0114-KDIP3-1.4011.859.2021.2023.20.MZ

Interpretacja indywidualna po wyroku sądu - stanowisko nieprawidłowe

Szanowny Panie,

1.  ponownie rozpatruję sprawę Pana wniosku z 26 października 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej - uwzględniam przy tym wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 22 sierpnia 2024 r. sygn. akt I SA/Wr 179/24 (data wpływu prawomocnego orzeczenia 3 lipca 2026 r.) i

2.  stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

6 października 2021 r. wpłynął Pana wniosek z 4 października 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Wnioskodawca, osoba fizyczna będąca polskim rezydentem podatkowym, podlega opodatkowaniu w Polsce od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania (jest polskim rezydentem podatkowym).

Począwszy od 21 lutego 2013 r., Wnioskodawca prowadził i rozwijał działalność gospodarczą pod firmą - (...) A.A., wpisaną do Centralnej Informacji i Ewidencji Działalności Gospodarczej, NIP (...), REGON (...), polegającą na świadczeniu usług w ramach platformy (...), rozumianej jako oprogramowanie w modelu (...) (...), oferowane i dostępne w ramach serwisu internetowego pod adresem (...), umożliwiające właścicielom sklepów internetowych i każdej osobie sprzedającej w Internecie zintegrowanie sklepu internetowego z portalami aukcyjnymi i kurierami oraz pomagające zarządzać sprzedażą dzięki systemowi Manager Zamówień.

Wnioskodawca jest wspólnikiem spółki pod firmą B. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą (...), KRS (...), NIP (...) („Sp. z o.o."). Sp. z o.o. została zawiązana na podstawie umowy spółki z o.o. z dnia 10 lipca 2019 r. Udziały w kapitale zakładowym Sp. z o.o. zostały objęte przez Wnioskodawcę oraz jego małżonkę w zamian za wkłady pieniężne. W efekcie powyższego Wnioskodawca objął 800 udziałów o wartości nominalnej 200 zł każdy, zaś małżonka Wnioskodawcy objęła 200 udziałów o wartości nominalnej 200 zł każdy.(„Udziały objęte za wkład pieniężny przed Połączeniem”). Sp. z o.o. jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

14 listopada 2019 r. pomiędzy Wnioskodawcą i Sp. z o.o. została zawiązana spółka pod firmą B. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa („Sp. z o.o. Sp.k.”). Na podstawie umowy spółki Sp. z o.o. Sp.k. Wnioskodawca wniósł do nowoutworzonej Sp. z o.o. Sp.k. wkład niepieniężny o wartości 955.000 zł, w postaci przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 Kodeksu Cywilnego, tj. zorganizowanego zespołu składników niematerialnych i materialnych przeznaczonego do prowadzenia działalności gospodarczej, prowadzonego przez Wnioskodawcę od 21 lutego 2013 r. w ramach działalności gospodarczej pod firmą (...) A.A., składającego się w szczególności z:

• majątkowych praw autorskich do oprogramowania platformy (...) - we wszelkiej formie (w tym w formie kodu źródłowego) i na wszelkich posiadanych polach eksploatacji, w tym wymienionych w art. 50 pkt 1 - 3 oraz art. 74 ust. 4 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych, w tym w zakresie rozpowszechniania utworu za pośrednictwem sieci Internet, wraz z udzieleniem Spółce zgody na zezwalanie na wykonywanie praw zależnych, w szczególności do opracowywania, tłumaczenia i modyfikowania całości lub części utworu;
• prawa ochronnego na znak towarowy (...), zarejestrowany przez Urząd Unii Europejskiej ds. własności intelektualnej (...) pod numerem (...) wraz z majątkowymi prawami autorskimi do znaku towarowego na wszelkich posiadanych polach eksploatacji w tym wymienionych w art. 50 pkt 1 - 3 oraz art. 74 ust. 4 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych, w tym w zakresie rozpowszechniania utworu za pośrednictwem sieci Internet, wraz z udzieleniem Spółce zgody na zezwalanie na wykonywanie praw zależnych, w szczególności do opracowywania, tłumaczenia i modyfikowania całości lub części utworu;
• logotypu (...) wraz z majątkowymi prawami autorskimi na wszelkich posiadanych polach eksploatacji w tym wymienionych w art. 50 pkt 1 - 3 oraz art. 74 ust. 4 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych, w tym w zakresie rozpowszechniania utworu za pośrednictwem sieci Internet, wraz z udzieleniem Spółce zgody na zezwalanie na wykonywanie praw zależnych, w szczególności do opracowywania, tłumaczenia i modyfikowania całości lub części utworu;
• praw do nazwy domeny internetowej (...), (...), obejmujących w szczególności uprawnienie do korzystania z nazwy domeny (...), kont poczty elektronicznej na domenie(...) wraz z historią wiadomości oraz wszelkie uprawnienia wynikające z rejestracji domeny (...), a także prawa do innych nazw domen „(...)” będących w dyspozycji przedsiębiorstwa Wnioskodawcy;
• prawo do wykorzystywania w całości co do jakości i ilości bazy danych serwisu (...), w tym baz klientów działalności gospodarczej prowadzonej pod firmą - (...) A.A.;
• majątkowych praw autorskich i producenckich do baz danych przedsiębiorstwa;
• praw do korzystania z serwerów dzierżawionych od dostawców zewnętrznych;
• praw do kont wraz z loginami i hasłami do portali społecznościowych, streamingowych itp. wraz z majątkowymi prawami autorskimi do utworów znajdujących się w ich ramach, na wszelkich posiadanych polach eksploatacji, w tym wymienionych w art. 50 pkt 1-3 oraz art. 74 ust. 4 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych, w tym w zakresie rozpowszechniania utworu za pośrednictwem sieci Internet, wraz z udzieleniem Spółce zgody na zezwalanie na wykonywanie praw zależnych, w szczególności do opracowywania, tłumaczenia i modyfikowania całości lub części utworu;
• ksiąg i dokumentów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej;
• zobowiązań i obowiązków Wnioskodawcy związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą, („Przedsiębiorstwo (...)”).

