0113-KDIPT2-2.4011.519.2026.3.MK

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych w części dotyczącej wydatkowania przychodu ze sprzedaży nieruchomości na remont lokalu mieszkalnego oraz wydatkowania zaliczki uzyskanej z tytułu zawarcia przedwstępnej umowy sprzedaży nieruchomości na zapłacenie części ceny zakupu lokalu mieszkalnego jest prawidłowe, oraz nieprawidłowe w pozostałym zakresie.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

21 maja 2026 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych. Uzupełnił go Pan pismami z 20 czerwca 2026 r. (data wpływu 20 czerwca 2026 r.), 9 lipca 2026 r. (data wpływu 9 lipca 2026 r.) i z 27 lipca 2026 r. (data wpływu 27 lipca 2026 r.) – w odpowiedzi na wezwania. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

W grudniu 2025 r. Wnioskodawca zaczął proces sprzedaży domu przed upływem 5 lat od jego nabycia (województwo …, gmina …, …). Z tego powodu Wnioskodawca na poczet tej sprzedaży odszukał mieszkanie do zakupu (położone w …, ul. …).

Pani, która zdecydowała się kupić dom, ubiegała się o kredyt, dlatego Wnioskodawca cierpliwie czekał, zanim bank zweryfikuje wszystkie informacje i podejmie decyzję. Niestety zajęło to dużo czasu, a 27 marca 2026 r. kończył się termin określony w umowie przedwstępnej do zakupu nowego mieszkania. Nie posiadając jeszcze kosztów od sprzedaży Wnioskodawca zdecydował się na pożyczki od znajomych na ogólną kwotę 200 000 zł (umowy w załączniku, podatek od pożyczek spłacono).

W dniu 26 marca 2026 r. sporządzono akt notarialny na zakup mieszkania w … za koszty pożyczki + własne oszczędności.

Akurat w tym samym dniu bank podpisał umowę kredytową (dany szczegół jest opisany na str. 5 w akcie notarialnym kupna sprzedaży domu …, 31 marca 2026 r.). Z podanej informacji jest następująca chronologia zdarzeń:

1)  26 marca 2026 r. - zakup mieszkania w … przy ul. … (akt notarialny);

2)  26 marca 2026 r. - kupująca dom w … podpisuje zawartą umowę kredytową z bankiem;

3)  31 marca 2026 r. - sprzedaż domu w … (akt notarialny);

4)  5 kwietnia 2026 r. - otrzymanie na konto wpłaty od banku, której część poszła na oddanie pożyczek.

Wnioskodawca zwraca uwagę, że dom w … był sprzedawany w celu zakupu mieszkania w …, i koszty otrzymane od banku były oddane pożyczkodawcom, a pozostałe na jego remont - jest w trakcie. Wnioskodawca uprzejmie zwraca się z prośbą o udzielenie informacji oraz możliwości korzystania z ulgi mieszkaniowej, ponieważ przeznaczył środki od sprzedaży na własne cele mieszkaniowe.

Uzupełnienie wniosku

a)  Proszę podać dokładną datę i sposób nabycia przez Pana (np. darowizna, zakup, spadek) wskazanej we wniosku sprzedanej nieruchomości (położonej pod adresem …); w przypadku nabycia ww. nieruchomości w drodze spadku proszę wskazać datę śmierci spadkodawcy i datę nabycia nieruchomości przez spadkodawcę.

Odpowiedź: Sprzedana nieruchomość położona pod adresem … była kupiona 3 sierpnia 2022 r.

b)  Proszę podać stan prawny ww. nieruchomości (np. prawo własności nieruchomości zabudowanej budynkiem mieszkalnym jednorodzinnym, prawo wieczystego użytkowania, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej, inny ‒ jaki?).

