0114-KDIP2-1.4010.314.2026.1.MW

Interpretacja indywidualna - stanowisko w części prawidłowe, w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest w części prawidłowe, w części nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

7 sierpnia 2026 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych.

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1)  Zainteresowana będąca stroną postępowania

A. BV

Holandia

2)  Zainteresowana niebędąca stroną postępowania

B. Limited

Wielka Brytania

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

B. (dalej: B.) jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, której siedziba oraz miejsce zarządu znajdują się na terenie Zjednoczonego Królestwa Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej („Wielka Brytania”). B. jest rezydentem podatkowym w Wielkiej Brytanii, podlegającym tam obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania. B. nie posiada w Polsce zakładu w rozumieniu art. 5 Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Zjednoczonym Królestwem Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od zysków majątkowych, sporządzonej w Londynie dnia 20 lipca 2006 r. (dalej: „UK-PL UPO”).

B. posiada bezpośrednio 100% udziałów w A. BV (dalej: A.). B. posiada również pośrednio 100% udziałów w C. BV (C.).

A. i C. są spółkami z ograniczoną odpowiedzialnością, których siedziba oraz zarząd znajdują się na terenie Królestwa Niderlandów („Holandia”). A. i C. są rezydentami podatkowym w Holandii, podlegającymi tam obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania. A. i C. nie posiadają w Polsce zakładu w rozumieniu art. 5 Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Niderlandów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, podpisanej w Warszawie dnia 13 lutego 2002 r. (dalej: „NL-PL UPO”).

A. i C. posiadają bezpośrednio udziały/akcje w polskich spółkach z grupy kapitałowej F. („F.” lub „Grupa”) w następującej proporcji:

• A.: 81,4% akcji w D. S.A. („D.”) oraz 81,4% udziałów w E. sp. z o.o. („E.”),
• C.: 18,6% akcji w D. oraz 18,6% udziałów w E.

Uproszczona struktura organizacyjna Grupy została przedstawiona w dalszej części niniejszego wniosku.

Zainteresowani będą uczestniczyć w planowanej czynności będącej przedmiotem niniejszego wniosku.

Wszystkie wymienione powyżej podmioty należą do międzynarodowej grupy kapitałowej F. Grupa, której spółką dominującą jest G. notowana na Londyńskiej Giełdzie Papierów Wartościowych, jest brytyjską międzynarodową firmą produkującą dobra konsumpcyjne. F. jest producentem i dystrybutorem produktów zdrowotnych, żywieniowych i higienicznych. F. działa w ponad 80 krajach, w tym w Polsce.

Poniższy opis przedstawia planowaną reorganizację na poziomie Grupy („Reorganizacja”). Natomiast opis zdarzenia przyszłego będącego właściwym przedmiotem niniejszego wniosku znajduje się w kolejnych sekcjach.

Globalny kontekst biznesowy

W dniu 24 lipca 2024 roku AA ogłosił nową strategię („Nowa Globalna Strategia”) przekształcenia Grupy poprzez znaczącą poprawę portfolio marek i uproszczenie organizacji w celu przyspieszenia wzrostu i tworzenia wartości.

Kluczowe działania określone w ramach Nowej Globalnej Strategii dla Grupy to:

• Skupienie się na podstawowym portfolio F., będącym wysokomarżowym biznesem dóbr konsumenckich w zakresie zdrowia i higieny, z markami premium o wysokim wzroście i wysokiej marżowości (ang. Powerbrands);
• Ocena wszystkich opcji dla portfolio (…) i (…);
• Przejście do prostszej, bardziej efektywnej organizacji, z mniejszą liczbą poziomów zarządzania i ograniczonym duplikowaniem, aby przyspieszyć podejmowanie decyzji i poprawić efektywność. Oznacza to przejście do jednolitej struktury kategorii funkcjonującej w trzech obszarach geograficznych: Ameryka Północna, Europa (w tym Australia i Nowa Zelandia) oraz Rynki Wschodzące, a także likwidację struktury globalnych jednostek biznesowych (global business units; „GBU”) (…).

Nowa struktura organizacyjna oraz zmienione kierownictwo obowiązują od 1 stycznia 2025 roku, a Grupa rozpoczęła prezentowanie swoich wyników finansowych w trzech segmentach - (…)

W Europie i regionie ANZ (obejmującym Australię i Nową Zelandię), Ameryce Północnej oraz regionie LATAM (Ameryce Łacińskiej) działalność Grupy prowadzona jest przez oddzielne podmioty prawne: (…).

W celu realizacji powyższych celów strategicznych, w 2025 roku oraz w kolejnych latach, tj. 2026 i 2027, Grupa przeprowadza restrukturyzację struktury podmiotów prawnych w Europie i ANZ, Ameryce Północnej oraz regionie LATAM, tam, gdzie to możliwe, obejmującą:

(a) oddzielenie portfolio (…) do odrębnej struktury podmiotów prawnych; oraz

(b) integrację podstawowych portfeli / działalności biznesowych (…) w ramach tego samego podmiotu prawnego, aby odzwierciedlić połączoną strukturę organizacyjną (…) na przyszłość.

Ad (a)

W ramach wdrożenia pierwszej części Nowej Globalnej Strategii w Polsce tj. oddzielenia portfolio (…) do odrębnej struktury podmiotów (cel określony w pkt (a) powyżej), w Polsce 1 sierpnia 2025 r. doszło do sprzedaży działalności (…) oraz przeniesienia części pracowników z E. na rzecz posiadanego przez F. podmiotu, H. - nowej spółki, która została założona w Polsce i która została włączona do zakresu (…).

Po oddzieleniu portfolio (…) do odrębnej struktury prawnej, globalny biznes (…), w tym w Polsce, został ostatecznie sprzedany podmiotowi trzeciemu w dniu 31 grudnia 2025 r. W ramach sprzedaży F. zachował 30% udziałów w globalnej grupie (…).

Ad (b)

Zgodnie z Nową Globalną Strategią, po sprzedaży (…), Grupa kontynuuje koncentrację na integracji historycznych podmiotów prawnych związanych z (…) i (…) oraz upraszczaniu swojej struktury korporacyjnej. Grupa obecnie realizuje szereg inicjatyw globalnych i regionalnych w wielu jurysdykcjach, mających na celu uproszczenie i spłaszczenie struktury podmiotów prawnych.

Odpowiednio, w odniesieniu do Polski, cele planowanej Reorganizacji w Polsce obejmują w szczególności:

 i.       przeniesienie polskich podmiotów bezpośrednio pod spółkę holdingową z Grupy zlokalizowaną w Wielkiej Brytanii, która nadal będzie jedną z głównych spółek holdingowych Grupy w ramach globalnej reorganizacji i uproszczenia struktury Grupy; oraz

ii.      połączenie polskich podmiotów dystrybucyjnych (historycznie: … i …) działających w ramach (…), tj. D. i E., w celu utworzenia jednej polskiej spółki dystrybucyjnej (…).

Reorganizacja w Polsce stanowi integralny element realizacji Nowej Globalnej Strategii Grupy, ukierunkowanej na koncentrację na kluczowych markach Grupy oraz zwiększeniu efektywności operacyjnej i rentowności działalności w ramach segmentu (…), jak również uproszczeniu globalnej struktury holdingowej Grupy.

Reorganizacja w Polsce

Reorganizacja w Polsce będzie dotyczyć następujących polskich podmiotów z Grupy:

1)  D., która wcześniej należała do globalnej jednostki biznesowej (GBU) (…) i odpowiada za dystrybucję produktów Grupy na rynku polskim oraz na rynkach państw bałtyckich (Litwa, Łotwa i Estonia).

D. jest jedynym wspólnikiem dwóch innych polskich spółek:

• H. sp. z o.o. („H.”), która funkcjonuje głównie jako centrum usług wspólnych,
• I. sp. z o.o, („I.”) która odpowiada za dystrybucję produktów Grupy z segmentu (…) na polskim rynku.

Akcje D. nie są notowane na giełdzie papierów wartościowych.

2)  E., która odpowiada za dystrybucję produktów Grupy na rynku polskim oraz na rynkach państw bałtyckich (Litwa, Łotwa i Estonia).

E. jest jedynym wspólnikiem innej polskiej spółki: J. sp. z o.o. („J.”), której głównym przedmiotem działalności jest produkcja produktów Grupy, których około 90% podlega sprzedaży za granicę.

Wszystkie wskazane powyżej spółki podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych i są zobowiązane do opodatkowania całości swoich dochodów w Polsce, niezależnie od miejsca ich osiągnięcia. Wszystkie wymienione powyżej spółki prowadzą działalność od wielu lat, w związku z czym nie stanowią podmiotów rozpoczynających działalność w rozumieniu art. 4a pkt 35 ustawy o CIT. Żadna z wyżej wskazanych polskich spółek nie uzyskiwała ani nie uzyskuje co najmniej 60% swoich łącznych przychodów podlegających opodatkowaniu z tytułu najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy, leasingu lub innych umów o podobnym charakterze, ani z tytułu przeniesienia własności nieruchomości lub praw do nieruchomości.

Uproszczony schemat fragmentu struktury organizacyjnej Grupy, istniejącej w okresie poprzedzającym Reorganizację w Polsce, został przedstawiony poniżej:

Rys. 1: Uproszczony schemat fragmentu struktury organizacyjnej Grupy bezpośrednio przed przeprowadzeniem Reorganizacji w Polsce

(…)

Planowane czynności

Aby przeprowadzić Reorganizację w Polsce, planowane są następujące czynności dotyczące (bezpośrednio lub pośrednio) rynku polskiego:

Krok 1

C., posiadająca 18,6% udziałów w E. oraz 18,6% akcji w D., wniesie wszystkie posiadane przez siebie udziały/akcje w E. oraz D. do A. jako wkład niepieniężny.

