0114-KDIP1-2.4012.445.2026.1.AP

Interpretacja indywidualna - stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe w zakresie możliwości zastosowania do faktur (dokumentujących kamienie milowe oraz faktury końcowej) wystawianych po (…) r. stawki 0% VAT oraz nieprawidłowe w zakresie możliwości wystawienia faktury korygującej dokumentującej realizację pierwszego kamienia milowego.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

30 czerwca 2026 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie opodatkowania świadczonych usług preferencyjną stawką 0% VAT, wystawienia faktury korygującej oraz okresu rozliczeniowego, w którym należy ująć fakturę korygującą. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

A. (dalej „A.”) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT i składa deklaracje VAT za okresy miesięczne.

A. zrealizowała projekt dla B. (ang. (…) - dalej „B.”), który rozliczany był za realizację kolejnych etapów („Kamienie milowe”).

Przed zatwierdzeniem pierwszego milestone A. został poinformowany przez B., że B. będzie korzystała ze zwolnienia. W dniu (…) 2025 r. A. otrzymał informację, że B. wystawi VAT exemption certytificate po potwierdzeniu pierwszego milestone.

Akceptacja osiągniecia pierwszego Kamienia milowego nastąpiła (…) 2025 r.

Wnioskodawca wystawił fakturę w dniu (…) 2025 r., przy czym na fakturze błędnie wskazano datę sprzedaży ((…) 2025 r.). Wnioskodawca wystawił fakturę korygującą w dniu (…) 2025 r. - skorygowana została data sprzedaży. W obu tych fakturach została zastosowana stawka VAT w wysokości 23%.

W dniu (…) 2025 r. B. wystawiła Wnioskodawcy pierwszą wersję świadectwa zwolnienia z podatku VAT lub podatku akcyzowego, o którym mowa w załączniku II do rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 77 z 23.03.2011, str. 1, z późn. zm. - dalej „Świadectwo zwolnienia”). Została ona przesłana Wnioskodawcy w dniu (…) 2025 r. - przed złożeniem deklaracji VAT za (…). Pierwsza wersja Świadectwa zwolnienia była jednak opatrzona błędnym podpisem elektronicznym (Wnioskodawca nie mógł zweryfikować podpisu).

Niezwłocznie ((…) 2025 r.) Wnioskodawca wysłał do B. informację o błędnym certyfikacie, wraz z prośbą o przesłanie dokumentu opatrzonego ważnym podpisem elektronicznym.

Po ponagleniach i oficjalnym piśmie Świadectwo zwolnienia opatrzone ważnym podpisem zostało przesłane do Wnioskodawcy w dniu (…) 2025 r. wraz z kopią pisma, o którym mowa w rubryce 7 Świadectwa zwolnienia (wystawionego przez (…) Ministerstwo Finansów).

Do kolejnych, wystawianych po (…) 2025 r., faktur (w tym końcowej, która została wystawiona w (…) 2026 r.) A. stosował stawkę 0%.

Ponadto są Państwo zarejestrowani na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych, NIP EU: (…).

Umowa ramowa (…) oraz umowa szczegółowa nr 1 - (…), realizowana w ramach ww. umowy ramowej zostały zawarte w wyniku wyboru oferty złożonej przez (A.) w przetargu ogłoszonym przez (B.) nr (…), o numerze procedury (…), z dnia (…) 2024 r. Przetarg dotyczył usług mających na celu rozwój technologii (…) w różnych obszarach (...)

Przedmiotem umowy ramowej oraz kontraktu szczegółowego (…) jest realizacja przez (A.) usługi B+R w ramach inicjatywy „(…)”, w ramach wdrożenia usługi „(…)” przez (…). Celem (…) jest wspieranie szybkiej adaptacji nowych technologii do możliwości, wykorzystując (…). Niniejszy kontrakt dotyczy usługi: (…).

Celem (…) jest przetestowanie w terenie innowacyjnych rozwiązań (…), koncentrując się na koncepcji (…) zdolnych do transportu ładunków o masie od (…) do (…) kilogramów na platformę. Głównym celem jest efektywny transport ciężkich ładunków przy jednoczesnym zachowaniu elastyczności operacyjnej i umiarkowanych potrzeb logistycznych. Obejmuje to, w miarę możliwości, wykorzystanie (…) w scenariuszach (…), biorąc pod uwagę potrzebę współpracy wieloplatformowych rozwiązań (…) oraz zapewnienie redundancji i dostępności platform podczas testów terenowych.

Projekt ma na celu przetestowanie w terenie innowacyjnych rozwiązań (…), (…) (ang. (…)), koncentrując się na koncepcji platform zdolnych do transportu ładunków między (…) a (…) kilogramów na platformę. Głównym celem jest skuteczny transport towarów przy zachowaniu elastyczności operacyjnej oraz umiarkowanym obciążeniu klasycznych systemów logistycznych.

Realizacja pierwszego kamienia milowego polegała na zademonstrowaniu i udokumentowaniu gotowości systemu do przeprowadzenia zawartych w umowie eksperymentów systemu w środowisku operacyjnym. W ramach odbioru realizacji tego kamienia milowego zorganizowano spotkanie wykonawcy z zamawiającym, przeprowadzono demonstrację gotowości systemu oraz sporządzono dokumentację potwierdzającą wykonanie kamienia milowego. Jest to usługa B+R (…).

Świadczenia wykonywane na rzecz B., za które Wnioskodawca wystawił kolejne faktury w ramach kolejnych etapów projektu polegały na:

-     Udziale w kampanii eksperymentalnej zorganizowanej przez Zamawiającego:

Ø Udostępnieniu (…) na rzecz kampanii eksperymentalnej;

Ø Obsłudze oraz serwisie (…);

Ø Sporządzeniu raportów z przeprowadzonych eksperymentów;

-     Udziale w spotkaniach przygotowujących i podsumowujących kampanię eksperymentalną;

-     Opracowaniu finalnych dokumentów zawierających raport z udziału w kampanii eksperymentalnej.

Jest to usługa B+R (…).

Projekt, a w tym poszczególne etapy jego realizacji, dotyczył świadczenia usługi o numerze (…) - usługi badawczo-rozwojowe w zakresie (…). Projekt nie dotyczył dostawy towarów.

Zgodnie z punktem 3 otrzymanego z B. świadectwem zwolnienia VAT B. oświadcza, że usługi wymienione w świadectwie obejmującym swoim zakresem umowę szczegółową nr 1 - (…), są przeznaczone do użytku służbowego organu europejskiego, do którego stosuje się Protokół w sprawie przywilejów i immunitetów Unii Europejskiej. Projekt był realizowany w wyniku europejskiej procedury przetargowej (…), o numerze procedury (…), z dnia (…) r. Przetarg dotyczył usług mających na celu rozwój technologii (…) w różnych obszarach (...)

Dokumentacja przetargowa B. zawierała następujące oświadczenie: „Ceny będą podawane bez ceł, podatków i innych opłat, tj. bez podatku VAT. B. jest zwolniona z tych opłat w UE zgodnie z art. (…) decyzji Rady (…) (…) z dnia (…) 2015 r.”

Nie posiadają Państwo stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w innym kraju niż Polska, które brało udział w transakcji.

B. jest zwolniona z tych opłat w UE zgodnie z art. (…) decyzji Rady (…) (…) z dnia (…) 2015 r. B. jest to Agencja ds. (…). Powstała w (…) roku. Agencja pomaga (…) państwom członkowskim (wszystkim krajom UE) w zwiększaniu potencjału zasobów (…).

B. wspiera współpracę, zapoczątkowuje nowe inicjatywy i wprowadza rozwiązania zwiększające zdolności (…). Pomaga również państwom członkowskim, które się na to zdecydują, w rozwoju wspólnych zdolności (…). B. pełni kluczową rolę w ułatwianiu rozwoju zdolności, które stanowią podstawę unijnej wspólnej polityki (…).

Zgodnie z punktem 3 otrzymanego z B. świadectwem zwolnienia VAT B. oświadcza, że usługi wymienione w świadectwie obejmującym swoim zakresem umowę szczegółową nr 1 - (…), są przeznaczone do użytku służbowego organu europejskiego, do którego stosuje się Protokół nr 7 w sprawie przywilejów i immunitetów Unii Europejskiej (Dz.U.UE C z dnia 26 października 2012 r.).

