0113-KDIPT2-2.4011.383.2026.1.KR

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

2 kwietnia 2026 r. wpłynął Pana wniosek z 31 marca 2026 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Ilekroć w niniejszym opisie stanu faktycznego jest mowa o Wnioskodawcy, należy przez to rozumieć A, syna (…) i (…), PESEL (…), zamieszkałego (…), ulica (…).

W dniu 27 kwietnia 2023 r. została sporządzona umowa darowizny zawarta w akcie notarialnym Repertorium A nr (…), sporządzonym przez (…) notariusza w (…), na mocy której Wnioskodawca nabył w drodze darowizny od ojca (…) nieruchomość położoną w miejscowości (…), gmina (…), powiat (…), województwo (…), składającą się z między innymi działki numer X, o powierzchni (…) ha, zabudowanej budynkiem mieszkalno-gospodarczym.

Następnie w dniu 22 marca 2024 r. (to jest przed upływem 5 lat od daty nabycia) Wnioskodawca sprzedał B synowi (…) i (…), PESEL (…), zamieszkałemu (…), (…), wymienioną wyżej działkę nr X, o powierzchni (…) ha, zabudowaną budynkiem mieszkalno-gospodarczym – za cenę 100 000 zł. Sprzedaż ta nastąpiła na podstawie umowy sprzedaży z dnia 22 marca 2024 r., zawartej w akcie notarialnym Repertorium A nr (…), sporządzonym przez (…) notariusza w (…). Po zawarciu tejże umowy sprzedaży Wnioskodawca otrzymał od kupującego B drogą przelewu na swój rachunek bankowy, wskazany w opisywanym akcie notarialnym, całą cenę sprzedaży za wymienioną nieruchomość w kwocie 100 000 zł.

Cały przychód w kwocie 100 000 zł, osiągnięty z wymienionego wyżej zbycia nieruchomości, został wydatkowany przez Wnioskodawcę na własne cele mieszkaniowe (o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych) i w związku z powyższym Wnioskodawca złożył do Urzędu Skarbowego w (…), ul. (…), (…), zeznanie o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym 2024 (PIT-39); nr dokumentu: (…).

W zeznaniu tym, w pozycji C. Dochód/Strata – Wnioskodawca wskazał: źródło przychodów, to jest odpłatne zbycie nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy: przychód 100 000 zł; dochód 100 000 zł.

W pozycji D. Obliczenie zobowiązania podatkowego, Wnioskodawca wskazał: dochód zwolniony na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy w wysokości 100 000 zł; podstawa obliczenia podatku 0 zł; podatek od dochodów, o których mowa w art. 30e ustawy 0 zł; podatek należny 0 zł.

W pozycji E. Podatek do zapłaty, Wnioskodawca wskazał: 0 zł.

W lutym 2025 r. Wnioskodawca otrzymał pismo datowane (…) 5 lutego 2025 r., (…), skierowane do Wnioskodawcy, w którym Krajowy Ośrodek Wsparcia Rolnictwa (…), wskazał między innymi, że położona w obrębie geodezyjnym (…), gmina (…) – obszar wiejski, powiat (…), działka oznaczona numerem (…), o powierzchni (…) ha, została zbyta na rzecz B w dniu 22 marca 2024 r. na podstawie umowy sprzedaży (Rep. A nr (…)) bez zgody Dyrektora Generalnego KOWR, to jest z pominięciem przepisów art. 2 ust. 2 i 3 ustawy z dnia 11 kwietnia 2003 r. o kształtowaniu ustroju rolnego. KOWR (…) wskazał, że dowód rozwiązania przedmiotowej umowy należy przesłać do (…) KOWR w (…) w terminie do dnia 25 lutego 2025 r.

Na skutek stanowiska KOWR wyrażonego w przywołanym wyżej piśmie ((…)) skierowanym do Wnioskodawcy – Wnioskodawca i kupujący B – na mocy aktu notarialnego Repertorium A nr (…) sporządzonego w dniu 22 lutego 2025 r. przez (…) notariusza w (…), a zawierającego rozwiązanie umowy sprzedaży i umowę powrotnego przeniesienia prawa własności nieruchomości oraz umowę przedwstępną – zgodnie rozwiązali w całości umowę sprzedaży zawartą w akcie notarialnym Repertorium A nr (…) sporządzonym dnia 22 marca 2024 r. przez (…) notariusza w (…) oraz w związku z powyższym rozwiązaniem umowy sprzedaży B powrotnie przeniósł na rzecz Wnioskodawcy prawo własności nieruchomości położonej w obrębie ewidencyjnym (…), gmina (…), składającej się z działki numer X, obszaru (…) ha, zabudowanej budynkiem mieszkalno-gospodarczym – na co Wnioskodawca wyraził zgodę i własność nieruchomości tej powrotnie nabył do majątku osobistego. Strony opisanego aktu notarialnego, to jest Wnioskodawca i B postanowili jednocześnie, że:

• Wnioskodawca będzie ubiegać się o wyrażenie zgody przez Dyrektora Generalnego KOWR na zbycie nieruchomości rolnej opisanej powyżej,
• B wyraził chęć ponownego zakupienia od Wnioskodawcy opisanej wyżej nieruchomości – po uzyskaniu przez Wnioskodawcę stosownej decyzji Dyrektora Generalnego KOWR wyrażającej zgodę na zbycie tej nieruchomości,
• w związku z rozwiązaniem opisanej wyżej umowy sprzedaży i umową powrotnego przeniesienia prawa własności przedmiotowej nieruchomości na rzecz Wnioskodawcy oraz w związku z postanowieniem Wnioskodawcy o tym, że ubiegać się będzie o wyrażenie zgody przez Dyrektora Generalnego KOWR na zbycie przedmiotowej nieruchomości rolnej oraz jednoczesną wolą B co do ponownego zakupienia rzeczonej nieruchomości – Wnioskodawca nie dokonał wówczas zwrotu na rzecz B całej otrzymanej od Niego ceny sprzedaży w kwocie 100 000 zł – a w dalszej części tego aktu Stawający ustalili sposób rozliczenia całej otrzymanej w marcu 2024 r. przez Wnioskodawcę od B rzeczonej ceny w kwocie 100 000 zł. Wnioskodawca i B oświadczyli, że zobowiązują się zawrzeć w terminie do dnia 31 grudnia 2025 r. umowę sprzedaży, na mocy której Wnioskodawca sprzeda B rzeczoną nieruchomość – za cenę 100 000 zł – a B oświadczył, że nieruchomość tę kupi do majątku osobistego. Stawający oświadczyli, że w związku z zawarciem tej umowy przedwstępnej ustalają zaliczkę w kwocie 100 000 zł. Wnioskodawca oświadczył, że na pokrycie ustalonej zaliczki – w związku z treścią § 8 opisanego aktu – została zaliczona przez Niego kwota 100 000 zł, będąca w Jego posiadaniu, a która stanowiła wcześniej całą cenę (w kwocie 100 000 zł) jaką Wnioskodawca (…) otrzymał od B za sprzedaną mu pierwotnie nieruchomość opisaną wyżej – na co B wyraził zgodę.

Wnioskodawca i B postanowili, że jeżeli umowa przyrzeczona zostanie zawarta – to cała wręczona zaliczka w kwocie 100 000 zł ulegnie zaliczeniu na poczet ceny sprzedaży. Pomimo, że do dnia 31 grudnia 2025 r. Wnioskodawca nie otrzymał jeszcze decyzji Dyrektora Generalnego Krajowego Ośrodka Wsparcia Rolnictwa, wyrażającej zgodę na zbycie nieruchomości rolnej przez upływem 5 lat od jej nabycia – Wnioskodawca i kupujący B nie zawierali aneksu co do ustalenia nowego terminu do zawarcia umowy przyrzeczonej, ani też Wnioskodawca nie dokonał na rzecz B zwrotu opisanej wyżej zaliczki.

W styczniu 2026 r. Wnioskodawca otrzymał decyzję Nr (…) datowaną (…) 16 stycznia 2026 r., znak (…), w której (…) Zastępca Dyrektora (…), działający z upoważnienia Dyrektora Generalnego Krajowego Ośrodka Wsparcia Rolnictwa, po rozpatrzeniu wniosku Wnioskodawcy z dnia 7 maja 2025 r., dotyczącego wyrażenia zgody na zbycie nieruchomości rolnej przez upływem 5 lat od jej nabycia: wyraził zgodę na zbycie przez Wnioskodawcę nieruchomości rolnej o powierzchni (…) ha, oznaczonej jako działka ewidencyjna o numerze X, położonej w obrębie (…), gmina (…), dla której prowadzona jest księga wieczysta przez Sąd Rejonowy (…) o numerze (…) – przed upływem 5 lat od jej nabycia.

