0114-KDIP3-2.4011.457.2023.12.BM

Interpretacja indywidualna po wyroku sądu – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowny Panie,

1.  ponownie rozpatruję sprawę Pana wniosku z 8 maja 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej – uwzględniam przy tym wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z 30 listopada 2023 r. sygn. akt I SA/Kr 954/23 (data wpływu prawomocnego orzeczenia – 30 marca 2026 r.);

2.  stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne jest:

-    prawidłowe w części możliwości opodatkowania wykonywanych przez Pana usług na rzecz Spółki ryczałtem od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz

-    nieprawidłowe w pozostałym zakresie.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

8 maja 2023 r. wpłynął Pana wniosek z 8 maja 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie organu – pismem z 21 czerwca 2023 r. (wpływ 26 czerwca 2023 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Prowadzi Pan jednoosobową działalność gospodarczą na podstawie wpisu do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej. W ramach prowadzonej jednoosobowej działalności gospodarczej jest Pan związany umową o świadczenie usług z jedynym zleceniodawcą, tj. ze spółką prawa amerykańskiego (dalej: „Spółka”).

Przedmiotem umowy zawartej ze Spółką jest świadczenie usług doradztwa (konsultingu) w zakresie technologii informatycznej (dalej jako: „Umowa”). Nie jest ani też nigdy nie był Pan ze Spółką powiązany kapitałowo ani osobowo. Nigdy nie był Pan zatrudniony w Spółce w ramach stosunku pracy regulowanego Kodeksem pracy lub stosunkiem prawnym o charakterze zbliżonym, występującym w prawie właściwym dla miejsca siedziby Spółki.

Na podstawie Umowy współpracuje Pan z zespołem programistycznym (developerskim) Spółki funkcjonującym w ramach metodologii (…) i zobowiązany jest świadczyć na rzecz Spółki usługi wspomagające i nadające kierunek pracom zespołu programistycznego, a składające się z następujących czynności:

(i)  Tworzenie opisu produktu i kierunku dla zespołu developerskiego (programistycznego) oraz interesariuszy oraz tworzenie standardów/wymagań:

W ramach tej czynności, bazując na informacjach przekazanych przez Spółkę, tworzy Pan dla zespołu programistycznego oraz interesariuszy danego projektu koncepcję produktu programistycznego, który ma zostać wykonany na zlecenie klienta Spółki. Ponadto Wnioskodawca określa standardy (wymagania) funkcjonalne i użytkowe dla zamierzonego produktu.

(ii) Zapewnienie, że zespół programistyczny na bieżąco posiada wyznaczoną odpowiednią ilość wcześniej przygotowanych zadań do wykonania:

W ramach tej czynności pomaga Pan zorganizować pracę zespołu programistycznego tak, aby w tej pracy nie następowały przestoje spowodowane brakiem bieżących zadań do wykonania lub też nieścisłym sformułowaniem tych zadań. Zadania powinny być uprzednio przygotowane i zdefiniowane przez Pana tak, aby zespół je rozumiał i płynnie przechodził do realizacji kolejnego zadania po ukończeniu poprzedniego.

(iii)      Planowanie i ustalanie priorytetów w zakresie cech produktu i jego rozwoju:

W ramach tej czynności tworzy Pan tzw. product backlog, tj. zestawienie wszelkich cech, funkcjonalność i wymagań jakie musi spełniać produkt, a co przekłada się na zadania do wykonania dla zespołu programistycznego (developerskiego). Pana zadaniem jest ustalenie istotności tych cech, funkcjonalności i wymagań oraz sporządzenie planu ich rozwoju w trakcie prac zespołu programistycznego.

(iv)      Definiowanie wizji produktu, planu rozwoju produktu („mapy drogowej” produktu) oraz możliwości rozwoju:

W ramach tej czynności na bieżąco określa Pan wizję docelowego produktu (która może ulegać zmianie w miarę rozwoju danego projektu), określa kolejne kroki w tworzeniu produktu (tworzy tzw. „mapę drogową”) oraz określa możliwości rozwoju, tj. aspekty, w których produkt może podlegać ulepszeniu.

(v)   Zarządzanie listą cech oraz wymagań produktu, planowanie pracy zespołu programistycznego oraz omawianie i opracowywanie wymagań zgłaszanych przez               użytkowników programu:

Jest Pan zobowiązany do zarządzania tzw. product backlog, tj. zestawieniem istotnych cech i wymagań jakie spełnić musi produkt. W tym zakresie określa Pan priorytety realizacji konkretnych cech lub wymagań oraz modyfikuje ich treść. Ponadto określa Pan harmonogram pracy zespołu programistycznego oraz przydziela zadania członkom zespołu, jak również sprawdza stopień realizacji tych zadań. Odbiera Pan także od docelowych użytkowników produktów programistycznych ich wizje i oceny dotyczące tego, co i w jaki sposób dany program powinien wykonywać (czyli odbiera tzw. „opowieści użytkowników” - ang. „user stories”) oraz dokonuje ich opracowania w taki sposób, aby móc je przełożyć na język konkretnych cech i wymogów jakie ma spełniać dane oprogramowanie.

(vi)      Planowanie kolejnych wydań produktu i oraz ustalanie wymagań dla dalszych aktualizacji produktu:

W ramach tej czynności doradza Pan w zakresie harmonogramu kolejnych wydań danego produktu programistycznego, a także określa jakie standardy powinno spełniać nowe wydanie.

(vii)    Usuwanie przeszkód, z którymi boryka się zespół programistyczny (developerski) na poszczególnych etapach projektu:

Wnioskodawca w ramach tej czynności dba o to, aby na bieżąco były usuwane wszelkie przeszkody, jakie może w swojej pracy napotkać zespół programistyczny, a których usunięcie leży w granicach Pana kompetencji zakreślonych zakresem Umowy.

Nie świadczy Pan usług polegających na bezpośrednim tworzeniu (pisaniu) kodu oprogramowania lub jego poprawianiu.

Istotą usług świadczonych na podstawie Umowy jest zatem, zgodnie z zestawieniem przedmiotowym usług opisanym powyżej, usługa wspomagania zespołu programistycznego Spółki w ramach poszczególnych projektów programistycznych realizowanych przez Spółkę na rzecz jej klientów.

Spółce przysługują na podstawie Umowy prawa autorskie oraz patentowe do utworów i wynalazków wytwarzanych w ramach świadczonych usług, jeśli takie utwory i wynalazki będą powstawać.

Na podstawie Umowy nie jest Pan upoważniony do dokonywania jakichkolwiek czynności prawnych w imieniu lub na rzecz Spółki, w tym zaciągania w imieniu Spółki jakichkolwiek zobowiązań majątkowych lub składania w jej imieniu jakichkolwiek oświadczeń woli kreujących zobowiązania Spółki. Umowa nie upoważnia Pana do prowadzenia spraw Spółki lub do doradztwa na rzecz Spółki dotyczącego prowadzenia jej spraw. Nie jest Pan upoważniony do doradztwa ani do decydowania o sprawach kadrowych w ramach zespołu programistycznego. Nie jest Pan także uprawniony do podpisywania w imieniu Spółki jakichkolwiek protokołów przekazania oprogramowania.