B. nie jest zarejestrowana do transakcji wewnątrzwspólnotowych w kraju siedziby.

W ocenie wnioskodawcy szczególny status B. powoduje, że B. nie jest podatnikiem w rozumieniu art. 28a ustawy o podatku od towarów i usług. Wnioskodawca zwraca uwagę, że w ocenie Wnioskodawcy okoliczność ta nie jest elementem stanu faktycznego, tylko stanowi przedmiot oceny w procesie wydawania interpretacji na podstawie aktów prawnych regulujących działalność B. B. jest bowiem instytucją funkcjonującą na podstawie prawa UE, które podlega ocenie w procesie wydawania interpretacji w zakresie, w jakim jest to niezbędne do wydania interpretacji.

W wyniku procedury przetargowej A. zawarł z B.:

1.  W dn. (…) 2025 r. Umowę ramową (…) określając ogólne warunki realizacji usługi odnoszące się do specyfikacji administracyjnych i technicznych.

2.  W dn. (…) 2025 r. umowę szczegółowa nr 1 - (…), realizowaną w ramach ww. umowy ramowej określającą szczegółowe warunki realizacji usługi.

Obie umowy bardzo szczegółowo określają specyfikację zakontraktowanych usług, w tym podział pracy na poszczególne etapy, a także zasady rozliczenia, w tym cenę, warunki płatności, terminy, odpowiedzialność.

Świadectwo Zwolenia z dnia (…) 2025 roku jest wystawione na całość usług objętych umową szczegółową nr 1 - (…) z dn. (…) r., realizowanej w ramach ww. umowy ramowej , tj. na kwotę (…) Euro. Świadectwo obejmuje dwa etapy udokumentowane fakturami.

Zgodnie z warunkami określonymi w par. (…) umowie szczegółowej nr 1 - (…), płatności są realizowane w proporcji (…)% po realizacji kamienia milowego nr 1 oraz (…)% po osiągnięciu kamienia milowego nr 2.

Zgodnie z punktem (…) Umowy ramowej wystawienie faktury uzależnione jest od akceptacji przez B. 1 kamienia milowego:

„(…)

Faktury powinny zawierać dane identyfikacyjne wykonawcy (lub lidera w przypadku wspólnej oferty), kwotę, walutę i datę, a także numer referencyjny (…) oraz odniesienie do formularza zamówienia lub konkretnej umowy.

Faktury powinny wskazywać miejsce opodatkowania wykonawcy dla celów podatku od wartości dodanej (VAT) oraz powinny osobno wyszczególniać kwoty bez podatku VAT i kwoty z podatkiem VAT.

Wszystkie zakupy w ramach niniejszej umowy są zwolnione z wszelkich podatków i ceł, w tym z podatku od wartości dodanej (VAT), zgodnie z art. (…) decyzji Rady (…) (…) z dnia (…) r., który stanowi, że „przywileje i immunitety” Agencji są przewidziane w Protokole nr 7 w sprawie przywilejów i immunitetów Unii Europejskiej, załączonym do TUE oraz do Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej.

W przypadku zakupów wewnątrzunijnych wykonawca zawsze umieszcza na fakturze(-ach) adnotację: „Zwolnienie z VAT/Unia Europejska/art. 151 dyrektywy Rady 2006/112/WE”.

W przypadku gdy w (...) obowiązuje podatek VAT, wykonawca umieści na fakturze (fakturach) następujące oświadczenie: „Zamówienie przeznaczone do użytku służbowego Unii Europejskiej, zwolnienie z podatku VAT; art. (…) kodeksu podatku VAT. Decyzja ministerialna (…) z dnia (…) r.” lub równoważne oświadczenie w języku (…) lub (…).

Wykonawca (lub lider w przypadku wspólnej oferty) dopełni zatem niezbędnych formalności wobec właściwych organów w celu zapewnienia, że dostawy i usługi wymagane do realizacji (…) są zwolnione z podatków i ceł, w tym z podatku VAT.

(…)

Zgodnie z postanowieniami warunków szczegółowych wykonawca (lub lider w przypadku wspólnej oferty) przedkłada faktury w formacie elektroniczny.”

A. otrzymał potwierdzenie akceptacji realizacji kamienia milowego nr 1 w dniu (…) r. Potwierdzenie akceptacji zawierało informację, że data wysłania tej wiadomości e-mail stanowi oficjalną datę akceptacji i może być wykorzystana jako data odniesienia do wystawienia faktury dla B. w celu dokonania płatności.

Błąd na wystawionej przez A. w dniu (…) 2025 r. fakturze pierwotnej wynikał z omyłkowego wpisania nieprawidłowej daty sprzedaży (automatycznego podstawienia daty sprzedaży, takiej samej jak data wystawienia).

Poprawna data sprzedaży to data wskazana w PROPER INVOICE nr (…) (zgodna z rzeczywistą datą wykonania usługi wynikającej z otrzymanej z B. wiadomości).

Pytania

1.  Czy na podstawie posiadanych dokumentów Wnioskodawca prawidłowo zastosował do faktur wystawianych po (…) 2025 r. (dokumentujących kamienie milowe oraz faktury końcowej) stawkę 0%?

2.  Czy na podstawie posiadanych dokumentów Wnioskodawca powinien wystawić fakturę korygującą do faktur dokumentujących pierwszy kamień milowy wykazując stawkę 0% oraz czy taką fakturę korygującą Wnioskodawca powinien wykazać w deklaracji VAT?

3.  W którym okresie rozliczeniowym Wnioskodawca powinien ująć fakturę korygującą dokumentującą pierwszy Kamień milowy (korektę zmieniającą stawkę z 23% na 0%)?

Państwa stanowisko w sprawie

1.  Wnioskodawca na podstawie posiadanych dokumentów prawidłowo zastosował do faktur wystawianych po (…) 2025 r. (dokumentujących kolejne kamienie milowe oraz faktury końcowej) stawkę 0%.

2.  Wnioskodawca na podstawie posiadanych dokumentów powinien wystawić fakturę korygującą do faktury dokumentującej pierwszy kamień milowy wykazując stawkę 0% oraz tę fakturę korygującą Wnioskodawca powinien wykazać w deklaracji VAT.

3.  Wnioskodawca powinien ująć fakturę korygującą dokumentującą pierwszy Kamień milowy (korektę zmieniającą stawkę z 23% na 0%) w deklaracji za (…) r. (poprzez korektę tej deklaracji).

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Funkcjonowanie B. (ang. (...) – dalej „B.”) zostało przewidziane w Traktacie o Unii Europejskiej (Dz.U. z 2004 r., nr 90 poz. 864/30 ze zm. – dalej „Traktat”).

Zgodnie z art. (…) Traktatu: „Państwa Członkowskie, w celu realizacji wspólnej polityki (…), oddają do dyspozycji Unii swoje zdolności (…), aby przyczynić się do osiągnięcia celów określonych przez Radę. Państwa Członkowskie wspólnie powołujące (…) mogą również przekazać je do dyspozycji wspólnej polityki (…).

Państwa Członkowskie zobowiązują się do stopniowej poprawy swoich zdolności (…). Agencja do spraw (…) (zwana dalej „B.”) określa wymogi operacyjne, wspiera środki ich realizacji, przyczynia się do określania i, w stosownych przypadkach, wprowadzania w życie wszelkich użytecznych środków wzmacniających bazę przemysłową i technologiczną sektora (…), bierze udział w określaniu europejskiej polityki w zakresie zdolności i (…) oraz wspomaga Radę w ocenie poprawy zdolności (…).”

