0114-KDIP1-2.4012.229.2026.2.RST

Interpretacja indywidualna - stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest

• nieprawidłowe - w zakresie oznaczeń stosowanych w ewidencji VAT (pytanie nr 1);
• prawidłowe - w zakresie uznania że ma Pani prawo do odliczenia podatku naliczonego już w okresie otrzymania pierwotnej faktury wystawionej poza KSeF (pytanie nr 2), braku obowiązku dokonania korekty JPK_V7 (pytanie nr 3).

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

10 kwietnia 2026 r. za pośrednictwem systemu e-Doręczenia wpłynął Pani wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy:

• oznaczenia w części ewidencyjnej JPK_V7 symbolem DI dokumentów służących do rozliczenia podatku od towarów i usług z tytułu transakcji (wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, import usług, import towarów), w których podatnikiem jest nabywca;
• wskazania momentu uprawniającego Spółkę do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z otrzymanych Faktur w rozumieniu art. 106e ustawy o VAT, które nie zawierają numeru KSeF ani kodu QR wskazującego tryb offline, gdy następnie faktura zostanie wprowadzona do systemu przez wystawcę z opóźnieniem;
• uznania czy, jeżeli pierwotna faktura w JPK_V7 zostanie uwzględniona w okresie jej wystawienia poza KSeF z oznaczeniem BFK, to należy dokonać korekty JPK_V7 w części ewidencyjnej zgodnie z art. 109 ust. 3e ustawy o VAT.

Uzupełniła go Pani - w odpowiedzi na wezwanie pismem z 6 maja 2026 r. Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Jest Pani osobą fizyczną prowadzącą jednoosobową działalność gospodarczą pod firmą (...) Kancelaria doradztwa podatkowego dr A.A. Jako polski rezydent podatkowy podlega Pani opodatkowaniu w Polsce od całości osiąganych dochodów niezależnie od miejsca ich uzyskania. Jest Pani również zarejestrowana jako podatnik VAT czynny oraz do transakcji wewnątrzwspólnotowych. Przeważającym przedmiotem Pani działalności jest doradztwo podatkowe sklasyfikowane pod numerem PKD 69.20.B.

W ramach prowadzonej działalności planuje Pani realizować zakupy od zagranicznych kontrahentów m.in. wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, import usług oraz import towarów, w których podatnikiem VAT jest nabywca. Transakcje tego rodzaju będą uwzględniane w JPK_V7 na podstawie technicznego zapisu w programie księgowym - wygenerowanego na podstawie otrzymanych dowodów zakupowych, dokumentów celnych lub dowodów wewnętrznych.

W toku działalności otrzymuje Pani od kontrahentów - będących czynnymi podatnikami VAT - dokumenty dotyczące nabycia towarów i usług, które spełniają wymogi faktury określone w art. 106e ustawy o VAT. Pomimo zachowania ostrożności mogą jednak zdarzyć się sytuacje, w których otrzymane faktury zakupowe nie zawierają numeru Krajowego Systemu e-Faktur (dalej: KSeF) ani kodu QR wskazującego wystawienie w trybie offline, a na moment składania pliku JPK_V7 nie będzie Pani posiadała informacji, że dokumenty te mają być wysłane do KSeF. Następnie wystawcy tych faktur wprowadzą je do KSeF z opóźnieniem, w kolejnym okresie rozliczeniowym, w wyniku czego faktury te uzyskają numer KSeF po przesłaniu JPK_V7, w którym uwzględni Pani fakturę zakupową - uznając ją jako dokument wystawiony poza KSeF i oznaczając znacznikiem BFK.

Pytania

1)  Czy w świetle § 11 ust. 8 Rozporządzenia Ministra Finansów, Inwestycji i Rozwoju z dnia 15 października 2019 r. w sprawie szczegółowego zakresu danych zawartych w deklaracjach podatkowych i w ewidencji w zakresie podatku od towarów i usług (Dz. U. poz. 1988 z późn. zm.) postąpi Pani prawidłowo oznaczając w części ewidencyjnej JPK_V7 symbolem DI dokumenty służące do rozliczenia podatku od towarów i usług z tytułu transakcji, w których podatnikiem jest nabywca (wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, import usług, import towarów)?

2)  Czy w sytuacji, gdy otrzyma Pani od czynnego podatnika VAT dokument dotyczący zakupu związanego z Pani działalnością gospodarczą opodatkowaną - spełniający wymogi faktury w rozumieniu art. 106e ustawy o VAT, który nie zawiera numeru KSeF ani kodu QR wskazującego tryb offline, jednak następnie faktura zostanie wprowadzona do systemu przez wystawcę z opóźnieniem (w kolejnym okresie rozliczeniowym), ma Pani prawo do odliczenia VAT naliczonego zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT już w okresie otrzymania pierwotnej faktury wystawionej poza KSeF, czy też dopiero w okresie, w którym faktura została zarejestrowana w KSeF i uzyskała numer faktury ustrukturyzowanej?

3)  Czy w sytuacji opisanej w pytaniu nr 2, jeżeli uwzględni Pani pierwotną fakturę w JPK_V7 w okresie jej wystawienia (poza KSeF) z oznaczeniem BFK, ma Pani obowiązek dokonania korekty JPK_V7 - części ewidencyjnej zgodnie z art. 109 ust. 3e ustawy o VAT - poprzez zmianę oznaczenia (usunięcie BFK) oraz uzupełnienie numeru KSef w momencie, gdy faktura ta zostanie ostatecznie wystawiona w KSeF?

Pani stanowisko w sprawie

1) Dokumenty służące do rozliczenia transakcji, w których podatnikiem jest nabywca (WNT, import usług, import towarów) są zapisami technicznymi na podstawie faktur, dokumentów celnych lub dowodów wewnętrznych generowanych przez system księgowy w celu rozliczenia VAT, co w Pani opinii wprost odpowiada przeznaczeniu kodu DI.

2)  W przedstawionej sytuacji uważa Pani, że ma prawo do odliczenia podatku naliczonego już w okresie otrzymania pierwotnego dokumentu, który spełnia wymogi faktury określone w art. 106e ustawy o VAT, niezależnie od tego czy później faktura została wprowadzona do KSeF i otrzymała numer identyfikacyjny KSeF. Sam moment zarejestrowania faktury w systemie KSeF nie powinien decydować o powstaniu prawa do odliczenia, pod warunkiem że w chwili otrzymania dokumentu spełnione są ogólne warunki wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w szczególności istnienie związku zakupu z działalnością opodatkowaną oraz brak przesłanek wykluczających to prawo.

3)  Stoi Pani na stanowisku, że jeśli w momencie ujęcia faktury w JPK_V7 została ona prawidłowo oznaczona jako wystawiona poza KSeF (BFK), to zapis ten był zgodny z przepisami i stanem Pani wiedzy jako podatnika, dlatego brak jest podstaw do jego późniejszej korekty. Oznaczenie BFK jest właściwe dla faktur wystawionych poza systemem, a ewidencja JPK_V7 odzwierciedla stan faktyczny na moment jej złożenia. Obowiązek korekty dotyczy jedynie sytuacji, gdy dane są błędne lub uległy zmianie, czego w tym przypadku nie ma, ponieważ faktura w chwili ujęcia nie posiadała numeru KSeF. Brak przepisów nakazujących aktualizację takich danych oraz fakt, że w innych szczególnych przypadkach ustawodawca wprost przewiduje obowiązek korekty, potwierdzają, że w tej sytuacji w Pani opinii nie ma obowiązku zmiany ewidencji, nawet jeśli później faktura trafi do KSeF. Podstawą odliczenia VAT jest faktura wystawiona poza KSeF.