Nie wykonuje Pan na podstawie Umowy prac programistycznych, tj. nie tworzy kodu źródłowego.

Uprawniony jest Pan do korzystania z pomocy swoich własnych pracowników lub podwykonawców w realizacji usług na rzecz Spółki.

Nie jest Pan powiązany ze Spółką osobowo ani kapitałowo.

Na podstawie umowy zawartej ze Spółką zobowiązany jest Pan do korzystania z własnego sprzętu, a usługi mają być świadczone przez Pana z Pana własnego miejsca pracy.

Zobowiązany jest Pan na podstawie Umowy do zachowania w poufności informacji stanowiących tajemnicę przedsiębiorstwa Spółki oraz podmiotów z nią stowarzyszonych, która to tajemnica obejmuje wszelkie informacje posiadające wartość gospodarczą, w szczególności informacje o charakterze finansowym, organizacyjnym i technicznym.

Umowa zawarta przez Pana ze Spółką przewiduje, że uprawniony jest Pan do świadczenia usług również na rzecz innych podmiotów. Spółka nie ma zatem wyłączności na Pana usługi. Umowa zawarta przez Pana ze Spółką zawiera postanowienie, w myśl którego jest Pan niezależnym od Spółki przedsiębiorcą, a swoje usługi świadczy poza kontrolą i kierownictwem Spółki. Umowa nie przewiduje żadnego wymiaru czasu świadczenia usług.

Umowa przewiduje Pana pełną odpowiedzialność za skutki nienależytego wykonania umowy, w szczególności przejął Pan na siebie odpowiedzialność majątkową bez żadnych ograniczeń za wszelkie szkody, jakie mogą powstać wskutek nienależytego wykonania umowy. Przede wszystkim przejął Pan na siebie odpowiedzialność za wszelkie roszczenia wynikające z nienależytego wykonania Umowy przez Pana, jakie z tego tytułu mogą być kierowane przeciwko Spółce lub podmiotom z nią powiązanym.

Umowa przewiduje wynagrodzenie w stałej wysokości z tytułu świadczonych usług, wypłacane na podstawie faktury w miesięcznych okresach rozliczeniowych. Spółka nie jest zobowiązana do zwrotu jakichkolwiek kosztów poniesionych przez Pana w związku ze świadczeniem usług.

Zgodnie z treścią Umowy, prawem właściwym dla Umowy jest prawo stanu (…) (USA), a wszelkie spory rozstrzygane będą drogą arbitrażu - miejscem arbitrażu jest (…), USA.

Dokonał Pan wyboru opodatkowania dochodów uzyskiwanych z tytułu jednoosobowej działalności gospodarczej w formie ryczałtu od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, zgodnie z ustawą z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

W roku poprzedzającym rok podatkowy rozpoczęcia opodatkowania w formie ryczałtu uzyskał Pan przychody z tej działalności, prowadzonej wyłącznie samodzielnie, w wysokości nieprzekraczającej 2.000.000 euro.

Ponadto w Pana przypadku nie zachodzi żadna z przesłanek wyłączających opodatkowanie w formie ryczałtu od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, określonych w art. 8 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Złożył Pan w przewidzianym ustawą terminie właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego oświadczenie o wyborze opodatkowania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego

Wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczy okresu od 1 stycznia 2022 r. do 31 grudnia 2022 r. (tj. roku podatkowego 2022), ponieważ wówczas uzyskiwał Pan przychody z umowy opisanej we wniosku. Prowadzi Pan działalność gospodarczą od 4 października 2021 r., i prowadził ją w sposób ciągły od 1 stycznia 2022 r. do 31 grudnia 2022 r. Po 31 grudnia 2022 r. zaprzestał Pan świadczenia usług opisanych we wniosku na rzecz wskazanego zleceniodawcy.

Działalność prowadzona przez Pana to działalność usługowa w rozumieniu art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (dalej: „Ustawa").

W 2022 roku uzyskiwał Pan przychody z dwóch innych źródeł:

1)  ze stosunku pracy;

2)  z umowy o świadczenie usług project managera w branży IT zawartej jednak z innym podmiotem niż podmiot, którego dotyczy wniosek o wydanie interpretacji.

W okresie, którego dotyczy wniosek o wydanie interpretacji (tj. rok podatkowy 2022), pierwszy przychód został osiągnięty w styczniu 2022 r. Natomiast pierwszy przychód w ogóle prowadzonej działalności został osiągnięty w połowie listopada 2021 r.

Nie wie Pan, pod jakim kodem PKWiU powinny zostać sklasyfikowane usługi świadczone przez Pana w roku podatkowym 2022 r., na podstawie umowy opisanej we wniosku: istotą Pana wniosku o wydanie interpretacji jest dokonanie przez organ interpretacyjny wykładni przepisów Ustawy w kontekście opisu usług przedstawionego we wniosku. Nie posiada Pan ustawowych kompetencji do dokonywania wiążącej dla organów podatkowych wykładni prawa podatkowego, stąd też składa wniosek o interpretację indywidualną.

Jak stwierdza się w orzecznictwie wojewódzkich sądów administracyjnych, a także orzecznictwie NSA:

„Zdaniem Sądu rozpatrującego niniejszą sprawę, wskazane w przepisach podatkowych klasyfikacje statystyczne są elementem normy prawnej określającej sposób opodatkowania i z tego tytułu podlegają także procesowi wykładni dokonywanej przez organ interpretacyjny w kontekście stanu faktycznego czy zdarzenia przyszłego opisanego we wniosku o wydanie interpretacji. W sytuacji, gdy na sposób opodatkowania wpływ ma symbol PKWiU nie można przyjąć, że stanowi on jedynie element stanu faktycznego wniosku o interpretację, z pominięciem jego normatywnego charakteru. Uznanie, że wyłączną kompetencję w określaniu prawidłowej klasyfikacji statystycznej dla świadczonych przez siebie usług czy towarów ma podatnik, musiałoby skutkować pozbawieniem organu podatkowego możliwości ingerencji w takie stanowisko."

(tak: wyrok z dnia 28 marca 2023 r. Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, I SA/Łd 67/23; podobnie: wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia: 11 października 2017 r., sygn. akt II FSK 241/15 i 15 października 2008 r., sygn. akt I FSK 1114/07, z dnia 31 marca 2021 r., I FSK 2364/19; z dnia 23 listopada 2021 r., II FSK 1049/21, a także wyroki Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia: 12 maja 2010 r., sygn. akt III SA/Wa 2325/09 i 11 stycznia 2008 r., sygn. akt III SA/Wa 1349/07).