W wyniku planowanego wkładu niepieniężnego A. wyemituje swoje udziały na rzecz C..

Wartość wkładu niepieniężnego powiększy kapitał zakładowy A.. Możliwe jest, że część podwyższenia kapitału zostanie przeznaczona na kapitał zapasowy.

W wyniku realizacji Kroku 1 A. stanie się jedynym udziałowcem E. oraz jedynym akcjonariuszem D., posiadając 100% udziałów/akcji tych spółek, przy czym struktura udziałowa A. będzie rozdzielona pomiędzy C. i B.

Krok 2

C. sprzeda posiadane w wyniku realizacji Kroku 1 udziały A. na rzecz B. za wynagrodzeniem.

Sposób rozliczenia tego wynagrodzenia nie został jeszcze określony na moment złożenia niniejszego wniosku; w szczególności możliwe jest wykorzystanie noty pożyczkowej (loan note) lub / i gotówki.

W wyniku realizacji Kroku 2, B. stanie się jedynym wspólnikiem A., posiadając 100% udziałów tej spółki.

Krok 3

A. dokona dystrybucji wszystkich swoich udziałów E. oraz akcji D. w formie dywidendy niepieniężnej na rzecz jedynego wspólnika, tj. B.

W wyniku realizacji Kroku 3 („Dystrybucja” lub „Transakcja”), B. stanie się jedynym udziałowcem E. oraz jedynym akcjonariuszem D., posiadając 100% udziałów / akcji w tych spółkach.

Krok 4

Połączenie przez przeniesienie całego majątku spółki przejmowanej (E.) na spółkę przejmującą (D.) - „łączenie się przez przejęcie” zgodnie z art. 492 § 1 pkt 1 Kodeks Spółek Handlowych (Dz. U. z 2024 r. poz. 18, z późn. zm.; „KSH”), przy czym połączenie zostanie przeprowadzone w trybie art. 515 (1) § 1 KSH, tj. bez przyznania akcji spółki przejmującej („Połączenie”).

Rys 2: Uproszczony schemat fragmentu Grupy bezpośrednio po przeprowadzeniu Reorganizacji w Polsce

(…)

Celem planowanych czynności jest wdrożenie na poziomie Polski Nowej Globalnej Strategii Grupy F.. Nadrzędnym celem Reorganizacji w Polsce jest:

1)  uproszczenie struktury udziałowej polskich podmiotów poprzez przeniesienie ich bezpośrednio pod strukturę holdingową zlokalizowaną w Wielkiej Brytanii;

2)  zintegrowanie działalności w segmentach (…) i (…) w ramach jednego podmiotu prawnego w Polsce, w sposób odzwierciedlający docelową strukturę organizacyjną działalności (…).

Zainteresowani mają świadomość, że analiza i ocena uzasadnienia biznesowego transakcji nie stanowią przedmiotu interpretacji podatkowej; niemniej jednak przedstawiają oni poniżej przyczyny biznesowe wyłącznie w celu przedstawienia kontekstu, jako element opisu zdarzenia przyszłego, w celu zaprezentowania motywów stojących za działaniami Zainteresowanych.

Przeniesienie polskich podmiotów pod strukturę holdingową w Wielkiej Brytanii jest częścią procesu uproszczenia organizacyjnego Grupy, mającej na celu osiągnięcie prostszej struktury organizacyjnej, odzwierciedlającej organizację operacyjną, co powinno pozwolić na redukcję stałych kosztów związanych z prowadzeniem struktury korporacyjnej. Wpisuje się to także w dążenie Grupy aby, tam gdzie jest to możliwe, przenosić wartość w górę struktury korporacyjnej do Wielkiej Brytanii, dzięki czemu możliwe będzie uproszczenie pośrednich struktur holdingowych.

Planowana transakcja opisana powyżej w Kroku 3 tj. transakcja Dystrybucji udziałów w E. oraz akcji w D. przez A. do B. jest przedmiotem niniejszego wniosku.

Zainteresowani wskazują, że w związku z Dystrybucją w dniu 28 maja 2026 r. został złożony do Szefa Krajowej Administracji Skarbowej wniosek o wydanie opinii zabezpieczającej na podstawie art. 119w § 1 Ordynacji podatkowej. Odrębny wniosek o wydanie opinii zabezpieczającej został złożony również w związku z planowanym Połączeniem opisanym powyżej w Kroku 4. We wnioskach tych szczegółowo opisano planowane czynności oraz kontekst biznesowy Reorganizacji, wraz z rysem historycznym.

Zainteresowani wskazują również, że oprócz niniejszego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczącego planowanej Dystrybucji, w odniesieniu do pozostałych etapów Reorganizacji w Polsce (tj. Kroków 1, 2 oraz 4) zostały złożone odrębne wnioski o wydanie interpretacji indywidualnych.

Charakterystyka aktywów

Przedstawiona poniżej charakterystyka aktywów D., E. oraz J. ma zastosowanie na dzień złożenia niniejszego wniosku. Zainteresowani wskazują, że będzie ona miała zastosowanie również w dniu Dystrybucji.

a)  D.

Na środki trwałe D. składają się i oczekiwane jest, że na moment Transakcji będą składały się m.in.:

1)  inwestycje w obcych środkach trwałych (dotyczące głównie dostosowania wynajmowanego biura do potrzeb D.);

2)  urządzenia techniczne i maszyny, w tym m.in. komputery stacjonarne, komputery przenośne (laptopy), zestawy do wideokonferencji, serwery, telewizory, czy też monitory;

3)  inne środki trwałe, w tym m.in. meble (np. krzesła, szafy, stoły), podesty, ławki, czy też sejf.

Powyższe środki trwałe D. prezentowane są dla celów rachunkowych w bilansie jako rzeczowe aktywa trwałe. Wykazywane są one w pozycjach:

• budynki, lokale, prawa do lokali i obiekty inżynierii lądowej i wodnej;
• urządzenia techniczne i maszyny;
• inne środki trwałe.

D. nie jest właścicielem gruntów oraz budynków, a także nie posiada praw użytkowania wieczystego gruntów.

Oprócz rzeczowych aktywów trwałych D. wykazuje w bilansie również inne aktywa, w tym:

• Inwestycje długoterminowe;
• Zapasy;
• Należności krótkoterminowe;
• Inwestycje krótkoterminowe;
• Krótkoterminowe rozliczenia międzyokresowe.

Jak wskazano powyżej, D. posiada 100% udziałów w spółkach H. i I. Udziały ww. spółkach są prezentowane w bilansie D. jako inwestycje długoterminowe, w kategorii długoterminowe aktywa finansowe w jednostkach powiązanych w pozycji udziały i akcje. Spółki te nie posiadają środków trwałych mogących zostać uznane za „majątek nieruchomy” w rozumieniu art. 13 UK-NL UPO lub „nieruchomość” w rozumieniu definicji zawartej w art. 46 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz.U. 2025 poz. 1071 (t.j.) dalej: „k.c.”) .

b)  E.

Na środki trwałe E. składają się i oczekiwane jest, że na moment Transakcji będą składały się m.in.:

1)  inwestycje w obcych środkach trwałych (dotyczące głównie dostosowania wynajmowanego biura do potrzeb E.);

2)  urządzenia techniczne i maszyny, w tym m.in. komputery stacjonarne, komputery przenośne (laptopy), zestawy do wideokonferencji, serwery.

3)  inne środki trwałe, w tym m.in. meble (np. krzesła, szafy, stoły), podesty, regały, telewizory czy monitory.

Powyższe środki trwałe E. prezentowane są dla celów rachunkowych w bilansie jako rzeczowe aktywa trwałe. Wykazywane są one w pozycjach:

• budynki, lokale, prawa do lokali i obiekty inżynierii lądowej i wodnej;
• urządzenia techniczne i maszyny;
• inne środki trwałe.

E. nie jest właścicielem gruntów oraz budynków, a także nie posiada praw użytkowania wieczystego gruntów.

Oprócz rzeczowych aktywów trwałych E. wykazuje w bilansie również inne aktywa, w tym:

• Inwestycje długoterminowe;
• Długoterminowe rozliczenia międzyokresowe;
• Zapasy;
• Należności krótkoterminowe;
• Inwestycje krótkoterminowe;
• Krótkoterminowe rozliczenia międzyokresowe.

Jak wskazano powyżej, E. posiada 100% udziałów w spółce J. Udziały w J. są prezentowane w bilansie E. jako inwestycje długoterminowe, w kategorii długoterminowe aktywa finansowe w pozostałych jednostkach w pozycji udziały i akcje.

c)  J.

