0114-KDIP2-2.4010.275.2026.3.IN

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

24 czerwca 2026 r. wpłynął Państwa wniosek z 24 czerwca 2026 r. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczący powstania dochodu podlegającego opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek z tytułu wykupu Akcji Fantomowych.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 29 lipca 2026 r. (data wpływu 29 lipca 2026 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

A. Spółka Akcyjna z siedzibą w (…) (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) prowadzi działalność w zakresie usług sprzedaży (...). Spółka posiada siedzibę oraz zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i podlega w Rzeczypospolitej Polskiej obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania (nieograniczony obowiązek podatkowy) zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2026 r. poz. 554 ze zm.; dalej: „Ustawa o CIT"). Spółka jest podatnikiem ryczałtu od dochodów spółek, o którym mowa w Rozdziale 6b Ustawy o CIT.

W wyniku wybuchu konfliktu zbrojnego pomiędzy Rosją a Ukrainą oraz wynikających z niego uwarunkowań geopolitycznych i gospodarczych, w szczególności ograniczeń handlowych i zmian w globalnych łańcuchach dostaw, nastąpiło istotne ograniczenie dostępności kluczowych dla Spółki towarów oraz spadek jej przychodów. Zmiany te spowodowały konieczność modyfikacji modelu biznesowego Spółki. W odpowiedzi na nowe warunki rynkowe Spółka dokonała dywersyfikacji źródeł dostaw oraz rozszerzyła swoją ofertę handlową – wprowadzając do sprzedaży nowe produkty i pozyskując nowych klientów. W rezultacie działalność Spółki musiała ulec istotnemu przekształceniu – zarówno pod względem asortymentowym, jak i geograficznym, co było bezpośrednią konsekwencją czynników zewnętrznych o charakterze międzynarodowym oraz związanych z nimi zmian w łańcuchach dostaw.

Jako konsekwencję opisanych powyżej zmian otoczenia gospodarczego o charakterze międzynarodowym oraz konieczności dostosowania modelu biznesowego Spółki, Spółka planuje wdrożyć nowy program motywacyjny (dalej: „Program") skierowany do osób zatrudnionych w Spółce na podstawie umów o pracę lub kontraktu menedżerskiego, odpowiedzialnych za osiągnięcie kluczowych dla Spółki celów biznesowych związanych z jej dalszym rozwojem (dalej: „Uprawnieni"), zarówno na poziomie rozwoju działalności operacyjnej Spółki, jak i obiektywnych wskaźników finansowych.

Przy czym Uprawnionymi mogą być także podmioty powiązane w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 lit. a) Ustawy o CIT w związku z posiadaniem bezpośrednio co najmniej 25% praw głosu w organach zarządzających, tj. członkowie zarządu Spółki (dalej: „Powiązani Uprawnieni”). Niemniej, to powiązanie nie będzie wynikało z posiadania bezpośrednio lub pośrednio udziałów w kapitale ani udziałów lub praw do udziału w zyskach, stratach, lub majątku, lub ich ekspektatywy.

Uprawnieni, w tym Powiązani Uprawnieni, nie są wspólnikami (akcjonariuszami) Spółki.

Zamierzeniem Spółki jest stworzenie systemu dodatkowego wynagradzania uzależnionego od osiągnięcia konkretnych celów i rezultatów, który będzie premiował wkład tych osób w długoterminowy rozwój przedsiębiorstwa w zmienionych warunkach rynkowych. Jednocześnie, Program ma na celu również większe związanie, zmotywowanie i zatrzymanie osób pełniących kluczowe role w Spółce.

Kluczowa rola poszczególnych Uprawnionych dla celów biznesowych Spółki wynika bezpośrednio z ich unikalnych kompetencji, wiedzy, doświadczenia oraz znaczenia powierzonych im zadań. Odpowiedzialność Uprawnionych obejmuje specyficzne zaangażowanie w doprowadzenie do osiągnięcia poszczególnych, jasno zdefiniowanych i precyzyjnie określonych celów biznesowych Spółki.

Ogólne zasady funkcjonowania Programu

Program zostanie przyjęty na mocy uchwały Walnego Zgromadzenia Akcjonariuszy Spółki, w której Uprawnieni zostaną wskazani jako jego beneficjenci. Warunkiem uczestnictwa Uprawnionych w Programie będzie zawarcie ze Spółką odrębnych umów dotyczących programu motywacyjnego (dalej: „Umowa"), zawierających szczegółowe zasady i warunki uczestnictwa w Programie. Najważniejsze z nich zostały przedstawione poniżej w treści niniejszego Wniosku.

Wnioskodawca pragnie podkreślić, że uczestnictwo w Programie nie będzie wynikać z umów o pracę lub kontraktów menedżerskich łączących Uprawnionych ze Spółką, ani z jakichkolwiek innych dokumentów pracowniczych funkcjonujących w Spółce, w szczególności takich jak regulaminy wynagradzania, i będzie całkowicie dobrowolne. Spółka podkreśla jednocześnie, że Program nie będzie wdrażany w celu zastąpienia lub zmiany jakiegokolwiek systemu premiowego, który aktualnie funkcjonuje już w Spółce.

W ramach Umowy Uprawnieni nabędą od Spółki akcje fantomowe w Spółce (dalej: „Akcje Fantomowe") za cenę wskazaną w Umowie.

Na mocy Umowy, każdy Uprawniony będzie odpowiedzialny za osiągnięcie kluczowych dla Spółki określonych celów biznesowych związanych z jej rozwojem, zarówno na poziomie rozwoju działalności operacyjnej Spółki, jak i obiektywnych wskaźników finansowych (opisanych w Umowie jako Warunki Kluczowe) oraz będzie w pełni i terminowo współpracować ze Spółką w odniesieniu do powyższego, podejmując wszelkie niezbędne ku temu działania w ramach swoich uprawnień i doświadczenia. Wśród Warunków Kluczowych będzie znajdować się warunek osiągnięcia oraz utrzymania przez Spółkę określonego poziomu wskaźnika finansowego RoE w okresie wynikającym z Umowy.

Organem uprawnionym do stwierdzenia faktu spełnienia lub niespełnienia każdego z Warunków Kluczowych przez Uprawnionego będzie Rada Nadzorcza Spółki. Stwierdzenie faktu spełnienia lub niespełnienia danego Warunku Kluczowego przez Uprawnionego nastąpi w formie uchwały Rady Nadzorczej przyjętej zgodnie z zasadami funkcjonowania Rady Nadzorczej w Spółce.

W przypadku wystąpienia po stronie Uprawnionego przypadku tzw. Bad Leavera wszystkie Akcje Fantomowe (w tym dla uniknięcia wątpliwości wszystkie nabyte przez niego Akcje Fantomowe) zostaną automatycznie umorzone bez wynagrodzenia, a Uprawniony utraci jakiekolwiek prawa wynikające z Umowy. Przypadki Bad Leavera oznaczają m.in.:

·      rozwiązanie przez Uprawnionego umowy łączącej Uprawnionego ze Spółką z przyczyn innych niż rażąco zawinione przez Spółkę,

·      rozwiązanie przez Spółkę umowy łączącej Uprawnionego ze Spółką z powodu istotnego naruszenia przez Uprawnionego postanowień umowy łączącej go ze Spółką,

·      doprowadzenie do powstania lub wyrządzenie Spółce przez Uprawnionego szkody o konkretnej wartości,

·      a także naruszenie przez Uprawnionego zakazu konkurencji lub zakazu pozyskiwania.

