0114-KDIP3-2.4011.321.2026.4.JK3

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

10 marca 2026 r. wpłynął Pani wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełniła go Pani pismem z 4 marca 2026 r., pismem z 3 maja 2026 r. oraz pismem z 21 maja 2026 r. – w odpowiedzi na wezwanie. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Posiada Pani orzeczenie o niepełnosprawności w stopniu umiarkowanym wydane w sierpniu 2023 r. (symbole 05-R - upośledzenie narządu ruchu oraz 03-L - zaburzenia głosu, mowy i słuchu). Niepełnosprawność jest następstwem przebytego nowotworu żuchwy (szkliwiak żuchwy okolicy 36- 38, DI 6.5). W toku leczenia onkologicznego u Pani przeprowadzono radykalną resekcję trzonu żuchwy na odcinku od lewego kąta żuchwy do okolicy siekaczy strony lewej z jednoczesną rekonstrukcją ubytku płatem kostno-mięśniowym z talerza kości biodrowej z zespoleniem mikronaczyniowym. Cierpi Pani także na schorzenia barku prawego (zwapnienie ścięgien, zespół czepca ścięgnisto-mięśniowego), które stanowiły podstawę orzeczenia o niepełnosprawności (symbol 05R).

Obecnie realizuje Pani proces wieloetapowej rehabilitacji leczniczej, mającej na celu przywrócenie utraconych funkcji mowy i żucia (03-L) oraz sprawności narządu ruchu (05-R). W ramach tego procesu poniosła już Pani wydatki z własnych środków (pkt 1 i 2) oraz poniesie je Pani w przyszłości (pkt 3):

Pkt 1. (stan faktyczny)

Wyciski i skan 3D - niezbędne do przygotowania indywidualnego szablonu chirurgicznego pod wprowadzenie implantów zębowych.

W celu przygotowania indywidualnego szablonu chirurgicznego (refundowanego przez NFZ), niezbędne było dostarczenie precyzyjnych danych anatomicznych Pani w formie cyfrowego skanu 3D oraz wycisków fizycznych. Procedura ta, ze względu na stopień skomplikowania po resekcji nowotworowej (DI 6.5), wymagała użycia specjalistycznego sprzętu diagnostycznego, którego nie posiadał szpital, co wymusiło usługę w zewnętrznym gabinecie. We własnym zakresie i z własnych środków sfinansowała Pani te etapy przygotowawcze, co zostało udokumentowane fakturą. Bez tych danych technicznych wykonanie i dopasowanie szablonu chirurgicznego do zrekonstruowanej żuchwy byłoby niemożliwe.

Pkt 2. (stan faktyczny)

Zabieg podania osocza bogatopłytkowego (PRP) wykonany w ramach zaleconej przez lekarza ortopedę kompleksowej (połączonej z fizjoterapią) rehabilitacji ruchowej, mającej na celu przywrócenie ruchomości kończyny i uniknięcie Pani trwałego inwalidztwa (zgodnie z symbolem 05-R).

Poniosła Pani wydatek udokumentowany przez przychodnię fakturą z pozycją „osocze”, przy czym nazwa ta nie oznacza zakupu produktu leczniczego (leku), lecz opłatę za zabieg rehabilitacji leczniczej (biologiczną rekonstrukcję tkanek). Fakt podania osocza został odnotowany przez lekarza zlecającego i wykonującego zabieg w Pani dokumentacji medycznej z adnotacją „podanie PRP do przestrzeni podbarkowej prawej".

Pkt 3. (zdarzenie przyszłe)

Zakup i osadzenie dwóch koron zębowych na implantach - jest to końcowy etap technicznej rekonstrukcji narządu żucia po usunięciu nowotworu żuchwy. Korony te stanowią protezę częściową organu, niezbędną do przywrócenia sprawności mowy i odżywiania.

W ramach kolejnego etapu rehabilitacji po resekcji żuchwy (szkliwiak, DI 6.5), planuje Pani zakup i osadzenie dwóch koron zębowych na wszczepionych wcześniej implantach. Wydatek ten jest niezbędny do przywrócenia utraconej w wyniku nowotworu funkcji żucia oraz poprawy artykulacji mowy (niepełnosprawność 03-L). Korony te stanowią integralną część protezy stałej, zastępującej utracony organ. Wydatek zostanie sfinansowany w całości z Pani własnych środków.

