0114-KDIP3-2.4011.703.2026.1.JM

Interpretacja indywidualna
- stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

3 lipca 2026 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Jest Pan osobą fizyczną, obywatelem polskim.

W sierpniu 2022 r. orzeczono Pana rozwód.

W Polsce mieszka Pana małoletni syn, z którym utrzymuje Pan kontakt oraz na rzecz którego opłaca Pan alimenty. W latach 2024-2025 posiadał Pan w Polsce kilka rachunków bankowych i inwestycyjnych, w tym rachunki osobiste, rachunek firmowy związany z wcześniej prowadzoną działalnością gospodarczą, rachunki maklerskie oraz rejestr obligacji skarbowych. Utrzymywanie tych rachunków miało charakter techniczno - rozliczeniowy, związany w szczególności z obsługą zobowiązań w Polsce, rozliczeniem działalności gospodarczej oraz uporządkowaniem portfela inwestycyjnego. Nie wiązało się z posiadaniem w Polsce centrum interesów gospodarczych ani stałego miejsca prowadzenia działalności. Docelowo, zamierza Pan pozostawić w Polsce zasadniczo jeden rachunek osobisty. Nie posiada Pan w Polsce nieruchomości ani stałego lokum przeznaczonego do jego trwałej dyspozycji (nie jest właścicielem żadnego mieszkania w Polsce ani nie najmuje mieszkania w Polsce).

Doprecyzowując, po 1 marca 2024 r. Pana pobyty w Polsce miały charakter krótkotrwały i czasowy. Nie wiązały się z odtworzeniem w Polsce stałego gospodarstwa domowego ani z posiadaniem lokalu pozostającego do Pana trwałej dyspozycji. Związki z Polską po wyjeździe obejmowały przede wszystkim więź z małoletnim synem, realizację obowiązku alimentacyjnego, sporadyczne wizyty oraz rachunki bankowe i inwestycyjne utrzymywane z przyczyn techniczno - rozliczeniowych, w szczególności w związku z obsługą zobowiązań w Polsce, rozliczeniem działalności gospodarczej oraz uporządkowaniem portfela inwestycyjnego.

Nie przeniósł Pan do Polski po 1 marca 2024 r. miejsca faktycznego wykonywania codziennych czynności życiowych ani zawodowych. Bieżące decyzje osobiste, zawodowe i majątkowe były podejmowane w Kanadzie.

Prowadził Pan w Polsce jednoosobową działalność gospodarczą w zakresie usług programistycznych. Działalność ta opodatkowana była podatkiem liniowym. Korzystał Pan z ulgi IP Box. Działalność ta była prowadzona od dnia 17 listopada 2020 r. i została zawieszona z dniem 30 maja 2026 r.

Nie miał Pan w Polsce biura, stałego stanowiska pracy, pracowników, współpracowników, serwerów, zaplecza technicznego ani innej infrastruktury, przez którą po 1 marca 2024 r. całkowicie albo częściowo prowadzona byłaby działalność gospodarcza. Usługi programistyczne były wykonywane zdalnie z terytorium Kanady, przy wykorzystaniu bieżącego miejsca Pana pobytu w Kanadzie.

Nie posiada i nie posiadał Pan w Polsce osób, które działałyby w Pana imieniu i posiadałyby pełnomocnictwo do zawierania w Pana imieniu umów. Nie posiada i nie posiadał Pan współpracowników upoważnionych do negocjowania w Pana imieniu warunków kontraktów, a wszelkie decyzje o współpracy z Pana klientami podejmował Pan samodzielnie.

W dniu 3 lipca 2023 r. zawarł Pan umowę B2B z polską spółką, a faktyczne świadczenie usług rozpoczął Pan 7 sierpnia 2023 r. Usługi te mogły być wykonywane zdalnie, bez konieczności posiadania przez Pana stałej placówki, biura, pracowników ani zaplecza technicznego w Polsce.

W dniu 1 marca 2024 r. przyleciał Pan do Kanady, uzyskał Pan status stałego rezydenta w rozumieniu kanadyjskich przepisów imigracyjnych oraz wynajął Pan mieszkanie przeznaczone do Pana stałego zamieszkiwania. Na dzień składania niniejszego wniosku w dalszym ciągu mieszka Pan i pracuje w Kanadzie.

Wyjeżdżając z Polski do Kanady, zakładał Pan pobyt co najmniej kilkuletni, związany między innymi z możliwością uzyskania obywatelstwa kanadyjskiego. Na chwilę składania niniejszego wniosku nie wie, czy będzie Pan wracał do Polski na stałe, natomiast nie wyklucza Pan, że może się to wydarzyć np. w perspektywie roku lub dwóch.

W Kanadzie mieszka Pan sam, przy czym pozostaje Pan w związku z partnerką, a Pana bieżące życie osobiste i codzienna aktywność siłą rzeczy koncentrują się w Kanadzie. W Kanadzie zorganizował Pan centrum codziennego funkcjonowania: posiada wynajęte mieszkanie przeznaczone do stałego zamieszkiwania, wykonuje pracę na rzecz kanadyjskiego pracodawcy, korzysta z kanadyjskiego numeru ubezpieczenia społecznego (SIN), nabył samochód oraz rozlicza w Kanadzie dochody globalne. Pobyt w Kanadzie nie ma charakteru wyłącznie przejściowego ani delegacyjnego.

W dniu 21 maja 2024 r. podpisał Pan umowę o pracę z kanadyjskim pracodawcą na stanowisku programisty, a wykonywanie pracy rozpoczął 18 czerwca 2024 r. Praca ta była i jest wykonywana fizycznie na terytorium Kanady.

W dniu 5 października 2024 r. nabył Pan w Kanadzie samochód.

W latach 2024-2025 przyjeżdżał Pan do Polski rzadko, tj. przebywał Pan w niej w następujących okresach:

• od 9 czerwca 2024 r. do 16 czerwca 2024 r.,
• od 12 sierpnia 2024 r. do 16 sierpnia 2024 r.,
• od 12 listopada 2024 r. do 23 listopada 2024 r.,
• od 9 marca 2025 r. do 18 marca 2025 r.,
• od 29 maja 2025 r. do 7 czerwca 2025 r.,
• od 2 października 2025 r. do 11 października 2025 r.

W roku 2026 nie przebywał Pan w Polsce ani jednego dnia.

Po uzyskaniu kanadyjskiego numeru ubezpieczenia społecznego (SIN) zgłosił Pan w biurach maklerskich (A) (zagraniczne biuro maklerskie) oraz (B) (polskie biuro maklerskie - dalej: …) informacje związane ze swoim statusem w Kanadzie.

W latach 2024-2026 dokonywał Pan transakcji na zagranicznych tytułach uczestnictwa ETF, w szczególności na tytułach uczestnictwa funduszy zarządzanych przez (…) oraz (…). Tytuły te nie były dopuszczone do publicznego obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w ramach regulowanego rynku giełdowego, a ich zbycie nastąpiło na rynkach zagranicznych, również wtedy, gdy rachunek prowadzony był przez polski dom maklerski.

Doprecyzowując, przedmiotem transakcji były w szczególności zagraniczne fundusze typu (…). Nie były to tytuły uczestnictwa w funduszach kapitałowych utworzonych na podstawie przepisów obowiązujących w Rzeczypospolitej Polskiej.

Według Pana wiedzy, zbywane instrumenty nie były dopuszczone do publicznego obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w ramach regulowanego rynku giełdowego. Transakcje były realizowane na rynkach zagranicznych, również wtedy, gdy rachunek inwestycyjny był prowadzony przez polski dom maklerski.

W 2024 r. dokonywał Pan transakcji dotyczących ww. funduszy, w tym nabycia oraz zbycia części jednostek ETF. Część transakcji była realizowana za pośrednictwem rachunku w A, a część za pośrednictwem rachunków w B.

W latach 2024-2025 uzyskał Pan również dochody odsetkowe z lokaty terminowej w polskim banku oraz niewielkie odsetki od salda gotówkowego w EUR na rachunku prowadzonym przez A. Od odsetek z lokaty w polskim banku został pobrany zryczałtowany podatek dochodowy w Polsce, natomiast od części odsetek z rachunku w A pobrano podatek u źródła za granicą. Dochody te mają charakter uzupełniający względem zasadniczych zagadnień objętych wnioskiem i nie są przedmiotem odrębnego pytania.

Wykazał Pan w Polsce w zeznaniu PIT-38 za 2024 r. dochód ze zbycia części tytułów ETF i zapłacił z tego tytułu podatek w Polsce. Zasadność takiego rozliczenia, w świetle okoliczności przemawiających za traktowaniem Pana od 1 marca 2024 r. jako osoby niemającej miejsca zamieszkania dla celów podatkowych w Polsce, jest jednym z zagadnień objętych niniejszym wnioskiem.

Za lata 2024-2025 składał Pan w Polsce zeznania podatkowe. W Polsce wykazywał Pan między innymi dochody z działalności gospodarczej, w tym dochody objęte preferencją IP Box, oraz dochody zagraniczne z pracy wykonywanej w Kanadzie.

Jednocześnie w Kanadzie rozliczał Pan dochody globalne, w tym dochody wykazywane równolegle w Polsce i uiszczał Pan podatek dochodowy. W latach 2024 oraz 2025 musiał Pan dopłacać podatek dochodowy w Kanadzie.

W zakresie działalności gospodarczej, po wyjeździe do Kanady wykonywał Pan usługi programistyczne z terytorium Kanady. Nie posiadał Pan w Polsce stałej placówki, biura, pracowników, przedstawicieli ani infrastruktury służącej prowadzeniu tej działalności. Formalne utrzymywanie wpisu działalności w CEIDG oraz wystawianie faktur na rzecz polskiego kontrahenta nie wiązało się z posiadaniem w Polsce zaplecza, przez które działalność byłaby prowadzona.

W maju 2026 r. podjął Pan decyzję o całkowitej likwidacji portfela inwestycyjnego. W związku z tym, zbył Pan posiadane jednostki ETF na rachunku prowadzonym przez A. Zbycie nastąpiło na zagranicznym rachunku maklerskim i na rynku zagranicznym. Transakcje te wygenerowały zysk, którego prawidłowe państwo opodatkowania jest jednym z zagadnień objętych niniejszym wnioskiem.

Tego samego dnia, zbył Pan wszystkie aktywa zgromadzone na rachunku IKE prowadzonym przez B. Następnie wypowiedział Pan umowę IKE i zażądał zwrotu środków przed nabyciem uprawnień emerytalnych. Zwrot środków został dokonany na Pana rachunek bankowy, a płatnik pobrał od dochodu z tego tytułu zryczałtowany podatek dochodowy według stawki 19%. Zwrot środków z IKE miał charakter jednorazowego zwrotu przed nabyciem uprawnień emerytalnych.

W dniu 26 maja 2026 r. złożył Pan dyspozycję przedterminowego wykupu rodzinnych obligacji skarbowych. Obligacje stanowiły Pana majątek prywatny, nie były związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, a Pan był osobą uprawnioną do otrzymania należnych świadczeń z tych obligacji i nie działał Pan w tym zakresie jako pośrednik, powiernik ani przedstawiciel innej osoby.

Zagadnieniem objętym niniejszym wnioskiem jest w szczególności to, czy dochód z tego tytułu powinien być dla celów polsko-kanadyjskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania traktowany jako odsetki oraz czy w przypadku przedstawienia certyfikatu rezydencji kanadyjskiej podatek pobierany w Polsce powinien być ograniczony do stawki wynikającej z tej umowy.

W dniu 27 maja 2026 r. wystąpił Pan do kanadyjskiej administracji podatkowej o wydanie certyfikatu rezydencji podatkowej za 2026 r. Pod koniec maja 2026 r. zawiesił Pan polską działalność gospodarczą.

Na dzień 29 lutego 2024 r., tj. na dzień poprzedzający Pana wyjazd do Kanady i rozpoczęcie stałego pobytu w Kanadzie, posiadał Pan składniki majątku osobistego - niezwiązanego z działalnością gospodarczą - w postaci instrumentów finansowych, jednak ich łączna wartość rynkowa nie przekraczała kwoty 4.000.000 zł.

Wskazuje Pan, że przed 1 marca 2024 r. posiadał Pan miejsce zamieszkania na terytorium Polski przez łącznie co najmniej pięć lat w dziesięcioletnim okresie poprzedzającym dzień zmiany rezydencji podatkowej.

