0114-KDIP4-1.4012.212.2026.4.AM

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

19 marca 2026 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy prawa do odliczenia podatku naliczonego od nabycia subskrypcji, które w związku ze zmianą harmonogramu przez Klienta nie zostaną wykorzystane.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 19 maja 2026 r.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością podlegającą w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Przedmiotem przeważającej działalności Spółki jest działalność związana z oprogramowaniem (PKD 62.01.Z). Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT. Przedmiot działalności Wnioskodawcy obejmuje wdrażanie technologii wiodących dostawców oprogramowania oraz konsulting IT.

Klient Wnioskodawcy (z siedzibą w Polsce) – (…) (dalej: „Klient”) – podjął decyzję o wdrożeniu nowoczesnej platformy (…) (dalej: „Platforma”) w ramach trwającej (…) architektury systemowej. Ze względu na (…) charakter projektu oraz rygorystyczne terminy wdrożenia produkcyjnego, proces przygotowania i testowania infrastruktury musiał przebiegać w trybie przyspieszonym.

Kluczowym wymogiem uruchomienia nowej platformy było zapewnienie pełnego bezpieczeństwa danych i ciągłości działania (…). Wnioskodawca – jako partner Klienta dostarczający i serwisujący systemy (…) – przeprowadził na zlecenie Klienta testy A. (dalej: „A”). Wyniki A potwierdziły, że rozwiązanie (…) jest optymalne i zdolne do (…) obsługi środowisk (…) w skali wymaganej przez Klienta.

W celu zapewnienia natychmiastowej gotowości operacyjnej systemów produkcyjnych Klienta, Wnioskodawca – działając zgodnie z procedurami zakupowymi Klienta i w ramach istniejących umów dostawczych (z wykorzystaniem przysługującego Klientowi prawa opcji) – nabył w kwietniu 2025 roku od zlokalizowanego w Polsce autoryzowanego dystrybutora oprogramowania (…) dedykowane, imienne subskrypcje oprogramowania (…) (dalej: „Subskrypcje”). Spółka potraktowała nabyte Subskrypcje jako towar (zapasy). Zakup Subskrypcji w ramach istniejących umów pozwolił na uniknięcie czasochłonnych postępowań przetargowych i gwarantował dotrzymanie pierwotnych terminów projektu.

Z przyczyn niezależnych od dostawcy, Klient podjął decyzję o zmianie harmonogramu i przesunięciu wdrożenia produkcyjnego Platformy na rok 2026. Pomimo przesunięcia startu operacyjnego Platformy, Wnioskodawca nieprzerwanie od kwietnia 2025 roku wspiera Klienta w procesach przygotowawczych i inżynieryjnych.

W konsekwencji zmiany harmonogramu przez Klienta, nabyte Subskrypcje pozostaną niewykorzystane. Subskrypcje charakteryzują się następującymi właściwościami:

1) są imienne i ograniczone czasowo, wystawione bezpośrednio na Klienta;

2) są niezbywalne – Wnioskodawca nie ma możliwości ich odsprzedaży innemu podmiotowi ani wykorzystania w innych projektach.

Z uwagi na decyzję Klienta o zmianie harmonogramu i przesunięciu wdrożenia produkcyjnego Platformy, nabyte przez Wnioskodawcę w kwietniu 2025 roku Subskrypcje nie zostaną wykorzystane przy wdrożeniu Platformy. Wynika to z tego, że w toku analizy ekonomicznej ustalono iż zakup nowych subskrypcji na moment faktycznego wdrożenia Platformy (w 2026 r.) będzie ekonomicznie korzystniejszy niż przedłużenie Subskrypcji o niewykorzystany czas (z uwagi na różnice w cenie oraz brak możliwości przeniesienia pozostałego okresu obowiązywania). Zakupione Subskrypcje upłyną zatem bez możliwości ich wykorzystania przez Wnioskodawcę. W związku z powyższym Wnioskodawca wyksięgował Subskrypcje z aktywów obrotowych (zapasów) i ujął ich wartość w kosztach operacyjnych (co miało miejsce w grudniu 2025 r.).

Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu stanu faktycznego

Zakup Subskrypcji wynikał z faktycznego harmonogramu prac wdrożeniowych w ramach realizowanego projektu uruchomienia Platformy. Wnioskodawca nie zawierał w tym zakresie odrębnej umowy z Klientem. Zakup Subskrypcji stanowił element faktycznie realizowanej na rzecz Klienta współpracy wdrożeniowej. Wnioskodawca – jako partner Klienta dostarczający i serwisujący systemy (…) – przeprowadził na zlecenie Klienta testy A. („A”). Wyniki A potwierdziły, że rozwiązanie (…) jest optymalne i zdolne do (…) obsługi środowisk (…) w skali wymaganej przez Klienta. Nabycie Subskrypcji było zatem kolejnym krokiem w już trwającym procesie wdrożeniowym. Klient podjął decyzję o wdrożeniu Platformy w ramach trwającej (…) architektury systemowej. Ze względu na (…) charakter projektu oraz rygorystyczne terminy wdrożenia produkcyjnego, proces przygotowania i testowania infrastruktury musiał przebiegać w trybie przyspieszonym.

Tym samym harmonogram był podyktowany planami rozwojowymi Klienta i zakładał określone terminy osiągnięcia gotowości operacyjnej środowisk produkcyjnych. Aby dotrzymać tempa planowanym przez Klienta pracom wdrożeniowym i zapewnić natychmiastową dostępność komponentów infrastruktury (…), Wnioskodawca nabył Subskrypcje z wyprzedzeniem, działając w ramach podjętych już prac wdrożeniowych na rzecz Klienta, korzystając przy tym z kanału dystrybucyjnego umożliwiającego zakup bez konieczności przeprowadzania czasochłonnego postępowania. Subskrypcje zostały nabyte na okres jednego roku.

Działania ani zaniechania Wnioskodawcy nie przyczyniły się do zmiany harmonogramu prac.

Nabyte Subskrypcje nie mogły/nie mogą zostać wykorzystane do świadczenia usług na rzecz innych kontrahentów Wnioskodawcy. Wynika to z właściwości samych Subskrypcji, tj.:

a.  imienności – Subskrypcje zostały wystawione bezpośrednio na Klienta jako użytkownika końcowego i są przypisane do tego konkretnego podmiotu;

b.  terminowości – uprawnienie wynikające z Subskrypcji jest ograniczone ramami czasowymi wskazanymi w certyfikacie licencyjnym;

c.   niezbywalności – Subskrypcje nie podlegają zwrotowi do producenta ani dystrybutora, nie mogą zostać przeniesione (zbyte, scedowane) na rzecz innego podmiotu, ani też zagospodarowane przez Wnioskodawcę w ramach innego projektu lub na rzecz innego kontrahenta.

Wnioskodawca nie zawierał odrębnej umowy zakupu Subskrypcji – nabycie nastąpiło na warunkach określonych przez dystrybutora oprogramowania w oparciu o certyfikat imienny na dane Klienta. Przeznaczenie subskrypcji wyłącznie do świadczenia usług na rzecz Klienta wynika z warunków zakupu Subskrypcji, ta rejestrowana jest bezpośrednio na koncie konkretnego użytkownika końcowego – w tym przypadku Klienta. Subskrypcja, o której mowa we wniosku, stanowi terminowe, imienne i niezbywalne prawo do korzystania z oprogramowania. Uprawnienie to ma charakter osobisty – przypisane jest do konkretnego użytkownika końcowego (tj. Klienta wskazanego w certyfikacie licencyjnym) – i jest ograniczone ramami czasowymi określonymi w tym certyfikacie. Subskrypcje nie podlegają zwrotowi ani zbyciu na rzecz innego klienta.

Koszt nabycia niewykorzystanych Subskrypcji nie będzie Wnioskodawcy zwracany w żadnej formie. Zwrot nie nastąpi ani ze strony producenta lub dystrybutora oprogramowania (z uwagi na imienny, terminowy i niezbywalny charakter Subskrypcji), ani ze strony Klienta. Koszt ten nie zostanie również uwzględniony w kalkulacji wynagrodzenia za usługę wdrożenia Platformy ani w jakichkolwiek innych rozliczeniach Wnioskodawcy z Klientem. Subskrypcje – jako uprawnienia licencyjne zapisane bezpośrednio na koncie Klienta – nie wymagają odrębnych czynności wdrożeniowych po stronie Wnioskodawcy.

