0113-KDIPT2-3.4011.651.2026.1.KKA

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

24 sierpnia 2026 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej. Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Pan X (dalej jako: „Wnioskodawca”) jest polskim rezydentem podatkowym, komplementariuszem w A Spółka Komandytowa (dalej jako: „Spółka Komandytowa” lub „Spółka Przekształcona”). Spółka ta powstała 1 grudnia 2025 r. na skutek przekształcenia B sp. z o.o. (dalej jako: „Spółka z o.o.” lub „Spółka Przekształcana”). Spółka z o.o. powstała zaś 12 lipca 2022 r. w wyniku przekształcenia jednoosobowej działalności gospodarczej „C” (dalej jako: „Przedsiębiorstwo”) prowadzonej przez Wnioskodawcę.

Wnioskodawca prowadząc jednoosobową działalność gospodarczą, planował docelowo przekształcić ją w spółkę komandytową. W związku z tym, że ustawa z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (dalej jako: „KSH”) nie przewidywała możliwości bezpośredniego przekształcenia jednoosobowej działalności gospodarczej w spółkę komandytową, przyjęto wariant zakładający dwuetapowe przekształcenie. W pierwszym etapie nastąpiło przekształcenie jednoosobowej działalności Wnioskodawcy w B sp. z o.o.

W ramach czynności związanych z przekształceniem indywidualnej działalności gospodarczej w spółkę z o.o. sporządzony został plan przekształcenia oraz dokonano wyceny składników majątku przekształcanego przedsiębiorstwa. Głównym składnikiem majątku Przedsiębiorstwa była nieruchomość gruntowa położona w miejscowości…...

Na dzień przekształcenia jednoosobowej działalności gospodarczej Wnioskodawcy w Spółkę z o.o. składniki majątku Przedsiębiorstwa objęte przekształceniem posiadały przyjętą dla celów podatkowych wartość, wynikającą z prowadzonych przez Wnioskodawcę ksiąg, ewidencji oraz właściwych wykazów podatkowych.

Wartość ta została ustalona z uwzględnieniem rzeczywiście poniesionych przez Wnioskodawcę wydatków związanych z nabyciem lub wytworzeniem poszczególnych składników majątku Przedsiębiorstwa oraz sposobu ich dotychczasowego rozliczenia dla celów podatku dochodowego. W szczególności, w odniesieniu do składników majątku, w przypadku których było to zgodne z obowiązującymi przepisami podatkowymi, wartości te uwzględniały dokonane do dnia przekształcenia odpisy amortyzacyjne oraz wydatki uprzednio zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. Tym samym przyjęta dla celów podatkowych wartość składników majątku Przedsiębiorstwa odzwierciedlała rzeczywiście poniesione przez Wnioskodawcę wydatki na poszczególne składniki majątku w takim zakresie, w jakim - zgodnie z właściwymi zasadami podatkowymi - pozostawały one uwzględnione w ich wartości podatkowej na dzień przekształcenia jednoosobowej działalności gospodarczej w Spółkę z o.o.

Wartość ta stanowiła zatem przyjętą dla celów podatkowych wartość składników majątku Przedsiębiorstwa istniejącą na moment objęcia przez Wnioskodawcę udziałów w Spółce z o.o. w wyniku przekształcenia prowadzonej przez Niego jednoosobowej działalności gospodarczej.

Niezależnie od przyjętej dla celów podatkowych wartości składników majątku Przedsiębiorstwa, na potrzeby przekształcenia ustalona została jego wartość bilansowa. Wartość bilansowa Przedsiębiorstwa, określona w planie przekształcenia i ustalona na dzień 1 stycznia 2022 r., wynosiła ….zł. Ustalona wartość bilansowa Przedsiębiorstwa stanowiła podstawę określenia wartości majątku powstałej Spółki z o.o. Wartość ta była zgodna z wartością rynkową Przedsiębiorstwa.

Kapitał zakładowy Spółki z o.o. został określony na kwotę 55 000,00 zł i dzielił się na 1 100 udziałów o wartości nominalnej 50,00 zł każdy. Wszystkie udziały w kapitale zakładowym Spółki z o.o. objął Wnioskodawca. Wartość nominalna udziałów objętych przez Wnioskodawcę była zatem niższa od wartości bilansowej majątku przekształcanego Przedsiębiorstwa. Nadwyżka wartości bilansowej tego majątku ponad łączną wartość nominalną udziałów wydanych Wnioskodawcy została przekazana na kapitał zapasowy Spółki z o.o., zgodnie z art. 154 § 3 w zw. z art. 584⁴ KSH.

Do przekształcenia Przedsiębiorstwa w Spółkę z o.o. doszło 12 lipca 2022 r., tj. z dniem wpisu Spółki z o.o. do rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego.