Wniesienie Przedsiębiorstwa Sp. z o.o. do Sp. z o.o. Sp.k. doszło do skutku z dniem wpisu Sp. z o.o. Sp.k. do rejestru przedsiębiorców, tj. z dniem 26 listopada 2019 roku. W Sp. z o.o. Sp.k., Wnioskodawca jako komandytariusz był uprawniony do 90% udziału w zysku Sp. z o.o. Sp.k., zaś komplementariusz - Sp. z o.o. był uprawiony do 10% udziału w zysku Sp. z o.o. Sp.k.

Przedsiębiorstwo Sp. z o.o. od dnia rozpoczęcia prowadzenia działalności gospodarczej przez Wnioskodawcę, tj. od 21 lutego 2013 r. do dnia jego wniesienia do Sp. z o.o. Sp.k., tj. do 26 listopada 2019 r., było wykorzystywane przez Wnioskodawcę do prowadzenia działalności gospodarczej.

Od dnia wniesienia Przedsiębiorstwa Sp. z o.o. do Sp. z o.o. Sp.k., Wnioskodawca, jako komandytariusz posiadający 90% udziałów w zysku Sp. z o.o. Sp.k. w dalszym ciągu rozwijał dotychczasową działalność gospodarczą, prowadzoną od tego czasu w formie spółki komandytowej.

Z dniem 1 maja 2021 r. Sp. z o.o. Sp.k. stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych podlegającym w Polsce opodatkowaniu od całości dochodów bez względu na miejsce ich osiągania.

W okresie prowadzenia działalności gospodarczej przez Wnioskodawcę, tj. od 21 lutego 2013 r. do dnia 1 maja 2021 r., Wnioskodawca ponosił wydatki na rozwój tej działalności (Przedsiębiorstwa Sp. z o.o.). Wydatki te pochodziły z opodatkowywanych na bieżąco a nie wypłacanych do jego majątku osobistego zysków generowanych od dnia rozpoczęcia działalności do dnia, w którym Sp. z o.o. Sp.k. stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

Wydatki te nigdy, na żadnym etapie prowadzenia działalności (prowadzenia indywidualnej działalności gospodarczej i bycia komandytariuszem w Sp. z o.o. Sp.k. uprawnionym do 90% udziału w zysku tej spółki) nie zostały przez Wnioskodawcę zaliczone do podatkowych kosztów uzyskania przychodów.

W dniu 26 kwietnia 2021 r. Sp. z o.o. jako spółka przejmująca oraz Sp. z o.o. Sp.k. jako spółka przejmowana, uzgodniły plan połączenia obu spółek, czego wyrazem było przyjęcie pisemnego planu połączenia. W dniu 30 kwietnia 2021 r. doszło do pierwszego zawiadomienia wspólników obu spółek o planowanym połączeniu.

W dniu 17 maja 2021 r., z uwzględnieniem terminów wynikających z Kodeksu Spółek Handlowych, doszło do ponownego zawiadomienia wspólników obu spółek o planowanym połączeniu.

W dniu 14 czerwca 2021 r. została podjęta uchwała w sprawie połączenia Sp. z o.o. i Sp. z o.o. Sp.k. Wniosek o wpis Połączenia został złożony do KRS w dniu 14 czerwca 2021 r. Wpisu Połączenia dokonano w dniu 30 czerwca 2021 r.

Połączenie zostało dokonane poprzez przeniesienie całego majątku Sp. z o.o. Sp.k. jako spółki przejmowanej, na Sp. z o.o. jako spółkę przejmującą na zasadzie art. 492 § 1 pkt 1) KSH w zw. z art. 517-527 KSH („Połączenie”). Połączenie nastąpiło z podwyższeniem kapitału zakładowego Sp. z o.o. jako spółki przejmującej z kwoty 200.000 zł do kwoty 3.620.000 zł, tj. o kwotę 3.420.000 zł poprzez ustanowienie 17.100 udziałów o wartości nominalnej 200 zł każdy. W ramach podwyższenia kapitału zakładowego, Sp. z o.o. wyemitowało nowe udziały do Wnioskodawcy oraz dotychczasowych wspólników Sp. z o.o.

W związku z Połączeniem, Wnioskodawcy, jako komandytariuszowi Sp. z o.o. Sp.k., posiadającemu 90% udział w zysku spółki komandytowej, przyznano 15.480 udziałów o łącznej wartości nominalnej 3.096.000 zł (dalej „Udziały Sp. z o.o. objęte w zamian za udział komandytariusza w Sp. z o.o. Sp.k.”). W efekcie Połączenia, Wnioskodawca posiadał łącznie 17.576 udziałów w kapitale zakładowym Sp. z o.o.