Wycofanie niewykorzystanych Subskrypcji z użytkowania oraz proces likwidacji zapasów zostały udokumentowane sporządzonym przez Wnioskodawcę protokołem likwidacji Subskrypcji, stwierdzającym utratę przydatności oprogramowania. Protokół ten stanowił podstawę dokonanego w księgach rachunkowych Wnioskodawcy wyksięgowania Subskrypcji z aktywów obrotowych (zapasów) oraz ujęcia ich wartości w pozostałych kosztach operacyjnych.

Proces likwidacji zapasów (niewykorzystanych Subskrypcji) został przeprowadzony. Wycofanie niewykorzystanych Subskrypcji z użytkowania oraz proces likwidacji zapasów zostały udokumentowane sporządzonym przez Wnioskodawcę protokołem likwidacji Subskrypcji, stwierdzającym utratę przydatności Subskrypcji. Protokół ten stanowił podstawę dokonanego w księgach rachunkowych Wnioskodawcy wyksięgowania Subskrypcji z aktywów obrotowych (zapasów) oraz ujęcia ich wartości w pozostałych kosztach operacyjnych.

Wnioskodawca nie wskazywał we wniosku na dezaktywację Subskrypcji – w szczególności jako określony proces. Model licencjonowania nabytej subskrypcji opiera się na dostępie terminowym. Zgodnie z warunkami świadczenia usług (…) producenta oprogramowania, subskrypcja wygasa automatycznie wraz z upływem okresu, na który została wykupiona (dezaktywacja wynika z faktu, że upłynął okres na jaki wykupiono Subskrypcję). W tym modelu licencjonowania nie występuje odrębny proces „dezaktywacji” Subskrypcji potwierdzany pismem ze strony producenta lub dystrybutora. Wnioskodawca nie ma zatem możliwości uzyskania potwierdzenia dezaktywacji Subskrypcji – Wnioskodawca nie posiada szczególnego dokumentu potwierdzającego dezaktywacje od dostawcy Subskrypcji.

Usługi, które świadczy Wnioskodawca stanowią czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług.

Pytanie

Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym Wnioskodawca zachowuje prawo do odliczenia VAT naliczonego z tytułu nabycia Subskrypcji, które zgodnie z przedstawionym opisem i z uwagi na zmianę harmonogramu wdrożenia przez Klienta stały się definitywnie niewykorzystane? (pytanie nr 3 wniosku)

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, Wnioskodawca zachowuje prawo do odliczenia VAT naliczonego z tytułu nabycia Subskrypcji, o którym mowa w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (art. 86 ust. 1 ustawy o VAT).

Ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Natomiast w ocenie Wnioskodawcy żadna ze szczególnych sytuacji wymienionych w art. 88 ustawy o VAT nie znalazła w niniejszej sprawie zastosowania.

Niezmiennie najistotniejszym warunkiem umożliwiającym podatnikowi podatku od towarów i usług skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Powyższe znajduje wyraz w szczególności w orzecznictwie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (obecnie Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej), który w sprawie z 15 stycznia 1998 r. sygn. C‑37/95 pomiędzy Państwem Belgijskim a Ghent Coal Terminal NV, stwierdził (odwołując się do zasady neutralności VAT), że w sytuacji kiedy nabycie towarów i usług zostało poczynione z zamiarem wykorzystania ich do działalności opodatkowanej, ale z powodów pozostających poza kontrolą podatnika, nie wykorzystał on nabytych towarów i usług w prowadzeniu tej działalności, prawo podatnika do odliczenia zostaje zachowane.

W świetle powołanego wyroku, należy stwierdzić, że w przypadku, gdy konkretny zakup dokonany przez podatnika nastąpił z zamiarem wykorzystania do działalności opodatkowanej VAT, to pomimo utraty np. danego towaru z przyczyn od niego niezależnych, tj. w sposób niezawiniony, czy – jak to ujął Trybunał – „z powodów pozostających poza kontrolą podatnika”, jego prawo do odliczenia w związku z nabyciem tego towaru zostaje zachowane.

Podobne podejście można zidentyfikować również w praktyce interpretacyjnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej m.in. interpretacja z 21 sierpnia 2025 r. znak: 0113-KDIPT1-2.4012.550.2025.2.MC.