Odpowiedź: Stan prawny ww. sprzedanej nieruchomości: nieruchomość stanowiąca zabudowaną działkę nr … (zabudowana jest jednokondygnacyjnym budynkiem mieszkalnym o powierzchni zabudowy … m² oraz jednokondygnacyjnym budynkiem określonym w klasyfikacji środków trwałych jako budynki produkcyjne, usługowe dla rolnictwa o powierzchni zabudowy … m²) o powierzchni … ha z obrębu nr …, objęta księgą wieczystą …. .

c)  Czy prowadzi Pan działalność gospodarczą lub kiedykolwiek wcześniej prowadził Pan działalność gospodarczą w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 592 ze zm.)?

Odpowiedź: „Działalności gospodarczej nie prowadzę i wcześniej też nie była prowadzona”.

d)  Czy sprzedaż nieruchomości nastąpiła w wykonywaniu działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Odpowiedź: „Sprzedaż nieruchomości nie miała na celu wykonywania działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych”.

e)  Jaki tytuł prawny przysługuje Panu do lokalu mieszkalnego, który Pan zakupił (np. lokal mieszkalny stanowiący odrębną nieruchomość, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego, inny – jaki)?

Odpowiedź: „Tytuł prawny do lokalu mieszkalnego zakupionego 26 marca 2026 r.: odrębna nieruchomość lokalu mieszkalnego nr … o powierzchni … m²”.

f)   Kiedy dokonał Pan płatności ceny zakupu lokalu mieszkalnego w …?

Odpowiedź: Płatność za mieszkanie w … była dokonana 26 marca 2026 r.

g)  Czy w związku ze sprzedażą nieruchomości w … otrzymał Pan zaliczkę lub zadatek od kupującej (kiedy i w jakiej wysokości)?

Odpowiedź: W związku ze sprzedażą nieruchomości w … Wnioskodawca otrzymał zaliczkę w kwocie 4 000 zł w dniu 16 stycznia 2026 r.

h)  Czy z tej zaliczki/zadatku zapłacił Pan część ceny zakupu lokalu mieszkalnego (tj. zaliczkę/zadatek na jego zakup) – jeśli tak, to proszę skazać (kiedy i w jakiej wysokości)?

Odpowiedź: Ww. zaliczkę Wnioskodawca wydał na zapłatę części ceny zakupu lokalu mieszkalnego w … 15 000 zł w dniu 22 stycznia 2026 r.

i)    Czy wartość/równowartość przychodu (tj. wartość/równowartość wyrażona w umówionej cenie sprzedaży) ze sprzedaży nieruchomości w … zostanie w całości/części wydatkowana w okresie nie później niż trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie nieruchomości, na Pana cele mieszkaniowe, tj. do 31 grudnia 2029 r.?

Odpowiedź: Równowartość przychodu (tj. wartość wyrażona w umówionej cenie sprzedaży) ze sprzedaży nieruchomości w … zostanie w całości wydatkowana w okresie nie później niż trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie nieruchomości, na własne cele mieszkaniowe, tj. do 31 grudnia 2029 r.

j)    Jaki rodzaj prac budowlanych (zakres prac budowlanych), materiałów budowlanych i usług budowalnych oraz sprzętów, obejmują prace budowlane, przeprowadzane w związku z remontem lokalu mieszkalnego?

Odpowiedź: Rodzaj prac budowlanych:

-     prace wyburzeniowe i demontażowe: skucie starych płytek, zerwanie podłóg;

-     prace tynkarskie: stawianie nowej ścianki z płyty gipsowo-kartonowej, tynkowanie, uzupełnianie ubytków;

-     prace posadzkarskie: wylewanie mas samopoziomujących, układanie płyt OSB, paneli, płytek;

-     prace instalacyjne: wodno-kanalizacyjnej;

-     niezbędny sprzęt cząstkowo Wnioskodawca posiada, drobne akcesoria budowlane są zakupione w trakcie remontu.

k)  Czy posiada/będzie posiadał Pan faktury VAT lub inne udokumentowane rzetelne i wiarygodne dowody potwierdzające poniesione przez Pana wydatki na prace remontowe? Na kogo są/będą te faktury wystawione?

Odpowiedź: „Wszystkie zakupowe faktury potwierdzające poniesione wydatki posiadam (wystawione na moje imię)”.

W uzupełnieniu wniosku z 27 lipca 2026 r . Wnioskodawca wskazał:

Umowa przedwstępna sprzedaży nieruchomości w …, była zawarta 16 stycznia 2026 r.

Umowa została zawarta w zwykłej formie pisemnej i podpisana przez dwie strony.

W umowie ustalono, że Kupująca zobowiązuje się kupić mieszkanie do 30 kwietnia 2026 r., a środki na zakup będą finansowane z kredytu hipotecznego i powinny być wpłacone na konto bankowe Sprzedającego. Żadnego harmonogramu nie było.

Na pytanie Organu o treści, cyt.: „Czy ww. przedwstępna umowa sprzedaży nieruchomości w … zawiera informację o otrzymanej 16 stycznia 2026 r. zaliczce?”, Wnioskodawca wskazał: „Tak, w § 4 1. Kupująca wręcza Sprzedającemu kwotę w wysokości 4000 zł tytułem zaliczki”.

Pytanie

Czy zgodnie z przepisami w zakresie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wypełniając deklarację PIT-39 i zaznaczając, że wartość ze sprzedaży nieruchomości w … zostanie w całości wydatkowana na własne cele mieszkaniowe, Wnioskodawca może wykazać zakup mieszkania w … oraz udokumentowane wydatki na remont w celu uzyskania ulgi mieszkaniowej?

Pana stanowisko w sprawie (ostatecznie doprecyzowane w uzupełnieniu wniosku)

W ocenie Wnioskodawcy, sprzedaż domu w … nie ma charakteru zarobkowego, a otrzymany przychód w całości Wnioskodawca przeznacza na cele mieszkaniowe. Z Jego punktu widzenia, zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób fizycznych, przy rozliczaniu ma prawo do skorzystania z ulgi mieszkaniowej – zwolnienie z 19% podatku dochodowego od sprzedaży nieruchomości przed upływem 5 lat od jej nabycia. Ma tylko jedną wątpliwość, ponieważ akt notarialny zakupu mieszkania w … był sporządzony 26 marca 2026 r., a sprzedaży domu w … – 31 marca 2026 r. Taka sytuacja powstała z przyczyny tej, że zgodnie z umową przedwstępną Wnioskodawca musiał zapłacić za nowe mieszkanie do 27 marca 2026 r. (w tym celu Wnioskodawca pożyczył środki od znajomych, a z otrzymanego w dniu 7 kwietnia 2026 r. przelewu od banku, pożyczki zostały później oddane), a sprzedać wcześniej pani kupującej, Wnioskodawca nie mógł, bo ubiegała się o kredyt i była niezbędna umowa z bankiem, która została zawarta akurat 26 marca 2026 r.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 592 ze zm.):

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy:

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że nienastępująca w wykonaniu działalności gospodarczej sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w tym przepisie przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw nastąpi po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym kwota uzyskana ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

W przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, co do zasady decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma moment i sposób ich nabycia.

Jak wynika z treści wniosku, nabycie przez Pana nieruchomości (zabudowanej działki nr … w …) nastąpiło 3 sierpnia 2022 r.

Zatem, odpłatne zbycie w dniu 31 marca 2026 r. ww. nieruchomości, stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ nastąpiło przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie.

W myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy:

Zgodnie z uregulowaniami zawartymi w art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przychodem z odpłatnego zbycia jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, o ile odpowiada wartości rynkowej, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia.

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez zbywającego, które są konieczne, aby transakcja mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Można do takich kosztów zaliczyć np.: koszty wyceny sprzedawanej nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, koszty pośrednictwa w sprzedaży nieruchomości, wydatki związane ze sporządzeniem przez notariusza umowy cywilnoprawnej, koszty i opłaty sądowe, o ile były ponoszone przez zbywcę. Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy.

Ustalenie kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia odbywa się natomiast zgodnie z art. 22 ust. 6c lub 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w zależności od tego, czy zbywaną nieruchomość lub prawo nabyto odpłatnie, czy nieodpłatnie.

W myśl art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zgodnie z art. 22 ust. 6e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Z kolei stosownie do treści art. 22 ust. 6f ww. ustawy:

Jak wynika z powyższych przepisów, podstawą obliczenia podatku jest dochód, stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa określonym zgodnie z art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. wartością wyrażoną w cenie określonej w umowie sprzedaży pomniejszoną o koszty odpłatnego zbycia), a kosztami uzyskania przychodu ustalonymi w przedmiotowej sprawie zgodnie z art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do treści art. 30e ust. 4 ww. ustawy:

Z kolei, jak stanowi art. 30e ust. 5 ww. ustawy:

W myśl natomiast art. 30e ust. 7 ww. ustawy:

Dochód ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 tej ustawy – może jednak zostać objęty zwolnieniem z opodatkowania przy spełnieniu warunków określonych w tym przepisie.

Przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że:

Dochód zwolniony należy obliczyć według następującego wzoru:

dochód zwolniony = D × W/P

gdzie:

D – dochód z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa,

W – wydatki poniesione na cele mieszkaniowe wymienione w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

P – przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa.

Należy wyjaśnić, że powyższe zwolnienie obejmuje taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia. W sytuacji, gdy przychód z odpłatnego zbycia zostanie w całości przeznaczony na cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Cele mieszkaniowe, których sfinansowanie przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uprawnia do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania, zostały enumeratywnie wymienione w art. 21 ust. 25 pkt 1-3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do treści art. 21 ust. 25 pkt 1-2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zgodnie z art. 21 ust. 25a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W myśl art. 21 ust. 26 ww. ustawy:

Wskazać w tym miejscu należy, że ulgi i zwolnienia są wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania wynikającej z art. 84 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. z 1997 r. Nr 78 poz. 483 ze zm.) stanowiącego, że:

Należy zauważyć, że wszelkiego rodzaju ulgi czy zwolnienia są odstępstwem od konstytucyjnej zasady równości i powszechności opodatkowania, w sposób szczegółowy uregulowanymi w przepisach materialnego prawa podatkowego. Są one przywilejami, z których podatnik ma prawo, a nie obowiązek skorzystania. Zatem, oceniając ciążące na nim obowiązki wynikające z zastosowania danej ulgi czy zwolnienia podatkowego należy dokonać ścisłej, literalnej wykładni przepisu regulującego daną ulgę czy zwolnienie. W związku z tym, tylko wydatkowanie środków uzyskanych z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych – w terminie i na cele wskazane w art. 21 ust. 1 pkt 131, a szczegółowo określone w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, pozwala na zastosowanie przedmiotowego zwolnienia.

W konsekwencji, korzystanie ze zwolnienia od podatku, jest możliwe wyłącznie w sytuacji, gdy spełnione są wszelkie przesłanki określone w przepisie stanowiącym podstawę prawną danej preferencji. W przypadku niewypełnienia warunków określonych w wyżej cytowanym art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnik traci prawo do ulgi i jest zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego.

Rozstrzygając zatem o prawie do zwolnienia z opodatkowania należy pamiętać, że zawarty w art. 21 ust. 25 ww. ustawy katalog wydatków uprawniających do zwolnienia ma charakter zamknięty i w związku z tym tylko wydatkowanie środków na realizację celów w nim wskazanych pozwala na skorzystanie ze zwolnienia z opodatkowania. Inne wydatki niż wymienione w tym katalogu nie uprawniają do skorzystania z powyższego zwolnienia.

Z istoty rozwiązania zawartego w zacytowanym art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że podstawową okolicznością decydującą o możliwości skorzystania z przedmiotowego zwolnienia jest przeznaczenie przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości lub praw, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym została ona dokonana, na wskazane w art. 21 ust. 25 ww. ustawy własne cele mieszkaniowe.

Zatem zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wymaga przeznaczenia równowartości przychodu ze sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych na preferowane przez ustawodawcę cele, a takim przychodem jest wartość wyrażona w umówionej cenie sprzedaży, nie zaś faktycznie posiadane środki finansowe. W art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ustawodawca nie mówi o zaspokojeniu własnych celów mieszkaniowych konkretnie za środki finansowe otrzymane z tytułu sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych. Stanowi natomiast o przeznaczeniu na preferowany cel przychodu rozumianego zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a więc kwoty w wysokości (wartości) pozostającej w granicach umówionej ceny sprzedaży nieruchomości przez podatnika.

W wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 25 listopada 2016 r., sygn. akt II FSK 3171/14, Sąd w odniesieniu do art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stwierdził:

Zatem, ponieważ przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, to aby dochód z odpłatnego zbycia mógł korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 pkt 1 i pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wydatkowanie środków pieniężnych (pozyskanych ze sprzedaży lub z innych źródeł) co do zasady powinno nastąpić po lub w dniu zawarcia przyrzeczonej umowy odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy.

Jednak w określonych przypadkach zwolnieniem, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, mogą być objęte również przychody uzyskane na poczet ceny odpłatnego zbycia (zaliczka, zadatek, przedpłata) i wydatkowane na własne cele mieszkaniowe przed zawarciem definitywnej umowy sprzedaży, jeżeli ich otrzymanie przez sprzedawcę zostało udokumentowane w sposób przyjęty w obrocie cywilnoprawnym. Zadatek, zaliczka, które zostały otrzymane tytułem umowy przedwstępnej sprzedaży nieruchomości zbywanej, a następnie wydatkowane na cele mieszkaniowe wskazane w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przed zawarciem przyrzeczonej umowy sprzedaży mogą być uznane za wydatki na własne cele mieszkaniowe.

Stosownie do art. 535 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 795):

Umowa sprzedaży w ujęciu przepisów Kodeksu cywilnego jest umową dwustronnie zobowiązującą. W związku z zawarciem umowy sprzedaży sprzedawca staje się zobowiązany do przeniesienia własności rzeczy lub prawa na kupującego oraz do wydania przedmiotu sprzedaży kupującemu. Z kolei treścią zobowiązania kupującego jest zapłacenie ceny oraz odebranie rzeczy.

Zważyć zatem należy, że w przypadku gdy umowa sprzedaży przyjmuje z mocy prawa charakter czynności zobowiązująco-rozporządzającej, przeniesienie własności następuje bezpośrednio w wyniku zawarcia samej umowy. Taki charakter ma właśnie umowa sprzedaży nieruchomości, co wynika z art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego. Zgodnie z tym przepisem:

Sprzedaż w rozumieniu cywilnoprawnym ma charakter umowy wzajemnej, do której odnosi się wyrażona w art. 488 ustawy Kodeks cywilny zasada jednoczesnego wykonania świadczeń, tj. przeniesienia własności nieruchomości i zapłacenia sprzedawcy ceny. Przepis ten przewiduje jednak określone wyjątki, z których najważniejsze znaczenie należy przypisać umowie zawartej pomiędzy stronami, bowiem w granicach zasady swobody umów ustanowionej w art. 353¹ Kodeksu cywilnego strony mogą ustalić, że przed zawarciem definitywnej umowy sprzedaży kupujący może zapłacić część lub całość ceny w formie zadatku lub innej wpłaty z tytułu umowy przedwstępnej sprzedaży.

Pojęcie i skutki wręczenia zadatku zostały wprost uregulowane w art. 394 § 2 Kodeksu cywilnego, który stanowi, że:

Podobnie zaliczka, mimo braku wprost uregulowania prawnego, w razie wykonania umowy ulega zaliczeniu na poczet ceny sprzedaży.

Podkreślam, że kwestia możliwości uznania za przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości przychodów, jakie podatnik uzyskał przed formalnym przeniesieniem własności nieruchomości i wydatkował na własne cele mieszkaniowe wymienione w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych była również przedmiotem orzecznictwa sądów administracyjnych.

Co najistotniejsze, Naczelny Sąd Administracyjny 17 lutego 2020 r. podjął uchwałę w składzie siedmiu sędziów (sygn. akt II FPS 4/19), w myśl której:

W uchwale tej Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził ponadto, że:

Z wykładni językowej przepisu art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie wynika, by dla skorzystania ze zwolnienia musiała zaistnieć chronologia zdarzeń (najpierw odpłatne zbycie, a następnie poniesienie wydatków na własne cele mieszkaniowe). Podstaw ku temu nie daje użyty w przepisie zwrot „począwszy od dnia odpłatnego zbycia”, który należy uznać za element normy wyznaczającej termin wydatkowania dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości. Termin ten, jak z przepisu wynika, ma charakter terminu przewidzianego, ustalonego jako końcowy, tj. terminu, który kończy się z upływem trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie. Warunkiem skorzystania ze zwolnienia jest jednak wydatkowanie w tym terminie przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych na własne cele mieszkaniowe, pod rygorem wygaśnięcia prawa do zwolnienia podatkowego. Natomiast z przepisu nie wynika, by ustawodawca uzależniał je od uprzedniego chronologicznie odpłatnego zbycia nieruchomości.

Istotnym jest więc, czy w momencie dokonywania wydatków na własne cele mieszkaniowe podatnik dysponuje/uzyskał przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Stanowisko to potwierdza orzecznictwo, czego przykładem jest wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z 22 stycznia 2025 r., sygn. akt I SA/Sz 529/24, w którym Sąd wyjaśnił, że:

Z opisanego we wniosku stanu faktycznego wynika m.in., że 31 marca 2026 r. zawarł Pan akt notarialny sprzedaży nieruchomości w … (zabudowanej działki nr …). W dniu 16 stycznia 2026 r. w związku z zawartą umowa przedwstępną dotyczącą sprzedaży nieruchomości w … otrzymał Pan zaliczkę w kwocie 4 000 zł. Ww. zaliczkę wydał Pan na zapłatę części ceny zakupu lokalu mieszkalnego w … w dniu 22 stycznia 2026 r. Ponadto na część ceny przeznaczył Pan swoje oszczędności. W celu sfinansowania pozostałej części ceny zakupu ww. lokalu mieszkalnego zdecydował się Pan na pożyczki od znajomych, na ogólną kwotę 200 000 zł. W dniu 26 marca 2026 r. sporządzono akt notarialny zakupu ww. mieszkania.

Jak wskazano wyżej, w określonych przypadkach zwolnieniem mogą być objęte również przychody uzyskane na poczet ceny sprzedaży (zaliczka, przedpłata) i wydatkowane na własne cele mieszkaniowe, np. nabycie lokalu mieszkalnego przed zawarciem definitywnej umowy sprzedaży.

Sfinansowanie nabycia lokalu mieszkalnego w … z zaliczki uzyskanej tytułem umowy przedwstępnej sprzedaży nieruchomości w …, może być podstawą do skorzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdy przyrzeczona (ostateczna) umowa sprzedaży nieruchomości w …, została zawarta już po poniesieniu wydatków na nabycie lokalu mieszkalnego w … .

Odnosząc się zatem do powyższego, wskazuję, że kwota wpłacona przez Pana 16 stycznia 2026 r. na nabycie lokalu mieszkalnego – przed uzyskaniem przychodu ze sprzedaży nieruchomości – w wysokości odpowiadającej kwocie otrzymanej zaliczki na poczet ceny sprzedaży ww. nieruchomości, stanowi wydatek na cele mieszkaniowe, o których mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych uprawniający Pana do skorzystania ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy również zauważyć, że z punktu widzenia powołanych powyżej przepisów art. 21 ust. 1 pkt 131 oraz art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, momentem wydatkowania przez podatnika kwot uzyskanych z odpłatnego zbycia nieruchomości na cele w tych przepisach wskazane jest data faktycznego wydatkowania przychodu. Powołane przepisy wiążą bowiem skutek prawny w postaci zwolnienia z podatku określonego dochodu z terminem wydatkowania środków pieniężnych.

Wobec powyższego, zakup nowej nieruchomości (lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość) przed sprzedażą nieruchomości, za środki pochodzące z pożyczek od Pana znajomych oraz z Pana własnych oszczędności, nie możne być uznany za wydatki poniesione na własne cele mieszkaniowe, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Nie spełnił Pan jednego z warunków koniecznych, aby środki ze sprzedaży mogły zostać zwolnione z opodatkowania, bowiem zakupu nowego mieszkania (lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość) dokonał Pan z innych środków pieniężnych, aniżeli pochodzących z przychodu ze sprzedaży nieruchomości. W odniesieniu do tych środków pieniężnych warunki określone w art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 pkt 1 ww. ustawy, nie zostały spełnione, gdyż nie stanowiły one przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości, ani jego częściowej równowartości – bowiem przychód z odpłatnego zbycia jeszcze nie powstał.

W przypadku skorzystania z omawianego zwolnienia w związku z remontem lokalu mieszkalnego, w którym podatnik realizuje własne cele mieszkaniowe, wskazać należy, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera wprost katalogu wydatków mieszkaniowych na remont własnego budynku mieszkalnego, ani też nie definiuje pojęcia „remont” użytego w art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dla wyjaśnienia tego pojęcia, należy odnieść się do jego znaczenia funkcjonującego w języku powszechnym.

I tak, „remont” to „doprowadzenie jakiegoś budynku lub urządzenia do stanu używalności; naprawa, odnawianie (czegoś)”. Synonimami tego pojęcia są m.in. „naprawa, przebudowa, odrestaurowanie, modernizacja”.

Pojęcie remontu zostało zdefiniowane w art. 3 pkt 8 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. – Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 418 ze zm.):

Niemniej jednak, ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie odwołuje się do tego przepisu. Tym samym, definicja „remontu” funkcjonująca na gruncie Prawa budowlanego nie może być wprost przenoszona na grunt omawianej ustawy podatkowej. Może być natomiast uwzględniona jako jeden z elementów służących ustaleniu znaczenia pojęcia „remontu” dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych.

W orzecznictwie przyjmuje się, że za wydatki spełniające kryteria art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych można uważać, w szczególności, wykonanie robót budowlanych w istniejącym lub nowopowstałym budynku/lokalu mieszkalnym wraz z wymianą/instalacją składników wyposażenia technicznego budynku lub lokalu (np. instalacji wodnej, kanalizacyjnej, centralnego ogrzewania, ciepłej wody, gazu przewodowego). W praktyce więc przy rozpatrywaniu przesłanek pozwalających na skorzystanie z ulgi mieszkaniowej, zarówno w przypadku remontu, budowy, jak i wykończenia nieruchomości ponoszone są wydatki o zbliżonym charakterze.

Stosownie do wyżej wskazanej definicji remontu, za „remont” budynku mieszkalnego, o którym mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy uznać prace dotyczące tego budynku mieszkalnego jako nieruchomości i jej części składowych (tj. wszystkiego, co nie może być odłączone od budynku mieszkalnego bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego), służące utrzymaniu budynku mieszkalnego we właściwym stanie, doprowadzeniu go do pożądanej zdolności użytkowej, modernizacji jego elementów składowych. „Remontem” w rozumieniu omawianego przepisu jest również tzw. wykończenie budynku mieszkalnego, a więc prace służące doprowadzeniu do zdolności użytkowej budynku. W każdym przypadku remont dotyczy „materii” budynku mieszkalnego, a więc jego ścian, podłóg, sufitu, okien, drzwi, wyposażenia technicznego takiego jak instalacje: wodna, kanalizacyjna, elektryczna, grzewcza, gazowa bądź innych elementów trwale połączonych konstrukcyjnie z elementami budowlanymi budynku.

Nadmienić również należy, że w przypadku korzystania z ulg i zwolnień podatkowych wynikających z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych obowiązek udowodnienia, że określony wydatek został poniesiony przy spełnieniu wszystkich warunków wynikających z przepisów podatkowych spoczywa na podatniku, który wywodzi z tego określone skutki prawne. Jednakże powołane wyżej przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odnosząc się do wydatków na cele mieszkaniowe, nie przewidują ściśle określonego sposobu dokumentowania poniesionego wydatku.

W art. 180 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 622 ze zm.), ustanowiono, że:

Niemniej w świetle ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, skoro zamierza Pan skorzystać ze zwolnienia powinien liczyć się z koniecznością wykazania faktu wydatkowania środków ze sprzedaży nieruchomości na cele mieszkaniowe. Organ podatkowy dla celów podatkowych weryfikując możliwość skorzystania ze zwolnienia podatkowego uprawniony jest żądać od podatników udowodnienia poniesienia wydatków poprzez przedłożenie rzetelnych i wiarygodnych dowodów, z których w sposób niebudzący żadnych wątpliwości będzie wynikało kto, kiedy i jaki wydatek poniósł, tj. czy środki uzyskane ze sprzedaży nieruchomości faktycznie przeznaczone zostały przez podatnika na cele mieszkaniowe. Takimi dokumentami mogą być m.in. umowy, faktury VAT bądź też inne dokumenty, które ten fakt mogą potwierdzić. Takimi dokumentami mogą więc być również – umowa z wykonawcą na prace budowlane oraz potwierdzenie zapłaty za ich wykonanie – o ile z dokumentów tych jednoznacznie wynika kto, w jakim terminie, jakie wydatki i w jakiej kwocie poniósł. Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawierają wymogu dokumentowania wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe wyłącznie fakturami VAT.

Z omawianego zwolnienia wyłączone będą drobne akcesoria budowlane (przykładowo mogą to być: środki czystości, tarcze, wiertła, drobne narzędzia remontowe, taśmy, folie malarskie, worki, tektura malarska, sznurek, opaski zaciskowe, worki na gruz itp., worki na śmieci itp. materiały pomocnicze).

Podsumowując, odpłatne zbycie w dniu 31 marca 2026 r. nieruchomości nabytej w 2022 r., stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ nastąpiło przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie.

Kwota wpłacona przez Pana 16 stycznia 2026 r. na nabycie lokalu mieszkalnego – przed uzyskaniem przychodu ze sprzedaży nieruchomości – w wysokości odpowiadającej kwocie otrzymanej zaliczki z tytułu zawartej umowy przedwstępnej sprzedaży nieruchomości, stanowi wydatek na cele mieszkaniowe, o których mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych uprawniający Pana do skorzystania ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wydatkowanie środków pochodzących z pożyczek od Pana znajomych oraz z Pana własnych oszczędności, na zakup lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość przed sprzedażą nieruchomości nie możne być uznane za wydatek poniesiony na własne cele mieszkaniowe, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W odniesieniu do tych środków pieniężnych warunki określone w art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 pkt 1 ww. ustawy, nie zostały spełnione, gdyż nie stanowiły one przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości, ani jego częściowej równowartości – przychód z odpłatnego zbycia jeszcze nie powstał.

Natomiast wydatkowanie części przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości, w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, na remont lokalu mieszkalnego, który jest Pana własnością, będzie można uznać za wydatek na własne cele mieszkaniowe w myśl art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z ust. 25 pkt 1 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uprawniający Pana do skorzystania ze zwolnienia od podatku dochodu z odpłatnego zbycia na podstawie ww. przepisów.

Powyższe zwolnienie będzie obejmowało taką część dochodu uzyskanego z tytułu ww. odpłatnego zbycia nieruchomości, jaka proporcjonalnie będzie odpowiadała udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia. W sytuacji, gdy przychód z odpłatnego zbycia zostanie w całości przeznaczony na cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód w całości będzie korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Organ podkreśla, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku. Postępowanie w sprawie wydania interpretacji indywidualnej ma na celu wyjaśnienie wątpliwości co do sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego materialnego do określonego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 622 ze zm.) jest sam przepis prawa. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest ustalanie stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), stanowi to bowiem domenę ewentualnego postępowania podatkowego.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·      Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 622 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

·      Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·      Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w ... . Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·      w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·      w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.