0114-KDIP3-2.4011.444.2026.2.MN

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

10 kwietnia 2026 r. wpłynął Pani wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełniła go Pani pismem z 12 maja 2026 r. (wpływ 12 maja 2026 r.) – w odpowiedzi na wezwania. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Wnioskodawczynią jest A.A., będąca osobą fizyczną, obywatelem Rzeczypospolitej Polskiej, posiadającą na terytorium Polski nieograniczony obowiązek podatkowy.

Wnioskodawczyni nabyła spadek po swoim ojcu B.B. urodzonym 18 grudnia 1941 r., zmarłym 11 marca 2025 r. w (…).

Spadkodawca w chwili śmierci miał miejsce zamieszkania w Polsce.

Nabycie spadku zostało stwierdzone postanowieniem Sądu Rejonowego (…) w (…) z 30 czerwca 2025 r., które uprawomocniło się w dniu 8 lipca 2025 r.

Na podstawie tego postanowienia spadek po zmarłym nabyły:

• żona spadkodawcy – C.C.,
• córka – D.D.,
• córka – A.A. (Wnioskodawczyni),

- każda z nich w udziale wynoszącym 1/3 części spadku.

Następnie wydane zostało europejskie poświadczenie spadkowe (EPS) w dniu 18 lipca 2025 r., potwierdzające powyższe prawa do spadku.

W skład masy spadkowej wchodziły różne składniki majątkowe, w tym m.in. nieruchomość położona w (…) (Austria), stanowiąca lokal mieszkalny o powierzchni około 57 m², położony przy ul. (…) w (…).

Wnioskodawczyni nabyła udział wynoszący 1/6 w tej nieruchomości (co wynika z faktu, że spadkodawca był właścicielem jedynie części tej nieruchomości, a udział ten podlegał dalszemu podziałowi pomiędzy spadkobierców).

Analogiczny udział (1/6) nabyła siostra Wnioskodawczyni, natomiast pozostała część udziałów w nieruchomości przysługiwała wdowie po spadkodawcy.

Jednocześnie należy wskazać, że żona spadkodawcy nie jest matką Wnioskodawczyni, jednak znajduje się względem niej w pierwszej grupie podatkowej.

Z uwagi na regulacje prawa austriackiego dotyczące własności lokali (…), zgodnie z którymi w księdze wieczystej mogą być ujawnione jedynie dwie osoby jako współwłaściciele lokalu, zaistniała konieczność dostosowania struktury własności nieruchomości do wymogów tego prawa.

W związku z powyższym spadkobierczynie zawarły porozumienie w przedmiocie działu spadku (…), na podstawie którego dokonano częściowego zniesienia współwłasności nieruchomości położonej w (…). Czynność ta dotyczyła wyłącznie tej konkretnej nieruchomości i nie obejmowała pozostałych składników majątku spadkowego.

Na podstawie zawartego porozumienia ustalono, że wyłącznym właścicielem udziałów w nieruchomości stanie się Wnioskodawczyni, a pozostałe spadkobierczynie wyraziły zgodę na przeniesienie przysługujących im udziałów na jej rzecz.

W rezultacie powyższego zniesienia współwłasności Wnioskodawczyni stała się jedynym właścicielem udziału odpowiadającego 95/7060 części nieruchomości (związanego z prawem własności lokalu mieszkalnego w (…)).

Zniesienie współwłasności nastąpiło w 2025 r.

Następnie Wnioskodawczyni dokonała sprzedaży przedmiotowej nieruchomości w 2025 r., na podstawie umowy sprzedaży zawartej w formie aktu notarialnego (…). Cena sprzedaży została ustalona na kwotę 195.000 euro.

Zgodnie z prawem austriackim oraz postanowieniami umowy sprzedaży, zapłata ceny sprzedaży nie następuje bezpośrednio na rachunek sprzedającego, lecz jest dokonywana na rachunek powierniczy prowadzony przez prawnika (…). Środki te są uwalniane dopiero po spełnieniu określonych warunków, w szczególności po dokonaniu wpisu prawa własności na rzecz nabywcy w księdze wieczystej.

W konsekwencji:

• środki ze sprzedaży nieruchomości zostały zdeponowane na rachunku powierniczym w grudniu 2025 r.,
• faktyczna wypłata środków na rzecz Wnioskodawczyni nastąpiła dopiero w marcu 2026 r.,
• dopiero w 2026 r. nastąpiło również odprowadzenie podatku od sprzedaży nieruchomości na terytorium Austrii.