Jednocześnie chociaż ww. orzeczenie Trybunału, jak również interpretacja indywidualna dotyczyła indywidualnych spraw podatników, w ocenie Wnioskodawcy konkluzje płynące z tych rozstrzygnięć oraz innych podobnych mają odpowiednie przełożenie na grunt niniejszej sprawy. Odwołując się tutaj do uzasadnienia stanowiska w części dot. CIT należy raz jeszcze wskazać, że do niewykorzystania Subskrypcji doszło z przyczyn leżących po stronie Klienta (i z uwagi na zmianę harmonogramu wdrożenia), a ponadto:

1)  wydatek Wnioskodawcy na zakup Subskrypcji był racjonalny i celowy na moment jego poniesienia. Decyzja o nabyciu Subskrypcji w kwietniu 2025 roku była bezpośrednio powiązana z konkretnym projektem wdrożeniowym realizowanym na rzecz Klienta. Subskrypcje zostały nabyte po przeprowadzeniu A., który potwierdził ich zastosowanie dla Platformy, oraz w ramach obowiązujących procedur zakupowych Klienta i z wykorzystaniem jego prawa opcji. Związek wydatku z planowanym przychodem z tytułu realizacji projektu był zatem oczywisty na etapie podjęcia decyzji o zakupie.

2)  przyczyny niewykorzystania Subskrypcji leżą po stronie Klienta. Decyzja o przesunięciu wdrożenia Platformy na rok 2026 była decyzją Klienta, podjętą z przyczyn niezależnych od Wnioskodawcy. Wnioskodawca nie miał możliwości przewidzenia tej zmiany ani zapobieżenia jej skutkom. Fakt, że Wnioskodawca nieprzerwanie wspierał Klienta w procesach przygotowawczych przez cały okres od nabycia Subskrypcji, potwierdza, że Wnioskodawca działał z należytą starannością i w pełni zaangażował się w realizację projektu;

3)  Wnioskodawca nie miał możliwości ograniczenia straty. Subskrypcje są imienne i niezbywalne – Wnioskodawca nie posiada możliwości ich przeniesienia, odsprzedaży ani zagospodarowania w ramach innego projektu. Podjęta analiza ekonomiczna wykazała ponadto, że przedłużenie Subskrypcji nie jest ekonomicznie uzasadnione w stosunku do zakupu nowych subskrypcji na moment wdrożenia. Strata ma zatem charakter definitywny i obiektywnie nieuchronny.

Tym samym jak wynika z przedstawionych powyżej okoliczności, zakupione przez Wnioskodawcę Subskrypcje służyły działalności gospodarczej Wnioskodawcy opodatkowanej VAT (Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT). Natomiast niewykorzystanie Subskrypcji nastąpiło z przyczyn od Wnioskodawcy niezależnych, pozostających poza jego kontrolą.

Jednocześnie jeżeli chodzi o zasady dotyczące sposobu i terminu dokonywania korekt podatku naliczonego, te zostały określone w art. 91 ust. 1 ustawy o VAT. Wynika z nich, że po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia VAT należnego o kwotę VAT naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty VAT odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10a lub 10c-10g, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6, 10, 10a lub 10c-10g lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego. Natomiast przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot VAT należnego o całą kwotę VAT naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty VAT należnego o kwotę VAT naliczonego od tego towaru lub usługi (art. 91 ust. 7 ustawy o VAT).

W przypadku zmiany prawa do obniżenia VAT należnego o VAT naliczony od towarów i usług, innych niż wymienione w ust. 7a i 7b, w szczególności towarów handlowych lub surowców i materiałów, nabytych z zamiarem wykorzystania ich do czynności, w stosunku do których przysługuje pełne prawo do obniżenia VAT należnego lub do czynności, w stosunku do których prawo do obniżenia VAT należnego nie przysługuje, i niewykorzystanych zgodnie z takim zamiarem do dnia tej zmiany, korekty VAT naliczonego dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okresy rozliczeniowe, w których wystąpiła ta zmiana.

