0114-KDIP1-2.4012.560.2026.1.GK

Interpretacja indywidualna
- stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

14 sierpnia 2026 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy uznania Wnioskodawcy za podmiot pośredniczący oraz uznania dokonywanej w ramach transakcji łańcuchowej dostawy na rzecz klienta końcowego za WDT.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce, należącą do międzynarodowej grupy (…). Spółka jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (VAT) oraz jest zarejestrowana w Polsce dla celów transakcji wewnątrzwspólnotowych.

Spółka specjalizuje się w rozwiązaniach z zakresu (...). Spółka prowadzi działalność polegającą przede wszystkim na dystrybucji i sprzedaży urządzeń służących do (...).

W ramach planowanego modelu sprzedaży Spółka będzie nabywała towary od A. Sp. z o.o., spółki z siedzibą w Polsce oraz zarejestrowanej do celów VAT w Polsce (dalej: „A. Sp. z o.o.”). A. Sp. z o.o. jest podmiotem powiązanym względem Spółki i również należy do międzynarodowej grupy (…).

Po nabyciu towarów od A. Sp. z o.o. Spółka będzie dokonywała dalszej sprzedaży tych towarów na rzecz klientów końcowych mających siedzibę lub miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium innych państw członkowskich Unii Europejskiej. Faktury dokumentujące sprzedaż towarów klientom będą wystawiane przez Spółkę, a należności z tytułu tej sprzedaży będą przysługiwać Spółce.

W ramach planowanego modelu Spółka będzie występować wobec klientów jako sprzedawca towarów oraz będzie odpowiadać za relacje handlowe z klientami. Spółka będzie ustalać warunki handlowe sprzedaży, w tym ceny towarów, warunki płatności oraz warunki ich dostawy.

Spółka będzie również ponosić kluczowe ryzyka gospodarcze związane ze sprzedażą towarów klientom oraz odpowiedzialność kontraktową wobec klientów za prawidłowe wykonanie dostaw. A. Sp. z o.o. nie będzie stroną stosunków umownych łączących Spółkę z klientami ani nie będzie ustalać warunków sprzedaży towarów przez Spółkę na rzecz klientów.

Klienci końcowi będą podatnikami zarejestrowanymi do celów VAT w poszczególnych państwach członkowskich Unii Europejskiej oraz będą zarejestrowani w tych państwach do celów transakcji wewnątrzwspólnotowych.

W związku z tym, w opisanym modelu wystąpią dwie następujące po sobie dostawy tych samych towarów:

• dostawa dokonywana przez A. Sp. z o.o. na rzecz Spółki oraz
• następująca po niej dostawa dokonywana przez Spółkę na rzecz klienta z innego państwa członkowskiego Unii Europejskiej.

Towary będą przemieszczane bezpośrednio z magazynu lub centrum logistycznego A. Sp. z o.o. położonego na terytorium Polski do klienta Spółki znajdującego się w innym państwie członkowskim Unii Europejskiej.

Oznacza to, że mimo wystąpienia dwóch następujących po sobie dostaw towarów, fizyczne przemieszczenie towarów nastąpi tylko jeden raz, tj. bezpośrednio od pierwszego podmiotu uczestniczącego w łańcuchu dostaw, którym jest A. Sp. z o.o., do ostatniego podmiotu w tym łańcuchu, którym jest klient Spółki.

Planowany model będzie zatem stanowił transakcję łańcuchową, w ramach której te same towary będą przedmiotem kolejnych dostaw, lecz ich wysyłka lub transport nastąpi bezpośrednio od pierwszego dostawcy do ostatniego nabywcy w łańcuchu.

Spółka będzie każdorazowo posługiwać się wobec A. Sp. z o.o. polskim numerem identyfikacyjnym VAT nadanym jej dla celów transakcji wewnątrzwspólnotowych. Numer ten będzie numerem nadanym przez państwo członkowskie, z którego towary będą wysyłane lub transportowane, tj. przez Rzeczpospolitą Polską.

W celu wdrożenia planowanego modelu Spółka oraz A. Sp. z o.o. zawrą umowę o świadczenie usług logistycznych, regulującą zasady współpracy stron w zakresie obsługi logistycznej dostaw realizowanych przez Spółkę na rzecz klientów z innych państw członkowskich Unii Europejskiej (dalej: „Umowa logistyczna”).

Umowa logistyczna będzie odzwierciedlała rolę Spółki jako podmiotu dokonującego dostaw towarów na rzecz klientów z innych państw członkowskich Unii Europejskiej oraz jako podmiotu odpowiedzialnego za wykonanie obowiązków związanych z dostawą wobec tych klientów, w tym za organizację transportu oraz ponoszenie ryzyka transportowego związanego z dostawą towarów do miejsca przeznaczenia.

Jednocześnie Umowa logistyczna będzie określać rolę A. Sp. z o.o. jako usługodawcy logistycznego działającego w imieniu i na rzecz Spółki w ramach realizowanych transakcji. Na podstawie Umowy logistycznej A. Sp. z o.o. będzie świadczyć na rzecz Spółki usługi logistyczne związane z obsługą towarów będących przedmiotem dostaw realizowanych przez Spółkę.

Usługi te będą miały charakter operacyjny, techniczny i pomocniczy względem sprzedaży dokonywanej przez Spółkę na rzecz klientów z innych państw członkowskich Unii Europejskiej. A. Sp. z o.o. nie będzie występować wobec tych klientów jako sprzedawca towarów ani jako podmiot samodzielnie realizujący dostawę na ich rzecz.

Zakres usług świadczonych przez A. Sp. z o.o. na rzecz Spółki będzie obejmować w szczególności czynności magazynowe, kompletowanie zamówień, pakowanie, koordynację transportu, prowadzenie odpowiednich ewidencji oraz przygotowywanie dokumentacji logistycznej wymaganej dla dostaw realizowanych przez Spółkę.

A. Sp. z o.o. będzie wykonywać te czynności z wykorzystaniem własnego zaplecza logistycznego, w tym centrum logistycznego położonego na terytorium Polski, oraz zgodnie z instrukcjami logistycznymi zatwierdzonymi przez Spółkę.

Dokumentacja umowna i operacyjna dotycząca realizacji dostaw, w tym dokumentacja logistyczna i transportowa, będzie odzwierciedlać rolę A. Sp. z o.o. jako usługodawcy logistycznego działającego w imieniu i na rzecz Spółki. Dokumentacja ta nie będzie wskazywać A. Sp. z o.o. jako podmiotu organizującego transport we własnym imieniu lub w ramach dostawy towarów dokonywanej przez A. Sp. z o.o. na rzecz Spółki.

W ramach planowanego modelu Spółka będzie odpowiedzialna za organizację transportu towarów do klientów. Do Spółki będzie należeć wybór przewoźników, negocjowanie warunków transportu oraz zatwierdzanie kluczowych decyzji dotyczących jego realizacji. Spółka będzie również ponosić koszty transportu.