Jednocześnie należy wskazać, że nabycie przez spadkodawcę przedmiotowej nieruchomości nastąpiło wcześniej niż 5 lat przed jego śmiercią, tj. w roku 2003 r. W konsekwencji, w odniesieniu do udziału w wysokości 1/6 nabytego przez Wnioskodawczynię w drodze dziedziczenia, potencjalnie znajduje zastosowanie zwolnienie z opodatkowania na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dodatkowo wskazać należy, że nabycie spadku przez Wnioskodawczynię było zwolnione z podatku od spadków i darowizn na podstawie art. 4a ustawy o podatku od spadków i darowizn, co zostało potwierdzone zaświadczeniem Naczelnika Urzędu Skarbowego (…) z 3 września 2025 r.

Natomiast w odniesieniu do pozostałej części udziału (tj. nabytej w wyniku zniesienia współwłasności) zastosowanie powyższego zwolnienia budzi wątpliwości interpretacyjne.

Podkreślenia wymaga, iż zapłata podatku na terytorium Austrii nastąpiła w marcu 2026 r., terminowo w świetle prawa austriackiego i z dopełnieniem wszelkich tamtejszych formalności, jednocześnie przed złożeniem zeznania podatkowego w Polsce.

Uzupełnienie opisu stanu faktycznego

Sprzedaż nastąpiła 12 grudnia 2025 r.

Umowa o dział spadku zawarta została 24 października 2025 r.

Dział spadku nastąpił bez spłat i dopłat.

Nie został przeprowadzony dział spadku obejmujący wszystkie składniki majątku nabytego w drodze spadkobrania.

Jednocześnie jedna z nieruchomości położonych w Polsce, wchodzących w skład masy spadkowej, w wyniku zniesienia współwłasności została przyznana innemu spadkobiercy. W konsekwencji Wnioskodawczyni nie dysponuje pełnymi danymi pozwalającymi na jednoznaczne ustalenie wartości wszystkich składników majątkowych objętych spadkiem oraz ich wzajemnych proporcji na moment dokonania działu spadku i zniesienia współwłasności.

Mając powyższe na uwadze, nie można jednoznacznie ustalić, czy w wyniku działu spadku/zniesienia współwłasności Wnioskodawczyni otrzymała majątek o wartości przekraczającej wartość udziału nabytego uprzednio w drodze spadku, niemniej z uwagi na okoliczność, iż część składników majątkowych została przyznana innemu spadkobiercy, wydaje się, że wartość majątku otrzymanego przez Wnioskodawczynię mogła przekroczyć wartość udziału nabytego przez nią w drodze spadku.

Zapłata podatku w marcu 2026 r. dotyczy całej sprzedanej nieruchomości.

W 2025 r. Wnioskodawczyni dokonała sprzedaży nieruchomości położonej jedynie na terytorium Austrii, nie dokonała sprzedaży żadnej nieruchomości położonej w Polsce.

Pytanie

Czy Wnioskodawczyni ma prawo, na podstawie art. 24 ust. 1 lit. b) Umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Austrii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania oraz art. 30e ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do odliczenia w zeznaniu PIT-39 za 2025 r. podatku zapłaconego w Austrii z tytułu sprzedaży nieruchomości położonej w Austrii, jeżeli zapłata tego podatku nastąpiła w 2026 r., lecz przed terminem złożenia zeznania i zapłaty podatku w Polsce?

Pani stanowisko w sprawie

W ocenie Wnioskodawczyni, w przedstawionym stanie faktycznym ma ona prawo, na podstawie art. 24 ust. 1 lit. b) Umowy oraz art. 30e ust. 8 ustawy PIT, do odliczenia w zeznaniu PIT-39 za 2025 r. podatku zapłaconego w Austrii, ponieważ został on faktycznie uiszczony przed upływem terminu złożenia zeznania i zapłaty podatku w Polsce.

Zgodnie z art. 13 ust. 1 umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Austrii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku, podpisana w Wiedniu dnia 13 stycznia 2004 r. dalej jako „Umowa”:

Zgodnie zaś z art. 6 ust. 1 i 2 Umowy:

Następnie, zgodnie z art. 24 ust. 1 Umowy:

Zgodnie z art. 30e ust. 8 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, dalej jako „PIT”:

Mając na uwadze przywołane powyżej przepisy, należy wskazać, że zgodnie z art. 13 ust. 1 tej Umowy, zyski osiągane przez osobę mającą miejsce zamieszkania w jednym z umawiających się państw z przeniesienia tytułu własności majątku nieruchomego położonego w drugim państwie mogą być opodatkowane w państwie położenia tego majątku. Sformułowanie „mogą być opodatkowane” nie oznacza przyznania wyłącznego prawa opodatkowania państwu źródła, lecz przyznaje temu państwu pierwszeństwo w opodatkowaniu danego dochodu, nie wyłączając jednocześnie kompetencji państwa rezydencji podatnika.