Przepisy art. 91 ustawy o VAT wprowadzają konstrukcję korekty VAT naliczonego dokonywaną z uwagi na zmianę struktury sprzedaży albo na zmianę pierwotnego przeznaczenia towaru lub usługi (z którą związany jest VAT naliczony). Wprowadzenie procedury korekty związane jest z faktem, że we wspólnym systemie VAT obowiązuje zasada odliczenia niezwłocznego, tzn. w momencie nabycia. W tym momencie czasowym związek towaru z danym rodzajem czynności (opodatkowane, zwolnione, mieszane) ma zazwyczaj charakter planowany. Do czasu faktycznego wykorzystania nabytego towaru lub usługi faktyczny związek z danym rodzajem czynności może się zmienić, przekreślając prawo do odliczenia albo uzasadniając dokonanie odliczenia.

Odnosząc powyższe do sytuacji Wnioskodawcy wskazać należy, że Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT, a zakupione Subskrypcje miały zostać wykorzystane przez Wnioskodawcę w działalności gospodarczej do czynności opodatkowanych VAT. Na moment zakupu spełnione były więc warunki prawa do odliczenia VAT. Jednocześnie jak już wyżej wskazano do niewykorzystania Subskrypcji doszło z przyczyn leżących po stronie Klienta (i z uwagi na zmianę harmonogramu wdrożenia) – a więc z przyczyn niezawinionych przez Wnioskodawcę, leżących poza jego wpływem. Niewykorzystanie Subskrypcji wynikło wyłącznie z okoliczności zewnętrznych, pozostających poza kontrolą Wnioskodawcy (decyzja Klienta o zmianie harmonogramu), a nie ze zmiany zamiaru Wnioskodawcy co do przeznaczenia zakupu. Nie doszło więc w ocenie Wnioskodawcy do zmiany przeznaczenia zakupionych Subskrypcji, z którymi związany jest VAT naliczony. Tym samym Wnioskodawca zachowuje prawo do odliczenia VAT naliczonego z tytułu nabycia Subskrypcji, o którym mowa w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Jak stanowi art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego.

Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu VAT. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

W podatku od towarów i usług obowiązuje zasada tzw. „niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego”. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia, nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.

Istotna jest intencja nabycia – jeśli dany towar ma służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych wówczas – po spełnieniu wymienionych w art. 86 ustawy wymogów formalnych – odliczenie jest prawnie dozwolone, oczywiście jeżeli nie wyłączają go inne przepisy ustawy lub aktów wykonawczych.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych. Z ogólnie przyjętej definicji „zamiaru” wynika, że jest to projekt, plan czy intencja zrealizowania czegoś. Istotą zamiaru są intencje jakie przyświecają dokonywanym czynnościom, jak i cel, który dana osoba ma osiągnąć dokonując tych czynności.

W sytuacji, gdy podatnik dokonuje nabycia towarów i usług, które zmierzają do przyszłego wykorzystania ich dla czynności opodatkowanych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej bez względu na to jakie faktycznie będą efekty tej działalności, należy uznać w momencie ich nabycia za związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych.

Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej wielokrotnie stwierdzał, że prawo do odliczenia zostało wprowadzone, aby całkowicie uwolnić przedsiębiorcę od kosztów podatku VAT zapłaconego lub podlegającego zapłacie w toku jego działalności gospodarczej. Wspólny system podatku od wartości dodanej konsekwentnie zapewnia, że każda działalność gospodarcza, niezależnie od jej celu i efektu, pod warunkiem, że sama podlega podatkowi VAT, jest opodatkowana w sposób całkowicie neutralny.

Potwierdzeniem powyżej przedstawionej linii orzecznictwa jest m.in. wyrok TSUE w sprawie C‑268/83 D. A. Rompelman i E. A. Rompelman-Van Deelen z którego wynika, że regulacja dotycząca odliczenia ma za cel całkowicie odciążyć podmiot podlegający opodatkowaniu VAT od podatku od wartości dodanej, który jest winien zapłacić w związku ze swoją działalnością gospodarczą. Wspólny system wartości dodanej zapewnia, że obciążenie podatkiem VAT jest całkowicie neutralne wobec każdego przedsiębiorstwa, niezależnie od celów i wyników przedsiębiorstwa, pod warunkiem, że takie przedsiębiorstwo samo w sobie podlega opodatkowaniu VAT.