W przypadku wypowiedzenia przez Spółkę stosunku współpracy Uprawnionego ze Spółką z przyczyn innych niż wystąpienie po stronie Uprawnionego przypadku Bad Leavera, Spółka dokona wykupu objętych i opłaconych przez Uprawnionego Akcji Fantomowych po cenie równej cenie nabycia Akcji Fantomowych.

Po spełnieniu każdego z 3 poszczególnych Warunków Kluczowych określonych w Umowie, Uprawnieni będą nabywać niezbywalne prawo do żądania wykupu Akcji Fantomowych przez Spółkę w 3 transzach w okresie trwania Umowy. Spółka, wykupując od Uprawnionego poszczególną transzę Akcji Fantomowych, będzie zobowiązana zapłacić Uprawnionemu ustaloną kwotę wykupu. Wyceny poszczególnych kwot wykupu należnych Uprawnionemu z tytułu posiadanych uprawnień do Akcji Fantomowych zostaną sporządzone przez Spółkę każdorazowo po spełnieniu każdego z Warunków Kluczowych i będą aktualizowane o efekty spełnienia kolejnych Warunków Kluczowych.

Charakterystyka Akcji Fantomowych dostępnych w ramach Programu

Ze względu na decyzję akcjonariuszy Spółki o nierozwadnianiu jej struktury właścicielskiej, przy konstruowaniu ram nowego Programu nie wchodziło w grę wykorzystanie żadnych papierów wartościowych oraz/lub innych instrumentów przyznających Uprawnionym prawa w kapitale zakładowym Spółki ani prawa głosu w jej organach.

Z tego względu Spółka podjęła decyzję o chęci wdrożeniu Programu opierającego się na wykorzystaniu Akcji Fantomowych. Akcje Fantomowe bowiem:

·      nie przyznają Uprawnionym prawa do nabycia akcji w Spółce ani jakiejkolwiek innej formy uczestnictwa w Spółce;

·      nie przyznają Uprawnionym prawa głosu na walnym zgromadzeniu akcjonariuszy Spółki ani żadnych praw temu podobnych;

·      nie przyznają Uprawnionym prawa do udziału w zysku netto Spółki ani innych praw natury kapitału equity, oraz;

·      nie przyznają Uprawnionym żadnych innych uprawnień ani roszczeń, z wyjątkiem niezbywalnego prawa do żądania wykupu poszczególnych Akcji Fantomowych przez Spółkę w razie spełnienia poszczególnych Warunków Kluczowych.

Akcje Fantomowe stanowią pochodny instrument finansowy w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 2 lit. c ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz.U. 2024 poz. ze zm.), w którym instrumentem bazowym jest akcja Spółki lub wskaźnik finansowy odzwierciedlający wartość akcji Spółki. Akcja Fantomowa nie jest papierem wartościowym (akcją w rozumieniu ustawy z dnia 15 września 2000 r. – Kodeks spółek handlowych).

Według najlepszej wiedzy Wnioskodawcy, na moment nabycia Akcji Fantomowych przez Uprawnionych nie będzie możliwe ustalenie ich wartości w sposób obiektywny, na podstawie cen stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku - również z uwzględnieniem czasu i miejsca ich uzyskania. Akcje Fantomowe nabywane w ramach Programu nie będą bowiem stanowić rzeczy ani praw, które będą podlegały obrotowi na rynku w tradycyjnym rozumieniu, a ich charakter będzie czysto umowny i wewnętrzny - powiązany wyłącznie z relacją między Uprawnionymi, a Spółką przyznającą prawo do rozliczenia pieniężnego.

Akcje Fantomowe nie będą również zbywalne ani nie istnieje dla nich jakikolwiek rynek porównawczy, na podstawie którego można byłoby określić ich wartość. Ich wartość zależeć będzie od indywidualnych parametrów Programu, przyjętej formuły rozliczenia oraz przyszłych zdarzeń gospodarczych – w tym realizacji, lub nie, Warunków Kluczowych przez Uprawnionych.

Z tego względu nie będzie istniała możliwość ustalenia obiektywnej wartości Akcji Fantomowych w momencie jej nabycia, ani też jednoznacznego porównania tej wartości z ceną, którą poniosą Uprawnieni z tytułu nabycia Akcji Fantomowych.

Z uwagi na powyższe, na potrzeby nabycia Akcji Fantomowych przez Uprawnionych nie będzie zatem ustalana ich wartość, lecz jedynie cena, po której Uprawnieni będą mogli je nabyć. Cena ta zostanie do pewnego stopnia arbitralnie określona przez Spółkę w Umowie Programu i nie będzie pozostawać w związku z potencjalną i przyszłą wartością Akcji Fantomowych, ponieważ wartość ta będzie znana dopiero w przyszłości.

Nabywając Akcje Fantomowe po cenie określonej w Umowie, Uprawnieni uzyskają jedynie niezbywalne i warunkowe prawo do żądania ich wykupu przez Spółkę, natomiast nie otrzymają jeszcze żadnego definitywnego przysporzenia majątkowego z tego tytułu. Nabycie Akcji Fantomowych przez Uprawnionych stanowić będzie bowiem jedynie warunkowe zobowiązanie Spółki do wykupu Akcji Fantomowych w przyszłości, pod warunkiem spełnienia Warunków Kluczowych określonych w Umowie. Tylko po spełnieniu każdego z poszczególnych Warunków Kluczowych, Uprawniony będzie mógł żądać wykupu danej transzy Akcji Fantomowych. Wykup przez Spółkę wszystkich 3 transz Akcji Fantomowych będzie tym samym uzależniony od spełnienia wszystkich 3 Warunków Kluczowych. Wykup ten będzie mógł nastąpić wyłącznie w zamian za pieniężny ekwiwalent w wysokości aktualnej (na moment wykupu) wartości akcji Spółki. Wyceny poszczególnych kwot wykupu zostaną sporządzone przez Spółkę każdorazowo po wystąpieniu każdego z Warunków Kluczowych i będą aktualizowane o efekty realizacji kolejnych Warunków Kluczowych. Możliwość realizacji prawa z Akcji Fantomowych, którą Uprawniony otrzyma w chwili nabycia Akcji Fantomowych, jest więc jedynie potencjalna, a samo prawo do realizacji może okazać się niewykonalne, jeżeli nie zostaną spełnione Warunki Kluczowe określone w Umowie lub jeżeli zaistnieje przypadek Bad Leavera. Jednocześnie, wartość wkładu wpłaconego przez Uprawnionych na poczet Akcji Fantomowych nie będzie podlegać odliczeniu od kwoty, za jaką Spółka dokona ich wykupu.

Cena nabycia Akcji Fantomowych nie będzie podlegać zwrotowi i będzie tym samym definitywna. Jedyną hipotetyczną sytuacją, w której Umowa przewiduje możliwość jego zwrotu, jest wypowiedzenie przez Spółkę stosunku współpracy Uprawnionego ze Spółką z przyczyn innych niż wystąpienie po stronie Uprawnionego przypadku Bad Leavera. W takim przypadku Spółka może dokonać wykupu objętych i opłaconych przez Uprawnionego Akcji Fantomowych po cenie równej cenie nabycia Akcji Fantomowych.

