0113-KDIPT1-3.4012.94.2022.12.JM

Interpretacja indywidualna po wyroku sądu – stanowisko prawidłowe

Szanowna Pani,

1.  ponownie rozpatruję sprawę Pani wniosku 23 lutego 2022 r. (wpływ 3 marca 2022 r.), uzupełnionego pismem z 6 czerwca 2022 r. (wpływ 10 czerwca 2022 r.) oraz pismem z 14 czerwca 2022 r. (wpływ 14 czerwca 2022 r.). o wydanie interpretacji indywidualnej – uwzględniam przy tym prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 30 marca 2023 r. sygn. akt III SA/Wa 2267/22 (wpływ prawomocnego orzeczenia 29 czerwca 2026 r.) oraz wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 15 kwietnia 2026 r. sygn. akt I FSK 1310/23 (wpływ orzeczenia 28 maja 2026 r.); i

2.  stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe w części dotyczącej niepodlegania opodatkowaniu sprzedaży udziału w Nieruchomości 1, Nieruchomości 2 i Nieruchomości 3.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

3 marca 2022 r. wpłynął Pani wniosek z 23 lutego 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy niepodlegania opodatkowaniu sprzedaży udziału w Nieruchomości 1, Nieruchomości 2 i Nieruchomości 3 i zwolnienia od podatku ww. transakcji oraz podatku dochodowego od osób fizycznych. Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 6 czerwca 2022 r. (wpływ 10 czerwca 2022 r.) oraz pismem z 14 czerwca 2022 r. (wpływ 14 czerwca 2022 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

1.  Pani (dalej jako: „Wnioskodawca”, „Sprzedająca”) razem ze swoim mężem Panem (dalej zbiorczo: „Sprzedającymi”) w dniu 04 listopada 2021 r. zawarła z Panem (dalej: „Kupujący1”) działającym w imieniu własnym, a także jako pełnomocnik Pana („Kupujący2”), w formie aktu notarialnego, Rep. A umowę przedwstępną sprzedaży udziałów w wysokości 1/48 na rzecz Pana i 1/48 na rzecz Pana w prawie własności nieruchomości stanowiącej działkę gruntu numer A oraz udziałów w prawie własności nieruchomości w wysokości 1/16 na rzecz Pana i 1/16 na rzecz Pana w prawie własności nieruchomości stanowiącej działkę gruntu numer B, (dalej: „Umowa Przedwstępna”). W dniu 04 listopada 2021 r. w tym samym akcie notarialnym zobowiązała się również do sprzedaży swojego udziału wynoszącego 1/3 w prawie własności nieruchomości stanowiącej działkę oznaczoną numerem ewidencyjnym C.

2.  Przedmiotem Umowy Przedwstępnej, jest zobowiązanie do zawarcia umowy sprzedaży określonych powyżej udziałów w nieruchomościach stanowiących działki gruntu:

a.  oznaczoną numerem ewidencyjnym A położoną w, dzielnicy zawierającą obszar mkw, dla której Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą KW („Nieruchomość 1”)

b.  oznaczoną numerem ewidencyjnym B położoną w, dzielnicy zawierającą obszar mkw. Dla której Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą („Nieruchomość2”)

c.   oznaczoną numerem ewidencyjnym C położoną w, dzielnicy zawierającą obszar mkw., dla której Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą KW („Nieruchomość3”).

3.  W dziale II wymienionej księgi wieczystej obejmującej Nieruchomości, prawo własności wpisane jest w:

a.  udziale 1/12 na rzecz małżonków,

b.  udziale 1/54 Pani,

c.   udziale 1/54 Pani,

d.  udziale 1/24 Pani,

e.  udziale 1/24 Pani.

Wszyscy udziałowcy zobowiązali się sprzedać ww. udziały na rzecz Kupującego w ww. Umowie Przedwstępnej.

Sprzedający tj. Pan i Pani stali się właścicielami wyżej wymienionych udziałów w prawie własności Nieruchomości 1 na mocy zasiedzenia w dniu 1 stycznia 2007 r., co zostało potwierdzone Postanowieniem Sądu Rejonowego dnia 19 marca 2012 r.

4.  W dziale IV ww. księgi wieczystej wpisane są hipoteki, które jednak nie obciążają udziałów przysługujących Sprzedającym, w pozostałych działach brak wpisów.

5.  W dziale II wymienionej księgi wieczystej obejmującej Nieruchomość2, prawo własności wpisane jest w:

a.  udziale 1/8 na rzecz małżonków,

b.  udziale 1/16 Pani,

c.   udziale 1/16 Pani,

d.  udziale 1/16 Pani,

e.  udziale 1/16 Pani.

Wszyscy udziałowcy zobowiązali się sprzedać ww. udziały na rzecz Kupującego w ww. Umowie Przedwstępnej.

Sprzedający tj. Pan i Pani stali się właścicielami wyżej wymienionych udziałów w prawie własności Nieruchomości2 na mocy zasiedzenia z dniem 1 stycznia 2007 r., co zostało potwierdzone Postanowieniem Sądu Rejonowego dnia 19 marca 2012 r.

6.  W działach I-Sp, III i IV ww. księgi wieczystej obejmującej Nieruchomość2 brak wpisów.

7.  W dziale II wymienionej księgi wieczystej obejmującej Nieruchomość3, prawo własności wpisane jest w:

a.  udziale 1/3 na rzecz,

b.  udziale 1/6 Pani,

c.   udziale 1/6 Pani,

d.  udziale 1/6 Pani,

e.  udziale 1/6 Pani.