Na zasadę neutralności podatku od wartości dodanej powoływano się również w sprawach dotyczących przypadków, gdy z powodów niezależnych od podatnika nigdy nie wykorzystał on nabytych towarów i usług do prowadzenia działalności opodatkowanej, ale nabycie zostało dokonane z zamiarem takiego wykorzystania. Sytuacja tego rodzaju miała miejsce m.in. w przypadku spółki belgijskiej, która dokonała odliczenia podatku VAT związanego z robotami inwestycyjnymi przeprowadzonymi na nabytej przez firmę działce (sprawa C-37/95 Ghent Coal Terminal NV). TSUE stwierdził, że w sytuacji kiedy nabycie towarów i usług zostało poczynione z zamiarem wykorzystania ich do działalności opodatkowanej, ale z powodów pozostających poza kontrolą podatnika nie wykorzystał on nabytych towarów i usług w prowadzeniu tej działalności, prawo do odliczenia zostaje zachowane.

Wyrażoną w ww. art. 86 ust. 1 ustawy generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego uzupełniają regulacje zawarte w art. 91 ustawy.

Przepisy zawarte w art. 91 ustawy co do zasady dotyczą sytuacji, gdy uprzednio odliczona kwota podatku naliczonego z różnych przyczyn musi zostać skorygowana lub przypadku, gdy podatek naliczony nie został odliczony, bo na moment realizacji prawa do odliczenia nabyty towar lub usługa nie miały służyć działalności opodatkowanej, ale sytuacja ta uległa zmianie.

W myśl art. 91 ust. 1 ustawy:

Zgodnie z art. 91 ust. 2 ustawy:

Stosownie do art. 91 ust. 3 ustawy:

Jak stanowi art. 91 ust. 7 ustawy:

Zgodnie z art. 91 ust. 8 ustawy:

Z powołanych przepisów art. 86 i art. 91 ustawy wynika, że podatnik jest zobowiązany do rozpoznania prawa do odliczenia podatku naliczonego w momencie nabycia towarów i usług oraz dokonania ewentualnej korekty tego odliczonego bądź nieodliczonego podatku w przypadku późniejszej zmiany przeznaczenia nabytych towarów i usług lub zmiany sposobu wykorzystania.

Stwierdzenie, czy konieczność korekty rzeczywiście zachodzi wymaga zbadania okoliczności, na skutek których podatnik zaniechał inwestycji lub wykonywania czynności opodatkowanych (tj. czy są to powody pozostające poza jego kontrolą, czy takie, na które miał on wpływ).

Taki wniosek można wyciągnąć z orzeczeń TSUE wydanych na kanwie przepisu art. 20(1)(b) VI Dyrektywy, a mianowicie w sprawie C-37/95 Państwo Belgijskie a Ghent Coal Terminal NV oraz C‑110/94 między Intercommunale voor Zeewaterontziliting (INZO) a Państwem Belgijskim. W obu przypadkach chodziło o sytuacje, w których podatnik zaniechał inwestycji z przyczyn „pozostających poza jego kontrolą”, na skutek decyzji innego organu nakazującego zmianę miejsca prowadzenia działalności i zamiany działki, na której rozpoczęto inwestycję (C-37/95) i sytuacji, w której „decyzja o zaniechaniu inwestycji wynikała z przeprowadzonego studium jej opłacalności, które nie potwierdziło możliwości generowania zysku z danej działalności” (C-110/94).

Z opisu sprawy wynika, że są Państwo podatnikiem VAT czynnym. Przedmiot Państwa działalności obejmuje wdrażanie technologii (…) dostawców oprogramowania oraz konsulting IT.

Państwa Klient – podjął decyzję o wdrożeniu (…) platformy (…) (Platforma) w ramach trwającej (…) architektury systemowej. Ze względu na (...) charakter projektu oraz rygorystyczne terminy wdrożenia produkcyjnego, proces przygotowania i testowania infrastruktury musiał przebiegać w trybie przyspieszonym.

Kluczowym wymogiem uruchomienia nowej platformy było zapewnienie pełnego bezpieczeństwa danych i ciągłości działania. Państwo – jako partner Klienta dostarczający i serwisujący systemy – przeprowadzili na zlecenie Klienta testy A. (A).