Na środki trwałe J. składają się i oczekiwane jest, że na moment Transakcji będą składały się m.in.:

1)  grunty (stanowiące własność J.);

2)  prawa użytkowania wieczystego gruntów;

3)  budynki, zarówno budynki administracyjne, jak i przemysłowe, w tym m.in. budynki produkcyjne, budynki administracyjne, budynki magazynowe, budynki administracyjno-socjalne, budynki przepompowni, budynki oczyszczalni, kotłownie olejowo-gazowe;

4)  budowle, w tym m.in. place utwardzone, place składowe, place manewrowe, sieci instalacji tryskaczowej, parkingi, drogi, linie kablowe, instalacje przeciwpożarowe, instalacje wewnętrzne CO, zbiorniki retencyjne wody, estakady, tace pod zbiorniki, rurociągi i instalacje gazu ziemnego;

5)  urządzenia techniczne i maszyny (zawierające części budowlane lub wolnostojące), w tym m.in. ciągi napełniania kapsułek, systemy dystrybucji tabletek, maszyny chwytające i wstawiające (ang. pick & place), instalacje tryskaczowe, maszyny pakujące, instalacje odprowadzenia ciepła, systemy sterowania układem mieszania, silniki z generatorem, prasy, systemy wentylacji i nawilżania powietrza, foliarki i sieci komputerowe;

6)  pojazdy niebędące samochodami, w tym m.in. wózki widłowe, wózki paletowe i wózki podnośnikowe;

7)  środki trwałe w budowie;

8)  inne środki trwałe, w tym m.in. myjki strumieniowe, regały paletowe, regały przesuwne, twardościomierze, wagi przemysłowe, zestawy do rejestrowania temperatury, chłodziarki i pomosty serwisowe.

Powyższe środki trwałe J., prezentowane są dla celów rachunkowych w bilansie jako rzeczowe aktywa trwałe i wykazywane są one w następujących pozycjach:

• grunty;
• budynki, lokale, prawa do lokali i obiekty inżynierii lądowej i wodnej;
• urządzenia techniczne i maszyny;
• środki transportu;
• inne środki trwałe;
• środki trwałe w budowie.

Oprócz rzeczowych aktywów trwałych J. wykazuje w bilansie również inne aktywa, w tym:

• Długoterminowe rozliczenia międzyokresowe;
• Zapasy;
• Należności krótkoterminowe;
• Inwestycje krótkoterminowe;
• Krótkoterminowe rozliczenia międzyokresowe.

Analiza wartości

Dystrybucja udziałów w E.

Zainteresowani oczekują i zakładają, że zarówno na dzień Transakcji, jak i w jakimkolwiek momencie w okresie 365 dni poprzedzających dzień Transakcji, suma wartości księgowych (bilansowych) netto nieruchomości (w tym budowli) lub praw do takich nieruchomości posiadanych łącznie przez E. oraz J., wykazanych w bilansach tych spółek w kategoriach:

• „grunty (w tym prawo wieczystego użytkowania gruntu)”,
• „budynki, lokale, prawa do lokali i obiekty inżynierii lądowej i wodnej”,
• „środki trwałe w budowie” oraz „inne środki trwałe” (w zakresie, w jakim aktywa te są trwale związane z gruntem i mogą stanowić majątek nieruchomy w rozumieniu UK-NL UPO lub nieruchomość w rozumieniu art. 46 k.c.)
• „urządzenia techniczne i maszyny” (w zakresie w jakim nie są objęte pytaniem nr 2 tj. znajdują się na zewnątrz budynków, posiadające części budowlane, są przedmiotem odrębnego opodatkowania podatkiem od nieruchomości),

wyniesie mniej niż:

• 75% sumy wartości księgowej netto (wartości bilansowej) aktywów posiadanych przez E.;
• 75% sumy wartości księgowej netto (wartości bilansowej) aktywów posiadanych przez E., pomniejszonej o wartość księgową netto (wartość bilansową) udziałów E. w J. wykazaną w bilansie E., powiększonej o wartość księgową netto (wartość bilansową) aktywów posiadanych przez J.

Dystrybucja akcji w D.

Analogicznie, Zainteresowani oczekują i zakładają, że zarówno na dzień Transakcji, jak i w jakimkolwiek momencie w okresie 365 dni poprzedzających dzień Transakcji, suma wartości księgowych (bilansowych) netto nieruchomości (w tym budowli) lub praw do takich nieruchomości posiadanych przez D. (wykazanych w bilansie tej spółki w kategoriach wymienionych powyżej) wyniesie mniej niż:

• 75% sumy wartości księgowej netto (wartości bilansowej) aktywów posiadanych przez D.;
• 75% sumy wartości księgowej netto (wartości bilansowej) aktywów posiadanych przez D., pomniejszonej o wartość księgową netto (wartość bilansową) udziałów D. w jej własnych spółkach zależnych wykazaną w bilansie D., powiększonej o wartość księgową netto (wartość bilansową) aktywów posiadanych przez każdą ze spółek zależnych D..

Jak wskazano powyżej, spółki zależne D. tj. H. i I. nie posiadają środków trwałych mogących zostać uznane za „majątek nieruchomy” w rozumieniu art. 13 NL-PL UPO lub „nieruchomość” w rozumieniu definicji zawartej w art. 46 k.c.

Określenie zakresu pytania nr 2

Zainteresowani wskazują, że w zakresie pytania nr 2 niniejszego wniosku ujęte są wyłącznie te urządzenia techniczne i maszyny, które łącznie spełniają następujące warunki:

• są wykazane w bilansie w pozycji „urządzenia techniczne i maszyny”;
• nie są wykazane w bilansie w pozycjach: „grunty (w tym prawo wieczystego użytkowania gruntu)’’ lub „budynki, lokale, prawa do lokali i obiekty inżynierii lądowej i wodnej”;
• nie są przedmiotem odrębnego opodatkowania podatkiem od nieruchomości w rozumieniu ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 707 ze zm.) („Podatek od nieruchomości”);
• nie są trwale związane z gruntem.

Dla uniknięcia wątpliwości, poza zakresem pytania nr 2 pozostają maszyny i urządzenia znajdujące się na zewnątrz budynków, posiadające części budowlane, będące przedmiotem odrębnego opodatkowania podatkiem od nieruchomości.

Pytania

1.  Czy poprzez majątek nieruchomy zgodnie z art. 13 ust. 3a NL-PL UPO należy rozumieć grunty, prawa użytkowania wieczystego gruntu, jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności (zgodnie z definicją nieruchomości zawartą w art. 46k.c.), w tym budowle trwale związane z gruntem będące środkami trwałymi wymienionymi w Grupie 2 Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 3 października 2016 r. w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych (KŚT)?

2.  Czy urządzenia techniczne i maszyny, wykazywane w bilansie w pozycji „urządzenia techniczne i maszyny” stanowią majątek nieruchomy dla potrzeb art. 13 ust. 3a NL-PL UPO?

3.  Czy Dystrybucja udziałów w E. oraz akcji w D. przedstawiona w opisie zdarzenia przyszłego będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w Polsce przez A., jeżeli w rozumieniu art. 13 ust. 3a NL-PL UPO wartość udziałów E. oraz akcji w D. nie będzie w jakimkolwiek momencie w okresie 365 dni poprzedzających przeniesienie własności tych udziałów/akcji pochodziła bezpośrednio lub pośrednio w więcej niż 75% z majątku nieruchomego położonego w Polsce?

4.  Czy transakcja Dystrybucji będzie opodatkowana podatkiem dochodowym od osób prawnych w Polsce po stronie B.?

Państwa stanowisko w sprawie

Własne stanowisko w zakresie pytania nr 1:

Zdaniem Zainteresowanych, przez majątek nieruchomy zgodnie z art. 13 ust. 3a NL-PL UPO należy rozumieć grunty, prawa użytkowania wieczystego gruntu, jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności (zgodnie z definicją nieruchomości zawartą w art. 46 k.c.), w tym budowle trwale związane z gruntem będące środkami trwałymi wymienionymi w Grupie 2 Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 3 października 2016 r. w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych (KŚT) („Rozporządzenie KŚT”).

Własne stanowisko w zakresie pytania nr 2:

Zdaniem Zainteresowanych, urządzenia techniczne i maszyny wykazywane w bilansie w pozycji „urządzenia techniczne i maszyny” nie stanowią majątku nieruchomego dla potrzeb art. 13 ust. 3a NL- PL UPO.

Własne stanowisko w zakresie pytania nr 3:

Zdaniem Zainteresowanych, transakcja Dystrybucji udziałów w E. oraz akcji w D. przedstawiona w opisie zdarzenia przyszłego nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w Polsce przez A., jeżeli w rozumieniu art. 13 ust. 3a NL-PL UPO wartość udziałów E. oraz akcji w D. nie będzie w jakimkolwiek momencie w okresie 365 dni poprzedzających przeniesienie własności tych udziałów/akcji pochodziła bezpośrednio lub pośrednio w więcej niż 75% z majątku nieruchomego położonego w Polsce.

Własne stanowisko w zakresie pytania nr 4:

Zdaniem Zainteresowanych, Dystrybucja przedstawiona w opisie zdarzenia przyszłego nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w Polsce przez B.

Uzasadnienie własnego stanowiska w zakresie Pytania nr 1

Zgodnie z art. 13 ust. 3a NL-PL UPO (art. 13 ust. 3a dodany przez art. 9 ust. 1 Protokołu z dnia 29 października 2020 r. zmieniającego Konwencję PL-NL (Dz.U. z 2022 r. poz. 906)) „Zyski osiągane przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie z przeniesienia własności: a) udziałów (akcji), innych niż akcje, które są przedmiotem znaczącego i regularnego obrotu na giełdzie, których wartość w całości lub w większej części związana jest bezpośrednio lub pośrednio z majątkiem nieruchomym położonym w drugim Umawiającym się Państwie (...) mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie”.