Zgodnie z art. (…) Traktatu: „B., o której mowa w artykule (…), podlegająca Radzie, ma za zadanie:

a)  przyczyniać się do określania celów zdolności (…) Państw Członkowskich i oceny wykonania zobowiązań w zakresie zdolności podjętych przez Państwa Członkowskie;

b)  wspierać harmonizację wymagań operacyjnych i ustanowienie skutecznych i spójnych metod dokonywania zamówień;

c)  zgłaszać wielostronne projekty dla osiągnięcia celów zdolności (…) oraz zapewniać koordynację programów realizowanych przez Państwa Członkowskie i zarządzanie konkretnymi programami współpracy;

d)  wspierać badania nad technologiami (…) oraz koordynować i planować wspólne działania badawcze i studia nad rozwiązaniami technicznymi odpowiadającymi przyszłym wymaganiom operacyjnym;

e)  przyczyniać się do określania wszelkich użytecznych środków wzmacniających bazę przemysłową i technologiczną sektora (…) oraz zwiększających efektywność wydatków (…) i, w stosownych przypadkach, wprowadzać w życie te środki.”

Zgodnie z art. (…) Traktatu: „B. jest otwarta dla wszystkich Państw Członkowskich pragnących uczestniczyć w jej pracach. Rada, stanowiąc większością kwalifikowaną, przyjmuje decyzję określającą statut, siedzibę i zasady funkcjonowania Agencji. Decyzja ta uwzględnia poziom faktycznego uczestnictwa w działaniach Agencji. W ramach Agencji tworzy się specjalne grupy skupiające Państwa Członkowskie uczestniczące we wspólnych projektach. Agencja wykonuje swoje działania, w miarę potrzeby, w powiązaniu z Komisją.”

Szczegółowe zasady funkcjonowania B. zostały określone w Decyzji Rady (…) (…) z dnia (…) 2015 r. określająca statut, siedzibę i zasady funkcjonowania B. ((…) - dalej „Decyzja Rady”).

W pkt (…) Preambuły Decyzji Rady wskazano m.in., że Decyzja Rady została wydana mając na uwadze fakt, że projekty i programy ad hoc są objęte funkcjami i zadaniami powierzonymi B. oraz towarzyszą im wysiłki na rzecz doprecyzowania statusu tych działań jako integralnych elementów budżetu B. Powinno to zapewniać, by jedynie działania, w których rola B. w zarządzaniu projektami lub programami wspomagającymi państwa członkowskie przynosi wartość dodaną, mogły korzystać ze zwolnienia przewidzianego w art. 3 Protokołu nr 7 w sprawie przywilejów i immunitetów Unii Europejskiej (zwanego dalej "Protokołem nr 7") załączonego do TUE i TFUE oraz w art. 151 ust. 1 lit. aa) dyrektywy Rady 2006/112/WE.

W art. 3 Protokołu nr 7 w sprawie przywilejów i immunitetów unii europejskiej (Dz.U.UE.C.2012.326.266 - dalej „Protokół nr 7”) wskazano: „Unia, jej aktywa, przychody i inne mienie są zwolnione ze wszelkich podatków bezpośrednich. Rządy Państw Członkowskich, wszędzie tam, gdzie jest to możliwe, podejmują stosowne środki w celu umorzenia lub zwrotu kwoty podatków pośrednich lub podatków z tytułu sprzedaży wliczonych w cenę mienia ruchomego i nieruchomego, w przypadku gdy Unia dokonuje, do celów użytku służbowego, poważnych zakupów, których cena zawiera tego typu podatki. Jednakże stosowanie tych postanowień nie może spowodować zakłócenia konkurencji w obrębie Unii. Zwolnień nie udziela się w stosunku do podatków i opłat, których wysokość stanowi jedynie wynagrodzenie za skorzystanie z usługi użyteczności publicznej.”

W art. (…) Decyzji Rady wskazano: „Przywileje i immunitety dyrektora naczelnego i personelu B. określone są w decyzji przedstawicieli rządów państw członkowskich, zebranych w Radzie, z dnia (…) r. w sprawie przywilejów i immunitetów przyznanych B. i członkom jej personelu. Do czasu wejścia w życie tej decyzji państwo przyjmujące może przyznać dyrektorowi naczelnemu i personelowi agencji przywileje i immunitety przewidziane w tej decyzji.”

W art. (…) Decyzji Rady wskazano: „Przywileje i immunitety B. są przywilejami i immunitetami przewidzianymi w Protokole nr 7.”

W art. (…) Decyzji Rady wskazano: „W szczególności art. (..) akapit drugi Protokołu nr 7 ma zastosowanie do działań, w których rola B. w zarządzaniu projektami lub programami wspomagającymi państwa członkowskie przynosi wartość dodaną, natomiast nie ma zastosowania w przypadkach, w których rola ta ogranicza się jedynie do zamawiania towarów lub usług dla państw członkowskich.”

Dla całości obrazu należy wskazać również umowę między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Wspólnotami Europejskimi została zawarta umowa wdrażająca Protokół o przywilejach i immunitetach Wspólnot Europejskich, podpisany w Brukseli dnia 8 kwietnia 1965 r. (Dz.U. z 2005. nr 193 poz. .1614 – dalej „Umowa wdrażająca Protokół”).

W jej preambule wskazano, że uzgodnienia zawarto ze względu na Protokół o przywilejach i immunitetach Wspólnot Europejskich (dalej zwanym "Protokołem") załączonym do Traktatu ustanawiającego wspólną Radę i wspólną Komisję Wspólnot Europejskich, z którego wynika, że instytucje Wspólnot Europejskich mają obowiązek współpracować z właściwymi władzami Państw Członkowskich, których dotyczy stosowanie przedmiotowego Protokołu.

Zgodnie z art. 1 Umowy wdrażającej Protokół: „Zgodnie z drugim akapitem artykułu 3 protokołu, właściwe władze Rzeczypospolitej Polskiej udzielają Wspólnotom Europejskim zwolnienia z podatku od towarów i usług oraz wszelkich innych opłat i podatków od towarów i usług nabywanych przez Wspólnoty Europejskie dla swojego służbowego użytku w zakresie określonym w artykule 2 oraz zgodnie z warunkami ustanowionymi w artykule 3.”

Zgodnie z art. 2 ust. 1: „Właściwe władze Rzeczypospolitej Polskiej udzielają zwolnienia przewidzianego powyżej w artykule 1 w zakresie ustalonym przez Państwo Członkowskie pochodzenia (państwo, w którym instytucja Wspólnoty Europejskiej nabywająca towary lub otrzymująca usługi ma siedzibę).”

Zgodnie z art. 2 ust. 2: „W przypadku gdy Rzeczpospolita Polska jest Państwem Członkowskim pochodzenia, zwolnienie z podatków na dostawę towarów lub usług zostaje przyznane pod warunkiem, że wartość takich towarów lub usług, na którą opiewa dana faktura, wynosi co najmniej 500 PLN łącznie z podatkiem.”

Zgodnie z art. 3 ust. 1 Umowy wdrażającej Protokół: „W przypadku lokalnych zakupów towarów i usług właściwe władze Rzeczypospolitej Polskiej realizują zwolnienie przewidziane w artykule 1 poprzez zwrot Wspólnotom Europejskim podatku od towarów i usług i innych podatków pośrednich. W tym celu Wspólnoty Europejskie corocznie przesyłają wnioski o zwrot podatku, dotyczące podatku od towarów i usług - Naczelnikowi II Urzędu Skarbowego Warszawa-Śródmieście oraz dotyczące podatku akcyzowego - Naczelnikowi Urzędu Celnego I w Warszawie. Kopie faktur potwierdzonych przez instytucję Wspólnot Europejskich powinny być dołączone do wniosku. Właściwe władze Rzeczypospolitej Polskiej zapewnią zwrot podatku w terminie sześciu miesięcy od otrzymania wniosku.”

Zgodnie z art. 3 ust. 2 Umowy wdrażającej Protokół: „W przypadku podatku od towarów i usług nałożonego na wewnątrzwspólnotowe zakupy towarów i usług właściwe władze Rzeczypospolitej Polskiej udzielają Wspólnotom Europejskim bezpośredniego zwolnienia zgodnie z artykułem 15 ustęp 10 dyrektywy Rady 77/388/EWG1) pod warunkiem, że dostawca uzyskał formularz poświadczający zwolnienie towarów i usług podlegających dostawie, należycie potwierdzony przez właściwe władze Wspólnot Europejskich.”