W związku z wdrożeniem Programu Spółka ponosiła, ponosi i będzie ponosić koszty wdrożenia i realizacji Programu, w tym koszty wykupu Akcji Fantomowych. Koszty te należy rozumieć szeroko – jako wszelkie wydatki o charakterze operacyjnym, doradczym, administracyjnym oraz finansowym, które pozostają w bezpośrednim związku przyczynowo skutkowym z decyzją o wdrożeniu Programu oraz z jego funkcjonowaniem. Każdorazowe poniesienie kosztu znajduje odzwierciedlenie w odpowiednich dokumentach źródłowych – przede wszystkim w fakturach, umowach oraz ewidencji księgowej – zgodnie z przepisami ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz.U. 2026 poz. 522 z późn. zm.) oraz Ustawy o CIT. 

Uzupełnienie o doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego

Beneficjentem świadczenia o którym mowa we wniosku nie będzie wspólnik ani inny podmiot powiązany - oprócz Prezesa Zarządu Spółki (którego sposób powiazania ze Spółka jest opisany w dalszej części odpowiedzi na to pytanie). Beneficjentami świadczenia, o którym mowa we wniosku, będą również podmioty, które nie są powiązane ze Spółką w rozumieniu przepisów o cenach transferowych.

W opisie zdarzenia przyszłego wskazano, że Uprawnionymi do udziału w Programie będą mogły być także podmioty powiązane ze Spółką w rozumieniu przepisów o cenach transferowych, przy czym fakt powiązania będzie wynikał wyłącznie z funkcji sprawowanej w organach Spółki a nie z faktu posiadania akcji Spółki. Uprawnionymi do uczestnictwa w Programie nie będą akcjonariusze Spółki.

Jedynym Powiązanym Uprawnionym będzie Prezes Zarządu Spółki, który nie posiada akcji ani prawa do udziału w zysku Spółki, a jego powiązanie ze Spółką wynika jedynie z funkcji sprawowanej w ramach jej zarządu. Jednocześnie, pozostali Uprawnieni, którzy będą uczestniczyć w Programie, nie będą Powiązanymi Uprawnionymi. Kompletna lista Uprawnionych będzie znana dopiero po uchwale Walnego Zgromadzenia Akcjonariuszy Spółki w sprawie uchwalenia Programu.

Wnioskodawca rozumie, że poprzez „podmioty” organ ma na myśli Spółkę oraz Powiązanego Uprawnionego.

Do zawarcia umowy nabycia akcji fantomowych (czyli Umowy uczestnictwa w Programie) doszłoby również, gdyby nie powiązania pomiędzy podmiotami - co Wnioskodawca pragnie szerzej wyjaśnić poniżej.

Jak wskazano w odpowiedzi na pytanie nr 1, jedynym Powiązanym Uprawnionym, który ma przystąpić do Programu, będzie Prezes Zarządu Spółki.

Jak wskazano we Wniosku, ale także w odpowiedzi na pytanie nr 1, uczestniczyć w Programie mają wybrani pracownicy i współpracownicy Spółki, którzy zostaną uznani przez Walne Zgromadzenie Akcjonariuszy Spółki za osoby kluczowe dla dalszego jej rozwoju.

Fakt bycia podmiotem powiązanym w rozumieniu przepisów o cenach transferowych ze Spółką nie jest i nie będzie jakąkolwiek przesłanką do udziału w Programie. Walne Zgromadzenie Akcjonariuszy Spółki, wskazując Uprawnionych do uczestnictwa w Programie, będzie kierowało się wyłącznie tym, czy dana osoba może osiągnąć dla Spółki określone Warunki Kluczowe, których realizacja będzie wpisana do Umowy z danym Uprawnionym jako warunek do żądania wykupu Akcji Fantomowych.

Takim kluczowym współpracownikiem jest m.in. Prezes Zarządu Spółki, zatem jego możliwy udział w Programie nie będzie wynikał z faktu istnienia powiązania między nim, a Spółką w rozumieniu przepisów o cenach transferowych, ale będzie wynikał z jego kluczowych kompetencji i zdolności mających wpływa na osiągnięcie długoterminowych celów gospodarczych i rozwojowych przez Spółkę.

Zawarcie ww. umowy (czyli Umowy uczestnictwa w Programie) wynika z faktycznych i aktualnych potrzeb biznesowych Spółki.

Jak wskazano we Wniosku, w związku ze zmianą otoczenia gospodarczego, w szczególności na skutek zawirowań geopolitycznych, Spółka musiała przemyśleć i zrewidować swoją strategię biznesową i perspektywy dalszego rozwoju.

W ocenie Spółki, wdrożenie Programu w planowanym kształcie pozwoli związać i odpowiednio zmotywować pracowników i współpracowników zarówno do efektywnego wdrożenia przyjętych zmian w długoterminowym modelu biznesowym, jak i zapewnienia oraz zabezpieczenia odpowiedniego poziomu przychodów i dochodów, przekładających się na oczekiwany poziom wzrostu Spółki w kolejnych latach – mierzony między innymi poziomem wskaźnika finansowego RoE.

Mając na uwadze powyższe, wdrożenie Programu wynika z faktycznych długoterminowych potrzeb biznesowych Spółki, której zależy na wzroście, a następnie na uzyskaniu i utrzymaniu stabilnej sytuacji finansowej po okresie trudności wynikłych ze zmian otoczenia gospodarczego i zawirowań geopolitycznych, o których Wnioskodawca pisał już we Wniosku.

Zawarcie ww. umowy (czyli Umowy uczestnictwa w Programie) nie jest przyczyną działań polegających na dokapitalizowaniu podmiotów powiązanych jak i Spółki.

Wprowadzenie elementu odpłatności w ramach Programu nie ma w żadnym razie na celu dokapitalizowania Spółki, a jedynie zwiększenie zaangażowania i zmotywowania Uprawnionych. W ocenie Spółki, jeżeli Uprawnieni nabędą Akcje Fantomowe odpłatnie, to powinni mieć oni większą motywację ku temu, aby warunki wykupu Akcji Fantomowych zostały spełnione, a tym samym będą z większą determinacją i zaangażowaniem dążyli do osiągnięcia określonych celów biznesowych wskazanych w Umowie.

Ponieważ w Programie nie będą uczestniczyć akcjonariusze Spółki, to jego wdrożenie nie może być przyczyną dokapitalizowania spółek powiązanych. Niezależnie od tego, celem Programu nie jest dokapitalizowanie Spółki ani spółek powiązanych.

Wnioskodawca rozumie, że pytanie 5 dotyczy ceny wykupu Akcji Fantomowych przez Spółkę od Uprawnionych po zrealizowaniu przez nich Warunków Kluczowych.

Tak – cena wykupu Akcji Fantomowych przez Spółkę będzie ustalona na poziomie rynkowym. Cena wykupu Akcji Fantomowych zostanie każdorazowo ustalona metodą rynkową porównawczą, w oparciu o aktualne wskaźniki finansowe Spółki (m.in. EBITDA), mnożnik rynkowy oraz aktualną (na moment każdorazowego obliczenia ceny wykupu) wartość przedsiębiorstwa. Tak ustalona wartość ceny wykupu w ocenie Wnioskodawcy będzie zatem na poziomie rynkowym.

Weryfikacja osiągnięcia przez Uprawnionego kluczowych celów biznesowych będzie dokonywana po zakończeniu każdego roku obrotowego objętego Programem Motywacyjnym.

