest prawo podatnika do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Zasada ta wielokrotnie była przywoływana w orzeczeniach krajowych sądów administracyjnych oraz w orzeczeniach Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE). Przykładowo, w orzeczeniu w sprawie 268/83 D.A. Rompelman i E.A. Rompelman-Van Deelen TSUE stwierdził, iż „Na podstawie powyższych przepisów można uznać, że system odliczeń ma na celu zwolnienie podatnika w całości od obciążeń podatkiem VAT należnym do zapłaty lub zapłaconym w toku całości jego działalności gospodarczej. Wspólny system podatku od wartości dodanej zapewnia zatem to, by całość działalności gospodarczej, niezależnie od jej celu lub rezultatów, pod warunkiem, iż działalność taka sama w sobie podlega VAT była opodatkowana w całkowicie neutralny sposób”.

Reasumując, w opinii Gminy, w odniesieniu do wydatków dotyczących Inwestycji w budynek, który po jej zakończeniu będzie wykorzystywany przez Zakład, Gminie powinno przysługiwać prawo do odliczenia części podatku naliczonego. Do rozstrzygnięcia pozostaje natomiast kwestia, w jaki sposób ustalić wysokość podatku, który będzie przez Gminę odliczany.

(iii)

W sytuacji, gdy podatnik wykonuje działalność jednocześnie podlegającą opodatkowaniu VAT, a także działalność spoza zakresu regulacji ustawy o VAT, odliczenie podatku naliczonego od wydatków ponoszonych z tego tytułu jest możliwe tylko w takim zakresie, w jakim wydatki te da się przyporządkować działalności podlegającej VAT (w szczególności potwierdzają to wyroki TSUE w sprawach C-437/06 oraz C-515/07).

Do sytuacji takiej odnosi się art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, który wszedł w życie 1 stycznia 2016 r. Stosownie do treści wymienionego przepisu, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Zdaniem Gminy, będące przedmiotem wniosku wydatki, w zakresie, w jakim nie dotyczą działalności publicznej Gminy, mają/będą mieć w części związek z wykonywaną przez Gminę działalnością gospodarczą. Bowiem jak Gmina wskazała powyżej, w zakresie czynności opodatkowanych Gmina działa/działać będzie jako podatnik VAT w ramach prowadzonej samodzielnie działalności gospodarczej (w rozumieniu art. 15 ust. 6 ustawy o VAT w związku z art. 15 ust. 2 cyt. ustawy).

Ponadto, wskazane powyżej wydatki związane z realizacją Inwestycji są/będą ponoszone w części również w związku z występującymi po stronie Gminy zdarzeniami spoza zakresu VAT. Nie ulega wątpliwości, iż tego rodzaju wydatki dotyczą towarów i usług wykorzystywanych do celów innych niż działalność gospodarcza.

Gmina pragnie przy tym zaznaczyć, iż w jej opinii, nabywane towary i usługi nie służą celom osobistym, o których mowa w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2. Zdaniem Gminy, w związku z ponoszeniem wydatków mieszanych, które w pewnej części są/będą także związane z obszarem działalności Gminy, obejmującym zdarzenia spoza zakresu VAT, niewątpliwie nie dochodzi/nie dojdzie do przekazania towarów lub ich zużycia na cele osobiste Gminy ani jej pracowników, ani też do darowizn. W przypadku bowiem nieodpłatnego świadczenia usług, nie ulega wątpliwości, iż taka czynność wynika z określonych zadań Gminy, a nie stanowi wykorzystania przedmiotowych obiektów na cele osobiste Gminy czy jej pracowników. Nie powinno budzić wątpliwości, iż są to zdarzenia z zakresu zadań własnych Gminy i tym samym jej działalności (dodatkowo wykonywane poza reżimem cywilnoprawnym).

Podsumowując, zdaniem Gminy, fakt iż nabywane przez nią towary i usługi mają związek z wykonywaniem zadań własnych nałożonych ustawowo nie świadczy o wykorzystywaniu przez Gminę tych towarów i usług na cele osobiste. Ponoszone przez Gminę w tym zakresie wydatki, jak wynika z opisu sprawy, nie są/nie będą również ponoszone na cele określone w art. 8 ust. 5 ustawy o VAT.