Uzasadnienie stanowiska

Ad 1

Stoi Pani na stanowisku, iż prawidłowe jest oznaczanie w ewidencji JPK_V7 symbolem DI dokumenty służące do rozliczenia podatku od towarów i usług z tytułu transakcji, w których podatnikiem jest nabywca, takich jak: wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów (WNT), import usług oraz import towarów.

Argumentację należy rozpocząć od analizy definicji legalnej faktury. Zgodnie z art. 2 pkt 31 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej: ustawa o VAT), fakturą jest dokument w formie papierowej lub w formie elektronicznej zawierający dane wymagane ustawą i przepisami wydanymi na jej podstawie. Z kolei stosownie do art. 106a pkt 1 ustawy o VAT, przepisy polskiej ustawy dotyczące wystawiania faktur stosuje się do transakcji, w których miejscem świadczenia jest terytorium Polski. W przypadku nabyć od kontrahentów zagranicznych (WNT, import usług, import towarów), dokumenty pierwotne wystawiane są przez podmioty niepodlegające polskim rygorom w zakresie wystawiania faktur ustrukturyzowanych, o których mowa w art. 2 pkt 32a ustawy o VAT.

Kluczowe znaczenie dla rozstrzygnięcia ma analiza przepisów Rozporządzenia Ministra Finansów, Inwestycji i Rozwoju z dnia 15 października 2019 r. w sprawie szczegółowego zakresu danych zawartych w deklaracjach podatkowych i w ewidencji w zakresie podatku od towarów i usług (dalej: rozporządzenie). Zgodnie z § 11 ust. 8 pkt 2 lit. a rozporządzenia, oznaczenie DI dotyczy dowodów innych niż: faktury oraz faktury objęte oznaczeniami OFF i BFK. Z kolei oznaczenie BFK, o którym mowa w § 11 ust. 8 pkt 1 lit. b rozporządzenia, odnosi się do faktur wystawionych w formie elektronicznej lub papierowej poza KSeF, ale - jak wynika z systematyki przepisów i Broszury informacyjnej MF - dotyczy to dokumentów, które co do zasady mogłyby lub powinny być wystawione w KSeF, lecz z określonych przyczyn (np. sprzedaż B2C, awaria systemu zostały wystawione w trybie tradycyjnym).

W przypadku transakcji zagranicznych (WNT, import usług, import towarów), polski podatnik dokonuje tzw. „samoopodatkowania”. Choć obowiązek wystawiania faktur wewnętrznych do tego rodzaju transakcji został zniesiony, jak wskazuje Ministerstwo Finansów w oficjalnych wyjaśnieniach do struktury JPK_VAT, transakcje dotyczące importu usług wykazuje się w ewidencji na podstawie dokumentu zakupu bez oznaczenia WEW lub dowodu wewnętrznego (z oznaczeniem WEW). Ponieważ zapisy techniczne w JPK_V7 skutkujące wykazaniem zakupu od podmiotów zagranicznych nie podlegają pod definicję faktury z art. 106a ustawy o VAT - nie mogą być one uznane za dokumenty oznaczane BFK tj.: „Oznaczenie dotyczy faktur elektronicznych i faktur w postaci papierowej wystawionych bez użycia Krajowego Systemu e-Faktur, tj. w przypadku braku obowiązkowego wystawiania faktur przy użyciu Krajowego Systemu e-Faktur”. Są one dla polskiego systemu podatkowego „innymi dowodami”, co wprost obliguje do zastosowania kodu DI.

Wprowadzenie od 1 lutego 2026 r. obowiązku wskazywania numeru identyfikującego fakturę w KSeF (lub oznaczenia o jego braku) wymusza precyzyjne rozróżnienie charakteru dokumentu. Skoro zagraniczny kontrahent nie ma prawnej ani technicznej możliwości nadania numeru KSeF fakturze dokumentującej WNT czy import usług, a polski podmiot traktuje przekazany przez kontrahenta dowód zakupu (lub w przypadku braku - dowód wewnętrzny) jako podstawę zapisu w JPK. Zastosowanie oznaczenia DI jest zatem jedynym logicznym i prawnie uzasadnionym rozwiązaniem, pozwalającym na prawidłowe wypełnienie obowiązków ewidencyjnych wynikających z art. 109 ust. 3 ustawy o VAT w związku z rozporządzeniem.

Podsumowując, zapisy w JPK_V7 dotyczące rozliczenia - importu usług, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów oraz importu towarów wykazywane zapisem technicznym na podstawie zagranicznych dokumentów zakupu, dokumentów wewnętrznych czy celnych powinny być oznaczane symbolem DI.

Ad 2

W opisanej sytuacji stoi Pani na stanowisku, że przysługuje Pani prawo do odliczenia podatku naliczonego już w okresie otrzymania pierwotnego dokumentu, spełniającego wymogi faktury w rozumieniu art. 106e ustawy o VAT, niezależnie od późniejszego wprowadzenia tej faktury do KSeF i nadania jej numeru identyfikacyjnego. Moment rejestracji faktury w systemie KSeF nie powinien wpływać na powstanie prawa do odliczenia, o ile w chwili otrzymania dokumentu spełnione są ogólne przesłanki wynikające z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w szczególności związek nabycia z działalnością opodatkowaną oraz brak przesłanek negatywnych.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT jako podmiot prowadzący działalność gospodarczą w sposób samodzielny i ciągły dla celów zarobkowych jest Pani podatnikiem VAT, a tym samym korzysta z praw przewidzianych w tej ustawie, w tym z prawa do odliczenia podatku naliczonego.

Na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, prawo do odliczenia podatku naliczonego stanowi fundamentalny element konstrukcji podatku VAT, wynikający z zasady jego neutralności. Z kolei zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi podatek wynikający z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług. Prawo to powstaje - stosownie do art. 86 ust. 10 ustawy o VAT - w rozliczeniu za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy w odniesieniu do nabytych towarów lub usług, przy czym - zgodnie z art. 86 ust. 11 ustawy - może być realizowane również w kolejnych okresach rozliczeniowych.

Jednocześnie, zgodnie z art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy o VAT, prawo do odliczenia przysługuje również w przypadku nabyć związanych z czynnościami wykonywanymi poza terytorium kraju, o ile zachowany jest ich związek z działalnością opodatkowaną.

Należy podkreślić, że ustawodawca uzależnia prawo do odliczenia od spełnienia przesłanek pozytywnych oraz braku przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy o VAT. Przepis ten zawiera zamknięty katalog przypadków, w których podatnik traci prawo do odliczenia. Jak wynika z art. 88 ust. 3a i ust. 4 ustawy o VAT, wyłączenia te dotyczą m.in. sytuacji, gdy faktura dokumentuje czynności niedokonane, podaje dane niezgodne z rzeczywistością, dotyczy transakcji zwolnionych lub gdy podatnik nie jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.

W żadnym jednak przypadku art. 88 ustawy o VAT nie przewiduje utraty prawa do odliczenia w sytuacji, gdy faktura została wystawiona z naruszeniem obowiązku korzystania z KSeF. Oznacza to, że fakt wystawienia faktury poza KSeF - nawet wbrew obowiązkowi wynikającemu z art. 106ga ustawy o VAT - nie stanowi negatywnej przesłanki pozbawiającej prawa do odliczenia podatku naliczonego.