Jednocześnie istotna część aktywów sprzedanych w 2026 r., w szczególności jednostki ETF nabywane od lipca 2024 r. oraz w grudniu 2024 r., została nabyta już po Pana wyjeździe do Kanady. Wnosi Pan o potwierdzenie, czy w takich okolicznościach powstał po Pana stronie obowiązek w zakresie podatku od dochodów z niezrealizowanych zysków.

Podsumowując najważniejsze zdarzenia z opisanego stanu faktycznego, należy wskazać:

Data/okres	Opis zdarzenia
17 listopada 2020 r.	Rozpoczął Pan prowadzenie jednoosobowej działalności gospodarczej w Polsce w zakresie usług programistycznych. Działalność była opodatkowana podatkiem liniowym, a korzystał Pan z preferencji IP Box.
sierpień 2022 r.	Orzeczono Pana rozwód. Po rozwodzie w Polsce pozostał Pana małoletni syn, z którym utrzymuje Pan kontakt i na rzecz którego opłaca alimenty.
3 lipca 2023 r.	Zawarł Pan umowę B2B z polską spółką.
7 sierpnia 2023 r.	Rozpoczął Pan faktyczne świadczenie usług na rzecz tej spółki. Usługi mogły być wykonywane zdalnie, bez posiadania w Polsce biura, pracowników ani zaplecza technicznego.
29 lutego 2024 r.	Na dzień poprzedzający wyjazd do Kanady posiadał Pan instrumenty finansowe, których łączna wartość rynkowa nie przekraczała 4.000.000 zł. Data ta ma znaczenie dla oceny ewentualnego obowiązku w zakresie podatku od dochodów z niezrealizowanych zysków.
1 marca 2024 r.	Przyleciał Pan do Kanady, uzyskał status stałego rezydenta w rozumieniu kanadyjskich przepisów imigracyjnych oraz wynajął mieszkanie przeznaczone do stałego zamieszkiwania. Od tej daty uważa Pan, że powinien być traktowany jako osoba niemająca miejsca zamieszkania dla celów podatkowych w Polsce.
21 maja 2024 r.	Podpisał Pan umowę o pracę z kanadyjskim pracodawcą na stanowisku programisty.
9-16 czerwca 2024 r.	Przebywał Pan czasowo w Polsce. Był to pierwszy wskazany pobyt w Polsce po rozpoczęciu stałego pobytu w Kanadzie.
18 czerwca 2024 r.	Rozpoczął Pan wykonywanie pracy na rzecz kanadyjskiego pracodawcy. Praca była i jest wykonywana fizycznie na terytorium Kanady.
lipiec 2024 r.	Nabywał Pan część jednostek ETF już po wyjeździe do Kanady i po rozpoczęciu stałego pobytu w Kanadzie.
12-16 sierpnia 2024 r.	Ponownie przebywał Pan czasowo w Polsce.
5 października 2024 r.	Nabył Pan samochód w Kanadzie, co stanowiło jeden z elementów organizowania codziennego życia w Kanadzie.
12-23 listopada 2024 r.	Odbył Pan kolejny czasowy pobyt w Polsce.
grudzień 2024 r.	Nabywał Pan kolejne jednostki ETF już po wyjeździe do Kanady.
2024 r.	Dokonywał Pan transakcji dotyczących zagranicznych tytułów uczestnictwa ETF, w tym nabycia i zbycia części jednostek. Dochód ze zbycia części ETF został wykazany w Polsce w zeznaniu PIT-38 za 2024 r.
9-18 marca 2025 r.	Przebywał Pan czasowo w Polsce.
29 maja - 7 czerwca 2025 r.	Odbył Pan kolejny czasowy pobyt w Polsce.
2-11 października 2025 r.	Odbył Pan ostatni czasowy pobyt w Polsce.
lata 2024-2025	Składał Pan w Polsce zeznania podatkowe, wykazując między innymi dochody z działalności gospodarczej, dochody objęte IP Box oraz dochody z pracy wykonywanej w Kanadzie. Jednocześnie w Kanadzie rozliczał Pan dochody globalne i uiszczał podatek dochodowy.
2026 r.	Nie przebywał Pan w Polsce ani jednego dnia. Okoliczność ta potwierdza, że Pana bieżące życie osobiste, zawodowe i majątkowe koncentrowało się w Kanadzie.
maj 2026 r.	Podjął Pan decyzję o całkowitej likwidacji portfela inwestycyjnego i zbył jednostki ETF na rachunku prowadzonym przez A. Zbycie nastąpiło na zagranicznym rachunku maklerskim i na rynku zagranicznym.
maj 2026 r.	Tego samego dnia zbył Pan wszystkie aktywa zgromadzone na rachunku IKE prowadzonym przez B, wypowiedział umowę IKE i zażądał zwrotu środków przed nabyciem uprawnień emerytalnych. Płatnik pobrał od dochodu z tego tytułu zryczałtowany podatek według stawki 19%.
26 maja 2026 r.	Złożył Pan dyspozycję przedterminowego wykupu rodzinnych obligacji skarbowych. Zagadnieniem objętym wnioskiem jest sposób kwalifikacji dochodu z tego tytułu na gruncie polsko-kanadyjskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.
27 maja 2026 r.	Wystąpił Pan do kanadyjskiej administracji podatkowej o wydanie certyfikatu rezydencji podatkowej za 2026 r.
30 maja 2026 r.	Zawiesił Pan jednoosobową działalność gospodarczą prowadzoną w Polsce.
na dzień złożenia wniosku	Nadal mieszka i pracuje Pan w Kanadzie. Nie wie Pan, czy w przyszłości powróci do Polski na stałe, choć nie wyklucza takiej możliwości w perspektywie roku lub dwóch.

Pytania

1)  Czy od dnia 1 marca 2024 r. powinien Pan być traktowany jako osoba niemająca miejsca zamieszkania dla celów podatkowych w Polsce w rozumieniu ustawy o PIT i UPO?

2)  Czy dochody z jednoosobowej działalności gospodarczej uzyskiwane po 1 marca 2024 r. z tytułu usług programistycznych świadczonych zdalnie z terytorium Kanady na rzecz polskiej spółki, przy braku stałej placówki, biura, personelu albo innego zakładu w Polsce, podlegają opodatkowaniu wyłącznie w Kanadzie na podstawie art. 7 ust. 1 w zw. z art. 5 Konwencji, a tym samym nie podlegają opodatkowaniu w Polsce?

3)  Czy dochody z pracy najemnej uzyskiwane od 18 czerwca 2024 r. z tytułu pracy wykonywanej fizycznie w Kanadzie na rzecz kanadyjskiego pracodawcy nie podlegały opodatkowaniu w Polsce, skoro od 1 marca 2024 r. był Pan rezydentem podatkowym Kanady i nie wykonywał Pan tej pracy na terytorium Polski?

4)  W przypadku uznania, że od dnia 1 marca 2024 r. podlegał Pan w Polsce jedynie ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, czy prawidłowe jest Pana stanowisko, zgodnie z którym dochody ze zbycia zagranicznych tytułów uczestnictwa ETF, zrealizowane w grudniu 2024 r. oraz w maju 2026 r., nie stanowią dochodów osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w rozumieniu art. 3 ust. 2b pkt 5 i pkt 5a ustawy o PIT, a w konsekwencji nie podlegają opodatkowaniu w Polsce, mimo że art. 13 ust. 6 Konwencji polsko-kanadyjskiej nie wyłącza co do zasady prawa Polski do opodatkowania określonych zysków z przeniesienia własności majątku zgodnie z jej prawem wewnętrznym?

5)  Czy w przedstawionym stanie faktycznym po Pana stronie nie powstał obowiązek zapłaty podatku od dochodów z niezrealizowanych zysków (exit tax), jeżeli łączna wartość rynkowa składników majątku osobistego posiadanych na dzień 29 lutego 2024 r. nie przekraczała 4.000.000 zł, a składniki nabyte już po 1 marca 2024 r. nie powinny być uwzględniane w podstawie tego podatku?

6)  Czy podatek pobrany przez płatnika od dochodu z tytułu zwrotu środków zgromadzonych na IKE przed nabyciem uprawnień emerytalnych według stawki 19% był podatkiem należnym w Polsce i nie podlega ograniczeniu do niższej stawki na podstawie Konwencji?

7)  Czy dochód z przedterminowego wykupu rodzinnych obligacji skarbowych powinien być dla celów Konwencji traktowany jako odsetki, wobec czego Polska może pobrać podatek u źródła, lecz w przypadku przedstawienia kanadyjskiego certyfikatu rezydencji podatek ten nie powinien przekroczyć 10% kwoty brutto odsetek, a podatek pobrany ponad ten limit stanowi podatek pobrany w wysokości wyższej od należnej?

Pana stanowisko w sprawie

Ad. 1. Rezydencja podatkowa od 1 marca 2024 r.

Pana zdaniem, od dnia 1 marca 2024 r. powinien być traktowany jako osoba niemająca miejsca zamieszkania dla celów podatkowych w Polsce w rozumieniu ustawy o PIT oraz Konwencji. Od tego dnia powinien być Pan traktowany jako rezydent podatkowy Kanady, a w Polsce co najwyżej jako osoba podlegająca ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o PIT:

Osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Zgodnie z art. 3 ust. 1a ustawy o PIT:

Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która: 1) posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub 2) przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Zgodnie z art. 3 ust. 2a ustawy o PIT:

Osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Zgodnie z art. 4a ustawy o PIT:

Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

W Pana sprawie, przesłanka pobytu powyżej 183 dni w Polsce nie jest spełniona. Od 1 marca 2024 r. przeniósł Pan codzienne miejsce życia do Kanady, uzyskał Pan tam status stałego rezydenta, wynajął Pan mieszkanie przeznaczone do stałego zamieszkiwania, następnie podjął Pan pracę na terytorium Kanady, nabył Pan samochód i koncentrował tam Pan swoje bieżące życie osobiste i gospodarcze. W Polsce nie posiada Pan nieruchomości ani stałego lokum przeznaczonego do Pana trwałej dyspozycji. Z Polską łączy Pana przede wszystkim małoletni syn, obowiązek alimentacyjny oraz rachunki bankowe i inwestycyjne utrzymywane z przyczyn techniczno - rozliczeniowych, w szczególności w związku z obsługą zobowiązań w Polsce, rozliczeniem działalności gospodarczej oraz uporządkowaniem portfela inwestycyjnego. Przyjeżdżał Pan do Polski sporadycznie, natomiast w roku 2026 nie przebywał w Polsce ani jednego dnia.

Nawet gdyby organ uznał, że na gruncie prawa krajowego można rozważać powiązania z obydwoma państwami, rozstrzygające znaczenie ma art. 4 ust. 2 Konwencji. Zgodnie z tym przepisem:

Jeżeli, stosownie do postanowień ustępu 1, osoba fizyczna ma miejsce zamieszkania w obu Umawiających się Państwach, wówczas status tej osoby fizycznej określa się według następujących zasad:

(a) osobę fizyczną uważa się za mającą miejsce zamieszkania tylko w tym Państwie, w którym ta osoba ma stałe miejsce zamieszkania; jeżeli ta osoba ma stałe miejsce zamieszkania w obu Państwach, wówczas uważa się ją za mającą miejsce zamieszkania tylko w tym Państwie, z którym ma ściślejsze powiązania osobiste i gospodarcze (ośrodek interesów życiowych);

(b) jeżeli nie jest możliwe ustalenie, w którym Państwie osoba fizyczna ma ośrodek interesów życiowych albo nie ma ona stałego miejsca zamieszkania w żadnym z Państw, wówczas osobę tę uważa się za mającą miejsce zamieszkania tylko w tym Państwie, w którym zwykle przebywa;

(c) jeżeli osoba fizyczna przebywa zazwyczaj w obu Państwach lub nie przebywa zazwyczaj w żadnym z nich, wówczas będzie ona uważana za mającą miejsce zamieszkania tylko w tym Państwie, którego jest obywatelem; oraz

(d) jeśli osoba fizyczna jest obywatelem obu Państw lub nie jest obywatelem żadnego z nich, właściwe organy Umawiających się Państw rozstrzygną sprawę w drodze wzajemnego porozumienia.

Od dnia 1 marca 2024 r. posiada Pan stałe miejsce zamieszkania w Kanadzie i nie posiada Pan analogicznego stałego miejsca zamieszkania w Polsce (rozumianego jako własne lub najęte mieszkanie). Już pierwsza reguła kolizyjna przemawia zatem za Kanadą. Gdyby organ przyjął, że konieczne jest badanie dalszych kryteriów, również ściślejsze powiązania osobiste i gospodarcze oraz zwykłe przebywanie wskazują na Kanadę.