W konsekwencji, Gmina stoi na stanowisku, iż w analizowanym przypadku, przysługuje/będzie przysługiwać jej prawo do odliczenia odpowiedniej części podatku naliczonego od ponoszonych wydatków mieszanych dotyczących Inwestycji w budynek, który po jej zakończeniu będzie wykorzystywany przez Zakład, ustalonej zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.

W art. 86 ust. 2a ustawy o VAT ustawodawca wskazał wyraźnie, iż sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Ponadto, zgodnie z art. 86 ust. 22 ustawy o VAT, minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.

W konsekwencji, na mocy powyższej delegacji Minister Finansów wydał Rozporządzenie, w którym wskazał m.in. dla jednostek samorządu terytorialnego sposób określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej działalności.

Zgodnie z § 3 ust. 4 Rozporządzenia za sposób określenia proporcji uznaje się w przypadku zakładu budżetowego sposób ustalony według wzoru:

X = (A x 100)/P

gdzie poszczególne symbole oznaczają:

X - proporcję określoną procentowo, zaokrągloną w górę do najbliższej liczby całkowitej,

A - roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez zakład budżetowy, stanowiący część rocznego obrotu jednostki samorządu terytorialnego z działalności gospodarczej,

P - przychody wykonane zakładu budżetowego.

Co istotne, w celu określenia danych niezbędnych do wyliczenia pre-współczynnika według sposobu wynikającego z Rozporządzenia (odpowiednio przychody wykonane zakładu budżetowego), prawodawca odwołuje się do treści ustawy o finansach publicznych. Stosownie zaś do zapisów ustawy o finansach publicznych, podstawą gospodarki finansowej samorządowego zakładu budżetowego jest roczny plan przychodów i kosztów, czyli plan finansowy. Jednocześnie, przepisy gospodarki finansowej nie sprzeciwiają się wykorzystaniu wydatku przez inną jednostkę organizacyjną niż ta, która przewidziała ten wydatek w swoim planie finansowym i która faktycznie poniosła ten wydatek.

Ponadto Gmina pragnie podkreślić, że przepisy ustawy o VAT dotyczące pre-współczynnika (przytoczony już powyżej art. 86 ust. 2a i 2b) wymagają, aby sposób określenia proporcji odpowiadał najbardziej specyfice prowadzonej działalności i dokonywanych nabyć. Od momentu scentralizowania rozliczeń VAT, działalność Gminy jako jednego podatnika obejmuje realizowane przez jednostki organizacyjne zadania publiczne, będące i niebędące działalnością gospodarczą w rozumieniu ustawy o VAT (czynności opodatkowane VAT i niepodlegające VAT). Zgodnie bowiem z art. 4 Specustawy, jednostka samorządu terytorialnego, której jednostki organizacyjne rozliczały się jako odrębni podatnicy, wstępuje z dniem podjęcia rozliczania podatku wraz ze wszystkimi jednostkami organizacyjnymi we wszystkie przewidziane w przepisach dotyczących podatku prawa i obowiązki jednostek organizacyjnych.

Zdaniem Wnioskodawcy, po dokonaniu przez Gminę konsolidacji rozliczeń VAT, każda z jednostek organizacyjnych prowadzi część działalności gospodarczej Gminy (odpowiednio w swoim zakresie). Tym samym, pre-współczynnik stosowany do nabyć towarów i usług, które zostały przekazane jednostkom w celu wykonania tego fragmentu działalności będzie najbardziej odpowiadał specyfice wykonywanej przez podatnika działalności tylko w sytuacji, gdy zastosujemy pre-współczynnik tejże jednostki. W świetle powyższych przepisów pre-współczynnik ma na celu odzwierciedlenie faktycznego wykorzystania dokonanych zakupów, a w przypadku inwestycji przekazanych jednostkom organizacyjnym, to te jednostki będą korzystały z wydatków inwestycyjnych i wydatków bieżących, choć ponosi je Gmina.