Wszyscy udziałowcy zobowiązali się sprzedać ww. udziały na rzecz Kupującego w ww. Umowie Przedwstępnej.

8.  Sprzedająca nabyła ww. udział w prawie własności Nieruchomości3 w drodze dziedziczenia, na podstawie Postanowienia Sądu Rejonowego z dnia 20 grudnia 1993 r.

9.  Na ww. Nieruchomościach nie znajdują się wody płynące, ani nie znajdują się wody śródlądowe stojące, do których stosuje się przepisy o śródlądowych wodach stojących w rozumieniu ustawy z dnia 20 lipca 2017 r. – Prawo Wodne (tj. z dnia 14 października 2021 r. Dz.U. z 2021 r. poz. 2233) w związku z czym Skarbowi Państwa nie przysługuje w stosunku do Nieruchomości prawo pierwokupu, o którym mowa w art. 217 ust. 13 tejże ustawy.

10.  Nieuchomość1 przecina linia elektroenergetyczna, druga linia energetyczna poprowadzona jest częściowo pomiędzy granicami działki, przez Nieruchomość1 poprowadzony został także gazociąg. Sprzedający nie są właścicielami wspomnianych naniesień, są nimi dostawcy mediów. Nieruchomość2 przecina linia elektroenergetyczna, właściciel j.w.

11.  Nieruchomość3 jest działką niezabudowaną. Na Nieruchomości 1 i Nieruchomości2 znajduje się utwardzona droga wewnętrzna, przy czym na Nieruchomości2 droga ta znajduje się w niewielkiej części. Utwardzona droga wewnętrzna została oznaczona w Miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego wyrażonym Uchwałą Rady.

12.  Nieruchomość1 i Nieruchomość2 posiada dostęp do drogi publicznej, Nieruchomość3 nie posiada dostępu do drogi publicznej – dojazd odbywał się poprzez działki A i B.

13.  Nieruchomośc1 objęta jest miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego wyrażonym Uchwałą Rady i znajduje się w całości na terenach oznaczonych symbolem KUL – droga lokalna.

14.  Nieruchomość2 objęta jest miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego wyrażonym Uchwałą Rady i znajduje się w całości na terenach oznaczonych symbolem MU – zabudowa mieszkaniowa wielorodzinna.

15.  Nieruchomość3 objęta jest miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego wyrażonym Uchwałą Rady i znajduje się w całości na terenach oznaczonych symbolem MU – zabudowa mieszkaniowa wielorodzinna.

16.  Udziały – Sprzedających w Nieruchomości1 i Nieruchomości2 w tym udziały pozostałych sprzedających o których mowa w ust. 3 i 5 niniejszego wniosku, oraz udział Sprzedającej Pani w Nieruchomości3 w tym udziały pozostałych sprzedających, o których mowa w ust. 7 niniejszego wniosku – nie są obciążone, długami ograniczonymi prawami rzeczowymi, prawami osób trzecich ani ograniczeniami w rozporządzaniu.

17.  Nie istnieją żadne niewykonane zarządzenia lub zalecenia władz administracyjnych, samorządowych, ani roszczenia prywatno-prawne osób trzecich, a nadto nie toczą się żadne postępowania administracyjne, egzekucyjne lub sądowe, które uniemożliwiłyby zawarcie Umowy Przedwstępnej.

18.  Strony (tj. Państwo oraz sprzedający wymienieni w ust. 3, 5 i 7 niniejszego wniosku) postanowiły, że przyrzeczone umowy sprzedaży zawarte zostaną do dnia 31 marca 2022 r., przy czym umowy sprzedaży zostaną zawarte pod warunkiem otrzymania przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, z której wynikać będzie umowy sprzedaży, nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, to znaczy, że w przypadku uznania przez DKIS, że Sprzedający są zobowiązani do naliczenia i odprowadzenia podatku od towarów i usług, umowy przedwstępne ulegną rozwiązaniu z dniem otrzymania przez Strony tej interpretacji, co nie wymaga złożenia przez Strony żadnych dodatkowych oświadczeń.

19.  Sprzedający – tj. Państwo oraz sprzedający wymienieni w ust. 3, 5 i 7 niniejszego wniosku – oświadczyli, że wyrażają zgodę na zbycie przez Kupujących praw i roszczeń wynikających z umów przedwstępnych osobom fizycznym, bądź prawnym według uznania Kupujących.

20.  Sprzedający – tj. Państwo oraz sprzedający wymienieni w ust. 3,5 i 7 niniejszego wniosku – udzielili Kupującym pełnomocnictwa i upoważnili ich do dokonania wszelkich czynności prawnych i faktycznych związanych z wykonaniem przez nich zobowiązań kupna ww. Nieruchomości, a przede wszystkim do uzyskania wszystkich niezbędnych dokumentów w tym do reprezentowania mocodawców i występowania w ich imieniu wobec władz, organów państwowych i samorządowych, osób prawnych, fizycznych i instytucji, w tym do:

a.  składania podpisywania w imieniu Sprzedających dokumentów, oświadczeń

oraz

b.  odbioru pism przesyłek i korespondencji

c.   składania, pism, odwołań, skarg i wniosków,

23.  Sprzedająca:

a.  Sprzedająca, Pani jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT w związku z wynajmowaniem budynku warsztatowego, który pierwotnie wraz z wydzieloną działką gruntu, był wykorzystywany w indywidualnej działalności gospodarczej, następnie przekazany został aportem do spółki cywilnej, następnie po rozwiązaniu spółki został włączony do majątku wspólnego małżonków. Obecnie wynajmowany jest przez Sprzedającą, Sprzedająca wynajmuje również inny budynek magazynowy oraz budynek biurowy, który wraz z działką gruntu – uprzednio wynajmowany przez na rzecz spółki cywilnej, obecnie wynajmowany na rzecz podmiotu zewnętrznego. Sprzedająca rozlicza zryczałtowany podatek dochodowy od dochodów z najmu (ww. budynków) na podstawie oświadczenia do US, że ona będzie osobą rozliczającą podatek od wspólnych dochodów z mężem. Sprzedająca posiada również budynek mieszkalny, który został przygotowywany do wynajęcia.

