0114-KDIP1-1.4012.89.2024.13.MM

Interpretacja indywidualna po wyroku sądu
- stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

1.  ponownie rozpatruję sprawę Państwa wniosku z 9 lutego 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej - uwzględniam przy tym wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 4 listopada 2024 r. (uzupełniony 16 stycznia 2025 r.) sygn. akt VIII SA/Wa 666/24 (data wpływu prawomocnego orzeczenia 3 czerwca 2026 r.), oraz wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 12 marca 2026 r. sygn. akt I FSK 175/25 (data wpływu orzeczenia 20 kwietnia 2026 r.); i

2.  stwierdzam, że stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług w zakresie:

• uznania, że faktury zostały wystawione przez B. nieprawidłowo i nie mogą być ujęte w rozliczeniach podatkowych A. (pytanie nr 1 wniosku) - jest prawidłowe;
• obowiązku wystawienia faktur przez Syndyka, w sytuacji uznania, że faktury wystawione przez B. zostały wystawione nieprawidłowo i nie mogą być ujęte w rozliczeniach podatkowych A. (pytanie nr 2 wniosku) - jest prawidłowe,
• okresu rozliczeniowego, w którym powinny zostać ujęte wystawione przez Syndyka faktury (pytanie nr 3 wniosku) - jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

9 lutego 2024 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej.

Uzupełnili go Państwo - w odpowiedzi na wezwanie - pismem z z 19 marca 2024 r. (data wpływu 22 marca 2024 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

A. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w (…) (dalej: A.) jest użytkownikiem wieczystym nieruchomości położonej w (…) w gminie (…), powiat (…), województwo (…), oraz właścicielem posadowionych na niej budynków, w tym budynku (…) - dalej: Nieruchomość.

Umową z 1 października 2018 r. A. oddała Nieruchomość C. spółce z ograniczoną odpowiedzialnością w (…) (dalej: C.) w najem wraz z mieniem przedsiębiorstwa A. znajdującym się w budynku (…) wymienionym w Zestawieniu wyposażenia biur i pomieszczeń socjalnych spółki „A” na dzień 1 października 2018 r. i Zestawieniu maszyn i urządzeń spółki „A” sp. z o.o. na dzień 1 października 2028 r. Umowę zawarto na czas oznaczony: od 1 października 2018 r. do 31 grudnia 2020 r.

C. z tytułu najmu miał płacić A. czynsz w wysokości (…) zł netto rocznie. Zapłata miała następować na podstawie comiesięcznych faktur. Wartość jednej faktury miała opiewać na 1/12 czynszu rocznego podwyższoną o wartość VAT, tj. (…) zł, w tym (…) zł VAT-u [((…) zł : 12 miesięcy) + 23%]. Czynsz miał być płacony na rachunek bankowy A. w terminie 30 dni od dnia doręczenia C. prawidłowo wystawionej faktury.

W przypadku opóźnienia w zapłacie A. przysługiwały odsetki naliczane na zasadach określonych w Kodeksie cywilnym (odsetki ustawowe za opóźnienie). W umowie strony zastrzegły, że A. może wypowiedzieć najem bez zachowania okresu wypowiedzenia w przypadku, gdy C. nie dotrzyma jej warunków, w szczególności będzie zalegał z opłatami przez okres dłuższy niż dwa miesiące.

Jeszcze przed zawarciem umowy najmu, bo 19 czerwca 2018 r. nadzwyczajne zgromadzenie wspólników A. odwołało A.A. ze składu zarządu ze skutkiem natychmiastowym, wskutek czego zarząd pozostał nieobsadzony. Stąd umowę najmu w imieniu A. zawarł wcześniej ustanowiony pełnomocnik. Nowego członka zarządu powołano dopiero w 2021 r. 21 lipca 2021 r., zatem już po rozwiązaniu umowy najmu, do Krajowego Rejestru Sądowego jako członka zarządu A. wpisano B.B.

Naczelnik Urzędu Skarbowego w (…) z 31 października 2018 r. wyrejestrował z urzędu A. z rejestru jako podatnika VAT - na podstawie art. 96 ust. 9a pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm., dalej: ustawa o VAT).

Komornik Sądowy przy Sądzie Rejonowym w (…) C.C. prowadził postępowania egzekucyjne o egzekucję świadczeń pieniężnych przeciwko A., w tym z Nieruchomości.

Sąd Rejonowy w (…) postanowieniem z 29 sierpnia 2019 r., sygn. akt (…), odjął A. zarząd nad Nieruchomością i ustanowił zarządcę w osobie B. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością spółki komandytowej w (…) (dalej: B). B. wystawiła C. następujące faktury z tytułu czynszu najmu:

1.  nr (…) z 31 grudnia 2019 r. na (…) zł, w tym (…) zł VAT-u, tytułem czynszu najmu za listopad 2019 r. z datą sprzedaży 31 grudnia 2019 r. i terminem płatności 2 lutego 2020 r. oraz miejscem wystawienia: (...);

2.  nr (…) z 31 grudnia 2019 r. na (…) zł, w tym (…) zł VAT-u, tytułem czynszu najmu za grudzień 2019 r. z datą sprzedaży 1 grudnia 2019 r. i terminem płatności 10 stycznia 2020 r. oraz miejscem wystawienia: (...);

3.  nr (…) z 10 października 2019 r. na (...) zł, w tym (...) zł VAT-u, tytułem czynszu najmu za październik 2019 r. z datą sprzedaży 1 października 2019 r. i terminem płatności 10 listopada 2019 r. oraz miejscem wystawienia: (...);

4.  nr (…) z 10 października 2019 r. na (...) zł, w tym (...) zł VAT-u, tytułem czynszu najmu za wrzesień 2019 r. z datą sprzedaży 1 września 2019 r. i terminem płatności 10 listopada 2019 r. oraz miejscem wystawienia: (...);

5.  nr (…) z 10 października 2019 r. na (...) zł, w tym (...) zł VAT-u, tytułem czynszu najmu za sierpień 2019 r. z datą sprzedaży 1 sierpnia 2019 r. i terminem płatności 10 listopada 2019 r. oraz miejscem wystawienia: (...);

6.  nr (…) z 10 października 2019 r. na (...) zł, w tym (...) zł VAT-u, tytułem czynszu najmu za lipiec 2019 r. z datą sprzedaży 1 lipca 2019 r. i terminem płatności 10 listopada 2019 r. oraz miejscem wystawienia: (...);

7.  nr (…) z 10 października 2019 r. na (...) zł, w tym (...) zł VAT-u, tytułem czynszu najmu za czerwiec 2019 r. z datą sprzedaży 1 czerwca 2019 r. i terminem płatności 10 listopada 2019 r. oraz miejscem wystawienia: (...);

8.  nr (…) z 10 października 2019 r. na (...) zł, w tym (...) zł VAT-u, tytułem czynszu najmu za maj 2019 r. z datą sprzedaży 1 maja 2019 r. i terminem płatności 10 listopada 2019 r. oraz miejscem wystawienia: (...);

