0114-KDIP4-1.4012.311.2026.2.MK/AM

Interpretacja indywidualna - stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

4 maja 2026 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełnili go Państwo pismem z 22 lipca 2026 r. (wpływ 24 lipca 2026 r.) - w odpowiedzi na wezwanie.

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1. Zainteresowany będący stroną postępowania:

• A.A.

2. Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

• B.B.

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Opis stanu faktycznego (ostatecznie sformułowany w piśmie z 22 lipca 2026 r.)

A.A., prowadzący działalność gospodarczą pod firmą (…) („Wnioskodawca 1”, „Zainteresowany będący stroną postępowania” lub „Sprzedający”), jest właścicielem nieruchomości gruntowej położonej w miejscowości (…), gmina (…), powiat (…), województwo (…), oznaczonej pierwotnie jako działka ewidencyjna nr 1, obręb (…). Wnioskodawca 1 jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług niekorzystającym ze zwolnienia z opodatkowania. Działka ta została nabyta przez A.A. i C.A na podstawie umowy sprzedaży z dnia 7 sierpnia 2025 r., w akcie notarialnym wskazano, że nabywcy dokonują nabycia na cel prowadzonej przez A.A. działalności gospodarczej pod firmą (…). Z aktu wynika również, że działka nr 1 była niezabudowaną nieruchomością gruntową o łącznej powierzchni 1,4293 ha.

Nabyta działka nr 1 była niezabudowaną nieruchomością gruntową. Dla działki nr 1 obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego przyjęty uchwałą nr (…) Rady Miejskiej w (…) z dnia 26 października 2015 r. w sprawie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego gminy (…) - sekcja H1.

W odniesieniu do tej działki (nieruchomości) występują oznaczenia planistyczne KDD2, ZL4 oraz MN/ZR.

Z informacji szczegółowej o działce nr 1 wynika, że działka ta objęta jest m.in. oznaczeniami:

• ZL4 - tereny lasów i zalesień,
• MN/ZR1 - tereny zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej i/lub zabudowy rekreacji indywidualnej,
• KDD2 - tereny dróg publicznych klasy D.

Pierwotna działka nr 1 została następnie podzielona geodezyjnie, a przedmiotem sprzedaży była działka powstała z tego podziału, tj. działka nr 1/1, położona w obrębie (…), gmina (…).

Działka nr 1/1 ma powierzchnię 3.631 m², z czego:

• 1.375 m² stanowi grunt leśny,
• 1.677 m² stanowi grunt rolny klasy RV,
• 579 m² stanowi grunt rolny klasy RVI.

Część rolna tej działki znajduje się na terenie objętym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego z przeznaczeniem pod zabudowę, natomiast część leśna stanowi teren, na którym nie można realizować zabudowy.

Sprzedający 14 kwietnia 2026 r. zawarł umowę sprzedaży oraz warunkową umowę sprzedaży, zgodnie z którą zbył na rzecz Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania interpretacyjnego, tj. B.B. („Kupujący”, „Wnioskodawca 2”, „Zainteresowany niebędący stroną postępowania”) niezabudowane działki nr 1/1 oraz 1/2 (powstałe z podziału działki nr 1) oraz warunkowo zbył na rzecz B.B. niezabudowaną działkę nr 1/3 (której dotyczy niniejszy wniosek). Działka nr 1/3 jest nieruchomością niezabudowaną.

Wnioskodawcy wskazują, że przedmiotem ww. transakcji była m.in. geodezyjnie wyodrębniona działka ewidencyjna (1/3), która jednak z punktu widzenia przeznaczenia planistycznego ma charakter mieszany, tj. obejmuje zarówno część przeznaczoną pod zabudowę, jak i część stanowiącą teren lasów i zalesień.

W związku z transakcją po stronie Wnioskodawców powstała wątpliwość, czy sprzedaż działki nr 1/3:

• powinna zostać opodatkowana podatkiem od towarów i usług w całości,
• czy też w części odpowiadającej powierzchni stanowiącej teren leśny, dla którego miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego nie przewiduje możliwości zabudowy, może korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług jako dostawa terenu niezabudowanego innego niż teren budowlany.