W związku z uzyskaniem opisanej powyżej decyzji Dyrektora Generalnego KOWR, w dniu 6 lutego 2026 r. w akcie notarialnym Repertorium A nr (…), sporządzonym przez (…) notariusza w (…), została powtórnie zawarta umowa sprzedaży, na mocy której (…) działająca w imieniu Wnioskodawcy – w wykonaniu zobowiązania zawartego w opisanym akcie notarialnym Repertorium A nr (…) z dnia 22 lutego 2025 r., sporządzonym przez (…) notariusza w (…), a zawierającym rozwiązanie umowy sprzedaży i umowę powrotnego przeniesienia prawa własności nieruchomości oraz umowę przedwstępną – sprzedała B nieruchomość położoną w obrębie ewidencyjnym (…), gmina (…), składającą się z działki numer X, obszaru (…) ha, zabudowanej budynkiem mieszkalno-gospodarczym – za cenę 100 000 zł – a B nieruchomość tę powtórnie kupił.

Pełnomocnik (…) działająca w imieniu Wnioskodawcy oświadczyła, że Sprzedający (…) otrzymał od kupującego B całą cenę sprzedaży w kwocie 100 000 zł za nieruchomość będącą przedmiotem opisanego aktu. Wnioskodawca zaliczył na poczet ceny sprzedaży, ustaloną wcześniej zaliczkę w kwocie 100 000 zł, która stanowiła pierwotnie całą cenę sprzedaży z tytułu umowy sprzedaży z dnia 22 marca 2024 r., zawartej w akcie notarialnym Repertorium A nr (…), sporządzonym przez (…) notariusza w (...) (cytowanej wyżej). (...) działająca w imieniu Wnioskodawcy oraz B oświadczyli, że opisana umowa sprzedaży (Repertorium A nr (…)) czyni zadość wszelkim ich postanowieniom zawartym w przywołanym akcie notarialnym Repertorium A nr (…) z dnia 22 lutego 2025 r., sporządzonym przez (…) notariusza w (…), zawierającym rozwiązanie umowy sprzedaży i umowę powrotnego przeniesienia prawa własności nieruchomości oraz umowę przedwstępną a także, że ta umowa przyrzeczona zawarta jest po upływie terminu ustalonego do zawarcia umowy przyrzeczonej (to jest po 31 grudnia 2025 r.) z uwagi na to, iż wcześniej przywołana decyzja Nr (…) Dyrektora Generalnego Krajowego Ośrodka Wsparcia Rolnictwa o wyrażeniu zgody na zbycie nieruchomości rolnej przed upływem 5 lat od jej nabycia – została wydana dopiero w dniu 16 stycznia 2026 r.

Pytania

1.  Czy – w związku z opisanymi w stanie faktycznym, powiązanymi ze sobą w sposób funkcjonalny umowami, ujętymi kolejno w następujących po sobie trzech aktach notarialnych – po zawarciu ostatniej z nich – to jest po dokonaniu sprzedaży ujętej w akcie notarialnym Repertorium A nr (…) z dnia 6 lutego 2026 r., sporządzonym przez (…) notariusza w (…) – po stronie Wnioskodawcy powstał obowiązek podatkowy, o którym mowa w art. 30e ust. 1 w związku z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zważywszy na fakt, iż Wnioskodawca faktycznie nie uzyskał w roku 2026 (to jest po raz kolejny) dochodu w kwocie 100 000 zł?

2.  Jeżeli jednak, według organu podatkowego, powstał taki obowiązek, to czy można zaliczyć wydatki poniesione przez Wnioskodawcę na własne cele mieszkaniowe (o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) i w związku z którymi Wnioskodawca złożył do Urzędu Skarbowego w (…) zeznanie o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym 2024 (PIT-39) – przywołane w opisanym stanie faktycznym; nr dokumentu: (…) – w związku z tym, że Wnioskodawca faktycznie nie uzyskał po raz kolejny dochodu z ostatniej sprzedaży nieruchomości dokonanej aktem notarialnym Repertorium A nr (…) z dnia 6 lutego 2026 r., sporządzonym przez (…) notariusza w (…)?

Pana stanowisko w sprawie

Ad 1

Zgodnie z dyspozycją art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – źródłem przychodów jest m.in. odpłatne zbycie nieruchomości jeżeli nie następuje ono w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) przywołanej ustawy – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie.

Zaistniały stan faktyczny, będący przedmiotem wniosku, dotyczy dwóch odpłatnych zbyć dokonanych przez Wnioskodawcę, a dotyczących tego samego przedmiotu (działki nr X położonej w (…), gmina (…)), z tą samą stroną kupującą – B (Kupujący), za tę samą cenę – 100 000 zł, tj. na podstawie umowy sprzedaży z dnia 22 marca 2024 r. zawartej w akcie notarialnym Rep. A nr X, sporządzonym przez (…) notariusza w (…) oraz na podstawie umowy sprzedaży z dnia 6 lutego 2026 r. zawartej w akcie notarialnym Rep. A nr (…), sporządzonym przez (…) notariusza w (…).

Niezmiennym celem, od pierwszego wyżej wymienionego aktu notarialnego, była sprzedaż rzeczonej nieruchomości dokonana pomiędzy Wnioskodawcą a Kupującym. Jednakże rozbieżność interpretacyjna przepisów art. 2 ust. 2 i 3 ustawy z dnia 11 kwietnia 2003 r. o kształtowaniu ustroju rolnego (dalej: „UKUR”), spowodowała konieczność rozwiązania umowy sprzedaży z dnia 22 marca 2024 r. (akt notarialny Rep. A nr (…), sporządzony przez (…) notariusza w (…)) i powrotnego przeniesienia prawa własności na Wnioskodawcę – w drodze aktu notarialnego z dnia 22 lutego 2025 r., Rep. A nr (…), sporządzonego przez (…) notariusza w (…). Pomimo dokonania rozwiązania pierwszej umowy sprzedaży, zamiar stron pozostał niezmienny – to jest sprzedaż przedmiotowej nieruchomości przez Wnioskodawcę na rzecz Kupującego – za cenę 100 000 zł, czemu strony dały wyraz poprzez jednoczesne zawarcie umowy przedwstępnej objętej aktem notarialnym z dnia 22 lutego 2025 r., Rep. A nr (…), sporządzonym przez (…) notariusza w (…) oraz ubieganiu się przez Wnioskodawcę o uzyskanie przez Niego zgody Dyrektora Generalnego KOWR na zbycie przedmiotowej nieruchomości przed upływem pięciu lat od dnia nabycia, zgodnie z art. 2b ust. 3 UKUR.

W końcowym efekcie, po uzyskaniu rzeczonej zgody ((…)) Wnioskodawca i Kupujący ponownie zawarli umową sprzedaży przedmiotowej nieruchomości za tę samą cenę (akt notarialny Rep. A nr (…), sporządzony przez (…) notariusza w (…)), która faktycznie wypłacona była w 2024 r. i nie nastąpiła po raz kolejny jej wypłata. Z uwagi na historię transmisji ceny sprzedaży – to jest:

• wypłata ceny sprzedaży na rzecz Wnioskodawcy w 2024 r. (akt notarialny Rep. A nr (…), sporządzony przez (…) notariusza w (…)),
• następnie brak fizycznego zwrotu tej ceny przy rozwiązaniu umowy sprzedaży (akt notarialny z dnia 22 lutego 2025 r., Rep. A nr (…), sporządzony przez (…) notariusza w (…)), postanowienie, na mocy umowy przedwstępnej (§ 10 aktu notarialnego z dnia 22 lutego 2025 r., Rep. A nr (…), sporządzonego przez (…) notariusza w (…)), że pierwotnie zapłacona cena stanowić będzie zaliczkę na poczet ceny przy kolejnej sprzedaży,
• a w końcu zaliczenie tej zaliczki na poczet całej ceny sprzedaży dokonanej aktem notarialnym Rep. A nr (…), sporządzonym przez (…) notariusza w (…)

– w ocenie Wnioskodawcy ostatnia sprzedaż (akt notarialny Rep. A nr , sporządzony przez (…) notariusza w (…)) nie generuje (nie stanowi) przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a co za tym idzie, do tejże czynności nie ma zastosowania art. 30e ust. 1 tej ustawy – albowiem faktycznie przychód powstał w 2024 r. i w związku z nim Wnioskodawca złożył zeznanie o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym 2024 (PIT-39) nr dokumentu: (…) – przywołane w opisie stanu faktycznego.

Ponadto Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w uzasadnieniu wyroku z dnia 10 kwietnia 2025 r., sygn. akt I SA/Po 87/25, zauważył, iż „Aby można było mówić o powstaniu przychodu w sytuacji wskazanej w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a u.p.d.o.f., należałoby wykazać, że zdarzenie polegające na odpłatnym zbyciu nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości spowodowało przyrost w majątku podatnika. Istotne jest przy tym wyjaśnienie terminu „nabycie”, przez które należy rozumieć każde zwiększenie aktywów majątku podatnika. W aktualnej konstrukcji krajowego podatku dochodowego od osób fizycznych przychód odzwierciedla zwiększenie stanu mienia osoby w ciągu roku podatkowego, czyli przyrost czystego majątku podatnika. Aby zatem można było mówić o powstaniu przychodu w sytuacji objętej uregulowaniem art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a u.p.d.o.f. należały wykazać, że zdarzenie polegające na odpłatnym zbyciu nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości spowodowało w majątku podatnika jego przyrost”.

Ad 2

W związku z łączącym Wnioskodawcę i kupującego B stosunkiem obligacyjnym, powstałym począwszy od dnia 22 marca 2024 r. na mocy umowy sprzedaży zawartej w akcie notarialnym Rep. A nr (…), sporządzonym przez (…) notariusza w (…), a dalej poprzez rozwiązanie tejże umowy i powrotnym przeniesieniem prawa własności nieruchomości na Wnioskodawcę (konieczność ta powstała w związku z pismem Krajowego Ośrodka Wsparcia Rolnictwa (…) z dnia 5 lutego 2025 r., nr (…)) i jednoczesnym zawarciem umowy przedwstępnej w drodze aktu notarialnego z dnia 22 lutego 2025 r., Rep. A nr (…), sporządzonego przez (…) notariusza w (…), a następnie aż do ostatniej czynności jaką była sprzedaż przedmiotowej nieruchomości w drodze umowy sprzedaży z dnia 6 lutego 2026 r. (akt notarialny Rep. A nr (…), sporządzony przez (…) notariusza w (…)), a także biorąc pod uwagę indywidualny charakter sprawy oraz fakt, iż „na gruncie prawa podatkowego przyjmuje się przede wszystkim dyrektywę prymatu wykładni językowej. Stoi za tym ochrona podatnika, tak aby mógł on układać swoje sprawy w zaufaniu do tego, że nałożone na niego przez ustawodawcę ciężary i świadczenia publiczne nie zostaną ukształtowane na jego niekorzyść w oparciu o funkcjonalne czy celowościowe dyrektywy interpretacji prawa” (fragment uzasadnienia wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 8 października 2025 r., sygn. akt II FSK 507/23) – w ocenie Wnioskodawcy, należy uznać, że jeżeli po stronie Wnioskodawcy powstał obowiązek podatkowy na mocy art. 30e ust. 1 w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – a to w związku z umową sprzedaży (akt notarialny z dnia 6 lutego 2026 r., Rep. A nr (…), sporządzony przez (…) notariusza w (…)), to dokonane przez Wnioskodawcę wydatki na cele mieszkaniowe, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (zeznanie o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym 2024 (PIT-39), nr dokumentu (…)) – można zaliczyć do zwolnienia podatkowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – a to w szczególności biorąc pod uwagę, iż wszystkie opisane w zaistniałym stanie faktycznym zdarzenia nierozerwalnie połączone są ze sobą związkiem przyczynowo-skutkowym.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 592):

Jak stanowi art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy:

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, zgodnie z którą sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w tym przepisie przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, jeżeli nie następuje w ramach wykonywania działalności gospodarczej, skutkuje powstaniem przychodu. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw nastąpi po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie następuje w ramach wykonywania działalności gospodarczej – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym, kwota uzyskana ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Wobec powyższego, w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu dochodu ma moment i sposób ich nabycia.

Wyjaśnić należy, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie precyzuje pojęcia „nabycie”, nie wskazuje, czy ma to być nabycie odpłatne, czy nieodpłatne. Nie określa również, na podstawie jakiej czynności prawnej może nastąpić nabycie nieruchomości, ich części oraz udziału w nieruchomości lub praw majątkowych. Zatem, pojęcie to należy rozumieć szeroko, co oznacza, że z nabyciem nieruchomości lub praw majątkowych wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mamy do czynienia z chwilą uzyskania prawa własności do nieruchomości lub tych praw, bez względu na charakter czynności prawnej, na podstawie której doszło do przysporzenia majątkowego w postaci własności rzeczy lub praw. Zatem, poprzez „nabycie”, należy rozumieć każde zwiększenie aktywów podatnika.

Interpretacja pojęcia „nabycie” została przedstawiona w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 3 listopada 2009 r., sygn. akt II FSK 1489/08, w którym Sąd stwierdził, że aby ustalić, jaka czynność prawna wyznacza początek biegu pięcioletniego terminu należy odwołać się do regulacji zawartych w prawie cywilnym. Według Kodeksu cywilnego nabycie jest to uzyskanie prawa własności rzeczy. Zatem, aktywa majątkowe ulegają zwiększeniu. Zdaniem Sądu, przez pojęcie „nabycie” użyte w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy rozumieć każde zwiększenie aktywów majątku podatnika.

Jak wskazano powyżej, moment przeniesienia prawa własności w prawie podatkowym określany jest zgodnie z normami prawa cywilnego.

Zgodnie z art. 155 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 1071 ze zm.):

Przy czym, umowa zobowiązująca do przeniesienia prawa własności nieruchomości powinna być dla jej ważności zawarta w formie aktu notarialnego, stosownie do art. 158 ww. Kodeksu.

W myśl art. 535 Kodeksu cywilnego:

Podkreślenia wymaga, że cechą umowy sprzedaży jest także jej konsensualność. W zakresie skutków obligacyjnych umowa sprzedaży dochodzi do skutku mocą samego porozumienia stron, bez konieczności dokonywania jakichkolwiek czynności realnych. Tym samym z chwilą złożenia zgodnych oświadczeń woli w zakresie zawarcia umowy sprzedaży każda ze stron uzyskuje odpowiednie roszczenie w stosunku do drugiej strony. Przeniesienie własności i wydanie rzeczy, jak również odebranie rzeczy i zapłata ceny są jedynie przejawem wykonania umowy przez strony; nie warunkują natomiast w żadnym wypadku jej ważności lub skuteczności (W. Katner, [w:] System PrPryw, t. 7, Nb 20; Z. Banaszczyk, [w:] Pietrzykowski, Komentarz 2011, t. II, Nb 10).

W przypadku gdy umowa sprzedaży przyjmuje z mocy prawa charakter czynności zobowiązująco-rozporządzającej, przeniesienie własności następuje bezpośrednio w wyniku zawarcia samej umowy. Taki charakter ma właśnie umowa sprzedaży nieruchomości, co wynika z przywołanego powyżej art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego. W takiej sytuacji samo zawarcie umowy powoduje skutek rozporządzający. Pozostałe obowiązki stron, takie jak np. wydanie rzeczy, jej odebranie oraz zapłata ceny, mają charakter drugorzędny i ich wykonanie lub niewykonanie nie wpływa w żaden sposób na kwestię przeniesienia własności, podobnie jak na kwestię ważności umowy.

W odniesieniu natomiast do kwestii dopuszczalności rozwiązania umowy (odstąpienia od umowy), na podstawie której doszło do przeniesienia własności nieruchomości, o ile stanowisko doktryny nie jest jednolite, to w orzecznictwie sądów administracyjnych przyjęto wyraźnie jeden kierunek interpretacyjny (stanowisko takie prezentuje też Sąd Najwyższy w uchwale siedmiu sędziów z 30 listopada 1994 r., III CZP 130/94 (OSNCP 3/95)). Zgodnie z tą linią orzeczniczą, strona może odstąpić od umowy zobowiązująco-rozporządzającej, na podstawie której nastąpiło przeniesienie własności nieruchomości, w ramach ustawowego uprawnienia. Umowa taka może być przez strony rozwiązana, jeżeli nie została w całości wykonana. Rozwiązanie umowy jest więc możliwe tylko do chwili istnienia stosunku zobowiązaniowego, gdy zaś stosunek ten już nie istnieje, to nie może być rozwiązany. Przy czym przejście prawa własności z dotychczasowego podmiotu na inny nie musi oznaczać, że umowa została w całości wykonana, a wobec tego stosunek zobowiązaniowy wygasł i odstąpienie od umowy (rozwiązanie umowy) stało się bezprzedmiotowe. Umowa ta może być jeszcze w całości niewykonana z tego powodu, że np. nabywca nie zapłacił całej ceny kupna lub zbywca nie wydał rzeczy będącej przedmiotem umowy.

Ponadto, zgodnie z art. 494 § 1 Kodeksu cywilnego:

Przyjmując za uzasadniony pogląd prezentowany w orzecznictwie (uchwała siedmiu sędziów Sądu Najwyższego z 30 listopada 1994 r., III CZP 130/94) samo rozwiązanie umowy sprzedaży nieruchomości nie powoduje automatycznego przeniesienia własności z powrotem na zbywcę. Rozwiązanie umowy nie znosi bowiem wszystkich jej skutków, w szczególności zaś jej skutku rzeczowego w postaci przeniesienia własności nieruchomości. Stwarza jedynie zobowiązanie do powrotnego przeniesienia własności nieruchomości na zbywcę – wywiera skutek obligacyjny. Do wykonania tego obowiązku natomiast może dojść w drodze umowy między nabywcą nieruchomości i jej zbywcą (zawartej w formie aktu notarialnego) lub – gdy do umowy takiej nie dojdzie – w drodze uwzględniającego żądanie zbywcy orzeczenia sądu, stwierdzającego obowiązek nabywcy złożenia stosownego oświadczenia woli, zastępującego to oświadczenie, które to orzeczenie stwierdza zawarcie umowy i zastępuje tę umowę. Zgodne oświadczenia woli co do przejścia własności nieruchomości z powrotem na nabywcę strony mogą również złożyć łącznie z porozumieniem o rozwiązaniu umowy obligacyjnej w tym samym akcie notarialnym.