Nie potrafi Pan ocenić, czy opisane przez Pana usługi wchodzą w zakres cytowanych norm prawnych - w istocie bowiem pytanie zmierza do tego, aby to Pan dokonał wykładni art. 12 ust. 2b pkt a) Ustawy i ocenił, czy jego usługi wchodzą w zakres tej normy (tego wymagałaby ocena, czy uzyskuje Pan przychody z usług związanych z wydawaniem; pakietów gier komputerowych (PKWiU ex 58.21.10.0), z wyłączeniem publikowania gier komputerowych w trybie on-line; pakietów oprogramowania systemowego (PKWiU 58.29.1); pakietów oprogramowania użytkowego (PKWiU 58.29.2); oprogramowania komputerowego pobieranego z Internetu (PKWiU ex 58.29.3), z wyłączeniem pobierania oprogramowania w trybie on-line). Na wezwanie organu interpretacyjnego jest Pan władny dać maksymalnie precyzyjny opis świadczonych przez Pana usług i odpowie na wszelkie związane z tym zapytania, jednakże nie jest władny dokonywać wykładni norm prawa podatkowego, o których wykładnię wnosi.

Jak wyżej - pytanie organu zmierza do tego, aby to Pan dokonywał wykładni przepisów prawa podatkowego, tym razem art. 12 ust. 2b lit. b) Ustawy. Nie potrafi Pan dokonać tej wykładni.

Przedmiotem i celem projektu było stworzenie przez Pana zleceniodawcę (tj. spółkę prawa amerykańskiego) aplikacji na telefony komórkowe, która zawierałaby funkcjonalności polegające na umożliwieniu zdalnego łączenia się osób w czasie rzeczywistym w ramach spotkań, w trakcie których osoby mogłyby prezentować tworzone przez siebie treści; ponadto aplikacja miałaby zawierać funkcjonalności zbliżone do serwisu (...) (zamieszczanie treści przez użytkowników celem ich prezentacji innym osobom) oraz (...) (czyli udostępnianie osobistych transmisji przez poszczególnych użytkowników aplikacji). Aplikacja miała umożliwiać także dotowanie przez użytkowników wybranych przez nich twórców treści.

Poza opisaną umową ze zleceniodawcą nigdy nie łączyły ani nie będą łączyły (tj. nie przewiduje Pan zawierania takich umów) Pana inne umowy.

Prowadzi Pan ewidencję przychodów w taki sposób, aby możliwe było precyzyjne określenie przychodów uzyskiwanych na podstawie umowy opisanej we wniosku i oddzielenie ich od innych przychodów. Jak Pan wspomniał, w okresie objętym wnioskiem (tj. rok podatkowy 2022) uzyskiwał Pan przychody dodatkowo ze stosunku pracy, natomiast z działalności gospodarczej jedynie jeszcze z innej umowy z innym podmiotem, a przychody te są odrębnie ewidencjonowane.

Nie potrafi Pan dokonywać wiążącej wykładni prawa podatkowego, dlatego też zgłosił Pan wniosek o interpretację. Grupowanie PKWiU jest elementem normy prawnej prawa podatkowego na gruncie Ustawy i to nie Pan jest uprawniony do dokonywania wiążącej wykładni tych przepisów.

Tytułem doprecyzowania związku opisanych usług z oprogramowaniem: wyjaśnia Pan, że nie tworzył Pan bezpośrednio kodu źródłowego, nie weryfikował jego poprawności, nie naprawiał błędów tego kodu, nie wprowadzał żadnych optymalizacji kodu. Pana czynności stanowiły koncepcyjne wsparcie dla zespołu programistów (czyli dla zespołu tych osób, które tworzyły, tj. pisały kod źródłowy oprogramowania).

I tak przykładowo „Usuwanie przeszkód, z którymi boryka się zespół programistyczny (deweloperski) na poszczególnych etapach projektu" nie polegało na weryfikacji kodu źródłowego i usuwaniu jego błędów, lecz dotyczyło takich sytuacji jak np. wygaśnięcie licencji na narzędzia, z których korzystał zespół – Pana zadaniem było zapewnienie przedłużenia licencji. Jeśli zespół napotykał problem techniczny, którego nie był w stanie przezwyciężyć, poszukiwał Pan wsparcia zewnętrznych specjalistów etc.

We wniosku o wydanie interpretacji szczegółowo opisano naturę konkretnych czynności przewidzianych umową i opisano ich związek z procesem wytwarzania oprogramowania przez Pana zleceniodawcę. Jednoznacznie z tego opisu wynika, że zmierzały one do wspomagania całego procesu wytwarzania oprogramowania w aspekcie tworzenia koncepcji oprogramowania, szeregowania zadań do wykonania, planowaniu dalszego rozwoju aplikacji etc.

Nie potrafi Pan natomiast ocenić, czy czynności opisane przez Pana są „związane z oprogramowaniem" w rozumieniu Ustawy, bowiem ocena taka wymaga dokonania wykładni normy prawnej, o którą to wykładnię Pan zapytuje składając wniosek o interpretację.

Pytanie

1)  Czy usługi świadczone przez Pana na rzecz Spółki na podstawie Umowy podlegają opodatkowaniu w formie ryczałtu od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne na podstawie ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (dalej: Ustawa)?

2)  Czy do usług świadczonych przez Pana na rzecz Spółki na podstawie Umowy znajduje zastosowanie stawka podatku równa 8,5% przychodów określonych w art. 12 ust. 1 pkt 5) lit. a) Ustawy?

Pana stanowisko w sprawie

W Pana ocenie usługi świadczone przez Pana dla Spółki podlegają opodatkowaniu w formie ryczałtu od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne na podstawie Ustawy, a ponadto na podstawie art. 12. ust. 1 pkt 5) lit. a) Ustawy należny jest podatek w stawce ryczałtu równej 8,5% (osiem i pięć dziesiątych procenta).

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 Ustawy reguluje ona opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym niektórych przychodów (dochodów) osiąganych przez osoby fizyczne prowadzące pozarolniczą działalność gospodarczą.

Zgodnie z art. 6 ust. 1 Ustawy opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają przychody osób fizycznych lub przedsiębiorstw w spadku z pozarolniczej działalności gospodarczej, o których mowa w art. 7a ust. 4 lub art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z zastrzeżeniem ust. 1e i 1f, w tym również gdy działalność ta jest prowadzona w formie spółki cywilnej osób fizycznych, spółki cywilnej osób fizycznych i przedsiębiorstwa w spadku lub spółki jawnej osób fizycznych.

Według art. 6 ust. 4 pkt 1 Ustawy podatnicy opłacają w roku podatkowym ryczałt od przychodów ewidencjonowanych z działalności wymienionej w ust. 1 tego przepisu, jeżeli w roku poprzedzającym rok podatkowy:

a) uzyskali przychody z tej działalności, prowadzonej wyłącznie samodzielnie, w wysokości nieprzekraczającej 2.000.000 euro, lub

b) uzyskali przychody wyłącznie z działalności prowadzonej w formie spółki, a suma przychodów wspólników spółki z tej działalności nie przekroczyła kwoty 2.000.000 euro.

Ponadto możliwość opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych uzależniona jest między innymi od niespełnienia przesłanek negatywnych określonych w art. 8 Ustawy.

Według opisu stanu faktycznego wskazanego przez Pana nie zachodzą jednakże negatywne przesłanki wskazane w tym przepisie.

Ponadto terminowo złożył Pan oświadczenie o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych zgodnie z art. 9 ust. 1 Ustawy.

Zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 1 Ustawy działalność usługowa to pozarolnicza działalność gospodarcza, której przedmiotem są czynności zaliczone do usług zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług (PKWiU) wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU), z zastrzeżeniem pkt 2 i 3 tego przepisu.

W Pana ocenie charakter czynności stanowiących o treści usług świadczonych przez Pana na rzecz Spółki na podstawie Umowy wskazuje, iż przychody uzyskiwane z tytułu świadczenia tych usług mogą zostać opodatkowane na zasadzie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych na podstawie Ustawy, a ponadto zastosowanie znajdzie stawka w wysokości 8,5% przewidziana w myśl art. 12 ust. 1 pkt 5) lit. a) Ustawy dla usług, których nie wymieniono w innych przepisach Ustawy, ustalających odmienne stawki podatkowe.

Usługi nie mają w swym zakresie bezpośrednio projektowania, pisania ani testowania oprogramowania, lecz współpracę z zespołem programistów, osobami zarządzającymi oraz klientami Spółki w celu określenia potrzeb, planowania pracy zespołu programistycznego oraz raportowania postępu prac.

Usługi świadczone przez Pana polegają bowiem na Pana uczestnictwie w poszczególnych projektach zespołu programistycznego Spółki i wspomaganiu pracy tego zespołu na płaszczyznach wymienionych w opisie stanu faktycznego.

Odpowiedzialny jest Pan za kompleksową realizację danego projektu, od fazy koncepcyjnej, zakładającej analizę potrzeb klienta oraz doradztwo w zakresie założeń funkcjonalnych i użytkowych produktu, tworzenia harmonogramów realizacji, kontakt z docelowym użytkownikiem produktu celem przekazywania zespołowi programistycznemu wymagań i potrzeb użytkownika.

Realizuje Pan wskazane czynności także na etapie rozwoju produktu i jego kolejnych wydań.

W Pana ocenie należałoby ocenić, iż charakter świadczonych przez Pana usług najbardziej odpowiada pozycji PKWiU 62.01.12.0 (tj. „Usługi związane z projektowaniem i rozwojem technologii informatycznych dla sieci i systemów komputerowych”), która zgodnie z opublikowanymi przez Główny Urząd Statystyczny Wyjaśnieniami do Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług obejmuje w szczególności usługi związane z projektowaniem, rozwojem i wdrażaniem sieci klienta.

W Pana ocenie nie ma natomiast podstaw do zaklasyfikowania usług przez niego świadczonych jako usług objętych grupowaniem w pozycji PKWiU 62.01.11.0. Pana Usługi nie są bowiem ściśle rzecz biorąc „związane z oprogramowaniem” (w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2b) lit. b) Ustawy) bowiem na żadnym etapie nie tworzy Pan kodu źródłowego oprogramowania, a jedynie podejmuje czynności o charakterze koncepcyjnym w zakresie rozwoju oprogramowania i projektowym w zakresie planowania prac programistycznych.

Ocenia Pan, że świadczone przez Pana usługi na podstawie Umowy nie mieszczą się zatem w podstawie prawnej określonej w art. 12 ust. 1 pkt 2b) lit. b) Ustawy (tj. przychody z usług związanych z doradztwem w zakresie sprzętu komputerowego (PKWiU 62.02.10.0), związanych z oprogramowaniem (PKWiU ex 62.01.1), objętych grupowaniem "Oryginały oprogramowania komputerowego" (PKWiU 62.01.2), związanych z doradztwem w zakresie oprogramowania (PKWiU ex 62.02), w zakresie instalowania oprogramowania (PKWiU ex 62.09.20.0), związanych z zarządzaniem siecią i systemami informatycznymi (PKWiU 62.03.1)), bowiem w zakresie czynności objętych usługami na podstawie Umowy nie znajduje się doradzanie w kwestii wyboru sprzętu komputerowego lub też pisanie kodu źródłowego. Ponadto istotą usługi nie jest ani doradztwo w zakresie wyboru rodzaju oprogramowania dla Pana klienta, nie jest istotą usługi także instalacja oprogramowania ani zarządzanie siecią i systemami informatycznymi.

Umowa nie obejmuje także definiowania przez Pana ram finansowych (budżetu) określonego projektu IT, jak również decyzji kadrowych (tj. związanych z przydatnością lub nieprzydatnością dla Spółki danych pracowników będących członkami zespołów IT). Umowa nie przewiduje także, aby negocjował i ustalał Pan z klientami Spółki wynagrodzenia należnego za realizację danego projektu IT.

Umowa nie upoważnia Pana do reprezentowania Spółki na zewnątrz ani też do prowadzenia spraw Spółki.

Ponosi Pan pełną odpowiedzialność za swoje własne działania i zaniechania, jak również za działania i zaniechania osób trzecich, które zatrudnia przy świadczeniu swoich usług.

Umowa nie obejmuje żadnych czynności, których treścią byłby dobór pracowników w Spółce i przyjmowanie rekomendacji kadrowych, negocjowanie treści umów zawieranych przez Spółkę, decydowanie o zaciąganiu zobowiązań i składanie jakichkolwiek oświadczeń wobec podmiotów zewnętrznych wobec Spółki, jak i jej pracowników lub podwykonawców.

Ponadto, Umowa nie określa jakiegokolwiek stosunku podległości służbowej pomiędzy Spółką a Panem, która byłaby typowa dla stosunku pracy. Decyduje Pan zatem samodzielnie zarówno o treści świadczonego doradztwa, jak i miejscu i czasie wykonywania usług, bowiem nie są one określone treścią Umowy.

Co istotne, to do organu interpretacyjnego należy określenie właściwej klasyfikacji świadczonych usług w ramach grupowań Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, bowiem opisy czynności wchodzących w zakres tychże grupowań stanowią element normy prawa podatkowego, która poddawana jest wykładni w ramach wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. Stanowisko takie potwierdza Naczelny Sąd Administracyjny w wyrokach: 31 marca 2021 r., I FSK 2364/19; z dnia 23 listopada 2021 r., II FSK 1049/21.

Stanowisko prezentowane przez Pana popierają interpretacje indywidualne prawa podatkowego Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej:

-  z dnia 2 maja 2022 r., 0115-KDIT1.4011.81.2022.2.JG, gdzie przyjęto, iż usługi polegające na przygotowaniu, projektowaniu i wsparciu prac programistycznych, które jednocześnie nie stanowią same w sobie czynności tworzenia oprogramowania, możliwość przyjęcia opodatkowania tych usług w stawce 8,5% na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 5) lit. a) Ustawy;

-  z dnia 11 marca 2022 r., 0114-KDIP2-2.4011.179.2022.1.AP, gdzie przyjęto, że usługi w zakresie projektowania oraz wsparcia prac programistycznych pozwalają na ich opodatkowanie według stawki równiej 8,5% na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 5) lit. a) Ustawy.

-  z dnia 24 sierpnia 2023 r., 0115-KDIT1.4011.306.2022.2.JG, gdzie przyjęto, że usługi mieszczące się w ramach stanowiska „Product Owner”, polegające głównie na koncepcyjnym opracowaniu i modyfikowaniu funkcjonalności produktu programistycznego, nadawaniu kierunku prac programistycznych, implementacji nowych rozwiązań koncepcyjnych - pozwalają na opodatkowanie ich według stawki równiej 8,5% na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 5) lit. a) Ustawy.