Uzupełnienie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Zapytania odnoszące się do stanu faktycznego (wydatki poniesione na wykonanie wycisku i skanu oraz zakup i podanie osocza bogatopłytkowego) dotyczą roku podatkowego 2025, a zapytanie o zdarzenie przyszłe (zakup i osadzenie koron zębowych na implantach) dotyczy roku podatkowego 2026.

Orzeczenie o niepełnosprawności zostało wydane przez Miejski Zespół do Spraw Orzekania o Niepełnosprawności w (...). Ww. Orzeczenie zostało wydane do 31 sierpnia 2027 roku. W orzeczeniu widnieje zapis: „IV. Niepełnosprawność istnieje od – nie da się ustalić. V. Ustalony stopień niepełnosprawności datuje się od – 14 lipca 2023 r.”.

Wydatki związane z procesem leczenia poniosła Pani 12 listopada 2025 r. (wyciski/skan pod szablon chirurgiczny) oraz 1 grudnia 2025 r. (osocze).

Usługi stomatologiczne, będące przedmiotem wniosku, są zabiegami leczniczo-rehabilitacyjnymi, obejmującymi zorganizowany zestaw działań, mający na celu kompleksowe usprawnienie Pani po chorobie onkologicznej oraz powrót w maksymalnym możliwym stopniu do pełnej sprawności fizycznej i psychicznej. Zestaw tych działań po wykonaniu częściowej resekcji żuchwy po stronie lewej wraz z rekonstrukcją płatem złożonym kostno-mięśniowym z talerza kości biodrowej z powodu szkliwiaka standardowo obejmuje w dalszej kolejności implantację wszczepów oraz osadzenie koron zębowych na implantach. U Pani zestaw tych działań został rozszerzony o dodatkowe, niezbędne zabiegi, tj. plastykę części zębodołowej żuchwy oraz plastykę tkanek miękkich z przeszczepem FGG z podniebienia.

Wszystkie ww. zabiegi zostały zlecone przez lekarza specjalistę chirurgii szczękowo-twarzowej. Potwierdzenie konieczności wykonania tych zabiegów znajduje się w Pani dokumentacji medycznej, którą stanowią historia zdrowia i choroby w Poradni Chirurgii Szczękowo- Twarzowej w (…) oraz karty informacyjne leczenia szpitalnego w Klinice Chirurgii Szczękowo-Twarzowej (…) w (…).

W dokumentach tych widnieją m.in. zapisy o treści: „Pacjentka wstępnie zakwalifikowana do implantacji ok.36-37” (Poradnia, (…) r.); „Pacjentka w trakcie przygotowania do zabiegu chirurgicznego i implantacji” (Poradnia, (…) r.); „Zalecenia: skierowanie na CBCT i wyciski jamy ustnej celem przygotowania do leczenia implantologicznego” (Poradnia, (…) r.); „Rozpoznanie: stan po częściowej resekcji żuchwy str. lewej wraz z rekonstrukcją płatem złożonym kostno-mięśniowym z talerza kości biodrowej z powodu szkliwiaka. Brak skrzydłowy w obrębie zrekonstruowanej części zębodołowej żuchwy. […] Zastosowane leczenie: dnia 9 lutego 2026 r. […] za pomocą systemu implantologicznego z wykorzystaniem indywidualnego szablonu wykonano implantację dwóch wszczepów odpowiedniego w pozycji zęba 35 oraz w pozycji zęba 36. Na pogrążone implanty założono śruby gojące.” (karta leczenia szpitalnego, II.2026 r.).

Dokumenty potwierdzające poniesienie kosztów wydatków to faktury imienne, zawierające dane kupującego i sprzedającego, przedmiot i koszty do zapłaty.

Wydatki związane z procesem odtworzenia zębów po operacji onkologicznej oraz wydatki za zabieg podania osocza bogatopłytkowego nie zostały i nie zostaną sfinansowane ani dofinansowane ze środków zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych, zakładowego funduszu aktywności, PFRON lub ze środków NFZ, zakładowego funduszu świadczeń socjalnych ani nie zostaną zwrócone Pani w żadnej innej formie.

Nie prowadzi Pani pozarolniczej działalności gospodarczej. W okresie będącym przedmiotem zapytania uzyskała Pani dochody z tytułu umowy o pracę opodatkowane na zasadach ogólnych.

Na fakturze dotyczącej wycisków i skanu 3D widnieją następujące dane:

·      numer faktury,

·      miejsce wystawienia,

·      data wykonania usługi,

·      data wystawienia,

·      termin/forma płatności,

·      dane Sprzedawcy: pełna nazwa placówki medycznej, pełny adres, numer NIP, nazwa banku, numer konta, numer rejestrowy BDO,

·      dane Nabywcy: imię i nazwisko Wnioskodawcy, pełny adres,

·      nazwa towaru/usługi: „Wyciski / skan pod szablon chirurgiczny”,

·      miara: szt.