Wnioskodawca pragnie również zaznaczyć, że Minister Finansów podzielił stanowisko Gminy w wydanej 24 listopada 2016 r. broszurze informacyjnej „Centralizacja rozliczeń w podatku VAT jednostek samorządu terytorialnego”. Zgodnie z treścią ww. broszury: „W przypadku gdy dokonywane zakupy (towarów i usług) będą służyć również działalności wykonywanej poza zakresem VAT a bezpośrednie przyporządkowanie tych zakupów w całości do działalności gospodarczej nie będzie możliwe, podatek do odliczenia od zakupów realizowanych w danej jednostce organizacyjnej ustala się z wykorzystaniem tzw. prewspółczynnika. Sposób (metodę) ustalania tego prewspółczynnika zasadniczo wybiera podatnik, jednakże w przypadku JST za najbardziej adekwatną uznano metodę „obrotowo-przychodową”, stosowaną dla każdej jednostki organizacyjnej odrębnie. Wyliczony dla jednostki organizacyjnej prewspółczynnik znajdzie zasadniczo zastosowanie do zakupów towarów i usług zarówno dokonywanych przez tą jednostkę organizacyjną, jak i JST, wykorzystywanych jednak przez tą jednostkę organizacyjną do ww. celów, tj. celów „mieszanych” (str. 25-26 broszury).

Z powyższego jasno zatem wynika, że jeżeli jednostka samorządu terytorialnego ponosi tzw. wydatki „mieszane”, to przy odliczeniu VAT naliczonego od tego typu nabyć zastosowanie powinien znaleźć prewspółczynnik właściwy dla jednostki organizacyjnej (wyliczony na podstawie danych właściwych dla jednostki organizacyjnej), która wykorzystuje te wydatki zarówno do działalności gospodarczej, jak i na potrzeby działalności innej niż gospodarcza. Jednocześnie, zdaniem Wnioskodawcy, przez jednostkę wykorzystującą wydatki do celów „mieszanych” należy rozumieć jednostkę, której Gmina przekazała inwestycję (która zarządza inwestycją) bez względu na formę przekazania.

Powyższe znajduje potwierdzenie w wydawanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: DKIS) interpretacjach indywidualnych, przykładowo w interpretacji indywidualnej z dnia 29 maja 2026 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.302.2026.1.DK, w której organ stwierdził, że „(...) skoro wydatki nabywane w ramach realizacji Inwestycji wykorzystywane będą zarówno do celów działalności gospodarczej (czynności opodatkowanych) jak i do działalności niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, oraz nie mają/nie będą mieli Państwo możliwości przyporządkowania wydatków wyłącznie do celów działalności gospodarczej, to wskazać należy, że przysługuje/będzie Państwu przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego na podstawie art. 86 ust. 1 w związku z art. 86 ust. 2a i następne ustawy, z uwzględnieniem przepisów rozporządzenia”.

Wnioskodawca pragnie wskazać, iż powyższe stanowisko zostało zaprezentowane również m.in. w:

·         interpretacji indywidualnej DKIS z dnia 2 stycznia 2026 r., sygn. 0112-KDIL1-2.4012.622.2025.2.DM,

·         interpretacji indywidualnej DKIS z dnia 23 września 2023 r., sygn. 0114-KDIP4-1.4012.397.2023.2.DP,

·         interpretacji indywidualnej DKIS z dnia 24 sierpnia 2023 r., sygn. 0112-KDIL2-1.4012.671.2018.10.MR.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Gminy, w celu określenia, w jakiej części ponoszone wydatki związane z realizacją Inwestycji w budynek, który po jej zakończeniu będzie wykorzystywany przez Zakład służyć będą działalności gospodarczej Gminy, należy wykorzystać ww. preproporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2a-2h, wyliczoną dla Zakładu zgodnie z metodologią wskazaną w Rozporządzeniu.