W celu zapewnienia natychmiastowej gotowości operacyjnej systemów produkcyjnych Klienta, Państwo – działając zgodnie z procedurami zakupowymi Klienta i w ramach istniejących umów dostawczych (z wykorzystaniem przysługującego Klientowi prawa opcji) – nabyli w kwietniu 2025 roku od zlokalizowanego w Polsce autoryzowanego dystrybutora oprogramowania dedykowane, imienne subskrypcje oprogramowania (Subskrypcje).

Z przyczyn niezależnych od dostawcy, Klient podjął decyzję o zmianie harmonogramu i przesunięciu wdrożenia produkcyjnego Platformy na rok 2026. Pomimo przesunięcia startu operacyjnego Platformy, nieprzerwanie od kwietnia 2025 roku wspierają Państwo Klienta w procesach przygotowawczych i inżynieryjnych.

W konsekwencji zmiany harmonogramu przez Klienta, nabyte Subskrypcje pozostaną niewykorzystane. Subskrypcje charakteryzują się następującymi właściwościami:

1) są imienne i ograniczone czasowo, wystawione bezpośrednio na Klienta;

2) są niezbywalne – nie mają Państwo możliwości ich odsprzedaży innemu podmiotowi ani wykorzystania w innych projektach.

Z uwagi na decyzję Klienta o zmianie harmonogramu i przesunięciu wdrożenia produkcyjnego Platformy, nabyte przez Państwa w kwietniu 2025 roku Subskrypcje nie zostaną wykorzystane przy wdrożeniu Platformy. Wynika to z tego, że w toku analizy ekonomicznej ustalono iż zakup nowych subskrypcji na moment faktycznego wdrożenia Platformy (w 2026 r.) będzie ekonomicznie korzystniejszy niż przedłużenie Subskrypcji o niewykorzystany czas. Zakupione Subskrypcje upłyną zatem bez możliwości ich wykorzystania przez Państwa.

Zakup Subskrypcji wynikał z faktycznego harmonogramu prac wdrożeniowych w ramach realizowanego projektu uruchomienia Platformy. Nie zawierali Państwo w tym zakresie odrębnej umowy z Klientem. Zakup Subskrypcji stanowił element faktycznie realizowanej na rzecz Klienta współpracy wdrożeniowej.

Ze względu na (…) charakter projektu oraz rygorystyczne terminy wdrożenia produkcyjnego, proces przygotowania i testowania infrastruktury musiał przebiegać w trybie przyspieszonym.

Tym samym harmonogram był podyktowany planami rozwojowymi Klienta i zakładał określone terminy osiągnięcia gotowości operacyjnej środowisk produkcyjnych. Aby dotrzymać tempa planowanym przez Klienta pracom wdrożeniowym i zapewnić natychmiastową dostępność komponentów infrastruktury (…), nabyli Państwo Subskrypcje z wyprzedzeniem, działając w ramach podjętych już prac wdrożeniowych na rzecz Klienta, korzystając przy tym z kanału dystrybucyjnego umożliwiającego zakup bez konieczności przeprowadzania czasochłonnego postępowania. Subskrypcje zostały nabyte na okres jednego roku.

Państwa działania ani zaniechania nie przyczyniły się do zmiany harmonogramu prac.

Nabyte Subskrypcje nie mogły/nie mogą zostać wykorzystane do świadczenia usług na rzecz innych Państwa kontrahentów. Wynika to z właściwości samych Subskrypcji, tj.:

a.  imienności – Subskrypcje zostały wystawione bezpośrednio na Klienta jako użytkownika końcowego i są przypisane do tego konkretnego podmiotu;

b.  terminowości – uprawnienie wynikające z Subskrypcji jest ograniczone ramami czasowymi wskazanymi w certyfikacie licencyjnym;

c.   niezbywalności – Subskrypcje nie podlegają zwrotowi do producenta ani dystrybutora, nie mogą zostać przeniesione (zbyte, scedowane) na rzecz innego podmiotu, ani też zagospodarowane przez Państwa w ramach innego projektu lub na rzecz innego kontrahenta.