9.  nr (…) z 10 października 2019 roku na (...) zł, w tym (...) zł VAT-u, tytułem czynszu najmu za kwiecień 2019 roku z datą sprzedaży 1 kwietnia 2019 roku i terminem płatności 10 listopada 2019 roku oraz miejscem wystawienia: (...);

10.  nr (…) z 10 października 2019 r. na (...) zł, w tym (...) zł VAT-u, tytułem czynszu najmu za marzec 2019 r. z datą sprzedaży 1 marca 2019 r. i terminem płatności 10 listopada 2019 r. oraz miejscem wystawienia: (...);

11.  nr (…) z 10 października 2019 r. na (...) zł, w tym (...) zł VAT-u, tytułem czynszu najmu za luty 2019 r. z datą sprzedaży 1 lutego 2019 r. i terminem płatności 10 listopada 2019 r. oraz miejscem wystawienia: (...);

12.  nr (…) z 10 października 2019 r. na (...) zł, w tym (...) zł VAT-u, tytułem czynszu najmu za styczeń 2019 r. z datą sprzedaży 1 stycznia 2019 r. i terminem płatności 10 listopada 2019 r. oraz miejscem wystawienia: (...);

13.  nr (…) z 10 października 2019 r. na (...) zł, w tym (...) zł VAT-u, tytułem czynszu najmu za grudzień 2018 r. z datą sprzedaży 1 grudnia 2018 r. i terminem płatności 9 listopada 2019 r. oraz miejscem wystawienia: (...);

14.  nr (…) z 10 października 2019 r. na (...) zł, w tym (...) zł VAT-u, tytułem czynszu za listopad 2018 r. z datą sprzedaży 1 listopada 2018 r. i terminem płatności 9 listopada 2019 r. oraz miejscem wystawienia: (...);

15.  nr (…) z 10 października 2019 r. na (...) zł, w tym (...) zł VAT-u, tytułem czynszu za październik 2018 r. z datą sprzedaży 1 października 2018 r. i terminem płatności 9 listopada 2019 r. oraz miejscem wystawienia: (...);

16.  nr (…) z 31 stycznia 2020 r. na (...) zł, w tym (...) zł VAT-u, tytułem czynszu najmu za styczeń 2020 r. z datą sprzedaży 31 stycznia 2020 r. i terminem płatności 29 lutego 2020 r. oraz miejscem wystawienia: (...);

17.  nr (…) z 29 lutego 2020 r. na (...) zł, w tym (...) zł VAT-u, tytułem czynszu najmu za luty 2020 r. z datą sprzedaży 29 lutego 2020 r. i terminem płatności 31 marca 2020 r. oraz miejscem wystawienia: (...);

18.  nr (…) z 31 marca 2020 r. na (…) zł, w tym (…) zł VAT-u, tytułem czynszu najmu od 1 do 5 marca 2020 r. z datą sprzedaży 31 marca 2020 r. i terminem płatności 5 kwietnia 2020 r. oraz miejscem wystawienia: (...).

Jak widać, faktury zostały wystawione za okres od października 2018 r. do 5 marca 2020 r. Suma należności wyniosła (…) zł brutto.

We wszystkich tych fakturach jako wystawcę wskazano B., jako sprzedawcę - B. oraz A., a jako nabywcę - C. Umieszczono na nich także wyrazy „metoda kasowa”.

Faktury były doręczane C., który ich jednak nie akceptował i odsyłał do wystawcy, czyli B. C. konsekwentnie odmawiał także zapłaty, twierdząc, że faktury zostały błędnie wystawione. Nie wskazywał jednak, na czym ów błąd miał dokładnie polegać. Twierdził jedynie, że faktury są wystawione sprzecznie z postanowieniami umowy oraz obowiązującymi przepisami prawa. Generalnie C. uznawał, że tak wystawionych faktur nie będzie mógł uwzględnić w swoich rozliczeniach podatkowych, w szczególności nie będzie mógł pomniejszyć swojego podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur wystawionych przez B.

Wobec braku płatności B. pismem z 24 lutego 2020 r. wypowiedział C. umowę najmu bez zachowania okresu wypowiedzenia. Przyczyną wypowiedzenia było niedotrzymanie warunków umowy polegające na zaleganiu z zapłatą czynszu przez okres dłuższy niż dwa miesiące. Oświadczenie o wypowiedzeniu umowy zostało doręczone C. 5 marca 2020 r.

C. kwestionował skuteczność tego wypowiedzenia. Twierdził, że skoro faktury zostały błędnie wystawione, to nie upłynął termin zapłaty, a w konsekwencji nie zalegał z opłatami. Jeśliby natomiast uznać, że wypowiedzenie było skuteczne, to umowa rozwiązała się 5 marca 2020 r., dlatego też B. obciążała C. fakturami za czynsz do tego właśnie dania, natomiast począwszy od 6 marca 2020 r. B. obciążała C. odszkodowaniem za bezumowne korzystanie z przedmiotu najmu - na podstawie not obciążeniowych.

B. wzywała C. do wydania Nieruchomości, a pozwem z 30 lipca 2020 r. (data nadania) wystąpiła z powództwem o jej wydanie. Ponadto wobec braku zapłaty B. wystąpiła z powództwami o zapłatę.

Pozwem z 4 maja 2020 r. (data nadania) objęła fakturę wskazaną w poz. 15, pozwem z 18 lipca 2020 r. (data nadania) objęła faktury wskazane w poz. 11-14, a pozwem z 8 listopada 2022 r. (data nadania) objęła pozostałe faktury, wskazane w poz. 1-10 i 16-18.

Sąd Rejonowy w (…) postanowieniem z 9 lutego 2023 r. ogłosił upadłość A. i wyznaczył Pana D.D. na syndyka masy upadłości (dalej: Syndyk).

Syndyk doszedł do porozumienia z C. m.in. co do zapłaty czynszu i wystąpił do sędziego-komisarza w postępowaniu upadłościowym A. o wyrażenie zgody na zawarcie ugody. Sędzia-komisarz postanowieniem z 22 maja 2023 r., sygn. akt (…), wyraził taką zgodę. W ramach zgody sędziego-komisarza Syndyk zawarł ugodę sądową przed Sądem Okręgowym w (…), sygn. akt (…), tj. w sprawie wszczętej pozwem z 18 lipca 2020 r. Było to 26 lipca 2023 r.

Wobec tego sąd postanowieniem z tego samego dnia umorzył postępowanie. Postępowanie zainicjowane pozwem z 4 maja 2020 r. zostało umorzone postanowieniem z 30 października 2023 r. wskutek cofnięcia pozwu. Zarządzeniem z 16 stycznia 2024 r. zwrócono natomiast pozew z 8 listopada 2022 r.

Zakończenie postępowań sądowych orzeczeniami formalnymi spowodowane było zawarciem ugody sądowej w jednym z nich.