b.  Sprzedająca nie prowadzi i nie prowadziła działalności rolniczej, Sprzedająca widnieje w rejestrze REGON jako prowadząca od 15.05.1999 r. gospodarstwo rolne: pomimo pobierania wówczas renty inwalidzkiej, pomimo iż nie składała żadnego wniosku o wpis do rejestru REGON, adres siedziby wskazany w rejestrze jest adresem nieruchomości nieżyjącej matki. Nieruchomość pod adresem – została w darowiźnie przekazana przez matkę Sprzedającej Panią jednej ze swoich wnuczek. Zgodnie z informacjami przekazanymi przez Sprzedających wpis do rejestru REGON jest prawdopodobnie wynikiem błędu przy migracji danych;

c.   nie zabiegała o uchwalenie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego ani o dokonanie jego zmiany;

d.  nie wynajmowała i nie wydzierżawił oraz nie wynajmie i nie wydzierżawi Nieruchomości 1 Nieruchomości2 ani Nieruchomości3 do dnia sprzedaży;

e.  nie podejmowała osobiście działań mających na celu podział przedmiotowych Nieruchomości lub ich połączenie; na przedmiotowych Nieruchomościach nie wyznaczano dróg wewnętrznych, ani nie podejmowano żadnych działań mających na celu wyznaczenie dróg wewnętrznych;

f.    nie podejmowała żadnych działań mających na celu uzbrojenie ww. Nieruchomości;

g.  nie podejmowała czynności mających na celu sprzedaż ww. Nieruchomości, a w szczególności nie dokonała ogłoszeń w gazetach i Internecie oraz nie wywieszała banerów;

h.  Kupujący jako pierwszy wyszedł z propozycją zakupu działki;

i.    Sprzedająca nie posiada innych działek, które zamierzałby w przyszłości sprzedawać, Sprzedająca w przeszłości sprzedała udział wynoszący 1/3 w prawie własności nieruchomości stanowiącej działkę oznaczoną numerem ewidencyjnym D w dniu 15.07.2021r., oraz przekazała całość swoich udziałów, 1/3 w prawie własności działki oznaczonej numerem ewidencyjnym E, córce Pani.

j.    Sprzedająca nie wynajmie ani nie wydzierżawi Nieruchomości do dnia jej sprzedaży.

24.  Nieruchomość1 i Nieruchomość2:

a.  Na działkach nr A i B znajduje się utwardzoną droga wewnętrzna. Na działce nr B utwardzona droga wewnętrzna znajduje się w niewielkiej części;

b.  Nie była wykorzystywana w działalności gospodarczej, stanowi dojazd do działki C;

c.   Nie była, nie jest i do dnia sprzedaży nie będzie przedmiotem umowy najmu/umowy dzierżawy;

d.  Nie była w przeszłości dzielona, ani łączona, nie jest planowane przeprowadzenie jej podziału, ani połączenia;

e.  W związku z nabyciem ww. Nieruchomości został uiszczony podatek od spadków i darowizn z tytułu nabycia w drodze zasiedzenia udziału we współwłasności nieruchomości 19.06.2012 r.

25.  Nieruchomość3

a.  Jest niezabudowana;

b.  Nie była wykorzystywana w działalności gospodarczej;

c.   Nie była w przeszłości dzielona, ani łączona, nie jest planowane przeprowadzenie jej podziału, ani połączenia;

d.  Nabycie udziałów w Nieruchomości3 podlegało zwolnieniu z podatku od spadków i darowizn;

e.  Nieruchomość nie była w żaden sposób wykorzystywana przez Sprzedającą, „leżała odłogiem”.

Na pytania:

1)  „Do wykonania jakich konkretnie czynności upoważniła Pani Kupujących na podstawie pełnomocnictwa, o którym mowa w opisie sprawy?

2)  Czy przed sprzedażą działek zostaną wydane pozwolenia na budowę? Jeśli tak, to z czyjej inicjatywy nastąpi wydanie ww. pozwoleń?

3)  Jakie inne pozwolenia, decyzje zostaną wydane przed sprzedażą działek?

4)  Czy droga jest budowlą w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2021 r. poz. 2351, z późn. zm.)?

5)  Czy droga jest trwale związana z gruntem?

6)  Czy nastąpiło pierwsze zasiedlenie drogi w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r., poz. 931, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”?

Zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy, przez pierwsze zasiedlenie należy rozumieć oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a)  wybudowaniu lub

b)  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

7)  Czy od dnia pierwszego zasiedlenia drogi, do czasu jej zbycia upłynie okres dłuższy niż 2 lata?

8)  Do jakich czynności wykorzystywała/wykorzystuje Pani drogę:

-     opodatkowanych podatkiem od towarów i usług;

-     zwolnionych z opodatkowania podatkiem od towarów i usług;

-     niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

9)  Czy wykorzystywała/wykorzystuje Pani drogę wyłącznie do działalności zwolnionej z opodatkowania podatkiem od towarów i usług? Jeśli tak, to jaką działalność zwolnioną z opodatkowania podatkiem VAT, do której była/jest wykorzystywana droga, wykonywała/wykonuje Pani – należy podać podstawę prawną zwolnienia?