W dniu 9 sierpnia 2022 r. Wnioskodawca dokonał darowizny części przysługujących Mu udziałów w Spółce z o.o. na rzecz swojego syna. Następnie, w dniu 29 października 2025 r., w wyniku sprzedaży części udziałów przez Wnioskodawcę oraz Jego syna, do grona wspólników Spółki z o.o. przystąpił kolejny podmiot – spółka z ograniczoną odpowiedzialnością.

W dalszej kolejności, realizując pierwotnie przyjęte założenie dotyczące docelowej formy prowadzenia działalności gospodarczej, podjęto czynności zmierzające do przekształcenia Spółki z o.o. w Spółkę Komandytową.

Na potrzeby przekształcenia Spółki z o.o. w Spółkę Komandytową wkłady poszczególnych wspólników do Spółki Komandytowej zostały określone w wysokości odpowiadającej przypadającej na nich wartości aktywów netto Spółki z o.o. Wartość wkładu Wnioskodawcy do Spółki Komandytowej została określona na kwotę …. zł. Ustalenie tej wartości nastąpiło wyłącznie na potrzeby procesu przekształcenia Spółki z o.o. w Spółkę Komandytową i nie wiązało się z poniesieniem przez Wnioskodawcę jakichkolwiek dodatkowych wydatków na objęcie lub nabycie praw w Spółce Komandytowej.

Przekształcenie Spółki z o.o. w Spółkę Komandytową nastąpiło 1 grudnia 2025 r., tj. z dniem wpisu Spółki Komandytowej do rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego.

W wyniku przekształcenia Spółka Komandytowa wstąpiła we wszystkie prawa i obowiązki Spółki z o.o., natomiast dotychczasowi wspólnicy Spółki z o.o. stali się wspólnikami Spółki Komandytowej.

Spółka Komandytowa od początku swojego istnienia jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Od momentu powstania Spółki Komandytowej wysokość wkładu Wnioskodawcy nie uległ zmianie.

Obecnie wspólnicy planują częściowe obniżenie wkładu Wnioskodawcy do Spółki Komandytowej. Obniżenie wkładu nastąpi na podstawie uchwały wspólników oraz zmiany umowy Spółki Komandytowej dokonanej w formie aktu notarialnego. W związku z obniżeniem wkładu Spółka Komandytowa wypłaci Wnioskodawcy środki pieniężne w wysokości odpowiadającej wartości obniżonej części wkładu. Środki te zostaną przekazane na rachunek bankowy Wnioskodawcy.

Po dokonaniu częściowego zwrotu wkładu Spółka Komandytowa będzie nadal prowadziła działalność gospodarczą w dotychczasowym składzie osobowym wspólników. Obniżenie wkładu Wnioskodawcy nie będzie skutkowało zmniejszeniem Jego procentowego udziału w zysku Spółki Komandytowej ani zmianą zasad uczestnictwa Wnioskodawcy w jej zyskach i stratach. Wypłata środków pieniężnych na rzecz Wnioskodawcy nastąpi wyłącznie z tytułu częściowego zwrotu wkładu i nie będzie stanowiła wypłaty zysku wypracowanego przez Spółkę Komandytową ani zaliczki na poczet takiego zysku.

Pytanie

Czy w sytuacji częściowego obniżenia wkładu w Spółce Komandytowej Wnioskodawca będzie uprawniony do rozpoznania jako kosztu uzyskania przychodu odpowiedniej części wydatków poniesionych na uzyskanie statusu wspólnika Spółki z o.o., ustalonych według przyjętej dla celów podatkowych wartości składników majątku Przedsiębiorstwa na dzień objęcia udziałów w Spółce z o.o., w części przypadającej na udziały zachowane do dnia przekształcenia Spółki z o.o. w Spółkę Komandytową oraz proporcjonalnie do obniżanej części udziału kapitałowego?

Pana stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, w razie uzyskania przychodu z tytułu częściowego obniżenia wkładu w Spółce Komandytowej będzie On uprawniony, stosownie do art. 24 ust. 5e w zw. z art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej jako: „ ustawa o PIT”), do rozpoznania jako kosztu uzyskania przychodu odpowiedniej części wydatków poniesionych w celu uzyskania statusu wspólnika Spółki z o.o.

Za wydatki te należy uznać przyjętą dla celów podatkowych wartość składników majątku Przedsiębiorstwa, wynikającą z ksiąg, ewidencji i wykazu Wnioskodawcy na moment objęcia udziałów w Spółce z o.o. w wyniku przekształcenia prowadzonej przez Niego jednoosobowej działalności gospodarczej. Późniejsze przekształcenie Spółki z o.o. w Spółkę Komandytową stanowiło jedynie zmianę formy prawnej uczestnictwa Wnioskodawcy w Spółce i nie wiązało się z poniesieniem przez Niego nowych wydatków na uzyskanie praw wspólnika Spółki Komandytowej.

Z uwagi na fakt, że przed przekształceniem Spółki z o.o. w Spółkę Komandytową Wnioskodawca rozporządził częścią przysługujących Mu udziałów w Spółce z o.o., przy ustalaniu kosztu należy uwzględnić wyłącznie tę część wskazanych wyżej wydatków, która przypada na udziały pozostające własnością Wnioskodawcy na moment przekształcenia Spółki z o.o. w Spółkę Komandytową.

Ponieważ planowane jest jedynie częściowe obniżenie wkładu, tak ustalony koszt powinien zostać rozpoznany w części proporcjonalnie przypadającej na obniżaną część udziału kapitałowego Wnioskodawcy w Spółce Komandytowej.

Uzasadnienie

W pierwszej kolejności Wnioskodawca wskazuje, że zgodnie z art. 5a pkt 28 ustawy o PIT, ilekroć w ustawie jest mowa o spółce, oznacza to m.in. spółkę komandytową mającą siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Z kolei zgodnie z art. 5a pkt 29 ustawy o PIT, ilekroć w ustawie jest mowa o udziale (akcji), oznacza to również ogół praw i obowiązków wspólnika w spółce, o której mowa w pkt 28 lit. c-e.

Ponadto, w świetle art. 5a pkt 31 ustawy o PIT, ilekroć w ustawie jest mowa o udziale w zyskach osób prawnych, oznacza to również udział w zyskach spółek, o których mowa w pkt 28 lit. c-e tej ustawy.

Powyższe regulacje przesądzają zatem, że na gruncie ustawy o PIT prawa Wnioskodawcy jako wspólnika Spółki Komandytowej są objęte regulacjami dotyczącymi udziału w zyskach osób prawnych, a ogół praw i obowiązków przysługujących Wnioskodawcy w Spółce Komandytowej jest traktowany na potrzeby przepisów podatkowych jak udział.

Źródła przychodów zostały określone w art. 10 ust. 1 ustawy o PIT. Stosownie do tego przepisu źródłami przychodów są m.in. kapitały pieniężne.

Zgodnie natomiast z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych faktycznie uzyskane z tego udziału.

Jednocześnie, w myśl art. 24 ust. 5 pkt 1a ustawy o PIT, dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest również dochód ze zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce, o której mowa w art. 5a pkt 28 lit. c-e ustawy o PIT.

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym planowane częściowe obniżenie wkładu Wnioskodawcy w Spółce Komandytowej będzie skutkowało zmniejszeniem Jego udziału kapitałowego w tej Spółce. Wypłata środków pieniężnych dokonana w związku z planowaną czynnością nie będzie stanowiła wypłaty zysku wypracowanego przez Spółkę Komandytową ani zaliczki na poczet takiego zysku. Będzie ona związana wyłącznie z częściowym zwrotem wkładu Wnioskodawcy.

W ocenie Wnioskodawcy, oznacza to, że planowana czynność mieści się w zakresie regulacji art. 24 ust. 5 pkt 1a ustawy o PIT. Po stronie Wnioskodawcy powstanie zatem przychód związany ze zmniejszeniem udziału kapitałowego, natomiast wysokość dochodu podlegającego opodatkowaniu powinna zostać ustalona zgodnie z art. 24 ust. 5e ustawy o PIT.

Zgodnie z tym przepisem dochodem jest nadwyżka przychodu otrzymanego w związku ze zmniejszeniem udziału kapitałowego nad kosztami uzyskania przychodu obliczonymi zgodnie z art. 22 ust. 1f albo art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o PIT. Dla prawidłowego ustalenia skutków podatkowych planowanego zdarzenia konieczne jest zatem określenie, który ze wskazanych przepisów znajduje zastosowanie do sposobu, w jaki Wnioskodawca uzyskał prawa przysługujące Mu obecnie w Spółce Komandytowej.

W ocenie Wnioskodawcy, w przedstawionej sprawie nie znajdzie zastosowania art. 22 ust. 1f ustawy o PIT. Przepis ten odnosi się bowiem do sytuacji, w której udziały lub akcje zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny. Tymczasem Wnioskodawca nie objął ogółu praw i obowiązków w Spółce Komandytowej w zamian za wniesienie do tej Spółki wkładu niepieniężnego.

Uzyskanie przez Wnioskodawcę statusu wspólnika Spółki Komandytowej nastąpiło w wyniku przekształcenia Spółki z o.o. w Spółkę Komandytową. Przekształcenie to nie polegało na przeniesieniu przez Wnioskodawcę określonych składników Jego majątku do odrębnego podmiotu w zamian za uzyskanie praw udziałowych. W ramach tego procesu doszło natomiast do zmiany formy prawnej Spółki, a wraz z nią do odpowiedniej zmiany formy prawnej uprawnień przysługujących Wnioskodawcy jako wspólnikowi.

W ocenie Wnioskodawcy, nie ma zatem podstaw do traktowania przekształcenia Spółki z o.o. w Spółkę Komandytową jako zdarzenia odpowiadającego wniesieniu wkładu niepieniężnego. W konsekwencji zasady określania kosztu wynikające z art. 22 ust. 1f ustawy o PIT nie powinny znajdować zastosowania w niniejszej sprawie.

Z tego względu, zdaniem Wnioskodawcy, podstawą ustalenia kosztów uzyskania przychodu powinien być art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o PIT. Przepis ten odwołuje się do wydatków na objęcie lub nabycie udziałów. Pojęcie „wydatku” należy przy tym rozumieć jako rzeczywiście poniesiony przez podatnika ciężar ekonomiczny pozostający w związku z uzyskaniem określonego prawa udziałowego.

W ocenie Wnioskodawcy, istotne jest zatem nie to, jaka wartość została przypisana określonym prawom wspólnika na potrzeby późniejszego procesu reorganizacyjnego, lecz to, jaki wydatek został rzeczywiście poniesiony w związku z uzyskaniem praw, których kontynuację stanowią obecnie prawa Wnioskodawcy w Spółce Komandytowej. Samo ustalenie określonej wartości praw wspólnika dla potrzeb przekształcenia nie oznacza bowiem jeszcze poniesienia przez tego wspólnika wydatku w rozumieniu art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o PIT.

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym, przekształcenie Spółki z o.o. w Spółkę Komandytową nie wiązało się po stronie Wnioskodawcy z poniesieniem jakiegokolwiek nowego wydatku na objęcie lub nabycie praw w Spółce Komandytowej. Wnioskodawca nie wniósł do tej Spółki nowych składników majątkowych ani nie uiścił ceny za uzyskanie statusu jej wspólnika.

Wprawdzie na potrzeby procesu przekształcenia została określona wartość wkładu Wnioskodawcy w Spółce Komandytowej, jednak ustalenie tej wartości służyło określeniu stosunków majątkowych wspólników w spółce przekształconej. Wartość ta nie odzwierciedlała nowego wydatku faktycznie poniesionego przez Wnioskodawcę na objęcie lub nabycie praw udziałowych w Spółce Komandytowej.

W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy, za wydatek na objęcie praw w Spółce Komandytowej nie może zostać uznana ani wartość bilansowa Spółki z o.o. ustalona na potrzeby jej przekształcenia, ani odpowiadająca jej wartość wkładu określona w umowie Spółki Komandytowej. Wartości te zostały ustalone w związku z procesem reorganizacyjnym, jednak ich ustalenie nie wiązało się z rzeczywistym uszczupleniem majątku Wnioskodawcy.

Przyjęcie odmiennego stanowiska prowadziłoby, zdaniem Wnioskodawcy, do nieuzasadnionego podatkowego uaktualnienia kosztu wyłącznie wskutek zmiany formy prawnej prowadzonej działalności. W rezultacie samo przekształcenie prowadziłoby do wykreowania nowej wartości kosztu podatkowego, mimo że po stronie Wnioskodawcy nie doszło do poniesienia nowego ciężaru ekonomicznego.

Skoro zatem przekształcenie Spółki z o.o. w Spółkę Komandytową nie stanowiło momentu poniesienia nowego wydatku, dla ustalenia wydatków, o których mowa w art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o PIT, należy odwołać się do wcześniejszego etapu uczestnictwa Wnioskodawcy w Spółce.

W ocenie Wnioskodawcy, właściwym momentem jest moment uzyskania przez Niego statusu wspólnika Spółki z o.o. Prawa uzyskane przez Wnioskodawcę w związku z objęciem udziałów w tej Spółce znajdują bowiem obecnie swoją kontynuację w prawach przysługujących Mu w Spółce Komandytowej. Późniejsze przekształcenie Spółki z o.o. w Spółkę Komandytową nie przerwało tej ciągłości, lecz prowadziło jedynie do zmiany formy prawnej uczestnictwa Wnioskodawcy w Spółce.

W wyniku przekształcenia prowadzonej jednoosobowej działalności gospodarczej w Spółkę z o.o. Wnioskodawca uzyskał udziały w tej Spółce, stając się jej wspólnikiem. Na dzień tego przekształcenia składniki majątku Przedsiębiorstwa posiadały określone wartości przyjęte dla celów podatkowych, wynikające z ksiąg, ewidencji i wykazu Wnioskodawcy.

Wartości te odzwierciedlały podatkowe rozliczenie wydatków poniesionych przez Wnioskodawcę w związku z nabyciem lub wytworzeniem poszczególnych składników majątku. Uwzględniały przy tym sposób wcześniejszego rozliczenia tych wydatków dla celów podatku dochodowego, w tym, w zakresie w jakim znajdowało to zastosowanie, dokonane odpisy amortyzacyjne oraz wydatki uprzednio zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.

W ocenie Wnioskodawcy, właśnie do tych wartości należy odwołać się przy ustalaniu wysokości wydatków na uzyskanie praw wspólnika, które są obecnie realizowane w ramach uczestnictwa Wnioskodawcy w Spółce Komandytowej.

W konsekwencji, to wydatki poniesione przez Wnioskodawcę w celu uzyskania statusu wspólnika Spółki z o.o., tj. wartość składników Przedsiębiorstwa wynikająca z ksiąg, ewidencji i wykazu Wnioskodawcy na moment objęcia udziałów w Spółce z o.o., należy uznać za „wydatki na objęcie lub nabycie” praw w Spółce Komandytowej, o których mowa w art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o PIT.

W ocenie Wnioskodawcy, taki sposób ustalenia kosztu uwzględnia zarówno rzeczywisty sposób uzyskania przez Niego praw udziałowych, jak i ciągłość tych praw na kolejnych etapach przekształceń. Fakt posiadania przez Wnioskodawcę praw w Spółce Komandytowej jest bowiem wynikiem poniesienia pierwotnych wydatków związanych z uzyskaniem statusu wspólnika Spółki z o.o., a następnie późniejszej zmiany formy prawnej uprawnień wynikających z poniesienia tych wydatków.

Nie ma przy tym podstaw, aby późniejsze przekształcenie Spółki z o.o. w Spółkę Komandytową prowadziło do zastąpienia tych pierwotnych wydatków inną wartością, w szczególności wartością bilansową Spółki z o.o. albo wartością wkładu określoną na potrzeby przekształcenia w Spółkę Komandytową. Jak wskazano powyżej, żadna z tych wartości nie odpowiadała nowemu wydatkowi poniesionemu przez Wnioskodawcę.

Jednocześnie po objęciu udziałów w Spółce z o.o. Wnioskodawca rozporządził częścią tych udziałów. Okoliczność ta powinna, w ocenie Wnioskodawcy, zostać odpowiednio uwzględniona przy ustalaniu kosztu uzyskania przychodu z tytułu planowanego częściowego obniżenia wkładu w Spółce Komandytowej.

Wnioskodawca nie może bowiem uwzględnić w kosztach związanych z prawami przysługującymi Mu obecnie w Spółce Komandytowej tej części wydatków, która przypadała na prawa udziałowe, które przestały Mu przysługiwać jeszcze przed przekształceniem Spółki z o.o. w Spółkę Komandytową. Wydatki przypadające na udziały, którymi Wnioskodawca wcześniej rozporządził, nie pozostają już w związku z ogółem praw i obowiązków przysługującym Mu obecnie w Spółce Komandytowej.

Z tego względu, w ocenie Wnioskodawcy, w pierwszej kolejności należy ustalić tę część przyjętej dla celów podatkowych wartości składników majątku Przedsiębiorstwa, która przypada na udziały pozostające własnością Wnioskodawcy bezpośrednio przed przekształceniem Spółki z o.o. w Spółkę Komandytową. Dopiero tak ustalona część wydatków może zostać przypisana do praw Wnioskodawcy w Spółce Komandytowej.

Jednocześnie należy uwzględnić, że planowana czynność będzie miała charakter wyłącznie częściowy. Wnioskodawca nie wystąpi ze Spółki Komandytowej, lecz pozostanie jej wspólnikiem także po dokonaniu obniżenia wkładu. Oznacza to, że część praw związanych z Jego uczestnictwem w Spółce Komandytowej będzie Mu nadal przysługiwała.

W ocenie Wnioskodawcy, okoliczność ta przesądza, że przy ustalaniu kosztu uzyskania przychodu nie może zostać rozliczona całość kosztu przypadającego na prawa Wnioskodawcy w Spółce Komandytowej. Do kosztów uzyskania przychodu powinna zostać zaliczona jedynie ta jego część, która odpowiada części udziału kapitałowego objętej planowanym zmniejszeniem, natomiast pozostała część kosztu powinna nadal pozostawać przypisana do praw przysługujących Wnioskodawcy po dokonaniu obniżenia wkładu.

Oznacza to, że po ustaleniu części wydatków przypadającej na udziały w Spółce z o.o. zachowane przez Wnioskodawcę do dnia jej przekształcenia w Spółkę Komandytową, tak określony koszt powinien następnie zostać przyporządkowany proporcjonalnie do obniżanej części udziału kapitałowego Wnioskodawcy w Spółce Komandytowej.

Pozostała część kosztu powinna natomiast pozostać związana z prawami udziałowymi, które nadal będą przysługiwały Wnioskodawcy po dokonaniu częściowego zwrotu wkładu.

W ocenie Wnioskodawcy, taki sposób rozliczenia odpowiada częściowemu charakterowi planowanej czynności, ponieważ nie dochodzi w jej wyniku do całkowitego wygaśnięcia praw Wnioskodawcy w Spółce Komandytowej, lecz jedynie do zmniejszenia zakresu Jego udziału kapitałowego.

Podsumowując, w ocenie Wnioskodawcy, w razie częściowego obniżenia wkładu w Spółce Komandytowej będzie On uprawniony, na podstawie art. 24 ust. 5e w zw. z art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o PIT, do uwzględnienia jako kosztu uzyskania przychodu odpowiedniej części wydatków poniesionych w celu uzyskania statusu wspólnika Spółki z o.o., tj. wartości składników Przedsiębiorstwa wynikającej z ksiąg, ewidencji i wykazu Wnioskodawcy na moment objęcia udziałów w Spółce z o.o.

Przy ustalaniu wysokości tego kosztu należy w pierwszej kolejności uwzględnić wyłącznie tę część wskazanych wydatków, która przypada na udziały pozostające własnością Wnioskodawcy bezpośrednio przed przekształceniem Spółki z o.o. w Spółkę Komandytową. Następnie tak ustalony koszt powinien zostać przyporządkowany proporcjonalnie do części udziału kapitałowego Wnioskodawcy objętej planowanym zmniejszeniem.

W rezultacie przychód uzyskany przez Wnioskodawcę w związku z częściowym obniżeniem wkładu w Spółce Komandytowej powinien zostać pomniejszony o koszt uzyskania przychodu ustalony zgodnie z powyższymi zasadami.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Konstrukcja prawna spółki komandytowej w świetle Kodeksu spółek handlowych

W myśl art. 1 § 2 ustawy z 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 18 ze zm.):

Stosownie do zapisu art. 4 § 1 pkt 1 Kodeksu spółek handlowych:

Zgodnie z definicją zawartą w art. 102 Kodeksu spółek handlowych:

Charakterystyka pojęcia przychodu oraz klasyfikacja źródeł przychodów w podatku dochodowym od osób fizycznych

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 592 ze zm.):

Jak wynika z powołanego przepisu, ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych przewiduje zasadę powszechności opodatkowania. Ustawodawca, tworząc system opodatkowania dochodów osób fizycznych, miał na względzie, że przysporzenia uzyskiwane przez osoby fizyczne mogą być skutkiem różnych rodzajów czynności i zdarzeń. Stworzył więc klasyfikację tych przysporzeń na podstawie kryterium źródła przychodów i system ich opodatkowania uwzględniający specyfikę poszczególnych źródeł przychodów.

Źródła przychodów zostały określone przez ustawodawcę w art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Stosownie do dyspozycji art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ogólne znaczenie pojęcia przychodów zostało określone w art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z tym przepisem:

Pojęcie przychodów wiąże się zatem z przysporzeniem majątkowym po stronie podatnika, z wartością wchodzącą do jego majątku. Ustawodawca odróżnia przy tym przysporzenia, które mają charakter pieniężny (pieniądze, wartości pieniężne) i niepieniężny (świadczenia w naturze, czyli otrzymane rzeczy lub prawa; nieodpłatne świadczenia inne niż świadczenia w naturze, tj. otrzymane usługi lub świadczenia polegające na udostępnianiu rzeczy lub praw).

Status podatkowy spółki komandytowej w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych

Zgodnie z art. 5a pkt 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie do art. 5a pkt 28 lit. c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ponadto, w myśl art. 5a pkt 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Opodatkowanie przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych

Jak wskazano wyżej, w myśl art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednym ze źródeł przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c.

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Kategoria przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych – jako rodzaj przychodów z kapitałów pieniężnych – została bardziej szczegółowo uregulowana w art. 24 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Obejmuje ona takie przysporzenia, które wynikają z posiadania udziałów (akcji) w spółce (w rozumieniu art. 5a pkt 28 tej ustawy) albo udziałów w spółdzielni – a więc z posiadania uprawnień do uczestniczenia w zysku takich podmiotów.

Na mocy art. 24 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Jak stanowi art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Pod pojęciem „przychodu z udziału w zyskach osoby prawnej” należy więc rozumieć wszelkie przychody, których uzyskiwanie ma źródło w posiadaniu udziałów (akcji) w spółkach – jest realizacją uprawnień majątkowych wynikających z posiadania udziałów (akcji), uprawnień majątkowych wynikających z bycia wspólnikiem spółki. Faktyczne uzyskanie tego przychodu może polegać na uzyskaniu określonych rodzajów wypłat ze spółki, ale również może być wynikiem dokonania określonych operacji dotyczących kapitałów spółki. Wyliczenie dochodów (przychodów) z udziału w zyskach osób prawnych zawarte w art. 24 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma bowiem charakter przykładowy.

Podkreślenia przy tym wymaga, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera pojęcia udziału kapitałowego. Jednocześnie cytowany powyżej przepis nie odsyła do konkretnych regulacji prawnych występujących w innych ustawach.

W piśmiennictwie przyjmuje się natomiast, że udział kapitałowy wspólnika stanowi określoną wartość księgową wyrażoną w złotych, która stanowi podstawę dla określenia praw lub obowiązków wspólnika w spółce w przypadka przewidzianych przez ustawę lub umowę Spółki (...). Umowa może przewidywać, że udział kapitałowy jest mniejszy, równy lub większy niż wartość wkładu, przy czym udział ten inaczej niż w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością może podlegać zmianie bez konieczności zmiany umowy Spółki, np. wskutek pobrania odsetek w roku obrotowym, w którym Spółka nie miała zysku lub poniosła straty (S. Sołtysiński, A. Szajkowski, A. Szymański, J. Szwaja, Kodeks Spółek Handlowych, Wydawnictwo C.H. Beck, Warszawa 2001; t. I s. 326).

Udział Kapitałowy jest zatem ściśle powiązany z wkładami wspólników. Wspólnicy nie mają prawa do udziału w całym majątku spółki. Posiadają jedynie określone przepisami kodeksu uprawnienia dotyczące majątku spółki (A. Kidyba, Kodeks spółek handlowych. Komentarz; t. I). Podobne stanowisko zajął w cytowanym wyżej komentarzu S. Sołtysiński wskazując, że w czasie trwania spółki wspólnikowi nie przysługuje żaden udział w majątku należącym do spółki i nie może on nim rozporządzać (s. 327).

Sposób ustalenia tego dochodu określa art. 24 ust. 5e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Opis Pana sprawy

Z wniosku wynika, że jest Pan komplementariuszem w Spółce Komandytowej (dalej również jako: „Spółka Przekształcona”). Spółka ta powstała 1 grudnia 2025 r. na skutek przekształcenia Sp. z o.o. (dalej również jako: „Spółka Przekształcana”). Spółka z o.o. powstała zaś 12 lipca 2022 r. w wyniku przekształcenia jednoosobowej działalności gospodarczej prowadzonej przez Pana. W ramach czynności związanych z przekształceniem indywidualnej działalności gospodarczej w Spółkę z o.o. sporządzony został plan przekształcenia oraz dokonano wyceny składników majątku przekształcanego przedsiębiorstwa. Głównym składnikiem majątku Przedsiębiorstwa była nieruchomość gruntowa. Na dzień przekształcenia jednoosobowej działalności gospodarczej w Spółkę z o.o. składniki majątku Przedsiębiorstwa objęte przekształceniem posiadały przyjętą dla celów podatkowych wartość, wynikającą z prowadzonych przez Pana ksiąg, ewidencji oraz właściwych wykazów podatkowych. Do przekształcenia Przedsiębiorstwa w Spółkę z o.o. doszło 12 lipca 2022 r. W dniu 9 sierpnia 2022 r. dokonał Pan darowizny części przysługujących Panu udziałów w Spółce z o.o. na rzecz swojego syna. Następnie, w dniu 29 października 2025 r., w wyniku sprzedaży części udziałów przez Pana oraz Pana syna, do grona wspólników Spółki z o.o. przystąpił kolejny podmiot – spółka z ograniczoną odpowiedzialnością. W dalszej kolejności, realizując pierwotnie przyjęte założenie dotyczące docelowej formy prowadzenia działalności gospodarczej, podjęto czynności zmierzające do przekształcenia Spółki z o.o. w Spółkę Komandytową. Na potrzeby przekształcenia Spółki z o.o. w Spółkę Komandytową wkłady poszczególnych wspólników do Spółki Komandytowej zostały określone w wysokości odpowiadającej przypadającej na nich wartości aktywów netto Spółki z o.o. Ustalenie wartości Pana wkładu nastąpiło wyłącznie na potrzeby procesu przekształcenia Spółki z o.o. w Spółkę Komandytową i nie wiązało się z poniesieniem przez Pana jakichkolwiek dodatkowych wydatków na objęcie lub nabycie praw w Spółce Komandytowej. W wyniku przekształcenia Spółka Komandytowa wstąpiła we wszystkie prawa i obowiązki Spółki z o.o., natomiast dotychczasowi wspólnicy Spółki z o.o. stali się wspólnikami Spółki Komandytowej. Spółka Komandytowa od początku swojego istnienia jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Od momentu powstania Spółki Komandytowej wysokość wkładu Wnioskodawcy nie uległa zmianie.

Obecnie wspólnicy planują częściowe obniżenie Pana wkładu do Spółki Komandytowej. Obniżenie wkładu nastąpi na podstawie uchwały wspólników oraz zmiany umowy Spółki Komandytowej dokonanej w formie aktu notarialnego. W związku z obniżeniem wkładu Spółka Komandytowa wypłaci Panu środki pieniężne w wysokości odpowiadającej wartości obniżonej części wkładu.

Po dokonaniu częściowego zwrotu wkładu Spółka Komandytowa będzie nadal prowadziła działalność gospodarczą w dotychczasowym składzie osobowym wspólników. Obniżenie Pana wkładu nie będzie skutkowało zmniejszeniem Pana procentowego udziału w zysku Spółki Komandytowej ani zmianą zasad Pana uczestnictwa w jej zyskach i stratach. Wypłata środków pieniężnych na Pana rzecz nastąpi wyłącznie z tytułu częściowego zwrotu wkładu i nie będzie stanowiła wypłaty zysku wypracowanego przez Spółkę Komandytową ani zaliczki na poczet takiego zysku.

Ustalenie kosztów uzyskania przychodów w przypadku zmniejszenia udziału kapitałowego komplementariusza

W przepisach Kodeksu spółek handlowych dotyczących przekształceń spółek ustawodawca nie używa pojęcia „objęcie udziałów (akcji) w spółce przekształconej” ani „nabycie udziałów (akcji) w spółce przekształconej”. Normując skutki przekształcenia dla uczestnictwa wspólników w spółce posługuje się określeniem „wspólnicy spółki przekształcanej stają się wspólnikami spółki przekształconej”.

W istocie, w sytuacji przekształcenia udziały (akcje) spółki przekształcanej stają się udziałami (akcjami) spółki przekształconej. Na gruncie przepisów prawa handlowego tak, jak trwa byt prawny spółki, a zmienia się jedynie jego forma prawna, tak na poziomie wspólników trwa ich uczestnictwo w spółce, a zmienia się jedynie forma prawa wspólnika do uczestnictwa w spółce. Przekształcenie nie jest więc momentem objęcia nowego prawa, ale kontynuacją prawa uczestnictwa w spółce w nowej formie. Z powyższych względów przekształcenie spółki nie jest co do zasady momentem podatkowym (zarówno w ujęciu przychodowym, jak i kosztowym).

Moment przystąpienia do Spółki z o.o. był momentem uzyskania („objęcia”) przez Pana udziałów w tej Spółce. Zmiana formy prawnej, w jakiej funkcjonuje Spółka z o.o., to także zmiana „formy prawnej” Pana uprawnień z udziałów w tej Spółce na prawa i obowiązki w Spółce Komandytowej. Jest przy tym zachowana „ciągłość” bycia wspólnikiem spółek.

W Pana sprawie dojdzie zatem do zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w Spółce Komandytowej, o której mowa w art. 5a pkt 28 lit. c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, które następuje w inny sposób niż określony w pkt 1, tzn. przedstawione zdarzenie wypełnia dyspozycję art. 24 ust. 5 pkt 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zmniejszenie udziału kapitałowego w Spółce Komandytowej skutkuje powstaniem przychodu z kapitałów pieniężnych, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 w zw. z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W opisanej przez Pana sytuacji podstawą opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym będzie dochód. Przychód Pana jako komplementariusza powinien zostać pomniejszony o koszty uzyskania przychodów, zgodnie z art. 24 ust. 5e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Podstawą dla ustalenia kosztów uzyskania przychodów ze zmniejszenia udziału kapitałowego są więc – co do zasady – następujące przepisy:

·      art. 22 ust. 1f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym:

·      art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym:

Zasady ustalania kosztów przy częściowym zwrocie wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa

Zgodnie z art. 5a pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Dla ustalenia kosztów uzyskania przychodów z tytułu częściowego zmniejszenia udziału kapitałowego w Spółce polegającego na zwrocie wartości części uprzednio wniesionych wkładów niepieniężnych należy zastosować odpowiednie przepisy art. 22 ust. 1f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zauważam, że zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do którego odwołuje się art. 22 ust. 1f tej ustawy:

Przy czym – co istotne – koszty te należy ustalić w takiej proporcji, w jakiej obniżona część udziału kapitałowego w Spółce pozostaje do całkowitej wartości tego udziału określonej bezpośrednio przed takim obniżeniem.

Oznacza to, że w Pana sprawie w przypadku zwrotu wartości części wkładu niepieniężnego dochód należy ustalić jako różnicę między uzyskanym przychodem a kosztami uzyskania przychodu ustalonymi zgodnie z art. 24 ust. 5e w zw. z przepisami art. 22 ust. 1f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z uwzględnieniem proporcji, w jakiej obniżona część udziału kapitałowego w Spółce pozostaje do całkowitej wartości tego udziału określonej bezpośrednio przed takim obniżeniem.

Ocena Pana sytuacji

Planowane zmniejszenie Pana udziału kapitałowego w Spółce Komandytowej będzie skutkować powstaniem po Pana stronie przychodu z kapitałów pieniężnych, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 w zw. z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji, w związku z planowanym zmniejszeniem Pana udziału kapitałowego – polegającym na zwrocie wartości części uprzednio wniesionego wkładu niepieniężnego dokonanym w ten sposób, że wypłacone Panu zostaną środki pieniężne – w celu ustalenia dochodu należy pomniejszyć uzyskany z tego tytułu przychód o koszty uzyskania przychodu ustalone zgodnie z art. 24 ust. 5e w zw. z art. 22 ust. 1f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Koszty te podlegają rozliczeniu z uwzględnieniem proporcji, w jakiej obniżona część udziału kapitałowego w Spółce Komandytowej pozostaje do całkowitej wartości tego udziału określonej bezpośrednio przed takim obniżeniem.

Zatem Pana stanowisko jest nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·      Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 622 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

·      Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·      Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego.

Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·      w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·      w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.