0114-KDIP3-2.4011.449.2026.1.JM

Interpretacja indywidualna
– stanowisko nieprawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

12 kwietnia 2026 r. wpłynął Pani wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełniła go Pani, pismem z 8 czerwca 2026 r. (data wpływu 8 czerwca 2026 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i jego uzupełnienie

W dniu 23 lipca 2025 r. w trybie art. 40a ustawy z 28 września 1991 r. o lasach (tekst jednolity Dz. U. z 2025 r. poz. 567 z późn. zm.) nabyła Pani nieruchomość od Skarbu Państwa, który reprezentował (A). Akt notarialny obejmuje prawo do lokalu mieszkalnego nr 1 mieszczącego się w budynku położonym w (…) (gmina …) pod nr 17 wraz z pomieszczeniami przynależnymi, pomieszczeniami gospodarczymi w budynkach gospodarczych oraz udziałem w części we własności wspólnych we własności budynków, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli lokali oraz we własności działki gruntu nr 1317, na której znajdują się budynki i ten lokal wraz ze związanymi z nim prawami w nieruchomości wspólnej. Nigdy nie była Pani pracownikiem (A), nie była Pani najemcą zakupionej nieruchomości, a zakup nastąpił do Pani majątku osobistego (za fundusze pochodzące z majątku osobistego). W momencie nabycia nieruchomości w trybie art. 40a ustawy o lasach była i nadal jest Pani pracownikiem (C), a Pani pracodawcą jest (B). Po uwzględnieniu ustawowej 95% bonifikaty wynikającej ze stażu pracy w (C) cena do zapłaty wyniosła 55.750,00 zł, przy czym wartość rynkowa wynikająca z operatu szacunkowego sporządzonego przez biegłego powołanego przez (A) wyniosła 258.600,00 zł. (A) wystawiło PIT-11 wykazując w sekcji F przychód z tyt. „bonifikaty za zakup mieszkania” w kwocie 202850,00 zł będącej różnicą miedzy wartością rynkową, a kwotą zapłaconą na podstawie aktu notarialnego. Transakcja zobowiązuje Panią do zwrotu udzielonej bonifikaty w razie sprzedaży prawa nieruchomości lub jej wykorzystania na inne cele niż mieszkaniowe przed upływem 5 lat od zakupu.

Pytanie

Czy udzielona bonifikata stanowi przychód do opodatkowania, a różnica między wartością rynkową nieruchomości, a ceną zapłaty według aktu notarialnego stanowi podstawę do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych?

Pani stanowisko w sprawie

Uważa Pani, że nie ma podstaw do uznania udzielonej bonifikaty za przychód do opodatkowania i jest ona neutralna podatkowo. Sprzedaż odbyła się na podstawie ustawy o lasach, bonifikata nie jest formą świadczenia przyznanego przez (C), warunki transakcji ustalone są ustawowo. Strony pozbawione są w związku z tym możliwości kształtowania stosunku prawnego, a przysporzenie nie jest wyrazem wolnej woli zbywcy. Warunki sprzedaży przez nadleśnictwo zostały szczegółowo określone ustawowo, a ustawa o lasach nie zezwala na modyfikację warunków umowy sprzedaży. Bonifikata uzależniona jest również od stażu pracy, a krąg osób uprawnionych do zakupu na preferencyjnych warunkach jest szeroki, więc nie jest także spełniony warunek skonkretyzowania odbiorcy przysporzenia majątkowego. Nie dochodzi tym samym do „otrzymania” nieodpłatnego świadczenia. Podmiot sprzedający nieruchomość nie wykonał na rzecz nabywcy żadnego świadczenia, a tym samym nabywca żadnego świadczenia nie otrzymał. Bonifikata nie spełnia przesłanki definitywności, która jest niezbędna dla uznania jej za przychód podlegający opodatkowaniu. Zastosowana bonifikata ma charakter warunkowy, na podstawie ustawy oraz zapisów aktu notarialnego podlega zwrotowi w przypadku zbycia prawa do nieruchomości lub wykorzystania jej na inne cele niż mieszkalne, przed upływem 5 lat od daty zakupu. W związku z powyższym, stoi Pani na stanowisku, że udzielona bonifikata nie stanowi przychodu do opodatkowania i pozostaje dla Pani podatkowo neutralna. Potwierdzają to także wyroki sądów administracyjnych m.in. NSA z 11 października 2024 r. sygn. II FSK 100/22, WSA z 30 października 2025 r. I SA/Go 248/25, wyroki NSA: z 23 sierpnia 2012 r. sygn. akt II FSK 129/11, z 6 kwietnia 2016 r. sygn. akt II FSK 728/14, z 20 kwietnia 2017 r. sygn. akt II FSK 731/15, z 16 stycznia 2019 r. sygn. akt II FSK 138/17, z 25 listopada 2021 r. sygn. akt II FSK 512/19.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawową zasadą obowiązującą w przepisach ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 592) jest zasada powszechności opodatkowania, która wyrażona została w art. 9 ust. 1 tej ustawy, zgodnie z którym:

Zatem, opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody uzyskane przez podatnika z wyjątkiem tych, które zostały enumeratywnie wymienione w katalogu zwolnień przedmiotowych, zawartym w ww. ustawie, bądź od których zaniechano poboru podatku.

Stosownie do treści art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Z przepisu art. 11 ust. 2 ww. ustawy, wynika, że:

Zgodnie z art. 11 ust. 2a ww. ustawy:

Według art. 11 ust. 2a pkt 4 ww. ustawy, wartość pieniężną nieodpłatnych świadczeń ustala się na podstawie cen rynkowych.

W myśl 11 ust. 2b ww. ustawy:

Wyszczególnienia źródeł przychodów osiągniętych przez osoby fizyczne ustawodawca dokonał w art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdzie między innymi w pkt 9 wymieniono:

Zgodnie z art. 20 ust. 1 ww. ustawy:

Użycie w powyższym przepisie sformułowania „w szczególności” wskazuje, że definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w art. 20 ust. 1 ww. ustawy. Oznacza to, że przychodem z innych źródeł będzie każde przysporzenie majątkowe, mające konkretny wymiar finansowy otrzymane jako świadczenie pieniężne, rzeczowe lub też jako świadczenie nieodpłatne, czy częściowo odpłatne.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawierają definicji pojęcia „nieodpłatnego świadczenia”. Zatem, przy zastosowaniu wykładni gramatycznej za „nieodpłatne świadczenie” uznać należy świadczenie „niewymagające opłaty, takie za które się nie płaci, bezpłatne” (Internetowy słownik języka polskiego, www.sjp.pwn.pl). Tym samym należy przyjąć, że nieodpłatnym świadczeniem jest takie zdarzenie, którego skutkiem (następstwem) jest nieodpłatne przysporzenie majątku jednej osobie (mający konkretny wymiar finansowy) kosztem majątku innej osoby, innego podmiotu.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że 23 lipca 2025 r. w trybie art. 40a ustawy z 28 września 1991 r. o lasach nabyła Pani nieruchomość od Skarbu Państwa, który reprezentował A. Nigdy nie była Pani pracownikiem A, nie była Pani najemcą zakupionej nieruchomości, a zakup nastąpił do Pani majątku osobistego. Była i nadal jest Pani pracownikiem C, a Pani pracodawcą jest B. Nabycie nastąpiło z uwzględnieniem ustawowej 95% bonifikaty wynikającej ze stażu pracy w C. A wystawiło Pani PIT-11 wykazując w sekcji F przychód z tyt. „bonifikaty za zakup mieszkania” w kwocie 20.2850,00 zł będącej różnicą miedzy wartością rynkową, a kwotą zapłaconą na podstawie aktu notarialnego.

Zgodnie z art. 40a ust. 1 ustawy z 28 września 1991 r. o lasach (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 530 ze zm.):

W myśl art. 40a ust. 2 ww. ustawy:

Na podstawie art. 40a ust. 3 ustawy o lasach:

Z treści art. 40a ust. 4 ww. ustawy, wynika, że:

Stosownie do treści art. 40a ust. 9 ustawy o lasach:

Przystępując do oceny skutków podatkowych w podatku dochodowym od osób fizycznych udzielonej Pani bonifikaty zauważyć należy, że nieodpłatne świadczenie jest przychodem, gdy:

• świadczenie powoduje wystąpienie przysporzenia w postaci nabycia wymiernej korzyści majątkowej lub w postaci również wymiernego zaoszczędzenia wydatku,
• świadczenie zostało spełnione za zgodą nabywcy, tj. gdy nabywca skorzystał z niego w pełni dobrowolnie,
• świadczenie to zostanie spełnione w interesie nabywcy (a nie w interesie zbywcy) i przynosi nabywcy korzyść w postaci powiększenia jego aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść.