Stanowisko to odpowiada kierunkowi wykładni przyjętemu w orzecznictwie. W wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 28 września 2018 r. (sygn. II FSK 2653/16) wskazano:

Dokonując oceny, w którym z państw znajduje się centrum interesów osobistych i gospodarczych osoby fizycznej, należy wziąć pod uwagę przede wszystkim związki osobiste i ekonomiczne osoby fizycznej z danym państwem, wśród których istotne są więzi rodzinne, towarzyskie, zatrudnienie, działalność polityczna, kulturalna i wszelka inna działalność, miejsce wykonywania działalności zarobkowej, źródła dochodów, posiadane inwestycje, majątek nieruchomy i ruchomy, zaciągnięte kredyty, konta bankowe, a także miejsce, z którego osoba zarządza swoim mieniem itd.

Dodatkowo Pana stanowisko znajduje oparcie w Objaśnieniach podatkowych Ministra Finansów z dnia 29 kwietnia 2021 r. „Rezydencja podatkowa oraz zakres obowiązku podatkowego osób fizycznych w Polsce”, w których wskazano:

Zmiana państwa rezydencji podatkowej może nastąpić w trakcie roku podatkowego. W takim przypadku, do dnia pozostawania polskim rezydentem podatkowym podatnik rozlicza się w Polsce na zasadzie nieograniczonego obowiązku podatkowego. Natomiast po przeniesieniu miejsca zamieszkania za granicę, podatnik podlega w Polsce opodatkowaniu tylko od dochodów uzyskanych na terytorium Polski.

Te same objaśnienia wskazują również, że:

W przypadku osób żyjących samodzielnie należy w szczególności uwzględnić, w którym państwie prowadzone jest samodzielne gospodarstwo domowe i w którym państwie podatnik uczestniczy w życiu towarzyskim, kulturalnym lub politycznym.

W Pana sprawie ma to szczególne znaczenie, ponieważ po rozwodzie nie prowadził Pan wspólnego gospodarstwa domowego z małżonkiem ani dzieckiem w Polsce, a po 1 marca 2024 r. samodzielne gospodarstwo domowe i codzienne życie zorganizował Pan w Kanadzie.

W realiach niniejszej sprawy wniosek ten jest tym bardziej uzasadniony, że nie posiada Pan w Polsce mieszkania przeznaczonego do stałego używania, nie wykonuje w Polsce pracy najemnej, a jego pobyty w Polsce miały charakter krótkotrwały i okazjonalny.

W konsekwencji Pana stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Ad. 2. Dochody z jednoosobowej działalności gospodarczej

Pana zdaniem, dochody z jednoosobowej działalności gospodarczej uzyskiwane po 1 marca 2024 r. z tytułu usług programistycznych świadczonych zdalnie z terytorium Kanady na rzecz polskiej spółki, przy braku stałej placówki, biura, personelu albo innego zakładu w Polsce, podlegają opodatkowaniu wyłącznie w Kanadzie na podstawie art. 7 ust. 1 w zw. z art. 5 Konwencji. W konsekwencji, nie podlegają opodatkowaniu w Polsce.

Zgodnie z art. 3 ust. 2b pkt 3 ustawy o PIT, za dochody osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez nierezydentów uważa się w szczególności dochody z:

działalności gospodarczej prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład;

Zgodnie z art. 7 ust. 1 Konwencji:

Zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność gospodarczą w drugim Umawiającym się Państwie przez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność gospodarczą w ten sposób, to zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim Państwie, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 Konwencji:

W rozumieniu niniejszej Konwencji określenie „zakład” oznacza stałą placówkę, przez którą całkowicie lub częściowo prowadzona jest działalność gospodarcza przedsiębiorstwa.

Zgodnie z art. 5 ust. 2 Konwencji:

Określenie „zakład” obejmuje w szczególności: (a) siedzibę zarządu; (b) filię; (c) biuro; (d) fabrykę; (e) warsztat; oraz (f) kopalnię, źródło ropy naftowej lub gazu, kamieniołom lub każde inne miejsce poszukiwania lub eksploatowania zasobów naturalnych.

Zgodnie z art. 5 ust. 5 Konwencji:

Bez względu na postanowienia ustępów 1 i 2, jeżeli osoba - z wyjątkiem niezależnego przedstawiciela, o którym mowa w ustępie 6 - działa w imieniu przedsiębiorstwa i posiada, oraz zwyczajowo wykonuje, pełnomocnictwo do zawierania umów w Umawiającym się Państwie w imieniu przedsiębiorstwa, wówczas uważa się, że to przedsiębiorstwo posiada w tym Państwie zakład w zakresie każdego rodzaju działalności, którą osoba ta podejmuje dla przedsiębiorstwa, chyba że czynności wykonywane przez tę osobę ograniczają się do rodzajów działalności wymienionych w ustępie 4, które gdyby były wykonywane za pośrednictwem stałej placówki, nie powodowałyby uznania tej placówki za zakład na podstawie postanowień tego ustępu.

Zgodnie z art. 5 ust. 6 Konwencji:

Nie uważa się, że przedsiębiorstwo posiada zakład w Umawiającym się Państwie tylko z tego powodu, że podejmuje ono w tym Państwie czynności za pośrednictwem maklera, generalnego komisanta albo jakiegokolwiek innego niezależnego przedstawiciela, pod warunkiem, że osoby te działają w ramach swojej zwykłej działalności.

Po 1 marca 2024 r. wykonywał Pan usługi programistyczne z terytorium Kanady. Nie posiadał Pan w Polsce stałej placówki, biura, personelu, przedstawiciela ani zaplecza technicznego, przez które prowadzona byłaby działalność. Sam fakt formalnego utrzymywania wpisu w CEIDG, wystawiania faktur na rzecz polskiej spółki albo posiadania polskiego kontrahenta nie oznacza prowadzenia działalności przez zakład położony w Polsce. Skoro zyski z działalności nie mogą być przypisane do zakładu w Polsce, Polska nie ma prawa do ich opodatkowania na podstawie art. 7 ust. 1 Konwencji.

Stanowisko to jest spójne z interpretacją indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 22 stycznia 2025 r. (sygn. 0113-KDIPT2-3.4011.706.2024.1.NM), w której organ wskazał:

Działalność prowadzona przez Panią w sposób zdalny na terytorium Australii na rzecz polskiego kontrahenta nie stanowi zakładu na terytorium Polski. W Polsce ma Pani jedynie zarejestrowaną działalność gospodarczą.

Analogicznie w Pana sprawie sama rejestracja działalności w CEIDG oraz fakturowanie polskiego kontrahenta nie przesądzają o istnieniu zakładu w Polsce, jeżeli czynności programistyczne były faktycznie wykonywane z Kanady i nie posiadał Pan w Polsce placówki ani zależnego przedstawiciela.

W konsekwencji Pana stanowisko w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.

Ad. 3. Dochody z pracy najemnej wykonywanej w Kanadzie

Pana zdaniem, dochody z pracy najemnej uzyskiwane od 18 czerwca 2024 r. z tytułu pracy wykonywanej fizycznie w Kanadzie na rzecz kanadyjskiego pracodawcy nie podlegały opodatkowaniu w Polsce. Wynika to zarówno z braku Pana polskiej rezydencji podatkowej od 1 marca 2024 r., jak i z faktu, że praca najemna od początku jej wykonywania była wykonywana na terytorium Kanady, a nie na terytorium Polski.

Zgodnie z art. 3 ust. 2b pkt 1 ustawy o PIT, za dochody osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez nierezydentów uważa się w szczególności dochody z:

pracy wykonywanej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej na podstawie stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia;

Zgodnie z art. 14 ust. 1 Konwencji:

Z zastrzeżeniem postanowień artykułów 15, 17 i 18, pensje, place oraz inne wynagrodzenia uzyskane przez osobę mającą miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie w związku z wykonywaniem pracy najemnej, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że praca wykonywana jest w drugim Umawiającym się Państwie. Jeżeli praca jest tam wykonywana, to otrzymane za nią wynagrodzenie może być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Skoro, po 1 marca 2024 r. powinien Pan być traktowany jako rezydent podatkowy Kanady, a praca na rzecz kanadyjskiego pracodawcy była wykonywana fizycznie w Kanadzie, to wynagrodzenie z tej pracy nie stanowi dochodu osiągniętego na terytorium Polski w rozumieniu art. 3 ust. 2b pkt 1 ustawy o PIT. Nie zachodzi również sytuacja, w której praca byłaby wykonywana w Polsce jako drugim Umawiającym się Państwie w rozumieniu art. 14 ust. 1 Konwencji.

W konsekwencji Pana stanowisko w zakresie pytania nr 3 jest prawidłowe.

Ad. 4. Dochody ze zbycia zagranicznych tytułów uczestnictwa ETF

Pana zdaniem, w przypadku uznania, że od dnia 1 marca 2024 r. podlegał w Polsce jedynie ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, dochody ze zbycia zagranicznych tytułów uczestnictwa ETF, zrealizowane w grudniu 2024 r. oraz w maju 2026 r., nie stanowią dochodów osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w rozumieniu art. 3 ust. 2b pkt 5 i pkt 5a ustawy o PIT. W konsekwencji, dochody te nie podlegają opodatkowaniu w Polsce, mimo że art. 13 ust. 6 Konwencji polsko - kanadyjskiej nie wyłącza co do zasady prawa Polski do opodatkowania określonych zysków zgodnie z jej prawem wewnętrznym.

W pierwszej kolejności należy wskazać, że przychód ze zbycia jednostek funduszy (…) oraz (…) na rynku wtórnym stanowi przychód z odpłatnego zbycia papierów wartościowych, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o PIT, opodatkowany na zasadach określonych w art. 30b ustawy o PIT, a nie przychód z tytułu udziału w funduszach kapitałowych, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy o PIT. Stanowisko to znajduje potwierdzenie w interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 29 lutego 2024 r. (nr 0114-KDIP3-1.4011.1003.2023.2.AK), wydanej na tle analogicznego stanu faktycznego. Powyższa kwalifikacja determinuje, którą z przesłanek źródła przychodu określonych w art. 3 ust. 2b ustawy o PIT należy zbadać w odniesieniu do Pana jako nierezydenta.

Zgodnie z art. 3 ust. 2a ustawy o PIT:

Osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Zgodnie z art. 3 ust. 2b pkt 5 i pkt 5a ustawy o PIT za dochody osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez nierezydentów uważa się w szczególności dochody z:

5) papierów wartościowych oraz pochodnych instrumentów finansowych niebędących papierami wartościowymi, dopuszczonych do publicznego obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w ramach regulowanego rynku giełdowego, w tym uzyskane ze zbycia tych papierów albo instrumentów oraz z realizacji praw z nich wynikających;

5a) umorzenia, odkupienia, wykupienia i unicestwienia w inny sposób tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych utworzonych na podstawie przepisów obowiązujących w Rzeczypospolitej Polskiej oraz odpłatnego zbycia tych tytułów uczestnictwa;

W przedstawionym stanie faktycznym, zbywane tytuły ETF były zagranicznymi tytułami uczestnictwa. Nie były dopuszczone do publicznego obrotu na terytorium Polski w ramach regulowanego rynku giełdowego, a ich zbycie nastąpiło na rynkach zagranicznych. Nie były to również tytuły uczestnictwa w funduszach kapitałowych utworzonych na podstawie przepisów obowiązujących w Rzeczypospolitej Polskiej. W konsekwencji, niezależnie od szczegółowej kwalifikacji instrumentów jako papierów wartościowych albo tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych, nie zostają spełnione przesłanki z art. 3 ust. 2b pkt 5 ani pkt 5a ustawy o PIT.

Pomocniczo można wskazać, że w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 21 maja 2025 r. (sygn. 0115-KDIT1.4011.165.2025.2.MST), dotyczącej zagranicznych funduszy ETF zarejestrowanych m.in. w Irlandii, Luksemburgu i Wielkiej Brytanii, wskazano, że:

Przedmiotowe jednostki uczestnictwa w funduszach ETF są tytułami uczestnictwa w instytucjach wspólnego inwestowania.

W niniejszej sprawie ma to znaczenie o tyle, że nawet przy kwalifikacji ETF jako tytułów uczestnictwa, art. 3 ust. 2b pkt 5a ustawy o PIT obejmuje tylko tytuły uczestnictwa w funduszach kapitałowych utworzonych na podstawie przepisów obowiązujących w Rzeczypospolitej Polskiej. Opisane we wniosku ETF-y nie spełniają tej przesłanki.