Podsumowując, zdaniem Gminy w odniesieniu do wydatków związanych z realizacją Inwestycji w budynek, który po jej zakończeniu będzie wykorzystywany przez Zakład, tj. związanych z czynnościami opodatkowanymi VAT oraz występującymi zdarzeniami spoza zakresu VAT, celem ustalenia możliwej do odliczenia części podatku naliczonego od tych przedmiotowych wydatków, Gmina winna jest/będzie zastosować preproporcję właściwą dla zakładu budżetowego, o której mowa w § 3 ust. 4 Rozporządzenia.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.) – zwanej dalej „ustawą”:

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy:

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje gdy:

·         podatek odlicza podatnik podatku od towarów i usług,

·         towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Warunkiem, który daje podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Podatnik nie ma prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od nabywanych towarów i usług, których nie będzie wykorzystywał do wykonywania czynności opodatkowanych (czyli czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi).

Art. 88 ustawy zawiera listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Tylko podatnik podatku od towarów i usług, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej ma prawo do odliczenia podatku.

W myśl art. 15 ust. 1, 2 i 6 ustawy:

Z powołanych przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego nie są podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają z tego tytułu należności, opłaty lub składki. Podmioty te są natomiast podatnikami podatku od towarów i usług w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter podmiotowo-przedmiotowy.

W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwoistym charakterze:

·         podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz

·         podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Stosownie do art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 662 ze zm.):

Zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Zgodnie z art. 3 ustawy z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego (t. j. Dz. U. z 2018 r. poz. 280):

W myśl art. 4 ustawy z dnia 5 września 2016 r.:

Jak stanowi art. 2 pkt 1 ustawy z dnia 5 września 2016 r.:

Podatnikiem dla wszelkich czynności realizowanych przez jednostki utworzone przez jednostkę samorządu terytorialnego jest ta jednostka. Zatem wszystkie czynności wykonywane przez te jednostki na rzecz osób trzecich powinny być rozliczane przez jednostkę samorządu terytorialnego, która je utworzyła (np. gminę), a czynności dokonywane między tymi jednostkami mają charakter wewnętrzny. Oznacza to, że przy scentralizowanym modelu rozliczeń świadczenie jakichkolwiek czynności pomiędzy urzędem gminy, jednostkami budżetowymi i zakładami budżetowymi tej samej gminy a gminą staje się świadczeniem wewnętrznym niepodlegającym opodatkowaniu podatkiem VAT.

Wyrażoną w art. 86 ust. 1 ustawy generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego uzupełniają regulacje zawarte m.in. w art. 86 ust. 2a ustawy, zgodnie z którym:

Stosownie do art. 86 ust. 2b ustawy:

W myśl art. 86 ust. 22 ustawy:

Na podstawie powyższej delegacji zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 999), zwane dalej rozporządzeniem.

W myśl § 1 pkt 1 i 2 rozporządzenia:

W rozporządzeniu tym zostali wskazani podatnicy, do których przepisy w nim zawarte się odnoszą. Są to: jednostki samorządu terytorialnego, samorządowe instytucje kultury, państwowe instytucje kultury, uczelnie publiczne, instytuty badawcze.

Zgodnie z § 2 pkt 8 rozporządzenia:

W myśl § 3 ust. 1 rozporządzenia:

W myśl z § 3 ust. 4 rozporządzenia:

Z wniosku wynika, że są Państwo zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT.

Stosownie do treści art. 7 ust. 1 pkt 15 ustawy o samorządzie gminnym zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy, w szczególności zadania własne obejmują sprawy utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych.

Wykonując zadania własne, o których mowa powyżej, w (...) r. rozpoczęli Państwo realizację inwestycji pn. „(...)”.

Państwa intencją jest, aby po zakończeniu realizacji Inwestycji do budynku będącego jej przedmiotem przenieść siedzibę Zakładu Usług Komunalnych w (...), będącego Państwa zakładem budżetowym. Zakład będzie zarządzać przedmiotowym majątkiem we własnym imieniu i na własny rachunek.