Tym samym, w analizowanej sprawie Austria jako państwo położenia nieruchomości uzyskuje uprawnienie do opodatkowania dochodu ze sprzedaży lokalu mieszkalnego położonego w (…).

Zakres zastosowania art. 13 ust. 1 umowy determinowany jest przez pojęcie „majątku nieruchomego”, które zgodnie z art. 6 ust. 1 i 2 Umowy należy rozumieć zgodnie z prawem państwa, w którym majątek ten jest położony.

Oznacza to, że kwalifikacja prawna udziału w nieruchomości, w tym udziału odpowiadającego określonej części lokalu objętego reżimem (…), następuje na gruncie prawa austriackiego. Nie budzi przy tym wątpliwości, że prawo własności lokalu mieszkalnego wraz z odpowiadającym mu udziałem stanowi majątek nieruchomy w rozumieniu art. 6 Umowy, a zatem dochód z jego odpłatnego zbycia mieści się w dyspozycji art. 13 ust. 1.

Konsekwencją przyznania Austrii prawa do opodatkowania tego dochodu jest konieczność zastosowania przez Polskę odpowiedniej metody unikania podwójnego opodatkowania. W tym zakresie decydujące znaczenie ma art. 24 ust. 1 umowy, który różnicuje metody eliminacji podwójnego opodatkowania w zależności od kategorii dochodu. O ile bowiem w odniesieniu do większości dochodów przewidziana została metoda wyłączenia z progresją, o tyle w odniesieniu do dochodów wymienionych m.in. w art. 13 umowy zastosowanie znajduje metoda proporcjonalnego odliczenia, o której mowa w art. 24 ust. 1 lit. b).

Oznacza to, że dochód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości położonej w Austrii, mimo że może zostać opodatkowany w tym państwie, podlega również opodatkowaniu w Polsce jako państwie rezydencji podatnika, przy czym Polska zobowiązana jest do umożliwienia odliczenia podatku zapłaconego w Austrii, z zachowaniem limitu proporcjonalnego.

Regulacja ta znajduje swoje odzwierciedlenie w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w szczególności w art. 30e ust. 8, który określa techniczny sposób dokonania takiego odliczenia.

Przepis ten przewiduje, że w przypadku osiągania dochodów z zagranicy, które nie korzystają z metody wyłączenia z progresją, dochody te podlegają łączeniu z dochodami krajowymi, a od podatku obliczonego od łącznej podstawy opodatkowania odlicza się podatek zapłacony za granicą, nie więcej jednak niż część podatku przypadająca proporcjonalnie na dochód zagraniczny.

Tym samym ustawodawca krajowy implementuje postanowienia umowy międzynarodowej, zapewniając ich efektywne stosowanie.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego oznacza to, że dochód uzyskany przez Wnioskodawczynię ze sprzedaży nieruchomości położonej w (…) podlega co do zasady opodatkowaniu zarówno w Austrii, jak i w Polsce, przy czym w Polsce zastosowanie znajduje mechanizm proporcjonalnego odliczenia podatku zapłaconego w Austrii.

Jednocześnie należy podkreślić, że zakres opodatkowania tego dochodu w Polsce determinowany jest przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych regulującymi źródło przychodu, jakim jest odpłatne zbycie nieruchomości.

W szczególności znaczenie ma sposób nabycia poszczególnych udziałów w nieruchomości.

Zgodnie z art. 10 ust 1 pkt 8 oraz ust. 5 ustawy PIT:

W przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

W przypadku odpłatnego zbycia, nabytych w drodze spadku, nieruchomości lub praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a-c, okres, o którym mowa w tym przepisie, liczy się od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie tej nieruchomości lub nabycie prawa majątkowego przez spadkodawcę.

Oznacza to, że w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w drodze dziedziczenia po spadkodawcy, przy uwzględnieniu faktu, że spadkodawca był właścicielem nieruchomości przez okres przekraczający pięć lat, zastosowanie znajduje zasada kontynuacji okresu posiadania, co prowadzi do wyłączenia tej części przychodu spod opodatkowania.

Tym samym udział w wysokości 1/6 nie będzie podlegać opodatkowaniu.

Odmiennie natomiast należy ocenić część udziału nabytą w wyniku zniesienia współwłasności, która jako nabyta w 2025 r. co do zasady podlega opodatkowaniu przy jej zbyciu w tym samym roku, o ile czynność ta skutkowała przysporzeniem majątkowym przekraczającym pierwotny udział spadkowy.