A. Sp. z o.o. będzie natomiast wykonywać czynności techniczne i operacyjne związane z przygotowaniem i realizacją wysyłki towarów, w tym koordynować dostawy oraz przygotowywać dokumentację transportową. Czynności te będą wykonywane w ramach usług logistycznych świadczonych w imieniu i na rzecz Spółki. A. Sp. z o.o. nie będzie działać jako niezależny organizator transportu w ramach własnej dostawy towarów do Spółki.

Proces obsługi zamówień będzie uregulowany w Umowie logistycznej oraz w uzgodnionych przez strony procedurach operacyjnych. Spółka, jako odbiorca usług logistycznych i podmiot odpowiedzialny za organizację transportu, będzie przekazywać A. Sp. z o.o. instrukcje dotyczące obsługi zamówień, obejmujące w szczególności przygotowanie towarów do wysyłki, kompletację, pakowanie, termin realizacji oraz dokumentację wymaganą dla danej dostawy. A. Sp. z o.o. będzie wykonywać czynności logistyczne zgodnie z tymi instrukcjami oraz w zakresie określonym w Umowie logistycznej.

A. Sp. z o.o. będzie wystawiać na rzecz Spółki faktury dokumentujące świadczenie usług logistycznych oraz odrębnie faktury dokumentujące dostawy towarów. Wynagrodzenie należne A. Sp. z o.o. z tytułu usług logistycznych, obejmujących czynności związane z przygotowaniem i koordynacją transportu, będzie rozliczane odrębnie od wynagrodzenia za dostawę towarów. Ekonomiczny ciężar czynności logistycznych i transportowych wykonywanych przez A. Sp. z o.o. na potrzeby dostaw do klientów Spółki będzie ponosić Spółka jako podmiot odpowiedzialny za realizację dostawy wobec klientów.

Następnie Spółka będzie wystawiać faktury dokumentujące dostawę towarów na rzecz klientów z innych państw członkowskich Unii Europejskiej. Towary objęte tymi dostawami będą przemieszczane bezpośrednio z terytorium Polski do innego państwa członkowskiego Unii Europejskiej, zgodnie z zasadami realizacji dostaw oraz obsługi logistycznej opisanymi w niniejszym wniosku.

Dokumentacja transportowa dotycząca przemieszczenia towarów z Polski do innych państw członkowskich Unii Europejskiej będzie gromadzona w sposób umożliwiający Spółce potwierdzenie wywozu towarów z terytorium Polski oraz ich dostarczenia do nabywców na terytorium innych państw członkowskich Unii Europejskiej.

Dokumentacja ta będzie obejmować w szczególności dokumenty CMR, potwierdzenia dostawy, zlecenia transportowe oraz inne dowody transportowe potwierdzające przemieszczenie towarów z Polski do innego państwa członkowskiego Unii Europejskiej.

Zgodnie z Umową logistyczną A. Sp. z o.o. będzie przechowywać dokumentację transportową w imieniu i na rzecz Spółki oraz przekazywać ją Spółce na potrzeby prawidłowego dokumentowania i rozliczania dostaw realizowanych przez Spółkę, jak również na potrzeby ewentualnych kontroli podatkowych.

Umowa logistyczna będzie regulować również zasady postępowania w przypadku utraty lub uszkodzenia towarów w trakcie transportu, jak również zasady obsługi reklamacji transportowych, sporów dotyczących transportu oraz reklamacji klientów.

Odpowiedzialność wobec klientów za realizację dostaw, w tym ryzyko związane z utratą lub uszkodzeniem towarów w trakcie transportu do miejsca przeznaczenia, będzie ponosić Spółka. Spółka będzie również podmiotem odpowiedzialnym za podejmowanie kluczowych decyzji dotyczących obsługi reklamacji i sporów transportowych.

A. Sp. z o.o. będzie wspierać Spółkę w obsłudze reklamacji, przypadków utraty lub uszkodzenia towarów oraz sporów dotyczących transportu wyłącznie jako usługodawca logistyczny działający w imieniu i na rzecz Spółki.

Umowa logistyczna będzie przewidywać także zasady obsługi zwrotów produktów. Zwroty produktów pomiędzy klientem a Spółką będą pozostawać odpowiedzialnością Spółki i będą odbywać się zgodnie z zasadami uzgodnionymi pomiędzy Spółką a jej klientami. A. Sp. z o.o. będzie mogła wykonywać określone czynności logistyczne związane z obsługą zwrotów, jednak wyłącznie jako usługodawca logistyczny działający na rzecz Spółki.

Opisany model, postanowienia Umowy logistycznej oraz dokumentacja operacyjna będą odzwierciedlać rzeczywistą rolę stron w planowanej strukturze sprzedaży. Spółka będzie podmiotem dokonującym dostaw towarów na rzecz klientów z innych państw członkowskich Unii Europejskiej, odpowiedzialnym za relacje handlowe z klientami, ustalanie warunków sprzedaży oraz wykonanie zobowiązań wynikających z zawartych z nimi umów.

Spółka będzie również odpowiedzialna za organizację transportu, w tym za wybór przewoźników, negocjowanie warunków transportu i zatwierdzanie kluczowych decyzji dotyczących jego realizacji. Spółka będzie ponosić koszty transportu oraz ryzyko transportowe związane z dostawą towarów do klientów.

A. Sp. z o.o. będzie natomiast wykonywać czynności techniczne, operacyjne i logistyczne jako usługodawca działający w imieniu i na rzecz Spółki. Dokumentacja umowna i operacyjna będzie odzwierciedlać taki podział funkcji i odpowiedzialności pomiędzy stronami.

Sprzedaż towarów pomiędzy A. Sp. z o.o. a Spółką będzie realizowana na warunkach Incoterms EXW lub FCA - magazyn lub centrum logistyczne A. Sp. z o.o. w Polsce. W ramach tej dostawy A. Sp. z o.o. będzie pozostawiać towary do dyspozycji Spółki w swoim magazynie lub centrum logistycznym położonym na terytorium Polski. W tym miejscu na Spółkę będzie przechodzić prawo do rozporządzania towarami jak właściciel, jak również ryzyko ich przypadkowej utraty lub uszkodzenia. Dostawa dokonywana przez A. Sp. z o.o. na rzecz Spółki będzie zatem realizowana na terytorium Polski.

Zgodnie z warunkami EXW/FCA, w ramach dostawy towarów dokonywanej na rzecz Spółki A. Sp. z o.o. nie będzie zobowiązana do organizacji transportu ani do ponoszenia jego kosztów. Za organizację transportu z magazynu lub centrum logistycznego A. Sp. z o.o. do miejsca przeznaczenia będzie odpowiadać Spółka. Czynności związane z przygotowaniem i realizacją wysyłki, które A. Sp. z o.o. będzie wykonywać na podstawie Umowy logistycznej, będą stanowić odrębne od dostawy towarów usługi logistyczne świadczone w imieniu i na rzecz Spółki. W szczególności czynności te nie będą oznaczać, że A. Sp. z o.o. organizuje transport w ramach własnej dostawy towarów na rzecz Spółki.