Połączenie w opisanym wyżej trybie zostało przeprowadzone z dochowaniem wszystkich wymogów przewidzianych przez przepisy KSH, w tym w szczególności: (i) sporządzony i przyjęty został plan połączenia wraz z wymaganymi załącznikami, (ii) ustalona została wartość majątku spółki przejmowanej, oraz (iii) dokonane zostało niezbędne zgłoszenie do sądu rejestrowego.

Połączenie zostało dokonane z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a jego celem nie było uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania. Przyczyną Połączenia było uporządkowanie struktury spółek (...) przed zamierzonym pozyskaniem do spółek zewnętrznego inwestora strategicznego lub finansowego oraz zapewnieniu spółce wsparcia kapitałowego i merytorycznego dla zapewnienia jej dalszego rozwoju.

Połączenie pozwoliło na zwiększenie efektywności procesów gospodarczych, a w konsekwencji doprowadzenie do uzyskiwania większych przychodów w ramach prowadzenia działalności przez jeden podmiot gospodarczy. Jednocześnie wskutek konsolidacji Sp. z o.o. i Sp. z o.o. Sp.k. koszty utrzymania biznesu zostały zredukowane do jednego podmiotu, co pozwoliło na ich optymalizację. Zrozumiałym oczekiwaniem inwestora w transakcjach tego rodzaju jest skoncentrowanie biznesu w jednej spółce prowadzącej działalność w formie spółki kapitałowej, co właśnie zostało osiągnięte w wyniku podłączania.

17 maja 2021 r. została zawarta przedwstępna umowa sprzedaży udziałów, w której Wnioskodawca wraz z małżonką zobowiązali się do sprzedaży na rzecz inwestora pakietu udziałów w Sp. z o.o. na warunkach określonych w tej umowie. Proces poszukiwania inwestora miał charakter rynkowy i był prowadzony przez uznanego doradcę transakcyjnego (...) wśród krajowych oraz zagranicznych inwestorów strategicznych i finansowych.

Na podstawie przyrzeczonej umowy sprzedaży udziałów zawartej w dniu 8 lipca 2021 r. Wspólników Wnioskodawca oraz jego małżonka sprzedali na rzecz inwestora 8.669 udziałów w Sp. z o.o. reprezentujących 49% kapitału zakładowego i 49% głosów na zgromadzeniu wspólników Sp. z o.o.

Po upływie określonego w przedwstępnej umowie sprzedaży udziałów terminu i na warunkach tam wskazanych, Wnioskodawca sprzeda dodatkowo 362 udziały, reprezentujące 2% kapitału zakładowego Sp. z o.o. Transakcja miała charakter rynkowy i miała miejsce pomiędzy podmiotami niepowiązanymi.

Pytanie

Czy dla Wnioskodawcy kosztem uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia Udziałów w Sp. z o.o. objętych w zamian za udział komandytariusza w Sp. z o.o. Sp.k., będą wydatki odpowiadające 90% wartości bilansowej przedsiębiorstwa Sp. z o.o. Sp.k. ustalonej na dzień, w którym Sp. z o.o. Sp.k. stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, tj. na dzień 1 maja 2021 r., pozostającej w odpowiedniej proporcji do ilości zbywanych Udziałów w Sp. z o.o. objętych w zamian za udział komandytariusza w Sp. z o.o. Sp.k.?

Pana stanowisko w sprawie

Kosztem uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia Udziałów w Sp. z o.o. objętych w zamian za udział komandytariusza w Sp. z o.o. Sp.k., będą, zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 38 Ustawy o PIT, wydatki poniesione na nabycie zbywanych udziałów w Sp. z o.o. odpowiadające wydatkom poniesionym przez Wnioskodawcę na budowę i rozwój Przedsiębiorstwa (…), odpowiadające faktycznie 90% wartości bilansowej przedsiębiorstwa Sp. z o.o. Sp.k. na dzień, w którym Sp. z o.o. stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, tj. na dzień 1 maja 2021 r. pozostającej w odpowiedniej proporcji do ilości zbywanych udziałów.

Wnioskodawca od momentu rozpoczęcia wykonywania indywidualnej działalności gospodarczej nieprzerwanie tworzył i rozwijał działalność Przedsiębiorstwa (…).

Działalność tę Wnioskodawca prowadził:

1) od 2013 do 2019 r. w formie indywidualnej działalności gospodarczej;

2) a od 2019 do 1 maja 2021 r. jako komandytariusz Sp. z o.o. Sp.k. uprawniony do 90% udziałów w zysku tej spółki, do której jako wkład zostało wniesione Przedsiębiorstwo (…).

Udziały w Sp. z o.o. objęte w zamian za udział komandytariusza w Sp. z o.o. Sp.k., zostały wydane Wnioskodawcy w zamian za 90% udział Wnioskodawcy w wartości Przedsiębiorstwa (…) prowadzonym przez Sp. z o.o. Sp. k. Przedsiębiorstwo to powstało w wyniku prowadzonej przez Wnioskodawcę od 2013 r. działalności gospodarczej.

Jednocześnie, przez wieloletni okres prowadzenia działalności (najpierw indywidualnej działalności gospodarczej a następnie jako komandytariusz spółki komandytowej posiadający w niej 90% udział w zysku) Wnioskodawca ponosił wydatki na jej rozwój. Wydatki te pochodziły z opodatkowywanych na bieżąco a nie wypłacanych do majątku osobistego zysków uzyskiwanych najpierw w ramach działalności gospodarczej następnie jako komandytariusz spółki komandytowej.