Wobec powyższego w Pana ocenie świadczone przez Pana na podstawie Umowy usługi wchodzą podlegają opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 5) lit. a) Ustawy.

Pozostawienie wniosku bez rozpatrzenia

29 czerwca 2023 r. wydałem postanowienie o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia znak 0114-KDIP3-2.4011.457.2023.2.BM.

19 lipca 2023 r. wniósł Pan zażalenie na to postanowienie.

14 sierpnia 2023 r. wydałem postanowienie o utrzymaniu w mocy zaskarżonego postanowienia znak 0114-KDIP3-2.4011.457.2023.3.BM.

Skarga na postanowienie

21 września 2023 r. wpłynęła do mnie skarga do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, w której zaskarżył Pan postanowienie z 14 sierpnia 2023 r. znak 0114-KDIP3-2.4011.457.2023.3.BM, utrzymujące w mocy postanowienie z 29 czerwca 2023 r. znak 0114-KDIP3-2.4011.457.2023.2.BM o pozostawieniu wniosku o wydanie interpretacji bez rozpatrzenia i wniósł Pan o :

1.  uchylenie w całości zaskarżonego Postanowienia oraz poprzedzającego go postanowienia Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 29 czerwca 2023 r. nr 0114-KDIP3-2.4011.457.2023.2.BM o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia,

2.  zasądzenie od Organu na rzecz Skarżącego kosztów postępowania według norm przepisanych, w tym kosztów zastępstwa procesowego oraz opłaty skarbowej od pełnomocnictwa.

Postępowanie przed sądami administracyjnymi

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie uchylił skarżone postanowienie o utrzymaniu w mocy postanowienia I instancji oraz poprzedzające je postanowienie – wyrokiem z 30 listopada 2023 r., sygn. akt I SA/Kr 954/23.

Nie wnosiłem skargi kasacyjnej od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Wyrok, który uchylił postanowienie o utrzymaniu postanowienia I instancji oraz poprzedzające je postanowienie stał się prawomocny od 28 listopada 2025 r.

Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku

Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143):

Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:

1)  uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny oraz Naczelny Sąd Administracyjny w w/w wyrokach;

2)  ponownie rozpatruję Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej – stwierdzam, że stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z treścią art. 1 pkt 1 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 843):

Przy czym w myśl art. 4 ust. 1 pkt 12 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Stosownie do treści art. 5a pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.):

Z kolei, zgodnie z treścią art. 5b ust. 1 tej ustawy:

Stosownie do art. 6 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2024 r.:

Wskazany przepis od dnia 1 stycznia 2025 r. brzmi następująco:

W myśl art. 6 ust. 4 pkt 1 i pkt 2 tej ustawy:

Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne przewiduje również wyłączenia z tej formy opodatkowania.

Zgodnie z art. 8 cytowanej ustawy:

Jednocześnie należy wskazać, że warunkiem skorzystania ze zryczałtowanej formy opodatkowania jest złożenie oświadczenia o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Zauważyć należy, że wysokość stawek ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, uzyskanych w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, zależy wyłącznie od faktycznego rodzaju świadczonych w ramach tej działalności usług. Dla rozróżnienia rodzajów tych działalności, ustawodawca posłużył się m.in. grupowaniami Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU), wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. z 2015 r. poz. 1676 ze zm.). Wobec tego, dla zastosowania właściwej stawki ryczałtu do przychodów uzyskanych z prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej konieczne jest każdorazowe przypisanie rodzaju wykonywanych czynności do określonego grupowania PKWiU.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2b lit. b oraz art. 12 ust. 1 pkt 5 lit. a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Przy czym, zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

W tym miejscu wyjaśnić też należy, że ilekroć w ustawie używa się oznaczenia „ex” przy symbolu danego grupowania PKWiU oznacza to, że zakres wyrobów lub usług jest węższy niż określony w tym grupowaniu – o czym stanowi art. 4 ust. 4 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Oznaczenie „ex” dotyczy zatem tylko określonej usługi z danego grupowania. Umieszczenie tego dopisku przy konkretnym symbolu statystycznym ma na celu zawężenie stosowania przepisu tylko do tej nazwy grupowania.

Natomiast zgodnie z art. 12 ust. 3 ww. ustawy:

Z przedstawionego we wniosku oraz jego uzupełnieniu opisu sprawy wynika, że prowadzi Pan jednoosobową działalność gospodarczą na podstawie wpisu do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej. W ramach prowadzonej jednoosobowej działalności gospodarczej jest Pan związany umową o świadczenie usług z jedynym zleceniodawcą, tj. ze spółką prawa amerykańskiego.

Przedmiotem umowy zawartej ze Spółką jest świadczenie usług doradztwa (konsultingu) w zakresie technologii informatycznej.

Na podstawie Umowy współpracuje Pan z zespołem programistycznym (developerskim) Spółki funkcjonującym w ramach metodologii Agile i zobowiązany jest świadczyć na rzecz Spółki usługi wspomagające i nadające kierunek pracom zespołu programistycznego, a składające się z następujących czynności:

(i)  Tworzenie opisu produktu i kierunku dla zespołu developerskiego (programistycznego) oraz interesariuszy oraz tworzenie standardów/wymagań:

W ramach tej czynności, bazując na informacjach przekazanych przez Spółkę, tworzy Pan dla zespołu programistycznego oraz interesariuszy danego projektu koncepcję produktu programistycznego, który ma zostać wykonany na zlecenie klienta Spółki. Ponadto określa Pan standardy (wymagania) funkcjonalne i użytkowe dla zamierzonego produktu.

(ii) Zapewnienie, że zespół programistyczny na bieżąco posiada wyznaczoną odpowiednią ilość wcześniej przygotowanych zadań do wykonania:

W ramach tej czynności pomaga Pan zorganizować pracę zespołu programistycznego tak, aby w tej pracy nie następowały przestoje spowodowane brakiem bieżących zadań do wykonania lub też nieścisłym sformułowaniem tych zadań. Zadania powinny być uprzednio przygotowane i zdefiniowane przez Pana tak, aby zespół je rozumiał i płynnie przechodził do realizacji kolejnego zadania po ukończeniu poprzedniego.

(iii)      Planowanie i ustalanie priorytetów w zakresie cech produktu i jego rozwoju:

W ramach tej czynności tworzy Pan tzw. product backlog, tj. zestawienie wszelkich cech, funkcjonalność i wymagań jakie musi spełniać produkt, a co przekłada się na zadania do wykonania dla zespołu programistycznego (developerskiego). Pana zadaniem jest ustalenie istotności tych cech, funkcjonalności i wymagań oraz sporządzenie planu ich rozwoju w trakcie prac zespołu programistycznego.

(iv)      Definiowanie wizji produktu, planu rozwoju produktu („mapy drogowej” produktu) oraz możliwości rozwoju:

W ramach tej czynności na bieżąco określa Pan wizję docelowego produktu (która może ulegać zmianie w miarę rozwoju danego projektu), określa kolejne kroki w tworzeniu produktu (tworzy tzw. „mapę drogową”) oraz określa możliwości rozwoju, tj. aspekty, w których produkt może podlegać ulepszeniu.