Sprzedaż towarów pomiędzy Spółką a klientami znajdującymi się w innych państwach członkowskich Unii Europejskiej będzie realizowana na warunkach Incoterms DAP -oznaczone miejsce przeznaczenia w danym państwie członkowskim. Zgodnie z tymi warunkami Spółka będzie odpowiadać wobec klienta za organizację transportu towarów z magazynu lub centrum logistycznego A. Sp. z o.o. w Polsce do uzgodnionego miejsca przeznaczenia oraz będzie ponosić koszty tego transportu.

Ryzyko przypadkowej utraty lub uszkodzenia towarów będzie przechodzić ze Spółki na klienta dopiero w momencie dostarczenia towarów do oznaczonego miejsca przeznaczenia w innym państwie członkowskim Unii Europejskiej i postawienia ich do dyspozycji klienta, przed rozładunkiem. W tym momencie klient uzyska również możliwość faktycznego rozporządzania towarami jak właściciel. Przeniesienie przez Spółkę na klienta prawa do rozporządzania towarami jak właściciel będzie zatem następować poza terytorium Polski, w państwie członkowskim przeznaczenia towarów.

Po stronie klienta pozostawać będzie zasadniczo dokonanie rozładunku towarów w oznaczonym miejscu przeznaczenia. Spółka nie posiada i nie będzie posiadać wiedzy o ewentualnej dalszej sprzedaży towarów przez klientów. Ewentualna dalsza sprzedaż będzie jednak następować dopiero po zakończeniu transportu realizowanego w ramach opisanej transakcji łańcuchowej, a tym samym nie będzie stanowić elementu transakcji będącej przedmiotem niniejszego wniosku.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca powziął wątpliwość, czy w opisanym modelu transakcyjnym transport towarów powinien zostać przypisany do dostawy realizowanej przez Spółkę na rzecz klientów z innych państw członkowskich Unii Europejskiej, a w konsekwencji czy dostawa towarów dokonywana przez Spółkę na rzecz klientów z innych państw członkowskich Unii Europejskiej powinna stanowić wewnątrzwspólnotową dostawę towarów z Polski.

Pytania

1.    Czy w opisanym zdarzeniu przyszłym Spółka będzie podmiotem pośredniczącym w rozumieniu art. 22 ust. 2d ustawy o VAT a transport towarów z terytorium Polski do klientów znajdujących się na terytorium innych państw członkowskich Unii Europejskiej powinien zostać przypisany do dostawy towarów dokonywanej przez Spółkę na rzecz tych klientów?

2.    Czy w opisanym zdarzeniu przyszłym dostawa towarów dokonywana przez Spółkę na rzecz klientów znajdujących się na terytorium innych państw członkowskich Unii Europejskiej powinna być traktowana jako wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów w rozumieniu art. 13 ust. 1 ustawy o VAT?

Państwa stanowisko w sprawie

1.    W ocenie Wnioskodawcy, w opisanym zdarzeniu przyszłym Spółka będzie podmiotem pośredniczącym w rozumieniu art. 22 ust. 2d ustawy o VAT, a transport towarów z terytorium Polski do klientów znajdujących się na terytorium innych państw członkowskich Unii Europejskiej powinien zostać przypisany do dostawy towarów dokonywanej przez Spółkę na rzecz tych klientów.

2.    W ocenie Wnioskodawcy, dostawa towarów dokonywana przez Spółkę na rzecz klientów znajdujących się na terytorium innych państw członkowskich Unii Europejskiej powinna być traktowana jako wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów w rozumieniu art. 13 ust. 1 ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

W zakresie pytania nr 1

Na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Powyższe regulacje należy odczytywać z uwzględnieniem zasady terytorialności podatku od towarów i usług. Opodatkowaniu VAT w Polsce podlegają bowiem wyłącznie te czynności, które zgodnie z właściwymi przepisami ustawy o VAT uznaje się za wykonane na terytorium kraju. W przypadku dostaw towarów zasadnicze znaczenie ma zatem określenie miejsca dostawy, ponieważ determinuje ono państwo, w którym dana dostawa podlega opodatkowaniu.

W przypadku towarów wysyłanych lub transportowanych podstawową regulację w tym zakresie zawiera art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem miejscem dostawy towarów wysyłanych lub transportowanych przez dokonującego ich dostawy, ich nabywcę lub osobę trzecią jest miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy.

Szczególne zasady ustalania miejsca dostawy znajdują zastosowanie w przypadku tzw. transakcji łańcuchowych. Zgodnie z art. 22 ust. 2 ustawy o VAT, w przypadku gdy te same towary są przedmiotem kolejnych dostaw oraz są wysyłane lub transportowane bezpośrednio od pierwszego dostawcy do ostatniego w kolejności nabywcy, wysyłkę lub transport przyporządkowuje się wyłącznie jednej dostawie.

Z powyższego wynika, że w transakcji łańcuchowej, w której te same towary są przedmiotem kolejnych dostaw, lecz ich fizyczne przemieszczenie następuje tylko raz, bezpośrednio od pierwszego dostawcy do ostatniego nabywcy w łańcuchu, tylko jedna z dostaw może zostać uznana za dostawę, do której przypisany jest transport. Dostawa ta stanowi tzw. dostawę ruchomą. Pozostałe dostawy w ramach łańcucha mają natomiast charakter dostaw nieruchomych.

Rozróżnienie dostawy ruchomej i dostaw nieruchomych ma zasadnicze znaczenie dla prawidłowego rozliczenia VAT. Wyłącznie dostawa, do której przypisany jest transport, może bowiem zostać uznana - przy spełnieniu pozostałych warunków - za dostawę transgraniczną, w szczególności za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów. Pozostałe dostawy są rozliczane jako dostawy nieruchome, odpowiednio w państwie rozpoczęcia albo zakończenia transportu, stosownie do zasad wynikających z art. 22 ust. 3 ustawy o VAT.

W analizowanym przypadku szczególne znaczenie mają regulacje dotyczące wewnątrzwspólnotowych transakcji łańcuchowych, tj. transakcji, w których towary są wysyłane lub transportowane z terytorium jednego państwa członkowskiego na terytorium innego państwa członkowskiego.

Zgodnie z art. 22 ust. 2b ustawy o VAT, w przypadku towarów, o których mowa w art. 22 ust. 2 tej ustawy, które są wysyłane lub transportowane z terytorium jednego państwa członkowskiego na terytorium innego państwa członkowskiego, wysyłka lub transport tych towarów są przyporządkowane wyłącznie dostawie dokonanej do podmiotu pośredniczącego.

Jednocześnie art. 22 ust. 2c ustawy o VAT przewiduje wyjątek od powyższej zasady. Zgodnie z tym przepisem, w przypadku, gdy podmiot pośredniczący przekazał swojemu dostawcy numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych nadany mu przez państwo członkowskie, z którego towary są wysyłane lub transportowane, wysyłkę lub transport przypisuje się wyłącznie dostawie dokonanej przez ten podmiot.

Definicję podmiotu pośredniczącego zawiera art. 22 ust. 2d ustawy o VAT. Stosownie do tego przepisu, przez podmiot pośredniczący rozumie się innego niż pierwszy w kolejności dostawcę towarów, który wysyła lub transportuje towar samodzielnie albo za pośrednictwem osoby trzeciej działającej na jego rzecz.