Niezabudowana działka będąca przedmiotem niniejszego wniosku położona jest w miejscowości (…), gmina (…), powiat (…), województwo (…) i powstała z podziału działki nr 1. Działka 1/3 ma powierzchnię 3.631 m², z czego ok. 1.375 m² (ok. 37,9%) stanowi las, 1.677 m² (46,2%) stanowią grunty rolne klasy V, a 579 m² (15,9%) stanowią grunty rolne klasy VI. Część nieleśna znajduje się na terenie przeznaczonym w planie miejscowym pod zabudowę, a część leśna obejmuje obszar, na którym nie można budować.

Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu stanu faktycznego

Pan B.B. jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT. Obecnie nie wykorzystuje działki nr 1/3, natomiast zamierza - w perspektywie 2 lat - zrealizować na niej inwestycję polegającą na budowie dwóch budynków mieszkalnych przeznaczonych do sprzedaży. W związku z tym nabycie działki ma związek z planowaną działalnością opodatkowaną VAT.

W miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego wyznaczono linie rozgraniczające teren zabudowy od terenu lasu.

Wnioskodawca będący stroną postępowania (Pan A.A.) w ogóle nie wykorzystywał od momentu nabycia działki nr 1/3 (w tym także nie wykorzystywał ww. działki wyłącznie na cele działalności zwolnionej z opodatkowania podatkiem od towarów i usług).

Nabycie działki nr 1 nie było udokumentowane fakturą z wykazaną kwotą podatku VAT i z tego tytułu Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Działka nr 1 została przez Pana A.A. (oraz jego małżonkę) nabyta od osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej i niebędących podatnikami podatku od towarów i usług.

Pytania

1.  Czy sprzedaż przez Zainteresowanego będącego stroną postępowania na rzecz Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania, niezabudowanej działki nr 1/3 będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu VAT?

2.  Czy w przypadku uznania, że sprzedaż działki nr 1/3 podlega VAT, prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym:

• część działki odpowiadająca terenowi oznaczonemu w miejscowym planie symbolem MN/ZR1 - tereny zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej i/lub zabudowy rekreacji indywidualnej oraz KDD2 - tereny dróg publicznych klasy D, stanowi teren budowlany i jej dostawa podlega opodatkowaniu VAT,
• natomiast część działki odpowiadająca terenowi oznaczonemu symbolem ZL4 nie stanowi terenu budowlanego i jej dostawa korzysta ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT?

3.  Czy dla potrzeb rozliczenia VAT dopuszczalne jest przypisanie części ceny sprzedaży do części opodatkowanej i części zwolnionej według obiektywnego klucza alokacji, w szczególności według proporcji powierzchni poszczególnych części działki, o ile strony nie dysponują bardziej precyzyjną metodą odzwierciedlającą wartość ekonomiczną obu części?

4.  Czy w przypadku uznania, że sprzedaż działki nr 1/3 podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (w całości albo w części odpowiadającej terenowi przeznaczonemu pod zabudowę), Pan B.B. - jako zarejestrowany, czynny podatnik VAT - będzie uprawniony do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej nabycie działki nr 1/3 w części opodatkowanej, jeżeli po nabyciu działki zamierza w perspektywie 2 lat przeprowadzić na niej inwestycję polegającą na wybudowaniu dwóch budynków mieszkalnych z przeznaczeniem na sprzedaż? (ostatecznie sformułowane w piśmie uzupełniającym z 22 lipca 2026 r.)

Stanowisko Zainteresowanych w sprawie

Ad pytanie nr 1

Zdaniem Wnioskodawców sprzedaż działki nr 1/3 będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT i, przy założeniu że Sprzedający działa w tym zakresie jako podatnik VAT, będzie co do zasady podlegała opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT. Ustawa o VAT obejmuje odpłatną dostawę towarów, a przez dostawę rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel.