10)  Czy ponosiła Pani nakłady na ulepszenie drogi w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym w wysokości wyższej niż 30% wartości początkowej ww. drogi? Jeśli tak, to należy wskazać:

-     W jakim okresie były ponoszone te wydatki?

-     Czy w stosunku do tych wydatków przysługiwało Pani prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego?

-     Do jakich czynności była wykorzystywana ulepszona droga, tj. czy do czynności:

a)  opodatkowanych podatkiem VAT,

b)  zwolnionych od podatku VAT,

c)  niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT?

-     Czy ulepszona droga była wykorzystywana przez Panią wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT? Jeśli tak, to jaką działalność zwolnioną z opodatkowania podatkiem VAT, do której była wykorzystywana ulepszona droga, wykonywała Pani – należy podać podstawę prawną zwolnienia?

-     Czy wystąpiło pierwsze zasiedlenie drogi po jej ulepszeniu? Jeśli tak, to prosimy wskazać:

·      dzień/miesiąc/rok, w którym wystąpiło pierwsze zasiedlenie drogi po jej ulepszeniu;

·      kto dokonał pierwszego zasiedlenia drogi po jej ulepszeniu;

·      czy pomiędzy pierwszym zasiedleniem ulepszonej drogi a momentem dostawy upłynie okres dłuższy niż 2 lata?

11)  Czy przyrzeczone umowy sprzedaży Nieruchomości 1 i Nieruchomości 2 zostały już zawarte?

12)  Czy posiada Pani również inne nieruchomości/udziały w prawie własności nieruchomości, oprócz wskazanych we wniosku udziałów w prawie własności Nieruchomości 1 i Nieruchomości 2? Jeśli tak, należy wskazać ile i jakie oraz kiedy, w jakim celu i w jaki sposób zostały nabyte i wykorzystywane? Czy będą przeznaczone do sprzedaży?

13)  Czy dokonywała Pani wcześniej sprzedaży nieruchomości/udziałów w prawie własności nieruchomości?

14)  Jakie przychody opodatkowuje Pani zryczałtowanym podatkiem dochodowym?”,

odpowiedziała Pani:

1)  Sprzedająca upoważniła Kupującego jedynie do wykonania czynności opisanych w punkcie 16. Opisu zdarzenia przyszłego wniosku o wydanie interpretacji (dalej także: „Wniosek”). Brak jest innych umocowań i pełnomocnictw niż te wymienione we Wniosku. Brzmienie pełnomocnictwa opisane we Wniosku zbieżne jest z brzmieniem pełnomocnictwa zawartego w akcie notarialnym Umowy Przedwstępnej.

Zgodnie z treścią tego pełnomocnictwa, Sprzedający udzielają Kupującym „pełnomocnictwa i upoważniają ich do dokonania wszelkich prawnych i faktycznych związanych z wykonaniem przez nich zobowiązań wynikających z § 3 niniejszego aktu, a przede wszystkim do uzyskania wszystkich niezbędnych dokumentów, w tym do reprezentowania mocodawców i występowania w ich imieniu wobec władz, organów państwowych i samorządowych, osób prawnych, fizycznych i instytucji, w tym do:

-     składania oświadczeń oraz podpisywania w imieniu Sprzedających dokumentów,

-     odbioru pism, przesyłek i korespondencji

-     składania pism, odwołań, skarg i wniosków

a nadto do podejmowania w imieniu Sprzedających wszelkich innych czynności prawnych nie wymienionych wprost w niniejszym pełnomocnictwie, a które dla ich właściwej realizacji okażą się konieczne, nadmieniając jednocześnie że pełnomocnicy nie mają prawa do zaciągania żądnych zobowiązań finansowych.

Ponadto, Sprzedający postanawiają, że Pełnomocnicy mają prawo udzielania dalszych pełnomocnictw w powyższym zakresie, a ponadto mogą działać łącznie bądź każdy z nich z osobna.

2)  Z informacji uzyskanych od Pani wynika, że Sprzedająca nie ma wiedzy o wydaniu jakichkolwiek pozwoleń i ewentualnych działaniach podejmowanych przez Kupującego. Ewentualne wydanie ww. pozwoleń nastąpi wyłączną inicjatywą i staraniem Kupującego tudzież podmiotu, który wszedł w jego prawa. Nadmienić przy tym należy, że obecnie rozważa Pani wejście w spór sądowy ze swoim kontrahentem, wobec czego kontakt pomiędzy Sprzedającą a Kupującym jest utrudniony.

3)  Sprzedająca nie posiada informacji o jakichkolwiek działaniach Kupującego zmierzających do uzyskiwania pozwoleń, zezwoleń i innych decyzji. Z informacji uzyskanych od Pani wynika, że jeśli takowe zostaną wydane, będą to pozwolenia i decyzje związane z odrolnieniem gruntów, uzyskaniem pozwolenia na budowę oraz decyzje i pozwolenia związane z jej uzyskaniem, pozwolenia na zmianę przebiegu sieci mediów lub inne bezpośrednio związane z zamiarem Kupującego w przedmiocie realizacji inwestycji.

4)  Z informacji uzyskanych od Pani wynika, że działka numer A może zostać uznana za drogę, z uwagi na fakt, iż jest utwardzona nawierzchnią podobną do żwiru bezpyłowego, a w jej obrębie zarówno pod jej powierzchnią przeprowadzone są media, których poprowadzenie wskazuje na traktowanie nieruchomości jak drogi.

Droga jako budowla stanowi obiekt utwardzony, wraz z instalacjami i urządzeniami koniecznymi dla jej funkcjonowania, bądź umieszczonymi w jej zakresie jako w zakresie drogi. Na taką okoliczność wskazywał m.in. WSA w Opolu w wyroku z dnia 11.10.2011 r., sygn. akt II SA/Op 317/11 zgodnie z którym: „Utwardzenia powierzchni gruntu, sprowadzającego się do wykonania ciągów pieszych i jezdnych na terenie działki budowlanej, mających na celu zapewnienie prawidłowego korzystania z obiektów znajdujących się na terenie nieruchomości, wyszczególnionego w art. 29 ust. 2 pkt 5 p.b. jako odrębna kategoria robót budowlanych, nie można utożsamiać z wybudowaniem drogi o charakterze wewnętrznym, będącej specyficznym obiektem budowlanym, tj. zgodnie z art. 3 pkt 3 w zw. z art. 3 pkt 1 lit. b p.b. będącym budowlą stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami, podobnie: NSA z 21.09.2010 r., II OSK 1422/09, WSA w Lublinie z 26.02.2008 r, II SA/Lu 840/07”.

Biorąc pod uwagę przytoczone powyżej stanowisko stwierdzić należy, że droga jako budowla stanowi obiekt utwardzony, wraz z instalacjami i urządzeniami koniecznymi dla jej funkcjonowania, bądź umieszczonymi w jej zakresie jako drogi. Przyjęcie takiego rozumienia wskazuje, iż działka numer A, może zostać uznana za drogę – jako iż jest utwardzona nawierzchnią podobną.

Z kolei nieruchomość stanowiąca działkę B jest jedynie częściowo utwardzona i stanowi drogę dojazdową do pola Sprzedającego. Działka B jest w tym zakresie jedynie częściowo wykorzystywana jako droga dojazdowa przez okolicznych mieszkańców. Droga ta utwardzona jest częściowo utwardzeniami trudnymi do jednoznacznego przyporządkowania co do ich typu (częściowo kruszywo), w pozostałej zaś części jest to droga gruntowa – droga polna. Droga ta nie posiada żadnych instalacji charakterystycznych dla drogi w rozumieniu ustawy Prawo budowlane, w szczególności nie posiada: ciągów pieszych, rowerowych, instalacji odprowadzającej wody opadowe (nie jest również wyprofilowana pod odprowadzanie tychże), nie posiada oświetlenia (zarówno lamp oświetleniowych jak i sygnalizacji świetlnej). Powstanie i objęcie we własność problematycznych działek nastąpiło w wyniku zasiedzenia i zwyczajowego użytkowania tych gruntów jako dojazd do okolicznych nieruchomości.

Mając powyższe na uwadze, działka oznaczona numerem A, zdaniem Wnioskodawcy, może stanowić budowlę w rozumieniu przepisów ustawy z 7 lipca 199 r. Prawo budowlane. Wnioskodawca nie może jednak jednoznacznie stwierdzić czy działka oznaczona numerem B jest drogą w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz.U. z 2021 r. poz. 931). Zdaniem Wnioskodawcy nieruchomość ta nie stanowi budowli ze względu na brak całościowego utwardzenia i infrastruktury typowo drogowej – jednak fakt wykorzystywanie tej nieruchomości jako droga, istnienia śladu drogowego i częściowego jego utwardzenia może świadczyć iż jest to budowla. Sprzedający nie posiada jednak w tym zakresie żadnej decyzji, postanowienia, bądź innego dokumentu urzędowego względnie orzeczenia lub postanowienia sądu, potwierdzającego status ww. dróg jako budowli.

5)  Z informacji uzyskanych od Pani wynika, że drogi umiejscowione na działkach oznaczonych numerami A i B są trwale związane z gruntem. W tym zakresie, działka numer A może zostać uznana za drogę, z uwagi na fakt, iż jest utwardzona nawierzchnią podobną do żwiru bezpyłowego, a w jej obrębie zarówno pod jej powierzchnią przeprowadzone są media, których poprowadzenie wskazuje na traktowanie nieruchomości jak drogi. Z kolei nieruchomość stanowiąca działkę B jest jedynie częściowo utwardzona i stanowi drogę dojazdową do pola Sprzedającego.

Działka B jest w tym zakresie jedynie częściowo wykorzystywana jako droga dojazdowa przez okolicznych mieszkańców. Droga ta utwardzona jest częściowo utwardzeniami trudnymi do jednoznacznego przyporządkowania co do ich typu (częściowo kruszywo), w pozostałej zaś części jest to droga gruntowa – droga polna. Droga ta nie posiada żadnych instalacji charakterystycznych dla drogi w rozumieniu ustawy Prawo budowlane, w szczególności nie posiada: ciągów pieszych, rowerowych, instalacji odprowadzającej wody opadowe (nie jest również wyprofilowana pod odprowadzanie tychże) nie posiada oświetlenia (zarówno lamp oświetleniowych jak i sygnalizacji świetlnej).

6)  Działki oznaczone numerami A i B zostały nabyte przez Sprzedającą w dniu 1 stycznia 2007 r. przez zasiedzenie. Zdaniem Wnioskodawcy, do pierwszego zasiedlenia drogi w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług doszło w momencie stwierdzenia przez sąd zasiedzenia nieruchomości na których znajdują się drogi. Analogiczne stanowisko zaprezentował m.in. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 13 marca 2019 r., 0112-KDIL1-2.4012.831.2018.2.JO: „Analiza informacji przedstawionych w opisie sprawy w kontekście definicji pierwszego zasiedlenia – w rozumieniu nadanym przepisami Dyrektywy 2006/112/WE oraz orzecznictwem TSUE – pozwala na stwierdzenie, że w przedmiotowej sprawie pierwsze zasiedlenie (oddanie do używania) – drewnianego budynku gospodarczego oraz budowli w postaci drewnianej altany znajdujących się na działce nastąpiło w dniu 12 czerwca 2007 r., tj. w momencie wydania postanowienia sądu o zasiedzenie ww. działki”.