·      ilość: 1,000,

·      cena: 300,

·      wartość: 300,00,

·      razem: 300,00.

·      do zapłaty łącznie: 300,00 złotych (trzysta i 00/100 zł),

·      wpłacono: 300,00 zł,

·      do zapłaty pozostało: 0,00 zł.

Faktura dotyczy wykonania usługi medycznej (zabiegu diagnostycznego), a nie zakupu wyrobów medycznych. Pobranie wycisku i wykonanie skanu to zebranie danych technicznych (w tym przypadku indywidualnych danych anatomicznych), służących jako baza do stworzenia wyrobu medycznego – fizycznego przedmiotu, jakim jest szablon chirurgiczny zrefundowany przez Narodowy Fundusz Zdrowia. We Wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej w sekcji G, pkt. 1. Napisała Pani wyraźnie – cyt. „W celu przygotowania indywidualnego szablonu chirurgicznego (refundowanego przez NFZ), niezbędne było dostarczenie precyzyjnych danych anatomicznych Wnioskodawcy w formie cyfrowego skanu 3D oraz wycisków fizycznych.” i dalej w tym samym punkcie nazwała Pani te czynności „usługą”. Faktura nie dotyczy zakupu wyrobów medycznych.

Na fakturze nie wyodrębniono osobnych kwot (oddzielnych pozycji), widnieje tylko jedna kwota za wykonanie usługi medycznej.

Na fakturze dotyczącej zabiegu podania osocza bogatopłytkowego widnieją następujące dane:

·      numer faktury,

·      dane Sprzedawcy: pełna nazwa placówki medycznej, pełny adres, numer NIP,

·      dane Nabywcy: imię i nazwisko Wnioskodawcy, PESEL, pełny adres,

·      miejsce wystawienia,

·      data wystawienia,

·      termin płatności,

·      forma płatności,

·      data zakończenia dostawy/usług,

·      nr konta bankowego Sprzedawcy,

·      towar/usługa: „Osocze”,

·      ilość: 1,00,

·      cena jednostkowa: 1 200,00,

·      wartość towaru (usług): 1 200,00,

·      razem słownie: jeden tysiąc dwieście i 0/100 PLN,

·      razem w PLN: 1 200,00,

·      zapłacono: 1 200,00,

·      do zapłaty: 0,00,

·      waluta: PLN.

Faktura dotyczy wydatku poniesionego na wykonanie zabiegu leczniczo-rehabilitacyjnego, opisywanego na fakturach przez wykonującą go placówkę medyczną jednym słowem „Osocze” (wynika to z wewnętrznych ustaleń/procedur placówki – taką otrzymała Pani odpowiedź w placówce). Data wystawienia faktury i nazwa usługi korelują z zapisem w Pani Karcie Zdrowia i Choroby, w której pod tą samą datą widnieje zapis lekarza „Podanie PRP do przestrzeni podbarkowej prawej” oraz informacją o zleconej rehabilitacji ruchowej – pisała Pani o tym w sekcji G, pkt. 2. Wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. Zabieg podania osocza bogatopłytkowego (PRP) do przestrzeni podbarkowej spełnia kryteria zabiegi leczniczo-rehabilitacyjnego, ponieważ inicjuje procesy naprawcze, regeneruje uszkodzone ścięgna, wygasza stan zapalny, służy ułatwieniu wykonywania czynności życiowych i zmniejszeniu skutków niepełnosprawności.