Ad pytanie nr 2 (ostatecznie sformułowane w piśmie uzupełniającym z 22 lipca 2026 r.)

Zdaniem Wnioskodawców sprzedaż działki nr 1/3 nie powinna być traktowana jednolicie dla celów VAT, lecz z uwzględnieniem przeznaczenia poszczególnych części działki wynikającego z miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego.

Ustawa o VAT stanowi, że przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Jednocześnie zwolniona z VAT jest dostawa terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Skoro z planu miejscowego wynika, że część gruntu objęta jest oznaczeniem MN/ZR1, tj. przeznaczeniem pod zabudowę mieszkaniową jednorodzinną i/lub zabudowę rekreacji indywidualnej, to w tym zakresie grunt należy uznać za teren budowlany w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT. Ta część sprzedaży nie korzysta więc ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Odmiennie należy ocenić część działki objętą oznaczeniem ZL4, tj. teren lasów i zalesień. Skoro plan miejscowy nie przeznacza tej części pod zabudowę, to nie stanowi ona terenu budowlanego w rozumieniu ustawy o VAT. W konsekwencji dostawa tej części, jako dostawa terenu niezabudowanego innego niż teren budowlany, powinna korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Takie rozumienie przepisów pozostaje zgodne z literalnym brzmieniem art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, który odwołuje się wprost do przeznaczenia gruntu pod zabudowę wynikającego z planu miejscowego. Zatem za teren budowlany można uznać tylko taki grunt, który w świetle prawa miejscowego jest przeznaczony pod zabudowę. Podobny kierunek wynika także z nowszej praktyki interpretacyjnej organów, w której akceptowano odmienne traktowanie części tej samej nieruchomości w zależności od planistycznego przeznaczenia, np. opodatkowanie części budowlanej  i zwolnienie części rolnej.

W ocenie Wnioskodawców sam fakt, że przedmiotem sprzedaży jest jedna działka ewidencyjna, nie powinien automatycznie prowadzić do wniosku, że cała działka stanowi teren budowlany, jeżeli miejscowy plan wprost rozróżnia jej części i jedynie część z nich przeznacza pod zabudowę.

Dla potrzeb VAT znaczenie ma bowiem to, czy dany grunt jest przeznaczony pod zabudowę, a nie sama techniczna jedność ewidencyjna nieruchomości. Definicja ustawowa odwołuje się do przeznaczenia w MPZP, nie zaś do numeru działki.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawców jest następujące:

1.  Część działki nr 1/3 odpowiadająca obszarowi MN/ZR1 powinna zostać opodatkowana VAT,

2.  Część działki nr 1/3 odpowiadająca obszarowi ZL4 powinna korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Ad pytanie nr 3

Zdaniem Wnioskodawców, skoro jedna cena sprzedaży będzie dotyczyć nieruchomości obejmującej część opodatkowaną i część zwolnioną, dla potrzeb prawidłowego rozliczenia VAT konieczne jest zastosowanie obiektywnego i racjonalnego klucza alokacji wartości transakcji pomiędzy część opodatkowaną i część zwolnioną.

Jeżeli strony nie będą dysponowały odrębną wyceną wartości obu części, dopuszczalne powinno być zastosowanie klucza powierzchniowego, tj. przypisanie odpowiedniej części ceny proporcjonalnie do powierzchni części budowlanej i części leśnej. Taki sposób nie wynika wprost z ustawy, ale odpowiada zasadzie, że podstawa opodatkowania powinna odzwierciedlać rzeczywisty zakres czynności opodatkowanej i zwolnionej. Gdyby strony dysponowały bardziej adekwatnym, ekonomicznie uzasadnionym sposobem podziału ceny, taki sposób również powinien być dopuszczalny, byle był obiektywny i możliwy do udokumentowania.

Ad pytanie nr 4 (ostatecznie sformułowane w piśmie uzupełniającym z 22 lipca 2026 r.)