(v)Zarządzanie listą cech oraz wymagań produktu, planowanie pracy zespołu programistycznego oraz omawianie i opracowywanie wymagań zgłaszanych przez użytkowników programu:

Jest Pan zobowiązany do zarządzania tzw. product backlog, tj. zestawieniem istotnych cech i wymagań jakie spełnić musi produkt. W tym zakresie określa Pan priorytety realizacji konkretnych cech lub wymagań oraz modyfikuje ich treść. Ponadto określa Pan harmonogram pracy zespołu programistycznego oraz przydziela zadania członkom zespołu, jak również sprawdza stopień realizacji tych zadań. Odbiera Pan także od docelowych użytkowników produktów programistycznych ich wizje i oceny dotyczące tego, co i w jaki sposób dany program powinien wykonywać (czyli odbiera tzw. „opowieści użytkowników” - ang. „user stories”) oraz dokonuje ich opracowania w taki sposób, aby móc je przełożyć na język konkretnych cech i wymogów jakie ma spełniać dane oprogramowanie.

(vi)      Planowanie kolejnych wydań produktu i oraz ustalanie wymagań dla dalszych aktualizacji produktu:

W ramach tej czynności doradza Pan w zakresie harmonogramu kolejnych wydań danego produktu programistycznego, a także określa jakie standardy powinno spełniać nowe wydanie.

(vii)    Usuwanie przeszkód, z którymi boryka się zespół programistyczny (developerski) na poszczególnych etapach projektu:

Wnioskodawca w ramach tej czynności dba o to, aby na bieżąco były usuwane wszelkie przeszkody, jakie może w swojej pracy napotkać zespół programistyczny, a których usunięcie leży w graniach Pana kompetencji zakreślonych zakresem Umowy.

Nie świadczy Pan usług polegających na bezpośrednim tworzeniu (pisaniu) kodu oprogramowania lub jego poprawianiu.

Istotą usług świadczonych na podstawie Umowy jest zatem, zgodnie z zestawieniem przedmiotowym usług opisanym powyżej, usługa wspomagania zespołu programistycznego Spółki w ramach poszczególnych projektów programistycznych realizowanych przez Spółkę na rzecz jej klientów.

Spółce przysługują na podstawie Umowy prawa autorskie oraz patentowe do utworów i wynalazków wytwarzanych w ramach świadczonych usług, jeśli takie utwory i wynalazki będą powstawać.

Na podstawie Umowy nie jest Pan upoważniony do dokonywania jakichkolwiek czynności prawnych w imieniu lub na rzecz Spółki, w tym zaciągania w imieniu Spółki jakichkolwiek zobowiązań majątkowych lub składania w jej imieniu jakichkolwiek oświadczeń woli kreujących zobowiązania Spółki. Umowa nie upoważnia Pana do prowadzenia spraw Spółki lub do doradztwa na rzecz Spółki dotyczącego prowadzenia jej spraw. Nie jest Pan upoważniony do doradztwa ani do decydowania o sprawach kadrowych w ramach zespołu programistycznego. Nie jest Pan także uprawniony do podpisywania w imieniu Spółki jakichkolwiek protokołów przekazania oprogramowania.

Nie wykonuje Pan na podstawie Umowy prac programistycznych, tj. nie tworzy kodu źródłowego.

W Pana ocenie, świadczone usługi obejmujące czynności powinny być sklasyfikowane w grupowaniu 62.01.12.0 – Usługi związane z projektowaniem i rozwojem technologii informatycznych dla sieci i systemów komputerowych.

W tym miejscu wskazać należy, że podstawowe cele, konstrukcję i sposób posługiwania się Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług oraz jej interpretację wskazują Zasady metodyczne Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) zawarte w rozporządzeniu w sprawie PKWiU.

Zasady metodyczne stanowią integralną część klasyfikacji. Zawarte w nich postanowienia obowiązują przy jej interpretacji i stosowaniu (pkt 1.3).

Stosownie do pkt 5.3.2 Zasad metodycznych Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015), każdą usługę należy zaliczać do odpowiedniego grupowania zgodnie z jej charakterem, niezależnie od symbolu PKD, pod którym został zaklasyfikowany w krajowym rejestrze urzędowym podmiotów gospodarki narodowej REGON podmiot gospodarczy wykonujący usługę.

Natomiast w pkt 7.6.2 ww. Zasad metodycznych wskazano, że: gdy przeprowadzona analiza opisu wykonywanych czynności wskazuje na możliwość zaliczenia usługi do dwóch lub kilku grupowań, należy przyjąć następujące reguły klasyfikowania, z tym jednak, że porównywać można jedynie grupowania tego samego poziomu hierarchicznego:

-     grupowanie, które zawiera bardziej dokładny opis czynności, powinno być uprzywilejowane (wybrane) w stosunku do grupowania zawierającego opis ogólny,

-     usługa złożona, składająca się z kombinacji różnych czynności, której nie można zaklasyfikować zgodnie ze wskazanym sposobem, powinna być zaklasyfikowana jak usługa, która nadaje całości zasadniczy charakter,

-     usługę, której nie można zaklasyfikować zgodnie z (tiret 1, 2) należy zaklasyfikować w grupowaniu odpowiednim dla usługi o najbardziej zbliżonym charakterze.

Dokonując zatem analizy usług będących przedmiotem wniosku, w pierwszej kolejności należy mieć na uwadze Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) oraz wyjaśnienia Głównego Urzędu Statystycznego do PKWiU z 2015 r.

Zgodnie z wyjaśnieniami Głównego Urzędu Statystycznego do PKWiU z 2015 r. dział 62 „Usługi związane z oprogramowaniem i doradztwem w zakresie informatyki i usługi powiązane”, obejmuje:

-     dostarczanie ekspertyz w zakresie technologii informatycznych,

-     pisanie, modyfikowanie, badanie i wspomaganie oprogramowania,

-     planowanie i projektowanie systemów komputerowych, które łączą sprzęt komputerowy, oprogramowanie i sprzęt komunikacyjny,

-     zarządzanie i obsługa systemów komputerowych i/lub urządzeń przetwarzania danych należących do klienta w miejscu ich zainstalowania,

-     pozostałe profesjonalne i techniczne usługi związane z informatyką.

Dział 62 zawiera m.in. klasę 62.01 „Usługi związane z oprogramowaniem”.

Zgodnie z wyjaśnieniami GUS do PKWiU klasa ta obejmuje: pisanie, modyfikowanie, badanie, dokumentowanie i wspomaganie oprogramowania, włączając pisanie zleceń sterujących programami dla użytkowników.

Klasa ta obejmuje także analizowanie, projektowanie systemów gotowych do użycia:

-     rozbudowę, tworzenie, dostarczanie oraz dokumentację oprogramowania wykonanego na zlecenie określonego użytkownika,

-     pisanie programów na zlecenie użytkownika,

-     projektowanie stron internetowych.