       Poniesienie wydatków na zakup i osadzenie dwóch koron zębowych na implantach jest zdarzeniem przyszłym (co zaznaczyła Pani w sekcji G, pkt. 3. Wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej), czyli nastąpi w przyszłości i – w związku z tym faktem – nie może Pani odpowiedzieć, jakie dane widnieją na fakturze dotyczącej tego zdarzenia, ponieważ nie posiada Pani jeszcze takiej faktury. Zapewne będą na niej widniały standardowe informacje, tj.: numer faktury, data wykonania usługi, data wystawienia, termin/forma płatności, pełne dane sprzedawcy (będzie to ta sama placówka medyczna, w której wykonywała Pani wyciski i skany pod szablon chirurgiczny), pełne dane nabywcy (czyli Pani), nazwa towaru/usługi, kwota do zapłaty. Na podstawie informacji udzielonych Pani przez placówkę medyczną, w której zamierza Pani wykonać ww. zabieg, może również Pani dodać, że: na fakturze będzie widniała jedna pozycja, nazwą wskazująca na wykonanie kompleksowej usługi, czyli zabiegu leczniczo-rehabilitacyjnego. Wynika to z faktu, iż wykonanie koron i ich osadzenie to działania integralne – nie praktykuje się sprzedaży pacjentowi samych koron zębowych przez jedną placówkę do osadzenia ich przez inną placówkę, a nazywając zabieg nie wymienia się wszystkich jego kolejnych składowych etapów, a zazwyczaj podaje się jego ogólniejszą, nadrzędną nazwę (logicznym jest, że do osadzenia koron potrzebne będzie ich przygotowanie), nazwa usługi zwyczajowo wpisywana przez placówkę w przypadkach takich, jak Pani, brzmi „osadzenie protezy stałej/koron na implantach – indywidualny zabieg leczniczo-rehabilitacyjny po operacji onkologicznej”.

Pytania

Pytanie do Pkt 1 (stan faktyczny):

1.  Czy wydatki poniesione na wykonanie wycisków oraz skanu 3D, będących technologicznym wymogiem przygotowania indywidualnego szablonu do osadzenia implantów zębowych po przebytym nowotworze i rekonstrukcji żuchwy (DI 6.5), podlegają odliczeniu w ramach ulgi rehabilitacyjnej jako zakup osprzętu i narzędzi technicznych niezbędnych w rehabilitacji (art. 26 ust. 7a pkt 3 ustawy o PIT)?

Pytanie do Pkt 2 (stan faktyczny):

2.  Czy poniesiony wydatek na zabieg podania osocza bogatopłytkowego w celu regeneracji ścięgien barku i poprawy jego funkcji (schorzenie wskazane w orzeczeniu o niepełnosprawności o symbolu 05-R) podlega odliczeniu jako wydatek na zabiegi rehabilitacyjne (art. 26 ust. 7a pkt 6 ustawy o PIT)?

Pytanie do Pkt 3 (zdarzenie przyszłe):

3.  Czy wydatki na zakup i osadzenie dwóch korony zębowych na implantach, stanowiących niezbędną protezę częściową organu utraconego w wyniku resekcji nowotworowej (03-L), podlegają odliczeniu jako zakup indywidualnego sprzętu technicznego niezbędnego w rehabilitacji (art. 26 ust. 7a pkt 3 ustawy o PIT)?

Pani stanowisko w sprawie

W Pani ocenie, wszystkie wymienione wydatki (wyciski/skan, osocze, korony) podlegają odliczeniu w ramach ulgi rehabilitacyjnej na podstawie art. 26 ust. 7a pkt 3 oraz pkt 6 ustawy o PIT, gdyż służą przywróceniu sprawności ograniczonej przez choroby (onkologiczną i stawu barkowego), stanowią niezbędne elementy procesu rehabilitacji leczniczej po operacji onkologicznej i są związane z posiadanym orzeczeniem.

Ad. Pkt 1.

Wyciski i skan cyfrowy stanowią „indywidualny sprzęt i narzędzia techniczne” niezbędne do technicznej rekonstrukcji narządu mowy i żucia po resekcji nowotworu.

Wskazuje Pani, że choć sam szablon chirurgiczny został sfinansowany w ramach świadczeń NFZ, to koszty niezbędnych prac przygotowawczych w postaci specjalistycznych wycisków oraz skanu 3D pod ten szablon - zostały poniesione w całości z Pani środków prywatnych, ponieważ szpital nie zapewniał możliwości wykonania tych pomiarów w ramach NFZ. Prace te są nierozerwalnie związane z procesem rehabilitacji leczniczej (rekonstrukcji żuchwy i uzębienia) i stanowią koszt nabycia danych technicznych niezbędnych do wykonania indywidualnego oprzyrządowania, w pełni dopasowanego do parametrów anatomicznych zrekonstruowanej Pani żuchwy. Zgodnie z art. 26 ust. 7a pkt 3 ustawy o PIT, odliczeniu podlegają wydatki w części niepowierzonej ze środków publicznych, co w niniejszej sprawie dotyczy właśnie kosztów wycisków i skanowania.

Ad. Pkt 2.