Zgodnie z art. 2 pkt 31 ustawy o VAT, fakturą jest dokument - w formie papierowej lub elektronicznej - zawierający dane wymagane ustawą. Tym samym faktura otrzymana poza KSeF, o ile spełnia wymogi określone w art. 106e ustawy o VAT, pozostaje fakturą w rozumieniu przepisów i może stanowić podstawę do odliczenia podatku naliczonego. Faktura ustrukturyzowana, zgodnie z art. 2 pkt 32a ustawy o VAT, jest jedynie szczególną formą faktury, wystawianą przy użyciu KSeF.

Wprawdzie zgodnie z art. 106na ust. 3 ustawy o VAT faktura ustrukturyzowana jest uznawana za otrzymaną w dniu nadania jej numeru w KSeF, jednak regulacja ta dotyczy wyłącznie faktur wystawionych w tym systemie. Nie może ona prowadzić do wniosku, że w przypadku faktycznego otrzymania dokumentu wcześniej - poza systemem - prawo do odliczenia ulega przesunięciu.

Pragnie Pani podkreślić, że system KSeF pełni funkcję techniczną - służy do wystawiania, przesyłania i archiwizacji faktur. Nie wpływa natomiast na materialne przesłanki prawa do odliczenia podatku naliczonego. Kluczowe znaczenie ma rzeczywisty charakter transakcji oraz związek nabycia z działalnością opodatkowaną.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych organów podatkowych - Dyrektor KIS w interpretacji z dnia 4 marca 2025 r. (0114-KDIP1-3.4012.838.2024.1.MPA):

„,Mając na uwadze powołane przepisy prawa w kontekście przedstawionego opisu sprawy stwierdzić należy, że Spółce (czynnemu podatnikowi podatku VAT) będzie przysługiwało - na podstawie art. 86 ust. 1 bądź art. 86 ust. 1 pkt 8 ustawy - prawo do odliczenia kwoty podatku naliczonego wynikającego z Faktur Zakupowych dokumentujących nabycie towarów i usług wystawionych wbrew obowiązkowi bez użycia Krajowego Systemu e- Faktur, wykorzystywanych przez Spółkę do czynności opodatkowanych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Wystawienie Faktur Zakupowych wbrew obowiązkowi bez użycia Krajowego Systemu e-Faktur, nie pozbawia Państwa prawa do odliczenia podatku naliczonego, gdyż nie stanowi to negatywnej przesłanki, uniemożliwiającej odliczenie tego podatku, wymienionej w art. 88 ustawy”.

Sankcje za niedopełnienie obowiązku KSeF (art. 106ni) są nakładane wyłącznie na wystawcę i nie mogą rzutować na prawo nabywcy do zachowania neutralności opodatkowania.

W tym miejscu należy podkreślić również ugruntowaną linię orzeczniczą Trybunału Sprawiedliwości UE, zgodnie z którą państwa członkowskie nie mogą wprowadzać wymogów formalnych (takich jak systemy informatyczne, które uniemożliwiałyby wykonanie prawa do odliczenia w sytuacji, gdy spełnione są wymogi materialne. Sąd UE w wyroku z 11 lutego 2026 r., T-689/24:

„Co więcej, bezpośredni charakter odliczenia przypomniany w pkt 35 wyroku z dnia 29 kwietnia 2004 r., Terra Baubedarf-Handel (C-152/02, EU:C:2004:268) ma na celu w szczególności zagwarantowanie neutralności wspólnego systemu VAT i uniknięcie ryzyka finansowego dla podatnika w postaci ponoszenia w całości lub w części ciężaru tego podatku. Z tej przyczyny zgodnie z art. 179 dyrektywy VAT okres, w którym nabyty towar lub wykonana usługa zostały opodatkowane VAT, powodując powstanie prawa do odliczenia, musi odpowiadać okresowi, w którym prawo do odliczenia jest wykonywane. [...] Tak więc w przypadku gdy podatnik nie może odliczyć naliczonego VAT związanego z transakcjami dokonanymi w okresie, w którym powstało prawo do odliczenia, mimo że odpowiednie faktury były dostępne w chwili złożenia deklaracji VAT za ten okres, ponosi on tymczasowo ciężar VAT, w związku z czym nie zostaje on całkowicie zwolniony z ciężaru tego podatku, z naruszeniem zasad neutralności VAT i proporcjonalności, a także bezpośredniego charakteru odliczenia naliczonego VAT [zob. analogicznie wyrok z dnia 18 marca 2021 r., A. (Wykonanie prawa do odliczenia , C-895/19, EU:C:2021:216, pkt 46-49)”.

Podobne stanowisko zostało zaprezentowane również w następujących interpretacjach:

1.  z 19 marca 2024 r. wydane przez: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0112-KDIL1-3.4012.596.2023.3.KK;

2.  z 21 marca 2024 r. wydane przez: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0112-KDIL1-3.4012.2.2024.2.KK;

3.  z 25 marca 2026 r., wydane przez: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB3-1.4012.75.2026.1.WN.

Podsumowując, stoi Pani na stanowisku, że przysługuje Pani prawo do odliczenia VAT już w momencie otrzymania faktury spełniającej wymogi ustawowe, niezależnie od jej późniejszego ujęcia w KSeF. Opóźnione przesłanie tej faktury do Krajowego Systemu e-Faktur przez wystawcę nie stanowi podstawy do odmowy prawa do odliczenia VAT zgodnie z datą jej wystawienia poza KSeF (tj. nie w trybie offline).

Ad 3

Stoi Pani na stanowisku, że skoro w chwili ujęcia faktury w JPK_V7 dokument został prawidłowo oznaczony jako wystawiony poza KSeF (BFK), zapis ten spełniał wymogi ustawowe i odzwierciedlał rzeczywisty stan wiedzy podatnika. Brak przepisów nakładających obowiązek aktualizacji takich danych po nadaniu numeru KSeF oznacza, że nie ma podstaw do korygowania ewidencji.

Zgodnie z rozporządzeniem Ministra Finansów w sprawie szczegółowego zakresu danych zawartych w deklaracjach podatkowych (w brzmieniu obowiązującym od 1 lutego 2026 r. oraz towarzyszącą mu Broszurą Informacyjną Ministerstwa Finansów, oznaczenie BFK (brak numeru KSeF) jest właściwe dla faktur elektronicznych lub papierowych wystawionych poza systemem.

Ewidencja JPK_V7 odzwierciedla stan faktyczny i wiedzę podatnika na moment jej przesyłania. Jeżeli w dniu złożenia JPK dokument nie posiadał numeru KSeF ani informacji o wystawieniu go w trybie offline, oznaczenie go symbolem BFK jest działaniem zgodnym z prawdą i literą prawa.

Zgodnie z art. 109 ust. 3 ustawy o VAT podatnicy, z wyjątkiem podatników wykonujących wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3 oraz podatników, u których sprzedaż jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 albo art. 113a ust. 1, są obowiązani prowadzić ewidencję zawierającą dane pozwalające na prawidłowe rozliczenie podatku i sporządzenie informacji podsumowującej, w szczególności dane dotyczące:

1.  rodzaju sprzedaży i podstawy opodatkowania, wysokości kwoty podatku należnego, w tym korekty podatku należnego, z podziałem na stawki podatku;

2.  kwoty podatku naliczonego obniżającego kwotę podatku należnego, w tym korekty podatku naliczonego;

3.  kontrahentów;

4.  dowodów sprzedaży i zakupów.