Co do warunków ugody, to potwierdzono w niej, że umowa najmu uległa rozwiązaniu 5 marca 2020 r. wskutek opóźnienia C. z zapłatą. C. zobowiązany był bowiem zapłacić Syndykowi m.in. wszystkie zaległe czynsze objęte ww. fakturami. Zapłata miała być dokonywana w ratach: raty od pierwszej do czwartej po (…) zł, natomiast piąta w wysokości (…) zł.

Ponadto jeszcze przed zawarciem ugody, 24 lutego 2023 r. C. wpłacił zaliczkę w wysokości (…) zł. Wpłaty C. były zaliczane w pierwszej kolejności na dług najdawniej wymagalny.

Należności z ww. faktur zostały zatem zapłacone w trzech terminach: z zaliczki zapłaconej przez C. 24 lutego 2023 r. ((…) zł) oraz dwoma ratami w pozostałej części ((…) zł). Pierwsza rata została zapłacona 10 sierpnia 2023 r., a druga 1 września 2023 r.

C. w części dotyczącej zapłaty należności z ww. faktur wywiązał się więc już z ugody.

Tytułem wyjaśnienia należy wskazać, że ugodą objęto także odszkodowanie należne A. za okres bezumownego korzystania z przedmiotu najmu od dnia rozwiązania umowy, tj. od 6 marca 2020 r. Na poczet tego odszkodowania zaliczono pozostałą część trzeciej raty oraz raty czwartą i piątą.

Kwestia bezumownego korzystania z przedmiotu najmu nie jest jednak przedmiotem niniejszego wniosku o wydanie interpretacji podatkowej. Została wzmiankowana jedynie w celu nakreślenia odpowiednio szerokiego stanu faktycznego.

1 marca 2023 r. Syndyk ponownie zawarł z C. umowę najmu z tożsamym przedmiotem najmu, jak w odniesieniu do umowy z 1 października 2018 r.

Pytania

1)  Czy faktury wystawione przez B. zostały wystawione prawidłowo i mogą być ujęte w rozliczeniach podatkowych A.?

2)  Jeżeli faktury wystawione przez B. nie zostały wystawione prawidłowo i nie mogą być ujęte w rozliczeniach podatkowych A., to czy to Syndyk powinien wystawić takie faktury?

3)  W jakim okresie rozliczeniowym należy uwzględnić faktury dla potrzeb rozliczenia VAT-u w rozliczeniach A.?

Państwa stanowisko w sprawie

Ad 1

Po pierwsze nieprawidłowe jest ujęcie w fakturach dwóch podmiotów: B. i A. jako sprzedawców. Faktura może bowiem dotyczyć tylko jednego dostawcy towarów lub usługodawcy. W przeciwnym razie nie można byłoby ustalić, jaka część otrzymanej zapłaty podlega rozliczeniu w odniesieniu do poszczególnego dostawcy towarów lub usługodawcy.

Po drugie usługodawcą w tym przypadku był A., a nie B. i to A. winien być wskazany w fakturach z tytułu czynszu jako usługodawca. B. sprawował jedynie funkcję zarządcy w ramach egzekucji sądowej z nieruchomości.

Uprawnienia B. polegały więc tylko na sprawowaniu zarządu nad Nieruchomością - a nie  nad przedmiotem najmu, który obejmował przecież także ruchomości - w tym pobierania pożytków, jakim jest czynsz najmu. Jednakże pobierany od najemcy czynsz nie stanowił dla B. jako zarządcy nieruchomości zapłaty w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy o VAT.

Taką zapłatą mogło być jedynie wynagrodzenie B. (zob. np. interpretacje indywidualne Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 20 października 2022 r., 0113-KDIPT1-3.4012.369.2022.3.ALN, oraz z 6 marca 2023 r., 0113-KDIPT1-1.4012.28.2023.1.ŻR).

Jak przy tym zauważył Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w wyroku z 6 lutego 2013 r., I SA/Gd 1140/12, zarządca sądowy co prawda działa na zlecenie sądu, jednak czyni to na rzecz właścicieli nieruchomości. To właściciele, a w razie braku ich zgody sąd, mają decydujący głos w sprawie sposobu korzystania z nieruchomości, w tym także w sprawie zawarcia umów dzierżawy. Także oni są beneficjentami zawartych umów dzierżawy, jak i wszelkich innych dochodów z nieruchomości, są one bowiem przeznaczane na pokrycie, bardzo ogólnie rzecz ujmując, ich zobowiązań związanych z postępowaniem egzekucyjnym.

Nie można więc przypisać zarządcy sądowemu statusu podatnika VAT z tytułu umów dzierżawy z tego tylko powodu, że to on występuje w obrocie, reprezentując interesy właścicieli.

Co więcej, nie było też potrzeby wystawiania rachunków. Zarządca nieruchomości nie jest wszak podatnikiem VAT-u w zakresie należności pobieranych na rzecz właściciela nieruchomości. Zapłata z tytułu dzierżawy jest sprzedażą właściciela nieruchomości, zatem to właściciel nieruchomości, a nie jej zarządca jest obowiązany do rozliczenia VAT-u z tytułu dzierżawy tej nieruchomości.

Zarządca zobowiązany jest do rozliczania w deklaracji VAT jedynie własnego wynagrodzenia z tytułu zarządzania nieruchomością, otrzymanego od właściciela nieruchomości.

Tym samym brak jest podstaw do wystawienia przez zarządcę rachunków w imieniu właściciela nieruchomości z tytułu umów dzierżawy, a tym bardzie faktur (zob. interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 7 maja 2015 r., ILPP1/4512-1-119/15-3/AI).

Jak trafnie zauważył Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w przywołanej już wyżej interpretacji indywidualnej z 20 października 2022 r., u zarządcy nie powstaje obowiązek podatkowy w VAT i zarządca nie powinien wystawiać we własnym imieniu i na własny rachunek faktur dokumentujących te czynności.

Po trzecie nie istniał - i nie istnieje aktualnie - przepis prawa, który upoważniałyby B. do wystawiania faktur w imieniu A. Powołanie B. na funkcję zarządcy w egzekucji sądowej z nieruchomości nic w tym zakresie nie zmienia. B. nie był podmiotem wskazanym w art. 106c ustawy o VAT ani nie dokonywał dostawy towarów, o której mowa w art. 18 tej ustawy. A. nie udzielił też B. upoważnienia do wystawiania faktur w jego imieniu i na jego rzecz, a więc nie dysponował stosownym pełnomocnictwem - zgodnie z art. 106d ust. 2 ustawy o VAT - by wystawiać w imieniu A. faktury C. z tytułu umowy najmu (por. przywołaną wyżej interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 20 października 2022 r.).

Ad 2

Zdaniem Wnioskodawcy to Syndyk powinien wystawić faktury i powinny być one wystawione z faktyczną datą ich wystawienia.

Kwestię wystawiania faktur regulują przepisy art. 106a i nast. ustawy o VAT, natomiast same terminy ich wystawiania - art. 106i ustawy o VAT.

Z przepisu art. 106i ust. 3 pkt 4 ustawy o VAT wynika, że w przypadku najmu (art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. b tiret trzecie ustawy o VAT) fakturę wystawia się z upływem terminu płatności.