Z literalnego brzmienia powyższej regulacji wynika, że dla uznania danego podmiotu za podmiot pośredniczący konieczne jest spełnienie dwóch przesłanek. Po pierwsze, podmiot ten musi być dostawcą innym niż pierwszy dostawca w łańcuchu, a zatem musi nabywać towary i następnie dokonywać ich dalszej dostawy. Po drugie, to ten podmiot powinien wysyłać lub transportować towary, przy czym transport może być wykonywany zarówno samodzielnie przez ten podmiot, jak i za pośrednictwem osoby trzeciej działającej na jego rzecz.

Ustawa o VAT nie wymaga przy tym, aby osobą trzecią działającą na rzecz podmiotu pośredniczącego był wyłącznie podmiot spoza łańcucha dostaw, np. niezależny przewoźnik lub spedytor. Z brzmienia art. 22 ust. 2d ustawy o VAT wynika jedynie, że osoba trzecia ma działać na rzecz podmiotu pośredniczącego. Tym samym, również inny uczestnik łańcucha dostaw, w tym pierwszy dostawca, może wykonywać czynności związane z transportem jako podmiot działający na rzecz podmiotu pośredniczącego.

Powyższe podejście znajduje oparcie również w art. 36a Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U.UE.L.2006. 347.1).

Przepis ten przewiduje, że w przypadku, gdy te same towary są przedmiotem kolejnych dostaw oraz są wysyłane lub transportowane z jednego państwa członkowskiego do innego państwa członkowskiego bezpośrednio od pierwszego dostawcy do ostatniego klienta w łańcuchu, wysyłkę lub transport przypisuje się co do zasady wyłącznie do dostawy dokonanej do podmiotu pośredniczącego. W drodze odstępstwa wysyłkę lub transport przypisuje się jednak wyłącznie do dostawy dokonanej przez podmiot pośredniczący, jeżeli podmiot ten przekazał swojemu dostawcy numer identyfikacyjny VAT nadany mu przez państwo członkowskie, z którego towary są wysyłane lub transportowane.

Regulacje krajowe stanowią zatem implementację unijnej zasady, zgodnie z którą w wewnątrzwspólnotowych transakcjach łańcuchowych podstawowe znaczenie ma ustalenie, który podmiot jest podmiotem pośredniczącym oraz jakim numerem VAT posługuje się on wobec swojego dostawcy. Jeżeli podmiot pośredniczący posługuje się wobec swojego dostawcy numerem VAT nadanym przez państwo członkowskie rozpoczęcia transportu, transport przypisywany jest dostawie dokonywanej przez ten podmiot.

Prawidłowość powyższego rozumienia potwierdza również orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W wyroku z 6 kwietnia 2006 r. w sprawie C-245/04 EMAG Handel Eder OHG Trybunał wskazał, że w przypadku dwóch następujących po sobie dostaw tych samych towarów, którym towarzyszy jeden wewnątrzwspólnotowy transport towarów, transport ten może zostać przypisany tylko jednej z tych dostaw. Oznacza to, że tylko jedna dostawa w łańcuchu może zostać uznana za dostawę transgraniczną.

Z kolei w wyroku z 16 grudnia 2010 r. w sprawie C-430/09 Euro Tyre Holding BV Trybunał podkreślił, że ustalenie, której dostawie należy przypisać transport, powinno następować w świetle całościowej oceny wszystkich okoliczności sprawy. Tym samym przy kwalifikacji danej dostawy jako dostawy ruchomej nie można ograniczać się wyłącznie do formalnych postanowień umownych albo samej kolejności podmiotów w łańcuchu dostaw. Konieczne jest uwzględnienie rzeczywistego przebiegu transakcji, w szczególności tego, który podmiot odpowiada za transport, na czyją rzecz wykonywane są czynności transportowe i logistyczne, który podmiot ponosi ryzyko związane z transportem oraz w jakim charakterze działają podmioty faktycznie zaangażowane w obsługę transportu.

Również reguły Incoterms, choć mogą stanowić istotną wskazówkę przy ustalaniu skutków VAT transakcji łańcuchowej, nie mają charakteru samodzielnie rozstrzygającego. Reguły te określają przede wszystkim rozkład obowiązków, kosztów i ryzyk pomiędzy stronami transakcji handlowej. Dla celów VAT znaczenie ma jednak całokształt okoliczności, w tym rzeczywiste wykonywanie obowiązków transportowych, treść uzgodnień stron, sposób obiegu dokumentów, rozliczenie kosztów transportu oraz to, czy podmiot wykonujący czynności techniczne działa na własną rzecz, czy na rzecz innego uczestnika łańcucha.

Na potrzebę uwzględnienia rzeczywistego rozkładu ryzyk i odpowiedzialności pomiędzy uczestnikami transakcji zwrócono uwagę również w dokumentach towarzyszących tzw. pakietowi Quick Fixes.

Zarówno w Notach wyjaśniających Komisji Europejskiej do tzw. pakietu Quick fixes (sekcja 3.6.5), jak i w opinii Rzecznika Generalnego w sprawie C-401/18 Herst podkreślono, że przy ustalaniu, której dostawie należy przyporządkować transport w ramach transakcji łańcuchowej, istotne znaczenie ma ustalenie podmiotu ponoszącego ryzyko przypadkowej utraty lub uszkodzenia towarów w trakcie transportu oraz podmiotu faktycznie zlecającego transport.

Również w wyrokach TSUE z 26 lipca 2017 r. w sprawie C-386/16 Toridas oraz z 19 grudnia 2018 r. w sprawie C-414/17 AREX CZ wskazano, że dla oceny momentu przeniesienia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel istotne znaczenie ma przejęcie ryzyka przypadkowej utraty lub zniszczenia towarów.

W konsekwencji dostawą, której należy przypisać transport wewnątrzwspólnotowy, jest co do zasady ta dostawa, w ramach której w chwili rozpoczęcia transportu na nabywcę przeszło już ekonomiczne władztwo nad towarem oraz związane z nim ryzyka gospodarcze. Okoliczności te powinny być oceniane z uwzględnieniem całokształtu ustaleń pomiędzy stronami, w tym również postanowień dotyczących przejścia ryzyka wynikających z uzgodnionych reguł Incoterms.

Należy przy tym zwrócić uwagę, że w Notach wyjaśniających Komisji Europejskiej dotyczących pakietu Quick Fixes (sekcja 3.6.6.) wskazano, że podmiot pośredniczący może transportować towary samodzielnie albo za pośrednictwem innej osoby działającej na jego rzecz.

Jednocześnie podkreślono, że osoba transportująca towary na rzecz podmiotu pośredniczącego nie musi być podmiotem spoza łańcucha dostaw ani profesjonalnym przewoźnikiem. Może to być również którykolwiek z pozostałych podmiotów uczestniczących w transakcji łańcuchowej, w tym pierwszy dostawca.