W rezultacie, analiza powołanych przepisów prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do dochodu ze sprzedaży nieruchomości położonej w Austrii dochodzi do kumulatywnego opodatkowania w obu państwach, przy czym mechanizm unikania podwójnego opodatkowania przybiera postać proporcjonalnego odliczenia, a ostateczny zakres opodatkowania w Polsce uzależniony jest od kwalifikacji prawnej poszczególnych części nabytego udziału na gruncie przepisów krajowych.

Idąc zaś dalej, wskazać należy, że kluczowe znaczenie ma okoliczność, że zapłata podatku w Austrii nastąpiła w roku następnym po zawarciu umowy sprzedaży, a nie w roku sprzedaży.

Idąc zaś dalej, wskazać należy, że kluczowe znaczenie dla sposobu rozliczenia podatkowego ma specyfika mechanizmu rozliczenia ceny sprzedaży nieruchomości funkcjonującego na gruncie prawa austriackiego, w szczególności wykorzystanie rachunku powierniczego (…) prowadzonego przez prawnika (…).

Zgodnie z praktyką obrotu nieruchomościami w Austrii, zapłata ceny sprzedaży nie następuje bezpośrednio pomiędzy stronami umowy, lecz jest dokonywana przez nabywcę na rachunek powierniczy prowadzony przez podmiot trzeci, najczęściej prawnika lub notariusza pełniącego funkcję powiernika. Środki zgromadzone na tym rachunku nie pozostają do swobodnej dyspozycji sprzedającego, lecz podlegają ścisłym warunkom umownym oraz regulacjom prawa austriackiego. Ich wypłata następuje dopiero po spełnieniu określonych przesłanek, w szczególności po skutecznym wpisie prawa własności na rzecz nabywcy w księdze wieczystej oraz po rozliczeniu wszelkich należności publicznoprawnych związanych z transakcją.

W konsekwencji, mimo że umowa sprzedaży nieruchomości została zawarta w 2025 r., a cena została wpłacona na rachunek powierniczy jeszcze w tym samym roku, Wnioskodawczyni nie uzyskała w tym momencie faktycznej możliwości dysponowania tymi środkami. Dopiero po spełnieniu warunków przewidzianych w umowie oraz po dokonaniu odpowiednich czynności formalnoprawnych przez powiernika doszło do uwolnienia środków i ich przekazania na rzecz Wnioskodawczyni w 2026 r.

Analogiczny mechanizm dotyczy rozliczenia podatku od zbycia nieruchomości na terytorium Austrii.

W austriackim systemie podatkowym podatek od zysków ze sprzedaży nieruchomości (…) jest co do zasady pobierany i odprowadzany przez powiernika działającego przy transakcji. Pobór podatku następuje z reguły z kwoty zdeponowanej na rachunku powierniczym i jest dokonywany dopiero na etapie finalizacji transakcji, tj. po spełnieniu warunków umożliwiających przeniesienie własności i wypłatę ceny sprzedającemu.

W efekcie, mimo że zdarzenie powodujące powstanie dochodu (sprzedaż nieruchomości) miało miejsce w 12 grudnia 2025 r., faktyczne obciążenie podatkiem oraz jego zapłata nastąpiły w roku kolejnym, tj. w 2026 r.

Pragnąc doprecyzować ten fragment dotyczący „limitu proporcjonalnego” w pierwszej kolejności należy zwrócić uwagę na akapit poprzedzający:

W akapicie tym nastąpiło, po raz kolejny odwołanie się do art. 30e ust. 8 ustawy o PIT.

Przepis ten stanowi, że jeżeli podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, osiąga również dochody określone w ust. 1 poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, a dochody te nie są zwolnione od opodatkowania na podstawie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub gdy z państwem, w którym dochody są osiągane, Rzeczpospolita Polska nie zawarła umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, dochody te łączy się z dochodami osiągniętymi na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W tym przypadku od podatku obliczonego od łącznej sumy dochodów odlicza się kwotę równą podatkowi dochodowemu zapłaconemu w obcym państwie.

Odliczenie to nie może jednak przekroczyć tej części podatku obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która proporcjonalnie przypada na dochód uzyskany w obcym państwie.

Limit, o którym mowa w przepisie oraz określeniu „limitu proporcjonalnego” kolokwialnie rzecz ujmując oznacza, że Polska pozwala odliczyć zagraniczny podatek tylko do wysokości polskiego podatku przypadającego na dochód zagraniczny.