Wydatki te składają się na wartość bilansową przedsiębiorstwa. Wydatki te nigdy, na żadnym etapie, nie zostały przez Podatnika zaliczone do podatkowych kosztów uzyskania przychodów. Wydatki te nie zostały „aktywowane” podatkowo ani na etapie wniesienia wkładu niepieniężnego do Sp. z o.o. Sp.k. w 2019 r., ani na etapie prowadzenia działalności przez Sp. z o.o. Sp.k. do dnia, w którym spółka ta stała się podatnikiem CIT, ani na etapie połączenia Sp. z o.o. Sp.k. oraz Sp. z o.o.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 23 ust. 1 pkt 38 Ustawy o PIT, w przypadku zbycia udziałów/akcji w spółce kapitałowej kosztem uzyskania przychodów są wydatki poniesione na objęcie lub nabycie tych udziałów/akcji. Jednocześnie, w innych przepisach Ustawy o PIT nie ma szczegółowego przepisu, który normuje zasady ustalania kosztu uzyskania przychodu w przypadku, gdy przedmiotem zbycia są udziały w spółce z o.o. nabyte w wyniku łączenia spółek, w tym w szczególności łączenia spółki kapitałowej ze spółką osobową. W ustawie o PIT nie ma również przepisów, które regulują zasady ustalania kosztu w przypadku wniesienia przedsiębiorstwa do spółki komandytowej (czyli zdarzenia, które miało miejsce wcześniej).

Z drugiej strony, ustawodawca nie ograniczył zastosowania powołanego przepisu art. 23 ust. 1 pkt 38 Ustawy o PIT, jedynie do sytuacji, w której udziały są obejmowane na skutek wniesienia do spółki wkładu gotówkowego czy nabywane od innych podmiotów za gotówkę. Stąd też, ustalając koszt uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia udziałów objętych w wyniku szeregu neutralnych podatkowo zdarzeń w ocenie Wnioskodawcy, powinien znaleźć odpowiednie zastosowanie przepis art. 23 ust. 1 pkt 38 Ustawy o PIT.

Przyjęcie wykładni, zgodnie z którą ww. przepis nie znajdowałby zastosowania w odniesieniu do ustalenia kosztu uzyskania przychodu w przypadku zbycia udziałów objętych w wyniku połączenia (poprzedzonego wniesieniem przedsiębiorstwa do spółki komandytowej), prowadziłoby do sytuacji faktycznego pozbawienia podatników możliwości rozpoznania kosztu uzyskania przychodu w przypadku takiego zbycia udziałów przy jednoczesnym braku wyłączenia takiego wydatku z kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 23 ust. 1 Ustawy o PIT.

Skoro zatem Wnioskodawca objął udziały w Sp. z o.o. w wyniku Połączenia mającego miejsce w 2021 r, (poprzedzonego wniesieniem w 2019 r. Przedsiębiorstwa (…) do przejmowanej spółki komandytowej) to należy odpowiedzieć na pytanie jakie faktycznie wydatki Wnioskodawca poniósł na nabycie majątku, w zamian za który otrzymał nowo wyemitowane Udziały Sp. z o.o. objęte w zamian za udział komandytariusza w Sp. z o.o. Sp.k., czyli Udziały otrzymane w wyniku połączenia w zamian za 90% udział w tej spółce komandytowej.

Z literalnego brzmienia wskazanego przepisu art. 23 ust. 1 pkt 38 Ustawy o PIT wynika, że w przypadku zbycia udziałów nabytych w wyniku neutralnych podatkowo zdarzeń, podatnik ma prawo do zaliczenia jako koszt uzyskania przychodów wszystkie historyczne poniesione wydatki na nabycie składników majątku, które w rezultacie doprowadziły do nabycia przez niego udziałów, które są przedmiotem sprzedaży.

Wydatków tych, zdaniem Wnioskodawcy, nie można ograniczać do wysokości wkładu wniesionego do spółki komandytowej, gdyż po dacie jego wniesienia Wnioskodawca, już jako komandytariusz, ponosił kolejne wydatki z osiąganych i opodatkowywanych na bieżąco zysków z tytułu udziału w spółce Sp. z o.o. Sp.k., które pozostawiał w spółce, a które to wydatki dalej budowały wartość Przedsiębiorstwa Sp. z o.o. Sp.k. prowadzonego przez Sp. z o.o. Sp.k.

Kosztem powinny to być więc wszystkie wydatki wspólnika na nabycie lub objęcie prawa do udziałów w Sp. z o.o. Sp.k. powiększone o „zatrzymane zyski” w tej spółce przypadające na Wnioskodawcę, ale pomniejszone o wypłaty dokonane wspólnikowi z tytułu udziału w tej spółce.

Wydatkami tymi w przypadku Udziałów w Sp. z o.o. objętych w zamian za udział komandytariusza w Sp. z o.o. Sp.k., są opodatkowane podatkiem dochodowym od osób fizycznych zyski uzyskiwane przez Wnioskodawcę od początku prowadzenia działalności, tj. od 2013 r. do dnia, w którym Sp. z o.o. Sp.k. stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych pozostawione i nie wypłacone do jego majątku prywatnego. Zdaniem Wnioskodawcy wydatki te odpowiadają faktycznie 90% wartości bilansowej przedsiębiorstwa Sp. z o.o. Sp.k. na dzień 1 maja 2021 r., gdyż w taki był udział Wnioskodawcy w zysku spółki.