Jak natomiast wynika z umowy najmu zawartej między A. a C., początek biegu terminu zapłaty uzależniony został od doręczenia C. prawidłowo wystawionej faktury.

Skoro faktury wystawione przez B. nie były prawidłowe, to doręczenie ich C. nie spowodowało rozpoczęcia biegu terminu zapłaty, a w konsekwencji nie wygenerowało po stronie A. czy Syndyka obowiązku wystawienia faktury.

Takiego obowiązku nie wygenerowała także sukcesywna zapłata czynszu przez C. w ramach zawartej ugody sądowej.

Z przepisu art. 106b ust. 1 pkt 4 lit. b ustawy o VAT wynika bowiem, że co prawda podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentująca otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2 tego artykułu, z wyjątkiem jednak przypadku, gdy zapłata dotyczy czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4 ustawy o VAT, zatem m.in. w przypadku świadczenia usług najmu.

Ad 3

W ocenie Syndyka faktury dla potrzeb rozliczenia VAT-u w rozliczeniach A. należy uwzględnić w deklaracji rozliczeniowej za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy w tym podatku, który jest uzależniony od daty wystawienia faktury.

Jak stanowi art. 19a ust. 5 pkt 4 lit b tiret trzecie ustawy o VAT, obowiązek podatkowy w przypadku najmu powstaje z chwilą wystawienia faktury, a w przypadku niewystawienia faktury - z chwilą upływu terminów wystawienia faktury określonych w art. 106i ust. 3 ustawy o VAT, jednakże gdy nie określono takiego terminu - z chwilą upływu terminu płatności (art. 19a ust. 7 ustawy o VAT).

Termin zapłaty w umowie najmu zawartej pomiędzy A. a C. został uzależniony od doręczenia prawidłowo wystawionej faktury, co w ocenie Syndyka dotychczas nie nastąpiło, gdyż faktury wystawione przez B. nie są prawidłowe.

W tej sytuacji obowiązek podatkowy w VAT z tytułu najmu powstanie z chwilą wystawienia faktury lub faktur, zatem będą one podlegały uwzględnieniu w rozliczeniu tego podatku w okresie, w którym przypadała będzie data ich wystawienia (por. interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 26 kwietnia 2016 r., IPPP1/4512-171/16-2/AW).

Wypada tu też ubocznie zauważyć, że obowiązek podatkowy nie powstał z chwilą otrzymania zapłaty, o czym przesądza art. 19a ust. 8 pkt 2 ustawy o VAT.

Postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania

Rozpatrzyłem Państwa wniosek - 10 kwietnia 2024 r. wydałem postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania znak 0114-KDIP1-1.4012.89.2024.2.MM, w którym odmówiłem wszczęcia postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej na podstawie Państwa wniosku z 9 lutego 2024 r.

Postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania doręczono Państwu 24 kwietnia 2024 r.

30 kwietnia 2024 r. (data wpływu 6 maja 2024 r.) wnieśli Państwo zażalenie na ww. postanowienie.

W odpowiedzi na powyższe zażalenie, 4 lipca 2024 r. wydałem postanowienie utrzymujące w mocy postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania znak 0114-KDIP1-1.4012.89.2024.3.MM/RM.

Postanowienie utrzymujące w mocy doręczono Państwu 16 lipca 2024 r.

Skarga na postanowienie

6 sierpnia 2024 r. (data wpływu 12 sierpnia 2024 r.) wnieśli Państwo skargę na postanowienie znak 0114-KDIP1-1.4012.89.2024.3.MM/RM z 4 lipca 2024 r. utrzymujące w mocy postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania znak 0114-KDIP1-1.4012.89.2024.2.MM z 10 kwietnia 2024 r. do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie.

Postępowanie przed sądami administracyjnymi

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił zaskarżone postanowienie z 4 lipca 2024 r. znak 0114-KDIP1-1.4012.89.2024.3.MM/RM - wyrokiem z 4 listopada 2024 r. sygn. akt VIII SA/Wa 666/24.

Wniosłem skargę kasacyjną z 4 grudnia 2024 r. od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z 16 stycznia 2025 r. sygn. akt VIII SA/Wa 666/24 uzupełnił wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 4 listopada 2024 r., sygn. akt VIII SA/Wa 666/24 w ten sposób, że punkt 1 sentencji wyroku otrzymuje brzmienie: „uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 10 kwietnia 2024 r. znak 0114-KDIP1-1.4012.89.2024.2.MM”.

Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z 12 marca 2026 r. sygn. akt I FSK 175/25 oddalił skargę kasacyjną Organu.

Wyrok, który uchylił ww. postanowienie stał się prawomocny od 12 marca 2026 r.

Ponowne rozpatrzenie wniosku - wykonanie wyroku 

Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.):

Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:

• uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie i Naczelny Sąd Administracyjny
  w ww. wyrokach;
• ponownie rozpatruję Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej - stwierdzam, że stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie:

‒    uznania, że faktury zostały wystawione przez B. nieprawidłowo i nie mogą być ujęte w rozliczeniach podatkowych A. (pytanie nr 1 wniosku) - jest prawidłowe;

‒    obowiązku wystawienia faktur przez Syndyka, w sytuacji uznania, że faktury wystawione przez B. zostały wystawione nieprawidłowo i nie mogą być ujęte w rozliczeniach podatkowych A. (pytanie nr 2 wniosku) - jest prawidłowe,

‒    okresu rozliczeniowego, w którym powinny zostać ujęte wystawione przez Syndyka faktury (pytanie nr 3 wniosku) - jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361), zwanej dalej „ustawą”:

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy:

W świetle art. 8 ust. 1 ustawy:

Zatem, zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, za usługę może być uznane każde niebędące dostawą towarów świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej. Jednak z cywilistycznej istoty pojęcia „świadczenia” wynika, że musi ono polegać na działaniu albo na zaniechaniu podmiotu zobowiązanego do  spełnienia świadczenia. Dodatkowo, aby możliwe było uznanie jakiegoś zdarzenia za  odpłatne świadczenie usług w rozumieniu ww. przepisu, musi występować stosunek zobowiązaniowy pomiędzy podmiotami biorącymi udział w tym zdarzeniu, czyli obie strony muszą się zobowiązać do określonego działania bądź powstrzymania się od dokonania określonej czynności.

Z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że  dostawa towarów i świadczenie usług, co do zasady, podlegają opodatkowaniu VAT wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie (z wyjątkiem przypadków ściśle określonych w art. 7 ust. 2 oraz w art. 8 ust. 2 ustawy). Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Przy czym przepisy ustawy nie określają postaci wynagrodzenia.