B. jest zatem organizacją, do której zastosowanie ma Protokół z dnia 8 kwietnia 1965 r. w sprawie przywilejów i immunitetów Wspólnot Europejskich i w konsekwencji korzysta ze zwolnienia z VAT art. 151 ust. 1 lit. aa) Dyrektywy 2006/112/WE RADY z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (dalej „Dyrektywa VAT”).

Zgodnie z art. 151 ust. 1 lit. aa) Dyrektywy VAT: „Państwa członkowskie zwalniają następujące transakcje (…) dostawy towarów lub świadczenie usług na rzecz Wspólnoty Europejskiej, Europejskiej Wspólnoty Energii Atomowej, Europejskiego Banku Centralnego lub Europejskiego Banku Inwestycyjnego lub na rzecz organów utworzonych przez Wspólnoty, do których ma zastosowanie Protokół z dnia 8 kwietnia 1965 r. w sprawie przywilejów i immunitetów Wspólnot Europejskich, w granicach i na warunkach określonych w tym protokole i umowach dotyczących jego wykonania lub w porozumieniach dotyczących ich siedzib, w szczególności w zakresie, w jakim nie prowadzi to do zakłócenia konkurencji”.

Regulacja ta została implementowana do polskiego systemu prawnego w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 9 grudnia 2023 r. w sprawie obniżonych stawek podatku od towarów i usług (Dz. U. 2023 r. poz. 2670 ze zm. – dalej „Rozporządzenie MF”).

Zgodnie z § 6 ust. 1 pkt 1 Rozporządzenia MF: „Obniżoną do wysokości 0% stawkę podatku stosuje się również do dostawy towarów lub świadczenia usług na rzecz (…) instytucji Unii Europejskiej lub organów utworzonych przez Unię Europejską, do których ma zastosowanie Protokół w sprawie przywilejów i immunitetów Unii Europejskiej (Dz. U. z 2004 r. poz. 864/4, z późn. zm. 3), zwanych dalej „instytucjami lub organami Unii Europejskiej”, posiadających siedzibę lub przedstawicielstwo na terytorium innego państwa członkowskiego niż terytorium kraju - do celów służbowych tych instytucji lub organów”.

Zgodnie z § 6 ust. 2 pkt 1 Rozporządzenia MF: „Przepis ust. 1 stosuje się, pod warunkiem że podmiot dokonujący dostawy towarów lub świadczący usługi przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy posiada (…) w przypadku, o którym mowa w ust. 1 pkt 1-6 - wypełnione odpowiednio na potrzeby podatku świadectwo zwolnienia z podatku VAT lub podatku akcyzowego, o którym mowa w załączniku II do rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 77 z 23 marca 2011 r., str. 1, z późn. zm. 4 ), dla tych towarów i usług, potwierdzone przez właściwe władze:

a)  państwa, na którego terytorium podmioty wskazane w ust. 1 pkt 1-3 i 6 posiadają siedzibę lub przedstawicielstwo,

b)  państwa członkowskiego przeznaczenia - w przypadku, o którym mowa w ust. 1 pkt 4 i 5”.

Zgodnie z § 6 ust. 10 Rozporządzenia MF: „W przypadku gdy towary lub usługi nabywane przez podmioty, o których mowa w ust. 1 pkt 1, pkt 3 lit. a i pkt 4-6, są przeznaczone do celów służbowych, świadectwo, o którym mowa w ust. 2 pkt 1, nie musi być potwierdzone przez właściwe władze państwa, na którego terytorium podmioty te posiadają siedzibę lub przedstawicielstwo, albo właściwe władze państwa członkowskiego przeznaczenia.”

Zgodnie z § 6 ust. 11 Rozporządzenia MF: „W przypadku, o którym mowa w ust. 10, podmioty określone w ust. 1 pkt 1, pkt 3 lit. a i pkt 4-6 przekazują dostawcy towarów lub usługodawcy dokumenty wskazane w ust. 2 oraz kopię pisma, o którym mowa w rubryce 7 świadectwa, zezwalającego na odstąpienie od potwierdzenia tego świadectwa, wydanego przez właściwe władze państwa, na którego terytorium podmioty te posiadają siedzibę lub przedstawicielstwo, albo właściwe władze państwa członkowskiego przeznaczenia.”

W analizowanej sytuacji kluczowe znaczenie ma § 6 ust. 2 pkt 1 Rozporządzenia MF, który uzależnia zastosowanie stawki 0% od posiadania przez podatnika odpowiednich dokumentów „przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy”.

Jednocześnie żaden przepis nie reguluje sposobu korekty faktury oraz deklaracji w sytuacji, gdy wskazane w § 6 ust. 2 pkt 1 Rozporządzenia MF dokumenty zostaną otrzymane przez podatnika po terminie do złożenia deklaracji.

Brak takich regulacji nie oznacza jednak, że taka korekta nie jest możliwa. Należy bowiem dokonać prounijnej wykładni przepisów. Z Traktatu, Protokołu nr 7 Decyzji Rady, Umowy wdrażającej Protokół oraz Dyrektywy VAT wynika, że Polska powinna wszędzie tam, gdzie jest to możliwe, podjąć stosowne środki w celu umorzenia lub zwrotu kwoty podatków pośrednich dla B.. Polska wybrała w tym celu, zgodnie z art. 151 ust. 1 lit. aa) Dyrektywy VAT zwolnienie z podatku (z prawem do odliczenia), które w ustawie z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U. z 2025 poz.775 ze zm. – dalej „Ustawa o VAT”) funkcjonuje jako stawka 0%.

Należy zaznaczyć, że Rozporządzenie MF zostało wydane na podstawie art. 146ej Ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 146ej ust. 1 Ustawy o VAT: „Minister właściwy do spraw finansów publicznych, w drodze rozporządzenia, w okresie, o którym mowa w art. 146ef, może obniżać stawki podatku do wysokości 0%, 5% lub 8% dla dostaw niektórych towarów i świadczenia niektórych usług albo dla części tych dostaw lub części świadczenia usług oraz określać warunki stosowania obniżonych stawek.”

Zgodnie z art. 146ej ust. 2 Ustawy o VAT: „Minister właściwy do spraw finansów publicznych przy wydawaniu rozporządzenia, o którym mowa w ust. 1, uwzględnia:

1)  specyfikę obrotu niektórymi towarami i świadczenia niektórych usług;

2)  przebieg realizacji budżetu państwa.”

Umożliwiając stosowanie zwolnienia tylko w sytuacji posiadania przez podatnika odpowiednich dokumentów przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy Polska naruszałaby wskazane powyżej przepisy Traktatu, Protokołu nr 7 Decyzji Rady, Umowy wdrażającej Protokół oraz Dyrektywy VAT. Taki zakres zwolnienia nie uwzględniałby również specyfiki dostaw dla B. (brak pola do nadużyć, wymaganie posiadania nietypowych dokumentów międzynarodowych).

Dokonując wykładni polskich przepisów należy też pamiętać o wynikającej z orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”) zasadzie proporcjonalności oraz podstawowym znaczeniu wymogów materialnych dla stosowania zwolnienia (braku możliwości pozbawienia zwolnienia ze względu na brak spełniania wymogów formalnych, mimo bezsprzecznego spełnienia wymogów materialnych). W tym zakresie należy w pierwszej kolejności wskazać na wyrok TSUE z dnia 27 września 2007 r. w sprawie Albert Collée (C-146/05). TSUE wskazał w nim, że: „Przepis krajowy, który uzależnia w istocie prawo do zwolnienia od podatku dostawy wewnątrzwspólnotowej od spełnienia obowiązków formalnych, nie uwzględniając wymogów merytorycznych, a w szczególności nie biorąc pod uwagę kwestii, czy zostały one spełnione, wykracza poza to, co jest niezbędne dla zapewnienia prawidłowego poboru podatku.” TSUE podkreślił: „Ponadto wymogi formalne nie mogą wykraczać ponad to co jest niezbędne do osiągnięcia tych celów.”

Wyrok ten odnosi się do WDT, ale formułuje ogólne zasady podatku VAT.