Zdaniem Wnioskodawców, w przypadku gdy sprzedaż działki nr 1/3 podlega opodatkowaniu VAT w części odpowiadającej terenowi budowlanemu, Pan B.B. jest uprawniony do odliczenia podatku naliczonego wykazanego na fakturze dokumentującej nabycie działki w zakresie, w jakim nabycie tej działki będzie służyło wykonywaniu czynności opodatkowanych VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawców

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju, natomiast art. 7 ust. 1 tej ustawy wskazuje, że przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel. Nieruchomość gruntowa stanowi towar w rozumieniu ustawy, a jej sprzedaż jest co do zasady dostawą towarów.

Kluczowe znaczenie w niniejszej sprawie ma art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zgodnie z którym zwolniona od VAT jest dostawa terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Jednocześnie art. 2 pkt 33 ustawy definiuje tereny budowlane jako grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a przy jego braku - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy.

Ustawodawca przyjął więc kryterium planistyczne. O tym, czy grunt jest terenem budowlanym, decyduje jego przeznaczenie w MPZP albo w decyzji WZ. Nie wystarcza potencjalna atrakcyjność inwestycyjna gruntu, jego położenie ani możliwość hipotetycznej zmiany przeznaczenia w przyszłości. Znaczenie ma obowiązujący akt planistyczny. Z nowszych interpretacji organów wynika również, że dla oceny charakteru gruntu rozstrzygające znaczenie ma właśnie plan miejscowy i przewidziane  w nim przeznaczenie.

W niniejszej sprawie przekazane dokumenty wskazują, że dla działki nr 1 występują oznaczenia MN/ZR1 oraz ZL4, a w odniesieniu do działki 1/3 wskazano, że obejmuje ona zarówno część leśną, jak i część przeznaczoną pod zabudowę.

To oznacza, że:

• część odpowiadająca oznaczeniu MN/ZR1 jest gruntem przeznaczonym pod zabudowę, a więc terenem budowlanym,
• część odpowiadająca oznaczeniu ZL4 nie jest gruntem przeznaczonym pod zabudowę, a więc nie stanowi terenu budowlanego.

Wnioskodawcy stoją na stanowisku, że skoro ustawa uzależnia opodatkowanie od planistycznego przeznaczenia gruntu, to nie ma podstaw do objęcia stawką właściwą dla terenów budowlanych również tej części nieruchomości, która planistycznie w ogóle nie jest przeznaczona pod zabudowę. Taka wykładnia prowadziłaby do rozszerzającego rozumienia pojęcia terenu budowlanego, sprzecznego z art. 2 pkt 33 ustawy.

W praktyce interpretacyjnej można znaleźć potwierdzenie, że przy nieruchomościach o mieszanym przeznaczeniu dopuszczalne jest odmienne opodatkowanie poszczególnych części, np. część budowlana jako opodatkowana, a część rolna lub niebudowlana jako zwolniona. W szczególności w interpretacji opublikowanej 23 grudnia 2024 r. wskazano, że sprzedaż działki w części oznaczonej symbolem 2R korzysta ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 9, natomiast w pozostałej części podlega opodatkowaniu.

W ocenie Wnioskodawców analogiczne podejście należy zastosować w niniejszej sprawie do części działki nr 1/3 oznaczonej jako ZL4. Jest to bowiem teren lasów i zalesień, a więc teren nieprzeznaczony pod zabudowę. Nie może on być uznany za teren budowlany wyłącznie dlatego, że stanowi część większej działki obejmującej również obszar budowlany.

Wnioskodawcy podkreślają też, że taka wykładnia najlepiej realizuje zasadę neutralności VAT. Opodatkowaniu powinna podlegać wyłącznie ta część dostawy, która rzeczywiście dotyczy gruntu budowlanego. Część leśna, jako teren niezabudowany inny niż budowlany, powinna korzystać ze zwolnienia przewidzianego przez ustawodawcę.

W związku z powyższym Wnioskodawcy doprecyzowują, że w opisanym zdarzeniu przyszłym zasadnicze znaczenie dla oceny skutków podatkowych planowanej sprzedaży działki nr 1/3 ma art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT w zw. z art. 2 pkt 33 tej ustawy.