W dorobku orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej przyjmuje się, że  odpłatność ma miejsce wtedy, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem, przy czym wynagrodzenie jakkolwiek musi być wyrażone w pieniądzu, to jednak nie musi być w tej formie dokonane. Należy podkreślić, że na gruncie przepisów o podatku od towarów i usług bez znaczenia pozostaje to, czy kwota uzyskanego wynagrodzenia (cena) została skalkulowana tak, że  stanowi tylko koszt wytworzenia towaru lub wykonania usługi, czy została powiększona także o zysk sprzedającego. Skoro przepisy nie określają formy zapłaty za świadczoną usługę należy uznać, że zobowiązanie usługobiorcy może mieć postać świadczenia nie tylko określonej sumy pieniędzy, ale także świadczenie innej usługi (usługi wzajemnej). Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Ponadto, aby dana czynność (świadczenie) podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT, musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą a świadczeniem wzajemnym. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia.

Odpłatność określana jest przez strony umowy i jeśli strony ustalą zapłatę, wówczas wykonane świadczenie staje się odpłatne. W przypadku istnienia świadczenia wzajemnego otrzymanego przez świadczącego usługę, należy uznać czynności wykonywane w ramach zawartej umowy za odpłatne świadczenie usług określone w art. 8 ust. 1 ustawy, podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Wobec powyższych rozważań, dostawa towarów lub świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wtedy, gdy są wykonane odpłatnie oraz  gdy  pomiędzy dostawcą towaru lub świadczącym usługę i ich beneficjentem (odbiorcą) istnieje jawny lub dorozumiany stosunek prawny (umowa), w ramach którego spełniane są  świadczenia wzajemne.

Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i  usług, musi być wykonana przez podatnika.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy:

Natomiast zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:

Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Z kolei, art. 15 ust. 3 ustawy stanowi, że:

W kontekście treści przepisu art. 15 ust. 1, ust. 2 i ust. 3 ustawy, status danego podmiotu, jako podatnika VAT determinowany jest cechami samodzielności prowadzonej działalności (wyczerpującej definicję zawartą w art. 15 ust. 2 ustawy), odpowiedzialności za jej efekty oraz odpłatności.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy:

W myśl art. 106b ust. 1 ustawy:

Jak stanowi art. 106b ust. 2 i ust. 3 ustawy:

Art. 106c stanowi, że:

W myśl art. 106d ust. 2 ustawy:

Natomiast art. 18a stanowi, że :

Zgodnie z art. 106e ust. 1 ustawy:

Wskazali Państwo, że Sąd Rejonowy w (…) postanowieniem z 29 sierpnia 2019 r. odjął A. zarząd nad Nieruchomością i ustanowił zarządcę w osobie B. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością spółki komandytowej w (…). B. wystawiła C. za okres od października 2018 r. do 5 marca 2020 r. faktury z tytułu czynszu najmu.

We wszystkich tych fakturach jako wystawcę wskazano B., jako sprzedawcę - B. oraz A., a jako nabywcę - C. Umieszczono na nich także wyrazy „metoda kasowa”. Faktury były doręczane C., który ich jednak nie akceptował i odsyłał do wystawcy, czyli B. C. konsekwentnie odmawiał także zapłaty, twierdząc, że faktury zostały błędnie wystawione. C. uznawał, że tak wystawionych faktur nie będzie mógł uwzględnić w swoich rozliczeniach podatkowych, w szczególności nie będzie mógł pomniejszyć swojego podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur wystawionych przez B.

Podstawę prawną działalności sądowego zarządcy nieruchomości stanowią przepisy art. 933-941 ustawy z dnia 17 listopada 1964 r. Kodeks postępowania cywilnego (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1550):

Zgodnie z art. 935 Kodeks postępowania cywilnego:

W myśl art. 938 § 1 Kodeks postępowania cywilnego:

Zgodnie z art. 939 § 1 Kodeks postępowania cywilnego:

Ustanowiony w tym trybie zarządca jest uprawniony i zobowiązany do dokonywania czynności zwykłego zarządu, co tym samym oznacza wyłączenie właściciela od możliwości dokonywania takich czynności.

Z powyższych regulacji wynika zatem, że zarządca działa wobec osób trzecich we własnym imieniu,   w związku z czym to on jest stroną umów mających za przedmiot zarządzaną nieruchomość. W pewnych przypadkach działalność ta doznaje ograniczeń, albowiem możliwość jej prowadzenia uzależniona jest od zgody współwłaścicieli nieruchomości bądź sądu. Ograniczenie to wiąże się jednak z pojęciem czynności wykraczających poza zwykły zarząd, których kwalifikacja na gruncie konkretnego przypadku ma zawsze charakter oceny. Poza tym, gdy do udzielenia stosownej zgody już dojdzie, to także w tym przypadku „na  zewnątrz”, tj. wobec osób trzecich, działać będzie ustanowiony zarządca występujący pod własnym imieniem, tak jak ma to miejsce w sytuacji czynności niewykraczających poza  zwykły zarząd.

Ustanowiony w tym trybie zarządca jest uprawniony i zobowiązany do dokonywania czynności zwykłego zarządu.

Wskazać należy, że umowa najmu jest cywilnoprawną umową nakładającą na strony określone przepisami obowiązki.

Jak wynika z art. 659 § 1 -2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz.U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.):

Najem jest umową dwustronnie zobowiązującą i wzajemną. Świadczeniem wynajmującego jest oddanie rzeczy do używania i pobierania pożytków. Świadczeniem wzajemnym jest świadczenie najemcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu. Umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej rzeczy.

Każda czynność wykonywana przez podatnika, której efektem jest świadczenie na rzecz drugiego podmiotu, jest w podatku od towarów i usług traktowana jako świadczenie usługi.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Odpłatność ma miejsce wtedy, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy świadczeniem usługi, a otrzymanym wynagrodzeniem będącym świadczeniem wzajemnym. Bezpośredni związek pomiędzy świadczeniem usługi, a otrzymanym wynagrodzeniem istnieje wówczas, gdy jest możliwe zidentyfikowanie bezpośredniej i jasno zidentyfikowanej korzyści na rzecz dostawcy towaru oraz świadczenie wzajemne pozostaje w bezpośrednim związku ze świadczeniem dokonanej czynności.

Z ww. regulacji określających pozycję prawną zarządcy wynika w szczególności, że zarządca nieruchomości obowiązany jest wykonywać czynności potrzebne do prowadzenia prawidłowej gospodarki i ma on prawo pobierać wszelkie pożytki z nieruchomości, spieniężać je w granicach zwykłego zarządu oraz prowadzić sprawy, które przy wykonywaniu takiego zarządu okażą się potrzebne. Istotne jest, że wymienione czynności wykonywane są  na rzecz współwłaścicieli, czego nie zmienia fakt, że zarządca sądowy podejmuje je w imieniu własnym. To współwłaściciele są bowiem beneficjentami tych czynności, na co wskazuje chociażby reguła wyrażona w art. 207 K.c., z której wynika, że:

Ekwiwalentem usługi „zarządu” jest  wyłącznie wynagrodzenie, wynika z art. 939 § 1 Kodeks postępowania cywilnego.

Zarządca nieruchomości może żądać wynagrodzenia oraz zwrotu wydatków, które w związku z zarządem poniósł z własnych funduszy, a wysokość tego wynagrodzenia określa sąd odpowiednio do nakładu pracy i dochodowości nieruchomości. Świadczenie należne zarządcy jest wyłącznie ekwiwalentem nakładów w związku z wykonywanymi przezeń czynności zarządu i nie może obejmować żadnych innych składników.