Z kolei art. 3 ust. 2 NL-PL UPO wskazuje, że: „Przy stosowaniu niniejszej konwencji przez Umawiające się Państwo, jeżeli z kontekstu nie wynika inaczej, każde określenie, które nie zostało w niej zdefiniowane, będzie miało takie znaczenie, jakie przyjmuje się zgodnie z prawem tego Państwa w zakresie podatków, do których ma zastosowanie niniejsza konwencja, przy czym znaczenie wynikające ze stosowanego ustawodawstwa podatkowego tego Państwa będzie miało pierwszeństwo przed znaczeniem nadanym określeniu przez inne przepisy prawne tego Państwa”.

Dodatkowo, w kwestii definicji majątku nieruchomego, art. 13 ust. 1 NL-PL UPO zawiera odesłanie do art. 6. Wspomniany przepis w ust. 2 potwierdza, że: “określenie "majątek nieruchomy" ma takie znaczenie, jakie nadaje mu prawo tego Umawiającego się Państwa, na terytorium którego dany majątek jest położony. Określenie to obejmuje w każdym przypadku mienie przynależne do majątku nieruchomego, żywy i martwy inwentarz gospodarstw rolnych i leśnych, prawa, do których mają zastosowanie przepisy prawa powszechnego dotyczące nieruchomości gruntowych, prawa użytkowania nieruchomości, jak również prawa do stałych lub zmiennych świadczeń z tytułu eksploatacji lub prawa do eksploatacji złóż mineralnych, źródeł i innych zasobów naturalnych. Statki morskie i statki powietrzne oraz statki eksploatowane w żegludze śródlądowej nie stanowią majątku nieruchomego”.

Biorąc pod uwagę powyższe, w celu prawidłowego zdefiniowania pojęcia majątku nieruchomego konieczne jest odwołanie się do przepisów krajowych. Również w orzecznictwie można znaleźć potwierdzenie, że majątek nieruchomy na potrzeby interpretacji postanowień UPO, powinien być definiowany w oparciu o lokalne, tj. polskie przepisy. Jako przykład można wskazać wyrok WSA w Warszawie z dnia 8 kwietnia 2013 r. (sygn. III SA/Wa 3010/12), w którym podkreślono, że: „Określenie „majątek nieruchomy” ma takie znaczenie, jakie nadaje mu prawo tego Umawiającego się Państwa, na którego terytorium dany majątek jest położony. (...) Skoro więc podatek dochodowy, analizowany w tej sprawie, stosownie do art. 6 Konwencji ma pochodzić z dochodów osiągniętych z majątku nieruchomego położonego w Polsce, zgodnie z art. 3 ust. 2 Konwencji należy badać przepisy polskie (...)”.

W polskim prawie brak jest definicji majątku nieruchomego. Niemniej jednak w art. 46 § 1 k.c zostało zdefiniowane pojęcie nieruchomości. Stosownie do przywołanego przepisu: „Nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności”.

Z kolei stosownie do art. 48 § 1 k.c. - z zastrzeżeniem wyjątków przewidzianych w ustawie, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

Z powyższych przepisów, zdaniem Zainteresowanych, wynika, że na gruncie polskiego prawa cywilnego, nieruchomościami mogą być jedynie grunty (w tym prawa użytkowania wieczystego gruntu) oraz budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności jak również „urządzenia” jeżeli stanowią część składową gruntu (tj. jeżeli są trwale związane z gruntem).

W ocenie Zainteresowanych, na powyższą kwalifikację nie powinien mieć wpływu fakt, że nieruchomość zdefiniowana w k.c. nie jest tożsama z przedmiotem podatku od nieruchomości. Obiekt budowlany może podlegać opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości nawet wówczas, gdy nie stanowi nieruchomości ani też jej części składowej. Wobec tego należy przyjąć, że przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości jest szerszy niż definicja "nieruchomości", o której mowa w art. 46 k.c., tj. przedmiotem podatku od nieruchomości są budynki, budowle i grunty, bez względu na to, czy stanowią nieruchomość w rozumieniu art. 46 k.c.

Tym samym, ze względu na to, że art. 13 ust. 3a NL-PL UPO odwołuje się bezpośrednio do pojęcia "majątku nieruchomego", przy rozpatrywaniu zakresu tego pojęcia w polskim prawie nie należy brać pod uwagę pełnego zakresu opodatkowania podatkiem od nieruchomości.

Powyższe podejście zostało potwierdzone m.in. w interpretacji indywidualnej z dnia 29 listopada 2021 r. (sygn. 0111-KDIB1-1.4010.389.2021.2.AW), w której DKIS potwierdził następujące stanowisko: "(...) definiując na gruncie niniejszej sprawy zakres pojęcia „majątek nieruchomy” na gruncie UPO w celu ustalenia kwalifikacji majątku posiadanego przez Spółki Celowe, konieczne jest odwołanie się do krajowych przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny."

Biorąc pod uwagę powyższe, w ocenie Zainteresowanych, poprzez nieruchomości w rozumieniu art. 46 k.c. należy rozumieć w przedmiotowej sprawie należące do spółek D., E. oraz J. (tj. będące własnością spółek) grunty, prawa użytkowania wieczystego, jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności. Zdaniem Wnioskodawcy w tej kategorii należy uwzględnić również środki trwałe stanowiące budowle trwale związane z gruntem, będące środkami trwałymi wymienionymi w Grupie 2 (Obiekty inżynierii lądowej i wodnej) Rozporządzenia KŚT.

Stanowisko prezentowane przez Zainteresowanych znajduje potwierdzenie m.in. w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (dalej: WSA) w Warszawie z dnia 9 lipca 2015 r., sygn. III SA/Wa 2843/14 w którym WSA stwierdził, iż „przez majątek nieruchomy, zgodnie z art. 46 § 1 k.c., należy rozumieć grunty oraz budynki, budowle, lokale, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności”.

Na podstawie powyższego, zdaniem Zainteresowanych, przez „majątek nieruchomy (nieruchomości)” zgodnie z art. 13 ust. 3a NL-PL UPO należy rozumieć grunty, prawa użytkowania wieczystego gruntu, jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności (zgodnie z definicją nieruchomości zawartą w art. 46k.c.), w tym budowle trwale związane z gruntem będące środkami trwałymi wymienionymi w Grupie 2 Rozporządzenia KŚT.

Uzasadnienie własnego stanowiska w zakresie Pytania nr 2

W zakresie pytania nr 2 ujęte są wyłącznie te urządzenia techniczne i maszyny, które łącznie spełniają następujące warunki:

• są wykazane w bilansie w pozycji „urządzenia techniczne i maszyny”;
• nie są wykazane w bilansie w pozycjach: „grunty (w tym prawo wieczystego użytkowania gruntu)’’ lub „budynki, lokale, prawa do lokali i obiekty inżynierii lądowej i wodnej”;
• nie są przedmiotem odrębnego opodatkowania podatkiem od nieruchomości;
• nie są trwale związane z gruntem.

Dla uniknięcia wątpliwości, poza zakresem pytania nr 2 pozostają maszyny i urządzenia znajdujące się na zewnątrz budynków, posiadające części budowlane, będące przedmiotem odrębnego opodatkowania podatkiem od nieruchomości.

Jak przedstawiono w uzasadnieniu stanowiska dotyczącego pytania 1 przez majątek nieruchomy w art. 13 ust. 3a NL-PL UPO należy rozumieć grunty, prawa użytkowania wieczystego gruntu, jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności (zgodnie z definicją nieruchomości zawartą w art. 46 k.c.), w tym budowle trwale związane z gruntem, będące środkami trwałymi wymienionymi w Grupie 2 (Obiekty inżynierii lądowej i wodnej) Rozporządzenia KŚT.

Natomiast, kategorie takie jak urządzenia techniczne i maszyny wykazywane w bilansie w pozycji „urządzenia techniczne i maszyny” co do zasady nie wypełniają definicji nieruchomości w rozumieniu przepisów k.c., a tym samym nie stanowią majątku nieruchomego dla celów art. 13 ust. 3a NL-PL UPO.

Niemniej, jak wskazano powyżej stosownie do art. 48 § 1 k.c. - z zastrzeżeniem wyjątków przewidzianych w ustawie, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

Na podstawie powyższego, wszelkie urządzenia techniczne i maszyny, które są trwale związane z gruntem (np. są posadowione na fundamentach i nie są łatwo demontowalne), mogą wypełniać definicje nieruchomości w rozumieniu art. 46 k.c. Niemniej, Zainteresowani wskazują, że tego typu urządzenia pozostają poza zakresem pytania nr 2 - urządzenia te, na potrzeby kalkulacji mającej na celu określenie czy wartość udziałów w E. i akcji w D. w całości lub w większej części związana jest bezpośrednio lub pośrednio z majątkiem nieruchomym położonym w Polsce, będą uwzględnione jako „majątek nieruchomy”. Jak wskazano powyżej, poza zakresem pytania nr 2 pozostają również urządzenia będące przedmiotem odrębnego opodatkowania podatkiem od nieruchomości (niemniej, jak wskazano w uzasadnieniu stanowiska dotyczącego pytania nr 1, Zainteresowani wskazują, iż nieruchomość zdefiniowana w k.c. nie jest tożsama z przedmiotem podatku od nieruchomości).

Na podstawie powyższego, zdaniem Zainteresowanych urządzenia techniczne i maszyny (w zakresie wskazanym powyżej) wykazywane w bilansie w pozycji „urządzenia techniczne i maszyny” nie stanowią majątku nieruchomego dla potrzeb art. 13 ust. 3a NL-PL UPO.