Cele przypisane konkretnemu Uprawnionemu zostaną określone w zawartej z nim Umowie. Będą one obejmowały:

·      warunek dotyczący obiektywnego wyniku finansowego Spółki, oparty na osiągniętym przez Spółkę wskaźniku rentowności kapitałów własnych - ROE.

·      ewentualne dodatkowe warunki dotyczące rozwoju działalności operacyjnej Spółki, odnoszące się do zadań i celów biznesowych przypisanych indywidualnie Uprawnionemu.

Weryfikacja wskaźnika finansowego będzie dokonywana więc każdorazowo na podstawie danych finansowych Spółki za dany rok obrotowy. Podstawą tej weryfikacji będą dane wynikające ze sprawozdania finansowego Spółki, po jego zatwierdzeniu zgodnie z obowiązującymi zasadami. Na ich podstawie zostanie ustalona wartość ROE osiągnięta przez Spółkę w danym okresie rozliczeniowym.

Weryfikacja celów operacyjnych będzie natomiast polegała na porównaniu rezultatów osiągniętych w danym roku z warunkami i miernikami wskazanymi dla danego Uprawnionego w jego umowie. Ocena będzie zatem dokonywana na podstawie uprzednio określonych kryteriów, a nie w sposób uznaniowy dopiero po zakończeniu okresu rozliczeniowego.

Po zatwierdzeniu sprawozdania finansowego Uprawniony będzie mógł złożyć żądanie wykupu odpowiedniej liczby Akcji Fantomowych wraz z oświadczeniem o realizacji przypisanych mu celów. Samo oświadczenie Uprawnionego nie będzie jednak wystarczające do dokonania wykupu.

Ostateczna weryfikacja spełnienia celów będzie należała do Rady Nadzorczej Spółki. Potwierdzenie realizacji celów będzie następowało w drodze uchwały Rady Nadzorczej.

Dopiero podjęcie przez Radę Nadzorczą uchwały potwierdzającej spełnienie przez Uprawnionego właściwych celów będzie stanowiło podstawę do wykupu odpowiedniej liczby Akcji Fantomowych przez Spółkę.

Konkludując, wykup Akcji Fantomowych nie będzie następował automatycznie ani wyłącznie na podstawie subiektywnej deklaracji Uprawnionego. Będzie uzależniony od udokumentowanej realizacji przypisanych mu celów oraz osiągnięcia przez Spółkę odpowiedniego poziomu obiektywnego wskaźnika finansowego, zweryfikowanych i zatwierdzonych przez właściwy organ Spółki.

Jak wskazano w odpowiedzi na pytanie nr 6, wykup Akcji Fantomowych będzie uzależniony od udokumentowanej realizacji przypisanych do Uprawnionego zadań operacyjnych oraz osiągnięcia przez Spółkę odpowiedniego poziomu obiektywnego wskaźnika finansowego (w postaci wskaźnika ROE), zweryfikowanych i zatwierdzonych przez właściwy organ Spółki.

Wskaźnik ROE jest odzwierciedleniem stosunku zysku netto Spółki do posiadanego przez nią kapitału własnego. Jednocześnie, wysokość zysku netto Spółki bezpośrednio zależy od wysokości uzyskiwanych przez nią przychodów.

Akcje Fantomowe będą wykupione przez Spółkę w zależności od spełnienia Warunków Kluczowych w postaci m.in. osiągnięcia przez Spółkę odpowiedniego wskaźnika ROE – czyli osiągnięcia przez Spółkę odpowiednio wysokiego poziomu przychodów.

Ponadto, tak jak zostało to wskazane we wniosku, wyceny poszczególnych kwot wykupu Akcji Fantomowych, będą sporządzone przez Spółkę każdorazowo po spełnieniu każdego z Warunków Kluczowych i będą aktualizowane o efekty spełnienia kolejnych Warunków Kluczowych. To oznacza, że m.in. wysokość osiągniętego przez Spółkę wskaźnika ROE może mieć wpływ na wysokość ceny wykupu Akcji Fantomowych – co ma stanowić dodatkowy czynnik motywacyjny dla Uprawnionych.

Tym samym, spełnienie przez Uprawnionych warunku wykupu Akcji Fantomowych będzie oznaczało dla Spółki osiągnięcie przychodu lub zachowanie albo zabezpieczenie jego źródła, w zależności od celów operacyjnych i wskaźników finansowych określonych w konkretnej Umowie zawartej z konkretnym Uprawnionym.

Pytania

1.  Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, zgodnie z którym w wyniku uczestnictwa Uprawnionych w Programie przychód wystąpi po ich stronie dopiero w momencie wykupu Akcji Fantomowych przez Spółkę, stanowiąc przychód z kapitałów pieniężnych, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 10 Ustawy o PIT, w związku z czym na Spółce nie będą ciążyły obowiązki płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych?

2.  Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, zgodnie z którym w wyniku uczestnictwa w Programie Powiązanych Uprawnionych kwoty wykupu Akcji Fantomowych przez Spółkę nie stanowią ukrytego zysku w rozumieniu art. 28m ust. 3 Ustawy o CIT, w związku z czym Spółka nie będzie opodatkowana ryczałtem od dochodu, o którym mowa art. 28m ust. 1 pkt 2 Ustawy o CIT?

3.  Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, zgodnie z którym kwoty wykupu Akcji Fantomowych przez Spółkę od Uczestników w związku z Programem nie stanowią wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 28m ust. 4a Ustawy o CIT, w związku z czym Spółka nie będzie opodatkowana ryczałtem od dochodu, o którym mowa art. 28m ust. 1 pkt 3 Ustawy o CIT?

Przedmiotem niniejszego rozstrzygnięcia w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych jest odpowiedź na pytania nr 2 i 3. Natomiast w kwestii dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Państwa stanowisko w sprawie

Ad 2. Zdaniem Spółki, w wyniku uczestnictwa w Programie Powiązanych Uprawnionych kwoty wykupu Akcji Fantomowych przez Spółkę nie stanowią ukrytego zysku w rozumieniu art. 28m ust. 3 Ustawy o CIT, w związku z czym Spółka nie będzie opodatkowana ryczałtem od dochodu, o którym mowa art. 28m ust. 1 pkt 2 Ustawy o CIT.

Ad 3. Zdaniem Spółki, kwoty wykupu Akcji Fantomowych przez Spółkę od Uczestników w związku z Programem nie stanowią wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 28m ust. 4a Ustawy o CIT, w związku z czym Spółka nie będzie opodatkowana ryczałtem od dochodu, o którym mowa art. 28m ust. 1 pkt 3 Ustawy o CIT.

UZASADNIENIE STANOWISKA WNIOSKODAWCY

Ad 2.

Zgodnie z art. 28m ust. 1 pkt 2 Ustawy o CIT opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający wysokości ukrytych zysków (dochód z tytułu ukrytych zysków).