Zgodnie z art. 109 ust. 3e ustawa o VAT narzuca na podatników konieczność przesłania korekty ewidencji w terminie 14 dni od dnia:

1.  stwierdzenia przez podatnika, że przesłana ewidencja zawiera błędy lub dane niezgodne ze stanem faktycznym, lub

2.  zmiany danych zawartych w przesłanej ewidencji.

Podstawą ujęcia w ewidencji jest faktura zawierająca elementy określone w art. 106e ustawy o VAT. Otrzymany przez Panią dokument zostanie prawidłowo zakwalifikowany jako faktura wystawiona poza KSeF na etapie przesyłania JPK_V7. W związku z tym nie widzi Pani potrzeby korygowania pierwotnie złożonej ewidencji poprzez usuwanie oznaczenia BFK i uzupełnianie jej o numer KSeF, skoro podstawą odliczenia podatku VAT pozostaje faktura wystawiona poza systemem. Dokument ten posiada kolejny numer w ramach danej serii, co pozwala na jego jednoznaczną identyfikację. Opóźnienie po stronie kontrahenta w przekazaniu faktury do KSeF, przy jednoczesnym dostarczeniu Pani dokumentu poza systemem, nie powinno skutkować po Pani stronie - jako nabywcy towarów lub usług - obowiązkiem dokonywania korekt.

Ponadto - ustawodawca w specyficznych przypadkach (np. tryb awaryjny OFF lub niedostępność systemu DI) wprost nakłada obowiązek uzupełnienia numeru KSeF w drodze korekty po jego uzyskaniu. Skoro analogiczny obowiązek nie został sformułowany w odniesieniu do faktur oznaczonych pierwotnie jako BFK, które z opóźnieniem trafiły do KSeF, należy uznać, że brak jest podstawy prawnej do nakładania na podatnika ciężaru korygowania ewidencji.

Reasumując, korekta ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3e ustawy o VAT, jest zasadna wyłącznie w przypadku, gdy pierwotny wpis był błędny, niekompletny lub uległ zmianie. W analizowanej sytuacji, w chwili ujęcia faktury w JPK_V7 dokument ten faktycznie nie posiadał numeru KSeF (ani nie był wystawiony w trybie offline wymagającym kodu QR), dlatego oznaczenie BFK było prawidłowe i pozostaje zgodne ze stanem faktycznym na moment dokonania zapisu. Stoi Pani na stanowisku, że podstawę do odliczenia VAT stanowi faktura wystawiona poza KSeF, w związku z czym otrzymanie jej w KSeF z opóźnieniem nie rodzi obowiązku korygowania części ewidencyjnej JPK_V7.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.) - zwanej dalej ustawą:

opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2.  eksport towarów;

3.  import towarów na terytorium kraju;

4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z powołanego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają wymienione czynności, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia jest terytorium kraju, przez które - w myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy:

rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

Stosownie do art. 2 pkt 3 i 5 ustawy:

przez terytorium Unii Europejskiej rozumie się terytoria państw członkowskich Unii Europejskiej (…).

przez terytorium państwa trzeciego rozumie się terytorium państwa niewchodzące w skład terytorium Unii Europejskiej, z zastrzeżeniem art. 2a ust. 1 i 3.

W świetle art. 2 pkt 6 ustawy:

towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na podstawie art. 2 pkt 22 ustawy:

przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy:

przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast w myśl art. 8 ust. 1 ustawy:

przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, (…).

Z kolei art. 2 pkt 7 ustawy stanowi, że:

przez import towarów rozumie się przywóz towarów z terytorium państwa trzeciego na terytorium Unii Europejskiej.

Zgodnie z art. 2 pkt 9 ustawy:

przez import usług rozumie się świadczenie usług, z tytułu wykonania których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4.

Jednocześnie zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy:

przez wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 4, rozumie się również przemieszczenie towarów przez podatnika podatku od wartości dodanej lub na jego rzecz, należących do tego podatnika, z terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju na terytorium kraju, jeżeli towary te zostały przez tego podatnika na terytorium tego innego państwa członkowskiego w ramach prowadzonego przez niego przedsiębiorstwa wytworzone, wydobyte, nabyte, w tym również w ramach wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, albo zaimportowane, i towary te mają służyć działalności gospodarczej podatnika.

Zgodnie z art. 2 pkt 31 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o fakturze rozumie się przez to dokument w postaci papierowej lub w postaci elektronicznej zawierający dane wymagane ustawą i przepisami wydanymi na jej podstawie.

Stosownie do art. 2 pkt 32a ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o fakturze ustrukturyzowanej - rozumie się przez to fakturę wystawioną przy użyciu Krajowego Systemu e-Faktur wraz z przydzielonym numerem identyfikującym tę fakturę w tym systemie.

Zasady dokumentowania czynności podlegających opodatkowaniu regulują przepisy art. 106a-106q ustawy.

Zgodnie z art. 106a ustawy:

Przepisy niniejszego rozdziału stosuje się do:

1) sprzedaży, z wyjątkiem:

a) przypadków, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 i 5 oraz ust. 1a , w których usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego i faktura dokumentująca te transakcje nie jest wystawiana przez usługobiorcę lub nabywcę towarów w imieniu i na rzecz usługodawcy lub dokonującego dostawy towarów,

b) czynności rozliczanych w procedurach szczególnych, o których mowa w dziale XII w rozdziałach 6a, 7 i 9, dla których państwem członkowskim identyfikacji w rozumieniu przepisów tych rozdziałów jest państwo członkowskie inne niż Rzeczpospolita Polska;

2) dostawy towarów i świadczenia usług dokonywanych przez podatnika posiadającego na terytorium kraju siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, z którego dokonywane są te czynności, a w przypadku braku na terytorium kraju siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej - posiadającego na terytorium kraju stałe miejsce zamieszkania albo zwykłe miejsce pobytu, z którego dokonywane są te czynności, w przypadku gdy miejscem świadczenia jest terytorium:

a) państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, a osobą zobowiązaną do zapłaty podatku od wartości dodanej jest nabywca towaru lub usługobiorca i faktura dokumentująca te czynności nie jest wystawiana przez tego nabywcę lub usługobiorcę w imieniu i na rzecz podatnika,

b) państwa trzeciego;

3) dostawy towarów i świadczenia usług rozliczanych w procedurach szczególnych, o których mowa w dziale XII w rozdziałach 6a i 7, przez podatników zidentyfikowanych na potrzeby tych procedur, dla których państwem członkowskim identyfikacji w rozumieniu przepisów tych rozdziałów jest Rzeczpospolita Polska;

4) sprzedaży na odległość towarów importowanych, rozliczanej w procedurze szczególnej, o której mowa w dziale XII w rozdziale 9, przez podatników zidentyfikowanych na potrzeby tej procedury, dla których państwem członkowskim identyfikacji w rozumieniu przepisów tego rozdziału jest Rzeczpospolita Polska.

W myśl z art. 106b ust. 1 ustawy:

Podatnik jest zobowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1)  sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;

2)  wewnątrzwspólnotową sprzedaż towarów na odległość, chyba że podatnik korzysta z procedury szczególnej, o której mowa w dziale XII w rozdziale 6a;

3)  wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;

4)  otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy:

a)  wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,

b)  czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4,

c)  dostaw towarów, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 1b.