Uzasadnienie własnego stanowiska w zakresie Pytania nr 3

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, w ramach transakcji Dystrybucji, A. dokona dystrybucji wszystkich posiadanych udziałów w E. oraz akcji w D. w formie dywidendy niepieniężnej na rzecz jedynego wspólnika tj. B.

Zgodnie z art. 14a ustawy o CIT, „w przypadku gdy podatnik przez wykonanie świadczenia niepieniężnego reguluje w całości albo w części zobowiązanie, w tym z tytułu zaciągniętej pożyczki (kredytu), dywidendy, umorzenia albo zbycia w celu umorzenia udziałów (akcji), podziału pomiędzy wspólników (akcjonariuszy) majątku likwidowanej spółki albo spółdzielni, przychodem takiego podatnika jest wysokość zobowiązania uregulowanego w następstwie takiego świadczenia. Jeżeli jednak wartość rynkowa świadczenia niepieniężnego jest wyższa niż wysokość zobowiązania uregulowanego tym świadczeniem, przychód ten określa się w wysokości wartości rynkowej świadczenia niepieniężnego. Przepisy art. 14 ust. 1-3 stosuje się odpowiednio”.

W konsekwencji, mimo że Transakcja nie skutkuje uzyskaniem przysporzenia majątkowego przez A., na podstawie art. 14a ust. 1 Ustawy o CIT może ona potencjalnie prowadzić do powstania przychodu podatkowego odpowiadającego wartości uregulowanego zobowiązania dywidendowego.

Jeżeli uznać, że A. osiąga przychód w wyniku dystrybucji rzeczowej na podstawie wskazanego przepisu, przychód ten mógłby podlegać opodatkowaniu w Polsce na podstawie Ustawy o CIT wyłącznie wtedy, gdy zostałby uznany za osiągnięty na terytorium Polski w rozumieniu art. 3 ust. 2 oraz art. 3 ust. 3 Ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy o CIT podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Zgodnie z art. 3 ust. 3 pkt 4 ustawy o CIT za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w ust. 2, uważa się w szczególności dochody (przychody) z tytułu m.in. przeniesienia własności udziałów (akcji) w spółce jeżeli co najmniej 50% wartości aktywów takiej spółki bezpośrednio lub pośrednio, stanowią nieruchomości położone na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa do takich nieruchomości.

Zgodnie z art. 3 ust. 3 pkt 4a ustawy o CIT, za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2 ustawy o CIT, uważa się w szczególności dochody (przychody) z tytułu przeniesienia własności udziałów (akcji), ogółu praw i obowiązków, tytułów uczestnictwa lub praw o podobnym charakterze w spółce nieruchomościowej.

Spółka nieruchomościowa, zgodnie z brzmieniem art. 4a ust. 35 ustawy o CIT oznacza podmiot inny niż osoba fizyczna, obowiązany do sporządzania bilansu na podstawie przepisów o rachunkowości, w którym - w przypadku podmiotów innych niż podmioty rozpoczynające działalność:

na ostatni dzień roku poprzedzającego rok podatkowy (...) co najmniej 50% wartości bilansowej aktywów, bezpośrednio lub pośrednio, stanowiła wartość bilansowa nieruchomości położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw do takich nieruchomości i wartość bilansowa tych nieruchomości przekraczała 10 000 000 zł (...) oraz w roku poprzedzającym rok podatkowy przychody podatkowe (...) z tytułu najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy, leasingu i innych umów o podobnym charakterze lub z przeniesienia własności, których przedmiotem są nieruchomości lub prawa do nieruchomości, o których mowa w art. 3 ust. 3 pkt 4 ustawy o CIT, oraz z tytułu udziałów w innych spółkach nieruchomościowych, stanowiły co najmniej 60% ogółu odpowiednio przychodów podatkowych (...).

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, E., J. i D. (ani żadna z jej spółek zależnych) nie są podmiotami rozpoczynającymi działalność. Dodatkowo, żadna z tych spółek nie osiąga co najmniej 60% ogółu przychodów podatkowych z tytułu najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy, leasingu lub innych umów o podobnym charakterze, lub z przeniesienia własności, których przedmiotem są nieruchomości lub prawa do nieruchomości.

W konsekwencji spółki te nie stanowią spółek nieruchomościowych w rozumieniu art. 4a pkt 35 ustawy o CIT, a dalsze uzasadnienie odnoszące się do pytania nr 3 koncentruje się wyłącznie na przesłance wskazanej w art. 3 ust. 3 pkt 4 tej ustawy.

W przypadku osiągnięcia przez A. dochodu (przychodu) na terytorium Polski w rozumieniu powyższego artykułu, ze względu na to, że A. jest rezydentem podatkowym w Holandii, analizy ewentualnego opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych dochodu z tytułu Dystrybucji należy dokonywać z uwzględnieniem przepisów NL-PL UPO. Zasady opodatkowania zysków z przeniesienia własności zbycia majątku (w tym udziałów spółki kapitałowej) zostały uregulowane w art. 13 NL-PL UPO.

Zgodnie z art. 13 ust. 3a NL-PL UPO ”Zyski uzyskane przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Umawiającego się Państwa z tytułu przeniesienia własności udziałów lub akcji lub porównywalnych praw, takich jak prawa w spółce osobowej lub truście, mogą być opodatkowane w drugim Umawiającym się Państwie, jeżeli w jakimkolwiek momencie w okresie 365 dni poprzedzających przeniesienie własności tych udziałów lub akcji lub porównywalnych praw ich wartość pochodziła bezpośrednio lub pośrednio w więcej niż 75% z majątku nieruchomego (nieruchomości), zdefiniowanego w artykule 6, położonego na terytorium tego drugiego Umawiającego się Państwa”.

Zdaniem Zainteresowanych, określenie czy wartość udziałów (akcji) w jakimkolwiek momencie w okresie 365 dni poprzedzających przeniesienie własności udziałów (akcji) będzie pochodziła bezpośrednio lub pośrednio w więcej niż 75% z majątku nieruchomego (nieruchomości) położonego w Polsce powinno odbywać się poprzez porównanie wartości nieruchomości (majątku nieruchomego) bez uwzględniania długów z wartością całości aktywów na dzień przeniesienia.

Dodatkowo, dla celów obliczenia zarówno pierwszej wartości (majątku nieruchomego) jak i drugiej wartości (całości aktywów) Wnioskodawca powinien posługiwać się wartościami księgowymi (bilansowymi) netto (uwzględniającymi w szczególności dokonane odpisy amortyzacyjne) aktywów wynikającymi z bilansu odpowiednich spółek.

W świetle stanowiska Zainteresowanych w zakresie pytania 1 w celu obliczenia wartości majątku nieruchomego należy uwzględnić te aktywa, które zgodnie z definicją nieruchomości zawartą w art. 46 k.c. stanowią nieruchomości, tj. grunty, prawa użytkowania wieczystego, jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności. Zdaniem Zainteresowanych w tej kategorii należy uwzględnić również środki trwałe stanowiące budowle trwale związane z gruntem, będące środkami trwałymi wymienionymi w Grupie 2 (Obiekty inżynierii lądowej i wodnej) Rozporządzenia KŚT, a także „środki trwałe w budowie” oraz „inne środki trwałe” (w zakresie, w jakim aktywa te są trwale związane z gruntem i mogą stanowić majątek nieruchomy w rozumieniu NL-PL UPO lub nieruchomość w rozumieniu art. 46 k.c.).

W świetle stanowiska Zainteresowanych w zakresie pytania 2, urządzenia techniczne i maszyny (w zakresie określonym w ramach tego pytania), wykazane w bilansach D., E. oraz J. w pozycji „urządzenia techniczne i maszyny” nie powinny być brane pod uwagę przy obliczaniu wartości majątku nieruchomego. Urządzenia techniczne i maszyny, które są trwale związane z gruntem, znajdują się na zewnątrz budynków, posiadają części budowlane i/lub są przedmiotem odrębnego opodatkowania podatkiem od nieruchomości, zostaną uwzględnione w kalkulacji majątku nieruchomego.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Zainteresowani oczekują i zakładają, że zarówno na dzień Transakcji, jak i w jakimkolwiek momencie w okresie 365 dni poprzedzających dzień Transakcji, suma wartości księgowych (bilansowych) netto nieruchomości (w tym budowli) lub praw do takich nieruchomości posiadanych łącznie przez E. oraz J., wykazanych w bilansach tych spółek w kategoriach:

• „grunty (w tym prawo wieczystego użytkowania gruntu)”,
• „budynki, lokale, prawa do lokali i obiekty inżynierii lądowej i wodnej”,
• „środki trwałe w budowie” oraz „inne środki trwałe” (w zakresie, w jakim aktywa te są trwale związane z gruntem i mogą stanowić majątek nieruchomy w rozumieniu NL-PL UPO lub nieruchomość w rozumieniu art. 46 k.c.)
• „urządzenia techniczne i maszyny” (w zakresie w jakim nie są objęte pytaniem nr 2 tj. znajdują się na zewnątrz budynków, posiadające części budowlane, są przedmiotem odrębnego opodatkowania podatkiem od nieruchomości),

wyniesie mniej niż:

• 75% sumy wartości księgowej netto (wartości bilansowej) aktywów posiadanych przez E.;
• 75% sumy wartości księgowej netto (wartości bilansowej) aktywów posiadanych przez E., pomniejszonej o wartość księgową netto (wartość bilansową) udziałów E. w J. wykazaną w bilansie E., powiększonej o wartość księgową netto (wartość bilansową) aktywów posiadanych przez J.