Skoro w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego wyznaczono linie rozgraniczające teren zabudowy od terenu lasu, to część działki przeznaczona pod zabudowę stanowi teren budowlany, natomiast część stanowiąca teren lasu nie stanowi terenu budowlanego.

Konkluzja stanowiska:

Zdaniem Wnioskodawców:

1. sprzedaż działki nr 1/3 będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów podlegającą ustawie  o VAT;

2. część działki objęta oznaczeniem MN/ZR1 oraz KDD2 stanowi teren budowlany i jej dostawa podlega opodatkowaniu VAT;

3. część działki objęta oznaczeniem ZL4 nie stanowi terenu budowlanego i jej dostawa korzysta ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT;

4. cena sprzedaży powinna zostać rozdzielona pomiędzy część opodatkowaną i zwolnioną według obiektywnego klucza alokacji (np. powierzchnia).

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług  (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Jak stanowi art. 2 pkt 6 i pkt 22 ustawy:

Towarem jest także udział w prawie własności. Jest to zgodne z normami unijnymi, bowiem w myśl art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 s. 1 ze zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE Rady”:

Na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, również zbycie udziału w towarze (np. współwłasności nieruchomości gruntowej) stanowi odpłatną dostawę towarów. Potwierdził to Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w uchwale 7 sędziów z 24 października 2011 r., sygn.  akt I FPS 2/11.

Na podstawie definicji zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości gruntowych traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy, która to czynność podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy:

Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy:

Zgodnie z art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady:

Jak stanowi art. 12 ust. 1 lit. b) powołanej Dyrektywy:

Z treści cytowanych przepisów wynika, że warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest łączne spełnienie dwóch przesłanek:

• po pierwsze - czynność powinna być ujęta w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług,
• po drugie - musi być zrealizowana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności, konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Warto także przywołać orzecznictwo TSUE (w tym wyrok z dnia 1 marca 2012 r., sygn. akt C-280/10 Kopalnia Odkrywkowa Polski Trawertyn, jak również wyrok z dnia 8 czerwca 2000 r., sygn. akt. C‑400/98 Breitshol), z którego wynika, że poniesienie wstępnych wydatków inwestycyjnych z zamiarem rozpoczęcia przyszłej działalności gospodarczej należy uznać za działalność gospodarczą. Sam zamiar prowadzenia działalności gospodarczej potwierdzony obiektywnymi dowodami przesądza o potrzebie traktowania danego podmiotu jako podatnika VAT nawet wtedy, gdy przewidywana transakcja gospodarcza, która miała prowadzić do transakcji opodatkowanych, nie zostanie zrealizowana.

W wyroku w sprawie C-280/10 Trybunał zwrócił uwagę, że zgodnie z orzecznictwem Trybunału na działalność gospodarczą może składać się wiele następujących po sobie czynności, a czynności przygotowawcze, takie jak nabycie towarów, powinny być zaliczane do działalności gospodarczej. Trybunał stwierdził również, że zasada neutralności podatku VAT w odniesieniu do obciążenia podatkowego przedsiębiorstwa wymaga, aby pierwsze wydatki inwestycyjne dokonane na potrzeby i cele przedsiębiorstwa były uznawane za działalność gospodarczą, oraz że z ową zasadą byłoby sprzeczne, gdyby rzeczona działalność rozpoczynała się dopiero w chwili, gdy towar jest faktycznie wykorzystywany, to znaczy gdy powstaje dochód podlegający opodatkowaniu.

Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Z opisu sprawy wynika, że Sprzedający jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług niekorzystającym ze zwolnienia z opodatkowania. Sprzedający prowadzi działalność gospodarczą pod firmą (…).

Na podstawie umowy sprzedaży z 7 sierpnia 2025 r. Sprzedający nabył wraz z C.A. działkę nr 1. W akcie notarialnym wskazano, że nabywcy dokonują nabycia na cel prowadzonej przez Sprzedającego działalności gospodarczej pod firmą (…).