Zabieg podania osocza to metoda biologicznej regeneracji tkanek zalecona przez lekarza w celu przywrócenia sprawności barku. Jako zabieg usprawniający uszkodzony narząd wskazany w orzeczeniu, mieści się w katalogu wydatków na rehabilitację leczniczą narządu ruchu (05-R).

W ocenie Wnioskodawcy, koszt podania osocza stanowi wydatek na rehabilitację leczniczą, o której mowa w art. 26 ust. 7a pkt 6 ustawy o PIT. Choć usługa ta jest wykonywana przez lekarza, jej bezpośrednim celem jest przywrócenie sprawności narządu ruchu wskazanego w orzeczeniu (05-R). Wydatki na zabiegi rehabilitacyjne, usprawniające uszkodzony narząd, podlegają odliczeniu w pełnej wysokości faktycznie poniesionej.

Ad. Pkt 3.

Korony zębowe na implantach - w Pani przypadku korony nie pełnią funkcji stomatologii estetycznej, lecz są protezą częściową organu utraconego w wyniku resekcji nowotworu (DI 6.5). Stanowią one „indywidualny sprzęt i narzędzia techniczne” niezbędne do przywrócenia podstawowych czynności życiowych, takich jak żucie i mowa (03-L). Zgodnie z orzecznictwem (np. wyrok NSA Il FSK 1 165/12), wydatki na protezy i elementy uzupełniające uzębienie po chorobach narządu żucia podlegają odliczeniu, o ile służą rehabilitacji i ułatwiają czynności życiowe (a tak jest w Pani przypadku).

Podsumowując: wszystkie te wydatki służą przywróceniu sprawności organizmu ograniczonej przez chorobę onkologiczną i są bezpośrednio związane z posiadanym orzeczeniem o niepełnosprawności. Zostały sfinansowane z Pani własnych środków i są udokumentowane fakturami, co spełnia wymogi ustawowe do skorzystania z odliczenia.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 26 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2026 r. poz. 592):

Rodzaje wydatków na cele rehabilitacyjne uprawniające do odliczeń od dochodu przed opodatkowaniem zawiera art. 26 ust. 7a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zaś zasady i warunki dokonywania tych odliczeń określone zostały w ust. 7 i 7b-7g tego artykułu.

Stosownie do art. 26 ust. 7a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie do art. 26 ust. 7b ww. ustawy:

W przypadku gdy wydatki były częściowo sfinansowane (dofinansowane) z tych funduszy (środków), odliczeniu podlega różnica pomiędzy poniesionymi wydatkami a kwotą sfinansowaną (dofinansowaną) z tych funduszy (środków) lub zwróconą w jakiejkolwiek formie.

Według art. 26 ust. 7 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Na podstawie art. 26 ust. 7d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ponadto należy wskazać, że zgodnie z art. 26 ust. 7e ww. ustawy:

Stosownie do art. 26 ust. 7f ww. ustawy:

Zauważyć należy, że odliczeniu od dochodu podlegają co do zasady wydatki poniesione od daty uzyskania orzeczenia o niepełnosprawności, chyba że w orzeczeniu tym wskazano, że niepełnosprawność datowana jest wcześniej niż data wydania orzeczenia. W takiej sytuacji podatnik może odliczyć wydatki poniesione po dniu wskazanym w orzeczeniu jako data ustalenia niepełnosprawności.

Zgodnie z art. 26 ust. 13a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W pierwszej kolejności wskazuję, że warunkiem odliczenia wydatków na cele rehabilitacyjne, stosownie do treści art. 26 ust. 7d analizowanej ustawy jest posiadanie przez osobę, której dotyczy wydatek: orzeczenia o zakwalifikowaniu przez organy orzekające do jednego z trzech stopni niepełnosprawności, określonych w odrębnych przepisach, lub decyzji przyznającej rentę z tytułu całkowitej lub częściowej niezdolności do pracy, rentę szkoleniową albo rentę socjalną, albo orzeczenia o niepełnosprawności osoby, która nie ukończyła 16 roku życia, wydanego na podstawie odrębnych przepisów.

Katalog ulg wymienionych w art. 26 ust. 7a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest katalogiem zamkniętym, co oznacza, że odliczeniu podlegają jedynie wydatki enumeratywnie w nim wymienione. Rozszerzająca interpretacja przepisu art. 26 ust. 7a ww. ustawy jest niedozwolona. Zgodnie bowiem z zasadą przyjętą w orzecznictwie sądów administracyjnych, jak i w doktrynie prawa podatkowego, ulgi podatkowe są wyjątkiem od zasady równości i powszechności opodatkowania. Tak więc przepisy regulujące prawo do ulgi winny być interpretowane ściśle; niedopuszczalna jest ich interpretacja rozszerzająca.