W takim przypadku, przy braku sprzedaży innych nieruchomości położonych na terytorium Polski w 2025 r., Wnioskodawczyni będzie uprawniona do odliczenia od podatku należnego w Polsce - obliczonego w związku ze sprzedażą nieruchomości położonej na terytorium Austrii - pełnej kwoty podatku zapłaconego w Austrii z tytułu sprzedaży tej nieruchomości.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Obowiązek podatkowy

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 592):

Na podstawie art. 3 ust. 1a ww. ustawy:

Wskazała Pani, że posiada Pani w Polsce nieograniczony obowiązek podatkowy. Oznacza to, że w Polsce podlega Pani obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, niezależnie od miejsca ich uzyskania.

W myśl art. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Z informacji przedstawionych przez Panią wynika, że:

1.  nabyła Pani w spadku po ojcu 1/6 udziału w nieruchomości położonej na terytorium Austrii;

2.  pomiędzy Panią a pozostałymi spadkobiercami został przeprowadzony dział spadku bez spłat i dopłat, na mocy którego stała się Pani wyłącznym właścicielem udziałów w nieruchomości;

3.  wartość majątku otrzymanego przez Panią w wyniku zniesienia współwłasności mogła przekroczyć wartość udziału nabytego przez Panią w drodze spadku;

4.  w 2025 roku sprzedała Pani nieruchomość nabytą w wyniku spadku i działu spadku.

Powzięła Pani wątpliwość, jakie będą dla Pani skutki podatkowe z tego tytułu.

Opodatkowanie przychodu z tytułu zbycia nieruchomości w świetle Umowy o unikania podwójnego opodatkowania

W omawianej sprawie zastosowanie znajdą uregulowania Umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Austrii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku, podpisanej w Wiedniu 13 stycznia 2004 r. (Dz. U. z 2005 r. Nr 224, poz. 1921) zmienionej Protokołem podpisanym w Warszawie 4 lutego 2008 r. (dalej: „Protokół zmieniający”), zmodyfikowanej przez Konwencję wielostronną implementującą środki trak-tatowego prawa podatkowego mające na celu zapobieganie erozji podstawy opodatkowania i przenoszeniu zysku, podpisaną przez Rzeczpospolitą Polską oraz Republikę Austrii dnia 7 czerwca 2017 r. (dalej: „Konwencja MLI”).

Jak wynika z art. 6 ust. 2 Umowy:

Zgodnie z art. 13 ust. 1 Umowy:

Sformułowanie, iż dochód ten „może” być opodatkowany nie zezwala na dowolne wybranie państwa, w którym dochód ten ma zostać opodatkowany. Należy wyjaśnić, że użycie w tym przepisie słowa „mogą być opodatkowane” oznacza, że przychody o których w nim mowa są opodatkowane w kraju miejsca położenia nieruchomości zawsze, o ile prawo podatkowe tego państwa przewiduje opodatkowanie takiego dochodu. Sformułowanie to oznacza zatem brak wyłączności do opodatkowania tego dochodu przez państwo, w którym podatnik ma miejsce zamieszkania. Innymi słowy przepis ten oznacza, iż dochód taki oprócz tego, że podlega opodatkowaniu w państwie, w którym osoba osiągająca ten dochód ma miejsce zamieszkania lub siedzibę, to podlega również opodatkowaniu w tym państwie, w którym położony jest dany majątek, zgodnie z prawem tego państwa.

Wobec osób posiadających miejsce zamieszkania na terytorium Polski, które uzyskują dochody ze sprzedaży nieruchomości położonej na terytorium Austrii, w myśl art. 13 ust. 1 Umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Austrii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku, mają więc zastosowanie przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Źródła przychodów

Źródła przychodów zostały określone przez ustawodawcę w art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że dokonane poza działalnością gospodarczą odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie skutkuje powstaniem przychodu.

W rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw następuje po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie – nie jest źródłem przychodu a tym samym kwota uzyskana z odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

W przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma moment i sposób ich nabycia. W związku z tym, dla określenia skutków podatkowych tego typu transakcji istotne jest ustalenie daty, od jakiej należy liczyć bieg pięcioletniego terminu, o którym mowa w powołanym wyżej przepisie.

Przychód z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub jej części oraz udziału w nieruchomości nie powstanie, jeżeli spełnione są łącznie dwa warunki:

• odpłatne zbycie nieruchomości nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej (nie stanowi przedmiotu działalności gospodarczej) oraz
• zostało dokonane po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie.