Klasa ta nie obejmuje:

-     publikowania pakietów oprogramowania, sklasyfikowanego w 58.29,

-     usług związanych z przystosowaniem programów na potrzeby rynku, wykonywanych na własny rachunek, sklasyfikowanych w 58.29,

-     usług w zakresie planowania i projektowania systemów komputerowych, które integrują sprzęt komputerowy, oprogramowanie i technologie komunikacyjne, nawet wtedy, gdy dostarczane oprogramowanie może być ich integralną częścią, sklasyfikowanych w 62.02.

W klasie 62.01 znajduje się kategoria 62.01.1 „Usługi związane z projektowaniem i rozwojem technologii informatycznych”, która obejmuje dwa poniższe grupowania:

-     PKWiU 62.01.11.0 „Usługi związane z projektowaniem, programowaniem i rozwojem oprogramowania”,

-     PKWiU 62.01.12.0 „Usługi związane z projektowaniem i rozwojem technologii informatycznych dla sieci i systemów komputerowych”.

W świetle wyjaśnień GUS do PKWiU:

Grupowanie PKWiU 62.01.11.0 obejmuje usługi związane z projektowaniem struktury i/lub zapisu kodu komputera, włączając uaktualnianie i wstawki korekcyjne, niezbędne do tworzenia i/lub wdrożenia aplikacji programowej, takie jak:

-     projektowanie struktury i zawartości stron internetowych i/lub zapisu kodu komputerowego, niezbędnego do tworzenia i/lub wdrożenia stron internetowych,

-     projektowanie struktury i zawartości bazy danych i/lub zapisu kodu komputerowego, niezbędnego do tworzenia i/lub wdrożenia bazy danych (magazynu danych),

-     projektowanie struktury i zapisu kodu komputerowego niezbędnego do zaprojektowania i rozwinięcia aplikacji programowej na życzenie klienta, inne niż programowanie stron internetowych, baz danych lub zintegrowanych pakietów programowych,

-     wykonanie aplikacji na indywidualne zamówienie, łączenie w całość, przystosowanie (modyfikowanie, konfigurowanie itp.) i instalowanie istniejącej aplikacji tak, aby była funkcjonalna w środowisku informatycznym klienta.

Z kolei grupowanie PKWiU 62.01.12.0 „Usługi związane z projektowaniem i rozwojem technologii informatycznych dla sieci i systemów komputerowych” obejmuje:

-     usługi związane z projektowaniem, rozwojem i wdrażaniem sieci klienta, takich jak: intranet, ekstranet i wirtualne sieci prywatne,

-     usługi związane z projektowaniem i rozwojem bezpieczeństwa sieci, tj. projektowanie, rozwój i wdrażanie oprogramowania, sprzętu komputerowego i procedur sterowania dostępem do danych i programami pozwalającymi na bezpieczną wymianę informacji w ramach sieci.

Dział 62 obejmuje również klasę 62.02 „Usługi związane z doradztwem w zakresie informatyki”, która nie obejmuje:

-     usług związanych z doradztwem połączonych z projektowaniem i rozwojem technologii informatycznych (strona internetowa, baza danych, określona aplikacja, sieć itp.), sklasyfikowanych w 62.01.1,

-     usług związanych z doradztwem w zakresie strategii przedsiębiorstw, takich jak: doradztwo dotyczące rozwoju strategii handlu elektronicznego, sklasyfikowanych w 70.22.11.0.

W klasie 62.02 mieści się m.in. grupowanie PKWiU 62.02.30.0 „Usługi pomocy technicznej w zakresie technologii informatycznych i sprzętu komputerowego”.

Grupowanie to obejmuje usługi pomocy technicznej mające na celu rozwiązanie problemów klienta w zakresie technologii informatycznych i sprzętu komputerowego, takie jak:

-     udzielanie pomocy klientowi w uruchamianiu i usuwaniu usterek w oprogramowaniu,

-   usługi zastępowania nowszą wersją oprogramowania,

-  udzielanie pomocy klientowi w użytkowaniu i usuwaniu usterek sprzętu komputerowego, włączając testowanie podstawowego oprogramowania oraz naprawę sprzętu informatycznego,

-  udzielanie pomocy technicznej w przenoszeniu systemu komputerowego klienta na nowe miejsce,

-  udzielanie pomocy klientowi w użytkowaniu i usuwaniu usterek dla kombinacji sprzęt komputerowy i oprogramowanie,

-  udzielanie pomocy technicznej w celu rozwiązania problemów klienta związanych z użytkowaniem systemu komputerowego, tj. usługi w zakresie kontroli lub oceny działania komputera, włączając usługi w zakresie kontroli, oceny i dokumentowania serwera, sieci lub technologii dla elementów, wydajności lub bezpieczeństwa.

Grupowanie to nie obejmuje:

-     usług odzyskiwania danych, sklasyfikowanych w 62.09.20.0.

Uwzględniając przedstawione Zasady metodyczne oraz wyjaśnienia GUS do Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, stwierdzić należy, że usługi, które szczegółowo Pan opisał, obejmujące: tworzenie opisu produktu i kierunku dla zespołu developerskiego (programistycznego) oraz interesariuszy oraz tworzenie standardów/wymagań; zapewnienie, że zespół programistyczny na bieżąco posiada wyznaczoną odpowiednią ilość wcześniej przygotowanych zadań do wykonania; planowanie i ustalanie priorytetów w zakresie cech produktu i jego rozwoju; definiowanie wizji produktu, planu rozwoju produktu („mapy drogowej” produktu) oraz możliwości rozwoju: zarządzanie listą cech oraz wymagań produktu, planowanie pracy zespołu programistycznego oraz omawianie i opracowywanie wymagań zgłaszanych przez użytkowników programu; planowanie kolejnych wydań produktu i oraz ustalanie wymagań dla dalszych aktualizacji produktu; usuwanie przeszkód, z którymi boryka się zespół programistyczny (developerski) na poszczególnych etapach projektu, wpisują się w zakres kategorii 62.01.1 „Usługi związane z projektowaniem i rozwojem technologii informatycznych” oraz grupowania 62.01.12.0 – „Usługi związane z projektowaniem i rozwojem technologii informatycznych dla sieci i systemów komputerowych”.

Tym samym należy zgodzić się z Pana opinią w tym zakresie.

Odnosząc się do ustalenia właściwej stawki ryczałtu, w pierwszej kolejności należy również mieć na uwadze PKWiU 2015 oraz wyjaśnienia GUS do PKWiU 2015.

Jak już wcześniej wskazano, klasa PKWiU 62.01.1 obejmuje zarówno usługi sklasyfikowane w grupowaniu PKWiU 62.01.11.0, jak i w grupowaniu PKWiU 62.01.12.0. Jednak znajdujące się w treści powołanego wcześniej art. 12 ust. 1 pkt 2b lit. b ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, przy grupowaniu PKWiU 62.01.1 oznaczenie „ex” (PKWiU ex 62.01.1) oznacza, że stawkę ryczałtu 12% należy stosować wyłącznie do przychodów uzyskiwanych ze świadczenia usług związanych z oprogramowaniem.