W analizowanej sprawie celem jest stosowanie zerowej stawki dla dostaw towarów i świadczenia usług dla B. Wymogi formalne powinny być temu celowi podporządkowane. Oznacza to, że podatnik, który zgromadził odpowiednią dokumentację do zastosowania zerowej stawki po upływie terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy bezsprzecznie uzyskuje prawo do skorygowania faktury oraz wykazania w deklaracji transakcji ze stawką 0%. Przejściowe problemy proceduralne nie mogą bowiem Wnioskodawcy trwale pozbawiać prawa do zastosowania stawki 0%.

Ze względu na brak szczegółowych regulacji w zakresie momentu korekty należy uznać, że fakturę należy skorygować na dzień zebrania dokumentów wskazanych w § 6 ust. 2 pkt 1 Rozporządzenia MF oraz za ten okres skorygować deklarację VAT wykazując sprzedaż ze stawką 0%.

Obowiązek wystawienia faktury korygującej wynika z art. 106j ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT (zmienia się kwota podatku).

Taka wykładnia przepisów i oparta na niej praktyka stosowania prawa nie będzie pozostawać w sprzeczności z Ustawą o VAT oraz Rozporządzeniem MF i jednocześnie będzie realizować wynikające z orzecznictwa TSUE zasady: proporcjonalności oraz nadrzędności przesłanek materialnoprawnych (przesłanki formalne mogą jedynie służyć do weryfikacji przesłanek materialnoprawnych stosowania stawki 0% - zwolnienia z prawem do odliczenia).

W ocenie Wnioskodawcy możliwa jest zatem prounijna wykładnia § 6 ust. 2 pkt 1 Rozporządzenia MF zaprezentowana w stanowisku Wnioskodawcy oraz jego uzasadnieniu. Nie ma zatem potrzeby bezpośredniego stosowania Prawa UE (tak jest w przypadku niezgodności polskich przepisów z prawem UE).

Poza powyższym kluczowym w niniejszej sprawie wyrokiem TSUE w sprawie Albert Collée (C-146/05) stanowisko Wnioskodawcy potwierdzają również poniższe wyroki (podkreślające zasadę proporcjonalności oraz prymatu przesłanek materialnoprawnych).

W wyroku z 1 sierpnia 2025 r. (C-602/24) TSUE wskazał: „W odniesieniu do tej zasady należy przypomnieć, że przepis krajowy wykracza poza to, co jest niezbędne dla zapewnienia prawidłowego poboru podatku, jeśli w istocie uzależnia on prawo do zwolnienia z VAT od spełnienia obowiązków formalnych, nie uwzględniając przesłanek materialnoprawnych, a w szczególności nie biorąc pod uwagę kwestii, czy zostały one spełnione. Transakcje powinny być bowiem opodatkowane z uwzględnieniem ich obiektywnych cech (wyrok z dnia 17 grudnia 2020 r., BAKATI PLUS, C-656/19, EU:C:2020:1045, pkt 71 i przytoczone tam orzecznictwo).

Jak podnosi Komisja Europejska, o ile państwa członkowskie nakładają wymogi formalne na podstawie art. 131 dyrektywy VAT, o tyle warunki te nie powinny jednak zmieniać zakresu stosowania zwolnień przewidzianych w tej dyrektywie. Odmowa zastosowania zwolnienia w eksporcie z tego tylko powodu, że podatnik nie dysponuje prawidłowymi dokumentami dotyczącymi wywozu, nie jest proporcjonalna, jeżeli - jak w niniejszej sprawie - organy podatkowe mają pewność, że towary zostały wywiezione. Taka odmowa wykraczałaby poza to, co jest konieczne do zapewnienia prawidłowego poboru podatku, ponieważ zwolnienie z VAT podlegałoby nadmiernym wymogom formalnym, bez badania, czy materialne kryteria zwolnienia są rzeczywiście spełnione.”

W wyroku z 17 października 2019 r. (C-653/18) TSUE wskazał: „Zgodnie z orzecznictwem Trybunału istnieją jedynie dwie sytuacje, w jakich nieprzestrzeganie wymogu formalnego może skutkować utratą prawa do zwolnienia z VAT (wyroki: z dnia 8 listopada 2018 r., Cartrans Spedition, C-495/17, EU:C:2018:887, pkt 40; z dnia 28 marca 2019 r., Vinš, C-275/18, EU:C:2019:265, pkt 32).

30. Po pierwsze, naruszenie wymogu formalnego może prowadzić do odmowy zwolnienia z VAT, jeżeli naruszenie to skutkuje uniemożliwieniem przedstawienia przekonywającego dowodu spełnienia wymogów materialnych (wyroki: z dnia 8 listopada 2018 r., Cartrans Spedition, C-495/17, EU:C:2018:887, pkt 42; z dnia 28 marca 2019 r., Vinš, C-275/18, EU:C:2019:265, pkt 35).

31. W związku z tym, jeżeli brak ustalenia rzeczywistego nabywcy uniemożliwia w danym przypadku udowodnienie, że dana transakcja stanowi dostawę towarów w rozumieniu art. 146 ust. 1 lit. a) i b) dyrektywy VAT, okoliczność ta może prowadzić do odmowy skorzystania ze zwolnienia w eksporcie przewidzianego w tym artykule. Natomiast wymaganie we wszystkich przypadkach, by nabywca towarów w państwie trzecim został ustalony, bez badania, czy zostały spełnione materialnoprawne przesłanki tego zwolnienia, w szczególności wyprowadzenie odnośnych towarów z obszaru celnego Unii, nie jest zgodne ani z zasadą proporcjonalności, ani z zasadą neutralności podatkowej.

32. W niniejszej sprawie z postanowienia odsyłającego wynika, że bezsporne jest, iż towary będące przedmiotem postępowania głównego zostały sprzB.ne, wysłane poza terytorium Unii i fizycznie opuściły terytorium Unii, w związku z czym, z zastrzeżeniem weryfikacji tych okoliczności faktycznych przez sąd krajowy wydaje się, że kryteria, jakie musi spełniać transakcja, aby stanowiła dostawę towarów w rozumieniu art. 146 ust. 1 lit. a) i b) dyrektywy VAT, zostały spełnione, niezależnie od okoliczności, że faktyczni nabywcy tych towarów nie zostali ustaleni.

33. Po drugie, na zasadę neutralności podatkowej do celów zwolnienia z VAT nie może powoływać się podatnik, który umyślnie uczestniczył w oszustwie podatkowym i naraził na niebezpieczeństwo funkcjonowanie wspólnego systemu VAT.”

W wyroku z 13 listopada 2025 r. (C-639/24) TSUE wskazał: „Ponadto zgodnie z tym samym orzecznictwem wymogi formalne nie mogą podważać prawa sprzB.wcy do zwolnienia z VAT w zakresie, w jakim są spełnione materialne przesłanki dostawy wewnątrzwspólnotowej. Podobnie zasada neutralności podatkowej wymaga, aby zwolnienie z VAT zostało przyznane w razie spełnienia przesłanek materialnych, nawet jeśli podatnicy nie spełnili niektórych wymogów formalnych (zob. podobnie wyrok z dnia 9 lutego 2017 r., Euro Tyre, C-21/16, EU:C:2017:106, pkt 23, 32, 35, 36).”

W wyroku z 9 lutego 2017 r. (C-21/16) TSUE wskazał:

„34. Zgodnie z orzecznictwem Trybunału przepis krajowy wykracza poza to, co jest niezbędne dla zapewnienia prawidłowego poboru podatku, jeśli uzależnia w istocie prawo do zwolnienia z VAT dostawy wewnątrzwspólnotowej od spełnienia obowiązków formalnych, nie uwzględniając wymogów materialnych, a w szczególności nie biorąc pod uwagę kwestii, czy zostały one spełnione. Transakcje powinny być bowiem opodatkowane z uwzględnieniem ich obiektywnych cech (wyrok z dnia 20 października 2016 r., Plöckl, C-24/15, EU:C:2016:791, pkt 37 i przytoczone tam orzecznictwo).