Z treści powyższych przepisów wynika jednoznacznie, że umowa sprzedaży rzeczy oznaczonej co do tożsamości jest więc umową zobowiązującą do przeniesienia własności, która co do zasady przenosi własność – przeniesienie własności następuje z chwilą zawarcia umowy.

Jak wskazał Pan w opisie stanu faktycznego, sprzedał Pan nieruchomość (działkę nr X) na podstawie umowy sprzedaży z dnia 22 marca 2024 r. zawartej w formie aktu notarialnego sporządzonego przez notariusza (przed upływem 5 lat od daty nabycia w drodze darowizny). Cały przychód osiągnięty z ww. zbycia nieruchomości, został wydatkowany przez Pana na własne cele mieszkaniowe (o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) i w związku z powyższym złożył Pan do właściwego dla Pana Urzędu Skarbowego, zeznanie o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym 2024 (PIT-39). W dniu 22 lutego 2025 r. na Pana rzecz doszło do powrotnego przeniesienia prawa własności nieruchomości (działki nr X) przy udziale notariusza na skutek stanowiska Krajowego Ośrodka Wsparcia Rolnictwa wyrażonego w piśmie z dnia 5 lutego 2025 r. skierowanego do Pana i kupującego, w którym to Krajowy Ośrodek Wsparcia Rolnictwa (…), wskazał między innymi, że działka nr X została zbyta bez zgody Dyrektora Generalnego KOWR, to jest z pominięciem przepisów art. 2 ust. 2 i 3 ustawy o kształtowaniu ustroju rolnego. Na tę okoliczność zawarto umowę w formie aktu notarialnego.

Tym samym należy wskazać, że w przedstawionych okolicznościach doszło do ponownego przeniesienia własności nieruchomości (działki nr X) na Pana rzecz, które będzie wyznaczać nowy termin nabycia.

W związku z powyższym, w sytuacji przedstawionej we wniosku, powrotne przeniesienie prawa własności nieruchomości (działki nr X) na Pana w dniu 22 lutego 2025 r., stanowi dla Pana nabycie w rozumieniu przepisu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatem, pięcioletni termin, o którym mowa w ww. art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy liczyć od końca 2025 r., w którym doszło do zawarcia w formie aktu notarialnego umowy powrotnego przeniesienia prawa własności nieruchomości (działki nr X).

W konsekwencji, odpłatne zbycie przez Pana wskazanej we wniosku nieruchomości (działki nr X), dokonane w lutym 2026 r., tj. przed upływem pięciu lat od końca roku kalendarzowego, w którym doszło do jej nabycia (czyli 22 lutego 2025 r.), stanowi dla Pana źródło przychodu, w myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i podlega opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym na zasadach określonych w art. 30e ust. 1 ww. ustawy.

W myśl bowiem art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy:

Zgodnie z uregulowaniami zawartymi w art. 19 ust. 1 ww. ustawy:

Zgodnie z powyższym, przychodem z odpłatnego zbycia jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, o ile odpowiada wartości rynkowej, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia.

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez zbywającego, które są konieczne, aby transakcja mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy.

Ustalenie kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia odbywa się natomiast zgodnie z art. 22 ust. 6c lub 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w zależności od tego, czy zbywaną nieruchomość (udział) lub prawo nabyto odpłatnie, czy nieodpłatnie.

W myśl art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zgodnie z art. 22 ust. 6e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Z zacytowanych powyżej przepisów w sposób jednoznaczny wynika, jakie wydatki mogą być uznane za koszt uzyskania przychodu. Do kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości podatnik może zaliczyć udokumentowane koszty nabycia.

Zatem, rozliczając sprzedaż nieruchomości dokonaną w 2026 r. będzie miał Pan prawo – zgodnie z art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – pomniejszyć przychód ze sprzedaży nieruchomości o koszt uzyskania przychodu.

Koszt nabycia, o którym mowa w ww. art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych co do zasady, określa umowa notarialna sprzedaży, na podstawie której nabywca stał się właścicielem nieruchomości. W Pana sytuacji będzie to wartość nieruchomości (działki nr X) wskazana w akcie notarialnym z 22 lutego 2025 r. (jak wynika z treści wniosku – 100 000 zł, czyli kwotę w zamian za jaką nabył Pan ponownie przedmiotową nieruchomość), gdyż nabycie przez Pana tej nieruchomości miało miejsce 22 lutego 2025 r.

Podsumowując, jak wynika z powyższych przepisów, podstawą obliczenia podatku jest dochód, stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości, określonym zgodnie z art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. wartością wyrażoną w cenie określonej w umowie sprzedaży – o ile odpowiada wartości rynkowej, pomniejszoną o koszty odpłatnego zbycia – o ile takie zostały poniesione), a kosztami uzyskania przychodu ustalonymi zgodnie z – w przedmiotowej sprawie – art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tak obliczony dochód (jeżeli wystąpi) podlega opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do treści art. 30e ust. 4 ww. ustawy:

Przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy stanowi, że:

Cele mieszkaniowe, których sfinansowanie przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uprawnia do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania, zostały enumeratywnie wymienione w art. 21 ust. 25 pkt 1-3 w zw. z ust. 30a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do treści art. 21 ust. 25 pkt 1-2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W myśl art. 45 ust. 1 ww. ustawy:

Stosownie do art. 45 ust. 1a pkt 3 ww. ustawy:

Jak stanowi art. 30e ust. 5 ww. ustawy:

Reasumując, sprzedaż przez Pana nieruchomości (działki nr X), dokonana w lutym 2026 r., tj. przed upływem pięciu lat od końca roku kalendarzowego, w którym doszło do jej nabycia (czyli 22 lutego 2025 r.), stanowi dla Pana źródło przychodu, w myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i podlega opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym na zasadach określonych w art. 30e ust. 1 i ust. 2 ww. ustawy, dotyczących podstawy obliczenia i wysokości podatku.

Przychód ten zgodnie z art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma Pan prawo pomniejszyć o koszty uzyskania przychodu, tj. o wartość nieruchomości (działki nr X) wskazaną w akcie notarialnym z 22 lutego 2025 r., gdyż ponowne nabycie przez Pana w drodze rozwiązania umowy sprzedaży tej nieruchomości miało miejsce 22 lutego 2025 r. w zamian za zwrot przez Pana na rzecz kupującego otrzymanej od niego w 2024 r. zapłaty (pomimo, że nie doszło do przekazania przez Pana środków, tylko nastąpiło wzajemne rozliczenie w sposób wskazany we wniosku w związku z zawarciem przez Pana i kupującego kolejnej umowy sprzedaży).

Ponieważ jednak, podlegający opodatkowaniu przychód z odpłatnego zbycia ww. nieruchomości (działki nr X), o którym mowa w art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, będzie równy podlegającym uwzględnieniu w obliczeniu podstawy opodatkowania (dochodu) kosztom uzyskania przychodu, nie wystąpi dochód, stanowiący podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, a co za tym idzie dochód, który mógłby podlegać zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, w tym zwolnieniu określonemu w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego, skoro nie powstał dochód, który mógłby podlegać ewentualnemu zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, rozpatrywanie czy w przedmiotowej sprawie dokonane przez Pana wydatki na cele mieszkaniowe uprawniają Pana do skorzystania ze zwolnienia podatkowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest bezprzedmiotowe.

Zatem, nie będzie Pan zobowiązany do zapłaty 19% podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu sprzedaży ww. nieruchomości. Jednakże, będzie Pan zobowiązany do złożenia zeznania podatkowego za 2026 r. i wykazania w nim przychodu, kosztów uzyskania przychodu oraz dochodu (straty) z tytułu odpłatnego zbycia ww. nieruchomości.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Organ podkreśla, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Postępowanie w sprawie wydania interpretacji indywidualnej ma na celu wyjaśnienie wątpliwości co do sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego materialnego do określonego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 622) jest sam przepis prawa. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest ustalanie stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), stanowi to bowiem domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Organ nie prowadzi postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku do tych okoliczności wyraża swoje stanowisko, które zawsze musi być jednak ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę.

Odnosząc się do powołanego orzeczenia wojewódzkiego sądu administracyjnego, tutejszy Organ stwierdza, że przeanalizował rozstrzygnięcie w nim zawarte, jednakże dotyczy on tylko konkretnej, indywidualnej sprawy, w określonym stanie faktycznym i tylko w tej sprawie rozstrzygnięcie w nim zawarte jest wiążące, zatem nie może przesądzać o niniejszym rozstrzygnięciu. Natomiast organy podatkowe, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, że nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 622). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.