Nie ma przy tym rozstrzygającego znaczenia, że część transakcji mogła być realizowana za pośrednictwem rachunku prowadzonego przez polski dom maklerski (B). Dla oceny polskiego źródła przychodu na gruncie art. 3 ust. 2b pkt 5 ustawy o PIT istotne jest dopuszczenie instrumentu do publicznego obrotu na terytorium Polski w ramach regulowanego rynku giełdowego, a nie sama polska siedziba pośrednika prowadzącego rachunek inwestycyjny. Podobnie dla oceny polskiego źródła przychodu na gruncie art. 3 ust. 2b pkt 5a ustawy o PIT, istotne jest, aby były to tytuły uczestnictwa w funduszach kapitałowych utworzonych na podstawie przepisów obowiązujących w Rzeczypospolitej Polskiej, a nie sama siedziba pośrednika prowadzącego rachunek inwestycyjny.

Dla porządku należy odnieść się do art. 13 ust. 5 Konwencji, zgodnie z którym:

Zyski z tytułu przeniesienia własności majątku innego, niż wymieniony w ustępach 1, 2, 3 i 4 podlegają opodatkowaniu wyłącznie w tym Umawiającym się Państwie, w którym przenoszący własność ma miejsce zamieszkania lub siedzibę.

Zgodnie natomiast z art. 13 ust. 6 Konwencji:

Postanowienia ustępu 5 nie naruszają prawa Umawiającego się Państwa do poboru, zgodnie z własnym prawem, podatku od zysków z przeniesienia tytułu własności każdego majątku, innego niż majątku, do którego stosuje się postanowienia ustępu 7, osiągniętych przez osobę fizyczną, która ma miejsce zamieszkania w drugim Umawiającym się Państwie, a która miała miejsce zamieszkania w pierwszym wymienionym Państwie przez jakikolwiek okres w ciągu pięciu lat, które bezpośrednio poprzedzają moment przeniesienia tytułu własności tego majątku.

Art. 13 ust. 6 Konwencji nie tworzy samodzielnej podstawy opodatkowania w Polsce. Przepis ten jedynie zachowuje możliwość poboru podatku przez państwo byłej rezydencji „zgodnie z własnym prawem”. Jeżeli zatem polska ustawa o PIT nie kwalifikuje danego dochodu nierezydenta jako dochodu osiągniętego na terytorium Polski, to sama Konwencja nie może rozszerzyć krajowego zakresu opodatkowania.

W konsekwencji, dochody ze zbycia opisanych we wniosku zagranicznych tytułów uczestnictwa ETF, zrealizowane w grudniu 2024 r. oraz w maju 2026 r., nie podlegają opodatkowaniu w Polsce.

Ad. 5. Podatek od dochodów z niezrealizowanych zysków (exit tax)

Pana zdaniem, w przedstawionym stanie faktycznym nie powstał po Pana stronie obowiązek zapłaty podatku od dochodów z niezrealizowanych zysków, jeżeli łączna wartość rynkowa składników majątku osobistego posiadanych na dzień 29 lutego 2024 r. nie przekraczała 4.000.000 zł. Składniki nabyte już po 1 marca 2024 r. nie powinny być uwzględniane w podstawie tego podatku.

Zgodnie z art. 30da ust. 2 ustawy o PIT:

Opodatkowaniu podatkiem od dochodów z niezrealizowanych zysków podlega:

1) przeniesienie składnika majątku poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w wyniku którego Rzeczpospolita Polska traci prawo do opodatkowania dochodów ze zbycia tego składnika majątku, przy czym przenoszony składnik majątku pozostaje własnością tego samego podmiotu;

2) zmiana rezydencji podatkowej przez podatnika podlegającego w Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, w wyniku której Rzeczpospolita Polska traci prawo do opodatkowania dochodów ze zbycia składnika majątku będącego własnością tego podatnika, w związku z przeniesieniem jego miejsca zamieszkania do innego państwa.

Zgodnie z art. 30da ust. 3 ustawy o PIT:

W przypadku składnika majątku niezwiązanego z działalnością gospodarczą opodatkowaniu podatkiem od dochodów z niezrealizowanych zysków w przypadku, o którym mowa w ust. 2 pkt 2, podlegają tylko składniki majątku stanowiące: ogół praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną, udziały w spółce, akcje i inne papiery wartościowe, pochodne instrumenty finansowe oraz tytuły uczestnictwa w funduszach kapitałowych, zwane dalej „majątkiem osobistym”, jeżeli podatnik ma miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez łącznie co najmniej pięć lat w dziesięcioletnim okresie poprzedzającym dzień zmiany rezydencji podatkowej.

Zgodnie z art. 30da ust. 7 ustawy o PIT:

Dochód z niezrealizowanych zysków stanowi nadwyżka wartości rynkowej składnika majątku ustalanej na dzień jego przeniesienia albo na dzień poprzedzający dzień zmiany rezydencji podatkowej ponad jego wartość podatkową.

Zgodnie z art. 30db ust. 1 ustawy o PIT:

Przepisów art. 30da nie stosuje się, jeżeli łączna wartość rynkowa przenoszonych składników majątku nie przekracza kwoty 4.000.000 zł.

Z powyższych przepisów wynika, że w przypadku zmiany rezydencji podatkowej istotny jest stan majątku na dzień poprzedzający dzień zmiany rezydencji, a więc w Pana sprawie na dzień 29 lutego 2024 r. Jeżeli łączna wartość rynkowa składników majątku osobistego posiadanych przez Pana na ten dzień nie przekraczała 4.000.000 zł, to art. 30da ustawy o PIT nie znajduje zastosowania. Majątek nabyty już po 1 marca 2024 r. nie może zwiększać podstawy exit tax z tytułu zmiany rezydencji dokonanej z tym dniem, ponieważ nie był majątkiem posiadanym przez Pana na dzień poprzedzający zmianę rezydencji.

Dla porządku należy odnotować, że gdyby próg 4.000.000 zł na dzień 29 lutego 2024 r. został przekroczony, powstałby obowiązek złożenia deklaracji podatkowej w terminie do 7. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy, zgodnie z art. 30da ust. 14 ustawy o PIT. Okoliczność ta pozostaje jednak bez znaczenia w świetle założenia przyjętego w pytaniu nr 5.

W konsekwencji, przy założeniu wskazanym w pytaniu nr 5, po Pana stronie nie powstał obowiązek zapłaty exit tax.

Ad. 6. Zwrot środków z IKE

Pana zdaniem, podatek pobrany przez płatnika od dochodu z tytułu zwrotu środków zgromadzonych na IKE przed nabyciem uprawnień emerytalnych według stawki 19% był podatkiem należnym w Polsce i nie podlega ograniczeniu do niższej stawki na podstawie Konwencji.

Na etapie gromadzenia środków sama sprzedaż aktywów wewnątrz rachunku IKE pozostaje neutralna podatkowo na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 58a ustawy o PIT. Zdarzeniem generującym obowiązek podatkowy jest wyłącznie zwrot środków zgromadzonych na IKE przed nabyciem uprawnień emerytalnych.

Zgodnie z art. 30a ust. 1 pkt 10 ustawy o PIT:

Od uzyskanych dochodów (przychodów) pobiera się 19 % zryczałtowany podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 52a: od dochodu oszczędzającego na indywidualnym koncie emerytalnym z tytułu zwrotu albo częściowego zwrotu, w rozumieniu przepisów o indywidualnych kontach emerytalnych, środków zgromadzonych na tym koncie.

Zgodnie z art. 30a ust. 8 ustawy o PIT:

Dochodem, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, jest różnica między kwotą stanowiącą wartość środków zgromadzonych na indywidualnym koncie emerytalnym a sumą wpłat na indywidualne konto emerytalne.

Zgodnie z art. 41 ust. 4 ustawy o PIT:

Płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a, 13-17 oraz art. 30a ust. 1 pkt 1-11 oraz 11b-13, z zastrzeżeniem ust. 4d, 5, 10, 12 i 21.

Na gruncie Konwencji można rozważać, czy zwrot z IKE jest świadczeniem objętym art. 17 Konwencji. Zgodnie z art. 17 ust. 2 Konwencji:

Emerytury, które powstają w Umawiającym się Państwie i są wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być również opodatkowane w Państwie, w którym powstają i zgodnie z prawem tego Państwa. Jednakże, w przypadku emerytur wypłacanych okresowo, podatek w ten sposób ustalony nie może przekroczyć niższej z kwot, wynoszących:

(a) 15 procent kwoty brutto płatności; oraz

(b) kwoty podatku, do której zapłacenia byłby zobowiązany odbiorca płatności, która byłaby należna od łącznej wysokości okresowych płatności emerytalnych otrzymanych przez osobę fizyczną w ciągu roku, gdyby taka osoba fizyczna miała miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie, w którym powstaje płatność.

Zwrot środków z IKE przed nabyciem uprawnień emerytalnych ma charakter jednorazowego zwrotu oszczędności, a nie okresowej emerytury. Nawet przy ostrożnościowej kwalifikacji świadczenia do art. 17 Konwencji, ograniczenie stawki przewidziane w art. 17 ust. 2 dotyczy wyłącznie emerytur wypłacanych okresowo. W przypadku jednorazowego zwrotu IKE brak jest w Konwencji odrębnej niższej stawki, która ograniczałaby polski podatek pobierany zgodnie z art. 30a ust. 1 pkt 10 ustawy o PIT.

Niezależnie od powyższego, nawet gdyby świadczenie z IKE zakwalifikować jako inny dochód w rozumieniu art. 20 ust. 3 Konwencji, przepis ten stanowi, że dochody powstające w Umawiającym się Państwie mogą być w tym Państwie opodatkowane, nie wprowadzając żadnego ograniczenia stawki. Niezależnie zatem od przyjętej kwalifikacji świadczenia na gruncie Konwencji (art. 17 albo art. 20), Polsce przysługuje pełne prawo do opodatkowania tego świadczenia u źródła.

W konsekwencji pobrany przez płatnika podatek według stawki 19% był podatkiem należnym w Polsce i nie stanowi podatku pobranego w wysokości wyższej od należnej.

Ad. 7. Przedterminowy wykup rodzinnych obligacji skarbowych

Pana zdaniem, dochód z przedterminowego wykupu rodzinnych obligacji skarbowych powinien być dla celów Konwencji traktowany jako odsetki. Polska może pobrać podatek u źródła, lecz w przypadku przedstawienia kanadyjskiego certyfikatu rezydencji podatek ten nie powinien przekroczyć 10% kwoty brutto odsetek, a podatek pobrany ponad ten limit stanowi podatek pobrany w wysokości wyższej od należnej.

Zgodnie z art. 30a ust. 1 pkt 2 i pkt 2a ustawy o PIT:

Od uzyskanych dochodów (przychodów) pobiera się 19 % zryczałtowany podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 52a:

2) z odsetek i dyskonta od papierów wartościowych, z wyjątkiem odsetek stanowiących dochód z wykupu przez emitenta obligacji, o którym mowa w pkt 2a;

2a) od dochodu z wykupu przez emitenta obligacji, od których są należne świadczenia okresowe.

Zgodnie z art. 11 ust. 4 Konwencji:

Określenie „odsetki” użyte w niniejszym artykule oznacza dochód z wszelkiego rodzaju wierzytelności zabezpieczonych jak i niezabezpieczonych hipoteką, a w szczególności dochody z państwowych papierów wartościowych oraz dochody z obligacji lub skryptów dłużnych, włącznie z premiami i nagrodami związanymi z takimi papierami wartościowymi, obligacjami lub skryptami dłużnymi, jak również dochód, który jest traktowany jak dochód z pożyczki pieniężnej zgodnie z prawem Państwa, w którym ten dochód powstaje.

Zgodnie z art. 11 ust. 2 Konwencji:

Jednakże, takie odsetki mogą być także opodatkowane w tym Umawiającym się Państwie, w którym powstają, i zgodnie z prawem tego Państwa, ale jeżeli osoba uprawniona do odsetek ma miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, to podatek w ten sposób ustalony nie może przekroczyć 10 procent kwoty brutto tych odsetek.

Rodzinne obligacje skarbowe są państwowymi papierami wartościowymi, a dochód z ich wykupu mieści się w traktatowej definicji odsetek. Zgodnie z art. 11 ust. 6 Konwencji odsetki te uważa się za powstające w Polsce, ponieważ dłużnikiem z tytułu tych obligacji jest Skarb Państwa, co uzasadnia przypisanie Polsce statusu państwa źródła w rozumieniu art. 11 Konwencji. W konsekwencji Polska jako państwo źródła może opodatkować ten dochód, jednak w przypadku przedstawienia kanadyjskiego certyfikatu rezydencji zastosowanie powinien znaleźć limit 10% kwoty brutto odsetek wynikający z art. 11 ust. 2 Konwencji.