Stosownie do art. 106ga ust. 1-4 ustawy:

1. Podatnicy są obowiązani wystawiać faktury ustrukturyzowane przy użyciu Krajowego Systemu e-Faktur.

2. Obowiązek, o którym mowa w ust. 1, nie dotyczy wystawiania faktur:

1) przez podatnika nieposiadającego siedziby działalności gospodarczej ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju;

2) przez podatnika nieposiadającego siedziby działalności gospodarczej na terytorium kraju, który posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, przy czym to stałe miejsce prowadzenia działalności nie uczestniczy w dostawie towarów lub świadczeniu usług, dla których wystawiono fakturę;

3) przez podatnika korzystającego z procedur szczególnych, o których mowa w dziale XII w rozdziałach 7, 7a i 9, dokumentujących czynności rozliczane w tych procedurach;

4) na rzecz nabywcy towarów lub usług będącego osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej;

5) w przypadku odpowiednio udokumentowanych dostaw towarów lub świadczenia usług, określonych w przepisach wydanych na podstawie art. 106s;

6) przez podatnika korzystającego ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113a ust. 1.

3. W przypadku, o którym mowa w ust. 2, wystawia się faktury elektroniczne lub faktury w postaci papierowej.

4. W przypadku, o którym mowa w ust. 2 pkt 1, 2 i 4, podatnicy mogą wystawiać faktury ustrukturyzowane.

Według art. 106gb ust. 1 ustawy:

Faktura ustrukturyzowana jest wystawiana i otrzymywana przy użyciu Krajowego Systemu e-Faktur za pomocą oprogramowania interfejsowego, w postaci elektronicznej i zgodnie z wzorem dokumentu elektronicznego w rozumieniu ustawy z dnia 17 lutego 2005 r. o informatyzacji działalności podmiotów realizujących zadania publiczne.

Według art. 106na ust. 1-3 ustawy:

1. Fakturę ustrukturyzowaną uznaje się za wystawioną w dniu jej przesłania do Krajowego Systemu e-Faktur.

2. (uchylony)

3. Faktura ustrukturyzowana jest uznana za otrzymaną przy użyciu Krajowego Systemu e-Faktur w dniu przydzielenia w tym systemie numeru identyfikującego tę fakturę.

W świetle art. 106na ust. 4 ustawy:

W przypadku udostępnienia faktury ustrukturyzowanej nabywcy, o którym mowa w art. 106gb ust. 4, w sposób inny niż przy użyciu Krajowego Systemu e-Faktur, za datę otrzymania tej faktury uznaje się datę jej faktycznego otrzymania przez tego nabywcę.

Ponadto, na mocy art. 99 ust. 1 ustawy:

Podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10, art. 130c, art. 133 i art. 138g ust. 2.

Stosownie do art. 99 ust. 11b-12 ustawy:

11b. Deklaracje, o których mowa w ust. 1-3, 3c-6, 8-9 i 11a, składa się wyłącznie za pomocą środków komunikacji elektronicznej.

11c. Deklaracje podatkowe, o których mowa w ust. 1-3, są składane zgodnie z wzorem dokumentu elektronicznego w rozumieniu ustawy z dnia 17 lutego 2005 r. o informatyzacji działalności podmiotów realizujących zadania publiczne, który obejmuje deklarację i ewidencję, o której mowa w art. 109 ust. 3. Dokument elektroniczny, o którym mowa w zdaniu pierwszym, jest przesyłany w sposób określony w przepisach wydanych na podstawie art. 193a § 3 Ordynacji podatkowej i zgodnie z wymaganiami określonymi w tych przepisach.

12. Zobowiązanie podatkowe, kwotę zwrotu różnicy podatku, kwotę zwrotu podatku naliczonego lub różnicy podatku, o której mowa w art. 87 ust. 1, przyjmuje się w kwocie wynikającej z deklaracji podatkowej, chyba że organ podatkowy określi je w innej wysokości.

Zgodnie z art. 109 ust. 3 ustawy:

Podatnicy, z wyjątkiem podatników wykonujących wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3 oraz podatników, u których sprzedaż jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 albo art. 113a ust. 1, są obowiązani prowadzić ewidencję zawierającą dane pozwalające na prawidłowe rozliczenie podatku i sporządzenie informacji podsumowującej, w szczególności dane dotyczące:

1)  rodzaju sprzedaży i podstawy opodatkowania, wysokości kwoty podatku należnego, w tym korekty podatku należnego, z podziałem na stawki podatku;

2)  kwoty podatku naliczonego obniżającego kwotę podatku należnego, w tym korekty podatku naliczonego;

3)  kontrahentów;

4)  dowodów sprzedaży i zakupów.

W myśl art. 109 ust. 3b ustawy:

Podatnicy, o których mowa w art. 99 ust. 1, są obowiązani przesyłać, na zasadach określonych w art. 99 ust. 11c, za każdy miesiąc do urzędu skarbowego, za pomocą środków komunikacji elektronicznej, ewidencję, o której mowa w ust. 3, łącznie z deklaracją podatkową, w terminie do złożenia tej deklaracji.

Na mocy art. 109 ust. 3e ustawy:

W terminie 14 dni od dnia:

1) stwierdzenia przez podatnika, że przesłana ewidencja zawiera błędy lub dane niezgodne ze stanem faktycznym, lub

2) zmiany danych zawartych w przesłanej ewidencji

- podatnik jest obowiązany przesłać korektę ewidencji na zasadach określonych w art. 99 ust. 11c .

Zgodnie z art. 81 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2026 r. poz. 622), zwanej dalej „Ordynacją podatkową”:

Jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację.

W myśl art. 81 § 2 Ordynacji podatkowej:

Skorygowanie deklaracji następuje przez złożenie korygującej deklaracji.

Podatek od towarów i usług należy do grupy podatków powstających z mocy prawa, który pobierany jest w trybie tzw. samoobliczenia. Istotną rolę w tym podatku odgrywają deklaracje podatkowe. Przy ich pomocy podatnik określa i zgłasza organowi podatkowemu (deklaruje) wysokość zobowiązania podatkowego.

Każda deklaracja odnosi się do konkretnego, zamkniętego już okresu rozliczeniowego. W związku z powyższym deklaracja musi uwzględniać stan prawny istniejący w momencie zamknięcia okresu rozliczeniowego. Deklaracja podatkowa stanowi opis zdarzeń zaistniałych w określonym przedziale czasowym, oceniany z punktu widzenia przepisów podatkowych w tym przedziale obowiązujących, a który w efekcie ma doprowadzić do wykonania przez podatnika obowiązku zapłaty podatku lub zrealizowania przez niego swego uprawnienia do uzyskania od organu podatkowego zwrotu podatku.

Wskazane wyżej przepisy art. 81 Ordynacji podatkowej formułują ogólną zasadę prawa podatnika do korygowania wcześniej złożonych deklaracji. Korekta deklaracji zastępuje deklarację pierwotną, co oznacza, że za wiążące uznaje się dane zawarte w deklaracji skorygowanej. W konsekwencji złożona korekta wywołuje skutki prawne w miejsce deklaracji pierwotnej, która traci moc obowiązującą.

Szczegółowy zakres danych, jaki powinien być zawarty w deklaracjach podatkowych i w ewidencji w zakresie podatku od towarów i usług reguluje Rozporządzenie Ministra Finansów, Inwestycji i Rozwoju z dnia 15 października 2019 r. w sprawie szczegółowego zakresu danych zawartych w deklaracjach podatkowych i w ewidencji w zakresie podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2019 r. poz. 1988 ze zm.).