7)  Od dnia pierwszego zasiedlenia drogi, do czasu jej zbycia upłynie okres dłuższy niż 2 lata.

8)  Działka nr B nie była wykorzystywana przez Sprzedającą do działalności gospodarczej, ponieważ stanowi dojazd do działki numer C, która to nie była wykorzystywana w działalności gospodarczej.

Działka numer A również nie była wykorzystywana w działalności gospodarczej. Obie działki nie stanowiły również przedmiotu najmu czy dzierżawy. Wymienione działki A i B nie stanowią dojazdu do nieruchomości wynajmowanych przez Sprzedającą. Mając to na uwadze, drogi znajdujące się na działkach A i B były wykorzystywane przez Sprzedającą do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

9)  Działka nr A nie była wykorzystywana przez Sprzedającą do działalności gospodarczej ponieważ stanowi dojazd do działki numer C, która to nie była wykorzystywana w działalności gospodarczej.

Działka numer A również nie była wykorzystywana w działalności gospodarczej. Obie działki nie stanowiły również przedmiotu najmu czy dzierżawy. Wymienione działki A i B nie stanowią dojazdu do nieruchomości wynajmowanych przez Sprzedającą. Mając na uwadze powyższe, drogi znajdujące się na działkach A i B były wykorzystywane przez Sprzedającą do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i nie były wykorzystywane do działalności zwolnionej z opodatkowania podatkiem VAT.

10)  Sprzedająca nie ponosiła wydatków na modernizację, utwardzenie, czy też innych wydatków związanych z działkami A i B na których znajdują się drogi. Sprzedająca nie wyklucza jednak, iż pewne nakłady mogły zostać poniesione przez pozostałych współwłaścicieli, działających niezależnie od Sprzedającej – jednakże nie ma wiedzy o takich nakładach.

11)  Umowy sprzedaży dotyczące Nieruchomości 1 i Nieruchomości 2 nie zostały jeszcze zawarte.

W dniu 21 kwietnia 2022 r. Sprzedająca otrzymała zawiadomienie od Kupującego o przeprowadzonej Cesji ogółu praw i obowiązków z Umowy Przedwstępnej opisanej we wniosku na rzecz spółki.

W tym zakresie Sprzedający wezwali Kupującego do zawarcia Umów przyrzeczonych sprzedaży objętych wnioskiem Nieruchomości. W związku z brakiem stawiennictwa Kupującego w wyznaczonym terminie 29 kwietnia 2022 r. do zawarcia umów sprzedaży nie doszło.

12)  Sprzedająca jest współwłaścicielem (wraz z mężem) również pięciu innych nieruchomości: działki zabudowanej domem mieszkalnym, działki zabudowanej warsztatem, działki zabudowanej budynkiem magazynowym, działki zabudowanej budynkiem usługowo-biurowym, działki rolnej. Wyżej wymienione nieruchomości zostały nabyte w wyniku darowizny poczynionej przez Pani mamę i włączone do majątku wspólnego małżonków. Obecnie, nieruchomości w postaci działki zabudowanej warsztatem, działki zabudowanej budynkiem usługowo-biurowym, działki zabudowanej budynkiem magazynowym, są przedmiotem wynajmu. Sprzedający nie nosi się z zamiarem ich sprzedaży. Działka rolna nie jest przedmiotem wynajmu ani dzierżawy i na dzień dzisiejszy pozostaje niezagospodarowana.

Ponadto, jest Pani również współwłaścicielem nieruchomości stanowiącej jedną działkę rolną, którą zakupiła wraz ze swoją córką Panią. Przedmiotowa nieruchomość została zakupiona na cele inwestycyjne (w celu zabezpieczenia ekonomicznego) i na dzień dzisiejszy pozostaje niezagospodarowana. Obecnie Wnioskodawca nie nosi się z zamiarem sprzedaży tej nieruchomości, jednakże nie wyklucza takiej możliwości w przyszłości. Działka ta nie jest również przedmiotem najmu ani dzierżawy.

13)  Pani w przeszłości dokonała sprzedaży 1/3 udziału niezabudowanego gruntu rolnego otrzymanego na skutek dziedziczenia. Przedmiotowa sprzedaż nie była dokonana w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

14)  Sprzedająca uzyskuje przychody z tytułu wynajmu budynku magazynu z działką, budynku warsztatowego, budynku biurowo-usługowego, stanowiących małżeńską wspólność majątkową.

Przychody te rozliczane są przez Panią w ramach zryczałtowanego podatku dochodowego.

Pytania

1.  Czy sprzedaż przez Wnioskodawcę udziałów w prawie własności Nieruchomości 1 tj. w prawie własności działki oznaczonej numerem ewidencyjnym A, udziałów w prawie własności Nieruchomości2 tj. w prawie własności działki oznaczonej numerem ewidencyjnym B, udziałów w prawie własności Nieruchomości3 tj. w prawie własności działki oznaczonej numerem ewidencyjnym C, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

2.  Czy sprzedaż przez Wnioskodawcę Nieruchomości 1 tj. udziałów w prawie własności Nieruchomości 1 tj. w prawie własności działki oznaczonej numerem ewidencyjnym A oraz udziałów w prawie własności Nieruchomości2 tj. w prawie własności działki oznaczonej numerem ewidencyjnym B, Nieruchomości3 tj. w prawie własności działki oznaczonej numerem ewidencyjnym C, będzie podlegała zwolnieniu z podatku od towarów i usług?