Zastosowanie stawki wynikającej z Konwencji, w tym limitu 10% z art. 11 ust. 2 Konwencji, jest uzależnione od udokumentowania miejsca zamieszkania podatnika dla celów podatkowych ważnym certyfikatem rezydencji, zgodnie z art. 30a ust. 2 ustawy o PIT. W dacie wypłaty środków płatnik nie dysponował Pana kanadyjskim certyfikatem rezydencji, wobec czego pobranie podatku według podstawowej stawki 19% było na ten moment prawidłowe. Późniejsze przedstawienie certyfikatu rezydencji uprawnia Pana do odzyskania różnicy w trybie wniosku o stwierdzenie nadpłaty.

Zgodnie z art. 72 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej:

Za nadpłatę uważa się kwotę podatku pobraną przez płatnika nienależnie lub w wysokości większej od należnej.

Zgodnie z art. 75 § 1 Ordynacji podatkowej:

Jeżeli podatnik kwestionuje zasadność pobrania przez płatnika podatku albo wysokość pobranego podatku, może złożyć wniosek o stwierdzenie nadpłaty podatku.

W konsekwencji, jeżeli płatnik pobrał podatek według stawki krajowej 19%, a Pan przedstawi kanadyjski certyfikat rezydencji uprawniający do zastosowania Konwencji, podatek pobrany ponad limit 10% kwoty brutto odsetek powinien stanowić podatek pobrany w wysokości wyższej od należnej.

Dla porządku należy dodać, że certyfikat rezydencji ma charakter dowodowy, a nie konstytutywny. W interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 30 czerwca 2025 r. (sygn. 0114-KDIP3-2.4011.479.2025.2.JK2) przywołano pogląd, zgodnie z którym „certyfikat rezydencji nie stanowi warunku zastosowania umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, lecz jedynie pewien wymóg o charakterze dowodowym mający znaczenie na etapie poboru podatku przez płatnika”. W konsekwencji, jeżeli wykaże Pan certyfikatem rezydencji, że w okresie uzyskania odsetek był Pan rezydentem podatkowym Kanady, powinno to przemawiać za możliwością dochodzenia nadpłaty w części przekraczającej limit 10% kwoty brutto odsetek wynikający z art. 11 ust. 2 Konwencji.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Obowiązek podatkowy

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 592 ze zm.):

Na podstawie art. 3 ust. 1a ww. ustawy:

Według art. 3 ust. 2a ww. ustawy:

Stosownie zaś do art. 4a ww. ustawy:

Przepis art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje na dwa warunki, od spełnienia których uzależnia się kwalifikację danej osoby jako mającej miejsce zamieszkania w Polsce.

Jako pierwszy warunek pozwalający na uznanie osoby za mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, przepis wskazuje posiadanie centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych). Przesłanka ta została skonstruowana w bardzo szeroki sposób, jeśli chodzi o zakreśloną grupę osób, które na potrzeby podatku dochodowego od osób fizycznych posiadają w Polsce ośrodek interesów życiowych. Wynikać może to z użycia w powołanym powyżej przepisie spójnika „lub” w sformułowaniu „centrum interesów osobistych lub gospodarczych” dla doprecyzowania, kiedy uznaje się daną osobę za mającą miejsce zamieszkania na terytorium RP.

Powyższe znajduje potwierdzenie w treści Objaśnień podatkowych z 29 kwietnia 2021 r. wydanych przez Ministerstwo Finansów, które dotyczą zasad ustalania miejsca zamieszkania dla celów podatkowych (rezydencji podatkowej) osób fizycznych w Polsce zgodnie z art. 3 ust. 1a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: ustawa PIT) oraz zakresu obowiązku podatkowego osób fizycznych, o którym mowa w art. 3 ust. 1 i 2a ustawy PIT. Celem objaśnień jest przedstawienie sposobu prawidłowego wypełnienia obowiązków podatkowych przez osoby fizyczne w Polsce, bowiem rezydencja podatkowa nie ma charakteru deklaratywnego, lecz związana jest z oceną całokształtu faktów i okoliczności.

Centrum, czyli „skoncentrowanie” interesów osobistych, należy rozumieć jako miejsce, z którym podatnik posiada ścisłe powiązania osobiste. Powiązania osobiste to występowanie więzi rodzinnych, towarzyskich, podejmowanie aktywności społecznej, kulturalnej, sportowej, politycznej, itp. W praktyce, czynnikiem branym najczęściej pod uwagę jest obecność w Polsce współmałżonka, partnera lub małoletnich dzieci.

W przypadku osób żyjących samodzielnie należy w szczególności uwzględnić, w którym państwie prowadzone jest samodzielne gospodarstwo domowe i w którym państwie podatnik uczestniczy w życiu towarzyskim, kulturalnym lub politycznym.

W zakresie centrum interesów gospodarczych Objaśnienia wskazują, że w praktyce chodzi o miejsce, z którym dana osoba ma ścisłe powiązania ekonomiczne. W tym względzie należy wziąć pod uwagę przede wszystkim związki ekonomiczne osoby fizycznej z danym państwem, wśród których istotne są miejsce wykonywania działalności zarobkowej, główne źródła dochodów podatnika, posiadane inwestycje, majątek nieruchomy i ruchomy, zaciągnięte kredyty, konta bankowe, miejsce, z którego osoba zarządza swoim mieniem itd.

Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej uważa się również osobę fizyczną, która przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym. W świetle art. 3 ust. 1a analizowany warunek stanowi samodzielną podstawę do uznawania określonej kategorii osób za rezydentów, niezależną od omówionego powyżej posiadania na terytorium Polski centrum interesów życiowych.

Należy również podkreślić, że zmiana państwa rezydencji podatkowej może nastąpić w trakcie roku podatkowego. W takim przypadku, do dnia pozostawania polskim rezydentem podatkowym podatnik rozlicza się w Polsce na zasadzie nieograniczonego obowiązku podatkowego. Natomiast po przeniesieniu miejsca zamieszkania za granicę, podatnik podlega w Polsce opodatkowaniu tylko od dochodów uzyskanych na terytorium Polski. Wymienione powyżej kryteria stosuje się z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Uznanie osoby fizycznej za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w rozumieniu art. 3 ust. 1a ustawy, nie przesądza o uznaniu tej osoby, za osobę podlegającą w Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

Ustalenie miejsca zamieszkania podatnika decyduje o zakresie ciążącego na nim obowiązku podatkowego. Inaczej mówiąc, od miejsca zamieszkania zależy, czy podatnik podlega nieograniczonemu, czy ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Nieograniczonym obowiązkiem podatkowym objęci są podatnicy, którzy w Polsce mają miejsce zamieszkania. Podlegają oni obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Natomiast jeśli podatnik będzie miał miejsce zamieszkania za granicą, to w Polsce będzie płacił podatek tylko od dochodów (przychodów) uzyskanych w danym roku podatkowym w Polsce (ograniczony obowiązek podatkowy).

Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a, 2b ustawy stosuje się bowiem z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Ocena, czy podatnik podlega w Rzeczypospolitej Polskiej ograniczonemu czy nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu powinna być dokonana w każdym przypadku indywidualnie z uwzględnieniem postanowień umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Z uwagi na wskazane we wniosku powiązania osobiste (małoletni syn w Polsce oraz partnerka w Kanadzie) i gospodarcze (w Polsce zarejestrowana działalność gospodarcza oraz rachunki inwestycyjne, zaś w Kanadzie umowa o pracę z kanadyjskim pracodawcą) może być Pan uznany, na gruncie art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za osobę mającą miejsce zamieszkania zarówno w Polsce i w Kanadzie. Jednocześnie, po wyjeździe 1 maja 2024 r. przebywa Pan ponad 183 dni poza terytorium Polski. W Polsce pobyty miały charakter krótkotrwały i czasowy. Fakt ten wynika z przedstawionych przez Pana we wniosku liczby dni pobytu w Polsce. W 2026 r. nie przebywał Pan w Polsce ani jednego dnia. W dniu 1 maja 2024 r. przyleciał Pan do Kanady i uzyskał Pan status rezydenta w rozumieniu kanadyjskich przepisów  imigracyjnych. 27 maja 2026 r. wystąpił Pan do kanadyjskiej administracji podatkowej o wydanie certyfikatu rezydencji podatkowej za 2026 r.  

Zatem w przedmiotowej sprawie, zastosowanie mają przepisy Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Kanadą w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu wraz z Protokołem, podpisane w Ottawie dnia 14 maja 2012 r. (Dz. U. z 2013 r. poz. 1371) zmodyfikowanej przez Konwencję wielostronną implementującą środki traktatowego prawa podatkowego mające na celu zapobieganie erozji podstawy opodatkowania i przenoszeniu zysku, podpisaną przez Polskę i Kanadę 17 czerwca 2017 r. (dalej: „Konwencja MLI”).

Stosownie do art. 4 ust. 1 ww. Konwencji:

W myśl art. 4 ust. 2 Konwencji:

Definicja „osoby mającej miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie” odnosi się bezpośrednio do określenia „miejsca zamieszkania” przyjętego w ustawodawstwach wewnętrznych państw i uwzględnia różne formy więzi osobistej z państwem, które we własnym ustawodawstwie ustala podstawę do nieograniczonego obowiązku podatkowego.

Dla potrzeb dokonania interpretacji ww. przepisu, należy sięgnąć do Komentarza Modelowej Konwencji OECD. Według tego Komentarza posiadanie stałego ogniska domowego oznacza, że osoba fizyczna urządziła je i zastrzegła dla swojego trwałego użytkowania, w przeciwieństwie do przebywania w konkretnym miejscu, ale w takich warunkach, z których wynika, że dany pobyt jest zamierzony na krótki czas. Istotnym czynnikiem jest trwałość zamieszkania, dbałość o ognisko domowe, co należy rozumieć, że osoba zainteresowana czyni wszystko, co jest niezbędne, aby mieć to mieszkanie do własnej dyspozycji w każdym czasie, w sposób ciągły, a nie od czasu do czasu, na pobyt, który z różnych względów może mieć charakter krótkotrwały.

Jeżeli osoba fizyczna posiada ognisko domowe w obu Umawiających się państwach, wówczas pierwszeństwo ma państwo, z którym osobiste i ekonomiczne powiązania danej osoby są ściślejsze. Przez takie powiązania, Komentarz nakazuje rozumieć ośrodek interesów życiowych, przy ustalaniu którego należy wziąć pod uwagę stosunki rodzinne i towarzyskie, zatrudnienie, działalność polityczną, kulturalną i wszelką inną, miejsce działalności gospodarczej i miejsce, z którego zarządza swoim mieniem. Wszystkie te okoliczności należy rozważyć w całości, uwzględniając indywidualne postępowanie danej osoby.

Zgodnie z komentarzem do Modelowej Konwencji w sprawie podatku od dochodu i majątku, pkt a w art. 4 ust. 2 oznacza, że przy stosowaniu Konwencji (gdy istnieje kolizja ustawodawstw obu państw) uważa się, że miejsce zamieszkania osoby fizycznej znajduje się tam, gdzie osoba ta posiada stałe ognisko domowe, ognisko to musi być trwałe, co oznacza, że osoba ta urządziła je i zastrzegła dla swojego trwałego użytkowania, w przeciwnym do przebywania w konkretnym miejscu, ale w takich warunkach, z których wynika, że dany pobyt jest zamierzony na krótki okres.

Jeżeli osoba fizyczna posiada stałe ognisko domowe w obu Umawiających się Państwach, to postanowienia ust. 4 przyznają pierwszeństwo państwu, z którym jego osobiste i gospodarcze powiązania są ściślejsze. Przez takie powiązania rozumie się ośrodek interesów życiowych.

Jeśli miejsca zamieszkania nie można ustalić na podstawie tego kryterium, należy ustalić je biorąc pod uwagę przede wszystkim miejsce, w którym osoba fizyczna zwykle przebywa, a następnie obywatelstwo danej osoby.

Z wniosku wynika, że 1 marca 2024 r. wyjechał Pan z Polski do Kanady. W Polsce pozostał Pana małoletni syn, z którym utrzymuje Pan kontakt oraz na rzecz którego opłaca Pan alimenty. W Kanadzie mieszka Pan sam, przy czym pozostaje Pan w związku z partnerką, a Pana bieżące życie osobiste i codzienna aktywność koncentrują się w Kanadzie. 