Ww. rozporządzenie Ministra Finansów, Inwestycji i Rozwoju z dnia 15 października 2019 r. w § 10 zobowiązuje podmioty do wskazywania określonych danych w celu prawidłowego rozliczenia podatku należnego natomiast w § 11 podatku naliczonego.

Zgodnie z § 10 ust. 1 pkt 5, 6 i 7 ww. rozporządzenia:

Ewidencja zawiera następujące dane pozwalające na prawidłowe rozliczenie podatku należnego: wysokość podstawy opodatkowania i wysokość podatku należnego:

5) wysokość podstawy opodatkowania i wysokość podatku należnego wynikające z wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów;

6) wysokość podstawy opodatkowania i wysokość podatku należnego wynikające z importu towarów rozliczanego zgodnie z art. 33a ustawy, potwierdzone zgłoszeniem celnym lub deklaracją importową, o której mowa w art. 33b ustawy;

7) wysokość podstawy opodatkowania i wysokość podatku należnego wynikające z:

c) importu usług, z wyłączeniem usług nabywanych od podatników podatku od wartości dodanej, do których stosuje się art. 28b ustawy,

d) importu usług nabywanych od podatników podatku od wartości dodanej, do których stosuje się art. 28b ustawy.

Jednocześnie w § 10 ust. 2 pkt 2 ww. rozporządzenia wskazano, że:

Poza danymi, o których mowa w ust. 1, ewidencja zawiera następujące dane ze zgłoszenia celnego lub z deklaracji importowej, o której mowa w art. 33b ustawy, dokumentujących dokonanie importu towarów rozliczanego zgodnie z art. 33a ustawy:

a)  numer zgłoszenia celnego lub deklaracji importowej,

b)  datę przyjęcia zgłoszenia celnego lub datę deklaracji importowej,

c)  imię i nazwisko lub nazwę nadawcy w przypadku zgłoszenia celnego.

Stosownie do przepisów § 10 ust. 5 ww. rozporządzenia:

Ewidencja zawiera następujące oznaczenia dla:

1.  faktur:

a)  „OFF” - faktura, o której mowa w art. 106nf ust. 1 ustawy, która na dzień złożenia ewidencji nie posiada numeru identyfikującego tę fakturę w Krajowym Systemie e-Faktur,

b)  „BFK” - faktura elektroniczna oraz faktura w postaci papierowej,

c)  „FP” - faktura, o której mowa w art. 106h ust. 1 ustawy;

2.  innych dowodów sprzedaży:

a)  „DI” - dowód inny niż faktura,

b)  „RO” - zbiorczy dowód sprzedaży z kas rejestrujących,

c)  „WEW” - dowód wewnętrzny.”

Ponadto zgodnie z § 11 ust. 3 pkt 1 lit. b i c oraz ust. 3 i 4 rozporządzenia:

Poza danymi, o których mowa w ust. 1, ewidencja zawiera dane dotyczące:

1) faktur lub innych dowodów:

b) dokumentujących dostawę towarów oraz świadczenie usług, dla których zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 i 5 ustawy podatnikiem jest nabywca towarów lub usług, a podatek należny z tego tytułu stanowi u podatnika podatek naliczony,

c) dokumentujących wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, o którym mowa w art. 9 i art. 11 ustawy, a podatek należny z tego tytułu stanowi u podatnika podatek naliczony;

3) dokumentów celnych lub decyzji, o których mowa w art. 33 ust. 2 i 3 oraz art. 34 ustawy, z których wynika podatek stanowiący u podatnika podatek naliczony;

4) deklaracji importowej, o której mowa w art. 33b ustawy, z której wynika podatek stanowiący u podatnika podatek naliczony.

Natomiast w § 11 ust. 6 powyższego rozporządzenia przewidziano, że:

Dane z dokumentów, o których mowa w ust. 3 pkt 3 i 4, obejmują:

1) numer zgłoszenia celnego, rozliczenia zamknięcia, deklaracji importowej lub decyzji;

2) datę zgłoszenia celnego, rozliczenia zamknięcia, deklaracji importowej lub decyzji;

3) imię i nazwisko lub nazwę nadawcy lub eksportera w przypadku zgłoszenia celnego, rozliczenia zamknięcia lub decyzji.

W § 11 ust. 4a ww. Rozporządzenia wskazano, że:

Dane dotyczące faktur, o których mowa w ust. 3 pkt 1 i 5, obejmują numer identyfikujący fakturę w Krajowym Systemie e-Faktur.

Regulacja ta odnosi się do sytuacji, w których numer taki został nadany i jest możliwy do ustalenia na moment sporządzenia i złożenia JPK_VAT z deklaracją.

W § 11 ust. 4a ww. Rozporządzenia wskazano, że:

Dane dotyczące faktur, o których mowa w ust. 3 pkt 1 i 5, obejmują numer identyfikujący fakturę w Krajowym Systemie e-Faktur.

Regulacja ta odnosi się do sytuacji, w których numer taki został nadany i jest możliwy do ustalenia na moment sporządzenia i złożenia JPK_VAT z deklaracją.

Natomiast § 11 ust. 8 rozporządzenia wskazuje, że:

Ewidencja zawiera następujące oznaczenia dla:

1)  faktur:

a)  „OFF” - faktura, o której mowa w art. 106nf ust. 1 ustawy, która na dzień złożenia ewidencji nie posiada numeru identyfikującego tę fakturę w Krajowym Systemie e-Faktur,

b)  „BFK” - faktura elektroniczna oraz faktura w postaci papierowej,

c)  „MK” - faktura wystawiona przez podatnika będącego dostawcą lub usługodawcą, który wybrał metodę kasową rozliczeń określoną w art. 21 ustawy;

2)  innych dowodów nabycia:

a)  „DI” - dowód inny niż faktura,

b)  „VAT RR” - faktura VAT RR potwierdzająca nabycie produktów rolnych lub usług rolniczych i faktura VAT RR KOREKTA,

c)  „WEW” - dowód wewnętrzny.

W prowadzonej ewidencji dla celów prawidłowego rozliczenia podatku należnego i naliczonego, symbolem „BFK” powinny być oznaczone faktury elektroniczne oraz faktury w postaci papierowej, natomiast symbolem „DI” - dowody inne niż faktura.

Z opisu sprawy wynika, że prowadzi Pani jednoosobową działalność gospodarczą pod firmą (...) Kancelaria doradztwa podatkowego dr A.A. Jest Pani również zarejestrowana jako podatnik VAT czynny oraz do transakcji wewnątrzwspólnotowych. W ramach prowadzonej działalności planuje Pani realizować zakupy od zagranicznych kontrahentów m.in. wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, import usług oraz import towarów, w których podatnikiem VAT jest nabywca. Transakcje tego rodzaju będą uwzględniane w JPK_V7 na podstawie technicznego zapisu w programie księgowym wygenerowanego na podstawie otrzymanych dowodów zakupowych, dokumentów celnych lub dowodów wewnętrznych.

Pani wątpliwości (pytanie nr 1) dotyczą oznaczenia w części ewidencyjnej JPK_V7 symbolem DI dokumentów służących do rozliczenia podatku od towarów i usług z tytułu transakcji, w których podatnikiem jest nabywca (wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, import usług, import towarów).