Pojęcie nabycia

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie precyzuje pojęcia „nabycie”, a także nie wskazuje, czy ma to być nabycie odpłatne czy nieodpłatne. Nie określa również, na podstawie jakiej czynności prawnej może nastąpić nabycie nieruchomości, ich części oraz udziału w nieruchomości lub praw majątkowych. Zatem pojęcie to należy rozumieć szeroko, co oznacza, że z nabyciem nieruchomości lub praw majątkowych mamy do czynienia z chwilą uzyskania prawa własności do nieruchomości lub tych praw, bez względu na charakter czynności prawnej, na podstawie której doszło do przysporzenia majątkowego w postaci własności rzeczy lub praw.

Interpretacja pojęcia „nabycie” została przedstawiona w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 3 listopada 2009 r., sygn. akt II FSK 1489/08, w którym Sąd stwierdził, że aby ustalić, jaka czynność prawna wyznacza początek biegu pięcioletniego terminu, należy odwołać się do regulacji zawartych w prawie cywilnym.

Według Kodeksu cywilnego nabycie jest to uzyskanie prawa własności rzeczy. Zatem, aktywa majątkowe ulegają zwiększeniu.

Jak wskazano wyżej, moment przeniesienia prawa własności w prawie podatkowym określany jest zgodnie z normami prawa cywilnego.

Zgodnie z art. 155 § 1 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 1071 ze zm.):

Nabyciem jest więc każda czynność, na mocy której na osobę fizyczną – nabywcę, przechodzi własność nieruchomości, bez względu na to, czy nabycie następuje w sposób odpłatny czy nieodpłatny.

Nabycie w drodze spadku

Kwestie związane z dziedziczeniem regulują przepisy ustawy Kodeks cywilny.

Zgodnie z art. 922 § 1 Kodeksu cywilnego:

W myśl art. 924 tej ustawy:

Natomiast zgodnie z art. 925 ww. ustawy:

Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej.

Stosownie do art. 1025 § 1 ustawy Kodeks cywilny:

Prawomocne postanowienie sądu o nabyciu spadku, czy też akt poświadczenia dziedziczenia sporządzony przez notariusza, potwierdza jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia.

Stosownie do art. 1035 Kodeksu cywilnego:

Ustawą z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2159) dodano art. 10 ust. 5, który stosuje się do dochodów (przychodów) uzyskanych od dnia 1 stycznia 2019 r.

Stosownie do art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zatem od dnia 1 stycznia 2019 r. pięcioletni okres, po upływie którego nie powstanie obowiązek uiszczenia podatku dochodowego z tytułu sprzedaży nieruchomości nabytych w drodze spadku liczony jest od końca roku, w którym spadkodawca ją nabył lub wybudował, a nie tak jak w stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2018 r. – od końca roku, w którym został otwarty spadek (w którym zmarł spadkodawca).

Wobec powyższego, w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości nabytej w spadku istotne znaczenie ma ustalenie daty nabycia tej nieruchomości przez spadkodawcę.

Pani skutki podatkowe z tytułu nabycia udziału w nieruchomości w drodze spadku

Z informacji przedstawionych przez Panią wynika, że nabycie przez spadkodawcę nieruchomości będącej przedmiotem Pani zapytania nastąpiło wcześniej niż 5 lat przed jego śmiercią, tj. w roku 2003 r.

Skoro Pani spadkodawca nabył tę nieruchomość w 2003 roku, to pięcioletni okres, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 w zw. z art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, liczony od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości przez spadkodawcę (Pani ojca) - niewątpliwie upłynął.

Wobec tego – od tej części nieruchomości, którą nabyła Pani w spadku – nie będzie Pani zobowiązana do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych.

Zatem należy zgodzić się z Pani stanowiskiem, że: „W odniesieniu do udziału w wysokości 1/6 nabytego przez Wnioskodawczynię w drodze dziedziczenia, potencjalnie znajduje zastosowanie zwolnienie z opodatkowania na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym udział w wysokości 1/6 nie będzie podlegać opodatkowaniu”.

W tej kwestii Pani stanowisko jest prawidłowe.

Nabycie w dziale spadku

W świetle art. 1035 Kodeksu cywilnego:

Zgodnie z art. 1037 § 1 Kodeksu cywilnego:

Z instytucją działu spadku mamy do czynienia w sytuacji, w której spadek przypada kilku spadkobiercom. W wyniku działu spadku prawa majątkowe objęte spadkiem przyznane poszczególnym spadkobiercom, przechodzą na nich, ustaje więc wspólność majątku spadkowego. Umowa o dział spadku lub prawomocne orzeczenie sądowe o dziale spadku stanowią tytuł własności rzeczy, które w dziale przypadły poszczególnym spadkobiercom.