Powyższe ma istotne znaczenie w sytuacjach, w których pierwszy dostawca z przyczyn operacyjnych lub logistycznych wykonuje określone czynności związane z organizacją transportu, lecz czyni to na podstawie odrębnego uzgodnienia, na zlecenie i na rzecz drugiego podmiotu w łańcuchu. W takim przypadku sam fakt technicznego zaangażowania pierwszego dostawcy w transport nie przesądza o tym, że transport należy przypisać jego dostawie. Decydujące jest bowiem, czy działa on we własnym imieniu i na własną rzecz jako organizator transportu w ramach własnej dostawy, czy też wykonuje czynności logistyczne jako usługodawca albo podwykonawca działający na rzecz innego uczestnika łańcucha.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w aktualnej praktyce interpretacyjnej organów podatkowych.

W szczególności w interpretacji indywidualnej z 18 maja 2026 r., sygn. 0114-KDIP1-2.4012.202.2026.1.GK, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej potwierdził, że drugi podmiot w łańcuchu może zostać uznany za podmiot pośredniczący w rozumieniu art. 22 ust. 2d ustawy o VAT, jeżeli transport jest wykonywany przez pierwszego dostawcę działającego na jego rzecz. W stanie faktycznym będącym przedmiotem tej interpretacji pierwszy dostawca wykonywał szereg czynności technicznych związanych z transportem, w tym wybierał przewoźnika, uzgadniał z nim warunki transportu, przygotowywał towary do wysyłki, dokonywał załadunku, przygotowywał dokumenty przewozowe oraz rozliczał się z przewoźnikiem. Organ uznał, że skoro czynności te były wykonywane na zlecenie i na rzecz drugiego podmiotu w łańcuchu, a ten drugi podmiot był odpowiedzialny za transport i posługiwał się wobec pierwszego dostawcy polskim numerem VAT, to transport należało przypisać dostawie dokonywanej przez ten drugi podmiot na rzecz nabywcy końcowego.

Analogiczne wnioski wynikają z interpretacji indywidualnej z 2 września 2022 r., sygn. 0111-KDIB3-3.4012.261.2022.2.JS. W interpretacji tej organ wskazał, że podmiot pośredniczący może transportować towary za pośrednictwem innego podmiotu działającego na jego rzecz, przy czym tym innym podmiotem może być również pierwszy dostawca w łańcuchu. Organ zaakceptował stanowisko, zgodnie z którym wszystkie czynności związane z organizacją transportu mogą być wykonywane przez pierwszego dostawcę, jeżeli są dokonywane na zlecenie i na rzecz drugiego podmiotu w łańcuchu. W takiej sytuacji to drugi podmiot powinien być uznany za podmiot organizujący transport dla celów przepisów dotyczących transakcji łańcuchowych.

Podobne stanowisko zostało przedstawione w interpretacji indywidualnej z 18 marca 2021 r., sygn. 0112-KDIL1-3.4012.21.2021.1.JK. Organ potwierdził w niej, że w przypadku podzlecenia pierwszemu dostawcy usługi transportowej transport należy przypisać dostawie dokonywanej przez drugi podmiot w łańcuchu, jeżeli to ten drugi podmiot jest odpowiedzialny za organizację transportu oraz dostawę towarów do dalszego nabywcy. Organ podkreślił przy tym, że usługa transportowa świadczona przez pierwszego dostawcę może być niezależna od wcześniejszej dostawy towarów i wykonywana na rzecz drugiego podmiotu jako odrębne świadczenie.

Także w interpretacji indywidualnej z 20 grudnia 2023 r., sygn. 0114-KDIP1-2.4012.451.2023.1.GK, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej potwierdził, że dla celów art. 22 ust. 2d ustawy o VAT podmiot będący drugim dostawcą w łańcuchu może działać za pośrednictwem pierwszego dostawcy lub innego operatora logistycznego, jeżeli podmioty te wykonują czynności transportowe na jego zlecenie i na jego rzecz. W takiej sytuacji drugi podmiot w łańcuchu może zostać uznany za podmiot pośredniczący, a w przypadku posłużenia się przez niego numerem VAT nadanym przez państwo rozpoczęcia transportu zastosowanie znajduje art. 22 ust. 2c ustawy o VAT.

Przywołane interpretacje odzwierciedlają utrwalający się sposób wykładni art. 22 ust. 2-2d ustawy o VAT przez organy podatkowe w sytuacjach, w których pierwszy dostawca pełni funkcję usługodawcy logistycznego działającego na rzecz podmiotu pośredniczącego. Z powyższej praktyki interpretacyjnej wynika jednoznacznie, że samo techniczne wykonywanie czynności związanych z transportem przez pierwszy podmiot w łańcuchu nie przesądza jeszcze o przypisaniu transportu do dostawy dokonywanej przez ten podmiot. Jeżeli pierwszy dostawca działa w tym zakresie na zlecenie i na rzecz drugiego podmiotu w łańcuchu, jako usługodawca logistyczny lub podwykonawca, transport powinien być analizowany jako wykonywany przez drugi podmiot za pośrednictwem osoby trzeciej działającej na jego rzecz.

Zastosowanie powyższych przepisów i praktyki interpretacyjnej do przedstawionego modelu

Przenosząc powyższe rozważania na okoliczności przedstawione we wniosku, należy wskazać, że opisany model będzie stanowił transakcję łańcuchową w rozumieniu art. 22 ust. 2 ustawy o VAT. Te same towary będą bowiem przedmiotem dwóch następujących po sobie dostaw: dostawy dokonywanej przez A. Sp. z o.o. na rzecz Spółki oraz dostawy dokonywanej przez Spółkę na rzecz klientów z innych państw członkowskich Unii Europejskiej. Jednocześnie towary będą przemieszczane bezpośrednio z magazynu lub centrum logistycznego A. Sp. z o.o. położonego w Polsce do klientów Spółki znajdujących się w innych państwach członkowskich Unii Europejskiej.

W analizowanym modelu fizyczne przemieszczenie towarów nastąpi zatem tylko jeden raz, tj. bezpośrednio od pierwszego dostawcy w łańcuchu, którym jest A. Sp. z o.o., do ostatniego nabywcy w łańcuchu, którym będzie klient Spółki w innym państwie członkowskim Unii Europejskiej. Tym samym, zgodnie z art. 22 ust. 2 ustawy o VAT, transport może zostać przypisany wyłącznie jednej dostawie.

W ocenie Wnioskodawcy, w przedstawionym modelu transport powinien zostać przypisany do dostawy dokonywanej przez Spółkę na rzecz klientów z innych państw członkowskich Unii Europejskiej.

Za powyższym przemawia przede wszystkim rola Spółki w planowanym modelu. Spółka będzie występować wobec klientów z innych państw członkowskich Unii Europejskiej jako sprzedawca towarów, będzie odpowiadać za relacje handlowe z tymi klientami oraz ustalać warunki sprzedaży. Spółka będzie dokonywać sprzedaży towarów we własnym imieniu, wystawiać faktury na rzecz klientów oraz ponosić kluczowe ryzyka gospodarcze i odpowiedzialność kontraktową związaną z wykonaniem dostaw.

Spółka będzie również odpowiedzialna za organizację transportu towarów do klientów. Do Spółki będzie należeć wybór przewoźników, negocjowanie warunków transportu oraz zatwierdzanie kluczowych decyzji dotyczących jego realizacji. Spółka będzie ponosić koszty transportu oraz ryzyko przypadkowej utraty lub uszkodzenia towarów w trakcie transportu do miejsca przeznaczenia.