Z przytoczonych przepisów wynika, że w prowadzonej ewidencji dla celów prawidłowego rozliczenia podatku oznaczenie „BFK” odnosi się do faktur elektronicznych i faktur wystawianych w postaci papierowej bez zastosowania Krajowego Systemu e-Faktur, natomiast oznaczenie „DI” do dowodów innych niż faktura.

Podkreślić należy, że w związku z wprowadzeniem oznaczeń dotyczących KSeF, fakturę zagraniczną oznacza się w JPK_VAT znacznikiem BFK, a gdy taka faktura nie została wystawiona to transakcję rozlicza się na podstawie dokumentu wewnętrznego oznaczając go DI oraz WEW. Zatem nie można uznać, że faktura zagraniczna w JPK_VAT powinna być oznaczona symbolem DI, gdyż dla transakcji typu import usług czy wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów (WNT), jeżeli są rozliczane na podstawie dokumentu źródłowego (faktury zagranicznej) właściwym oznaczeniem jest BFK. Natomiast dokumenty celne związane z importem towarów, należy oznaczyć w JPK_VAT znacznikiem DI.

Zatem, jeżeli będzie Pani w posiadaniu dokumentów źródłowych, tj. faktury wystawionej przez kontrahenta zagranicznego, nieobjętego obowiązkiem wystawienia faktur w KSeF, to dla udokumentowania w ewidencji transakcji importu usług lub wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, których te faktury dotyczą, powinna Pani zastosować oznaczenie „BFK”. Jeżeli faktura nie zostanie wystawiona to transakcje te należy rozliczyć na podstawie dokumentu wewnętrznego oznaczając go DI oraz WEW. W przypadku posiadania dokumentu celnego dotyczącego importu towarów powinna Pani zastosować oznaczenie „DI”.

Z uwagi na przedstawioną przez Panią argumentację stanowisko w zakresie pytania nr 1 całościowo uznaję za nieprawidłowe.

Z opisu sprawy wynika również, że w toku działalności otrzymuje Pani od kontrahentów będących czynnymi podatnikami VAT dokumenty dotyczące nabycia towarów i usług, które spełniają wymogi faktury określone w art. 106e ustawy o VAT. Pomimo zachowania ostrożności mogą jednak zdarzyć się sytuacje, w których otrzymane faktury zakupowe nie zawierają numeru Krajowego Systemu e-Faktur ani kodu QR wskazującego wystawienie w trybie offline, a na moment składania pliku JPK_V7 nie będzie Pani posiadała informacji, że dokumenty te mają być wysłane do KSeF. Następnie wystawcy tych faktur wprowadzą je do KSeF z opóźnieniem, w kolejnym okresie rozliczeniowym, w wyniku czego faktury te uzyskają numer KSeF po przesłaniu JPK_V7, w którym uwzględni Pani fakturę zakupową - uznając ją jako dokument wystawiony poza KSeF i oznaczając znacznikiem BFK.

Pani wątpliwości (pytanie nr 2) dotyczą prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z otrzymanych faktur w rozumieniu art. 106e ustawy, które nie zawierają numeru KSeF ani kodu QR wskazującego tryb offline oraz wskazania momentu uprawniającego Panią do odliczenia podatku VAT naliczonego z faktury, która zostanie wprowadzona do systemu przez wystawcę z opóźnieniem (w następnym okresie rozliczeniowym).

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a)  nabycia towarów i usług,

b)  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. takimi, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

W myśl art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy:

Podatnik ma również prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, jeżeli importowane lub nabyte towary i usługi dotyczą dostawy towarów lub świadczenia usług przez podatnika poza terytorium kraju, innych niż te, do których stosuje się zwolnienie, o którym mowa w art. 113b ust. 1, jeżeli kwoty te mogłyby być odliczone, gdyby były wykonywane na terytorium kraju, a podatnik posiada dokumenty, z których wynika związek odliczonego podatku z tymi czynnościami.

Ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W myśl art. 88 ust. 3a ustawy:

Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy:

1)  sprzedaż została udokumentowana fakturami lub fakturami korygującymi:

a)  wystawionymi przez podmiot nieistniejący;

b)  (uchylona)

2)  transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku;

3)  (uchylony)

4)  wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne:

a)  stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności,

b)  podają kwoty niezgodne z rzeczywistością - w części dotyczącej tych pozycji, dla których podane zostały kwoty niezgodne z rzeczywistością,

c)  potwierdzają czynności, do których mają zastosowanie przepisy art. 58 i 83 Kodeksu cywilnego - w części dotyczącej tych czynności;

5)  faktury, faktury korygujące wystawione przez nabywcę zgodnie z odrębnymi przepisami nie zostały zaakceptowane przez sprzedającego;

6)  (uchylony)

7)  wystawiono faktury, w których została wykazana kwota podatku w stosunku do czynności opodatkowanych, dla których nie wykazuje się kwoty podatku na fakturze - w części dotyczącej tych czynności.

W oparciu o art. 88 ust. 4 ustawy:

Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Stosownie do art. 86 ust. 10 ustawy:

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

Zgodnie z art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy:

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a - powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

Powyższe oznacza, że odliczenia podatku naliczonego na podstawie art. 86 ust. 10 oraz ust. 10b pkt 1 ustawy, można dokonać dopiero w rozliczeniu za okres, w którym spełnione są łącznie następujące przesłanki:

• powstał obowiązek podatkowy w odniesieniu do nabytych towarów i usług,
• doszło do faktycznego nabycia tych towarów i usług,
• podatnik jest w posiadaniu (otrzymał) faktury dokumentującej tę transakcję.

Artykuł 86 ust. 10c ustawy stanowi, że:

Przepis ust. 10 stosuje się odpowiednio do całości lub części zapłaty uiszczanej przed dokonaniem dostawy lub wykonaniem usługi.

Ponadto, w myśl art. 86 ust. 11 ustawy:

Jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z trzech następnych okresów rozliczeniowych, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 99 ust. 2 i 3, w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Na mocy art. 86 ust. 13 ustawy:

Jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 10d, 10e i 11, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej:

1)  za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, albo

2)  za jeden z trzech następnych okresów rozliczeniowych, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 99 ust. 2 i 3, za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych, po okresie rozliczeniowym, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego

- nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Zatem prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur dokumentujących zakupy związane z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą, wynika z samej konstrukcji podatku od towarów i usług i zapewnia neutralność tego podatku dla czynnych podatników VAT. W stosunku do faktur podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku:

• w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy po otrzymaniu faktury, lub
• za jeden z trzech następnych okresów rozliczeniowych,
• przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Przechodząc do Pani wątpliwości należy wskazać, że prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury uzależnione jest od spełnienia warunków wynikających z przepisu art. 86 ust. 1 ustawy, a także od niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. W dyspozycji tego przepisu jako przesłanki wyłączającej prawo nabywcy (podatnika) do odliczenia podatku naliczonego, nie ujęto przypadku, gdy podatek naliczony wynika z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług, które zostały wystawione wbrew obowiązkowi, bez użycia Krajowego Systemu e-Faktur (w sytuacji, gdy faktura odzwierciedla prawdziwe zdarzenie gospodarcze).