Odnośnie centrum interesów gospodarczych poinformował Pan, że od dnia 17 listopada 2020 r. prowadził Pan w Polsce jednoosobową działalność gospodarczą w zakresie usług programistycznych. Działalność ta została zawieszona z dniem 30 maja 2026 r. Usługi programistyczne były wykonywane zdalnie z terytorium Kanady na podstawie umowy B2B zawartej z polską spółką. W latach 2024-2025 posiadał Pan w Polsce rachunki bankowe i inwestycyjne utrzymywane z przyczyn techniczno - rozliczeniowych, w szczególności w związku z obsługą zobowiązań w Polsce, rozliczeniem działalności gospodarczej oraz uporządkowaniem portfela inwestycyjnego. Nie posiada Pan w Polsce nieruchomości ani stałego lokum przeznaczonego do Pana trwałej dyspozycji (nie jest właścicielem mieszkania w Polsce ani nie najmuje mieszkania w Polsce). W Kanadzie zorganizował Pan centrum codziennego funkcjonowania: posiada wynajęte mieszkanie przeznaczone do stałego zamieszkania, wykonuje Pan pracę na rzecz kanadyjskiego pracodawcy, korzysta z kanadyjskiego numeru ubezpieczenia społecznego (SIN), nabył samochód oraz rozlicza w Kanadzie dochody globalne. Pobyt w Kanadzie nie ma charakteru przejściowego ani delegacyjnego.

Zatem po analizie informacji przedstawionych przez Pana we wniosku stwierdzam, że od 1 marca 2024 r. po wyjeździe do Kanady Pana centrum interesów osobistych i gospodarczych znajduje się zarówno w Polsce jak i w Kanadzie.

Tym samym, nie jest możliwe ustalenie Pana rezydencji podatkowej w oparciu o pierwsze kryterium wynikające z art. 4 ust. 2 lit. a) Konwencji.

Zważywszy na okoliczność, że zarówno z Polską jak i z Kanadą łączą Pana ścisłe powiązania osobiste i gospodarcze, brak jest możliwości przesądzenia w którym państwie od momentu wyjazdu (1 marca 2024 r.) znajduje się Pana ośrodek interesów życiowych. W związku z czym, zastosowanie znajdzie przepis art. 4 ust. 2 lit. b) Konwencji, który pierwszeństwo opodatkowania przyznaje państwu, w którym osoba fizyczna zwykle przebywa.

Po wyjeździe do Kanady, przebywa Pan ponad 183 dni poza terytorium Polski, w Polsce Pana pobyty miały charakter krótkotrwały i czasowy. Fakt ten wynika z przedstawionych przez Pana we wniosku liczby dni pobytu w Polsce. W 2026 r. nie przebywał Pan w Polsce ani jednego dnia.

W związku z powyższym, Pana miejscem zamieszkania dla celów podatkowych od 1 marca 2024 r. ustalonym w oparciu o normę kolizyjną zawartą w art. 4 ust. 2 lit. b) Konwencji polsko - kanadyjskiej jest Kanada.

Oznacza to, że od dnia wyjazdu, tj. 1 marca 2024 r. podlega Pan w Polsce ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, o którym mowa w art. 3 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. podlega Pan w Polsce obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W zakresie pytania Nr 1 Pana stanowisko jest prawidłowe.

Opodatkowanie dochodów z działalności gospodarczej

W myśl art. 3 ust. 2b pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Na podstawie art. 3 ust. 2d ustawy:

Analiza stanu faktycznego wskazuje, że w Polsce od 1 marca 2024 r. ma Pan ograniczony obowiązek podatkowy. Oznacza to, że podlega Pan obowiązkowi podatkowemu w Polsce tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na jej terytorium. Za takie dochody uważa się m.in. ww. dochody (przychody) z działalności gospodarczej prowadzonej na terytorium Polski, w tym poprzez położony na terytorium RP zagraniczny zakład.

Zgodnie z art. 5a pkt 22 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku, gdy właściwa umowa/Konwencja o unikaniu podwójnego opodatkowania, której stroną jest Polska, nie stanowi inaczej.

Stosownie do art. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W myśl art. 7 ust. 1 Konwencji polsko - kanadyjskiej:

Zgodnie z art. 7 ust. 2 Konwencji:

Stosownie art. 7 ust. 3 Konwencji:

Z cytowanego wyżej przepisu art. 7 ust. 1 Konwencji polsko - kanadyjskiej wynika, że dochód (przychód) osoby mającej miejsce zamieszkania w Kanadzie z tytułu działalności gospodarczej prowadzonej na terytorium Polski może być opodatkowany w Polsce, jeżeli działalność prowadzona jest przez położony na terytorium tego państwa zakład. W takim przypadku dochód (przychód), który może być przypisany temu zakładowi, może być opodatkowany w Polsce. Natomiast, jeżeli działalność na terytorium Polski nie jest prowadzona za pomocą położonego w tym państwie zakładu, dochód (przychód) podatnika podlega opodatkowaniu wyłącznie w państwie, w którym znajduje się jego miejsce zamieszkania.

W myśl art. 5 ust. 1-3 Konwencji:

Ustęp 4 art. 5 Konwencji stanowi, że:

Dokonując interpretacji postanowień konwencji polsko-kanadyjskiej należy zwrócić uwagę na tekst Modelowej Konwencji stanowiącej wzór umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawieranych przez Polskę, jak również brzmienie Komentarza do niej. Zostały one wypracowane w drodze konsensusu przez wszystkie państwa członkowskie OECD, które zobowiązały się tym samym do stosowania zawartych w nich postanowień. Modelowa Konwencja, jak i Komentarz do niej nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa, natomiast stanowią wskazówkę, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania.

Zgodnie z Komentarzem do Konwencji Modelowej OECD (pkt 4 Komentarza do art. 3 ust. 1) fakt, czy działalność jest prowadzona w ramach przedsiębiorstwa powinien być interpretowany na podstawie ustawodawstwa wewnętrznego poszczególnych Państw. Termin „przedsiębiorstwo” należy przy tym rozumieć nie w znaczeniu podmiotowym, ale jako prowadzenie działalności handlowej lub przemysłowej przez rezydenta państwa będącego stroną umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Z Komentarza do art. 5 Modelowej Konwencji wynika, że pojęcie „zakład” jest stosowane głównie w celu określenia prawa umawiającego się państwa do opodatkowania zysków przedsiębiorstwa drugiego umawiającego się państwa. Na mocy artykułu 7 umawiające się państwo nie może opodatkować zysków przedsiębiorstwa drugiego umawiającego się państwa, chyba że przedsiębiorstwo to prowadzi działalność gospodarczą za pośrednictwem zakładu położonego w pierwszym państwie.

Przepis art. 5 określa znaczenia pojęcia „zakład”, tj. podaje podstawowe elementy zakładu w rozumieniu konwencji. Określenie „zakład” oznacza „stałą placówkę, przez którą przedsiębiorstwo prowadzi całkowicie lub częściowo swoją działalność”. Definicja ta zawiera następujące warunki:

• istnieje placówka działalności gospodarczej, tj. pomieszczeń, a w pewnych okolicznościach maszyn i urządzeń (miejsce gdzie działalność jest prowadzona)
• placówka musi mieć charakter stały, tzn. musi być utworzona w określonym miejscu z pewnym stopniem trwałości;
• prowadzenie działalności przedsiębiorstwa za pośrednictwem tej stałej placówki, oznacza to, że osoby, które w taki lub inny sposób są zależne od przedsiębiorstwa, prowadzą działalność przedsiębiorstwa w państwie, w którym stała placówka jest położona.

Zasadniczo wszystkie wyżej wymienione przesłanki prowadzące do uznania, że dana osoba ma na terenie Polski stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej powinny być spełnione łącznie. Brak spełnienia któregokolwiek spośród wymienionych warunków oznacza, że nie powstanie zakład w postaci stałej placówki w rozumieniu właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Określenie „placówka” obejmuje każde pomieszczenie, środki lub urządzenia wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej, niezależnie od tego, czy są wykorzystywane wyłącznie w tym celu. Placówka - jako miejsce prowadzenia działalności gospodarczej - może istnieć również wtedy, gdy nie ma żadnych pomieszczeń lub gdy nie są one wymagane do prowadzenia działalności przedsiębiorstwa; wystarczy posiadanie pewnej przestrzeni do własnej dyspozycji. Nie ma znaczenia, czy przedsiębiorstwo jest właścicielem, czy najemcą lokalu, środków lub urządzeń, czy dysponuje nimi w inny sposób.

Sam fakt, że przedsiębiorstwo ma do własnej dyspozycji pewną przestrzeń służącą jego działalności gospodarczej wystarczy, aby zaistniała stała placówka gospodarcza. Nie wymaga się, aby przedsiębiorstwo posiadało formalne prawo do dysponowania taką placówką.

Określenie „za pośrednictwem” należy interpretować w szerokim sensie, mającym zastosowanie do każdej sytuacji, w której działalność gospodarcza jest prowadzona w konkretnym pomieszczeniu, czy przestrzeni pozostającej w tym celu do dyspozycji przedsiębiorstwa. Aby placówka mogła stać się zakładem przedsiębiorstwo musi prowadzić własną działalność całkowicie lub częściowo za jej pośrednictwem.

Zgodnie z definicją placówka musi być „stała”. Musi istnieć więź między placówką a określonym punktem geograficznym. Ponieważ placówka musi być stała, zakład może istnieć tylko wówczas, gdy placówka ma określony stopień trwałości, tzn. nie ma charakteru tymczasowego. Placówka może stanowić zakład nawet wówczas, gdy w rzeczywistości istnieje przez krótki okres, jeśli ze względu na szczególny rodzaj działalności jest prowadzona tylko przez bardzo krótki okres.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że od 17 listopada 2020 r. prowadził Pan w Polsce jednoosobową działalność gospodarczą w zakresie usług programistycznych. Działalność ta opodatkowana była podatkiem liniowym. Nie miał Pan w Polsce biura, stałego stanowiska pracy, pracowników, współpracowników, serwerów, zaplecza technicznego ani innej infrastruktury, przez którą po 1 marca 2024 r. całkowicie albo częściowo prowadzona byłaby działalność gospodarcza. Usługi programistyczne były wykonywane zdalnie z terytorium Kanady, przy wykorzystaniu bieżącego miejsca Pana pobytu w Kanadzie.

Nie posiada i nie posiadał Pan w Polsce osób, które działałyby w Pana imieniu i posiadałyby pełnomocnictwo do zawierania w Pana imieniu umów. Nie posiada i nie posiadał Pan współpracowników upoważnionych do negocjowania w Pana imieniu warunków kontraktów, a wszelkie decyzje o współpracy z Pana klientami podejmował Pan samodzielnie.

W dniu 3 lipca 2023 r. zawarł Pan umowę B2B z polską spółką, a faktyczne świadczenie usług rozpoczął Pan 7 sierpnia 2023 r. Usługi te mogły być wykonywane zdalnie, bez konieczności posiadania przez Pana stałej placówki, biura, pracowników ani zaplecza technicznego w Polsce.

W dniu 1 marca 2024 r. przyleciał Pan do Kanady, uzyskał Pan status stałego rezydenta w rozumieniu kanadyjskich przepisów imigracyjnych oraz wynajął Pan mieszkanie przeznaczone do Pana stałego zamieszkiwania. Na dzień składania niniejszego wniosku w dalszym ciągu mieszka Pan i pracuje w Kanadzie. Działalność gospodarcza została zawieszona 30 maja 2026 r.

Mając powyższe na uwadze, uznaję, że Pan jako rezydent Kanady nie będzie posiadać zakładu na terytorium Polski. W opisie sprawy wskazał Pan, że usługi programistyczne były wykonywane zdalnie z terytorium Kanady, przy wykorzystaniu bieżącego miejsca Pana pobytu w Kanadzie. Usługi te mogły być wykonywane zdalnie, bez konieczności posiadania przez Pana stałej placówki, biura, pracowników ani zaplecza technicznego w Polsce.

W związku z powyższym, stwierdzić należy, że przychody uzyskiwane przez Pana z tytułu działalności w Kanadzie stanowią zyski z działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5 ust. 1 Konwencji polsko - kanadyjskiej w zw. z art. 5a pkt 22 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, które zgodnie z postanowieniami art. 7 Konwencji polsko - kanadyjskiej podlegają opodatkowaniu na terytorium Kanady. Jest to działalność wykonywana w sposób zdalny spoza terytorium Polski. Uwzględniając całokształt okoliczności faktycznych przedstawionych w opisie stanu faktycznego, działalność ta nie stanowi zakładu na terytorium Polski.