Następnie działka nr 1 (która stanowiła działkę niezabudowaną) została podzielona geodezyjnie, a przedmiotem sprzedaży była działka powstała z tego podziału, tj. działka nr 1/3.

Państwa wątpliwości dotyczą opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży niezabudowanej działki nr 1/3.

W rozpatrywanym przypadku jednym z czynników decydującym o uznaniu transakcji zbycia nieruchomości w ramach prowadzonej działalności gospodarczej jest cel nabycia zbywanej nieruchomości. 

Sprzedający jest czynnym podatnikiem podatku VAT. Dokonał nabycia działki niezabudowanej nr 1, z której wydzielono działkę nr 1/3 w celu prowadzenia działalności gospodarczej pod firmą (…). Zatem Sprzedający dokonując sprzedaży działki nr 1/3 zbył część majątku, który wchodził w skład przedsiębiorstwa Sprzedającego i był częścią prowadzonej przez Niego działalności gospodarczej.

Tym samym, sprzedaż działki nr 1/3, stanowi dostawę dokonaną przez Sprzedającego jako podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w myśl art. 15 ust. 2 ustawy i powinna podlegać opodatkowaniu jako odpłatna dostawa towarów, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy.

Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Państwa wątpliwości dotyczą także kwestii, czy:

• część działki odpowiadająca terenowi oznaczonemu w miejscowym planie symbolem MN/ZR1 - tereny zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej i/lub zabudowy rekreacji indywidualnej oraz KDD2 - tereny dróg publicznych klasy D, stanowi teren budowlany i jej dostawa podlega opodatkowaniu VAT,
• natomiast część działki odpowiadająca terenowi oznaczonemu symbolem ZL4 nie stanowi terenu budowlanego i jej dostawa korzysta ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Kwestię zwolnienia dostawy niezabudowanych gruntów reguluje art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zgodnie z którym:

Zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane. Zatem ze zwolnienia od podatku korzystać będą dostawy gruntów o charakterze rolnym, leśnym, itp.

Zgodnie z art. 2 pkt 33 ustawy:

Opodatkowane są zatem dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe niezabudowane, będące terenami budowlanymi w rozumieniu ww. art. 2 pkt 33 ustawy, pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, innych niż tereny budowlane - są zwolnione od podatku.

Według art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 538):

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

Zgodnie z art. 15 ust. 2 pkt 1, 6 i 9 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

W miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego określa się obowiązkowo przeznaczenie terenów oraz linie rozgraniczające tereny o różnym przeznaczeniu lub różnych zasadach zagospodarowania. Tak więc charakter danego terenu wyznacza ww. plan miejscowy, wskazując, czy teren jest budowlany, czy też szerzej – przeznaczony pod zabudowę.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy Plan Zagospodarowania Przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku, decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

Z powyższych przepisów wynika, że ustawa o podatku od towarów i usług nakazuje oceniać przeznaczenie określonego gruntu wyłącznie w oparciu o istniejący miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy nieruchomości.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany” oznacza „każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę”.

Zatem, także w świetle orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości, za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

Dla działki nr 1 obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego (MPZP).

Z informacji szczegółowej o działce nr 1 wynika, że działka ta objęta jest m.in. oznaczeniami:

• ZL4 - tereny lasów i zalesień,
• MN/ZR1 - tereny zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej i/lub zabudowy rekreacji indywidualnej,
• KDD2 - tereny dróg publicznych klasy D.

Pierwotna działka nr 1 została następnie podzielona geodezyjnie, a przedmiotem sprzedaży była działka powstała z tego podziału, tj. działka nr 1/3.

Część rolna tej działki znajduje się na terenie objętym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego z przeznaczeniem pod zabudowę, natomiast część leśna stanowi teren, na którym nie można realizować zabudowy. W miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego wyznaczono linie rozgraniczające teren zabudowy od terenu lasu.