35. W odniesieniu zaś do obiektywnych cech dostawy wewnątrzwspólnotowej, z pkt 23-25 niniejszego wyroku wynika, że jeśli dostawa towarów spełnia przesłanki przewidziane w art. 138 ust. 1 dyrektywy VAT, to jest ona zwolniona z VAT (zob. podobnie wyrok z dnia 20 października 2016 r., Plöckl, C-24/15, EU:C:2016:791, pkt 38 i przytoczone tam orzecznictwo).

36. Wynika z tego, że zasada neutralności podatkowej wymaga, aby zwolnienie z VAT było przyznawane, gdy zostały spełnione przesłanki materialne, nawet jeżeli niektóre wymogi formalne zostały pominięte przez podatników (wyrok z dnia 20 października 2016 r., Plöckl, C-24/15, EU:C:2016:791, pkt 39).”

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają wymienione czynności, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia (określanym na podstawie przepisów ustawy) jest terytorium kraju.

W myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy:

Stosownie do art. 2 pkt 3 ustawy:

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy,

Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy:

Kwestie dotyczące miejsca świadczenia przy świadczeniu usług uregulowane zostały w rozdziale 3 działu V ustawy.

Stosownie do art. 28a ustawy:

Wskazany powyżej art. 28a ustawy wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalenia miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji jest osoba wykonująca samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy. Za podatników są uznawane również podmioty wykonujące działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw trzecich.

W świetle art. 15 ust. 2 ustawy:

Ogólna zasada dotycząca miejsca świadczenia usług na rzecz podmiotów niebędących podatnikami, o której mowa w art. 28c ustawy stanowi, że:

Ww. przepis wprowadza regułę, zgodnie z którą w przypadku świadczenia usług na rzecz podmiotów niebędących podatnikami miejscem świadczenia usługi jest państwo siedziby usługodawcy, ewentualnie kraj stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w sytuacji gdy usługa jest świadczona z takiego miejsca i znajduje się ono w innym państwie niż siedziba usługodawcy. Albo też miejscem świadczenia usługi na rzecz podmiotów niebędących podatnikami jest miejsce w którym usługodawca posiada stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu w sytuacji gdy nie posiada on siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 19a ust. 1:

Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy:

Zgodnie z treścią art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy:

Jednocześnie, zarówno w ustawie jak i w przepisach wykonawczych do ustawy, ustawodawca przewidział stawki obniżone oraz zwolnienia od podatku.

W myśl art. 146d ust. 1 pkt 1 ustawy:

W stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2024 r. kwestie zastosowania stawki 0% VAT dla m.in. instytucji Unii Europejskiej lub organów utworzonych przez Unię Europejską reguluje rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 9 grudnia 2023 r. w sprawie obniżonych stawek podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2023 r. poz. 2670 ze zm.), zwanego dalej „rozporządzeniem”.

W myśl § 6 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia:

Stosownie do § 6 ust. 2 pkt 1 i 3 rozporządzenia:

Zgodnie z § 6 ust. 10 rozporządzenia:

W myśl § 6 ust. 11 rozporządzenia:

Przywołany wyżej przepis § 6 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia stanowi implementację przepisu art. 151 ust. 1 lit. aa dyrektywy Rady 2006/112/WE z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11 grudnia 2006, str. 1, ze zm.), zwanej dalej „dyrektywą 2006/112/WE”, do krajowego porządku prawnego, zgodnie z którym:

Na mocy art. 51 rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 77 z 23.03.2011, str. 1 ze zm.), zwanego dalej „rozporządzeniem 282/2011”:

W załączniku nr II do rozporządzenia 282/2011, w którym określono wzór świadectwa zwolnienia z podatku VAT lub podatku akcyzowego – w objaśnieniach w punkcie 1 wskazano, że:

Z powołanych przepisów wynika, że stawka podatku w wysokości 0% ma zastosowanie w przypadku łącznego spełnienia określonych warunków. W celu zastosowania dla świadczenia usług i dostawy towarów stawki podatku na podstawie § 6 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia, transakcja musi być dokonana m.in. na rzecz instytucji Unii Europejskiej lub organów utworzonych przez Unię Europejską, do których ma zastosowanie Protokół w sprawie przywilejów i immunitetów Unii Europejskiej, posiadających siedzibę lub przedstawicielstwo na terytorium innego państwa członkowskiego niż terytorium kraju. Przy tym, świadczenie usług musi być dokonane do celów służbowych danej instytucji/organu. Ponadto, podmiot dokonujący świadczenia usług, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, powinien posiadać odpowiednią dokumentację uprawniającą do zastosowania stawki podatku 0%, tj. wypełnione odpowiednio na potrzeby podatku świadectwo zwolnienia z podatku VAT lub podatku akcyzowego, o którym mowa w załączniku II do rozporządzenia 282/2011 oraz zamówienie dotyczące towarów lub usług (wraz z ich specyfikacją), do których odnosi się świadectwo zwolnienia z podatku VAT lub podatku akcyzowego, o którym mowa w załączniku II do rozporządzenia 282/2011. Gdy usługi są nabywane przez instytucje lub organy Unii Europejskiej do ich celów służbowych świadectwo zwolnienia nie musi być potwierdzone przez właściwe władze państwa członkowskiego przeznaczenia. W takim przypadku instytucje lub organy UE wraz ze świadectwem zwolnienia przekazują świadczeniodawcy kopię pisma, o którym mowa w rubryce 7 świadectwa, zezwalającego na odstąpienie od potwierdzenia tego świadectwa, wydanego przez właściwe władze państwa, na którego terytorium podmioty te posiadają siedzibę lub przedstawicielstwo, albo właściwe władze państwa członkowskiego przeznaczenia.

Jeżeli podatnik nie posiada ww. dokumentów w chwili sprzedaży, nie oznacza to, że nie może sprzedać towarów lub wyświadczyć usług przy zastosowaniu stawki podatku w wysokości 0% i że od razu musi opodatkować taką transakcję stawką podatku właściwą dla danego towaru lub usługi w kraju. Przepisy przewidują bowiem możliwość dostarczenia do podatnika tych dokumentów w terminie późniejszym, przy czym podatnik powinien je posiadać najpóźniej przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, tj. nie później niż 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu (lub kwartale – w przypadku podatników, którzy wybrali taki okres rozliczeniowy), za który podatnik rozlicza tę transakcję. Taka decyzja o umożliwieniu nabywcy dostarczenia świadectwa zwolnienia w terminie późniejszym, należy zawsze wyłącznie do decyzji podatnika i oparta jest o zaufanie i współpracę z nabywcą.

Natomiast nieotrzymanie świadectwa zwolnienia z podatku VAT i podatku akcyzowego oraz zamówienia wraz ze specyfikacją w wyznaczonym terminie, tj. przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, uniemożliwia podatnikowi zastosowanie stawki podatku w wysokości 0% do dostaw towarów i świadczenia usług na rzecz instytucji lub organów Unii Europejskiej.

Z opisu sprawy wynika, że A. (dalej „A.”) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT i składa deklaracje VAT za okresy miesięczne. Są też Państwo zarejestrowani na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych.

A. zrealizowała projekt dla B. (ang. (…) - dalej „B.”), który rozliczany był za realizację kolejnych etapów („Kamienie milowe”). Projekt był realizowany w wyniku europejskiej procedury przetargowej (…), o numerze procedury (…), z dnia (…) r. Przetarg dotyczył usług mających na celu rozwój technologii (…) w różnych obszarach (...). W wyniku procedury przetargowej A. zawarł z B.:

1.  W dn. (…) 2025 r. Umowę ramową (…).

2.  W dn. (…) 2025 r. umowę szczegółowa nr 1 - (…), realizowaną w ramach ww. umowy ramowej określającą szczegółowe warunki realizacji usługi.

Przedmiotem umowy ramowej oraz kontraktu szczegółowego jest realizacja przez A. usługi B+R w ramach inicjatywy „(…)”. Świadczenia wykonywane na rzecz B., za które Wnioskodawca wystawił kolejne faktury w ramach kolejnych etapów projektu polegały na:

-     Udziale w kampanii eksperymentalnej zorganizowanej przez Zamawiającego:

Ø Udostępnieniu (…) na rzecz kampanii eksperymentalnej;

Ø Obsłudze oraz serwisie (…);

Ø Sporządzeniu raportów z przeprowadzonych eksperymentów;

-     Udziale w spotkaniach przygotowujących i podsumowujących kampanię eksperymentalną;

-     Opracowaniu finalnych dokumentów zawierających raport z udziału w kampanii eksperymentalnej.

Projekt, a w tym poszczególne etapy jego realizacji, dotyczył świadczenia usługi o numerze (…) – usługi badawczo-rozwojowe w zakresie (…). Projekt nie dotyczył dostawy towarów.

Zgodnie z warunkami określonymi w umowie szczegółowej nr 1 - (…), płatności są realizowane w proporcji (…)% po realizacji kamienia milowego nr 1 oraz (…)% po osiągnięciu kamienia milowego nr 2. Zgodnie z punktem (…) Umowy ramowej wystawienie faktury uzależnione jest od akceptacji przez B. 1 kamienia milowego. A. otrzymał potwierdzenie akceptacji realizacji kamienia milowego nr 1 w dniu (…) r. Potwierdzenie akceptacji zawierało informację, że data wysłania tej wiadomości e-mail stanowi oficjalną datę akceptacji i może być wykorzystana jako data odniesienia do wystawienia faktury dla B. w celu dokonania płatności. Wnioskodawca wystawił fakturę w dniu (…) r., przy czym na fakturze błędnie wskazano datę sprzedaży ((…) r.). Wnioskodawca wystawił fakturę korygującą w dniu (…) 2025 r. - skorygowana została data sprzedaży. Błąd na wystawionej przez A. w dniu (…) r. fakturze pierwotnej wynikał z omyłkowego wpisania nieprawidłowej daty sprzedaży (automatycznego podstawienia daty sprzedaży, takiej samej jak data wystawienia).

W dniu (…) 2025 r. B. wystawiła Wnioskodawcy pierwszą wersję świadectwa zwolnienia z podatku VAT lub podatku akcyzowego, o którym mowa w załączniku II do rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej („Świadectwo zwolnienia”). Została ona przesłana Wnioskodawcy w dniu (…) r. - przed złożeniem deklaracji VAT za (…). Pierwsza wersja Świadectwa zwolnienia była jednak opatrzona błędnym podpisem elektronicznym (Wnioskodawca nie mógł zweryfikować podpisu). Niezwłocznie ((…) r.) Wnioskodawca wysłał do B. informację o błędnym certyfikacie, wraz z prośbą o przesłanie dokumentu opatrzonego ważnym podpisem elektronicznym.

Po ponagleniach i oficjalnym piśmie Świadectwo zwolnienia opatrzone ważnym podpisem zostało przesłane do Wnioskodawcy w dniu (…) 2025 r. wraz z kopią pisma, o którym mowa w rubryce 7 Świadectwa zwolnienia (wystawionego przez (…) Ministerstwo Finansów).

Zgodnie z punktem 3 otrzymanego z B. świadectwem zwolnienia VAT B. oświadcza, że usługi wymienione w świadectwie obejmującym swoim zakresem umowę szczegółową nr 1 - (…), są przeznaczone do użytku służbowego organu europejskiego, do którego stosuje się Protokół nr 7 w sprawie przywilejów i immunitetów Unii Europejskiej (Dz.U.UE C z dnia 26 października 2012 r.).

Świadectwo Zwolenia z dnia (…) 2025 roku jest wystawione na całość usług objętych umową szczegółową nr 1 – (…) z dn. (…) r., realizowanej w ramach ww. umowy ramowej. Świadectwo obejmuje dwa etapy udokumentowane fakturami.

Do kolejnych, wystawianych po (…) 2025 r., faktur (w tym końcowej, która została wystawiona w (…) r.) A. stosował stawkę 0%.

Państwa wątpliwości dotyczą tego, czy na podstawie posiadanych dokumentów prawidłowo zastosowali Państwo stawkę 0% VAT do faktur, dokumentujących realizację świadczeń na rzecz B., wystawianych po (…) 2025 r.

B. jest to Agencja ds. (…). Powstała w (…) roku. Agencja pomaga (…) państwom członkowskim (wszystkim krajom UE) w zwiększaniu potencjału zasobów (…). B. wspiera współpracę, zapoczątkowuje nowe inicjatywy i wprowadza rozwiązania zwiększające zdolności (…). Pomaga również państwom członkowskim, które się na to zdecydują, w rozwoju wspólnych zdolności (…). B. pełni kluczową rolę w ułatwianiu rozwoju zdolności, które stanowią podstawę unijnej wspólnej polityki (…).

Jak wynika z preambuły Decyzji Rady (…) (…) z dnia (…) r. określającej statut, siedzibę i zasady funkcjonowania B. ((…), dalej: Decyzja):

Zgodnie z art. (…) Decyzji Rady:

W art. (…) Decyzji Rady wskazano, że:

Natomiast art. 3 Protokołu nr 7 w sprawie przywilejów i immunitetów Unii Europejskiej stanowi, że:

Umowa między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Wspólnotami Europejskimi wdrażająca Protokół o przywilejach i immunitetach Wspólnot Europejskich, została podpisana w Brukseli dnia 8 kwietnia 1965 r. (Dz. U. z 2005 nr 193 poz. 1614 – dalej: Umowa wdrażająca Protokół). Zgodnie z art. 1 Umowy wdrażającej Protokół:

Zgodnie z art. 3 ust. 2 Umowy wdrażającej Protokół:

B. jest zatem organizacją, do której zastosowanie ma Protokół z dnia 8 kwietnia 1965 r. w sprawie przywilejów i immunitetów Wspólnot Europejskich i w konsekwencji korzysta ze zwolnienia z VAT art. 151 ust. 1 lit. aa) Dyrektywy 2006/112/WE RADY z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (dalej „Dyrektywa VAT”).

Odpowiadając na Państwa wątpliwości w pierwszej kolejności należy zauważyć, że stawki podatku czy też preferencyjne stawki podatku (po spełnieniu właściwych przesłanek), mogą mieć zastosowanie w odniesieniu do dostaw towarów i świadczenia usług które podlegają opodatkowaniu na terytorium kraju, tj. gdy miejscem świadczenia i opodatkowania dostarczanych towarów i świadczonych usług jest Polska.

Jak wskazali Państwo we wniosku, na podstawie zawartej Umowy ramowej (…) oraz umowy szczegółowej nr 1 – (…) świadczycie Państwo usługi B+R na rzecz B..Zgodnie z zapisami umowy ramowej: „Wszystkie zakupy w ramach niniejszej umowy są zwolnione z wszelkich podatków i ceł, w tym z podatku od wartości dodanej (VAT), zgodnie z art. (…) decyzji Rady (…) (…) z dnia (…) r., który stanowi, że „przywileje i immunitety” B. są przewidziane w Protokole nr 7 w sprawie przywilejów i immunitetów Unii Europejskiej, załączonym do TUE oraz do Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej.”.

Tym samym B. - jako organ Unii Europejskiej - korzysta z przywileju zwolnienia z podatku VAT, wynikającego Protokołu nr 7 do Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej w sprawie przywilejów i immunitetów Unii Europejskiej, oraz art. 151 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady. Jak wskazano w ww. Decyzji Rady: „(…)”.

Jak Państwo wskazali przedmiotem umowy ramowej oraz kontraktu szczegółowego (…) jest realizacja przez A. usługi B+R w ramach inicjatywy „(…)”, w ramach wdrożenia usługi „(…)” przez (…). Celem (…) jest wspieranie szybkiej adaptacji nowych technologii do możliwości, wykorzystując (…). Niniejszy kontrakt dotyczy usługi: (…). Tym samym można uznać, że zawarty przez Państwa kontrakt ma na celu realizację zadań, do których została powołana B. (ułatwianiu rozwoju zdolności, które stanowią podstawę unijnej wspólnej polityki (…)), a nie służy działalności gospodarczej. Nie sposób więc uznać, że w przypadku opisanym w Państwa wniosku, B. wykonuje działalność gospodarczą charakterystyczną dla producentów, handlowców, usługodawców, czy też wykonuje czynności polegające na wykorzystaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły do celów zarobkowych. Nie posiada więc cech charakterystycznych dla podatnika prowadzącego działalność gospodarczą w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, nie jest więc podatnikiem w rozumieniu art. 28a pkt 1 lit. a ustawy. Z wniosku nie wynika także, aby B. była w kraju siedziby zarejestrowana na potrzeby podatku od wartości dodanej, a jak sami Państwo wskazali B. nie jest zarejestrowana do transakcji wewnątrzwspólnotowych w kraju siedziby. Nie można więc również definiować tego podmiotu jako podatnika zgodnie z art. 28a pkt 1 lit. b ustawy.