Pani stanowisko w sprawie

Ad. 1

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej: „u.p.t.u.”) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jak stanowi art. 7 ust. 1 u.p.t.u., przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, przy czym za art. 2 pkt 6 u.p.t.u. przez towar rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Przez sprzedaż, za art. 2 pkt 22 u.p.t.u., rozumie się natomiast odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Czynność opodatkowana podatkiem od towarów i usług może być dokonana wyłącznie przez podatnika w rozumieniu ustawy. Stosownie do art. 15 ust. 1 u.p.t.u., podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Wykonywanie działalności gospodarczej zostało zdefiniowane w ust. 2 poprzez wskazanie, iż działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody.

Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z powyższego wynika zatem, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji.

Przedmiotem sprzedaży ma być majątek prywatny podatników. W związku z tym, zasadnym jest przytoczenie treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”) w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen V. Dieter Armbrecht). „Majątek prywatny” – zdaniem TSUE – to taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania nieruchomości w ramach majątku osobistego.

W kolejnym wyroku, C-180/10 Słaby i C-181/10 Kuć, TSUE orzekł iż osobę będącą zarejestrowanym podatnikiem VAT (w stanie faktycznym rolnik) nie można uznać za podatnika podatku od w artości dodanej w rozumieniu art. 9 ust. 1 i art. 12 ust. 1 dyrektywy 2006/112, zmienionej dyrektywą 2006/138, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeżeli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby. Natomiast jeżeli osoba ta w celu dokonania wspomnianej sprzedaży podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy 2006/112, zmienionej dyrektywą 2006/138, należy uznać ją za podmiot prowadzący „działalność gospodarczą” w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od wartości dodanej”.

Odnosząc powyższe do stanu faktycznego należy podkreślić, iż Sprzedająca wprawdzie jest czynnym podatnikiem VAT, jednakże nie wykorzystuje i nie wykorzystywała przedmiotowych Nieruchomości do prowadzenia działalności gospodarczej, jak również nie wynajmowała/nie dzierżawiła przedmiotowych nieruchomości oraz nie uzyskiwała w żaden inny sposób przychodów z Nieruchomości 1, Nieruchomości2 i Nieruchomości3.

Wspomniane Nieruchomości nie były również wykorzystywane przy prowadzeniu działalności gospodarczej, zarówno przez Sprzedającą, jak i męża Sprzedającej, w szczególności nie stanowiły środków trwałych w ww. działalnościach. Przytoczone okoliczności zdarzenia przyszłego w ocenie Wnioskodawcy potwierdzają fakt, iż działka C należy do majątku prywatnego Sprzedającej, zaś czynności związane ze sprawowaniem uprawnień właścicielskich nie wykraczały poza zwykły zarząd majątkiem prywatnym.

Powyższe należy również odnieść do działek A i B w której Sprzedająca posiada udziały wspólnie z mężem na zasadach małżeńskiej wspólnoty majątkowej.

Zgodnie ze stanowiskiem Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 4 marca 2019 roku, 0111-KDIB3-2.4012.791.2018.2.MGO. „Zatem jeśli osoba fizyczna dokonuje sprzedaży swojego majątku osobistego, a czynność ta wykonywana jest okazjonalnie i nie zmierza do nadania jej stałego charakteru, nie oznacza to prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

W przypadku gdy brak jest przesłanek świadczących o aktywności sprzedawcy w przedmiocie zbycia nieruchomości, która byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem – zbycie nieruchomości nie stanowi działalności handlowej podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, lecz mieści się w ramach zarządu majątkiem prywatnym”.

Jak wskazano w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 29 maja 2018 r. sygn. akt I FSK 1136/16, przy ocenie działalności osoby sprzedającej nieruchomości należy uwzględniać działania na poszczególnych etapach aktywności sprzedającego w ich całokształcie, a nie wyłącznie osobno. Należy przede wszystkim mieć na uwadze te elementy, które łączą się z nakładami inwestycyjnymi wykraczającymi poza standardowe działania w obrębie zarządu majątkiem prywatnym. Motywy jakimi kieruje się podmiot rozpoczynając działalność gospodarczą, czy pierwotny cel albo zamiar jakie mu towarzyszą przy nabywaniu nieruchomości nie są same w sobie okolicznościami decydującymi o uznaniu sprzedającego działki za czyniącego to w charakterze podatnika podatku VAT albo za nie działającego w takim charakterze. Istotne znaczenie mają obiektywne, a nie subiektywne przesłanki pozwalające odróżnić działania noszące cechy zawodowe, od tych które mieszczą się w granicach dysponowania majątkiem prywatnym.