Tym samym zdaniem Wnioskodawcy 90% wartości bilansowej Przedsiębiorstwa na dzień 1 maja 2021 r. stanowić powinna wysokość wydatków Wnioskodawcy poniesionych dla uzyskania majątku spółki komandytowej, który w dacie, w której spółka ta stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, równy był początkowej wartości majątku spółki komandytowej będącej podatnikiem podatku CIT.

Jednocześnie, przeniesienia majątku spółki przejmowanej w ramach Połączenia nie należy utożsamiać z wniesieniem wkładu niepieniężnego do spółki przejmującej. W konsekwencji, przy określeniu przychodu z tytułu odpłatnego zbycia udziałów objętych w wyniku połączenia nie będzie miał zastosowania art. 22 ust. 1f Ustawy o PIT. Powyższe potwierdzają również organy podatkowe, przykładowo, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 29 marca 2017 r., sygn. 1462-IPPB2.4511.783.2016.2.KW1 wskazał, że w sytuacji połączenia przez przejęcie spółki komandytowej przez spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością nie ma mowy o wniesieniu aportu. Dlatego też przy określaniu kosztów uzyskania przychodów w przypadku zbycia udziałów nabytych w wyniku połączenia przez przejęcie spółki komandytowej przez spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością przepis art. 22 ust. 1f ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie znajdzie zastosowania. Zastosowanie w tym przypadku znajdzie przepis art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatem koszty uzyskania przychodu ustalić należy zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawcy kosztem uzyskania przychodu, z tytułu zbycia Udziałów Sp. z o.o. objętych w zamian za udział komandytariusza w Sp. z o.o. Sp.k., powinna więc być wartość bilansowa Sp. z o.o. Sp.k. z dnia 1 maja 2021 r. Wartość ta stanowi sumę wydatków niezaliczonych wcześniej przez Wnioskodawcę do kosztów uzyskania przychodów a faktycznie poniesionych na nabycie 90% udziału w Sp. z o.o. Sp.k.

Prawidłowość rozumowania, że kosztem uzyskania przychodów w przypadku zbycia udziałów nabytych w wyniku przekształcenia spółki osobowej w spółkę kapitałową (pośrednio a także w wyniku połączenia spółki kapitałowej ze spółką osobową) jest wartość bilansowa przedsiębiorstwa prowadzonego przez osobę fizyczną w ramach spółki osobowej (jawnej lub komandytowej) znajduje potwierdzanie w orzecznictwie sądów administracyjnych.

Przykładowo, Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 12 sierpnia 2020 r. sygn. akt II FSK 1677/18 wskazał, że zgodnie z przepisem art. 23 ust. 1 pkt 38 u.p.d.o.f., wydatki na nabycie udziałów są kosztem uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia tych udziałów. Koszty te wyznacza wartość środków poniesionych dla uzyskania majątku spółki komandytowej, który w dacie ustania bytu prawnego tej spółki, a więc w dacie powstania spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, równy był początkowej wartości majątku spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Kosztem uzyskania przychodu powinna więc być wartość bilansowa spółki jawnej z dnia ustania jej bytu prawnego, będąca jednocześnie wartością bilansową spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z dnia rozpoczęcia tego bytu.

Podobnie, w wyroku z dnia 8 października 2019 r. sygn. II FSK 3621/17 Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że zgodnie z przepisem art. 23 ust. 1 pkt 38 u.p.d.o.f. wydatki na nabycie udziałów są kosztem uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia tych udziałów. Koszty te wyznacza wartość środków poniesionych dla uzyskania majątku spółki jawnej, który w dacie ustania bytu prawnego tej spółki, a więc w dacie powstania spółki z o.o., równy był początkowej wartości majątku spółki z o.o. Kosztem uzyskania przychodu powinna więc być wartość bilansowa spółki jawnej z dnia ustania jej bytu prawnego, będąca jednocześnie wartością bilansową spółki z o.o. z dnia rozpoczęcia tego bytu.

Z kolei w zakresie rozumienia tego co należy uznać za historyczne koszty nabycia w przypadku spółek osobowych, Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 1 lutego 2017 r. sygn. II FSK 4103/14 wskazał, że w orzecznictwie sądowo - administracyjnym wyrażane jest stanowisko, że art. 23 ust. 1 pkt 38 u.p.d.o.f. w odniesieniu do kosztów uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia akcji nie nakazuje odnieść ich do pierwotnie poniesionych wydatków (...) jako nieprawidłowe należy uznać proponowane przez Ministra Finansów ustalenie kosztów uzyskania przychodu w odniesieniu do tego momentu, kiedy skarżący nabywał wkłady w spółce jawnej. Jak wykazano bowiem powyżej, poglądu tego w szczególności nie da się wyinterpretować z literalnego brzmienia art. 23 ust. 1 pkt 38 u.p.d.o.f., w którym mowa jest o „wydatku na nabycie lub objęcie akcji”.

Tożsame stanowisko zostało zaprezentowane w wyroku NSA z 26 czerwca 2014 r. sygn. akt II FSK 3224/13; wyroku NSA z 11 marca 2016 r. sygn. akt II FSK 3418/13.