Powyższą ocenę potwierdzają również przyjęte pomiędzy stronami warunki dostawy. Z uzgodnionych reguł Incoterms wynikać będzie, że ryzyko przypadkowej utraty lub uszkodzenia towarów w trakcie transportu obciąża Spółkę aż do momentu dostarczenia towarów klientowi. Oznacza to, że ekonomiczna odpowiedzialność za organizację i realizację transportu do miejsca przeznaczenia, obejmująca również związane z nim koszty, będzie spoczywać na Spółce. Okoliczności te przemawiają za przypisaniem transportu do dostawy realizowanej przez Spółkę.

Klienci końcowi będą pozostawać wyłącznie w relacji kontraktowej ze Spółką. Spółka będzie kontrolować relacje handlowe z klientami i ustalać warunki sprzedaży towarów, w tym ich ceny, warunki płatności i warunki dostawy. Zamówienia będą składane do Spółki, faktury sprzedaży będą wystawiane przez Spółkę, a należności z tytułu sprzedaży będą przysługiwać Spółce.

Spółka będzie również ponosić odpowiedzialność kontraktową oraz kluczowe ryzyka gospodarcze związane ze sprzedażą towarów klientom. Wszelkie roszczenia dotyczące realizacji dostawy, ilości lub jakości towarów, jak również ich utraty lub uszkodzenia w trakcie transportu, będą kierowane do Spółki. A. Sp. z o.o. nie będzie ponosić wobec klientów odpowiedzialności za wykonanie dostawy ani nie będzie stroną stosunku prawnego łączącego Spółkę z klientami. Okoliczności te potwierdzają, że dostawa realizowana na rzecz klienta końcowego stanowi dostawę wykonywaną przez Spółkę, do której należy przyporządkować transport.

Okoliczność, że ze względów operacyjnych A. Sp. z o.o. będzie wykonywać określone czynności techniczne i organizacyjne związane z przygotowaniem oraz realizacją wysyłki towarów, nie powinna prowadzić do uznania, że to A. Sp. z o.o. organizuje transport na potrzeby własnej dostawy towarów do Spółki. Czynności te będą bowiem wykonywane na podstawie Umowy logistycznej, jako element usług świadczonych na rzecz Spółki, a nie jako realizacja samodzielnego obowiązku dostawczego A. Sp. z o.o. wobec klientów Spółki.

Istotne znaczenie ma w tym zakresie rozróżnienie pomiędzy technicznym wykonywaniem czynności logistycznych a odpowiedzialnością za transport. W opisanym modelu A. Sp. z o.o. może wykonywać czynności związane z fizyczną obsługą wysyłki towarów, jednak będzie czynić to jako podmiot działający na rzecz Spółki. To Spółka będzie podmiotem, który w relacji z klientami odpowiada za dostawę towarów oraz za transport. A. Sp. z o.o. będzie natomiast wykonywać czynności pomocnicze, logistyczne i operacyjne, niezbędne dla wykonania dostawy przez Spółkę.

Powyższe rozróżnienie pozostaje w pełni zbieżne z podejściem prezentowanym w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego, który wskazuje, że dla identyfikacji dostawy ruchomej kluczowe znaczenie mają warunki dostawy, faktyczna organizacja transportu oraz rozkład ryzyka ekonomicznego, a nie samo techniczne wykonywanie czynności przewozowych przez określony podmiot. Reguły Incoterms EXW/FCA dla dostawy pomiędzy A. Sp. z o.o. a Spółką oraz DAP dla dostawy pomiędzy Spółką a klientem jednoznacznie prowadzą do wniosku, że to Spółka ponosi ryzyko przypadkowej utraty lub uszkodzenia towarów w trakcie transportu oraz odpowiada wobec klienta za ich dostarczenie do miejsca przeznaczenia.

W praktyce, faktycznym beneficjentem transportu oraz podmiotem zainteresowanym jego realizacją będzie Spółka, ponieważ transport będzie służył wykonaniu dostawy realizowanej przez Spółkę na rzecz klienta końcowego.

Powyższe oznacza, że Spółka będzie spełniać przesłanki uznania jej za podmiot pośredniczący w rozumieniu art. 22 ust. 2d ustawy o VAT. Spółka będzie bowiem innym niż pierwszy w kolejności dostawcą towarów, który dokonuje dalszej dostawy tych samych towarów na rzecz klientów z innych państw członkowskich Unii Europejskiej. Jednocześnie transport towarów będzie realizowany na rzecz Spółki, za pośrednictwem A. Sp. z o.o. działającej jako usługodawca logistyczny. Spółka będzie wybierać przewoźników, negocjować warunki transportu, zatwierdzać kluczowe decyzje dotyczące jego realizacji oraz ponosić koszty i ryzyko związane z transportem. A. Sp. z o.o. będzie wykonywać na rzecz Spółki czynności techniczne i operacyjne związane z realizacją transportu.

Techniczne zaangażowanie A. Sp. z o.o. w przygotowanie i realizację wysyłki nie stoi na przeszkodzie uznaniu Spółki za podmiot pośredniczący. Jak wynika z art. 22 ust. 2d ustawy o VAT oraz przywołanej praktyki interpretacyjnej, podmiot pośredniczący może wysyłać lub transportować towary za pośrednictwem osoby trzeciej działającej na jego rzecz, przy czym osobą taką może być również inny uczestnik łańcucha dostaw, w tym pierwszy dostawca.

W analizowanym modelu dodatkowo spełniona będzie przesłanka wynikająca z art. 22 ust. 2c ustawy o VAT. Spółka będzie posługiwać się wobec A. Sp. z o.o. polskim numerem identyfikacyjnym VAT nadanym jej dla celów transakcji wewnątrzwspólnotowych, tj. numerem nadanym przez państwo członkowskie, z którego towary będą wysyłane lub transportowane. Towary będą bowiem wysyłane z terytorium Polski.

W konsekwencji, skoro Spółka będzie podmiotem pośredniczącym w rozumieniu art. 22 ust. 2d ustawy o VAT oraz będzie posługiwać się wobec A. Sp. z o.o. numerem VAT nadanym przez państwo członkowskie rozpoczęcia transportu, zastosowanie znajdzie art. 22 ust. 2c ustawy o VAT. Oznacza to, że transport towarów powinien zostać przypisany wyłącznie dostawie dokonywanej przez Spółkę na rzecz klientów z innych państw członkowskich Unii Europejskiej.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, w opisanym zdarzeniu Spółka będzie podmiotem pośredniczącym w rozumieniu art. 22 ust. 2d ustawy o VAT a transport towarów z terytorium Polski do klientów znajdujących się na terytorium innych państw członkowskich Unii Europejskiej powinien zostać przypisany do dostawy towarów dokonywanej przez Spółkę na rzecz tych klientów.