Przez ukryte zyski, o których mowa powyżej, rozumie się zgodnie z art. 28m ust. 3 Ustawy o CIT świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec, akcjonariusz albo wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem, akcjonariuszem albo wspólnikiem, w szczególności:

1) kwotę pożyczki (kredytu) udzielonej przez podatnika udziałowcowi, akcjonariuszowi albo wspólnikowi, w tym za pośrednictwem tworzonych z zysku funduszy, lub podmiotowi powiązanemu z udziałowcem, akcjonariuszem lub wspólnikiem oraz odsetki, prowizje, wynagrodzenia i opłaty od pożyczki (kredytu) udzielonej przez te podmioty podatnikowi;

2) świadczenia wykonane na rzecz:

a) fundacji prywatnej lub rodzinnej, podmiotu równoważnego takiej fundacji lub przedsiębiorstwa prowadzonego przez taką fundację albo taki podmiot, lub na rzecz beneficjentów takiej fundacji lub takiego podmiotu,

b) trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym;

3) nadwyżkę wartości rynkowej transakcji określoną zgodnie z art. 11c ponad ustaloną cenę tej transakcji;

4) nadwyżkę zwróconej kwoty dopłaty, wniesionej do spółki zgodnie z odrębnymi przepisami, ponad kwotę wniesionej dopłaty, przy czym, jeżeli dopłata została wniesiona w walucie obcej, przeliczenia tej kwoty na złote dokonuje się według średniego kursu waluty obcej ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na dzień odpowiednio zwrócenia dopłaty i faktycznego jej wniesienia;

5) wypłacone z zysku wynagrodzenie z tytułu umorzenia udziału (akcji), ze zmniejszenia wartości udziału (akcji), z wystąpienia wspólnika ze spółki, ze zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce;

6) równowartość zysku przeznaczonego na podwyższenie kapitału zakładowego;

7) darowizny, w tym prezenty i ofiary wszelkiego rodzaju;

8) wydatki na reprezentację;

9) dopłaty wypłacone w przypadku połączenia lub podziału podmiotów;

10) odsetki od udziału kapitałowego, wypłacane na rzecz wspólnika przez spółkę;

11) zysk przeznaczony na uzupełnienie udziału kapitałowego wspólnika spółki;

12) świadczenia pieniężne i niepieniężne wypłacone w przypadku zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Uprawnionymi do uczestnictwa w Programie mogą być także podmioty powiązane w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 lit. a) Ustawy o CIT w związku z posiadaniem bezpośrednio co najmniej 25% praw głosu w organach zarządzających, tj. członkowie zarządu Spółki. Niemniej, to powiązanie nie będzie wynikało z posiadania bezpośrednio lub pośrednio udziałów w kapitale ani udziałów lub praw do udziału w zyskach, stratach, lub majątku, lub ich ekspektatywy.

W pierwszej kolejności należy zauważyć, że kwota wykupu Akcji Fantomowych przez Spółkę w ramach Programu od Powiązanych Uprawnionych nie kwalifikuje się do żadnego z szczególnych tytułów świadczeń stanowiących ukryty zysk, wymienionych w art. 28m ust. 3 lit. 1-12 Ustawy o CIT, w szczególności nie jest to świadczenie w postaci wypłaconego z zysku wynagrodzenia z tytułu umorzenia udziału (akcji) ani ze zmniejszenia wartości udziału (akcji), ponieważ Akcje Fantomowe nie są akcjami w rozumieniu tych przepisów podatkowych.

Ponieważ jednak katalog ukrytych zysków ma charakter tzw. otwarty, z uwagi na użycie przez ustawodawcę zwrotu „w szczególności”, należy zweryfikować, czy kwota wykupu Akcji Fantomowych przez Spółkę w ramach Programu od Powiązanych Uprawnionych może kwalifikować się jako świadczenia pieniężne wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem jest podmiot powiązany z podatnikiem, czyli Spółką.

W tym zakresie należy odnieść się do celu Programu i charakteru Akcji Fantomowych. Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, ze względu na decyzję akcjonariuszy Spółki o nierozwadnianiu jej struktury właścicielskiej, przy konstruowaniu ram nowego Programu wykluczono emisję akcji, która przyznawałaby Uprawnionym prawa w kapitale zakładowym Spółki, prawa głosu w jej organach, czy też prawa do zysku lub majątku. Z tego względu Spółka podjęła decyzję o wdrożeniu Programu opierającego się na wykorzystaniu Akcji Fantomowych, które:

‒    nie przyznają Uprawnionym prawa do nabycia akcji w Spółce ani jakiejkolwiek innej formy uczestnictwa w Spółce;

‒    nie przyznają Uprawnionym prawa głosu na walnym zgromadzeniu akcjonariuszy Spółki ani żadnych praw temu podobnych;

‒    nie przyznają Uprawnionym prawa do udziału w zysku netto Spółki ani innych praw natury kapitału equity, oraz;

‒    nie przyznają Uprawnionym żadnych innych uprawnień ani roszczeń, z wyjątkiem niezbywalnego prawa do żądania wykupu poszczególnych Akcji Fantomowych przez Spółkę w razie spełnienia poszczególnych.

Warunków Kluczowych.

Program oparty na Akcjach Fantomowych zostanie wdrożony w celu stworzenia systemu dodatkowego wynagradzania uzależnionego od osiągnięcia konkretnych celów i rezultatów, który będzie premiował wkład tych osób w długoterminowy rozwój przedsiębiorstwa w zmienionych warunkach rynkowych. Jednocześnie, Program ma na celu również większe związanie, zmotywowanie i zatrzymanie osób pełniących kluczowe role w Spółce. Celem programu nie jest zatem przyznanie Uprawnionym, w tym Powiązanym Uprawnionym, prawa do zysku Spółki i takiego prawa Uprawnieni nie otrzymają w związku z Programem. Oczywiście, motywacyjny charakter Programu ma przełożyć się na zwiększenie zysku Spółki, ale nie na udział Uprawnionych w tym zysku.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Spółki, kwota wykupu Akcji Fantomowych przez Spółkę w ramach Programu od Powiązanych Uprawnionych nie stanowi świadczenia pieniężnego wykonanego w związku z prawem do udziału w zysku Spółki.

W konsekwencji, prawidłowe jest stanowisko Spółki, zgodnie z którym w wyniku uczestnictwa w Programie Powiązanych Uprawnionych kwoty wykupu Akcji Fantomowych przez Spółkę nie stanowią ukrytego zysku w rozumieniu art. 28m ust. 3 Ustawy o CIT, w związku z czym Spółka nie będzie opodatkowana ryczałtem od dochodu, o którym mowa art. 28m ust. 1 pkt 2 Ustawy o CIT.

Ad 3.

Zgodnie z art. 28m ust. 1 pkt 3 Ustawy o CIT, opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający wysokości wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą (dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą).

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Spółka planuje wdrożyć Program dla osiągnięcia celów biznesowych związanych z jej dalszym rozwojem, zarówno na poziomie rozwoju działalności operacyjnej Spółki, jak i obiektywnych wskaźników finansowych. Zamierzeniem Spółki jest stworzenie systemu wynagradzania uzależnionego od osiągnięcia konkretnych celów i rezultatów, który będzie premiował wkład tych osób w długoterminowy rozwój przedsiębiorstwa w zmienionych warunkach rynkowych. Jednocześnie, Program ma na celu również większe związanie, zmotywowanie i zatrzymanie osób pełniących kluczowe role w Spółce. Kluczowa rola poszczególnych Uprawnionych dla celów biznesowych Spółki wynika bezpośrednio z ich unikalnych kompetencji, wiedzy, doświadczenia oraz znaczenia powierzonych im zadań. Odpowiedzialność Uprawnionych obejmuje specyficzne zaangażowanie w doprowadzenie do osiągnięcia poszczególnych, jasno zdefiniowanych i precyzyjnie określonych celów biznesowych Spółki.