W zakresie trzeciego kryterium należy wskazać, że chodzi o realny charakter przysporzenia jego warunku objęcia nieodpłatnego świadczenia podatkiem dochodowym. Oznacza to, że wartości świadczeń w naturze są przychodem tylko wtedy, gdy są otrzymane – w rozumieniu ich skonkretyzowania i  przypisania do przychodu wpływającego na określenie podstawy opodatkowania w podatku dochodowym od osób fizycznych. Bez elementu realnego w postaci otrzymania korzyści przez nabywcę nie uzyskuje on przychodu, ponieważ nie występuje wówczas zdarzenie, z którym ustawa wiąże powstanie obowiązku podatkowego.

Mając na uwadze wymienione powyżej cechy nieodpłatnego świadczenia jako elementu przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych należy wskazać, że zakup przez Panią nieruchomości po cenie preferencyjnej spełnia kryterium wystąpienia po Pani stronie przysporzenia majątkowego (korzyści). Gdyby bowiem nie możliwość zakupu po cenie preferencyjnej – wynikającej z art. 40a ust. 1-4 i ust. 9 ustawy o lasach, musiałaby Pani ponieść koszty zakupu ww. nieruchomości w pełnej wysokości. Niewątpliwie zatem, dokonując zakupu z bonifikatą uzyskała Pani wymierną korzyść w postaci wymiernego zaoszczędzenia wydatku – 95% bonifikaty. Doszło więc do realnego przysporzenia po Pani stronie.

Nieodpłatne świadczenie jest również Pani przychodem, gdyż zostało spełnione za Pani zgodą, tj. nabyła Pani nieruchomość w pełni dobrowolnie.

Ponadto przedmiotowa korzyść jest wymierna i przypisana indywidualnej osobie – tj. Pani. Oferta nabycia nieruchomości z bonifikatą jest kierowana do konkretnych osób (wysokość bonifikaty wynika ze stażu pracy w C).

Zgodnie z powołanym powyżej art. 11 ust. 2a pkt 4 ww. ustawy, wartość pieniężną nieodpłatnych świadczeń ustala się na podstawie cen rynkowych. Jeżeli świadczenia są częściowo odpłatne, przychodem podatnika jest różnica pomiędzy wartością tych świadczeń, ustaloną według zasad określonych w ust. 2 lub 2a, a odpłatnością ponoszoną przez podatnika. Zatem, w analizowanym stanie faktycznym takim przychodem jest różnica pomiędzy ceną rynkową nabytej nieruchomości, a odpłatnością za tę nieruchomość poniesioną przez Panią.

Zatem, zakup przez Panią, jako pracownika innej jednostki organizacyjnej niż jednostka zbywająca, nieruchomości na preferencyjnych warunkach należy zakwalifikować do przychodów, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. innych źródeł. Kwota zastosowanej bonifikaty stanowi przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie jednak do treści art. 21 ust. 1 pkt 93 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Z przytoczonego przepisu jednoznacznie wynika, że prawo do zwolnienia w nim zawartego dotyczy zakupu zakładowego (tj. stanowiącego własność pracodawcy lub byłego pracodawcy) budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego, przez osobę posiadającą do tego budynku lub lokalu tytuł prawny – umowę najmu.

Jednakże z uwagi na fakt, że nie była Pani najemcą lokalu mieszkalnego i części z nim związanych, o którym mowa we wniosku, w rozpatrywanej sprawie nie znajdzie zastosowania zwolnienie przedmiotowe wynikające z art. 21 ust. 1 pkt 93 ww. ustawy.

Mając na uwadze wymienione powyżej cechy nieodpłatnego świadczenia, jako elementu przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych należy ponownie wskazać, że zakup przez Panią opisanej nieruchomości po cenie preferencyjnej spełnia kryterium wystąpienia po Pani stronie przysporzenia majątkowego (korzyści). Gdyby nie możliwość zakupu po cenie preferencyjnej – wynikającej z treści art. 40a ustawy o lasach – musiałaby Pani ponieść koszty zakupu ww. nieruchomości w pełnej wysokości. Niewątpliwie zatem, dokonując zakupu z bonifikatą uzyskała Pani wymierną korzyść.

Reasumując, kwota zastosowanej bonifikaty stanowi przychód z innych źródeł podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Tym samym, jest Pani zobowiązana do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu uzyskanego ww. przychodu.

Pani stanowisko jest nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 622). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.