Z informacji przedstawionych przez Panią wynika, że chciałaby Pani skorzystać z ulgi rehabilitacyjnej w odniesieniu do wydatków poniesionych na wykonanie wycisków 3D, na zabieg podania osocza bogatopłytkowego oraz na zakup i osadzenie dwóch koron zębowych na implantach.

Powzięła Pani wątpliwość, czy wymienione wydatki mogą podlegać odliczeniu w ramach ulgi rehabilitacyjnej.

Odnosząc się do możliwości odliczenia przez Panią w ramach ulgi rehabilitacyjnej wydatków poniesionych na wykonanie wycisków 3D oraz na zakup i osadzenie dwóch koron zębowych na implantach wskazuję, że do wydatków wymienionych w art. 26 ust. 7a pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawodawca zaliczył wydatki poniesione na zakup, naprawę lub najem indywidualnego sprzętu, urządzeń i narzędzi niezbędnych w rehabilitacji oraz ułatwiających wykonywanie czynności życiowych, stosownie do potrzeb wynikających z niepełnosprawności, oraz wyposażenia umożliwiającego ich używanie zgodnie z przewidzianym zastosowaniem, z wyjątkiem sprzętu gospodarstwa domowego.

Zatem możliwość odliczenia w ramach ulgi rehabilitacyjnej wydatków poniesionych na wykonanie wycisków 3D oraz na zakup i osadzenie dwóch koron zębowych na implantach, należy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym ocenić poprzez analizę zacytowanego wyżej art. 26 ust. 7a pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z przepisu tego wynika, że podatnik w ramach ulgi rehabilitacyjnej może odliczyć od dochodu wyłącznie wydatki na zakup sprzętu, urządzeń indywidualnego przeznaczenia, niezbędnego w rehabilitacji oraz ułatwiającego wykonywanie czynności życiowych stosownie do potrzeb wynikających z niepełnosprawności.

Określenie „indywidualny sprzęt, urządzenia i narzędzia techniczne niezbędne w rehabilitacji” oznacza, że można zaliczyć do nich tylko i wyłącznie sprzęt, urządzenia i narzędzia techniczne, mające cechy sprzętu, urządzeń czy narzędzi o charakterze szczególnym (niestandardowym), konieczne w rehabilitacji osoby niepełnosprawnej i ułatwiające tej osobie wykonywanie czynności życiowych, których utrudnienie wykonania wynika z niepełnosprawności. Oznacza to, że aby wydatki na zakup sprzętu rehabilitacyjnego, urządzenia czy narzędzi technicznych podlegały odliczeniu w ramach ulgi rehabilitacyjnej, muszą one posiadać właściwości leczniczo-rehabilitacyjne.

Jednocześnie podkreślenia wymaga, że powołany art. 26 ust. 7a pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie wskazuje, że potrzeby wynikające z niepełnosprawności mają wynikać wprost z orzeczenia o zakwalifikowaniu przez organy orzekające do jednego z trzech stopni niepełnosprawności. Związek pomiędzy nabyciem usług stomatologicznych i protetycznych a niepełnosprawnością podatnik powinien wykazać w taki sposób, aby organy podatkowe mogły uznać, że ww. wydatki są niezbędne w rehabilitacji oraz, że ułatwiają wykonywanie czynności życiowych stosownie do potrzeb wynikających z niepełnosprawności, jak również, że pomiędzy rodzajem nabytego przedmiotu a rodzajem niepełnosprawności podatnika istnieje ścisły związek, np. okazując się zaświadczeniem lekarskim wystawionym przez lekarza specjalistę stosownie do stanu zdrowia osoby niepełnosprawnej i potrzeb indywidualnej rehabilitacji.

W świetle przytoczonych powyżej uregulowań prawnych należy zauważyć, iż niewątpliwie wskazane przez Panią wydatki poniesione na wykonanie wycisków 3D oraz na zakup i osadzenie dwóch koron zębowych na implantach, ułatwiają/będą ułatwiały wykonywanie podstawowych czynności życiowych i mają indywidualny charakter. Wskazała Pani, że istnieje ścisły związek pomiędzy poniesionymi wydatkami, a Pani niepełnosprawnością. Wszystkie zabiegi zostały zlecone przez lekarza specjalistę chirurgii szczękowo-twarzowej. Posiada Pani dokumentację medyczną, którą stanowią historia zdrowia i choroby w Poradni Chirurgii Szczękowo- Twarzowej w (…) oraz karty informacyjne leczenia szpitalnego w Klinice Chirurgii Szczękowo-Twarzowej (…) w (…).