Analogicznie, Zainteresowani oczekują i zakładają, że zarówno na dzień Transakcji, jak i w jakimkolwiek momencie w okresie 365 dni poprzedzających dzień Transakcji, suma wartości księgowych (bilansowych) netto nieruchomości (w tym budowli) lub praw do takich nieruchomości posiadanych przez D. (wykazanych w bilansie tej spółki w kategoriach wymienionych powyżej) wyniesie mniej niż:

• 75% sumy wartości księgowej netto (wartości bilansowej) aktywów posiadanych przez D.;
• 75% sumy wartości księgowej netto (wartości bilansowej) aktywów posiadanych przez D., pomniejszonej o wartość księgową netto (wartość bilansową) udziałów D. w jej własnych spółkach zależnych wykazaną w bilansie D., powiększonej o wartość księgową netto (wartość bilansową) aktywów posiadanych przez każdą ze spółek zależnych D.

Jak wskazano powyżej, spółki zależne D. tj. H. i I. nie posiadają środków trwałych mogących zostać uznane za „majątek nieruchomy” w rozumieniu art. 13 NL-PL UPO lub „nieruchomość” w rozumieniu definicji zawartej w art. 46 k.c.

Podsumowując, transakcja Dystrybucji udziałów w E. oraz akcji w D. przez A. przedstawiona w opisie zdarzenia przyszłego nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w Polsce po stronie A., jeżeli w rozumieniu art. 13 ust. 3a NL-PL UPO wartość udziałów E. oraz akcji D. nie będzie w jakimkolwiek momencie w okresie 365 dni poprzedzających przeniesienie własności tych udziałów/akcji pochodziła bezpośrednio lub pośrednio w więcej niż 75% z majątku nieruchomego położonego w Polsce.

Uzasadnienie własnego stanowiska w zakresie Pytania nr 4

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, w ramach transakcji Dystrybucji B. otrzyma od A. udziały w E. oraz akcje w D.

W ocenie Zainteresowanych, objęcie przez B. udziałów w E. oraz akcji w D. nie powinno stanowić zdarzenia generującego przychód podatkowy po stronie B. B. jest rezydentem podatkowym w Wielkiej Brytanii i nie prowadzi działalności gospodarczej na terytorium Polski poprzez zakład w rozumieniu art. 4a pkt 11 ustawy o CIT.

Niezależnie od powyższego, w ocenie Zainteresowanych, nawet gdyby uznano, że w związku z objęciem udziałów w E. i akcji w D. przez B. po stronie B. powstałby dochód osiągany na terytorium Polski, dochód ten nie mógłby zostać zaklasyfikowany jako dochód z dywidend ani z odpłatnego zbycia udziałów w świetle postanowień UK-PL UPO.

W konsekwencji, ewentualny przychód/dochód należałoby zakwalifikować jako „inne dochody” w rozumieniu tej umowy. Zgodnie z art. 21 UK-PL UPO, dochody tego rodzaju podlegają opodatkowaniu wyłącznie w państwie rezydencji odbiorcy, tj. w Wielkiej Brytanii, co wyklucza możliwość ich opodatkowania w Polsce.

Podsumowując, w wyniku otrzymania udziałów w E. oraz akcji w D. przez B. w rezultacie Dystrybucji, po stronie B. nie powstanie dochód podlegający opodatkowaniu podatkiem CIT w Polsce.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe, w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Ad 1

Państwa stanowisko zgodnie z którym, przez majątek nieruchomy zgodnie z art. 13 ust. 3a UPO PL-NL należy rozumieć grunty, prawa użytkowania wieczystego gruntu, jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności (zgodnie z definicją nieruchomości zawartą w art. 46 k.c.), w tym budowle trwale związane z gruntem będące środkami trwałymi wymienionymi w Grupie 2 Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 3 października 2016 r. w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych (KŚT) („Rozporządzenie KŚT”) - jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienie prawnego tej oceny.

Ad 2

Państwa stanowisko zgodnie z którym, urządzenia techniczne i maszyny wykazywane w bilansie w pozycji „urządzenia techniczne i maszyny” nie stanowią majątku nieruchomego dla potrzeb art. 13 ust. 3a NL- PL UPO. - jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienie prawnego tej oceny.

Uzasadnienie interpretacji do pytania nr 3

Państwa wątpliwości w zakresie pytania nr 3 dotyczą ustalenia, czy Dystrybucja udziałów w E. oraz akcji w D. będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w Polsce przez A., jeżeli w rozumieniu art. 13 ust. 3a NL-PL UPO wartość udziałów E. oraz akcji w D. nie będzie w jakimkolwiek momencie w okresie 365 dni poprzedzających przeniesienie własności tych udziałów/akcji pochodziła bezpośrednio lub pośrednio w więcej niż 75% z majątku nieruchomego położonego w Polsce.

W pierwszej kolejności wskazać należy, że zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Stosownie natomiast do art. 3 ust. 3 pkt 4 ustawy o CIT za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się w szczególności dochody (przychody) z tytułu przeniesienia własności udziałów (akcji), ogółu praw i obowiązków, tytułów uczestnictwa lub praw o podobnym charakterze w spółce, jeżeli co najmniej 50% wartości aktywów takiej spółki bezpośrednio lub pośrednio stanowią nieruchomości położone na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa do takich nieruchomości.

Ponadto, zgodnie z art. 3 ust. 3 pkt 4a ustawy o CIT:

Spółka nieruchomościowa została zdefiniowana w art. 4a pkt 35 ustawy o CIT, zgodnie z tym przepisem:

Jednocześnie, zgodnie z art. 14a ust. 1 ustawy o CIT:

Wykonanie zobowiązania z tytułu dywidendy poprzez świadczenie niepieniężne, polegające na przeniesieniu na wspólnika własności udziałów lub akcji, może skutkować powstaniem po stronie spółki wypłacającej przychodu na podstawie art. 14a ust. 1 ustawy o CIT.

Wyżej wskazane przepisy należy jednak stosować z uwzględnieniem postanowień właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

W przedmiotowej sprawie A. jest rezydentem podatkowym Holandii, w związku z czym możliwość opodatkowania w Polsce dochodu z tytułu dystrybucji udziałów w E. oraz akcji w D. należy ocenić również z uwzględnieniem przepisów Konwencji podpisanej w Warszawie dnia 13 lutego 2002 r. między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Niderlandów w sprawie eliminowania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu oraz zapobiegania uchylaniu się i unikaniu opodatkowania (Dz. U. z 2003 r. nr 216 poz. 2120 ze zm.; dalej: „UPO PL-NL”) oraz podpisanego w Warszawie dnia 29 października 2020 r. Protokołu między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Niderlandów o zmianie Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Niderlandów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, podpisanego w Warszawie dnia 13 lutego 2002 r., który wszedł w życie z dniem 1 stycznia 2023 r.

Zgodnie z art. 13 ust. 1 UPO PL-NL:

W myśl art. 13 ust. 3a UPO PL-NL:

Stosownie do art. 13 ust. 4 UPO PL-NL:

Zgodnie z art. 6 ust. 2 UPO PL-NL:

Zgodnie z wyżej powołanym art. 13 ust. 3a UPO PL-NL zyski uzyskane przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium jednego Umawiającego się Państwa z tytułu przeniesienia własności udziałów lub akcji lub porównywalnych praw mogą być opodatkowane w drugim Umawiającym się Państwie, jeżeli w jakimkolwiek momencie w okresie 365 dni poprzedzających przeniesienie własności tych udziałów lub akcji lub porównywalnych praw ich wartość pochodziła bezpośrednio lub pośrednio w więcej niż 75% z majątku nieruchomego (nieruchomości), zdefiniowanego w art. 6 tej Umowy, położonego na terytorium tego drugiego Umawiającego się Państwa.

W ocenie Organu postanowienie to znajduje zastosowanie również w przypadku przeniesienia własności udziałów lub akcji w wykonaniu zobowiązania z tytułu dywidendy niepieniężnej. Istotą art. 13 ust. 3a Umowy jest bowiem określenie prawa państwa położenia nieruchomości do opodatkowania zysków związanych z przeniesieniem własności udziałów lub akcji, których wartość jest w przeważającej części związana z majątkiem nieruchomym położonym w tym państwie. Przepis nie ogranicza się przy tym do odpłatnego zbycia udziałów lub akcji.

W konsekwencji dla oceny prawa Polski do opodatkowania dochodu A. konieczne jest ustalenie, czy w którymkolwiek momencie okresu 365 dni poprzedzających dystrybucję udziałów w E. oraz akcji w D. ich wartość pochodziła bezpośrednio lub pośrednio w więcej niż 75% z majątku nieruchomego położonego w Polsce.

Należy wskazać, że ustawa o CIT nie określa szczegółowej metodologii ustalenia przyjętego w art. 3 ust. 3 pkt 4 ustawy o CIT 50% progu jako stosunku wartości „nieruchomości” do wartości aktywów spółki. Metody kalkulacji wysokości stosunku wartości „majątku nieruchomego” do „aktywów majątkowych” nie zawiera również art. 13 ust. 3a UPO PL-NL, wskazując jedynie, że aktywa majątkowe mają się składać (tj. zgodnie z przyjętą praktyką, ponad 75%) z majątku nieruchomego.