W sytuacji gdy w planie zagospodarowania przestrzennego lub w decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu dla danej działki wyznaczono dokładnie linie rozgraniczające miejsce zabudowy, to teren taki tylko w tej części, w której przeznaczony jest pod zabudowę jest uznany za teren budowlany, pozostała część działki jest uznana za teren inny niż budowlany.

Biorąc zatem pod uwagę przytoczone przepisy prawa oraz okoliczności analizowanej sprawy należy wskazać, że teren działki nr 1/3 wyznaczony w MPZP liniami rozgraniczającymi, który stanowi  część leśną (oznaczoną w MPZP – ZL4), na którym nie można realizować zabudowy nie jest terenem  budowlanym w myśl art. 2 pkt 33 ustawy. Zatem, dla dostawy w ramach transakcji sprzedaży części działki nr 1/3, która na moment sprzedaży nie stanowiła terenów budowlanych Sprzedający powinien zastosować zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Natomiast dla części działki, dla której w ramach MPZP zgodnie z liniami rozgraniczającymi określono tereny jako MN/ZR1 - tereny zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej i/lub zabudowy rekreacji indywidualnej oraz KDD2 - tereny dróg publicznych klasy D, zatem dopuszczalne jest dokonanie  zabudowy (pomimo, że są niezabudowane) są terenami budowlanymi w myśl art. 2 pkt 33 ustawy.

Zatem, dla dostawy części działki nr 1/3, która stanowi teren budowlany dla transakcji sprzedaży Sprzedający nie mógł zastosować zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy. Jak bowiem wskazano powyżej zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy można zastosować wyłącznie do dostawy terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. 

Skoro dla części działki nr 1/3 nie można zastosować zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy (tj. teren ma charakter budowlany), to należy przeanalizować warunki do zastosowania zwolnienia z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów (w tym nieruchomości), spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

• towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,
• brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Przy czym, jak wskazał NSA w wyroku z 28 lutego 2013 r., sygn. akt I FSK 627/12:

W wyroku, na który powołuje się Naczelny Sąd Administracyjny, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że ze zwolnienia z VAT nie będzie korzystać dostawa towarów, w stosunku do których podatnik nie odliczył VAT naliczonego z powodów innych niż ściśle określone w art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE. Tym samym, przepis art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE wskazuje, że w przypadkach, w których przy nabyciu towaru VAT w ogóle nie wystąpił, nie można uznać, że mamy do czynienia z brakiem prawa do odliczenia VAT.

Powyższe oznacza, że zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy nie może mieć zastosowania do zbycia towaru przez podatnika, jeżeli transakcja sprzedaży, w wyniku której nabył on wcześniej ten towar nie była opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z opisem sprawy, w związku z nabyciem działki nr 1, z której została wydzielona działka nr 1/3 będąca przedmiotem wniosku, Sprzedającemu nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego. Nabycie działki nr 1 nastąpiło od osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej i niebędących podatnikami podatku od towarów i usług, nie było udokumentowane fakturą z wykazaną kwotą podatku VAT.

Z okoliczności sprawy wynika, że Sprzedający w ogóle nie wykorzystywał od momentu nabycia działki nr 1/3 (w tym także nie wykorzystywał ww. działki wyłącznie na cele działalności zwolnionej z opodatkowania podatkiem od towarów i usług). Zatem działka nr 1/3 nie służyła w całym okresie posiadania wyłącznie do działalności zwolnionej od podatku VAT.

Tym samym w analizowanej sprawie Sprzedający nie mógł również zastosować zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy do dostawy części działki nr 1/3, w zakresie w jakim stanowi ona teren budowlany, ponieważ działka ta nie spełnia warunków do zastosowania zwolnienia określonych w tym przepisie.

Zatem działka nr 1/3 w części w jakiej stanowi teren budowlany powinna podlegać opodatkowaniu według właściwej stawki podatku VAT.

Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.

Państwa wątpliwości dotyczą także kwestii, czy dla potrzeb rozliczenia podatku VAT dopuszczalne jest przypisanie części ceny sprzedaży do części opodatkowanej i części zwolnionej według obiektywnego klucza alokacji, w szczególności według proporcji powierzchni poszczególnych części działki.

