0114-KDIP1-1.4012.233.2026.4.MKA

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług (pytanie nr 1) jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

23 marca 2026 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy uznania, że planowane wniesienie przez Wnioskodawcę aportem, zespołu składników materialnych i niematerialnych związanych z działalnością handlową przedsiębiorstwa w spadku do Spółki, stanowić będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy i w konsekwencji uznania planowanej transakcji za czynność wyłączoną z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem, które wpłynęło do Organu 14 maja 2026 r. – w odpowiedzi na wezwanie.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w formie przedsiębiorstwa w spadku pod firmą X w spadku, wpisaną do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej pod numerem NIP (...) oraz REGON (...).

Działalność ta była pierwotnie prowadzona przez A.A. jako osobę fizyczną prowadzącą jednoosobową działalność gospodarczą. W związku ze śmiercią przedsiębiorcy (...) działalność gospodarcza jest kontynuowana w formie przedsiębiorstwa w spadku na podstawie przepisów ustawy 5 lipca 2018 r. o zarządzie sukcesyjnym przedsiębiorstwem osoby fizycznej i innych ułatwieniach związanych z sukcesją przedsiębiorstw (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 170). Ustawa ta reguluje zasady przekazywania przedsiębiorstwa następcom prawnym po śmierci przedsiębiorcy prowadzącego jednoosobową działalność gospodarczą oraz wprowadza instytucję zarządu sukcesyjnego, której celem jest zapewnienie ciągłości funkcjonowania przedsiębiorstwa oraz umożliwienie jego dalszego prowadzenia do czasu ostatecznego uregulowania kwestii spadkowych.

Z chwilą śmierci przedsiębiorcy ustanowiony został zarząd sukcesyjny, a funkcję zarządcy sukcesyjnego objęła A.B. Na podstawie przepisów wskazanej ustawy zarządca sukcesyjny jest uprawniony do niezwłocznego podjęcia czynności związanych z prowadzeniem przedsiębiorstwa w spadku. Oznacza to, że zarządca sukcesyjny może kontynuować prowadzenie działalności gospodarczej przedsiębiorstwa bez przerwy, bez konieczności uprzedniego przeprowadzenia postępowania spadkowego lub podejmowania dodatkowych czynności formalnych przed notariuszem. Instytucja zarządu sukcesyjnego została wprowadzona właśnie w celu zapewnienia ciągłości funkcjonowania przedsiębiorstwa po śmierci przedsiębiorcy, tak aby przedsiębiorstwo mogło dalej prowadzić działalność gospodarczą, realizować zobowiązania wobec kontrahentów oraz zachować ciągłość relacji gospodarczych. Zarządca sukcesyjny wykonuje prawa i obowiązki związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa w spadku w imieniu własnym, lecz na rachunek właścicieli przedsiębiorstwa w spadku.

Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym oraz czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Działalność gospodarcza przedsiębiorstwa w spadku stanowi kontynuację działalności prowadzonej przed śmiercią przedsiębiorcy i obejmuje w szczególności działalność handlową polegającą na sprzedaży hurtowej materiałów budowlanych oraz towarów wykorzystywanych w branży budowlanej. Przeważającym przedmiotem działalności gospodarczej jest sprzedaż hurtowa drewna, materiałów budowlanych oraz wyposażenia sanitarnego (PKD 46.73.Z). W ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca zajmuje się w szczególności nabywaniem towarów od producentów i dystrybutorów, magazynowaniem towarów, sprzedażą hurtową towarów na rzecz kontrahentów oraz organizacją dystrybucji i transportu towarów. Działalność ta prowadzona jest przede wszystkim w modelu B2B, w ramach którego Wnioskodawca współpracuje z dostawcami, producentami oraz odbiorcami działającymi w branży budowlanej, instalacyjnej oraz remontowej.

Dodatkowo działalność przedsiębiorstwa obejmuje również inne obszary gospodarcze, w szczególności działalność w zakresie produkcji wyrobów chemicznych, sprzedaży hurtowej artykułów gospodarstwa domowego, magazynowania i przechowywania towarów, działalności wspomagającej transport oraz wynajmu i dzierżawy maszyn oraz urządzeń budowlanych. Działalność przedsiębiorstwa prowadzona jest w szczególności na terenie województwa (...), w tym w (...) oraz w miejscowości (...), gdzie zlokalizowana jest infrastruktura wykorzystywana w prowadzonej działalności gospodarczej, w tym obiekty magazynowe i zaplecze logistyczne. W strukturze organizacyjnej przedsiębiorstwa funkcjonuje również stanowisko pracownika, którego zakres obowiązków obejmuje zarządzanie nieruchomościami wykorzystywanymi w działalności gospodarczej przedsiębiorstwa, w tym w szczególności nadzór nad ich utrzymaniem, bieżącą eksploatacją oraz obsługą relacji z podmiotami korzystającymi z tych nieruchomości.

Y sp. z o.o. (dalej: Spółka) jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością wpisaną do rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego pod numerem KRS (...), posiadającą numer NIP (...) oraz numer REGON (...). Spółka została wpisana do rejestru przedsiębiorców (...) Jej siedziba znajduje się w (...) przy ul. (...). Organem reprezentacji Spółki jest zarząd, w którego skład wchodzą A.B oraz A.C, przy czym każdy z członków zarządu jest uprawniony do samodzielnej reprezentacji Spółki. Spółka jest polskim rezydentem podatkowym i podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w Polsce od całości osiąganych dochodów bez względu na miejsce ich osiągania.

W związku z planowaną reorganizacją działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę rozważane jest zdarzenie przyszłe pod postacią wniesienia do Spółki wkładu niepieniężnego w postaci zespołu składników materialnych i niematerialnych związanych z działalnością handlową prowadzoną w ramach przedsiębiorstwa w spadku. Planowana operacja ma na celu przeniesienie działalności handlowej prowadzonej dotychczas w ramach przedsiębiorstwa w spadku do Spółki i jej dalsze prowadzenie w formie spółki kapitałowej.

Przedmiotem wkładu niepieniężnego będzie zespół składników materialnych i niematerialnych związanych z działalnością handlową prowadzoną przez Wnioskodawcę. W skład tego zespołu wchodzić będą w szczególności składniki majątkowe wykorzystywane w działalności handlowej, zapasy towarów handlowych, wyposażenie wykorzystywane w działalności gospodarczej, należności związane z działalnością handlową, zobowiązania funkcjonalnie związane z działalnością handlową, z zastrzeżeniem, że ich przejście na Spółkę będzie następowało w drodze odrębnych czynności prawnych, w szczególności poprzez zawarcie stosownych umów obejmujących przeniesienie praw i obowiązków oraz po uzyskaniu wymaganych zgód wierzycieli, tj. drugich stron umów, z których wynikają dane obowiązki. Dotyczy to również praw i obowiązków wynikających z relacji handlowych z kontrahentami, w tym z dostawcami i odbiorcami towarów. Na Spółkę zostaną przeniesione również elementy niematerialne związane z prowadzoną działalnością handlową, w szczególności know-how dotyczące prowadzenia działalności gospodarczej, baza danych kontrahentów obejmująca klientów oraz dostawców współpracujących dotychczas z przedsiębiorstwem w spadku, a także dokumentacja związana z działalnością handlową.

W ramach planowanego aportu na Spółkę zostaną przeniesione nie tylko składniki majątkowe o charakterze trwałym wykorzystywane w działalności handlowej, lecz również składniki majątku obrotowego niezbędne do kontynuowania działalności gospodarczej w niezakłócony sposób. W szczególności obejmować one będą zapasy towarów handlowych oraz środki pieniężne związane z prowadzoną działalnością handlową. Na Spółkę zostaną również przeniesione należności związane z działalnością handlową istniejące na dzień dokonania aportu, w szczególności należności wynikające z transakcji sprzedaży towarów realizowanych na rzecz kontrahentów przedsiębiorstwa w spadku. Jednocześnie zobowiązania funkcjonalnie związane z prowadzoną działalnością handlową, w tym zobowiązania wobec dostawców towarów oraz inne zobowiązania pozostające w bezpośrednim związku z działalnością gospodarczą będącą przedmiotem aportu, będą sukcesywnie przejmowane przez Spółkę poprzez odpowiednie ukształtowanie stosunków prawnych z kontrahentami, w szczególności poprzez przeniesienie praw i obowiązków wynikających z zawartych umów, z uwzględnieniem konieczności uzyskania zgód właściwych wierzycieli.

Ponadto Wnioskodawca planuje przenieść na Spółkę prawa i obowiązki wynikające z umów cywilnoprawnych związanych z działalnością handlową prowadzoną w ramach przedsiębiorstwa w spadku, w szczególności umów zawartych z dostawcami oraz odbiorcami towarów, w zakresie w jakim ich przeniesienie będzie możliwe z punktu widzenia obowiązujących przepisów prawa oraz postanowień umownych. W sytuacji, gdy przeniesienie określonych umów nie będzie możliwe, w szczególności ze względu na konieczność uzyskania zgody kontrahenta lub charakter danej relacji gospodarczej, planowane jest zawarcie przez Spółkę nowych umów z dotychczasowymi kontrahentami przedsiębiorstwa w spadku.

Przedmiotem aportu nie będą natomiast nieruchomości wykorzystywane w działalności przedsiębiorstwa. Spółka, która otrzyma aport, będzie jednak posiadała tytuł prawny do korzystania z tych nieruchomości na podstawie umów cywilnoprawnych, w szczególności umów najmu lub dzierżawy zawartych z właścicielem nieruchomości. Dzięki temu Spółka będzie mogła korzystać z nieruchomości wykorzystywanych dotychczas w działalności przedsiębiorstwa, w szczególności z infrastruktury magazynowej i zaplecza logistycznego, co zapewni ciągłość prowadzonej działalności gospodarczej. Wyłączenie nieruchomości z przedmiotu aportu nie wpływa zatem na możliwość prowadzenia działalności gospodarczej przez Spółkę.

W ocenie Wnioskodawcy zespół składników majątkowych i niemajątkowych przeznaczonych do wniesienia aportem do Spółki jest w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy wyodrębniony organizacyjnie, finansowo oraz funkcjonalnie. Wyodrębnienie organizacyjne przejawia się w tym, że działalność handlowa funkcjonuje jako odrębny obszar działalności przedsiębiorstwa obejmujący zespół składników majątkowych, relacji gospodarczych oraz czynności gospodarczych służących realizacji określonych zadań gospodarczych polegających na sprzedaży hurtowej materiałów budowlanych i towarów powiązanych z branżą budowlaną. Należy przy tym wskazać, że brak formalnego potwierdzenia tego wyodrębnienia w odrębnym dokumencie organizacyjnym nie powinien przesądzać o braku wyodrębnienia organizacyjnego, ponieważ wynika ono z faktycznego sposobu prowadzenia działalności gospodarczej przez Wnioskodawcę.

Wyodrębnienie finansowe polega na tym, że system ewidencji księgowej stosowany przez Wnioskodawcę umożliwia przyporządkowanie przychodów, kosztów, należności oraz zobowiązań związanych z działalnością handlową. Należy przy tym wskazać, że działalność gospodarcza prowadzona jest w formie jednoosobowej działalności gospodarczej (obecnie przedsiębiorstwa w spadku), w związku z czym sposób prowadzenia ewidencji księgowej różni się od zasad prowadzenia ksiąg rachunkowych właściwych dla spółek kapitałowych. W praktyce jednak ewidencja zdarzeń gospodarczych prowadzona przez Wnioskodawcę pozwala na wyodrębnienie danych finansowych dotyczących działalności handlowej. Wnioskodawca prowadzi bowiem ewidencję zdarzeń gospodarczych w sposób umożliwiający identyfikację przychodów oraz kosztów związanych z działalnością handlową, a także należności oraz zobowiązań powstających w związku z tą działalnością. W tym celu wykorzystywane są zarówno zapisy w ewidencji księgowej, jak również prowadzone są pomocnicze zestawienia analityczne, w szczególności w postaci arkuszy kalkulacyjnych, które umożliwiają bieżące monitorowanie wyników finansowych działalności handlowej. Zestawienia te pozwalają na przyporządkowanie poszczególnych operacji gospodarczych, w tym przychodów ze sprzedaży, kosztów zakupu towarów, kosztów działalności operacyjnej, należności od kontrahentów oraz zobowiązań wobec dostawców, do działalności handlowej prowadzonej przez Wnioskodawcę.

Wyodrębnienie funkcjonalne polega natomiast na tym, że składniki materialne i niematerialne przeznaczone do wniesienia aportem pozostają ze sobą w takich relacjach organizacyjnych i gospodarczych, które umożliwiają prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie sprzedaży hurtowej materiałów budowlanych w sposób samodzielny. Składniki te obejmują zarówno aktywa materialne, jak i elementy niematerialne, takie jak baza klientów, relacje handlowe z dostawcami oraz know-how związane z prowadzeniem działalności handlowej.

Po dokonaniu aportu Spółka będzie kontynuowała działalność gospodarczą prowadzoną dotychczas przez Wnioskodawcę w zakresie działalności handlowej z wykorzystaniem składników majątkowych oraz relacji gospodarczych będących przedmiotem aportu. Zespół składników majątkowych i niemajątkowych będących przedmiotem aportu stanowi zatem zorganizowany zespół elementów umożliwiających prowadzenie działalności gospodarczej w sposób samodzielny i niezależny. W konsekwencji działalność ta będzie mogła być kontynuowana przez Spółkę bez konieczności pozyskiwania istotnych dodatkowych składników majątkowych. Planowana reorganizacja ma na celu uporządkowanie struktury prowadzonej działalności gospodarczej, zwiększenie efektywności zarządzania działalnością handlową oraz stworzenie warunków dla dalszego rozwoju tej działalności w ramach spółki kapitałowej. Jednocześnie planowana reorganizacja wpisuje się w proces sukcesyjny związany z funkcjonowaniem przedsiębiorstwa w spadku. Należy bowiem wskazać, że forma przedsiębiorstwa w spadku ma charakter przejściowy i nie jest przewidziana jako rozwiązanie umożliwiające nieograniczoną w czasie kontynuację prowadzenia działalności gospodarczej. Wniesienie zorganizowanej części przedsiębiorstwa do spółki kapitałowej pozwoli natomiast zapewnić trwałą kontynuację prowadzonej działalności gospodarczej, w tym zachowanie relacji gospodarczych z kontrahentami oraz stabilność organizacyjną prowadzonego przedsiębiorstwa w dłuższej perspektywie. Dzięki temu możliwe będzie faktyczne zapewnienie sukcesji prowadzonej działalności gospodarczej oraz jej dalszego rozwoju w bardziej adekwatnej i stabilnej formie organizacyjno-prawnej.

Uzupełnienie zdarzenia przyszłego

W ramach planowanej transakcji nastąpi przeniesienie pracowników w trybie art. 23¹ ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. – Kodeks pracy (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 277 ze zm., dalej jako: Kodeks pracy). Wnioskodawca wskazuje, że w ramach planowanej transakcji dojdzie do przejścia zakładu pracy lub jego części w rozumieniu art. 23¹ Kodeksu pracy.

Przejście to obejmować będzie wszystkich pracowników w związanych organizacyjnie z wydzielaną częścią przedsiębiorstwa, tj. pracowników wykonujących zadania związane z działalnością handlową prowadzoną w ramach przedsiębiorstwa w spadku oraz przypisanych funkcjonalnie do zespołu składników materialnych i niematerialnych będących przedmiotem aportu.

W konsekwencji, z dniem wniesienia aportu, Spółka wstąpi - z mocy prawa - w prawa i obowiązki dotychczasowego pracodawcy względem pracowników przypisanych do wydzielanej części przedsiębiorstwa, zgodnie z art. 23¹ § 1 Kodeksu pracy.

Okoliczność przejścia pracowników związanych organizacyjnie i funkcjonalnie z wydzielaną częścią przedsiębiorstwa potwierdza jednocześnie, że przedmiot aportu stanowi wyodrębniony organizacyjnie i funkcjonalnie zespół składników materialnych i niematerialnych zdolny do samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej.

Jednocześnie Wnioskodawca podtrzymuje stanowisko przedstawione we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, zgodnie z którym planowane wniesienie przez Wnioskodawcę w drodze wkładu niepieniężnego (aportu) do Spółki zespołu składników materialnych i niematerialnych związanych z działalnością handlową przedsiębiorstwa w spadku stanowić będzie transakcję zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.; dalej jako: ustawa o VAT), a w konsekwencji czynność ta będzie wyłączona spod opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Pytania w zakresie podatku od towarów i usług doprecyzowane w nadesłanym uzupełnieniu (oznaczone we wniosku nr 1)

Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym zespół składników materialnych i niematerialnych związanych z działalnością handlową przedsiębiorstwa w spadku, który ma zostać wniesiony przez Wnioskodawcę w drodze wkładu niepieniężnego (aportu) do Spółki, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, a w konsekwencji planowane wniesienie tego zespołu składników majątkowych i niemajątkowych do Spółki stanowić będzie transakcję zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, która zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług pozostaje poza zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług?

Państwa stanowisko w sprawie w zakresie podatku od towarów i usług

Zdaniem Wnioskodawcy planowane wniesienie przez Wnioskodawcę w drodze wkładu niepieniężnego (aportu) do Spółki zespołu składników materialnych i niematerialnych związanych z działalnością handlową przedsiębiorstwa w spadku stanowić będzie transakcję zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U.2025.775 t.j., zwanej dalej: „ustawą o VAT”), a w konsekwencji czynność ta będzie wyłączona spod opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają w szczególności odpłatna dostawa towarów oraz odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Stosownie natomiast do art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Jednocześnie ustawodawca przewidział w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT wyłączenie, zgodnie z którym przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W ocenie Wnioskodawcy pojęcie „transakcji zbycia” należy interpretować jako obejmujące wszelkie czynności, w ramach których dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania określonym zespołem składników majątkowych jak właściciel, w tym również przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego. Tym samym aport może stanowić transakcję zbycia w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT. Dla oceny skutków podatkowych planowanej czynności kluczowe znaczenie ma zatem ustalenie, czy przedmiot aportu stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa należy rozumieć organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

W utrwalonym stanowisku organów podatkowych oraz sądów administracyjnych przyjmuje się, że ocena, czy dany zespół składników stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinna być dokonywana w trzech podstawowych płaszczyznach (por. np. wyrok NSA z 28 stycznia 2019 r., sygn. akt I FSK 293/17). Po pierwsze analizuje się wyodrębnienie organizacyjne, które oznacza istnienie w strukturze przedsiębiorstwa zespołu składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych. Po drugie bada się wyodrębnienie finansowe, rozumiane jako prowadzenie takiej ewidencji zdarzeń gospodarczych, która pozwala przyporządkować przychody, koszty, aktywa i zobowiązania do tej części działalności. Po trzecie ocenia się wyodrębnienie funkcjonalne, czyli zdolność wyodrębnionego zespołu składników do samodzielnego wykonywania określonych zadań gospodarczych w sposób niezależny od pozostałej działalności przedsiębiorstwa.

Z powyższej definicji wynika, że aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, muszą zostać spełnione łącznie następujące przesłanki: musi istnieć zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań; zespół ten musi być wyodrębniony organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie; składniki te muszą być przeznaczone do realizacji określonych zadań gospodarczych; a także muszą być zdolne do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania gospodarcze.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą pojedynczych składników majątkowych, lecz zorganizowanym zespołem elementów pozostających ze sobą w relacjach funkcjonalnych, który umożliwia prowadzenie określonej działalności gospodarczej.

W ocenie Wnioskodawcy wszystkie wskazane wyżej przesłanki w analizowanej sprawie są spełnione.

Wyodrębnienie organizacyjne może wynikać z wewnętrznych regulacji obowiązujących w przedsiębiorstwie, takich jak statut, regulamin organizacyjny czy inny akt o podobnym charakterze. Należy jednak podkreślić, że formalne wyodrębnienie nie stanowi warunku koniecznego dla uznania danego zespołu składników za zorganizowaną część przedsiębiorstwa. W utrwalonym orzecznictwie sądów administracyjnych wskazuje się bowiem, że przesłanka wyodrębnienia organizacyjnego może zostać spełniona również wtedy, gdy dany zespół składników materialnych i niematerialnych nie został formalnie wyodrębniony w strukturze przedsiębiorstwa jako dział, wydział lub inna jednostka organizacyjna. Kluczowe znaczenie ma w tym zakresie faktyczne funkcjonowanie wyodrębnionej części działalności oraz istnienie zespołu składników powiązanych funkcjonalnie i przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych. Stanowisko to znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych, w szczególności w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 14 marca 2023 r., sygn. akt I FSK 2093/18. Podobne wnioski wynikają również z wyroku NSA z 21 stycznia 2020 r., sygn. akt I FSK 1343/17, wyroku NSA z 20 kwietnia 2018 r., sygn. akt I FSK 1113/16, wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z 23 marca 2017 r., sygn. akt I SA/Po 1261/16, a także wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 27 marca 2011 r., sygn. akt III SA/Wa 2995/10. Jednocześnie konieczne jest, aby w ramach przedsiębiorstwa istniała rzeczywista organizacja tej części działalności, przejawiająca się m.in. możliwością przypisania do niej określonych składników majątkowych, a także określonego sposobu funkcjonowania i zarządzania tą częścią przedsiębiorstwa.

W pierwszej kolejności należy wskazać, że przedmiot planowanego aportu stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych, a nie zbiór przypadkowych aktywów. W skład aportu wejdą składniki majątkowe wykorzystywane w działalności handlowej przedsiębiorstwa, zapasy towarów handlowych, środki pieniężne związane z tą działalnością, należności powstałe w związku z prowadzoną działalnością handlową, zobowiązania funkcjonalnie związane z tą działalnością, baza kontrahentów obejmująca klientów i dostawców, know-how dotyczące prowadzenia działalności handlowej, a także dokumentacja związana z prowadzoną działalnością.

Ponadto na Spółkę zostaną przeniesione prawa i obowiązki wynikające z umów cywilnoprawnych związanych z działalnością handlową, w zakresie w jakim ich przeniesienie będzie prawnie i faktycznie możliwe. W przypadku gdy przeniesienie określonych umów nie będzie możliwe z uwagi na konieczność uzyskania zgody kontrahenta albo z uwagi na charakter stosunku prawnego, relacje gospodarcze będą kontynuowane poprzez zawarcie przez Spółkę nowych umów z dotychczasowymi kontrahentami przedsiębiorstwa w spadku.

W wyniku planowanego aportu na Spółkę zostanie przeniesiony zespół składników materialnych i niematerialnych związanych z działalnością handlową prowadzoną dotychczas w ramach przedsiębiorstwa w spadku. Składniki te obejmują w szczególności majątek wykorzystywany w działalności handlowej, zapasy towarów, relacje z kontrahentami, prawa i obowiązki wynikające z umów handlowych, należności oraz zobowiązania związane z prowadzoną działalnością. Elementy te pozostają ze sobą w ścisłym związku funkcjonalnym i gospodarczym oraz tworzą zorganizowaną całość służącą prowadzeniu działalności handlowej.

O wyodrębnieniu organizacyjnym tej części przedsiębiorstwa świadczy przede wszystkim możliwość przypisania do niej określonych składników majątkowych, należności i zobowiązań, a także relacji z kontrahentami oraz procesów operacyjnych związanych z prowadzoną działalnością handlową. Jednocześnie w strukturze przedsiębiorstwa funkcjonuje stanowisko pracownika, którego zakres obowiązków obejmuje zarządzanie nieruchomościami wykorzystywanymi w działalności gospodarczej przedsiębiorstwa, co potwierdza istnienie określonego podziału funkcjonalnego w ramach organizacji przedsiębiorstwa oraz wyodrębnienie poszczególnych obszarów jego działalności.

W rezultacie przenoszony zespół składników stanowi spójny organizacyjnie obszar działalności przedsiębiorstwa. Jednocześnie w wyniku dokonania aportu działalność handlowa prowadzona dotychczas w ramach przedsiębiorstwa w spadku zostanie przeniesiona do Spółki, która będzie ją kontynuować przy wykorzystaniu otrzymanych składników majątkowych i niemajątkowych.

Spełniona jest również przesłanka wyodrębnienia finansowego. Wprawdzie Wnioskodawca prowadzi działalność w formie przedsiębiorstwa w spadku będącego kontynuacją jednoosobowej działalności gospodarczej, a zatem sposób prowadzenia ewidencji księgowej różni się od zasad prowadzenia pełnych ksiąg rachunkowych właściwych dla spółek kapitałowych, jednak nie wyklucza to możliwości wyodrębnienia finansowego działalności handlowej.

Wyodrębnienie finansowe należy rozumieć jako prowadzenie takiej ewidencji zdarzeń gospodarczych, która umożliwia przyporządkowanie przychodów i kosztów, a także należności i zobowiązań do wyodrębnionej części przedsiębiorstwa (por. np. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 29 czerwca 2023 r., sygn. 0114-KDIP1-1.4012.260.2023.2.MŻ, oraz interpretacja indywidualna z dnia 20 czerwca 2023 r., sygn. 0111-KDIB3-1.4012.322.2023.2.KO). Oznacza to, że w ramach przedsiębiorstwa możliwe jest wyodrębnienie finansów przypisanych do określonego obszaru działalności, tak aby można było zidentyfikować związane z nim przychody, koszty, aktywa i zobowiązania. Wyodrębnienie finansowe nie musi przy tym polegać na prowadzeniu odrębnej księgowości czy funkcjonowaniu samodzielnego oddziału. Kluczowe jest natomiast to, aby możliwe było przypisanie określonych należności, zobowiązań oraz innych składników majątkowych do wyodrębnionej części przedsiębiorstwa, co pozwala na kontynuowanie działalności gospodarczej przez podmiot przejmujący te składniki.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca prowadzi ewidencję zdarzeń gospodarczych w sposób umożliwiający przyporządkowanie przychodów, kosztów, należności oraz zobowiązań związanych z działalnością handlową. Ewidencja ta prowadzona jest zarówno w ramach podstawowej ewidencji księgowej przedsiębiorstwa, jak również przy wykorzystaniu pomocniczych zestawień analitycznych, w szczególności arkuszy kalkulacyjnych, które umożliwiają identyfikację poszczególnych kategorii ekonomicznych związanych z działalnością handlową. Tym samym możliwe jest ustalenie wyniku finansowego tej części działalności oraz identyfikacja składników majątkowych i zobowiązań z nią związanych.

W konsekwencji operacje gospodarcze dotyczące działalności handlowej mogą zostać wyodrębnione w ewidencji Wnioskodawcy w taki sposób, aby możliwe było przypisanie do nich odpowiednich przychodów i kosztów, jak również należności i zobowiązań związanych z prowadzoną działalnością.

Dla spełnienia przesłanki wyodrębnienia finansowego nie jest przy tym konieczne prowadzenie odrębnych ksiąg rachunkowych dla tej części przedsiębiorstwa. Wystarczające jest takie prowadzenie ewidencji zdarzeń gospodarczych, które umożliwia przyporządkowanie przychodów, kosztów, aktywów i zobowiązań do wyodrębnionej części działalności. Warunek ten w niniejszej sprawie jest spełniony.

W ocenie Wnioskodawcy spełniona jest również przesłanka wyodrębnienia funkcjonalnego. Wyodrębnienie funkcjonalne oznacza bowiem zdolność określonego zespołu składników majątkowych do samodzielnej realizacji przypisanych mu zadań gospodarczych. W analizowanej sprawie składniki objęte aportem pozostają ze sobą w takich relacjach gospodarczych i organizacyjnych, że razem tworzą funkcjonalną całość pozwalającą na prowadzenie działalności handlowej.

Zespół składników obejmuje zarówno elementy materialne, takie jak zapasy towarów handlowych i inne składniki majątkowe wykorzystywane operacyjnie, jak również elementy niematerialne, takie jak baza kontrahentów, relacje handlowe, know-how oraz dokumentacja działalności. Ponadto na Spółkę zostaną przeniesione należności związane z działalnością handlową oraz środki pieniężne umożliwiające kontynuowanie tej działalności. Zobowiązania funkcjonalnie związane z tą działalnością będą natomiast przejmowane przez Spółkę w zakresie dopuszczalnym prawnie, w szczególności poprzez przeniesienie praw i obowiązków wynikających z zawartych umów za zgodą właściwych wierzycieli. Taki zespół składników będzie umożliwiał prowadzenie działalności handlowej w sposób samodzielny.

Na powyższą ocenę nie wpływa fakt, że przedmiotem aportu nie będą nieruchomości wykorzystywane w działalności przedsiębiorstwa. Spółka, która otrzyma aport, będzie posiadała tytuł prawny do korzystania z tych nieruchomości na podstawie umów najmu lub dzierżawy. Tym samym Spółka będzie mogła korzystać z nieruchomości wykorzystywanych dotychczas w działalności przedsiębiorstwa, mimo że nie zostaną one przeniesione na nią w drodze aportu. W praktyce obrotu gospodarczego nie jest konieczne posiadanie prawa własności nieruchomości wykorzystywanych w działalności gospodarczej, a korzystanie z nich na podstawie umów najmu lub dzierżawy jest powszechnie stosowanym rozwiązaniem. Dla spełnienia definicji ZCP, konieczne jest jedynie przeniesienie wystarczających środków pozwalających na kontynuowanie działalności gospodarczej prowadzonej uprzednio w tym przedsiębiorstwie (lub w ramach tej zorganizowanej części), co znajduje potwierdzenie w utrwalonej linii orzeczniczej (tak np.: Wyrok NSA z 14 marca 2023 r., sygn. I FSK 2093/18, wyrok NSA z dnia 14 marca 2023 r., sygn. I FSK 198/20, wyrok NSA z 20 marca 2012 r., sygn. I FSK 815/11).

Pozostawienie tych nieruchomości w przedsiębiorstwie w spadku nie wpływa bowiem na zdolność zespołu składników majątkowych będących przedmiotem aportu do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, zasadniczym przedmiotem działalności prowadzonej w ramach tej części przedsiębiorstwa jest działalność handlowa polegająca na sprzedaży materiałów budowlanych oraz innych towarów związanych z branżą budowlaną. Prowadzenie tego rodzaju działalności nie wymaga koniecznie posiadania tytułu własności do nieruchomości, gdyż może być ona wykonywana także przy wykorzystaniu nieruchomości używanych na podstawie stosunków obligacyjnych, takich jak najem lub dzierżawa.

W analizowanym zdarzeniu przyszłym Spółka, która otrzyma aport, będzie posiadała tytuł prawny do korzystania z nieruchomości na podstawie umowy najmu lub dzierżawy zawartej z przedsiębiorstwem w spadku. W konsekwencji Spółka będzie mogła korzystać z nieruchomości w zakresie niezbędnym do prowadzenia działalności gospodarczej i kontynuować działalność prowadzoną dotychczas przez Wnioskodawcę bez istotnych przerw.

Jednocześnie w orzecznictwie sądów administracyjnych podkreśla się, że brak przeniesienia nieruchomości nie wyklucza uznania zespołu składników za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, jeżeli możliwe jest prowadzenie działalności gospodarczej przy wykorzystaniu pozostałych składników majątkowych. Stanowisko takie zostało wyrażone m.in. w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 28 sierpnia 2013 r., sygn. II FSK 2529/11. W przywołanej sprawie sąd wskazał, że dla uznania zespołu składników za przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część nie jest konieczne przeniesienie nieruchomości, jeżeli nabywca może korzystać z niej na podstawie umowy cywilnoprawnej, np. umowy najmu lub dzierżawy.

W konsekwencji brak przeniesienia nieruchomości w ramach aportu nie wpływa na możliwość uznania przenoszonego zespołu składników za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, ponieważ Spółka będzie mogła kontynuować działalność gospodarczą przy wykorzystaniu tych składników oraz korzystać z nieruchomości na podstawie zawartej umowy najmu lub dzierżawy.

Podsumowując, stanowisko Wnioskodawcy odnośnie wszystkich trzech przesłanek znajduje potwierdzenie również w utrwalonej linii interpretacyjnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej. W interpretacji indywidualnej z dnia 10 maja 2022 r., sygn. 0114-KDIP4-2.4012.41.2022.4.MC, organ potwierdził, że wniesienie aportem zorganizowanej części przedsiębiorstwa korzysta z wyłączenia przewidzianego w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT. Analogiczne stanowisko zostało wyrażone w interpretacji indywidualnej z dnia 22 sierpnia 2024 r., sygn. 0112-KDIL1-2.4012.367.2024.1.DS, w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał, że zbycie wyodrębnionego organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie zespołu składników stanowiącego zorganizowaną część przedsiębiorstwa pozostaje poza zakresem opodatkowania VAT. Również w interpretacji indywidualnej z dnia 24 stycznia 2024 r., sygn. 0111-KDIB3-3.4012.395.2023.1.AW, organ potwierdził, że wniesienie przez przedsiębiorcę aportem zorganizowanej części przedsiębiorstwa do spółki nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Tożsame wnioski wynikają także z interpretacji indywidualnej z dnia 5 grudnia 2023 r., sygn. 0112-KDIL1-1.4012.508.2023.2.EB.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy zespół składników materialnych i niematerialnych związanych z działalnością handlową przedsiębiorstwa w spadku stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT. W konsekwencji wniesienie tego zespołu składników do Spółki w drodze wkładu niepieniężnego będzie stanowiło transakcję zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, która na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT pozostaje poza zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie podatku VAT (pytania nr 1) - jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej „ustawą” lub „ustawą o VAT”:

Na mocy art. 2 pkt 6 ustawy:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Z kolei, zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy:

Jednocześnie przepis art. 6 ustawy o VAT wskazuje na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są w nim wskazane czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszczące się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług, z uwagi jednak na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy:

Należy zaznaczyć, że użyte w cyt. przepisie sformułowanie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu. Przepis art. 6 pkt 1 ustawy ma zastosowanie do transakcji, których przedmiotem jest przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa niezależnie od tego, czy czynność ta ma charakter odpłatny, czy nieodpłatny. Zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej.

Należy zauważyć, że art. 6 pkt 1 ustawy stanowi implementację art. 19 ust. 1 i 2 Dyrektywy 2006/112/WE z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, z 11.12.2006, str. 1, ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE. Wcześniej zagadnienie dotyczące przekazania/zbycia całości bądź części majątku regulował art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz. Urz. UE L 145, str. 1, ze zm.).

W tym miejscu wskazać należy, że kwestię dotyczącą zarządu sukcesyjnego regulują przepisy ustawy z 5 lipca 2018 r. o zarządzie sukcesyjnym przedsiębiorstwem osoby fizycznej i innych ułatwieniach związanych z sukcesją przedsiębiorstw (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 170), zwaną dalej „ustawą o zarządzie sukcesyjnym”, wprowadziły specyficzny rodzaj podatnika, jaki stanowi przedsiębiorstwo w spadku.

Ponadto przepisy ustawy o zarządzie sukcesyjnym wprowadziły także zmiany m.in. w ustawie o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników oraz w ustawie o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy o zarządzie sukcesyjnym:

W myśl art. 2 ust. 2 ustawy o zarządzie sukcesyjnym:

Art. 2 ust. 3 ustawy o zarządzie sukcesyjnym wskazuje, że:

Jak stanowi art. 3 ustawy o zarządzie sukcesyjnym:

Stosownie do art. 9 ust. 1 ustawy o zarządzie sukcesyjnym:

Art. 9 ust. 2 ustawy o zarządzie sukcesyjnym stanowi, że:

Zgodnie z art. 29 ustawy o zarządzie sukcesyjnym:

Na mocy art. 59 ust. 1 ustawy o zarządzie sukcesyjnym:

Z kolei, stosownie do art. 49 pkt 3 ustawy o zarządzie sukcesyjnym:

Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza”, na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy:

Na podstawie art. 15 ust. 1a ustawy:

Art. 15 ust. 1b ustawy wskazuje, że:

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:

W art. 17 ust. 1i ustawy wskazano, że:

Stosownie do art. 96 ust. 7 ustawy:

Zgodnie z art. 96 ust. 7b ustawy:

Z kolei, w myśl przepisu art. 96 ust. 7c ustawy:

W tym miejscu wskazać należy, że przepisy dotyczące praw i obowiązków następców prawnych oraz podmiotów przekształcanych znajdują się w rozdziale 14 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 622), zwana dalej Ordynacją podatkową.

Zgodnie z art. 97 § 1 Ordynacji podatkowej:

W myśl art. 97 § 1a Ordynacji podatkowej:

Jak stanowi art. 97 § 1b Ordynacji podatkowej:

Jak stanowi art. 97 § 2 Ordynacji podatkowej:

W myśl art. 97 § 2a Ordynacji podatkowej:

Na mocy art. 97 § 3 Ordynacji podatkowej:

Z kolei, stosownie do art. 97 § 4 Ordynacji podatkowej:

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w formie przedsiębiorstwa w spadku. Z chwilą śmierci przedsiębiorcy ustanowiony został zarząd sukcesyjny. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku VAT. Działalność gospodarcza przedsiębiorstwa w spadku stanowi kontynuację działalności prowadzonej przed śmiercią przedsiębiorcy i obejmuje w szczególności działalność handlową polegająca na sprzedaży hurtowej materiałów budowlanych oraz towarów wykorzystywanych w branży budowlanej. Przeważającym przedmiotem działalności jest sprzedaż hurtowa drewna, materiałów budowlanych oraz wyposażenia sanitarnego. W ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca zajmuje się w szczególności nabywaniem towarów od producentów i dystrybutorów, magazynowaniem towarów, sprzedażą hurtową towarów na rzecz kontrahentów oraz organizacją dystrybucji i transportu towarów. Dodatkowo działalność przedsiębiorstwa obejmuje również inne obszary gospodarcze, w szczególności działalność w zakresie produkcji wyrobów chemicznych, sprzedaży hurtowej artykułów gospodarstwa domowego, magazynowania i przechowywania towarów, działalności wspomagającej transport oraz wynajmu i dzierżawy maszyn oraz urządzeń budowlanych. W związku z planowaną reorganizacją działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę rozważane jest wniesienie do Spółki wkładu niepieniężnego w postaci zespołu składników materialnych i niematerialnych związanych z działalnością handlową prowadzoną w ramach przedsiębiorstwa w spadku. Planowana operacja ma na celu przeniesienie działalności handlowej prowadzonej dotychczas w ramach przedsiębiorstwa w spadku do Spółki i jej dalsze prowadzenie w formie spółki kapitałowej.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy Państwa wątpliwości dotyczą uznania, że zespół składników materialnych i niematerialnych związanych z działalnością handlową przedsiębiorstwa w spadku, który ma zostać wniesiony przez Wnioskodawcę aportem do Spółki, stanowić będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy i w konsekwencji planowana transakcja stanowić będzie czynność wyłączoną z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy.

Z wyżej powołanych przepisów wynika, że właścicielem przedsiębiorstwa w spadku w rozumieniu ustawy o zarządzie sukcesyjnym może być osoba, która zgodnie z prawomocnym postanowieniem o stwierdzeniu nabycia spadku, zarejestrowanym aktem poświadczenia dziedziczenia albo europejskim poświadczeniem spadkowym, nabyła składniki niematerialne i materialne, na podstawie powołania do spadku z ustawy albo testamentu albo nabyła przedsiębiorstwo albo udział w przedsiębiorstwie na podstawie zapisu windykacyjnego.

Uwzględniając powyższe w kontekście analizowanej sprawy, spadkobiercy zmarłego są na mocy prawa - współwłaścicielami Przedsiębiorstwa w spadku.

Jak wynika z cytowanego powyżej przepisu art. 97 § 1 Ordynacji podatkowej - przepis stanowi uregulowanie kwestii przejęcia praw i obowiązków spadkodawcy - spadkobiercy podatnika (z pewnymi zastrzeżeniami) przejmują przewidziane w przepisach prawa podatkowego majątkowe prawa i obowiązki spadkodawcy. Ponadto, przedsiębiorstwo w spadku, w przypadku gdy ustanowiono zarząd sukcesyjny, wstępuje w przewidziane w przepisach prawa podatkowego majątkowe prawa i obowiązki spadkodawcy związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, z wyjątkiem tych praw, które nie mogą być kontynuowane na podstawie odrębnych ustaw (art. 97 § 1a przedmiotowej ustawy).

Biorąc pod uwagę cele instytucji zarządu sukcesyjnego, stwierdzić należy, że spadkobierca, czy też spadkobiercy, którzy kontynuują działalność gospodarczą spadkodawcy oraz przedsiębiorstwa w spadku, powinni przejąć prawa i obowiązki przedsiębiorstwa w spadku na zasadach analogicznych do art. 97 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej.

Zatem w sytuacji, kiedy przejęty majątek służy dalej spadkobiercom - jak ma to miejsce w analizowanej sprawie - do kontynuacji działalności spadkodawcy, niewątpliwie musi dojść również do przejęcia praw i obowiązków Przedsiębiorstwa w spadku.

Przedsiębiorstwo w spadku jest w rzeczywistości masą majątkową posiadającą, zgodnie z art. 15 ust. 1a ustawy, przymiot podatnika. Jest to podmiot kontynuujący działalność gospodarczą zmarłej osoby fizycznej, dla celów podatkowych wstępujący w miejsce zmarłego podatnika (art. 15 ust. 1b ustawy).

Nie można jednak w przedmiotowej sprawie pominąć specyficznych regulacji wynikających z ustawy o zarządzie sukcesyjnym przedsiębiorstwem osoby fizycznej. Celem wprowadzenia tych przepisów było zachowanie ciągłości prowadzenia przedsiębiorstwa w okresie, gdy trwają jeszcze procedury spadkowe. Ustawa obejmuje kwestie tymczasowego zarządzania przedsiębiorstwem po śmierci przedsiębiorcy wykonującego we własnym imieniu działalność gospodarczą na podstawie wpisu do CEIDG oraz kontynuowania tej działalności gospodarczej.

Odnosząc się do kwestii uznania, czy czynność wniesienia wkładu niepieniężnego (aportu) w postaci części Przedsiębiorstwa w spadku do Spółki za czynność niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy podkreślić należy, że przepis ten ze względu na szczególny charakter, powinien być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Art. 6 pkt 1 ustawy stanowi implementację art. 19 ust. 1 i 2 Dyrektywy 2006/112/WE z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L Nr 347, z 11.12.2006, str. 1, ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE.

W myśl art. 19 ust. 1 i 2 Dyrektywy 2006/112/WE:

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy, ustawodawca wyłączył ponadto z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W myśl art. 2 pkt 27e ustawy:

Podstawowym wymogiem wynikającym z powyższego przepisu jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań).

Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

W wyroku z 11 kwietnia 2019 r., sygn. akt II FSK 79/17, który choć dotyczył ustaleń w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych, NSA przedstawił wskazówki, co należy rozumieć jako zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Należy zaznaczyć, że definicja tego pojęcia jest identyczna w dwóch podatkach (podatku VAT i podatku dochodowym od osób prawnych). I tak:

1)  w przypadku wyodrębnienia organizacyjnego należy mieć m.in. na uwadze, czy zorganizowana część przedsiębiorstwa występuje w strukturze podatnika w sposób, w który pozwoli samodzielnie realizować określone zadania gospodarcze;

2)  wyodrębnienie finansowe oznacza możliwość prawidłowego przyporządkowania do tej zorganizowanej części przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań. Ponadto, wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie;

3)  wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. (…) Składniki majątkowe materialne i niematerialne, wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa, powinny zatem umożliwić podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego samodzielnego przedsiębiorstwa. Przy ocenie wyodrębnienia określonych składników majątkowych pod uwagę należy brać sytuację istniejącą w podmiocie wnoszącym wkład, w którym winny one stanowić pewną całość.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1. istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;

2. zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

3. składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

4. zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Ponadto, przy ocenie, czy składniki majątku powinny być uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy lub przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego, uwzględnić należy następujące okoliczności:

1. zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz

2. faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Wskazanej oceny należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji. Tym samym, w przypadku, gdy konieczne dla kontynuowania działalności gospodarczej jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespół składników majątkowych stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa lub przedsiębiorstwo.

Aby zatem ocenić, czy w danej, konkretnej sytuacji mamy do czynienia ze zbyciem przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, należy dokładnie przeanalizować zarówno to, jakie składniki majątku będą przedmiotem transakcji, ale także czy istniejące między nimi funkcjonalne zależności pozwolą na kontynuowanie działalności zbywanej zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Przy dokonaniu tej analizy pomocne mogą okazać się orzeczenia TSUE.

W zakresie braku obowiązku opodatkowania czynności zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z 27 listopada 2003 r. sprawa C-497/01, Zita Modes Sarl, w którym stwierdził, że:

Natomiast w wyroku C-444/10 z 10 listopada 2011 r. TSUE wywiódł, że jeżeli działalność gospodarcza tego nie wymaga, przedmiotem zbycia nie muszą być wszystkie składniki z nią związane, aby czynność ta wyłączona była z opodatkowania na podstawie art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy.

Mając na uwadze powyższe orzeczenia Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości należy stwierdzić, że zawarta w art. 2 pkt 27e ustawy definicja legalna przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa musi być interpretowana przez pryzmat treści art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE i w powiązaniu z rozumieniem pojęcia „przekazania całości lub części majątku”, wyłożonym przez Trybunał w ww. orzeczeniu. Trybunał Sprawiedliwości główny nacisk kładzie na badanie konkretnego przypadku, dopuszczając w pewnych przypadkach zbycie samych składników rzeczowych.

Zatem, w myśl orzecznictwa Trybunału, składniki niematerialne nie stanowią konstytutywnego elementu uznania części majątku za przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa w każdym przypadku.

Dla uznania, że zbywana część przedsiębiorstwa stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa istotne znaczenie ma ocena, czy ta zbywana część jest zdolna do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej. Oznacza to, że zespół składników materialnych i niematerialnych pozwala z uwagi na swoje zorganizowanie, infrastrukturę itp., na prowadzenie określonej działalności gospodarczej.

Podkreśla się przy tym, że możliwość stanowienia przez ten zespół składników niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze, powinna mieć wymiar rzeczywisty, a nie jedynie potencjalny. Oznacza to, że majątek ten powinien stanowić już u Zbywcy zorganizowany zespół składników gotowy realizować określone zadania gospodarcze jako samodzielne przedsiębiorstwo, a po przeniesieniu powinno być możliwe kontynuowanie działalności gospodarczej przez Nabywcę, w oparciu o nabyte składniki. Analiza zaprezentowanego zdarzenia przyszłego prowadzi do wniosku, że zespół składników materialnych i niematerialnych związanych z działalnością handlową będzie na dzień jego wniesienia aportem do Spółki stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, ponieważ będzie on odznaczał się wyodrębnieniem organizacyjnym, finansowym i funkcjonalnym oraz zdolnością do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Z opisu sprawy wynika, że wyodrębnienie organizacyjne przejawia się tym, że działalność handlowa funkcjonuje jako odrębny obszar działalności przedsiębiorstwa obejmujący zespół składników majątkowych, relacji gospodarczych oraz czynności gospodarczych służących realizacji określonych zadań gospodarczych polegających na sprzedaży hurtowej materiałów budowlanych i towarów powiązanych z branżą budowlaną.

Wyodrębnienie finansowe polega na tym, że system ewidencji księgowej umożliwia przyporządkowanie przychodów, kosztów, należności oraz zobowiązań związanych z działalnością handlową. Działalność gospodarcza prowadzona jest w formie jednoosobowej działalności gospodarczej (obecnie przedsiębiorstwa w spadku. Ewidencja zdarzeń gospodarczych prowadzona przez Wnioskodawcę pozwala na wyodrębnienie danych finansowych dotyczących działalności handlowej. Wnioskodawca prowadzi ewidencję zdarzeń gospodarczych w sposób umożliwiający identyfikację przychodów oraz kosztów związanych z działalnością handlową, a także należności oraz zobowiązań powstających w związku z tą działalnością. W tym celu wykorzystywane są zarówno zapisy w ewidencji księgowej, jak również prowadzone są pomocnicze zestawienia analityczne, w szczególności w postaci arkuszy kalkulacyjnych, które umożliwiają bieżące monitorowanie wyników finansowych działalności handlowej. Zestawienia te pozwalają na przyporządkowanie poszczególnych operacji gospodarczych, w tym przychodów ze sprzedaży, kosztów zakupu towarów, kosztów działalności operacyjnej, należności od kontrahentów oraz zobowiązań wobec dostawców, do działalności handlowej prowadzonej przez Wnioskodawcę.

Wyodrębnienie funkcjonalne polega natomiast na tym, że składniki materialne i niematerialne przeznaczone do wniesienia aportem pozostają ze sobą w takich relacjach organizacyjnych i gospodarczych, które umożliwiają prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie sprzedaży hurtowej materiałów budowlanych w sposób samodzielny. Składniki te obejmują zarówno aktywa materialne, jak i elementy niematerialne, takie jak baza klientów, relacje handlowe z dostawcami oraz know-how związane z prowadzeniem działalności handlowej.

W ramach planowanej transakcji nastąpi przeniesienie pracowników w trybie art. 23¹ ustawy Kodeks pracy. Przejście to obejmować będzie wszystkich pracowników w związanych organizacyjnie z wydzielaną częścią przedsiębiorstwa, tj. pracowników wykonujących zadania związane z działalnością handlową prowadzoną w ramach przedsiębiorstwa w spadku oraz przypisanych funkcjonalnie do zespołu składników materialnych i niematerialnych będących przedmiotem aportu. Zatem z dniem wniesienia aportu, Spółka wstąpi - z mocy prawa - w prawa i obowiązki dotychczasowego pracodawcy względem pracowników przypisanych do wydzielanej części przedsiębiorstwa, zgodnie z art. 23¹ § 1 Kodeksu pracy.

W skład zespołu składników materialnych i niematerialnych związanych z działalnością handlową prowadzoną przez Wnioskodawcę wchodzić będą w szczególności składniki majątkowe wykorzystywane w działalności handlowej, zapasy towarów handlowych, wyposażenie wykorzystywane w działalności gospodarczej, należności związane z działalnością handlową, zobowiązania funkcjonalnie związane z działalnością handlową, z zastrzeżeniem, że ich przejście na Spółkę będzie następowało w drodze odrębnych czynności prawnych, w szczególności poprzez zawarcie stosownych umów obejmujących przeniesienie praw i obowiązków oraz po uzyskaniu wymaganych zgód wierzycieli, tj. drugich stron umów, z których wynikają dane obowiązki. Dotyczy to również praw i obowiązków wynikających z relacji handlowych z kontrahentami, w tym z dostawcami i odbiorcami towarów. Na Spółkę zostaną przeniesione również elementy niematerialne związane z prowadzoną działalnością handlową, w szczególności know-how dotyczące prowadzenia działalności gospodarczej, baza danych kontrahentów obejmująca klientów oraz dostawców współpracujących dotychczas z przedsiębiorstwem w spadku, a także dokumentacja związana z działalnością handlową.

W ramach planowanego aportu na Spółkę zostaną przeniesione również składniki majątku obrotowego niezbędne do kontynuowania działalności gospodarczej w niezakłócony sposób. W szczególności obejmować one będą zapasy towarów handlowych oraz środki pieniężne związane z prowadzoną działalnością handlową. Na Spółkę zostaną również przeniesione należności związane z działalnością handlową istniejące na dzień dokonania aportu, w szczególności należności wynikające z transakcji sprzedaży towarów realizowanych na rzecz kontrahentów przedsiębiorstwa w spadku. Jednocześnie zobowiązania funkcjonalnie związane z prowadzoną działalnością handlową, w tym zobowiązania wobec dostawców towarów oraz inne zobowiązania pozostające w bezpośrednim związku z działalnością gospodarczą będącą przedmiotem aportu, będą sukcesywnie przejmowane przez Spółkę poprzez odpowiednie ukształtowanie stosunków prawnych z kontrahentami, w szczególności poprzez przeniesienie praw i obowiązków wynikających z zawartych umów, z uwzględnieniem konieczności uzyskania zgód właściwych wierzycieli.

Wnioskodawca planuje przenieść na Spółkę prawa i obowiązki wynikające z umów cywilnoprawnych związanych z działalnością handlową prowadzoną w ramach przedsiębiorstwa w spadku, w szczególności umów zawartych z dostawcami oraz odbiorcami towarów, w zakresie w jakim ich przeniesienie będzie możliwe z punktu widzenia obowiązujących przepisów prawa oraz postanowień umownych. W sytuacji, gdy przeniesienie określonych umów nie będzie możliwe, w szczególności ze względu na konieczność uzyskania zgody kontrahenta lub charakter danej relacji gospodarczej, planowane jest zawarcie przez Spółkę nowych umów z dotychczasowymi kontrahentami przedsiębiorstwa w spadku.

Przedmiotem aportu nie będą nieruchomości wykorzystywane w działalności przedsiębiorstwa. Spółka, która otrzyma aport, będzie posiadała tytuł prawny do korzystania z tych nieruchomości na podstawie umów cywilnoprawnych, w szczególności umów najmu lub dzierżawy zawartych z właściciel nieruchomości.

Jednak nie w każdym jednak przypadku konieczne jest przeniesienie wszystkich elementów wchodzących w skład standardowych elementów typowych dla transakcji dotyczących zbycia przedsiębiorstwa czy ZCP, ważne aby nabywca mógł kontynuować działalność gospodarczą w oparciu o składniki materialne i niematerialne będące przedmiotem transakcji – co będzie miało miejsce w opisanym przypadku.

Z opisu sprawy wynika, że po dokonaniu aportu Spółka będzie kontynuowała działalność gospodarczą prowadzoną dotychczas przez Wnioskodawcę w zakresie działalności handlowej z wykorzystaniem składników majątkowych oraz relacji gospodarczych będących przedmiotem aportu. Zespół składników majątkowych i niemajątkowych będących przedmiotem aportu stanowi zatem zorganizowany zespół elementów umożliwiających prowadzenie działalności gospodarczej w sposób samodzielny i niezależny. W konsekwencji działalność ta będzie mogła być kontynuowana przez Spółkę bez konieczności pozyskiwania istotnych dodatkowych składników majątkowych. Wniesienie zorganizowanej części przedsiębiorstwa do spółki kapitałowej pozwoli zapewnić trwałą kontynuację prowadzonej działalności gospodarczej, w tym zachowanie relacji gospodarczych z kontrahentami oraz stabilność organizacyjną prowadzonego przedsiębiorstwa w dłuższej perspektywie. Dzięki temu możliwe będzie faktyczne zapewnienie sukcesji prowadzonej działalności gospodarczej oraz jej dalszego rozwoju w bardziej adekwatnej i stabilnej formie organizacyjno-prawnej.

Tym samym należy zgodzić się z Państwem, że opisany we wniosku zespół składników materialnych i niematerialnych związanych z działalnością handlową spełniać będzie przesłanki do uznania go za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy, a zatem jego wniesienie aportem do Spółki kapitałowej, stosownie do art. 6 pkt 1 ustawy, nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 dotyczącego podatku od towarów i usług uznaję za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

W zakresie podatku dochodowego od osób prawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty opis sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem sprawy podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 622). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.