Nadto, ukształtowana w powyższym zakresie linia orzecznicza sądów administracyjnych znalazła swoje odzwierciedlenie w projekcie ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw, opublikowanym 26 lipca 2021 r. na stronie internetowej Rządowego Centrum Legislacji pod numerem (…). W projekcie tym przewidziano bowiem dodanie do art. 22 Ustawy o PIT ustępu 1s zgodnie, z którym w przypadku odpłatnego zbycia udziałów (akcji) w spółce powstałej z przekształcenia spółki niebędącej osobą prawną, kosztem uzyskania przychodów, o którym mowa w art. 23 ust. 1 pkt 38 są wydatki na nabycie lub objęcie prawa do udziałów w spółce przekształcanej, powiększone o uzyskaną przez podatnika nadwyżkę przychodów nad kosztami ich uzyskania z tytułu udziału w spółce przekształcanej, obliczoną zgodnie z art. 8 oraz pomniejszone o wypłaty dokonane z tytułu udziału w tej spółce (...).

Z kolei w uzasadnieniu do ww. projektu ustawy wskazano, że „w przypadku zatem odpłatnego zbycia udziałów (akcji) w spółce będącej podatnikiem podatku dochodowego powstałej z przekształcenia spółki niebędącej podatnikiem podatku dochodowego następuje specyficzny przypadek, w którym u wspólnika odpłatne zbycie udziałów (akcji) w innym podmiocie generuje przychody, natomiast wydatki poniesione były przez niego na nabycie udziałów w innym podmiocie (wkłady do spółki niebędącej osobą prawną). Może to prowadzić do sytuacji, w której część przychodu wspólnika związanego ze wzrostem wartości spółki niebędącej osobą prawną, w efekcie może zostać nieopodatkowana. W związku z tym w proponowanym dodawanym ust. 1s do art. 22 ustawy o PIT określona została zasada ustalania kosztu uzyskania przychodów w przypadku odpłatnego zbycia udziałów (akcji) w spółce powstałej z przekształcenia spółki niebędącej osobą prawną. W takim przypadku kosztem uzyskania przychodów będą wydatki wspólnika na nabycie lub objęcie prawa do udziałów w spółce niebędącej osobą prawną (przekształcanej), powiększone o „zatrzymane zyski” w spółce niebędącej osobą prawną przypadające na tego wspólnika, ale pomniejszone o wypłaty dokonane wspólnikowi z tytułu udziału w tej spółce.

Jakkolwiek powyższe wyroki oraz proponowana nowelizacja przepisów dotyczą zbycia udziałów nabytych w wyniku przekształcenia spółki osobowej w spółkę kapitałową, to powinny one również znaleźć zastosowanie w odniesieniu do odpłatnego zbycia udziałów nabytych w wyniku połączenia spółki osobowej ze spółką kapitałową. W obu sytuacjach, tj. zarówno przekształcenia jak i połączenia spółek dochodzi bowiem do ustania bytu prawnego odpowiednio spółki przekształcanej jak i przejmowanej.

Biorąc pod uwagę, że z dniem 1 maja 2021 r. spółki komandytowe stały się podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych, to w ocenie Wnioskodawcy wartość wydatków poniesionych na nabycie Udziałów Sp. z o.o. objętych w zamian za udział komandytariusza w Sp. z o.o. Sp. k., należy określić na ten dzień. Odnoszenie wartości wydatków na nabycie udziału w spółce komandytowej do wartości bilansowej z dnia ustania bytu prawnego spółki komandytowej (tj. z dnia połączenia) było zasadne przed 1 maja 2021 r. z uwagi na to, że dopiero w dacie ustania bytu prawnego spółki przejmowanej stawał się on majątkiem spółki przejmującej będącej podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych i dopiero od tego momentu znajdowały zastosowanie przepisy Ustawy o CIT.

W sytuacji gdy przepisy Ustawy o CIT znalazły zastosowanie do spółek komandytowych, to odpowiednio odnoszenie wartości wydatków na nabycie udziału w spółce komandytowej do wartości bilansowej tej spółki należy określić na dzień, w którym spółka ta stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Z dniem 1 maja 2021, zmienił się status podatkowy Wnioskodawcy będącego komandytariuszem w spółce, gdyż od tego dnia Wnioskodawca podlegał już podwójnemu opodatkowaniu.

Mając na uwadze powyższe okoliczności, za zasadne należy uznać, że w przypadku zbycia przez Wnioskodawcę udziałów Sp. z o.o. objętych w wyniku Połączenia Sp. z o.o. i Sp. z o.o. Sp.k., kosztem uzyskania przychodu powinna być wartość stanowiąca odpowiedni procent wartości bilansowej Sp. z o.o. Sp.k. z dnia 1 maja 2021 r.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, kosztem uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia Udziałów Sp. z o.o. objętych w zamian za udział komandytariusza w Sp. z o.o. Sp.k., będą wydatki poniesione przez Wnioskodawcę objęcie tych udziałów odpowiadające 90% wartości bilansowej przedsiębiorstwa Sp. z o.o. Sp.k. na dzień, w którym Sp. z o.o. Sp.k. stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, w takiej proporcji w jakiej pozostawać będzie liczba zbywanych udziałów do tej wartości.

Przebieg sprawy

Rozpatrzyłem Pana wniosek - 25 stycznia 2022 r. wydałem interpretację indywidualną znak 0114-KDIP3-1.4011.859.2021.2.MG, w której uznałem Pana stanowisko za nieprawidłowe,

W związku z powyższym rozstrzygnięciem, wniósł Pan 4 marca 2022 r. skargę na tę interpretację do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu Skarga wpłynęła do mnie 8 marca 2022 r.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu uchylił skarżoną interpretację w całości - wyrokiem z 24 listopada 2022 r. sygn. akt I SA/Wr 238/22.