W myśl art. 29a ust. 1 ustawy:

Zgodnie z art. 29a ust. 6 ustawy:

Z przepisów tych wynika, że podstawę opodatkowania w podatku od towarów i usług stanowi wynagrodzenie, które dostawca lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu dostawy towarów albo świadczenia usług. Wynagrodzenie to oznacza wartość rzeczywiście otrzymaną (lub która ma być otrzymana) w konkretnym przypadku.

Należy wskazać, że ani przepisy ustawy o podatku od towarów i usług, ani przepisy wykonawcze do ustawy nie precyzują, w jaki sposób należy ustalić podstawę opodatkowania w przypadku, gdy transakcja dotyczy dostawy nieruchomości gruntowej, która podlega opodatkowaniu różnymi stawkami podatku VAT lub częściowemu zwolnieniu od podatku VAT. Zatem, dopuszczalne są różne rozwiązania, m.in. wskazany przez Państwa klucz powierzchniowy, tj. podział powierzchni nieruchomości gruntowej w proporcji powierzchni zajmowanych przez poszczególne części opodatkowane według stawki podatku od towarów i usług i zwolnione z podatku VAT. Każda metoda, w tym oparta na kluczu powierzchniowym jest właściwa, o ile odzwierciedla stan faktyczny.

Należy przy tym zaznaczyć, że wybór odpowiedniej metody, czy klucza podziału należy wyłącznie do podatnika, który powinien sam zdecydować, czy jest to metoda obiektywna i wiarygodna w jego konkretnej sytuacji. Jeżeli zatem zastosowanie klucza podziału powierzchniowego, odzwierciedla stan faktyczny i w tej konkretnej sytuacji jest metodą najbardziej obiektywną i wiarygodną, właściwe jest zastosowanie takiego podziału dla transakcji sprzedaży działki nr 1/3, w części w jakiej stanowi grunt budowlany zgodnie z MPZP oraz części w jakiej korzysta ze zwolnienia od tego podatku zgodnie z MPZP jako teren, który nie stanowi terenu budowlanego.

Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 3 jest prawidłowe.

Państwa wątpliwości dotyczą także prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej nabycie działki nr 1/3 w części opodatkowanej podatkiem VAT.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy:

Art. 86 ust. 2 pkt 1 lit a) ustawy:

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje gdy:

• podatek odlicza podatnik podatku od towarów i usług,
• towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Warunkiem, który daje podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Podatnik nie ma prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od nabywanych towarów i usług, których nie będzie wykorzystywał do wykonywania czynności opodatkowanych (czyli czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi).

Art. 88 ustawy zawiera listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy:

Tylko podatnik podatku od towarów i usług, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej ma prawo do odliczenia podatku.

Z okoliczności sprawy wynika, że Sprzedający jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Nabywca również jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT.

Nabywca zamierza zrealizować w ciągu dwóch lat na działce nr 1/3 inwestycję polegającą na budowie dwóch budynków mieszkalnych przeznaczonych do sprzedaży. Nabycie działki wiąże się z planowaną działalnością opodatkowaną podatkiem VAT.

Zatem w zakresie w jakim działka nr 1/3 zostanie wykorzystana do czynności opodatkowanych Nabywcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktury dokumentującej nabycie działki w zakresie w jakim teren działki stanowi teren budowlany i transakcja sprzedaży podlegała opodatkowaniu. Dla tej części działki zostanie bowiem spełniona podstawowa przesłanka, o której mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, warunkująca prawo do odliczenia podatku naliczonego jaką jest wykorzystywanie nabywanych towarów do wykonywania czynności opodatkowanych.

Natomiast w zakresie w jakim działka nr 1/3 stanowi teren niebędący terenem budowlanym nie przysługuje Nabywcy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, ponieważ zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego faktury, w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą jest zwolniona od podatku.

Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 4 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy  z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 622 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

A.A. (Zainteresowany będący stroną postępowania - art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną  (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r Ordynacji podatkowej.