Pobierany przez B. od C. (najemcy nieruchomości) czynsz nie stanowi dla B. jako zarządcy nieruchomości, zapłaty w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy.

Powyższe stanowisko potwierdza szereg wyroków, m.in. z 13 czerwca 2014 r. sygn. akt I FSK 1066/13, z 8 stycznia 2013 r. sygn.  akt I FSK 271/12, z 28 czerwca 2012 r. sygn.  akt I FSK 1538/11.

W niniejszej sprawie świadczone na rzecz C. usługi najmu w rzeczywistości są stosunkiem prawnym - zobowiązaniowym pomiędzy właścicielem nieruchomości (A) a najemcą. To właściciel świadczy ww. usługę najmu, natomiast zarządca jest niejako „pośrednikiem” w świadczeniu tej usługi.

Zatem to A. jest w istocie wynajmującym i dla tej usługi jest podatnikiem podatku od towarów i usług z tytułu najmu nieruchomości (zarządzanej przez zarządcę sądowego). Tym samym należności   z tytułu czynszu najmu nieruchomości stanowią dla właściciela nieruchomości zapłatę za odpłatne świadczenie usług, stosownie do  treści art. 5 ust. 1 i art. 8 ust. 1 ustawy.

Faktura jest dokumentem sformalizowanym (potwierdzającym zaistnienie określonego zdarzenia gospodarczego), który powinien spełniać szereg wymogów przewidzianych przepisami prawa.  Podatnik wystawia fakturę  w przypadku sprzedaży towaru lub usługi oraz w przypadku otrzymania zaliczki przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi. Faktura jest zatem dokumentem potwierdzającym zaistnienie zdarzenia gospodarczego i nierozerwalnie związana jest  z powstaniem obowiązku podatkowego. Zatem wystawienie faktury należy rozumieć jako sporządzenie ww. dokumentu przez podatnika zgodnie z obowiązującymi przepisami oraz jej przekazanie innemu podmiotowi (nabywcy).

Artykuł 106c ustawy, wprowadził obowiązek dokumentowania fakturami dostawy towarów będących własnością dłużnika w trybie egzekucji. Zgodnie z tym przepisem obowiązek wystawienia faktury ciąży na organach egzekucyjnych oraz komornikach sądowych wykonujących czynności egzekucyjne w rozumieniu przepisów Kodeksu postępowania cywilnego, w przypadku gdy dokonują, w trybie egzekucji, dostawy towarów będących własnością dłużnika.

Natomiast art. 106d ust. 2 ustawy, dotyczy upoważnienie osoby trzeciej do wystawiania faktur. Aby powierzyć wystawianie faktur osobie trzeciej, podatnik zawiera umowę na świadczenie usług polegających na wystawianiu faktur, której treść określają strony. Przepis nie określa formy umowy. Faktury, które wystawia upoważniona trzecia osoba zawierają dane zarówno usługobiorcy (nabywcy), usługodawcy (dostawcy), jak i wystawcy tych dokumentów.

Jak wynika z okoliczności sprawy, B. jako zarządca nie jest podmiotem wskazanym w art. 106c ustawy. Zarządca nie dokonuje dostawy towarów, o której mowa w art. 18 ustawy. A. nie udzielił zarządcy upoważnienia do wystawienia faktury VAT w jego imieniu i na jego rzecz a więc zarządca nie dysponuje stosownym pełnomocnictwem - zgodnie z art. 106d ust. 2 ustawy  - by wystawiać w imieniu A. faktury C. z tytułu umowy najmu.

Zatem B. jako zarządca nieruchomości nie miał obowiązku wystawiać w imieniu i na rzecz A. faktur VAT dotyczących najmu na podstawie art. 106c lub art. 106d ust. 2 ustawy.

Zgodnie z przepisami prawa podatkowego, sprzedawca na fakturze nie może być zidentyfikowany jako kilku niezależnych podatników. Tym samym, B. nie mógł umieszczać na fakturze jako sprzedawcy - dwóch podmiotów: B. oraz A., ponieważ stroną transakcji i podatnikiem VAT w odniesieniu do konkretnej transakcji musi być jeden, jednoznacznie określony podmiot. Faktycznym sprzedawcą zatem w dalszym ciągu pozostaje A., jako podmiot świadczący usługę najmu nieruchomości za okres od października 2018 r. do marca 2020 r.

Analiza przedstawionych okoliczności sprawy oraz obowiązujących przepisów prowadzi zatem do wniosku, że należności z tytułu czynszu najmu nieruchomości zarządzanej przez B. - zarządcę sądowego są kwotą należną z tytułu sprzedaży dokonywanej przez A. i w związku z tym to A. jako właściciel nieruchomości miał obowiązek rozliczenia podatku od towarów i usług z tytułu ww. należności. Brak jest natomiast podstaw do wystawienia przez B. - zarządcę sądowego   faktur z tytułu rozliczenia usługi najmu.

Mając na uwadze powyższe, faktury zostały wystawione przez B. nieprawidłowo i nie mogą być ujęte w rozliczeniach podatkowych A.

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 uznałem za prawidłowe.

Państwa wątpliwości w dalszej kolejności, dotyczą kwestii, czy przy uznaniu, że faktury zostały wystawione przez B. nieprawidłowo, czy Syndyk powinien wystawić takie faktury.

Należy wskazać, że zasady powoływania syndyków i nadzorców sądowych określa ustawa z dnia 28 lutego 2003 r. - Prawo upadłościowe (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1520 ze zm.), zwana dalej ustawą Prawo upadłościowe.

Syndyk jest wyznaczany przez sąd, który powierza mu pełnienie określonych funkcji w postępowaniu upadłościowym, określonych zakresem ustawy. Przy wykonywaniu czynności syndyk ograniczony jest przepisami ustawy i najważniejsze czynności musi konsultować z sędzią komisarzem i radą wierzycieli, jednak w podstawowym i zasadniczym zakresie wykonywania swoich obowiązków jest w pełni samodzielny. Sąd powierzając danej osobie wypełnienie określonych ustawowo zadań nie określa w ścisły sposób warunków wykonywania pracy odnoszących się przykładowo do miejsca i czasu jej wykonania.

Stosownie do art. 75 ust. 1 ustawy Prawo upadłościowe:

Natomiast jak stanowi art. 62 ustawy Prawo upadłościowe:

Zgodnie z art. 57 ust. 1 ustawy Prawo upadłościowe:

W myśl art. 160 ust. 1 ustawy Prawo upadłościowe:

Przepis art. 173 ustawy Prawo upadłościowe stanowi, że:

Z cytowanych wyżej przepisów Prawa upadłościowego wynika, że syndyk obejmuje majątek upadłego, zarządza nim, zabezpiecza go przed zniszczeniem, uszkodzeniem lub zabraniem przez osoby postronne oraz przystępuje do jego likwidacji. Mimo, że upadły z mocy prawa traci zarząd oraz możliwość korzystania i rozporządzania majątkiem należącym do niego, to nie zostaje pozbawiony statusu podatnika, do którego to stosuje się prawa i obowiązki wynikające z przepisów obowiązujących ustaw podatkowych. We wszelkich postępowaniach stroną w znaczeniu materialnym pozostaje upadły, to on jest podmiotem praw i obowiązków, natomiast syndykowi przysługuje legitymacja formalna do występowania w tych postępowaniach, jest on stroną w znaczeniu formalnym. W zakresie prawnopodatkowym działanie syndyka należy potraktować jako działanie przez pełnomocnika z wszystkimi konsekwencjami prawnymi tego stanu rzeczy. Syndyk w sprawach dotyczących masy upadłości działa jako zastępca pośredni upadłego, podejmując za upadłego i na jego rachunek wszystkie czynności prawne i procesowe.

Podmiotowość prawnopodatkowa w zakresie podatku od towarów i usług z tytułu działalności prowadzonej przez przedsiębiorcę po ogłoszeniu upadłości nie ustaje, a syndyk masy upadłości jest osobą odpowiedzialną w czasie trwania postępowania upadłościowego za realizację obowiązków podatnika. Syndyk masy upadłości ponosi również odpowiedzialność za rzetelność i niewadliwość prowadzonych ksiąg podatkowych.

Zatem, ogłoszenie upadłości nie zmienia statusu podatnika podatku od towarów i usług, w szczególności nie powoduje, że podatnikiem przestaje być upadły, a zostaje nim syndyk masy upadłości.

W świetle powyższego, upadły z mocy prawa traci zarząd oraz możliwość korzystania i rozporządzania majątkiem należącym do niego, jednakże ta okoliczność nie pozbawia upadłego statusu podatnika, do którego stosuje się prawa i obowiązki wynikające z przepisów obowiązujących ustaw podatkowych.

Wszelkie zatem czynności realizowane przez syndyka w stosunku do majątku upadłego mające charakter odpłatnej dostawy lub świadczenia usług są realizowane na rachunek upadłego, lecz w imieniu syndyka. W takim przypadku uznać należy, że w dalszym ciągu czynności te są realizowane w ramach działalności gospodarczej upadłego i na jego rachunek.

Odnośnie zatem wszelkich odpłatnych czynności dostaw towarów oraz świadczenia usług wykonywanych na rachunek upadłego w następstwie decyzji zarządczych syndyka, podatnikiem VAT - świetle art. 15 ust. 1 ustawy - pozostaje upadły, którego działalność gospodarcza jest prowadzona w szczególnym zakresie i formie. W postępowaniu upadłościowym syndyk w sensie materialnoprawnym działa w interesie wierzycieli, a także upadłego, co oznacza, że podejmuje w tym postępowaniu czynności, z których podmioty te uzyskują jakąś korzyść. Jednakże należy zauważyć, iż syndyk nie wstępuje w prawa  i obowiązki podatnika. Podatnikiem pozostaje przedsiębiorca, ale w związku z jego upadłością rozliczenia z organami podatkowymi są nadzorowane przez syndyka.

Odnosząc się do terminy wystawienia faktury, zgodnie z art. 106i ust. 1 ustawy:

Z art. 106i ust. 2 ustawy wynika, że:

W myśl art. 106i ust. 3 pkt 4 ustawy:

Na mocy art. 106i ust. 7 ustawy:

Zgodnie z art. 106i ust. 8 ustawy:

Na podstawie art. 70 § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 232 ze zm.), dalej ustawa Ordynacja podatkowa:

Istotą przedawnienia uregulowanego w art. 70 Ordynacji podatkowej jest to, że na skutek upływu czasu zobowiązanie podatkowe wygasa z mocy prawa, zobowiązanie podatkowe bowiem przestaje istnieć.

Zgodnie z uchwałą Naczelnego Sądu Administracyjnego z 29 czerwca 2009 r. sygn. akt I FPS 9/08 oraz linią orzeczniczą sądów, przepis art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej ma zastosowanie również do rozliczeń, w których obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług przekształcił się w kwotę zwrotu różnicy podatku lub nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym, która może być zadeklarowana przez podatnika do przeniesienia na następny miesiąc.

Przedawnienie zobowiązań podatkowych dotyczy zatem wszystkich zobowiązań, bez względu na sposób ich powstania. Przedawnieniu podlegają zarówno zobowiązania powstałe po doręczeniu decyzji ustalającej, jak i zobowiązania powstające z mocy prawa.

W analizowanym przepisie określony jest jeden termin przedawnienia - wynoszący 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Termin ten nie może być ani odroczony (art. 48 Ordynacji podatkowej) przez organ podatkowy, ani też przedłużony przez Ministra Finansów (art. 50 Ordynacji podatkowej).

W związku z powyższym należy przyjąć tezę, że jeżeli przedawnia się zobowiązanie podatkowe, to wraz z nim przedawnieniu ulegają także inne elementy danego stosunku prawno-podatkowego.

Zgodnie z art. 70 § 3 ustawy Ordynacja podatkowa:

Analiza przywołanych wyżej przepisów wskazuje, że prawa i obowiązki m.in. w zakresie wystawiania faktur korygujących i rozliczenia podatku na ich podstawie, obowiązują podatników dopóty, dopóki zobowiązanie podatkowe określone w tych fakturach nie uległo przedawnieniu. Okres przedawnienia - zgodnie z art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej - co do zasady - wynosi pięć lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Termin przedawnienia zobowiązania podatkowego zaczyna biec od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku, a kończy się z upływem 5 lat. Zatem, termin początkowy i końcowy przedawnienia podatkowego wyznacza termin płatności tegoż zobowiązania (z zastrzeżeniem instytucji zawieszenia i przerwania biegu przedawnienia, które wpływają na końcowy termin przedawnienia). Przedawnienie oznacza, że po upływie określonego czasu od momentu powstania zobowiązania podatkowego zobowiązanie to wygasa, a organ podatkowy, po upływie terminu przedawnienia, nie może domagać się uregulowania (nie ma możliwości wyegzekwowania) należnego świadczenia. Należy przy tym zauważyć, że przedawnienie następuje z mocy prawa.

A zatem bieg terminu przedawnienia przerywa ogłoszenie upadłości. W sytuacji, gdy dojdzie do przerwania biegu terminu przedawnienia, biegnie on na nowo od dnia następującego po dniu uprawomocnienia się postanowienia o zakończeniu lub umorzeniu postępowania upadłościowego.