Za pośrednictwem Zakładu prowadzą Państwo działalność, która jest wykonywana zarówno w ramach reżimu publicznoprawnego (np. pielęgnacja zieleni miejskiej, utrzymanie gminnych dróg i ulic), jak i na podstawie odpłatnych umów cywilnoprawnych zawieranych z zainteresowanymi podmiotami (np. indywidualne zlecenia Państwa mieszkańców, zapewnienie stałej dostawy wody Państwa mieszkańcom).

Nie będą Państwo mieli możliwości bezpośredniego przyporządkowania wydatków związanych z realizacją Inwestycji do konkretnego rodzaju działalności prowadzonej w budynku użytkowanym przez Zakład (tj. działalność niepodlegająca opodatkowaniu VAT oraz działalność opodatkowana VAT). Oznacza to, że ponoszone przez Państwa wydatki związane będą z czynnościami opodatkowanymi VAT oraz występującymi po Państwa stronie zdarzeniami spoza zakresu VAT.

Państwa wątpliwości dotyczą tego, czy przysługuje/będzie Państwu przysługiwało prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego przy zastosowaniu prewspółczynnika zakładu budżetowego od wydatków związanych z realizacją Inwestycji.

Z ww. przepisów wynika, że w celu odliczenia podatku naliczonego podatnik powinien w pierwszej kolejności przyporządkować ponoszone wydatki do poszczególnych rodzajów działalności (opodatkowanej podatkiem VAT, zwolnionej i niepodlegającej opodatkowaniu tym podatkiem). W przypadku zakupów bezpośrednio związanych z działalnością opodatkowaną, podatnik na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy odlicza podatek naliczony w całości. Brak jest natomiast takiego prawa w stosunku do podatku naliczonego związanego z towarami i usługami wykorzystywanymi do wykonywania czynności niepodlegających temu podatkowi oraz zwolnionych z opodatkowania.

Natomiast w sytuacji, gdy takie przyporządkowanie nie jest możliwe, a wydatki służą zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, podatnik winien ustalić „sposób określenia proporcji” (prewspółczynnik), o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy. Jednocześnie Minister Finansów w ww. rozporządzeniu określił dla jednostek samorządu terytorialnego sposób określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanych przez te jednostki działalności i dokonywanych przez nie nabyć.

Taki przypadek zachodzi w niniejszej sprawie.

Jak Państwo wskazali, Państwa intencją jest, aby po zakończeniu realizacji Inwestycji do budynku będącego jej przedmiotem przenieść siedzibę Zakładu Usług Komunalnych w (...), będącego Państwa zakładem budżetowym. Za pośrednictwem Zakładu prowadzą Państwo działalność, która jest wykonywana zarówno w ramach reżimu publicznoprawnego (np. pielęgnacja zieleni miejskiej, utrzymanie gminnych dróg i ulic), jak i na podstawie odpłatnych umów cywilnoprawnych zawieranych z zainteresowanymi podmiotami (np. indywidualne zlecenia Państwa mieszkańców, zapewnienie stałej dostawy wody Państwa mieszkańcom). Nie będą Państwo mieli możliwości bezpośredniego przyporządkowania wydatków związanych z realizacją Inwestycji do konkretnego rodzaju działalności prowadzonej w budynku użytkowanym przez Zakład (tj. działalność niepodlegająca opodatkowaniu VAT oraz działalność opodatkowana VAT).

Zatem ponoszone wydatki służą/będą służyły zarówno do celów wykonywanej działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza oraz nie mają/nie będą Państwo mieli możliwości ich przyporządkowania do jednego rodzaju czynności.

Tym samym w odniesieniu do wydatków związanych z realizacją inwestycji pn. „(...)”, przysługuje/będzie Państwu przysługiwać prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego przy zastosowaniu „sposobu określenia proporcji” właściwego dla Państwa zakładu budżetowego – Zakładu Usług Komunalnych w (...) zgodnie ze wzorem, o którym mowa w § 3 ust. 4 rozporządzenia.

Prawo to mogą/będą Państwo mogli zrealizować pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych określonych w art. 88 ustawy.

Państwa stanowisko jest zatem prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·     Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 622 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·     Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·       Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·         w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·         w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.