W konsekwencji, w sytuacji kiedy Wnioskodawca posiada w Polsce ograniczony obowiązek podatkowy i zarejestrowana w Polsce działalność nie spełnia przesłanek tzw. zagranicznego zakładu na terytorium Polski, nie powstaje obowiązek zapłaty podatku z tego tytułu w Polsce.

Zatem, Pana dochód jako osoby mającej miejsce zamieszkania w Kanadzie z tytułu usług programistycznych nie podlega opodatkowaniu w Polsce.

Tym samym Pana stanowisko w zakresie pytania Nr 2 jest prawidłowe.

Opodatkowanie w Polsce dochodów uzyskanych z pracy od 18 czerwca 2024 r.

Stosownie do art. 3 ust. 2b pkt 1 ww. ustawy:

Opodatkowanie ww. dochodów osiąganych przez osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, w ramach ograniczonego obowiązku podatkowego, uzależnione jest od osiągnięcia tych dochodów na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i wykonywania pracy na terenie Rzeczypospolitej Polskiej.

W myśl art. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, m.in. przepis art. 3 ust. 2a  i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Na podstawie art. 14 ust. 1 polsko - kanadyjskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania:

Przepis art. 14 ust. 2 tej Konwencji określa wyjątki od powyższej zasady. Na podstawie tego przepisu:

Zgodnie z art. 14 ust. 1 powołanej Konwencji, wynagrodzenie osoby mającej miejsce zamieszkania w Kanadzie podlega opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że praca wykonywana jest na terytorium Polski. W takim przypadku dochód ten podlega opodatkowaniu w Polsce.

W świetle powołanych przepisów ww. Konwencji stwierdzić należy, że skoro pracownik ma miejsce zamieszkania na terenie Kanadzie i tam świadczy pracę, to zgodnie z art. 14 ust. 1 Konwencji, dochody z tytułu tej pracy podlegają opodatkowaniu tylko w kraju zamieszkania, tj. w Kanadzie.

 Zgodnie zatem z Komentarzem do Modelowej Konwencji OECD (pkt 1) w zakresie art. 14                ust. 1, ustalającym ogólną zasadę w zakresie opodatkowania dochodu z tytułu pracy najemnej, z wyjątkiem emerytur, taki dochód podlega opodatkowaniu w państwie, w którym praca jest rzeczywiście wykonywana. Praca jest wykonywana w miejscu, w którym osoba fizycznie przebywa, gdy wykonuje pracę, za którą otrzymuje wynagrodzenie.

Z opisu sprawy wynika, że od 1 marca 2024 r. jest Pan rezydentem podatkowym Kanady i posiada Pan miejsce zamieszkania w tym Państwie. W dniu 21 maja 2024 r. podpisał Pan umowę o pracę z kanadyjskim pracodawcą na stanowisku programisty, a wykonywanie pracy rozpoczął Pan 18 czerwca 2024 r. Praca ta była i jest wykonywana fizycznie na terytorium Kanady.

Tym samym, dochody z pracy najemnej uzyskiwane przez Pana jako osobę mającą miejsce zamieszkania w Kanadzie od 18 czerwca 2024 r. z tytułu pracy wykonywanej fizycznie w Kanadzie na rzecz kanadyjskiego pracodawcy nie podlegają opodatkowaniu w Polsce. 

Pana stanowisko odnośnie pytania Nr 3 jest prawidłowe.

Opodatkowanie w Polsce dochodów ze zbycia zagranicznych tytułów uczestnictwa ETF

Jak wynika z art. 3 ust. 2b pkt 5 i 5a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zgodnie z zapisem art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy:

Według art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie do art. 17 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Artykuł 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że:

W świetle art. 5a pkt 11 ww. ustawy:

Natomiast jak stanowi art. 5a pkt 14 ww. ustawy:

Na mocy art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2024 r.:

Natomiast w myśl przepisu art. 30b ust. 2 pkt 7 tej ustawy:

Jak stanowi art. 30b ust. 5 tej ustawy:

Stosownie do art. 30b ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Na podstawie art. 30b ust. 3 ww. ustawy:

Z wniosku wynika, że 1 marca 2024 r. wyjechał Pan do Kanady. W latach 2024-2026 dokonywał Pan transakcji na zagranicznych tytułach uczestnictwa ETF, w szczególności na tytułach uczestnictwa funduszy zarządzanych przez Vanguard oraz iShares. Tytuły te nie były dopuszczone do publicznego obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w ramach regulowanego rynku giełdowego, a ich zbycie nastąpiło na rynkach zagranicznych, również wtedy, gdy rachunek prowadzony był przez polski dom maklerski.

Przedmiotem transakcji były w szczególności zagraniczne fundusze typu (…): (…). Nie były to tytuły uczestnictwa w funduszach kapitałowych utworzonych na podstawie przepisów obowiązujących w Rzeczypospolitej Polskiej.

Według Pana wiedzy, zbywane instrumenty nie były dopuszczone do publicznego obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w ramach regulowanego rynku giełdowego. Transakcje były realizowane na rynkach zagranicznych, również wtedy, gdy rachunek inwestycyjny był prowadzony przez polski dom maklerski.

W 2024 r. dokonywał Pan transakcji dotyczących ww. funduszy, w tym nabycia oraz zbycia części jednostek ETF. Część transakcji była realizowana za pośrednictwem rachunku w A, a część za pośrednictwem rachunków w B.

W maju 2026 r. podjął Pan decyzję o całkowitej likwidacji portfela inwestycyjnego. W związku z tym, zbył Pan posiadane jednostki ETF na rachunku prowadzonym przez A. Zbycie nastąpiło na zagranicznym rachunku maklerskim i na rynku zagranicznym. Transakcje te wygenerowały zysk, którego prawidłowe państwo opodatkowania jest jednym z zagadnień objętych niniejszym wnioskiem.

W dniu 27 maja 2026 r. wystąpił Pan do kanadyjskiej administracji podatkowej o wydanie certyfikatu rezydencji podatkowej za 2026 r.

W związku z tym, że:

• przedmiotem transakcji na zagranicznych tytułach ETF były fundusze zagraniczne,
• tytuły te nie były dopuszczone do publicznego obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w ramach regulowanego rynku giełdowego, a ich zbycie nastąpiło na rynkach zagranicznych,
• nie były to tytuły uczestnictwa w funduszach kapitałowych utworzonych na podstawie przepisów obowiązujących w Rzeczypospolitej Polskiej

dochód uzyskany przez Pana jako osoby mającej miejsce zamieszkania w Kanadzie z tytułu zbycia zagranicznych tytułów uczestnictwa ETF, zrealizowane w grudniu 2024 r. oraz w maju 2026 r. nie stanowił dochodu uzyskanego na terytorium Polski i nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w Polsce.

Pana stanowisko w zakresie pytania Nr 4 jest prawidłowe.

EXIT TAX

Stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 8b ww. ustawy:

Zgodnie z art. 30da ust. 1 powyższej ustawy:

Jak stanowi art. 30da ust. 2 ww. ustawy:

Przepis art. 30da ust. 3 ww. ustawy stanowi, że:

Zgodnie z art. 30da ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Sposób określenia wartości rynkowej składnika majątku określa art. 30da ust. 8 ww. ustawy. Zgodnie z tym przepisem:

Określenie wartości podatkowej jest uregulowane art. 30da ust. 10 ww. ustawy:

Stosownie do treści art. 30da ust. 12 zdanie pierwsze omawianej ustawy:

Na mocy art. 30db ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Omawiane przepisy - dotyczące dochodów z niezrealizowanych zysków - zostały wprowadzone mocą ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193). Wprowadzenie opodatkowania dochodów z niezrealizowanych zysków (tzw. exit tax) było elementem uszczelnienia systemu podatków dochodowych. Celem projektowanej nowelizacji było również dostosowanie polskich przepisów podatkowych do wprowadzonych w 2016 r. zmian w prawie Unii Europejskiej (Sejm VIII kadencji. Druk Sejmowy nr 2860). Jak wskazano w uzasadnieniu projektu ustawy zmieniającej:

Zatem, zarówno z literalnego brzmienia przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jak i z uzasadnienia do ustawy wprowadzającej regulacje podatkowe w zakresie exit tax wynika, że już na moment zmiany rezydencji podatkowej powstaje - co do zasady - obowiązek zapłaty tego podatku. Przy tym omawiane regulacje nie są sprzeczne z prawem unijnym.

Z opisu sprawy wynika, że na dzień 29 lutego 2024 r., tj. na dzień poprzedzający Pana wyjazd do Kanady i rozpoczęcie stałego pobytu w Kanadzie, posiadał Pan składniki majątku osobistego - niezwiązanego z działalnością gospodarczą - w postaci instrumentów finansowych, jednak ich łączna wartość rynkowa nie przekraczała kwoty 4.000.000 zł. Przed 1 marca posiadał Pan miejsce zamieszkania na terytorium Polski przez łącznie co najmniej pięć lat w dziesięcioletnim okresie poprzedzającym dzień zmiany rezydencji podatkowej.

Podatkiem od dochodów z niezrealizowanych zysków objęte są przenoszone aktywa podatnika, jeżeli ich łączna wartość rynkowa przekracza 4.000.000 zł oraz kiedy w wyniku przeniesienia składnika majątku lub zmiany rezydencji podatkowej, Rzeczpospolita Polska traci prawo do opodatkowania dochodów generowanych przez te aktywa. Przy czym, wartość majątku, zgodnie z wcześniejszymi wyjaśnieniami, objęty jest majątek wypracowany w okresie, w którym dany podatnik podlegał jurysdykcji podatkowej Polski.

Zatem, skoro jak Pan wskazał w opisie, wartość rynkowa instrumentów finansowych, które Pan posiadał w związku ze zmianą rezydencji podatkowej nie przekracza kwoty 4.000.000 zł, to nie powstał po Pana stronie obowiązek zapłaty podatku od dochodów z niezrealizowanych zysków.

Pana stanowisko w zakresie pytania Nr 5 jest prawidłowe.

Opodatkowanie w Polsce środków zwróconych z Indywidualnego Konta Emerytalnego

Wskazać należy, że zasady gromadzenia oszczędności na indywidualnych kontach emerytalnych, zwanych „IKE” oraz dokonywania wpłat, wypłat transferowych, wypłat, częściowego zwrotu i zwrotu środków zgromadzonych na tych kontach określa ustawa z dnia 20 kwietnia 2004 r. o indywidualnych kontach emerytalnych oraz indywidualnych kontach zabezpieczenia emerytalnego (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 91 dalej: „ustawa o IKE”).

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy o IKE:

W myśl art. 2 pkt 2 ww. ustawy:

Zgodnie z art. 2 pkt 4 ww. ustawy:

W myśl art. 2 pkt 5 ustawy o IKE:

Zgodnie z art. 2 pkt 13 ww. ustawy:

Natomiast stosownie do art. 2 pkt 15 ww. ustawy określenie zwrot oznacza:

Na podstawie art. 30a ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Według art. 30a ust. 2 ustawy:

W myśl art. 30a ust. 8 ww. ustawy:

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ww. ustawy:

Na podstawie art. 41 ust. 4 ww. ustawy:

Według art. 45 ust. 1 ustawy:

Stosownie do art. 45 ust. 1a ustawy:

Zgodnie z art. 45 ust. 3b ustawy:

Przedmiotem Pana wątpliwości jest, czy do opodatkowania zwrotu środków z IKE należy stosować polsko - kanadyjską Konwencję o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Podkreślić należy, że zgodnie z art. 87 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej umowy międzynarodowe są jednym ze źródeł powszechnie obowiązującego prawa Rzeczypospolitej Polskiej. Ratyfikowana umowa międzynarodowa, po jej ogłoszeniu w Dzienniku Ustaw Rzeczypospolitej Polskiej, stanowi część krajowego porządku prawnego i jest bezpośrednio stosowana, chyba że jej stosowanie jest uzależnione od wydania ustawy. Umowa międzynarodowa ratyfikowana za uprzednią zgodą wyrażoną w ustawie ma pierwszeństwo przed ustawą, jeżeli ustawy tej nie da się pogodzić z umową (art. 91 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej).

W świetle powyższego, umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, będące umowami międzynarodowymi ratyfikowanymi za uprzednią zgodą wyrażoną w ustawie, podlegają bezpośredniemu stosowaniu, w pierwszeństwie przed ustawą podatkową, jeżeli nie można jej pogodzić z umową. Oznacza to, że obowiązek zastosowania przepisów umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania istnieje zawsze, nawet w sytuacji gdy odpowiedni przepis ustawy podatkowej nie odwołuje się bezpośrednio do umowy.