Należy jednak zauważyć, że Ustawa o CIT zawiera jedynie cząstkową definicję „wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą”, bowiem zgodnie z art. 28m ust. 4a Ustawy o CIT, do wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w ust. 1 pkt 3, nie zalicza się wydatków i odpisów amortyzacyjnych oraz odpisów z tytułu trwałej utraty wartości, związanych z używaniem samochodów osobowych, środków transportu lotniczego, taboru pływającego oraz innych składników majątku:

1)  w pełnej wysokości - w przypadku składników majątku wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności gospodarczej;

2)  w wysokości 50% - w przypadku składników majątku, które nie są wykorzystywane wyłącznie na cele działalności gospodarczej.

W konsekwencji, na gruncie rozumienia związku pomiędzy wydatkiem a działalnością gospodarczą w języku potocznym, z uwagi na brak pełnej definicji legalnej, wydatki związane z wdrożeniem Programu są związane z działalnością gospodarczą Spółki, ponieważ są ponoszone w celu rozwoju działalności operacyjnej Spółki, jak i polepszenia wskaźników finansowych, w tym zwiększenia zysku Spółki.

Warto również zauważyć, że Minister Finansów w objaśnieniach z dnia 23 grudnia 2021 r. do ryczałtu od dochodów spółek wskazał, że: „Sposób kwalifikacji tego dochodu uzależniony jest od indywidualnego stanu faktycznego, w jakim pozostaje spółka. W ocenie wydatków kwalifikujących się do tego rodzaju dochodów można się posiłkować kwalifikacją wydatków do kosztów niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, na podstawie art. 15 ust. 1, wynikającą z praktyki podmiotu jak również bogatego orzecznictwa sądowo-administracyjnego. Wprawdzie pojęcie „wydatki niezwiązane z działalnością gospodarczą” nie jest tożsame z pojęciem „wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów”, jednak należy zwrócić uwagę na podobieństwo, jakie może je cechować. Podobieństwa pomiędzy wydatkami niezwiązanymi z działalnością gospodarczą a wydatkami niestanowiącymi kosztów uzyskania przychodu, należy upatrywać przede wszystkim w celu ich poniesienia. Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Te same cele powinny realizować wydatki związane z działalnością gospodarczą. Należy bowiem zwrócić uwagę, że jedną z immanentnych cech działalności gospodarczej, która wyróżnia ją od innego rodzaju aktywności, jest jej zarobkowy charakter.”

Odwołując się zatem do art. 15 ust. 1 Ustawy o CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub ich zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 Ustawy o CIT – choć ten katalog nie jest wiążący na gruncie ryczałtu od dochodów spółek, na co uwagę zwrócił sam Minister Finansów w cytowanych wyżej objaśnieniach.

W ramach praktyki interpretacyjnej na gruncie art. 15 ust. 1 Ustawy o CIT wskazuje się na następujące warunki, które musi spełniać wydatek, aby został uznany za koszt uzyskania przychodów: - jest poniesiony przez podatnika (stanowi ciężar ekonomiczny), tj. pokryty z zasobów majątkowych podatnika;

‒    jest definitywny (bezzwrotny), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona;

‒    pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą;

‒    poniesiony został w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów;

‒    został właściwie udokumentowany;

‒    nie znajduje się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 Ustawy o CIT nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

W ocenie Spółki, wydatki ponoszone w związku z wdrożeniem i funkcjonowaniem Programu, w tym w szczególności, koszty związane z odkupem Akcji Fantomowych od Uprawnionych, będą spełniały wszystkie powyższe warunki.

Wydatki związane z Programem zostaną faktycznie poniesione przez Spółkę, tj. będą pokryte z zasobów majątkowych Spółki. Jednocześnie, Spółka nie otrzyma zwrotu środków wydanych na wdrożenie i obsługę Programu, w tym na sfinansowanie odkupu Akcji Fantomowych od Uprawnionych. Przedmiotowe wydatki już zostały lub zostaną właściwie udokumentowane m.in. poprzez przyjęcie Walnego Zgromadzenia Akcjonariuszy Spółki o wdrożeniu Programu oraz poprzez zawarcie odrębnych Umów z Uprawnionymi.

Ponieważ definicja kosztów uzyskania przychodów sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny, to każdorazowy wydatek, poniesiony przez podatnika, powinien podlegać indywidualnej analizie z perspektywy uznania go za koszt uzyskania przychodów. Należy zatem zbadać istnienie związku pomiędzy poniesieniem kosztu a uzyskaniem przychodu lub co najmniej szansą na jego uzyskanie, czy też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

Zatem, dla kwalifikacji prawnopodatkowej danego kosztu jako koszt uzyskania przychodów istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli jego poniesienie może przyczynić się do powstania przychodu, ewentualnie zabezpieczenia albo zachowania jego źródła.

Celem ponoszenia wydatków związanych z Programem jest osiągnięcie oraz utrzymanie przez Spółkę oczekiwanego poziomu wskaźnika finansowego RoE w okresie wynikającym z trwania Umowy. Cele te ujęte zostały w Programie jako Warunki Kluczowe, od realizacji których uzależnione jest oczekiwane tempo rozwoju przedsiębiorstwa po zmianie dotychczasowego modelu biznesowego w zmienionych warunkach rynkowych, o których wspomniano na początku opisu zdarzenia przyszłego niniejszego Wniosku.

Zakończona sukcesem realizacja Warunków Kluczowych warunkuje w ten sposób osiąganie przez Spółkę przychodów na poziomie oczekiwanym przez akcjonariuszy. Tym samym, wydatki ponoszone przez Spółkę w związku z utworzeniem i funkcjonowaniem Programu mają związek z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą i uzyskaniem przez nią przychodów. Jeżeli Uprawnieni doprowadzą do osiągnięcia przez Spółkę Warunków Kluczowych, to Spółka będzie miała możliwość uzyskiwania przychodów na oczekiwanym poziomie, a Uprawnieni otrzymają za to odpowiednią gratyfikację, przewidzianą w Umowie.

Jeżeli zaś Uprawnieni nie doprowadzą do realizacji Warunków Kluczowych, to Spółka nie osiągnie oczekiwanego celu finansowego, a Uprawnieni nie otrzymają w związku z tym oczekiwanej dodatkowej gratyfikacji. Wprowadzenie Programu jest zgodne z powszechnie przyjętą praktyką zarządczą w przedsiębiorstwach. Celem Programu jest zapewnienie i zabezpieczenie odpowiedniego poziomu wzrostu przychodów Spółki, a także wzmocnienie współpracy z kluczowymi osobami, której szczególne zaangażowanie ma przełożyć się bezpośrednio na realizację założonych przez Spółkę celów przychodowych i finansowych. Stąd też koszty wdrożenia i realizacji Programu, w tym ponoszone w ramach Programu koszty związane z wykupem Akcji Fantomowych od Uprawnionych, pozostają i będą pozostawać w związku z przychodami Spółki.