Wniosłem skargę kasacyjną od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie - wyrokiem z 4 lipca 2023 r. sygn. akt II FSK 276/23 oddalił skargę kasacyjną.

Wyrok, który uchylił interpretację indywidualną stał się prawomocny od 4 lipca 2023 r.

Interpretacja indywidualna

Rozpatrzyłem Pana wniosek - 9 stycznia 2024 r. wydałem interpretację indywidualną po wyroku sądu znak 0114-KDIP3-1.4011.859.2021.2023.12.MZ, w której uznałem Pana stanowisko za nieprawidłowe.

Interpretację doręczono Panu 11 stycznia 2024 r.

Skarga na interpretację indywidualną

8 lutego 2024 r.(data wpływu 13 lutego 2024 r.) wniósł Pan skargę na tę interpretację do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu.

Wniósł Pan o:

1)  uchylenie zaskarżonej Interpretacji 

Postępowanie przed sądem administracyjnym/sądami administracyjnymi

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu uchylił skarżoną interpretację - wyrokiem z 22 sierpnia 2024 r. sygn. akt I SA/Wr 179/24

Wniosłem skargę kasacyjną od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie - wyrokiem z 16 kwietnia 2026 r. sygn. akt II FSK 1576/24 oddalił skargę kasacyjną.

Wyrok, który uchylił interpretację indywidualną stał się prawomocny od 16 kwietnia 2026 r.

Ponowne rozpatrzenie wniosku - wykonanie wyroku

Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.):

Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:

• uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny w ww. wyroku;
• ponownie rozpatruję Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej - stwierdzam, że stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 491 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1526 ze zm.):

Stosownie do art. 4 § 1 pkt 1 Kodeksu spółek handlowych:

W myśl definicji zawartej w art. 102 Kodeksu spółek handlowych:

Jak stanowi art. 492 § 1 pkt 1 Kodeksu spółek handlowych:

Konsekwencją takiego połączenia jest tzw. sukcesja generalna określona w art. 494 § 1 ww. ustawy, zgodnie z którym:

Na gruncie prawa podatkowego kwestię sukcesji praw i obowiązków podatkowych, związanych z transformacjami podmiotowymi reguluje ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Konsekwencją połączenia jest tzw. sukcesja generalna uregulowana w art. 93 § 1 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z tym przepisem:

Przechodząc na grunt ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy wskazać, że zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.):

Artykuł 24 ust. 8 ww. ustawy, określa szczególne zasady opodatkowania dochodu udziałowca (akcjonariusza) w związku z łączeniem lub podziałem spółek. Zgodnie z tym przepisem:

Skutki podatkowe połączenia spółek - z punktu widzenia ich wspólników - reguluje wyżej cytowany przepis art. 24 ust. 8 ww. ustawy, z którego wynika, że w przypadku połączenia spółek, dochód (przychód) wspólnika spółki przejmowanej, stanowiący nadwyżkę pomiędzy wartością nominalną udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną, a wydatkami na nabycie (objęcie) udziałów (akcji) w spółce przejmowanej nie podlega opodatkowaniu w momencie połączenia. Ustawodawca postanowił przesunąć opodatkowanie tego dochodu (przychodu) na moment, gdy dojdzie do odpłatnego zbycia udziałów nabytych w wyniku ww. połączenia.

Artykuł 5a pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych definiuje pojęcie spółki. Jak stanowi art. 5 pkt 28 lit. c) ww. ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2021 r.:

W związku z wejściem w życie z dniem 1 stycznia 2021 r. przepisów ustawy z 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2020 r. poz. 2123), spółki komandytowe uzyskały status podatnika podatku dochodowego od osób prawnych w terminie od 1 stycznia 2021 r. lub 1 maja 2021 r., co wynika z treści art. 1 ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 1 ust. 3 pkt 1 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1406 ze zm.):

Spółki komandytowe stały się odrębnymi, samodzielnymi podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych. Innymi słowy spółka komandytowa przestała być spółką transparentną podatkowo. W konsekwencji, działalność prowadzona przez spółkę komandytową nie może być traktowana jak działalność prowadzona przez wspólnika.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że od 21 lutego 2013 r. prowadził Pan jednoosobową działalność gospodarczą. 10 lipca 2019 r. objął Pan udziały w kapitale zakładowym spółki z o.o., w zamian za wkład pieniężny. 14 listopada 2019 r. pomiędzy Panem a spółką z o.o., której był Pan wspólnikiem, została zawiązana spółka z o.o. spółka komandytowa. Wniósł Pan do nowoutworzonej spółki komandytowej wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa w rozumieniu Kodeksu cywilnego, które prowadził Pan od 21 lutego 2013 r. Wniesienie przedsiębiorstwa do spółki komandytowej nastąpiło z dniem 26 listopada 2019 r. Jako komandytariusz spółki uprawniony był Pan do 90% udziału w zysku spółki komandytowej. Komplementariusz, tj. spółka z o.o. była uprawiona do 10% udziału w zysku spółki. Spółka komandytowa stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych z dniem 1 maja 2021 r. W okresie prowadzenia przez Pana działalności gospodarczej, tj. od 21 lutego 2013 r do dnia 1 maja 2021 r., ponosił Pan wydatki na rozwój działalności. Wydatki te pochodziły z opodatkowywanych na bieżąco a nie wypłacanych do Pana majątku osobistego zysków generowanych od dnia rozpoczęcia działalności do dnia, w którym spółka komandytowa stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Wydatki te, na żadnym etapie prowadzenia działalności (tj. prowadzenia indywidualnej działalności gospodarczej i bycia komandytariuszem w spółce komandytowej, uprawnionym do 90% udziału w zysku tej spółki) nie zostały przez Pana zaliczone do podatkowych kosztów uzyskania przychodów. 14 czerwca 2021 r. została podjęta uchwała w sprawie połączenia spółki z o.o. i spółki komandytowej. Wpisu połączenia dokonano 30 czerwca 2021 r. Połączenie spółek zostało dokonane poprzez przeniesienie całego majątku spółki komandytowej jako spółki przejmowanej, na spółkę z o.o., jako spółkę przejmującą. Połączenie nastąpiło z podwyższeniem kapitału zakładowego spółki z o.o. jako spółki przejmującej, poprzez ustanowienie nowych udziałów o wartości nominalnej 200 zł każdy. W związku z połączeniem, przyznano Panu, jako komandytariuszowi spółki przejmowanej, posiadającemu 90% udział w zysku tej spółki, określoną ilość udziałów (udziały spółki z o.o. objęte w zamian za udział komandytariusza w spółce komandytowej). W dniu 8 lipca 2021 r. sprzedał Pan część posiadanych udziałów w spółce z o.o.