Zatem usługi związane z oprogramowaniem (PKWiU ex 62.01.1) to takie spośród „Usług związanych z projektowaniem i rozwojem technologii informatycznych” (PKWiU 62.01.1), które dotyczą oprogramowania.

Podkreślić należy, że przepis art. 12 ust. 1 pkt 2b lit. b ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, w przypadku PKWiU ex 62.01.1, wskazuje na związek świadczonych usług z oprogramowaniem, nie zawężając tych czynności wyłącznie do tworzenia oprogramowania, czy programowania, przy czym związek ten, może być zarówno bezpośredni, jak i pośredni.

W tym miejscu wskazać należy, że ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, nie zawiera definicji oprogramowania. W tym celu – mając na względzie, że ustawa dla ustalenia właściwej stawki podatku, odsyła do właściwej klasyfikacji statystycznej – należy posłużyć się definicją „Oprogramowania” zawartą w zeszycie metodologicznym Głównego Urzędu Statystycznego („Zeszyt metodologiczny. Wskaźnik społeczeństwa informacyjnego. Badania wykorzystania technologii informacyjno-komunikacyjnych”).

Zgodnie z zawartą tam definicją, Oprogramowanie (Software), to – całość instrukcji i procedur (programów) oraz powiązanych z nimi danych umożliwiających komputerom i innym programowalnym urządzeniom wykonywanie określonych funkcji. Oprogramowanie jest często rozumiane jako synonim terminu program komputerowy, chociaż ma nieco szersze znaczenie – obejmuje także programy wykorzystywane przez inne urządzenia. Do oprogramowania zalicza się systemy operacyjne, programy użytkowe (aplikacje), programy do tworzenia programów, programy sterujące działaniem różnych urządzeń (od telewizorów i innego sprzętu elektronicznego, kalkulatorów, przez telefony komórkowe, do podzespołów komputerowych np. nagrywarek DVD) – tzw. firmware, a także różnego rodzaju programy wykorzystywane przez urządzenia i systemy sieciowe, telekomunikacyjne itp.

Zgodnie z wykładnią literalną słowo „związany z” oznacza „dotyczy czegoś, mający związek z czymś lub kimś”. Tym samym usługi związane z oprogramowaniem to usługi, które dotyczą oprogramowania.

Analiza powołanych przepisów prawa, jak również wyjaśnień Głównego Urzędu Statystycznego do PKWiU 2015, w kontekście przedstawionego opisu sprawy, w szczególności opisu świadczonych przez Pana usług i ich efektów, prowadzi do stwierdzenia, że będące przedmiotem zapytania usługi polegające na: tworzenie opisu produktu i kierunku dla zespołu developerskiego (programistycznego) oraz interesariuszy oraz tworzenie standardów/wymagań; zapewnienie, że zespół programistyczny na bieżąco posiada wyznaczoną odpowiednią ilość wcześniej przygotowanych zadań do wykonania; planowanie i ustalanie priorytetów w zakresie cech produktu i jego rozwoju; definiowanie wizji produktu, planu rozwoju produktu („mapy drogowej” produktu) oraz możliwości rozwoju: zarządzanie listą cech oraz wymagań produktu, planowanie pracy zespołu programistycznego oraz omawianie i opracowywanie wymagań zgłaszanych przez użytkowników programu; planowanie kolejnych wydań produktu i oraz ustalanie wymagań dla dalszych aktualizacji produktu; usuwanie przeszkód, z którymi boryka się zespół programistyczny (developerski) na poszczególnych etapach projektu, objęte kategorią PKWiU 62.01.12.0 („Usługi związane z projektowaniem i rozwojem technologii informatycznych dla sieci i systemów komputerowych”), niewątpliwie mają związek z oprogramowaniem.

Wskazał Pan, że czynności wykonywane przez Pana nie są związane z oprogramowaniem. Nie można jednak uznać, że prowadzone przez Pana czynności faktycznie nie odnoszą się do systemów informatycznych.

Należy zaznaczyć, że systemy, systemy IT, systemy informatyczne, systemy komputerowe, aplikacje wchodzą w zakres pojęcia „oprogramowanie”. Zgodnie z Encyklopedią PWN, „system informatyczny” to zespół systemów komputerowych, sieci i oprogramowania, służący do przetwarzania informacji; w skład systemu informatycznego wchodzi z reguły komputer (jeden lub wiele, połączonych w sieć lub nie) wraz z oprogramowaniem, a także różne urządzenia pomocnicze (takie jak urządzenia peryferyjne, np. drukarki, skanery, a także dyskietki itp.), natomiast „system komputerowy” to kompletny, zwykle duży zestaw sprzętu komputerowego, obejmujący komputery, urządzenia peryferyjne i oprogramowanie podstawowe, m.in. system operacyjny.

W konsekwencji stwierdzić należy, że Pana działania wykonywane w ramach opisanych usług niewątpliwie mają związek z oprogramowaniem.

W tym miejscu zauważyć trzeba, że cytowany przepis art. 12 ust. 1 pkt 2b lit. b ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, w przypadku PKWiU 62.01.12.0, wskazuje na związek świadczonych usług z oprogramowaniem, nie zawężając tych czynności wyłącznie do kwestii programowania, czy tworzenia oprogramowania, przy czym związek ten może być zarówno bezpośredni, jak i pośredni.

Uwzględniając powyższe, przychody uzyskiwane przez Pana ze świadczenia w ramach działalności gospodarczej, mieszczących się w kategorii PKWiU 62.01.12.0, które – jak wynika z przeprowadzonej analizy – są związane z oprogramowaniem, podlegają opodatkowaniu stawką 12% ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, określoną w art. 12 ust. 1 pkt 2b lit. b ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, a nie – jak wynika z Pana stanowiska – 8,5%.

Zatem Pana stanowisko w zakresie pytania nr 2 uznałem za nieprawidłowe.

Natomiast Pana stanowisko w zakresie pytania nr 1 dotyczącym możliwości opodatkowania świadczonych przez Pana usług na rzecz Spółki w formie ryczałtu od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne na podstawie ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne uznałem za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem stanu faktycznego) podanym przez wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność. Przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest zgodny ze stanem rzeczywistym. W ramach postępowania o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego organ nie przeprowadza postępowania dowodowego, lecz opiera się jedynie na stanie faktycznym przedstawionym we wniosku. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Zaklasyfikowanie do odpowiedniego grupowania PKWiU zostało przeprowadzone wyłącznie na potrzeby ustalenia właściwej stawki zryczałtowanego podatku dochodowego. Zgodnie bowiem z zasadami metodycznymi Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) zaliczanie danego produktu do odpowiedniego grupowania jest obowiązkiem producenta, względnie usługodawcy [pkt 7.3 załącznika do Rozporządzenia Rady Ministrów w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) z dnia 4 września 2015 r. (Dz.U. z 2015 r. poz. 1676)]. W odniesieniu do powołanych przez Pana wyroków sądu, wskazać należy, że orzeczenia te dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw osądzonych w określonym stanie faktycznym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Natomiast organy podatkowe mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, że nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·      Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pani do interpretacji.

·      Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·      Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…).

Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143; dalej jako „PPSA”). Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA).

Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego.

Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej