0113-KDIPT2-3.4011.491.2026.2.SJ

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

10 czerwca 2026 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełnił go Pan pismem z 17 sierpnia 2026 r. – w odpowiedzi na wezwanie. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego (po uzupełnieniu)

Wnioskodawca jest osobą fizyczną, która do listopada 2024 r. pozostawała wspólnikiem w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością pod firmą X – dalej jako Spółka – sam Wnioskodawca jest podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych o nieograniczonym obowiązku podatkowym mającym siedzibę na terenie Rzeczypospolitej Polskiej.

Kapitał zakładowy Spółki wynosił … zł, dzielił się na … udziały o wartości nominalnej … zł każdy po … udziałów reprezentowało dwóch wspólników.

Spółka powstała w wyniku uchwały o przekształceniu podjętej z dniem … marca 2022 r. spółki jawnej działającej pod firmą „X Spółka Jawna – Spółka Przekształcana - w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością pod firmą: „X Sp. z o. o. – wpis podmiotu przekształconego do Rejestru Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego z dniem: … kwietnia 2022 r. W chwili przekształcenia umowa Spółki Przekształcanej zakładała równy podział zysku między wspólników, a Spółka miała niepodzielone zyski zgromadzone na kapitałach zapasowych, przy czym Wnioskodawca z tytułu uczestnictwa w Spółce Przekształcanej opłacał podatek od przypadającego Mu udziału w zyskach, zgodnie z postanowieniami art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a część zysku stanowiła rozrachunek ze wspólnikami – kwota przeznaczona do wypłaty. Skład osobowy Spółki Przekształcanej odzwierciedlony został w kapitałach zakładowych Spółki oraz nie zmienił się do czasu umorzenia udziałów należących do Wnioskodawcy.

Od dnia 1 czerwca 2022 r. Spółka jest opodatkowana ryczałtem od dochodów spółek (dalej również zwanym jako: „estoński CIT” lub „ryczałt”) na zasadach określonych w rozdziale 6b ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej zwanej: „ustawa CIT”). Spółka złożyła zawiadomienie o wyborze opodatkowania ryczałtem, według ustalonego wzoru, do właściwego naczelnika urzędu, a także zgodnie z art. 28j ust. 5 ustawy o CIT na ostatni dzień miesiąca poprzedzającego pierwszy miesiąc opodatkowania ryczałtem zamknął księgi rachunkowe oraz sporządził sprawozdanie finansowe zgodnie z przepisami o rachunkowości.

Na podstawie art. 7aa ust. 1 pkt 2 lit. a) ustawy o CIT, Spółka wyodrębniła w kapitale własnym na ostatni dzień roku podatkowego poprzedzającego pierwszy rok opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek kwotę zysków niepodzielonych i kwotę zysków podzielonych odniesione na kapitały, wypracowane w latach poprzedzających pierwszy rok opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek (w Spółce nie ma niepokrytych strat poniesionych w latach poprzedzających pierwszy rok opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek).

Spółka w dniu... listopada 2024 r. nabyła ... udziałów od Wnioskodawcy celem dokonania ich umorzenia. W tym celu Spółka nabyła te udziały za wynagrodzeniem, zgodnie z przepisem art. 199 kodeksu spółek handlowych. Umowa Spółki przewidywała możliwość umorzenia udziałów. Wspólnik wyraził zgodę na umorzenie części udziałów w drodze ich nabycia przez Spółkę. Zgodnie z umową spółki, Wspólnikowi przysługuje wynagrodzenie za umorzone udziały.

Wynagrodzenie za umarzane udziały wypłacane jest z czystego zysku, z tym zastrzeżeniem, że będą to środki przeniesione z kapitałów zapasowego i rezerwowego na specjalny kapitał rezerwowy oraz z niepodzielonych zysków z lat poprzednich utworzony z przeznaczeniem na realizację nabycia przez Spółkę udziałów.

Na podstawie art. 7aa ust. 1 pkt 2 lit. a) ustawy CIT, Spółka wyodrębniła w kapitale własnym na ostatni dzień roku podatkowego, poprzedzającego pierwszy rok opodatkowania ryczałtem kwotę zysków niepodzielonych i kwotę zysków podzielonych odniesione na kapitały, wypracowane w latach poprzedzających pierwszy rok opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek. Źródłem finansowania wynagrodzenia za nabycie przez spółkę udziałów w celu ich umorzenia są środki stanowiące częściowo zysk Spółki wypracowany w latach przed opodatkowaniem ryczałtem – w tym zysk wypracowany jeszcze w Spółce Przekształcanej - niewypłacony wspólnikom, przeznaczone na kapitał zapasowy i rezerwowy oraz częściowo zysk Spółki wypracowany w latach opodatkowania ryczałtem.

Dodatkowo Wnioskodawca informuje, iż:

1.  Nabył On udziały w drodze przekształcenia spółki jawnej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością z dniem 14 kwietnia 2022 r., udziały objęte zostały w zamian za prawa majątkowe reprezentowane przez A – sukcesja uniwersalna, przy czym: prawa i obowiązki w spółce jawnej nabyte zostały przez Wnioskodawcę w wyniku przekształcenia spółki cywilnej – przekształcenie w trybie art. 26 k.s.h. – co nie ma charakteru wniesienia aportu do podmiotu – sukcesja uniwersalna. Wcześniejsza spółka cywilna powołana została z dniem 1 lutego 1993 r. Wspólnicy wnieśli jedynie gotówkę do spółki cywilnej, przy czym na Wnioskodawcę przypadła kwota ówczesnych 10 mln zł. Środki pieniężne wniesione do spółki cywilnej były jedyną aktywnością w tym zakresie, kapitał początkowy wystarczył na kontynuowanie działalności.

2.  Przekształcona spółka jawna nie była płatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, wspólnikiem spółki były jedynie osoby fizyczne, które uiszczały podatek dochodowy z tytułu posiadanych w spółce praw.

3.  W trakcie istnienia spółki jawnej Wnioskodawca nie wnosił do niej żadnych dodatkowych wkładów.

4.  Umorzenie udziałów miało charakter dobrowolny, nastąpiło w związku z wystąpieniem A ze spółki.

5.  Umorzenie udziałów nastąpiło w oparciu o uchwałę Zgromadzenia Wspólników, której postanowienia obejmowały:

1)  Sposób umorzenia - umorzenia dobrowolne;

2)  Środki jakie miały posłużyć do umorzenia, tj.: kapitały zapasowe oraz rezerwowe spółki;

3)  Umorzenie bez obniżania kapitału zakładowego spółki.

Pytanie

Czy prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym otrzymane przez Wnioskodawcę świadczenie, stanowiące wynagrodzenie z tytułu umorzenia części udziałów, winno zostać pomniejszone o koszt uzyskania przychodu, na który składa się: wartości nominalna reprezentowanych przezeń na dzień udziałów tj. .... zł (... udziałów o wartości nominalnej ... zł każdy), oraz odpowiadający temu udziałowi procent w niewypłaconym zysku Spółki Przekształcanej, wyodrębniony w kapitale zapasowym i rezerwowym na dzień przekształcenia, czyli że: koszt uzyskania z tytułu umarzanych udziałów stanowi sumę: niepodzielonych zysków z lat poprzednich kiedy podmiot nie został jeszcze przekształcony oraz wartości nominalnej udziałów?

Pana stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym otrzymane przezeń świadczenie, stanowiące wynagrodzenie z tytułu umorzenia części udziałów, wypłacone z zysku wypracowanego w latach przed przekształceniem, wyodrębnionego w kapitale zapasowym i rezerwowym spółki przekształcanej oraz jako kwota zysków niepodzielonych i kwota zysków podzielonych odniesione na kapitały w Spółce, jest kosztem uzyskania przezeń przychodu zgodnie z art. 22 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z tytułu umorzenia – w proporcji udziałów umarzanych do ogółu udziałów w Spółce – albowiem chcąc objąć udziały w Spółce zmuszony był On zrealizować takie wydatki.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Umorzenie udziałów polega na ich prawnym unicestwieniu, tj. wygaśnięciu wszelkich praw, zarówno o charakterze majątkowym, jak i korporacyjnym wynikających z udziału. Tryb umarzania udziału reguluje art. 199 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t. j. z 2024 r. poz. 18 ze zm.; dalej także: „k.s.h.”). Zgodnie z tym przepisem:

W myśl art. 199 § 6 k.s.h.:

Podstawą dla dokonania dobrowolnego umorzenia udziałów przez spółkę jest ich nabycie od udziałowca. Kwestia ustalenia wynagrodzenia dla wspólnika za zbywane w celu umorzenia udziały pozostawiona została przy tym swobodzie stron.

Umorzenie dobrowolne dokonywane jest za zgodą wspólnika w drodze nabycia udziału przez spółkę. W rzeczywistości więc nie chodzi w takiej sytuacji w pierwszym rzędzie o umorzenie, ale o czynność prawną nabycia udziału przez spółkę w celu umorzenia (art. 200 k.s.h.).

Tryb umorzenia ma istotne znaczenie dla podatku dochodowego od osób fizycznych. Na gruncie tego podatku umorzenie dobrowolne i przymusowe (w tym automatyczne) traktowane są zgoła odmiennie. W przypadku umorzenia dobrowolnego udziałów dochodzi najpierw do zbycia tychże udziałów przez udziałowca − w takim przypadku następuje nabycie udziałów przez spółkę – a dopiero w drugiej kolejności do ich umorzenia przez spółkę. Umorzenie nastąpi w przyszłości. Zatem w przypadku umorzenia dobrowolnego dochodzi do nabycia udziałów przez spółkę i odrębnie do ich umorzenia – w dwóch etapach działań. Chodzi więc o rodzaj transakcji, czynność prawną, która jest podstawą umorzenia dobrowolnego.

Zgodnie z treścią art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 592 ze zm.):

W art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jednym ze źródeł przychodów są:

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W pojęciu odpłatnego zbycia udziałów, którym posługuje się przepis art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a ww. ustawy, mieści się zarówno sprzedaż udziałów, jak również dobrowolne umorzenie udziałów uregulowane przepisami Kodeksu spółek handlowych.

Wartość wynagrodzenia otrzymanego w związku z dobrowolnym umorzeniem udziałów spółki kapitałowej zaliczona jest do przychodów z kapitałów pieniężnych określonych w cytowanym powyżej art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Na podstawie art. 17 ust. 2 ww. ustawy:

W myśl art. 30b ust. 1 ww. ustawy:

Stosownie do art. 30b ust. 2 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W myśl art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podstawą dla ustalenia kosztów uzyskania przychodów z umorzenia dobrowolnego udziałów oraz odpłatnego zbycia udziałów są zatem następujące przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

·      art. 22 ust. 1f ww. ustawy:

·      art. 23 ust. 1 pkt 38 ww. ustawy:

·      art. 23 ust. 1 pkt 38c ustawy:

Jak wynika z treści powołanych przepisów, odnoszą się one do:

·      kosztów dotyczących objęcia udziałów (akcji) w zamian za wkład niepieniężny (art. 22 ust. 1f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych);

·      wydatków na objęcie udziałów (akcji) w sposób inny niż za wkład niepieniężny (art. 23 ust. 1 pkt 38 ww. ustawy);

·      wydatków na nabycie udziałów (akcji) (art. 23 ust. 1 pkt 38 ww. ustawy)

i wskazują jako moment ich podatkowego rozliczenia moment odpłatnego zbycia udziałów (akcji), z zastrzeżeniem sytuacji, o której mowa w art. 23 ust. 1 pkt 38c, gdy do zbycia dochodzi w ramach wymiany udziałów (czyli w istocie poprzez wniesienie ich aportem do innej spółki). Celem tych przepisów jest odsunięcie w czasie rozliczenia kosztów bezpośrednio związanych z uzyskaniem praw wspólnika w spółce do momentu utraty statusu wspólnika.

Jednocześnie ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych przewiduje szczególne zasady ustalania kosztów uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) spółki powstałej w wyniku przekształcenia spółki niebędącej osobą prawną. Są one zawarte w art. 22 ust. 1t ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z tym przepisem:

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych w art. 5a pkt 26 definiuje spółkę niebędącą osobą prawną jako spółkę inną niż ujęta w pkt 28, który wskazuje następujące spółki:

·      spółka posiadająca osobowość prawną,

·      spółka kapitałowa w organizacji,

·      spółka komandytowa i spółka komandytowo-akcyjna mająca siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej,

·      spółka niemająca osobowości prawnej mająca siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego innego państwa jest traktowana jak osoba prawna i podlega w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania,

·      spółka jawna będąca podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

Tym samym spółka jawna oraz spółka cywilna stanowią spółkę niebędącą osobą prawną na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do których zastosowanie znajduje art. 22 ust. 1t tej ustawy.

W świetle powołanego art. 22 ust. 1t ustawy, kosztem uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) mogą być wydatki wspólnika na nabycie lub objęcie prawa do udziałów w spółce niebędącej osobą prawną (przekształcanej), powiększone o „zatrzymane zyski” w spółce niebędącej osobą prawną przypadające na tego wspólnika, ale pomniejszone o wypłaty dokonane wspólnikowi z tytułu udziału w tej spółce. W efekcie „zatrzymane zyski” w spółce niebędącej osobą prawną, które były już opodatkowane, nie powiększają powtórnie dochodu do opodatkowania.

Odnosząc powyższe do rozpatrywanego stanu faktycznego, w ramach którego dokonał Pan dobrowolnego umorzenia udziałów w spółce z o.o. powstałej z przekształcenia spółki jawnej, która powstała z przekształcenia spółki cywilnej, jest Pan uprawniony do pomniejszenia przychodu podatkowego z dobrowolnego umorzenia udziałów w spółce z o.o. o koszty jego uzyskania odpowiadające wartości poniesionych przez Pana wydatków na nabycie lub objęcie prawa do „udziałów” w spółce cywilnej, powiększone o uzyskaną nadwyżkę przychodów nad kosztami ich uzyskania z tytułu udziału w spółce cywilnej oraz spółce jawnej (obliczoną zgodnie z art. 8 ustawy) oraz pomniejszoną o wypłaty dokonane na Pana rzecz z tytułu udziału w spółce cywilnej oraz spółce jawnej i o przypadające na Pana wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów z tytułu udziału w spółce cywilnej oraz spółce jawnej.

W Pana sytuacji pojęcie „wydatku na objęcie udziałów” należy odnieść do wydatków na uzyskanie statusu wspólnika spółki cywilnej. Fakt posiadania udziałów spółki z o.o. powstałej w wyniku przekształcenia jest bowiem efektem poniesienia tych pierwotnych wydatków i późniejszego przekształcenia formy prawnej Pana uprawnień wynikających z poniesienia tych wydatków (wkładu do spółki cywilnej). To wydatki, jakie Pan poniósł w celu stania się wspólnikiem w spółce cywilnej są „wydatkami na objęcie lub nabycie” udziałów spółki z o.o. powstałej w wyniku serii przekształceń.

Zatem nieprawidłowe jest Pana stanowisko, gdyż nieprawidłowo ocenił Pan kwestię rozpoznania kosztów uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia udziałów w spółce z o.o. w celu umorzenia.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·      Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 622 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pan do interpretacji.

·      Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·      Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego.

Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·      w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·      w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.