Z okoliczności sprawy wynika, że C. z tytułu najmu miał płacić A. czynsz na podstawie comiesięcznych faktur. Czynsz miał być płacony na rachunek bankowy A. w terminie 30 dni od dnia doręczenia C. prawidłowo wystawionej faktury. Sąd Rejonowy w (…) postanowieniem z 9 lutego 2023 r. ogłosił upadłość A. i wyznaczył D.D. na syndyka masy upadłości. Syndyk doszedł do porozumienia z C. m.in. co do zapłaty czynszu i wystąpił do sędziego-komisarza w postępowaniu upadłościowym A. o wyrażenie zgody na zawarcie ugody. Sędzia-komisarz postanowieniem z 22 maja 2023 r. wyraził taką zgodę. Co do warunków ugody, to potwierdzono w niej, że umowa najmu uległa rozwiązaniu 5 marca 2020 r. wskutek opóźnienia Cu z zapłatą. C. zobowiązany był bowiem zapłacić Syndykowi m.in. wszystkie zaległe czynsze objęte ww. fakturami.

W świetle powyższego stwierdzić należy, że w oparciu o zaprezentowany przez Państwa opis sprawy należy stwierdzić, że nie doszło do przedawnienia zobowiązania podatkowego. Bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego przerwało postanowienie Sądu z 9 lutego 2023 r.  o ogłoszeniu upadłości Spółki A. Jednocześnie przedstawione przez Państwa okoliczności sprawy nie wskazują, aby doszło do uprawomocnienia się postanowienia o zakończeniu lub umorzeniu postępowania upadłościowego, a tym samym nie stanowi to przesłanki naliczania od nowa terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług wymienionej w art. 70 § 3 ustawy Ordynacji podatkowej.

Należy przy tym zauważyć, że na gruncie powołanych powyżej przepisów, w czasie trwania postępowania upadłościowego za realizację wszystkich obowiązków podatnika (upadłej spółki) odpowiedzialny jest syndyk masy upadłości. Zatem działając w imieniu Spółki w upadłości (A), Syndyk jest zobowiązany do wystawienia faktur z tytułu usługi najmu nieruchomości za okres od października 2018 r. do marca 2020 r., w rozumieniu art. 106b ustawy. Faktury za zaległe usługi najmu (październik 2018 r. - marzec 2020 r.), Syndyk powinien wystawić z datą bieżącą (aktualną).

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 uznałem za prawidłowe.

Końcowo Państwa wątpliwości dotyczą momentu powstania obowiązku podatkowego dla wystawionych przez Syndyka faktur.

Z konstrukcji podatku od towarów i usług wynika, że podatnik, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, zobowiązany jest opodatkować daną czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego.

Zgodnie z generalną zasadą wyrażoną w art. 19a ust. 1 ustawy:

Generalna zasada wynikająca z brzmienia powołanego powyżej art. 19a ust. 1 ustawy wskazuje, że obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi. Zgodnie z tą regulacją, podatek stanie się wymagalny w miesiącu dokonania dostawy towaru lub wykonania usługi i co do zasady zostanie rozliczony za ten okres rozliczeniowy.

W tym miejscu zauważyć należy, że w art. 19a ust. 5 ustawy, ustawodawca w sposób szczególny uregulował powstanie obowiązku podatkowego dla niektórych usług.

Według art. 19a ust. 5 pkt 4 ustawy:

Stosownie do art. 19a ust. 7 ustawy:

W myśl art. 19a ust. 8 ustawy:

Z ww. art. 19a ust. 8 ustawy wynika, że obowiązek podatkowy z tytułu otrzymanej zaliczki powstaje z chwilą jej otrzymania.

W tym miejscu zaznaczyć należy, że moment powstania obowiązku podatkowego wymaga od wykonawcy danej usługi prawidłowego określenia momentu jej wykonania. Ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje tego momentu, ani w żaden sposób nie precyzuje jakimi kryteriami należy posługiwać się dla jego określenia. Wskazać jednak należy, że o faktycznym wykonaniu usługi decyduje jej charakter. Z kolei o charakterze i o dacie wykonania tej usługi decydują strony umowy cywilnoprawnej, chyba że moment ten jest określany przez obowiązujący przepis prawa regulujący zasady wykonywania danego rodzaju usług.

Ponadto, stosownie do art. 353¹ ustawy Kodeks cywilny:

Z powyższej zasady wynika, że strony mogą dowolnie kształtować treść umowy w granicach wyznaczonych przez obowiązujące przepisy prawa, w tym także przepisy prawa podatkowego.

Jak wskazałem wyżej, działając w imieniu Spółki w upadłości (A), Syndyk jest zobowiązany do wystawienia faktur z tytułu usługi najmu nieruchomości za okres od października 2018 r. do marca 2020 r., w rozumieniu art. 106b ustawy. Faktury za zaległe usługi najmu (październik 2018 r. - marzec 2020 r.), Syndyk powinien wystawić z datą bieżącą (aktualną).

W świetle przepisu art. 106b ust. 1 pkt 4 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy m.in. czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

Z kolei o terminie wystawienia faktury w przypadku, o którym mowa w art. 19a ust. 5 pkt 4, stanowi art. 106i ust. 3 pkt 4 ustawy, w myśl którego faktury wystawia się nie później niż z upływem terminu płatności.

Łączna analiza przywołanych powyżej norm prawnych - dotyczących zarówno obowiązku podatkowego oraz dokumentowania sprzedaży - prowadzi do wniosku, że obowiązek podatkowy z tytułu świadczenia usługi najmu powstaje z chwilą wystawienia faktury. Natomiast w sytuacji, gdy podatnik nie wystawił faktury lub wystawił ją z opóźnieniem, obowiązek podatkowy powstaje nie później niż z chwilą upływu terminu płatności.

W okolicznościach przedstawionych we wniosku należy wskazać, że obowiązek podatkowy z tytułu usługi najmu powstaje na zasadach wynikających z art. 19a ust. 5 pkt 4 ustawy, tj. z chwilą wystawienia przez Syndyka faktur z tytułu świadczenia usługi najmu. Przy czym zgodnie z art. 106i ust. 3 pkt 4 ustawy, z tytułu dzierżawy fakturę powinno się wystawić nie później niż z upływem terminu płatności. W sytuacji natomiast, gdy Syndyk wystawi faktury z opóźnieniem, obowiązek podatkowy - zgodnie z art. 19a ust. 7 ustawy - powstaje z chwilą upływu terminu wystawienia faktury, a w przypadku braku określenia tego terminu - z upływem terminu płatności. Zgodnie ze wskazaniem w opisie sprawy - zapłata za czynsz miała następować na podstawie comiesięcznych faktur, zapłata za czynsz miała być płacona na rachunek bankowy w terminie 30 dni od dnia doręczenia prawidłowo wystawionej faktury. Zatem faktury dokumentujące zaległe usługi najmu - które Syndyk powinien wystawić na bieżąco - będę determinowały powstanie obowiązku podatkowe w dacie ich wystawienia i powinny zostać ujęte w deklaracji za okres w którym powstał obowiązek podatkowy.

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 3 uznałem za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Niniejsza interpretacja stanowi ponowne rozstrzygnięcie tej samej sprawy w wyniku prawomocnego orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 4 listopada 2024 r. sygn. akt VIII SA/Wa 666/24 oraz wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 12 marca 2026 r. sygn. akt I FSK 175/25.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili, i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Ponoszą Państwo ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 622 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).  

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.