Podstawowa zasada wspólnego systemu VAT, jaką jest zasada neutralności podatku, jest rozumiana jako stosowanie podatku od towarów i usług na wszystkich etapach obrotu gospodarczego z równoczesnym prawem do potrącenia podatku zawartego w poprzedniej fazie obrotu. Wszelkie ograniczenia prawa do odliczenia podatku naliczonego wpływają na neutralność tego podatku i mogą wynikać jedynie z wyraźnej regulacji ustawowej. Dla istnienia prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury (nawet w przypadkach wskazanych wyżej), obok fundamentalnych przesłanek takich jak status odliczającego jako czynnego, zarejestrowanego podatnika VAT i związek zakupionych towarów i usług z czynnościami opodatkowanymi (u odliczającego) i faktycznie zrealizowana transakcja, również istotne jest to, by nabyta usługa lub towar podlegały opodatkowaniu i nie korzystały przy tym ze zwolnienia od tego podatku.

Istotną kwestią jest odpowiednie udokumentowanie rzeczywistego przebiegu zdarzeń gospodarczych zarówno pod względem przedmiotu transakcji, jak i podmiotów biorących w niej udział. Prawidłowe wystawienie faktury papierowej, elektronicznej czy ustrukturyzowanej pod kątem formalnym i materialnym, stanowi spełnienie jednej z przesłanek do skorzystania z prawa do odliczenia. Jej wystawienie bez użycia Krajowego Systemu e-Faktur nie powoduje jednak tego, że wadliwie wystawiony dokument nie stanowi dowodu istnienia prawa do odliczenia podatku naliczonego.

Podkreślić należy, że wprowadzenie obowiązkowego fakturowania w systemie KSeF nie zmienia zasad związanych z odliczeniem podatku naliczonego przez nabywców. Zatem jeśli jednak nabywca otrzyma fakturę wystawioną przez swojego dostawcę (który jest objęty obligatoryjnym KSeF) poza systemem KSeF, to będzie mógł odliczyć podatek naliczony wynikający z takiej faktury, pod warunkiem spełnienia pozostałych, materialnych przesłanek uprawniających do odliczenia podatku naliczonego. Prawo do odliczenia podatku naliczonego nie jest prawem samoistnym, lecz jest to prawo warunkowe, tzn. nie wynika ono z samego faktu posiadania faktury, lecz z faktu rzeczywistego przeprowadzenia transakcji skutkującej nabyciem towaru lub usługi przez podmiot widniejący na fakturze jako nabywca. Faktura powinna więc prawidłowo odzwierciedlać zdarzenie gospodarcze zarówno pod względem przedmiotowym, jak i podmiotowym. Dla celów skorzystania z prawa do odliczenia istotna jest bowiem prawidłowość materialna faktury, która musi potwierdzać, że w rzeczywistości doszło do dostawy towarów lub świadczenia usług pomiędzy konkretnymi podmiotami w niej wskazanymi, w zakresie ściśle określonego towaru lub usługi oraz w zakresie ilości danego towaru lub usługi.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa w kontekście przedstawionego opisu sprawy stwierdzić należy, że będzie Pani (czynnemu podatnikowi podatku VAT) przysługiwało prawo do odliczenia kwoty podatku VAT naliczonego z otrzymanych faktur spełniających wymogi określone w art. 106e ustawy (które nie zawierają numeru KSeF ani kodu QR wskazującego tryb offline), wykorzystywanych przez Panią do czynności opodatkowanych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, na podstawie art. 86 ust. 1 bądź art. 86 ust. 1 pkt 8 ustawy, o ile faktury te będą dokumentować nabycie usług lub towarów związanych z prowadzoną przez Panią działalnością gospodarczą oraz nie wystąpią negatywne przesłanki uniemożliwiające odliczenie podatku VAT naliczonego określone w ustawie o VAT. Wystawienie faktur, wbrew obowiązkowi, bez użycia Krajowego Systemu e-Faktur nie pozbawia Pani prawa do odliczenia podatku naliczonego, gdyż nie stanowi to negatywnej przesłanki, uniemożliwiającej odliczenie tego podatku, wymienionej w art. 88 ustawy.

Jednocześnie należy nadmienić, że wystawienie faktury w KSEF po wcześniejszym wystawieniu tej faktury bez użycia KSEF (pomimo takiego obowiązku) może zostać uznane za podwójne dokumentowanie tej samej transakcji.

Natomiast odnosząc się do ustalenia, w jakim momencie będzie Pani uprawniona do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z faktury wystawionej poza KSeF wskazuję, że przysługuje Pani prawo do odliczenia podatku naliczonego na podstawie pierwotnie otrzymanego dokumentu tj. faktury spełniającej wymogi określone w art. 106e ustawy (która nie zawiera numeru KSeF ani kodu QR wskazującego tryb offline).

Zatem Pani stanowisko w zakresie pytania nr 2 uznaję za prawidłowe.

Ponadto Pani wątpliwości (pytanie nr 3) dotyczą tego czy w sytuacji opisanej w pytaniu nr 2, jeżeli uwzględni Pani pierwotną fakturę w JPK_V7 w okresie jej wystawienia (poza KSeF) z oznaczeniem BFK, ma Pani obowiązek dokonania korekty JPK_V7 - części ewidencyjnej zgodnie z art. 109 ust. 3e ustawy o VAT - poprzez zmianę oznaczenia (usunięcie BFK) oraz uzupełnienie numeru KSef w momencie, gdy faktura ta zostanie ostatecznie wystawiona w KSeF.

Odnosząc się do Pani wątpliwości należy wskazać, że podatnik, który odliczył podatek VAT naliczony na podstawie faktury otrzymanej poza KSeF, nie ma obowiązku dokonywania korekty historycznej w celu usunięcia znacznika BFK ani uzupełniania numeru KSeF, ponieważ pierwotny wpis był poprawny w momencie jego dokonania. JPK_V7 ma odzwierciedlać stan faktyczny z dnia składania JPK_VAT z deklaracją, a późniejsze nadanie fakturze numeru ustrukturyzowanego nie unieważnia poprawności wcześniejszego zapisu, o ile dane merytoryczne (kwoty, daty, kontrahent) pozostają tożsame.

Obowiązek wykazywania numeru KSeF faktury ustrukturyzowanej w ewidencji VAT powinien być oceniany według informacji dostępnych podatnikowi na moment składania przez niego deklaracji za dany okres rozliczeniowy. Co istotne na moment składania pliku JPK_V7 nie będzie Pani posiadała informacji, że dokumenty te mają być wysłane do KSeF. Zatem w opisanej przez Panią sytuacji brak jest podstaw do przyjęcia, że późniejsze (tj. po złożeniu przez Panią deklaracji VAT za dany okres, w którym dokonane zostanie odliczenie na podstawie faktury w formie nieustrukturyzowanej) udostępnienie faktury w KSeF dokumentującej to samo zdarzenie gospodarcze (które zostało wcześniej udokumentowane fakturą dostarczoną Pani poza KSeF i na tej podstawie ujęte w deklaracji VAT za ten dany okres), powinno skutkować obowiązkiem korekty deklaracji VAT za ten okres.

Pani stanowisko w zakresie pytania nr 3 uznaję za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Przedmiotowa interpretacja rozstrzyga w zakresie zastosowania przepisów regulujących podatek od towarów i usług względem Pani, a nie wywiera skutku prawnego dla pozostałych uczestników transakcji tj. wystawców faktur.

Jednocześnie wskazuję, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywać się będzie ze zdarzeniem przyszłym podanym przez Panią w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2026 r. poz. 622 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)  z zastosowaniem art. 119a;

2)  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.