W odniesieniu do ostatniej z przesłanek należy podkreślić, że choć nie powinna ona znaleźć zastosowania na gruncie ryczałtu od dochodów spółek, to i tak wydatki związane z Programem nie zostały wymienione w katalogu wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 Ustawy o CIT nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

W szczególności, wydatki te nie mają charakteru reprezentacyjnego ani nie stanowią świadczeń jednostronnych. Ich wypłata następuje pod warunkiem spełnienia przez Uprawnionych określonych Warunków Kluczowych, a więc w zamian za konkretne, mierzalne efekty – co wyklucza zdaniem Wnioskodawcy ich kwalifikację jako wydatek o charakterze osobistym. Wydatki te nie stanowią również kosztów związanych z nabyciem udziałów ani innych praw majątkowych w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 8 Ustawy o CIT, gdyż wykup Akcji Fantomowych nie skutkuje przeniesieniem jakichkolwiek praw udziałowych, a stanowi jedynie realizację warunkowego prawa do świadczenia wynikającego z Programu.

Mając na uwadze powyższe, wydatki, które Spółka będzie ponosić w związku z Programem, w szczególności koszty związane z odkupem Akcji Fantomowych od Uprawnionych, będą spełniały wszystkie warunki konieczne do ich zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów Spółki na podstawie art. 15 ust. 1 Ustawy o CIT. Co za tym idzie, zgodnie z objaśnieniami Ministerstwa Finansów nie stanową one wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą Spółki.

W konsekwencji, prawidłowe jest stanowisko Spółki, zgodnie z którym kwoty wykupu Akcji Fantomowych przez Spółkę od Uczestników w związku z Programem nie stanowią wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 28m ust. 4a Ustawy o CIT, w związku z czym Spółka nie będzie opodatkowana ryczałtem od dochodu, o którym mowa art. 28m ust. 1 pkt 3 Ustawy o CIT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Odpowiedź na pytanie nr 2

Przedmiotem Państwa wątpliwości jest kwestia przyjęcia, że w wyniku uczestnictwa w Programie Powiązanych Uprawnionych, kwoty wykupu Akcji Fantomowych przez Spółkę nie będą stanowiły ukrytego zysku, w związku z czym po stronie Spółki nie powstanie dochód podlegający opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek.

Zgodnie z art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2026 r. poz. 554 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”):

W myśl art. 28m ust. 3 ustawy o CIT:

Zakres tego, co nie stanowi ukrytego zysku został uregulowany w art. 28m ust. 4 ustawy o CIT.

Przedmiotem opodatkowania w systemie ryczałtu jest zatem co do zasady efektywna dystrybucja zysku ze spółki do jej udziałowca/akcjonariusza/wspólnika, przy czym przepisy nie ograniczają się wyłącznie do opodatkowania dywidend, ale uwzględniają również inne formy dystrybucji.

Istotą przyjętego modelu jest odroczenie opodatkowania dystrybuowanego zysku do dnia podjęcia uchwały o przeznaczeniu tego zysku i wypłat równoważnych takiej dystrybucji. Intencją ustawodawcy jest uwzględnienie w katalogu dochodów do opodatkowania także innych, alternatywnych niż dywidenda, świadczeń dokonanych na rzecz udziałowców/akcjonariuszy albo wspólników lub podmiotów powiązanych bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tymi udziałowcami/akcjonariuszami/wspólnikami (tzw. ukryte zyski). Wypłata ukrytych zysków oznacza powstanie dla spółki odpowiadającego im dochodu, podlegającego opodatkowaniu ryczałtem.

Ukryte zyski stanowić zatem będą dla podatnika wszelkie świadczenia spółki:

·      wykonane w związku z prawem do udziału w zysku,

·      inne niż podzielony zysk o charakterze pieniężnym, niepieniężnym, odpłatnym, nieodpłatnym lub częściowo odpłatnym (wartość nieodpłatnych i częściowo odpłatnych świadczeń określa się zgodnie z art. 12 ust. 5-6a ustawy o CIT)

·      wykonane bezpośrednio lub pośrednio na rzecz udziałowca/akcjonariusza lub podmiotu powiązanego,

·      wykonane bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem/akcjonariuszem.

Przepisy art. 28c pkt 1 w zw. z art. 11a ust. 1 pkt 4 oraz art. 11a ust. 2 ustawy o CIT stanowią regulacje odnośnie definicji podmiotów powiązanych w ramach ryczałtu od dochodów spółek.

Odnosząc się Państwa wątpliwości przedstawionych w pytaniu nr 2 stwierdzić należy, że kwoty wykupu Akcji Fantomowych przez Spółkę nie będą stanowiły ukrytego zysku.

Podkreślić należy, że przepis art. 28m ust. 3 ustawy o CIT wskazuje, iż za ukryty zysk uznaje się każde świadczenie, którego beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest wspólnik lub inny podmiot powiązany.

Jednocześnie, jak już wspomniano, należy mieć na uwadze, że zdanie wstępne przepisu art. 28m ust. 3 ustawy o CIT, wskazuje na otwarty katalog świadczeń mogących prowadzić do powstania dochodu z tytułu ukrytych zysków. Dlatego ocena czy dochód z tytułu wskazanych we wniosku a dokonywanych przez Spółkę z podmiotami powiązanymi powyższych transakcji spełnia warunki do uznania go za dochód z tytułu ukrytego zysku powinna zostać dodatkowo przeprowadzona w oparciu o przesłanki wynikające ze zdania wstępnego przepisu art. 28m ust. 3 ustawy CIT. Jak z niego wynika, dochód z tytułu ukrytego zysku nie obejmuje świadczeń, które nie są wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, czyli świadczeń podjętych (wykonanych) bez jakiegokolwiek wpływu podmiotów powiązanych na działanie i decyzje spółki opodatkowanej ryczałtem, w zakresie ocenianego świadczenia.

Jak wynika z opisu sprawy Spółka planuje wdrożyć nowy program motywacyjny skierowany do osób zatrudnionych w Spółce zatrudnionych na podstawie umów o pracę lub kontraktu menadżerskiego., odpowiedzialnych za osiągnięcie kluczowych dla Spółki celów biznesowych związanych z jej dalszym rozwojem. Uprawnionymi mogą być także podmioty powiązane, tj. członkowie zarządu. Niemniej to powiązanie nie będzie wynikało z posiadania bezpośrednio lub pośrednio udziałów w kapitale ani udziałów lub praw do udziału w zyskach, stratach lub majątku lub ich ekspektatywy. Uprawnieni, w tym powiązani Uprawnieni, nie są wspólnikami (akcjonariuszami Spółki). Uczestnictwo w Programie będzie dobrowolne, a warunkiem uczestnictwa będzie zawarcie ze Spółką odrębnych umów dotyczących programu motywacyjnego. W ramach umowy Uprawnieni nabędą od Spółki akcje fantomowe w Spółce za wskazaną w Umowie cenę. Na mocy umowy każdy Uprawniony będzie odpowiedzialny za osiągnięcie kluczowych dla Spółki określonych celów biznesowych związanych z jej rozwojem, zarówno na poziomie rozwoju działalności operacyjnej Spółki, jak i obiektywnych wskaźników finansowych.

Akcje Fantomowe:

·      nie przyznają Uprawnionym prawa do nabycia akcji w Spółce ani jakiejkolwiek innej formy uczestnictwa w Spółce;

·      nie przyznają Uprawnionym prawa głosu na walnym zgromadzeniu akcjonariuszy Spółki ani żadnych praw temu podobnych;

·      nie przyznają Uprawnionym prawa do udziału w zysku netto Spółki ani innych praw natury kapitału equity, oraz;

·      nie przyznają Uprawnionym żadnych innych uprawnień ani roszczeń, z wyjątkiem niezbywalnego prawa do żądania wykupu poszczególnych Akcji Fantomowych przez Spółkę w razie spełnienia poszczególnych Warunków Kluczowych.