W zakresie pytania nr 2

Na wstępie należy wskazać, że odpowiedź na pytanie nr 2 stanowi konsekwencję stanowiska Wnioskodawcy przedstawionego w zakresie pytania nr 1. Jeżeli bowiem transport towarów z terytorium Polski do klientów znajdujących się na terytorium innych państw członkowskich Unii Europejskiej powinien zostać przypisany do dostawy dokonywanej przez Spółkę na rzecz tych klientów, dostawa ta będzie stanowić dostawę ruchomą w ramach opisanej transakcji łańcuchowej.

W rezultacie, przy spełnieniu warunków przewidzianych w ustawie o VAT, dostawa dokonywana przez Spółkę na rzecz klientów z innych państw członkowskich Unii Europejskiej powinna zostać zakwalifikowana jako wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów z Polski.

Zgodnie z art. 13 ust. 1 ustawy o VAT, przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT, rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 ustawy o VAT na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, z zastrzeżeniem dalszych przepisów tego artykułu.

Z powyższej regulacji wynika, że dla uznania danej dostawy za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów konieczne jest łączne wystąpienie dwóch podstawowych elementów. Po pierwsze, powinno dojść do dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT, a zatem do przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Po drugie, w wykonaniu tej dostawy towary powinny zostać wywiezione z terytorium Polski na terytorium innego państwa członkowskiego Unii Europejskiej.

Jednocześnie, stosownie do art. 13 ust. 2 ustawy o VAT, przepis art. 13 ust. 1 ustawy o VAT stosuje się pod warunkiem, że nabywca towarów jest w szczególności podatnikiem podatku od wartości dodanej zidentyfikowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju albo innym podmiotem wskazanym w tym przepisie.

Z kolei zgodnie z art. 13 ust. 6 ustawy o VAT, wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów występuje, jeżeli dokonującym dostawy jest podatnik, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie właściwych przepisów ustawy o VAT.

W świetle powyższych regulacji, jeżeli dostawie towarów dokonywanej przez podatnika VAT towarzyszy wywóz tych towarów z terytorium Polski na terytorium innego państwa członkowskiego Unii Europejskiej, a nabywca jest podatnikiem zidentyfikowanym dla celów transakcji wewnątrzwspólnotowych w innym państwie członkowskim, dostawa taka stanowi co do zasady wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

W odniesieniu do stawki VAT właściwej dla wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów zastosowanie znajduje art. 41 ust. 3 ustawy o VAT, zgodnie z którym w wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów stawka podatku wynosi 0%, z zastrzeżeniem art. 42 ustawy o VAT.

Zgodnie natomiast z art. 42 ust. 1 ustawy o VAT, wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów podlega opodatkowaniu według stawki 0%, pod warunkiem że:

1)    podatnik dokonał dostawy na rzecz nabywcy posiadającego właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej, który nabywca podał podatnikowi;

2)    podatnik, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, posiada w swojej dokumentacji dowody, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju;

3)    podatnik, składając deklarację podatkową, w której wykazuje tę dostawę towarów, jest zarejestrowany jako podatnik VAT UE.

Jednocześnie art. 42 ust. 1a ustawy o VAT przewiduje, że stawka 0% nie ma zastosowania, jeżeli podatnik nie dopełnił obowiązku złożenia informacji podsumowującej albo złożona informacja podsumowująca nie zawiera prawidłowych danych dotyczących wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów, chyba że podatnik należycie na piśmie wyjaśnił uchybienie naczelnikowi urzędu skarbowego.

W konsekwencji, zastosowanie stawki 0% VAT do wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów wymaga nie tylko prawidłowej kwalifikacji danej dostawy jako dostawy ruchomej w ramach transakcji łańcuchowej, lecz również spełnienia warunków formalnych i dokumentacyjnych określonych w art. 42 ustawy o VAT.

Na podstawie art. 42 ust. 3 ustawy o VAT dowodami, o których mowa w art. 42 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, są dokumenty przewozowe otrzymane od przewoźnika lub spedytora odpowiedzialnego za wywóz towarów z terytorium kraju, z których jednoznacznie wynika, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, oraz specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku, jeżeli dokumenty te łącznie potwierdzają dostarczenie towarów do nabywcy w innym państwie członkowskim.

Jednocześnie zgodnie z art. 42 ust. 11 ustawy o VAT, jeżeli dokumenty podstawowe nie potwierdzają jednoznacznie dostarczenia towarów do nabywcy znajdującego się w innym państwie członkowskim, dowodami mogą być również inne dokumenty wskazujące, że nastąpiła wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów, w szczególności korespondencja handlowa z nabywcą, dokumenty dotyczące ubezpieczenia lub kosztów frachtu, dokument potwierdzający zapłatę za towar albo dowód potwierdzający przyjęcie towarów przez nabywcę na terytorium innego państwa członkowskiego.

Z przywołanych przepisów wynika, że dokumentacja wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów powinna łącznie potwierdzać wywóz towarów z terytorium Polski oraz ich dostarczenie do nabywcy na terytorium innego państwa członkowskiego Unii Europejskiej. Ustawa o VAT nie wymaga przy tym, aby podatnik w każdym przypadku posiadał wszystkie dokumenty wymienione w art. 42 ust. 3 i 11 ustawy o VAT, o ile posiadany przez niego zestaw dokumentów, oceniany łącznie, potwierdza spełnienie materialnego warunku przemieszczenia towarów pomiędzy państwami członkowskimi.

Powyższe podejście znajduje potwierdzenie w uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego z 11 października 2010 r., sygn. I FPS 1/10, w której wskazano, że dla zastosowania stawki 0% przy wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów wystarczające jest, aby podatnik posiadał niektóre dowody, o których mowa w art. 42 ust. 3 ustawy o VAT, uzupełnione dokumentami wskazanymi w art. 42 ust. 11 ustawy o VAT lub innymi dowodami, o ile łącznie potwierdzają one fakt dostarczenia towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju.

Prawidłowość takiego podejścia została również potwierdzona w aktualnej praktyce interpretacyjnej organów podatkowych. W interpretacji indywidualnej z 18 maja 2026 r., sygn. 0114-KDIP1-2.4012.202.2026.1.GK, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej potwierdził, że w sytuacji, w której dostawa dokonywana przez podmiot pośredniczący stanowi dostawę ruchomą w ramach transakcji łańcuchowej, a towary są transportowane z terytorium Polski na terytorium innego państwa członkowskiego Unii Europejskiej, dostawa ta może stanowić wewnątrzwspólnotową dostawę towarów. Organ potwierdził również możliwość zastosowania stawki 0% VAT, jeżeli podatnik spełnia warunki określone w art. 42 ustawy o VAT, w szczególności posiada dokumentację potwierdzającą przemieszczenie towarów z Polski do innego państwa członkowskiego oraz prawidłowo dokumentuje i raportuje transakcję.

W interpretacji tej organ wskazał, że jeżeli podatnik posiada dokumenty potwierdzające przemieszczenie towarów z terytorium Polski na terytorium innego państwa członkowskiego UE, takie jak dokumenty przewozowe otrzymane od przewoźnika, faktury sprzedaży dokumentujące dostawę czy inne dokumenty handlowe powiązane z daną dostawą, które łącznie potwierdzają dostarczenie towarów do nabywcy w innym państwie członkowskim, podatnik może zastosować stawkę 0% VAT, przy spełnieniu pozostałych warunków z art. 42 ustawy o VAT.