W opisanym przez Panią stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym wskazała Pani, że Pani niepełnosprawność jest następstwem przebytego nowotworu żuchwy (szkliwiak żuchwy okolicy 36- 38, DI 6.5). W toku leczenia onkologicznego u Pani przeprowadzono radykalną resekcję trzonu żuchwy na odcinku od lewego kąta żuchwy do okolicy siekaczy strony lewej z jednoczesną rekonstrukcją ubytku płatem kostno-mięśniowym z talerza kości biodrowej z zespoleniem mikronaczyniowym. Przeprowadzona zostanie u Pani rekonstrukcja stomatologiczna.

Obecnie realizuje Pani proces wieloetapowej rehabilitacji leczniczej, mającej na celu przywrócenie utraconych funkcji mowy i żucia (03-L). W ramach tego procesu poniosła już Pani wydatki z własnych środków oraz poniesie je Pani w przyszłości.

We wniosku i uzupełnieniu wskazała Pani, że posiada Pani fakturę dotyczącą wykonania skanu i wycisku 3D. Wyciski i skan 3D - niezbędne do przygotowania indywidualnego szablonu chirurgicznego pod wprowadzenie implantów zębowych. Wykonanie wycisków i skanu 3D było pierwszym etapem do wykonania rekonstrukcji szczęki.

W celu przygotowania indywidualnego szablonu chirurgicznego (refundowanego przez NFZ), niezbędne było dostarczenie precyzyjnych danych anatomicznych Pani w formie cyfrowego skanu 3D oraz wycisków fizycznych. We własnym zakresie i z własnych środków sfinansowała Pani te etapy przygotowawcze, co zostało udokumentowane fakturą. Bez tych danych technicznych wykonanie i dopasowanie szablonu chirurgicznego do zrekonstruowanej żuchwy byłoby niemożliwe.

Ponadto, poniesie Pani w przyszłości, tj. zakup i osadzenie dwóch koron zębowych na implantach - jest to końcowy etap technicznej rekonstrukcji narządu żucia po usunięciu nowotworu żuchwy. Korony te stanowią protezę częściową organu, niezbędną do przywrócenia sprawności mowy i odżywiania. W ramach kolejnego etapu rehabilitacji po resekcji żuchwy (szkliwiak, DI 6.5), planuje Pani zakup i osadzenie dwóch koron zębowych na wszczepionych wcześniej implantach. Wydatek ten jest niezbędny do przywrócenia utraconej w wyniku nowotworu funkcji żucia oraz poprawy artykulacji mowy (niepełnosprawność 03-L). Korony te stanowią integralną część protezy stałej, zastępującej utracony organ. Wydatek zostanie sfinansowany w całości z Pani własnych środków. Na fakturze będzie następujący zapis: „osadzenie protezy stałej/koron na implantach – indywidualny zabieg leczniczo-rehabilitacyjny po operacji onkologicznej”.

Zatem, poniesiony przez Panią wydatek na opłacenie zakupu wycisków i skanu 3D oraz wydatki jakie Pani poniesie na zakup i osadzenie implantów może Pani zakwalifikować do wydatków wymienionych w art. 26 ust. 7a pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. do wydatków na zakup, naprawę lub najem indywidualnego sprzętu, urządzeń i narzędzi niezbędnych w rehabilitacji oraz ułatwiających wykonywanie czynności życiowych, stosownie do potrzeb wynikających z niepełnosprawności. W konsekwencji wydatki poniesione na ten cel podlegają odliczeniu od dochodu w ramach ulgi rehabilitacyjnej na podstawie ww. przepisu.