Zatem, każdorazowo przed wypłatą na rzecz nierezydenta świadczenia, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 11a-11f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, płatnik jest obowiązany uwzględnić postanowienia odpowiedniej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Natomiast art. 30a ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odnoszący się do dochodów określonych w art. 30a ust. 1 pkt 1-5 tej ustawy, oprócz odwołania się do postanowień właściwych umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, przywołuje dodatkowy warunek dla zastosowania takiej umowy, w postaci udokumentowania miejsca zamieszkania podatnika za pomocą certyfikatu rezydencji.

Zatem art. 30a ust. 2 ww. ustawy nie dotyczy dochodów określonych w art. 30a ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Mając powyższe na uwadze, przy otrzymaniu przez Pana - jako osobę mającą miejsce zamieszkania w Kanadzie - zwrotu z indywidualnego konta emerytalnego prowadzonego w polskim domu maklerskim, należy uwzględnić postanowienia Konwencji o unikaniu podwójnego opodatkowania, bez obowiązku dotyczącego udokumentowania miejsca zamieszkania certyfikatem rezydencji.

Stosownie do art. 17 ust. 1 Konwencji polsko - kanadyjskiej:

Artykuł 17 ust. 2 Konwencji wskazuje, że:

Natomiast z art. 20 ust. 1 ww. Konwencji wynika, że:

W myśl natomiast art. 20 ust. 3 tej Konwencji:

W pierwszej kolejności - odnosząc się do opodatkowania zwrotu/częściowego zwrotu środków zgromadzonych na IKE, wyjaśnić należy, że oceniając czy świadczenia te podlegają opodatkowaniu stosownie do art. 17 ust. 1 lub art. 20 ust. 1 ww. Konwencji należy odnieść się do wskazówek zawartych w Komentarzu do Modelowej Konwencji w sprawie podatku od dochodu i majątku OECD.

Zgodnie z Komentarzem do art. 18 Konwencji Modelowej OECD rodzaje wypłat objętych tym artykułem obejmują nie tylko emerytury wypłacane bezpośrednio byłym pracownikom najemnym, lecz również innym beneficjentom (…) oraz inne podobne świadczenia, np. renty starcze z tytułu dawnego zatrudnienia. Różne wypłaty mogą być dokonywane na rzecz pracownika po ustaniu jego zatrudnienia. Kwestię, czy takie wypłaty są objęte art. 18 można ocenić w zależności od ich istoty, z uwzględnieniem faktów i okoliczności w których są dokonywane.

Czy konkretną wypłatę należy uważać za inne świadczenie podobne do emerytury zależy od konkretnych okoliczności. Na przykład jeżeli wykaże się, że powodem wypłaty ryczałtowej jest przeliczenie emerytury lub rekompensata za zmniejszoną emeryturę, wówczas daną wypłatę można określić jako „inne podobne świadczenie” objęte artykułem 18 Konwencji Modelowej. Mogłoby to mieć miejsce na przykład wówczas, gdyby osoba miała możliwość wyboru w momencie przejścia na emeryturę między wypłacaniem emerytury a kwotą ryczałtową obliczoną w powiązaniu z ogólną kwotą składek lub kwotą emerytury, do której osoba byłaby uprawniona według obowiązujących zasad w zakresie systemu emerytalnego. Ważnym czynnikiem jest źródło wypłat. Inne czynniki, które mogą pomóc w ustaleniu, czy wypłata lub seria wypłat jest objęta artykułem 18, są zwłaszcza następujące: czy wypłata jest dokonana w czasie, czy po ustaniu zatrudnienia uprawniającego do wypłaty, czy odbiorca w dalszym ciągu pracuje, czy odbiorca osiągnął normalny wiek emerytalny właściwy dla danego zawodu; jaka jest sytuacja innych osób mających prawo do takiego samego rodzaju wypłaty ryczałtowej i czy odbiorca może korzystać jednocześnie z innych świadczeń emerytalnych. Zwrot składek emerytalnych (na przykład po czasowym zatrudnieniu) nie stanowi „innego podobnego świadczenia” w rozumieniu artykułu 18 Konwencji Modelowej.

Termin „emerytury i podobne świadczenia” oznacza wynagrodzenie, które jest wypłacane po przejściu na emeryturę i które w pierwszej kolejności, aczkolwiek nie wyłącznie, ma na celu zabezpieczenie źródła utrzymania osobie je otrzymującej (Klaus Vogel on Double Taxation Convention A commentary to the OECD-, UN-, US Model Conventions for the Avoidance of Double Taxation on Income and Capital With Particular Reference to German Treaty Practice, Third Edition, Kluwer Law International, str. 1006, Nb 11 oraz str. 1008, Nb 14).

Biorąc zatem pod uwagę przedstawione okoliczności, w szczególności zaś fakt, że zwrot środków zgromadzonych na koncie IKE nie zostanie dokonany ani w związku z osiągnięciem wieku emerytalnego ani też w związku z wcześniejszym przejściem na emeryturę - stwierdzić należy, że wypłata ta nie będzie podlegać opodatkowaniu na podstawie art. 17 Konwencji polsko - kanadyjskiej.

W konsekwencji dochód uzyskany przez Pana jako mającego miejsce zamieszkania w Kanadzie z tytułu zwrotu środków z IKE należy zakwalifikować do innych dochodów, o których mowa w art. 20 ust. 3 Konwencji.

Na tej podstawie, podatek pobrany przez płatnika według stawki 19% był podatkiem należnym w Polsce i nie podlega ograniczeniu do niższej stawki.

W części dotyczącej pytania Nr 6 Pana stanowisko jest prawidłowe.

Opodatkowanie dochodu z przedterminowego wykupu rodzinnych obligacji skarbowych

Zgodnie z art. 17 ust. 1 tej ustawy:

Co do zasady przychody powinny być przypisywane do tego ze źródeł, którego opis w sposób najbardziej szczegółowy odpowiada sposobowi jego powstania, chyba że ustawa nakazuje expressis verbis zaliczenie ich do przychodów z innego źródła. W przeciwnym wypadku powołane wyżej regulacje byłyby zbędne.

Zgodnie z art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 15 stycznia 2015 r. o obligacjach (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 1667):

Obligacja jest papierem wartościowym, w którym emitent stwierdza, że jest dłużnikiem właściciela obligacji (obligatariusza) i zobowiązuje się wobec niego do spełnienia określonego świadczenia w określonym terminie. Świadczeniem tym jest wykup obligacji. Emitent zobowiązuje się również do wypłaty nabywcy należnej kwoty odsetek lub dyskonta za powierzone pieniądze. Istota tych papierów wartościowych polega bowiem na tym, że ich emitent przez sprzedaż uzyskuje od nabywcy określoną kwotę pieniężną (pewnego rodzaju pożyczkę), którą jest zobowiązany zwrócić w oznaczonym terminie oraz zapłacić określoną kwotę lub procent za korzystanie z pieniędzy nabywcy obligacji.

Obligatariusz może uzyskać dwa rodzaje przychodu z tytułu posiadanych obligacji, a mianowicie: z wykupu przez emitenta bądź ze zbycia na rzecz podmiotu trzeciego. Przy czym, oba typy tego przychodu podlegają odrębnym reżimom prawnym.

Pojęcia „zbycie” nie można utożsamiać z „wykupieniem” obligacji przez emitenta. Różnica pomiędzy tymi pojęciami jest ewidentna nie tylko po analizie stosownych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (skoro ustawa używa tych dwóch pojęć, to nie mogą one oznaczać tego samego), ale różnica ta jest widoczna już na gruncie językowym – zbycie następuje na rzecz podmiotu trzeciego, zaś wykupienie oznacza przeniesienie określonego prawa z powrotem na ten podmiot, który pierwotnie nim dysponował. Wykupienie jest więc kwalifikowanym rodzajem zbycia, gdyż nastąpić może tylko przez pierwotnego dysponenta.

Jeśli natomiast nastąpił wykup przez emitenta obligacji, od których nie były należne świadczenia okresowe, uzyska Pan przychód jedynie z odsetek (dyskonta) papierów wartościowych, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. 

Stosownie do art. 30a ust. 1 pkt 2 tej ustawy:

Na mocy art. 30a ust. 6 ustawy:

Na podstawie art. 41 ust. 4 ww. ustawy:

Jednakże według art. 30a ust. 2 ustawy:

Zgodnie z art. 11 ust. 1, 2, 4 i 5 Konwencji polsko - kanadyjskiej:

Z analizy zapisów Konwencji polsko – kanadyjskiej wynika zatem, że przychody z kapitałów pieniężnych (odsetek) otrzymane przez osobę mającą miejsce zamieszkania w Kanadzie podlegają opodatkowaniu w Polsce oraz w Kanadzie. W Polsce podatek od odsetek nie może przekroczyć 10 procent kwoty brutto tych odsetek.

Tym samym, spełnienie warunku w postaci udokumentowania dla celów podatkowych miejsca zamieszkania osoby fizycznej uzyskanym od niego certyfikatem rezydencji umożliwi zapłacenie mniejszego podatku dochodowego w Polsce.

Jak stanowi art. 5a pkt 21 cyt. ustawy:

Z wniosku wynika, że 27 maja 2026 r. wystąpił Pan do kanadyjskiej administracji podatkowej o wydanie certyfikatu rezydencji podatkowej za 2026 r.

Certyfikat rezydencji jest dokumentem wydawanym przez właściwą administrację podatkową, potwierdzającym określony stan faktyczny - miejsce rezydencji podatnika dla celów podatkowych, którym w przypadku podatników podatku dochodowego od osób fizycznych jest miejsce zamieszkania. Wydając takie zaświadczenie właściwy organ potwierdza, że - na moment wydania tego dokumentu bądź na moment w nim określony - stan faktyczny wskazany w jego treści jest zgodny ze stanem faktycznym wynikającym z ewidencji, rejestrów prowadzonych przez ten organ bądź z innych danych znajdujących się w jego posiadaniu. Certyfikat może zatem dotyczyć wyłącznie zaistniałych, tj. teraźniejszych lub przeszłych stanów faktycznych, nigdy przyszłych okoliczności faktycznych.

Certyfikatu rezydencji nie może zastąpić inny dowód, potwierdzający Pana miejsce zamieszkania. Zatem warunkiem zastosowania stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobrania podatku zgodnie z taką umową jest udokumentowanie miejsca zamieszkania podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji.

Przy czym, przepisy nie odnoszą się do momentu uzyskania takiego certyfikatu, wskazują jedynie, że uwzględnienie regulacji właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania możliwe jest pod warunkiem udokumentowania dla celów podatkowych miejsca zamieszkania podatnika uzyskanym od niego certyfikatem rezydencji. Możliwe jest zastosowanie stawki wynikającej z polsko - kanadyjskiej Konwencji o unikaniu podwójnego opodatkowania, jeśli będzie Pan posiadał certyfikat rezydencji, z którego będzie wynikało, że w okresie dokonania wypłaty miał Pan rezydencję podatkową w Kanadzie.

Jeśli w dacie wpłaty środków z wykupu obligacji płatnik nie dysponował certyfikatem rezydencji, to prawidłowo pobrał 19% zryczałtowany podatek dochodowy zgodnie z art. 30a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Płatnik był również obowiązany sporządzić deklarację PIT-8AR i informację IFT-1R, natomiast Pan nie musi składać w związku z tym żadnego zeznania (rozliczenia).

Odnośnie powstania nadpłaty, wskazuję, że nadpłata podatkowa została uregulowana w art. art. 72 § 1 pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa:

Na podstawie art. 75 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa:

Natomiast, według art. 75 § 2 ustawy Ordynacja podatkowa:

W myśl art. 75 § 3 ustawy Ordynacja podatkowa:

Definicja nadpłaty zawarta w ustawie Ordynacja podatkowa wyczerpująco wylicza, w jakich sytuacjach powstaje nadpłata. Wszelkie inne przypadki, które nie są w ww. ustawie wymienione, nie powodują powstania nadpłaty w rozumieniu przepisów Ordynacji podatkowej. Nie każda zatem kwota wpłacona przez płatnika „nienależnie” do organu podatkowego stanowi nadpłatę.

W przedstawionym przez Pana opisie sprawy, jeśli będzie Pan posiadał certyfikat rezydencji potwierdzający Pana miejsce zamieszkania w Kanadzie w momencie wypłaty, to będzie Pan uprawniony do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty na podstawie art. 72 i 75 Ordynacji podatkowej i zastosowania 10% stawki wynikającej z polsko – kanadyjskiej Konwencji o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Pana stanowisko do pytania Nr 7 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanów faktycznych, które Pan przedstawił i stanu prawnego, które obowiązują w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanach faktycznych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 622 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”). Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.