W związku z powyższym należy uznać, że świadczone przez Państwa usługi związane z (…), dotyczące rozwoju technologii (…) w różnych obszarach, zgodnie z art. 28c ust. 1 ustawy, będą podlegać opodatkowaniu na terytorium kraju, tj. w miejscu w którym Państwo (jako usługodawca) posiadają siedzibę działalności gospodarczej. Do świadczonych usług, o których mowa we wniosku, nie będą miały zastosowania przepisy szczególne dotyczące ustalenia miejsca świadczenia, tj. art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n i świadczenie to będzie podlegało opodatkowaniu na terytorium Polski.

Zatem w odniesieniu do świadczonych usług, podlegających opodatkowaniu na terytorium kraju, można rozpatrywać zastosowanie preferencyjnej stawki VAT.

Świadczone przez Państwa usługi B+R służą do celów służbowych B., co również wynika bezpośrednio z otrzymanego przez Państwa Świadectwa zwolnienia. Ponadto Świadectwo zwolnienia opatrzone ważnym podpisem wraz z kopią pisma, o którym mowa w rubryce 7 Świadectwa zwolnienia (wystawionego przez (…) Ministerstwo Finansów), zostało przesłane do Państwa w dniu (…) 2025 r. Posiadacie Państwo także zamówienie dotyczące usług, do których odnosi się to Świadectwo, o którym mowa w § 6 ust. 2 pkt 3 rozporządzenia. Tym samym w zakresie faktur wystawianych po (…) r. byli Państwo w posiadaniu dokumentów, o których mowa w § 6 ust. 2 pkt 1 i 3 oraz § 6 ust. 11 w zw. z ust. 10 rozporządzenia, tj. odpowiednio wypełnionego świadectwa zwolnienia z podatku VAT oraz zamówienia dotyczącego usług (wraz z ich specyfikacją) do których odnosi się świadectwo zwolnienia, a także kopii pisma, o którym mowa w rubryce 7 świadectwa zwolnienia z podatku VAT lub podatku akcyzowego (VAT Exemption Certificate), zezwalającego na odstąpienie od potwierdzenia tego świadectwa przez państwo, na terenie którego B. posiada siedzibę, potwierdzone przez właściwe władze tego państwa.

Zatem należy stwierdzić, że skoro usługi są wykonywane na rzecz instytucji Unii Europejskiej lub organu utworzonego przez Unię Europejską, posiadającej/ posiadającego siedzibę na terytorium innego niż terytorium kraju państwa członkowskiego, tj. w Państwa przypadku B., a przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej posiadali Państwo dokumenty, o których mowa w § 6 ust. 2 pkt 1 i 3 oraz § 6 ust. 11 w zw. z ust. 10 rozporządzenia, mieli Państwo prawo do zastosowania stawki podatku 0% w odniesieniu do usług świadczonych na rzecz B., na podstawie § 6 ust. 1 pkt 1 w związku z § 6 ust. 2 rozporządzenia.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 należy uznać za prawidłowe.

Państwa wątpliwości dotyczą także tego, czy na podstawie posiadanych dokumentów powinni Państwo wystawić fakturę korygującą do faktur dokumentujących pierwszy kamień milowy, wykazując stawkę 0% VAT oraz czy taką fakturę korygującą powinni wykazać Państwo w deklaracji VAT.

Odnosząc się do wątpliwości Spółki należy zauważyć, że - jak wskazano w opisie sprawy - A. wystawił fakturę za realizację pierwszego kamienia milowego w dniu (…) r. (po potwierdzeniu akceptacji realizacji kamienia milowego nr 1 przez B. w dniu (…) r.). W dniu (…) r. B. wystawiła Wnioskodawcy pierwszą wersję świadectwa zwolnienia z podatku VAT lub podatku akcyzowego, która została przesłana Wnioskodawcy w dniu (…) 2025 r. – przed złożeniem deklaracji VAT za czerwiec. Była ona jednak opatrzona błędnym podpisem elektronicznym (Wnioskodawca nie mógł zweryfikować podpisu). Po ponagleniach i oficjalnym piśmie Świadectwo zwolnienia opatrzone ważnym podpisem zostało przesłane do Wnioskodawcy w dniu (…) 2025 r. wraz z kopią pisma, o którym mowa w rubryce 7 Świadectwa zwolnienia (wystawionego przez (…) Ministerstwo Finansów). Tym samym z opisu sprawy wynika, że w zakresie realizacji pierwszego kamienia milowego (który został uznany za zrealizowany (…) r.) nie posiadali Państwo wypełnionego odpowiednio świadectwa zwolnienia z podatku VAT i podatku akcyzowego przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy.

Należy podkreślić, że Minister Finansów w wydanym rozporządzeniu nie wskazał na możliwość zastosowania stawki podatku w wysokości 0% - poprzez korektę dokonanego wcześniej rozliczenia - w sytuacji, gdy podmiot dokonujący dostawy towarów lub świadczący usługi na rzecz instytucji Unii Europejskiej lub organów utworzonych przez Unię Europejską, do których ma zastosowanie Protokół w sprawie przywilejów i immunitetów Unii Europejskiej, otrzyma świadectwo zwolnienia z podatku VAT i podatku akcyzowego oraz zamówienie wraz ze specyfikacją po upływie terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy. Co więcej w rozporządzeniu wyraźnie wskazano, że obniżoną do wysokości 0% stawkę podatku stosuje się pod warunkiem, że podmiot świadczący usługi przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy posiada dokumenty wymienione w tym rozporządzeniu (wypełnione odpowiednio świadectwo zwolnienia oraz zamówienie dotyczące towarów lub usług (wraz z ich specyfikacją), do którego odnosi się to świadectwo).

Jak już wskazywano w tej interpretacji jeżeli podatnik nie posiada ww. dokumentów w chwili sprzedaży, przepisy przewidują możliwość dostarczenia do podatnika tych dokumentów w terminie późniejszym, przy czym podatnik powinien je posiadać najpóźniej przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, tj. nie później niż 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu (lub kwartale - w przypadku podatników, którzy wybrali taki okres rozliczeniowy), za który podatnik rozlicza tę transakcję. Taka decyzja o umożliwieniu nabywcy dostarczenia świadectwa zwolnienia w terminie późniejszym, należy jednak zawsze wyłącznie do decyzji podatnika i oparta jest o zaufanie i współpracę z nabywcą.

Z wniosku wynika, że odpowiednio wypełnione świadectwo zwolnienia wraz z kopią pisma, o którym mowa w rubryce 7 Świadectwa zwolnienia (wystawionego przez (…) Ministerstwo Finansów) otrzymaliście Państwo dopiero (…) 2025 r., tj. po upływie terminu do złożenia deklaracji podatkowej, w której winny być rozliczone świadczone usługi (realizacja pierwszego kamienia milowego). Posiadanie przez Spółkę wypełnionego odpowiednio świadectwa zwolnienia, o którym mowa w § 6 ust. 2 rozporządzenia po terminie do złożenia deklaracji podatkowej nie wypełnia przesłanek uprawniających do zastosowania obniżonej stawki 0% VAT dla przedmiotowych usług na podstawie § 6 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 należy uznać za nieprawidłowe.

Jednocześnie odstępuję od udzielenia odpowiedzi na pytanie nr 3, zawartego Państwa wniosku (dotyczące kwestii w którym okresie rozliczeniowym powinna zostać ujęta faktura korygująca), gdyż w świetle odpowiedzi na pytanie nr 2 staje się ono bezzasadne.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywać się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 622 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.