Z kolei rozważając możliwość zakwalifikowania wydatków na zabieg podania osocza bogatopłytkowego do wydatków na zabiegi rehabilitacyjne lub leczniczo-rehabilitacyjne, należy odnieść się do treści art. 26 ust. 7a pkt 6b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z którego wynika, że za wydatki na cele rehabilitacyjne oraz wydatki związane z ułatwianiem wykonywania czynności życiowych uważa m.in. odpłatność za zabiegi rehabilitacyjne lub leczniczo-rehabilitacyjne.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera definicji pojęcia „zabieg” oraz „rehabilitacja”, zatem koniecznym jest wyjaśnienie tych pojęć w oparciu o definicje encyklopedyczne oraz wydaną z zakresu rehabilitacji literaturę. Zgodnie z definicją tych pojęć zawartą w „Słowniku wyrazów obcych” (PWN, Warszawa 1991 r.) oraz „Encyklopedii” PWN, „zabieg´- stanowi interwencję mającą na celu wywołanie określonego skutku, zwykle będącą środkiem zaradczym przeciwdziałającym czemuś (np. skutkom choroby) natomiast „rehabilitacja” - jest to przywrócenie choremu sprawności fizycznej i psychicznej poprzez stosowanie odpowiednich zabiegów leczniczych.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera jednak definicji pojęcia „zabieg”, „rehabilitacja”, ani „zabieg leczniczo-rehabilitacyjny”, konieczne jest zatem ich wyjaśnienie w oparciu o definicje encyklopedyczne. Zgodnie ze „Słownikiem wyrazów obcych” i Encyklopedią PWN, zabieg to interwencja mająca na celu wywołanie określonego skutku, zwykle przeciwdziałająca czemuś (np. skutkom choroby), będąca środkiem zaradczym. Z kolei „rehabilitacja” to przywrócenie choremu sprawności fizycznej i psychicznej, poprzez stosowanie odpowiednich zabiegów leczniczych lub „przystosowanie do normalnego życia w społeczeństwie osób, które utraciły sprawność fizyczną lub psychiczną bądź mają wady wrodzone”, rehabilitacja lecznicza zaś to połączenie leczenia z postępowaniem usprawniającym, które obejmuje zabiegi fizykoterapeutyczne, wodolecznictwo, światłolecznictwo, elektrolecznictwo, mechanoterapię i kinezyterapię.

Do ww. zabiegów nie można zatem zaliczyć innych zabiegów niż te, które zostały wymienione we wskazanym powyżej przepisie.

Gdyby ustawodawca chciał umożliwić odliczanie od dochodu w ramach ulgi rehabilitacyjnej wszelkich wydatków ponoszonych na leczenie osoby niepełnosprawnej, to w omawianym powyżej przepisie nie wymieniłby tylko wydatków na zabiegi rehabilitacyjne i leczniczo-rehabilitacyjne.

W opisie sprawy wskazała Pani, że zabieg podania osocza bogatopłytkowego (PRP) wykonany w ramach zaleconej przez lekarza ortopedę kompleksowej (połączonej z fizjoterapią) rehabilitacji ruchowej, ma na celu przywrócenie ruchomości kończyny i uniknięcie Pani trwałego inwalidztwa (zgodnie z symbolem 05- R ). Na fakturze jest wskazane, że nabyła Pani „osocze”. Zabieg podania osocza bogatopłykowego spełnia kryteria zabiegu leczniczo-rehabilitacyjnego. W Pani Karcie Zdrowia i Choroby widnieje zapis lekarza „Podanie PRP do przestrzeni podbarkowej prawej” oraz informację o zleconej rehabilitacji ruchowej.

Skoro zatem podanie osocza bogatopłytkowego zostało Pani zalecone przez lekarza specjalistę i rzeczywiście stanowi ono element kompleksowego procesu rehabilitacji, którego celem jest przywrócenie jak najwyższego poziomu Pani sprawności fizycznej oraz pozostaje ona w bezpośrednim związku z Pani niepełnosprawnością, to wydatki przez Panią poniesione na opłacenie tego zabiegu mogą zostać odliczone od dochodu w ramach ulgi rehabilitacyjnej, w rozliczeniu podatku dokonywanym za rok, w którym zostały one poniesione.

Biorąc pod uwagę opis sprawy - stwierdzić należy, że poniesione przez Panią wydatki na leczenie osoczem bogatopłytkowym uprawniają do zastosowania odliczenia w zeznaniu podatkowym za 2025 r. w ramach ulgi rehabilitacyjnej, jako wydatki na zabiegi leczniczo-rehabilitacyjne na podstawie art. 26 ust. 7a pkt 6b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Podsumowując, odpowiadając zatem wprost na zadane we wniosku pytania -biorąc pod uwagę opisany stan faktyczny i zdarzenie przyszłe – stwierdzić należy, że poniesione przez Panią wydatki (wyciski/skan, osocze, korony) podlegają odliczeniu w ramach ulgi rehabilitacyjnej na podstawie art. 26 ust. 7a pkt 3 oraz pkt 6b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego Pani stanowisko jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·      Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 622). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

·      Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·      Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…), ul. (…), (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143; dalej jako „PPSA”). Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·      w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·      w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.