Praktyka interpretacyjna potwierdza, że prawidłowe przypisanie transportu do dostawy dokonywanej przez podmiot pośredniczący skutkuje uznaniem tej dostawy za dostawę ruchomą. Jeżeli towary są przemieszczane z Polski na terytorium innego państwa członkowskiego Unii Europejskiej, a nabywca posiada właściwy numer VAT UE i spełnione są warunki z art. 42 ustawy o VAT, dostawa taka może korzystać ze stawki 0% VAT jako wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Zastosowanie powyższych przepisów i praktyki interpretacyjnej do przedstawionego modelu

Przenosząc powyższe rozważania na okoliczności przedstawione we wniosku, należy wskazać, że Spółka będzie dokonywać dostaw towarów na rzecz klientów mających siedzibę lub miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium innych państw członkowskich Unii Europejskiej. Towary będą przemieszczane bezpośrednio z magazynu lub centrum logistycznego A. Sp. z o.o. położonego na terytorium Polski do tych klientów, tj. na terytorium państw członkowskich innych niż Polska.

Jak wskazano w uzasadnieniu stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1, transport towarów powinien zostać przypisany do dostawy dokonywanej przez Spółkę na rzecz klientów z innych państw członkowskich Unii Europejskiej. Dostawa ta będzie zatem dostawą ruchomą w ramach opisanej transakcji łańcuchowej.

W ramach tej dostawy dojdzie do przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel ze Spółki na rzecz klientów z innych państw członkowskich Unii Europejskiej. Jednocześnie, w wykonaniu tej dostawy, towary zostaną wywiezione z terytorium Polski i dostarczone do nabywców znajdujących się na terytorium innych państw członkowskich Unii Europejskiej.

Spełniona będzie zatem podstawowa przesłanka wynikająca z art. 13 ust. 1 ustawy o VAT, tj. wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu dostawy towarów na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju.

Jednocześnie Spółka jest czynnym podatnikiem VAT oraz jest zarejestrowana dla celów transakcji wewnątrzwspólnotowych. Spółka będzie posługiwać się polskim numerem identyfikacyjnym VAT UE. Klienci Spółki z innych państw członkowskich Unii Europejskiej będą natomiast podmiotami posiadającymi właściwe numery identyfikacyjne dla transakcji wewnątrzwspólnotowych nadane przez państwa członkowskie inne niż Polska.

W konsekwencji spełniona będzie również przesłanka podmiotowa wynikająca z art. 13 ust. 2 ustawy o VAT, zgodnie z którą nabywcą w ramach wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów powinien być zasadniczo podatnik podatku od wartości dodanej zidentyfikowany na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych w państwie członkowskim innym niż terytorium kraju.

Dostawa dokonywana przez Spółkę na rzecz klientów z innych państw członkowskich Unii Europejskiej powinna zatem zostać uznana za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów z Polski w rozumieniu art. 13 ust. 1 ustawy o VAT.

Jednocześnie Spółka będzie uprawniona do zastosowania stawki 0% VAT do tej dostawy, pod warunkiem spełnienia warunków przewidzianych w art. 42 ustawy o VAT.

W szczególności Spółka powinna posiadać właściwy i ważny numer identyfikacyjny VAT UE nabywcy, nadany przez państwo członkowskie inne niż Polska, oraz powinna wykazać dostawę w deklaracji podatkowej i informacji podsumowującej zgodnie z właściwymi przepisami. Ponadto Spółka powinna posiadać dokumentację potwierdzającą, że towary będące przedmiotem dostawy zostały wywiezione z terytorium Polski i dostarczone do nabywców na terytorium innych państw członkowskich Unii Europejskiej.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, dokumentacja transportowa dotycząca przemieszczenia towarów z Polski do innych państw członkowskich Unii Europejskiej będzie gromadzona w sposób umożliwiający Spółce potwierdzenie wywozu towarów z terytorium Polski oraz ich dostarczenia do nabywców na terytorium innych państw członkowskich Unii Europejskiej. Dokumentacja ta będzie obejmować w szczególności dokumenty CMR, potwierdzenia dostawy, zlecenia transportowe oraz inne dowody transportowe potwierdzające przemieszczenie towarów z Polski do innego państwa członkowskiego Unii Europejskiej.

Zgodnie z założeniami Umowy logistycznej A. Sp. z o.o. będzie przechowywać dokumentację transportową w imieniu Spółki oraz przekazywać ją Spółce na potrzeby prawidłowego dokumentowania i rozliczania dostaw realizowanych przez Spółkę, jak również na potrzeby ewentualnych kontroli podatkowych.

Okoliczność, że dokumentacja ta będzie technicznie gromadzona lub przechowywana przez A. Sp. z o.o. jako usługodawcę logistycznego, nie powinna wpływać na prawo Spółki do zastosowania stawki 0% VAT, o ile dokumenty te będą dostępne dla Spółki i będą łącznie potwierdzać wywóz towarów z Polski oraz ich dostarczenie do nabywców w innych państwach członkowskich.

Powyższe jest spójne z funkcją dokumentacji przewidzianej w art. 42 ustawy o VAT. Celem tej dokumentacji jest potwierdzenie materialnego warunku przemieszczenia towarów pomiędzy państwami członkowskimi Unii Europejskiej. Jeżeli więc z posiadanych przez Spółkę dokumentów będzie wynikać, że towary zostały wywiezione z Polski i dostarczone do nabywcy w innym państwie członkowskim, warunek dokumentacyjny dla zastosowania stawki 0% VAT powinien zostać spełniony.

Nie zmienia tego fakt, że czynności logistyczne związane z przygotowaniem i realizacją wysyłki będą wykonywane przez A. Sp. z o.o. Jak wskazano w uzasadnieniu stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1, A. Sp. z o.o. będzie działać w tym zakresie jako usługodawca logistyczny wykonujący czynności w imieniu i na rzecz Spółki.

To Spółka będzie odpowiedzialna za organizację transportu, w tym za wybór przewoźników, negocjowanie warunków transportu oraz zatwierdzanie kluczowych decyzji dotyczących jego realizacji. Spółka będzie również ponosić koszty i ryzyko transportowe związane z dostawą towarów do klientów. Transport będzie zatem przypisany do dostawy dokonywanej przez Spółkę, a dokumentacja transportowa będzie służyć potwierdzeniu tej właśnie dostawy jako wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów.

W konsekwencji, skoro dostawa dokonywana przez Spółkę na rzecz klientów z innych państw członkowskich Unii Europejskiej będzie dostawą ruchomą, w ramach której towary będą przemieszczane z terytorium Polski na terytorium innych państw członkowskich Unii Europejskiej, a klienci będą posiadać właściwe numery VAT UE, dostawa ta powinna stanowić wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, dostawa towarów dokonywana przez Spółkę na rzecz klientów znajdujących się na terytorium innych państw członkowskich Unii Europejskiej powinna być traktowana jako wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów w rozumieniu art. 13 ust. 1 ustawy o VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie wskazuję, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 622 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.