Tak więc na skutek działu spadku następuje konkretyzacja składników masy spadkowej przypadających poszczególnym spadkobiercom. Jeżeli zatem wartość nieruchomości lub prawa (udziałów w nieruchomości lub prawie) nabytych w wyniku działu jest zgodna z udziałem posiadanym przed działem spadku – nie następuje nabycie, ponieważ w ten sposób nie ulega powiększeniu zarówno zakres dotychczasowego władztwa tej osoby nad nieruchomością lub prawem jak i stan jej majątku osobistego.

Dział spadku, w wyniku którego udział w nieruchomości lub prawie nie zwiększył się, zmienia wyłącznie charakter własności. Jednakże nabycie nieruchomości lub prawa w drodze działu spadku (nawet jeżeli dział spadku dokonano bez spłat lub dopłat) w części przekraczającej udział spadkowy stanowi w myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nabycie nieruchomości lub prawa w tym udziale, który przekracza udział nabyty w spadku. Wszelkie przypadki, gdy udział danej osoby ulega powiększeniu, traktowany być musi w kategorii nabycia, gdyż w ten sposób ulega powiększeniu zakres dotychczasowego władztwa tej osoby nad nieruchomością lub prawem. Bezsprzeczne jest, że udziały, jakie otrzymuje spadkobierca powyżej swojego udziału (jeżeli nabywa majątek w dziale spadku o wartości większej od swojego udziału w spadku) były własnością pozostałych spadkobierców. Spadkobierca nie miał do nich żadnych praw aż do momentu działu spadku.

Zgodnie z teorią prawa rzeczowego, przyznanie danej osobie na wyłączną własność rzeczy w wyniku działu spadku jest nabyciem tych rzeczy. Jednakże, co wynika z analizy orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego nabyciem w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie jest przyznanie rzeczy na wyłączną własność jednemu ze współwłaścicieli w wyniku działu spadku, ale tylko wówczas jeśli:

• podział taki jest ekwiwalentny w naturze i nie towarzyszą mu spłaty i dopłaty lub
• jeżeli wartość otrzymanej przez daną osobę rzeczy w wyniku podziału tego majątku, mieści się w udziale, jaki przysługiwał jej w majątku wspólnym (rzeczy wspólnej).

Jeżeli spełnione są wymienione wyżej warunki, dział spadku nie może być rozpatrywany w kategoriach nabycia. W takiej sytuacji za datę nabycia nieruchomości uznać należy datę pierwotnego nabycia udziału w nieruchomości. Jeżeli jednak na skutek dokonanego podziału przysługujący danej osobie udział ulega powiększeniu wówczas czynność ta skutkuje nabyciem ponad dotychczas posiadany udział. Podkreślić należy, że w każdej sytuacji, kiedy w wyniku działu spadku jeden z dotychczasowych współwłaścicieli został zobowiązany do spłaty, mamy do czynienia z nieekwiwalentnym podziałem, a po stronie osoby zobowiązanej do spłaty następuje nabycie majątku przekraczające pierwotnie posiadany przez nią udział we współwłasności.

Stosownie do art. 10 ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Pani skutki podatkowe z tytułu nabycia udziału w nieruchomości w drodze działu spadku

Z przedstawionych przez Panią informacji wynika, że jedna z nieruchomości położonych w Polsce, wchodzących w skład masy spadkowej, w wyniku zniesienia współwłasności została przyznana innemu spadkobiercy. W konsekwencji nie dysponuje Pani pełnymi danymi pozwalającymi na jednoznaczne ustalenie wartości wszystkich składników majątkowych objętych spadkiem oraz ich wzajemnych proporcji na moment dokonania działu spadku i zniesienia współwłasności. Mając powyższe na uwadze, nie można jednoznacznie ustalić, czy w wyniku działu spadku/zniesienia współwłasności otrzymała Pani majątek o wartości przekraczającej wartość udziału nabytego uprzednio w drodze spadku, niemniej z uwagi na okoliczność, iż część składników majątkowych została przyznana innemu spadkobiercy, wydaje się, że wartość majątku otrzymanego przez Panią mogła przekroczyć wartość udziału nabytego przez nią w drodze spadku.

Skoro doszło do przysporzenia w Pani majątku ponad udział w nieruchomości posiadany przez Panią przed dokonaniem zniesienia współwłasności, to doszło do nowego nabycia.

Zatem 2025 r. jest dla Pani datą nabycia w odniesieniu do pozostałego udziału w nieruchomości nabytego poprzez zniesienie współwłasności w ramach działu spadku.

Wobec tego należy zgodzić się z Pani stanowiskiem, że: „Odmiennie natomiast należy ocenić część udziału nabytą w wyniku zniesienia współwłasności, która jako nabyta w 2025 r. co do zasady podlega opodatkowaniu przy jej zbyciu w tym samym roku, o ile czynność ta skutkowała przysporzeniem majątkowym przekraczającym pierwotny udział spadkowy”.