Nabywając Akcje Fantomowe po cenie określonej w Umowie, Uprawnieni uzyskają jedynie niezbywalne i warunkowe prawo do żądania ich wykupu przez Spółkę. Nabycie Akcji Fantomowych przez Uprawnionych stanowić będzie bowiem jedynie warunkowe zobowiązanie Spółki do wykupu Akcji Fantomowych w przyszłości, pod warunkiem spełnienia Warunków Kluczowych określonych w Umowie. Tylko po spełnieniu każdego z poszczególnych Warunków Kluczowych, Uprawniony będzie mógł żądać wykupu danej transzy Akcji Fantomowych. Zawarcie ww. umów nie jest przyczyną działań polegających na dokapitalizowaniu podmiotów powiązanych jak i Spółki. Cena wykupu akcji fantomowych przez Spółkę ustalona będzie na poziomie rynkowym.

W świetle powyższego, stwierdzić należy, że w wyniku uczestnictwa w Programie Powiązanych Uprawnionych kwoty wykupu Akcji Fantomowych przez Spółkę nie stanowią ukrytego zysku w rozumieniu art. 28m ust. 3 Ustawy o CIT. Tym samym, po stronie Spółki nie powstanie dochód podlegający opodatkowaniu ryczałtem, o którym mowa art. 28m ust. 1 pkt 2 Ustawy o CIT. Wynika to z faktu, że nie stanowi świadczenia pieniężnego wykonanego w związku z prawem do udziału w zysku Spółki. Wdrożenie Programu ma na celu związanie i zmotywowanie pracowników i współpracowników zarówno do efektywnego wdrożenia przyjętych zmian w długoterminowym modelu biznesowym jak i zapewnienia oraz zabezpieczenia odpowiedniego poziomu przychodów i dochodów, przekładających się na oczekiwany poziom wzrostu Spółki w kolejnych latach. Zawarcie umów uczestnictwa w ww. programie nie jest przyczyną działań polegających na dokapitalizowaniu podmiotów powiązanych jak i Spółki. A cena wykupu Akcji Fantomowych będzie ustalona na poziomie rynkowym.

Wobec powyższego Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku Nr 2 należało uznać za prawidłowe.

Odpowiedź na pytanie nr 3

Powzięli Państwo wątpliwość w zakresie przyjęcia, że kwoty wykupu Akcji Fantomowych przez Spółkę od Uczestników w związku z Programem nie stanowią wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą i tym samym nie podlegają opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek zgodnie z art. 28m ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 28m ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT:

W katalogu dochodów do opodatkowania w systemie ryczałtu ustawodawca w art. 28m ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT wymienił dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą. Dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą podatnika odpowiada wysokości takich wydatków.

Dochody niezwiązane z działalnością gospodarczą mogą częściowo pokrywać się z dochodami stanowiącymi ukryte zyski. W przypadku jednak wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą nie jest konieczne i wymagane badanie powiązań z podmiotem na rzecz którego dokonywana jest wypłata lub z którym dokonuje się transakcji.

Z przepisów ustawy o CIT nie wynika wprost jakiego rodzaju wydatki mogą być uznane za dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą. Ustawodawca nie zdecydował się na sformułowanie w przepisie definicji ani nawet przykładowego katalogu tego rodzaju wydatków.

Przepisy Rozdziału 6b ustawy o CIT nie zawierają definicji legalnej wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą. W związku z powyższym, aby ustalić jakie kategorie wydatków oraz kosztów mieszczą się w zakresie wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą, należy odwołać się do znaczenia, jakie posiada niniejsze pojęcie w języku powszechnym. W tym aspekcie warto odnotować, że jedną z immanentnych cech działalności gospodarczej, która wyróżnia ją od innego rodzaju aktywności, jest jej zarobkowy charakter. Zatem za wydatki niezwiązane z działalnością gospodarczą możną uznać m.in. takie wydatki i koszty, które nie są ponoszone w celu osiągnięcia przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

Ryczałt od dochodów spółek będący alternatywną formą opodatkowania dedykowaną podatnikom podatku CIT, nie posługuje się takimi pojęciami jak koszty uzyskania przychodów czy koszty niestanowiące kosztów uzyskania przychodów. Podatnik opodatkowany ryczałtem od dochodów spółek dokonuje wyliczenia oraz zapłaty podatku w oparciu o przepisy Rozdziału 6b ustawy o CIT.

Stosownie do art. 28n ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT:

Wskazać należy, że ustawodawca wprowadzając przepisy o ryczałcie od dochodów spółek zakładał, że niektóre kategorie wydatków i kosztów mogą być rozpatrywane zarówno z perspektywy ukrytych zysków jak i wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą.

Należy podkreślić, że kwestię kwalifikacji na gruncie przepisów o ryczałcie od dochodów spółek danego wydatku lub kosztu do dochodu z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą należy rozpatrywać indywidualnie, w odniesieniu do konkretnego stanu faktycznego i okoliczności sprawy. Jedną z immanentnych cech działalności gospodarczej, która wyróżnia ją od innego rodzaju aktywności, jest jej zarobkowy charakter. W związku z powyższym koszty, które nie służą realizacji podstawowego celu prowadzonej działalności gospodarczej jakim jest osiąganie zysków, lecz są efektem ubocznym działań zmierzających do osiągnięcia, zabezpieczenia lub zachowania źródła przychodów, mogą być uznane za wydatki niezwiązane z działalnością gospodarczą.

Jak wynika z przedstawionego opisu sprawy, wykup Akcji Fantomowych będzie uzależniony od udokumentowanej realizacji przypisanych do Uprawnionego zadań operacyjnych oraz osiągnięcia przez Spółkę odpowiedniego poziomu obiektywnego wskaźnika finansowego, zweryfikowanych i zatwierdzonych przez właściwy organ Spółki. Akcje Fantomowe będą wykupione przez Spółkę w zależności od spełnienia warunków kluczowych w postaci osiągnięcia przez Spółkę odpowiedniego wskaźnika ROE – czyli osiągnięcia przez Spółkę odpowiedniego wysokiego poziomu przychodów. Tym samym, spełnienie przez Uprawnionych warunku wykupu Akcji Fantomowych będzie oznaczało dla Spółki osiągnięcie przychodu lub zachowanie albo zabezpieczenie jego źródła, w zależności od celów operacyjnych i wskaźników finansowych określonych w konkretnej umowie zawartej z konkretnym uprawnionym. Wdrożenie tego programu ma na celu odpowiednio zmotywować pracowników i współpracowników zarówno do efektywnego wdrożenia przyjętych zmian w długoterminowym modelu biznesowym, jak i zapewnienia oraz zabezpieczenia odpowiedniego poziomu przychodów i dochodów, przekładających się na oczekiwany poziom wzrostu Spółki w kolejnych latach – mierzony między innymi poziomem wskaźnika finansowego ROE.

Wobec powyższego, stwierdzić należy, że kwoty wykupu Akcji Fantomowych przez Spółkę od Uczestników w związku z Programem nie stanowią wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą i tym samym nie podlegają opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek zgodnie z art. 28m ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT.

Zatem, Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 3 należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanego przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 622 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”). Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·      w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·      w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.