Koszt nabycia niewykorzystanych Subskrypcji nie będzie zwracany Państwu w żadnej formie. Zwrot nie nastąpi ani ze strony producenta lub dystrybutora oprogramowania (z uwagi na imienny, terminowy i niezbywalny charakter Subskrypcji), ani ze strony Klienta. Koszt ten nie zostanie również uwzględniony w kalkulacji wynagrodzenia za usługę wdrożenia Platformy ani w jakichkolwiek innych rozliczeniach Wnioskodawcy z Klientem. Subskrypcje – jako uprawnienia licencyjne zapisane bezpośrednio na koncie Klienta – nie wymagają odrębnych czynności wdrożeniowych po Państwa stronie.

Usługi, które świadczą Państwo stanowią czynności opodatkowanie podatkiem od towarów i usług.

Mają Państwo wątpliwości, odnośnie zachowania prawa do odliczenia VAT naliczonego z tytułu nabycia Subskrypcji, które z uwagi na zmianę harmonogramu wdrożenia przez Klienta stały się definitywnie niewykorzystane.

Podatnik jest uprawniony do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z zakupami towarów i usług, które miały służyć działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu, a nabyte prawo do odliczenia pozostaje w mocy, nawet jeśli w wyniku niezależnych od niego okoliczności podatnik nigdy nie wykorzystał nabytych towarów lub usług do transakcji podlegających opodatkowaniu. Zawsze jednak należy brać pod uwagę okoliczności towarzyszące temu zachowaniu, a w szczególności, czy były one konsekwencją zdarzeń od podatnika niezależnych, czy też podejmowanych świadomie decyzji gospodarczych.

Tym samym w sytuacji, kiedy nabycie towarów i usług zostało poczynione z zamiarem wykorzystania ich do działalności opodatkowanej, ale z powodów pozostających poza kontrolą podatnika nie wykorzystał on nabytych towarów i usług w prowadzeniu tej działalności, prawo do odliczenia zostaje zachowane.

Z okoliczności sprawy wynika, że brak możliwości wykorzystania Subskrypcji został spowodowany zmianą harmonogramu prac przez Klienta, zatem z przyczyn od Państwa niezależnych. Nabyte Subskrypcje, z uwagi na właściwości (imienność, terminowość i niezbywalność) nie mogły i nie mogą być wykorzystane do świadczenia usług na rzecz innych kontrahentów. Ponadto z opisu sprawy wynika, że są Państwo zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT, a Subskrypcje miały zostać wykorzystane w Państwa działalności gospodarczej do czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Biorąc pod uwagę przedstawiony opis sprawy oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że ponosząc wydatki na zakup Subskrypcji, które miały służyć do wykonywania czynności opodatkowanych, mają Państwo prawo (o ile nie wystąpiły przesłanki negatywne wymienione w art. 88 ustawy) do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur związanych z zakupem Subskrypcji.

Państwa działania ani zaniechania nie przyczyniły się do zmiany harmonogramu prac.

Dla oceny związku wydatków ze sprzedażą opodatkowaną należy brać pod uwagę przede wszystkim cel wydatków w dacie ich poniesienia. W analizowanej sprawie cel ten był taki sam w dacie poniesienia przedmiotowych wydatków oraz w momencie kiedy stwierdzono, że zakupione Subskrypcje nie zostaną wykorzystane. Brak możliwości wykorzystania Subskrypcji, ze względu na ograniczenia czasowe nie spowoduje, że ulegnie zmianie cel wydatków poniesionych w okresie, w którym rozpoczęli Państwo realizację prac w ustalonym przez Klienta harmonogramie. Brak możliwości wykorzystania Subskrypcji powinien być traktowany jako okoliczności, które mają charakter zewnętrzny, niezależny od Państwa woli.

W związku z utratą możliwości wykorzystania Subskrypcji z przyczyn od Państwa niezależnych, nie doszło do zmiany przeznaczenia zakupionych Subskrypcji, z którymi związany jest podatek naliczony. Zatem zachowują Państwo prawo do odliczenia kwoty podatku naliczonego, z faktur dokumentujących zakup Subskrypcji mających służyć do wykonywania czynności opodatkowanych.

Państwa stanowisko jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja rozstrzyga Państwa wątpliwości wyłącznie w zakresie podatku od towarów i usług tj. w zakresie pytania nr 3 wniosku. Natomiast w zakresie pytań nr 1 i 2 wniosku, dotyczących zakresu podatku dochodowego od osób prawnych, zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·     Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 622). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·     Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·     Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·     w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·     w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.