W tej kwestii Pani stanowisko jest prawidłowe.

W myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie do treści art. 30e ust. 4 ww. ustawy:

Z kolei, jak stanowi art. 30e ust. 5 ww. ustawy:

W świetle art. 30e ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie zaś do art. 30e ust. 9 tej ustawy:

Aby podatnicy objęci nieograniczonym obowiązkiem podatkowym w Polsce mogli skorzystać z zaliczenia podatku zapłaconego za granicą na poczet podatku w Polsce, muszą zostać spełnione następujące warunki:

1.  podatnik osiąga dochód za granicą,

2.  umowa międzynarodowa zawarta między Polską a państwem źródła nie zwalnia dochodu uzyskanego za granicą z opodatkowania w Polsce;

3.  podatek został faktycznie zapłacony w państwie źródła (za granicą),

4.  umowa międzynarodowa, nie stanowi inaczej.

W celu uniknięcia dwukrotnego opodatkowania tego samego dochodu należy zastosować przewidzianą w umowie polsko-austriackiej metodę unikania podwójnego opodatkowania.

W tym miejscu wskazuję, że postanowienia umowy polsko-austriackiej zostały zmodyfikowane przez Konwencję MLI.

Na mocy postanowień Konwencji MLI – art. 24 ust. 1 pkt a) umowy polsko-austriackiej został zastąpiony przez art. 5 ust. 6 Konwencji MLI, który stanowi:

Konwencja MLI weszła w życie w stosunkach polsko-austriackich od 1 lipca 2018 r. i zmieniła metodę unikania podwójnego opodatkowania z metody zwolnienia (wyłączenia z progresją) na metodę zaliczenia proporcjonalnego.

Mając na uwadze powyższe, przychód osiągnięty przez Panią z odpłatnego zbycia udziału nieruchomości w części nabytej w ramach działu spadku podlega opodatkowaniu w Polsce z zastosowaniem metody proporcjonalnego odliczenia.

W tej kwestii Pani stanowisko jest prawidłowe.

Odliczenie podatku

Odnosząc się natomiast wprost do Pani pytania dotyczącego możliwości odliczenia w zeznaniu PIT-39 za 2025 r. podatku zapłaconego w Austrii z tytułu sprzedaży nieruchomości położonej w Austrii, w sytuacji gdy zapłata tego podatku nastąpiła w 2026 r., lecz przed terminem złożenia zeznania i zapłaty podatku w Polsce wskazuję, że rozliczenie dochodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości położonej w Austrii zgodnie z metodą proporcjonalnego odliczenia oznacza obowiązek złożenia w Polsce zeznania podatkowego PIT-39 wraz z załącznikiem PIT/ZG.

Formularz PIT/ZG to załącznik przeznaczony dla polskich rezydentów podatkowych, którzy w danym roku uzyskiwali dochody lub przychody za granicą. Służy on wykazaniu zagranicznych zarobków oraz podatków zapłaconych w innym państwie.

Jak wskazuje nazwa tego formularza – jest to „Informacja o wysokości dochodów/przychodów z zagranicy i zapłaconym podatku”.

W myśl art. 45 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Na podstawie art. 45 ust. 1a pkt 3 ww. ustawy:

Z powyższego wynika, że podatek zapłacony za granicą rozlicza się w Polsce w terminie składania zeznania rocznego (tj. od 15 lutego do 30 kwietnia).

Podatnik, który osiąga dochód z odpłatnego zbycia nieruchomości na terytorium Austrii, jest zobowiązany do wykazania go w zeznaniu rocznym, a od podatku dochodowego obliczonego według stawki 19% ma prawo odliczyć podatek zapłacony za granicą. Odliczenie to możliwe jest tylko do wysokości podatku należnego w Polsce.

Reasumując, w związku ze sprzedażą w 2025 r. udziału w nieruchomości w Austrii przed upływem 5 lat licząc od końca roku, w którym nastąpiło jego nabycie, ma Pani w Polsce obowiązek złożenia zeznania PIT-39 wraz z załącznikiem PIT/ZG za 2025 r. i rozliczenia dochodu uzyskanego z tytułu tej sprzedaży. W zeznaniu tym ma Pani prawo uwzględnić faktycznie zapłacony podatek w Austrii z tytułu tej sprzedaży, który zapłaciła Pani przed złożeniem zeznania i zapłatą podatku w Polsce.

W tej kwestii Pani stanowisko również jest prawidłowe.

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 622). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego.

Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA).

Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego.

Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.