Wątpliwości Pana budzi kwestia zastosowania odpowiednich kosztów uzyskania przychodów w związku z uzyskaniem przychodu z odpłatnego zbycia udziałów w spółce z o.o. (spółce przejmującej), objętych przez Pana w zamian za udział Pana jako komandytariusza w spółce komandytowej (spółce przejmowanej), która z dniem 1 maja 2021 r. stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

Zgodnie z art. 5a pkt 29 cytowanej ustawy:

W myśl art. 5a pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie do art. 55¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.):

Katalog elementów (składników) przedsiębiorstwa, o których mowa w art. 55¹ ustawy Kodeks cywilny nie ma charakteru zamkniętego, o czym świadczy użyte w nim sformułowanie „w szczególności”.

Ustawodawca przyjął zasadę, że połączenie spółek - na moment jego dokonania - nie wywołuje skutków podatkowych (tj. podatnik nie rozpoznaje przychodu ani nie ponosi "nowych" kosztów uzyskania przychodów). Skutki podatkowe połączenia "realizują się" podatkowo na moment odpłatnego zbycia udziałów (akcji) uzyskanych przez podatnika w wyniku połączenia (poprzez odniesienie się do kosztów dotyczących objęcia lub nabycia udziałów/akcji, które przestały istnieć w wyniku połączenia i które zostały "zastąpione" udziałami/akcjami przypisanymi podatnikowi jako wspólnikowi spółki powstałej w wyniku połączenia albo spółki przejmującej).

Natomiast prawodawca regulując zasady ustalania dochodu z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną zezwolił, aby przychód do opodatkowania pomniejszały stosowne koszty uzyskania tego przychodu, jednocześnie uzależnił ich wysokość od sposobu objęcia (nabycia) zbywanych udziałów.

Strona wnosi o rozpoznanie jako kosztu uzyskania przychodu przychodów z tytułu odpłatnego zbycia udziałów w spółce z o.o., objętych w zamian za udział komandytariusza, wydatków odpowiadających 90% wartości przedsiębiorstwa w spółce komandytowej, ustalonej na dzień, w którym stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

Jak wskazał WSA we Wrocławiu w wyroku z 22 sierpnia 2024 r., sygn. akt I SA/Wr 179/24:

Wobec powyższego - jak wyjaśnił Sąd:

A zatem, kosztem uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia udziałów spółki z ograniczoną odpowiedzialnością powstałej z połączenia ze spółką komandytową, jest przypadająca na skarżącego wartość bilansowa majątku spółki komandytowej (spółki przejmowanej) ustalona na moment połączenia ze spółką z ograniczoną odpowiedzialnością (tj. z dnia zamknięcia ksiąg rachunkowych w spółce przejmowanej) jako wartość aktualnie i realnie wydatkowana przez skarżącego w zamian za udziały spółki z ograniczoną odpowiedzialnością jako spółki.

W związku z tym nie można zgodzić się z Pana stanowiskiem, że kosztem uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia udziałów w spółce z o.o., objętych w zamian za udział komandytariusza w spółce komandytowej, będą na mocy art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wydatki odpowiadające 90% wartości bilansowej spółki komandytowej na dzień, w którym spółka komandytowa stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, tj. na dzień 1 maja 2021 r., pozostające w odpowiedniej proporcji do ilości zbywanych udziałów.

Odnośnie powołanych przez Pana interpretacji organu podatkowego oraz wyroków Naczelnego Sądu Administracyjnego - wskazać należy, że orzeczenie to dotyczy tylko konkretnej, indywidualnej sprawy, jak również powołane wyroki dotyczą konkretnych spraw podatników osądzonych w określonych stanach faktycznych i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Natomiast organy podatkowe mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, że nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Dodatkowe informacje

Na wstępie należy zaznaczyć, że niniejszą interpretację oparto na przepisach prawa podatkowego obowiązujących w dniu wydania interpretacji, tj. 9 stycznia 2024 r., bowiem niniejsza interpretacja stanowi ponowne rozstrzygnięcie tej samej sprawy w wyniku prawomocnego orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 22 sierpnia 2024 r., sygn. akt I SA/Wr 179/24.

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz.U. z 2026 r. poz. 622 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…).

Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA).

Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA),

albo

• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego.

Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.