Wskazać należy, że w art. 3 ust. 3 pkt 4 ustawy o CIT, mowa jest o „co najmniej 50% wartości aktywów tej spółki”. Pojęcie aktywów wywodzi się z prawa bilansowego, dlatego w tym względzie należy odwołać się do przepisów ustawy o rachunkowości definiującej to pojęcie.

Zgodnie z art. 3 pkt 12 ustawy z 29 września 1994 r. o rachunkowości (t. j. Dz.U. z 2023 r. poz. 120 ze zm., dalej: „uor”),

W świetle art. 3 pkt 13 uor,

W myśl art. 3 pkt 15 uor,

Zgodnie z art. 3 pkt 29 uor,

Natomiast, zgodnie z art. 3 pkt 32f uor,

W świetle art. 4 ust. 2 uor,

Z kolei, zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 1 uor,

Zgodnie z art. 28 ust. 1 pkt 1 uor,

Zauważyć należy, że konstrukcja przepisów w zakresie obliczania spełnienia przesłanek klauzuli nieruchomościowej w rozumieniu art. 13 ust. 3a UPO PL-NL jest podobna jak w przypadku spółki nieruchomościowej o której mowa w art. 4a pkt 35 lit. b ustawy o CIT - w obu przypadkach chodzi o ustalenie udziału wartości nieruchomości (bezpośrednio i pośrednio) w wartości aktywów na podstawie danych bilansowych.

Analizując warunek przekroczenia przez wartość bilansową nieruchomości 50% wartości bilansowej aktywów, należy uwzględniać aktywa, które w bilansie ujęto zarówno jako aktywa trwałe jak i obrotowe. Przemawia za tym literalna wykładnia przepisu art. 4a pkt 35 lit. b ustawy o CIT, definiującego spółkę nieruchomościową (w przypadku podmiotu innego niż rozpoczynającego działalność). Ustawodawca posługuje się pojęciem „aktywów”, nie dokonując podziału na aktywa trwałe i obrotowe. W związku z tym należy przyjąć, że ustalając wartość bilansową nieruchomości trzeba uwzględnić zarówno te nieruchomości, które w bilansie ujęto jako aktywa trwałe jak i aktywa obrotowe (rzeczowe aktywa obrotowe).

Wyżej wymienione przepisy art. 3 ust. 3 pkt 4 i art. 4a pkt 35 ustawy CIT, mówią o proporcji stanowiącej iloraz wartości aktywów posiadanych bezpośrednio lub pośrednio, stanowiących nieruchomości położone na terytorium Polski, lub prawa do takich nieruchomości, do wartości całości aktywów podmiotu.

W świetle powyższego współczynnik procentowy, o którym mowa w art. 3 ust. 3 pkt 4 ustawy o CIT, powinien być obliczony jako proporcja sumy wartości nieruchomości/praw do nieruchomości położonych na terytorium Polski, posiadanych bezpośrednio przez podmiot oraz wartości nieruchomości/praw do nieruchomości położonych na terytorium Polski posiadanych pośrednio również przez ten podmiot z uwzględnieniem wielkości posiadanego udziału, do wartości wszystkich aktywów tego podmiotu. Z kolei, współczynnik procentowy, o którym mowa w art. 4a pkt 35 lit. b) ustawy o CIT powinien być obliczany jako proporcja sumy wartości bilansowej nieruchomości/praw do nieruchomości położonych na terytorium Polski, posiadanych bezpośrednio przez podmiot oraz wartości bilansowej nieruchomości/praw do nieruchomości położonych na terytorium Polski posiadanych pośrednio przez ten podmiot, określonej na ostatni dzień roku poprzedzającego rok podatkowy (obrotowy) tego podmiotu, z uwzględnieniem wielkości posiadanego udziału, do wartości bilansowej wszystkich aktywów tego podmiotu.

Wskazać należy, że weryfikując przesłankę posiadania pośrednio aktywów, których wartość w co najmniej 50% stanowią nieruchomości położone na terytorium RP lub prawa do takich nieruchomości, należy odnieść się do definicji słowa „pośredni”.

Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego, słowo „pośredni” definiuje się jako: „niedotyczący czegoś bezpośrednio”, „mający charakter przejściowy”, „znajdujący się między dwoma etapami, elementami, stopniami jakiegoś procesu” itp.

Odnosząc się do sformułowania „pośrednio”, oceniając posiadanie pośrednie jako kryterium kwalifikującego uzyskanie przez podmiot statusu spółki nieruchomościowej, uwzględnić należy także wartość nieruchomości położonych na terytorium Polski, posiadanych przez spółki, do których ten podmiot ma tytuły uczestnictwa w ich zyskach w proporcji do wielkości posiadanego udziału w takich spółkach.

W konsekwencji, przy ocenie czy Spółka będzie spełniać kryteria określone w art. 3 ust. 3 pkt 4 i art. 4a pkt 35 lit. b) ustawy o CIT, dla celów określenia współczynnika procentowego o którym w nich mowa, należy ustalić wartość nieruchomości/praw do nich, wartość bilansową nieruchomości/praw do nich oraz wartość aktywów/bilansową wartość aktywów (w tym nieruchomościowych) Spółki w wartości bilansowej netto, a więc pomniejszonej o odpisy amortyzacyjne i odpisy z tytułu utraty wartości (ale bez pomniejszania ich o długi, zobowiązania czy inne obciążenia) - wynikającej z bilansu Spółki, według stanu na ostatni dzień określony w tych przepisach.

Z kolei, dla ustalenia wartości nieruchomości/praw do nieruchomości posiadanych pośrednio, o których mowa w art. 3 ust. 3 pkt 4 i art. 4a pkt 35 lit. b ustawy o CIT, należy brać pod uwagę wartość bilansową tych nieruchomości/praw do nieruchomości posiadanych pośrednio, tj. wartość wynikającą z bilansów podmiotów zależnych sporządzonych na dzień wskazany w tych przepisach, z uwzględnieniem udziału procentowego w tych spółkach zależnych, a nie wartość udziałów tych spółek zależnych.

Ponadto przy określaniu współczynnika procentowego wskazanego w art. 3 ust. 3 pkt 4 i art. 4a pkt 35 lit. b) ustawy o CIT, ustalając wartość bilansową aktywów Spółki (tzw. „Mianownik”) należy odwołać się ściśle/wyłącznie do bilansowej wartości aktywów prezentowanych w jej księgach rachunkowych, a więc bez powiększania ich o wartości bilansowe spółek zależnych i bez wyłączania wartości udziałów w spółkach zależnych posiadanych przez Spółkę.

Jak zauważył bowiem Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 16 października 2024 roku sygn. III SA/Wa 1771/24, na tle treści art. 4a pkt 35 lit. b ustawy o CIT, który jednak w zakresie „posiadania pośredniego nieruchomości/praw do nich” jest tożsamy z art. 3 ust. 3 pkt 4 tej ustawy - Jak zasadnie wskazał organ, przepis odnosi się wprost „do wartości bilansowej nieruchomości, a nie do wartości udziałów, akcji w spółkach, które nieruchomości posiadają” (s. 14 interpretacji). Zatem struktura zdania deontycznego, wyrażonego w art. 4a pkt 35 lit. b ustawy o CIT, wskazuje na pośredni komponent w aktywach w postaci wartości nieruchomości, nie zaś na udziały w spółkach nieruchomościowych. Przepis ten, innymi słowy, nie daje podstaw do konstruowania swego rodzaju iteracji, którą proponuje strona, tzn. by uwzględniać udziały w spółkach zależnych, w przypadku których co najmniej 50% wartości bilansowej aktywów danego podmiotu bezpośrednio lub pośrednio stanowi wartość bilansowa nieruchomości położonych na terytorium Polski lub praw do takich nieruchomości.

W analogiczny sposób należy ustalić wartość nieruchomości na potrzeby wyliczenia wskaźnika udziału nieruchomości o którym mowa w art. 13 ust. 3a UPO PL-NL.

Jednocześnie za majątek nieruchomy należy uznać składniki majątkowe odpowiadające zakresowi nieruchomości określonemu w art. 6 UPO PL-NL, z uwzględnieniem właściwych przepisów prawa polskiego. W szczególności należy uwzględnić grunty oraz budynki i budowle, o ile w świetle właściwych przepisów stanowią one nieruchomości lub części składowe nieruchomości.

Dla potrzeb zastosowania art. 13 ust. 3a Umowy należy zatem porównać wartość majątku nieruchomego, z którego bezpośrednio lub pośrednio pochodzi wartość udziałów lub akcji, z wartością wszystkich aktywów spółki, której udziały lub akcje są przedmiotem przeniesienia.

W odniesieniu do E. oznacza to, że mianownikiem kalkulacji powinna być wartość bilansowa wszystkich aktywów E. wykazana w bilansie tej spółki. Analogicznie, w przypadku D. mianownik powinna stanowić wartość bilansowa wszystkich aktywów D. wykazana w bilansie D.

Brak jest podstaw do powiększania mianownika o aktywa spółek zależnych E. lub D., a następnie pomniejszania go o wartość udziałów w tych spółkach. Taki sposób kalkulacji prowadziłby bowiem do stworzenia wartości majątku o charakterze skonsolidowanym, podczas gdy przedmiotem analizy na gruncie art. 13 ust. 3a Umowy jest wartość udziałów lub akcji konkretnej spółki, których własność jest przenoszona.

W konsekwencji wartość udziałów w spółce zależnej, wykazana w aktywach spółki, której udziały są przenoszone, pozostaje elementem jej aktywów i nie podlega wyłączeniu z mianownika.

Jednocześnie, jeżeli w strukturze własnościowej spółki, której udziały lub akcje są przedmiotem przeniesienia, występują spółki zależne posiadające nieruchomości położone w Polsce, nieruchomości te mogą być uwzględniane przy ustalaniu wartości majątku nieruchomego w sposób pośredni. W takim przypadku należy uwzględnić odpowiednią część wartości nieruchomości znajdujących się w spółce zależnej, odpowiadającą udziałowi, jaki w tej spółce posiada spółka, której udziały są przedmiotem przeniesienia.

Nie oznacza to jednak, że do mianownika należy wprowadzić aktywa spółki zależnej. Wartość pośrednio posiadanego majątku nieruchomego zwiększa jedynie licznik kalkulacji.

Zatem przyjęta przez Państwa metodologia wyliczania udziału wartości bilansowej nieruchomości w wartości bilansowej aktywów, zgodnie z którą ujmują Państwo w mianowniku wartości księgowe netto (wartości bilansowe) aktywów posiadanych przez E., pomniejszonej o wartość księgową netto (wartość bilansową) udziałów E. w jej własnych spółkach zależnych wykazaną w bilansie E., powiększonej o wartość księgową netto (wartość bilansową) aktywów posiadanych przez każdą ze spółek zależnych E. - jest nieprawidłowa.

Analogicznie w przypadku D. ujęcie w mianowniku wartości księgowej netto (wartości bilansowej) aktywów posiadanych przez D., pomniejszonej o wartość księgową netto (wartość bilansową) udziałów D. w jej własnych spółkach zależnych wykazaną w bilansie D., powiększonej o wartość księgową netto (wartość bilansową) aktywów posiadanych przez każdą ze spółek zależnych D. - jest nieprawidłowe.

Zatem jeśli - przyjmując wyżej omówione wyjaśnienia organu dotyczące sposobu wyliczania udziału wartości bilansowej nieruchomości w wartości bilansowej aktywów, tj. korygując sposób wyliczania proporcji zgodnie z wyjaśnieniami organu – ustalony według opisanej przez organ metody udział majątku nieruchomego w aktywach E. analogicznie w przypadku D. nadal będzie wynosił poniżej 75% przewidzianego w art. 13 ust. 3a UPO PL-NL to - odpowiadając na pytanie oznaczone we wniosku nr 3 - dochód uzyskany przez A. z tytułu dystrybucji udziałów w E. oraz akcji w D. nie będzie podlegał opodatkowaniu w Polsce na podstawie art. 13 ust. 3a UPO PL- NL.

Natomiast jeśli - przyjmując wyżej omówione wyjaśnienia organu dotyczące sposobu wyliczania udziału wartości bilansowej nieruchomości w wartości bilansowej aktywów, tj. korygując sposób wyliczania proporcji zgodnie z wyjaśnieniami organu ich wartość będzie pochodziła bezpośrednio lub pośrednio w więcej niż 75% z majątku nieruchomego (nieruchomości), zdefiniowanego w artykule 6, położonego na terytorium tego drugiego Umawiającego się Państwa (w Polsce) to zyski uzyskane przez A. z tytułu przeniesienia własności udziałów będą opodatkowane w Polsce.

W takim przypadku (gdy ustalony według opisanej przez organ metody udział majątku nieruchomego w aktywach E. oraz analogiczne w D. będzie większy niż 75%), to - odpowiadając na pytanie oznaczone we wniosku nr 3 - dochód uzyskany przez A. z tytułu dystrybucji udziałów w E. oraz akcji w D. będzie podlegał opodatkowaniu w Polsce na podstawie art. 13 ust. 3a UPO PL-NL.

Tym samym Państwa stanowisko sprowadzające się do stwierdzenia, że transakcja Dystrybucji udziałów w E. oraz akcji w D. nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w Polsce przez A., jeżeli w rozumieniu art. 13 ust. 3a NL-PL UPO wartość udziałów E. oraz akcji w D. nie będzie w jakimkolwiek momencie w okresie 365 dni poprzedzających przeniesienie własności tych udziałów/akcji pochodziła bezpośrednio lub pośrednio w więcej niż 75% z majątku nieruchomego położonego w Polsce - należało uznać za nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji do pytania nr 4

Państwa wątpliwości w zakresie pytania nr 4 dotyczą ustalenia, czy transakcja Dystrybucji będzie opodatkowana podatkiem dochodowym od osób prawnych w Polsce po stronie B.

Odnosząc się do Państwa wątpliwości, wskazać należy, że zgodnie z przedstawionym opisem zdarzenia przyszłego, w ramach transakcji Dystrybucji B. otrzyma od A. udziały w E. oraz akcje w D. w postaci dywidendy niepieniężnej.

W pierwszej kolejności należy zauważyć, że dla oceny skutków podatkowych transakcji Dystrybucji istotne znaczenie ma charakter prawny świadczenia otrzymywanego przez B. Pomimo, że przedmiotem świadczenia będą udziały w E. oraz akcje w D., źródłem tego świadczenia będzie prawo B. do udziału w zysku A., wynikające z posiadania przez B. udziałów w A. Tym samym przekazanie przez A. na rzecz B. udziałów w E. oraz akcji w D. będzie stanowiło wykonanie przez A. zobowiązania do wypłaty dywidendy w formie niepieniężnej.

Należy zatem odróżnić przedmiot dywidendy niepieniężnej od źródła przychodu uzyskiwanego przez jej odbiorcę. Fakt, że dywidenda zostanie wykonana poprzez przeniesienie na B. własności udziałów w E. oraz akcji w D., nie zmienia charakteru świadczenia jako dywidendy wypłacanej przez A..

W szczególności nie można uznać, że B. uzyska przychód z tytułu dywidendy wypłacanej przez E. oraz D. nie będą bowiem podmiotami dokonującymi wypłaty na rzecz B. Nie będzie zatem występował związek pomiędzy przychodem B. a udziałem B. w zyskach E. oraz D. Źródłem przysporzenia po stronie B. będzie natomiast udział w zysku A., będącej podmiotem dokonującym wypłaty dywidendy niepieniężnej.

Ponadto wskazać należy, że B. jest rezydentem podatkowym Wielkiej Brytanii i nie prowadzi działalności gospodarczej na terytorium Polski poprzez zakład w rozumieniu art. 4a pkt 11 ustawy o CIT. B. podlega zatem w Polsce ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, o którym mowa w art. 3 ust. 2 ustawy o CIT, tj. wyłącznie od dochodów osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W przedmiotowej sprawie źródłem przysporzenia B. nie będzie działalność E. oraz D. ani posiadanie przez B. praw udziałowych w tych spółkach. Źródłem przysporzenia będzie natomiast udział B. w zysku A., która jest spółką posiadającą rezydencję podatkową poza terytorium Polski.

Okoliczność, że wykonanie zobowiązania A. z tytułu dywidendy nastąpi poprzez przekazanie składników majątkowych w postaci udziałów w E. oraz akcji w D., nie zmienia źródła przychodu po stronie B. Przedmiot świadczenia nie może być utożsamiany ze źródłem tego świadczenia.

W konsekwencji sam fakt, że składniki majątkowe przekazane B. w ramach Dystrybucji stanowią udziały i akcje w polskich spółkach, nie prowadzi do powstania po stronie B. dochodu osiągniętego na terytorium Polski. O prawie Polski do opodatkowania przychodu B. nie decyduje bowiem samo miejsce siedziby spółek, których udziały lub akcje są przedmiotem dywidendy niepieniężnej, lecz charakter i źródło przychodu uzyskiwanego przez B.

Należy również wskazać, że Transakcja Dystrybucji nie będzie stanowiła po stronie B. dochodu z tytułu przeniesienia własności udziałów lub akcji, o którym mowa w art. 3 ust. 3 pkt 4 lub pkt 4a ustawy o CIT. B. nie będzie bowiem podmiotem dokonującym zbycia udziałów w E. oraz akcji w D. B. otrzyma te składniki majątkowe jako formę wykonania przez A. zobowiązania z tytułu dywidendy niepieniężnej.

W konsekwencji otrzymanie przez B. udziałów w E. oraz akcji w D. w ramach dywidendy niepieniężnej wypłacanej przez A. nie będzie skutkowało powstaniem po stronie B. przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w Polsce.

Tym samym Państwa stanowisko w tym zakresie należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym i zdarzeniem przyszłym podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu opisu sprawy przedstawionego we wniosku, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zaznaczyć należy, że tę interpretację wydano w oparciu o opis sprawy przedstawiony we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest ustalanie stanu faktycznego, stanowi to bowiem domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Organ nie prowadzi postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku do tych okoliczności wyraża swoje stanowisko, które zawsze musi być jednak ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę. Jeżeli w toku ewentualnego postępowania organ uzna, że zdarzenie opisane we wniosku różni się od zdarzenia występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie Państwa chroniła.

W odniesieniu do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych oraz wyroków sądowych wskazać należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach innych podmiotów i nie wiążą Organu w sprawie będącej przedmiotem wniosku. Każdą sprawę Organ jest zobowiązany rozpatrywać indywidualnie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 622 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

A. BV (Zainteresowany będący stroną postępowania - art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.

Podstawą prawną do odstąpienia od uzasadnienia interpretacji w zakresie pytania nr 1 i 2 jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.