Dla możliwości uznania danego podmiotu za podatnika podatku od towarów i usług, niezbędne jest zatem zbadanie ogółu okoliczności danej transakcji. Analizę tę przeprowadza się w celu stwierdzenia czy sprzedawca nieruchomości angażuje w związku z jej dokonaniem środki podobne do tych wykorzystywanych przez producentów, handlowców, usługodawców w ramach prowadzenia działalności gospodarczej w danym zakresie. Jak zauważono w prawomocnym wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z 9 lutego 2010 r. sygn. akt I SA/Po 1015/09, ani okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości, ani nawet formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności – bez każdorazowego ustalenia, że w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika od towarów i usług. Zauważa się również, że dla zakwalifikowania osoby fizycznej jako podatnika podatku od towarów i usług musi ona zachowywać się jak profesjonalista, a nie osoba wykonująca uprawnienia wynikające z prawa własności (m.in. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 7 lutego 2017 r. sygn. akt I FSK 1022/15, czy Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z 11 września 2019 r. sygn. akt I SA/Ol 428/19). Należy mieć przy tym na uwadze, że jak wynika z interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 15 kwietnia 2013 r. nr IPTPP2/443-107/13-4/KW, aktywność handlowa musi wskazywać ciąg okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Podobnie chęć osiągnięcia zysku nie może przemawiać za prowadzeniem działalności gospodarczej przez osobę fizyczną. Jak stwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 7 października 2011 r. sygn. akt I FSK 1289/10 – to, iż sprzedaż miała i ma na celu pozyskanie środków pieniężnych, samo w sobie nie ma przesądzającego znaczenia, jak chce organ, bo każda sprzedaż ma, co do zasady, taki cel.

Z tego względu, należy dokonać szerszej analizy pojęcia działalności gospodarczej. Jak zauważył Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 3 marca 2015 r. sygn. akt I FSK 1859/13, na prowadzenie przez zbywcę działalności gospodarczej może wskazywać:

·      doprowadzenie z własnej inicjatywy do podziału zakupionego niezabudowanego gruntu rolnego na kilkadziesiąt niezabudowanych działek,

·      wydzielenie dróg wewnętrznych,

·      podjęcie czynności w celu uzyskania decyzji o warunkach zabudowy,

·      wybudowanie sieci wodno-kanalizacyjnej dostępnej dla wydzielonych działek,

·      podjęcie działań informacyjnych o sprzedaży działek.

W innym wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 17 marca 2017 r. sygn. akt I FSK 1643/15 zauważono, że przyjęcie, iż dana osoba fizyczna sprzedając działki budowlane działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec), wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czego przejawem jest taka aktywność tej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną (np. nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielanie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze). Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu zaistnienia pojedynczych z tych okoliczności.

Jak stwierdził Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 25 listopada 2015 r. sygn. IPPP2/4512-939/15-2/BH, na podstawie podobnego stanu faktycznego, do momentu zawarcia umowy przedwstępnej z Inwestorem Wnioskodawca nie prowadził na przedmiotowej nieruchomości żadnych prac, w szczególności nie dokonał jej podziału, uzbrojenia w przyłącza do sieci wodnej, kanalizacyjnej, elektrycznej itp., nie występował z wnioskiem o wydanie decyzji o udzielenie pozwolenia na budowę.

Na podstawie zawartych umów przedwstępnych oraz udzielonych Inwestorowi pełnomocnictw, Inwestor dokonywał oraz dokonuje działań celem uzbrojenia terenu poprzez doprowadzenie mediów do poszczególnych działek (gaz, prąd, urządzenia służące do doprowadzania oraz odprowadzania wody). Co istotne powyższe działania Inwestora nie mają już żadnego wpływu na cenę nieruchomości, która została przez strony ustalana wcześniej na podstawie umowy przedwstępnej, nie są też wykonywane w celu podniesienia wartości nieruchomości ani zwiększenia jej atrakcyjności celem dodatkowych profitów dla Wnioskodawcy. Działania w zakresie uzbrojenia podejmuje na własny koszt Inwestor. Ponadto pełnomocnik, w imieniu Wnioskodawcy zawarł na podstawie udzielonego pełnomocnictwa dwie umowy sprzedaży działki gruntu, wydzielonych w wyniku działań pełnomocnika, bezpośrednio z osobami fizycznymi – kontrahentami inwestora, realizującego na ich rzecz inwestycję budowlaną na gruncie uprzednio należącym do Wnioskodawcy.

W wyniku zawartych umów sprzedaży Wnioskodawca otrzymał zapłatę bezpośrednio od osób fizycznych – kontrahentów Inwestora. Zdaniem Organu okoliczności rozpatrywanej sprawy nie pozwalają uznać Wnioskodawcy za podatnika podatku od towarów i usług, w związku z planowaną sprzedażą działek wydzielonych z przedmiotowej nieruchomości. Brak jest przesłanek wskazujących na to, że Wnioskodawca w odniesieniu do planowanej sprzedaży działek stanowiącej majątek prywatny będzie działał w charakterze „handlowca” w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT. Stanowisko to zostało również potwierdzone w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 17 lutego 2017 r. sygn. 1462-IPPP3.4512.906.2016.1.IG.

Przedstawione powyżej stanowisko potwierdzono również w późniejszej interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 1 października 2018 r. znak 0112-KDIL2- 1.4012.391.2018.2.AS, w której stwierdzono, że nie wystąpił bowiem ciąg zdarzeń, które jednoznacznie przesądzają, że sprzedaż wskazanych we wniosku działek wypełni przesłanki działalności gospodarczej. Wnioskodawca nie podjął takich aktywnych działań w zakresie obrotu nieruchomościami, które świadczyłyby o angażowaniu środków w sposób podobny do wykorzystywanych przez handlowców. Zainteresowany nie podejmował żadnych czynności zmierzających do podniesienia wartości gruntu (jak w szczególności: uzbrojenie terenu w przyłącza do sieci wodnej, gazowej lub/i elektrycznej, ogrodzenie, utwardzenie dróg wewnętrznych, wystąpienie o decyzje o warunkach zabudowy). Działania podejmowane przez Wnioskodawcę należą zatem do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Zainteresowany, sprzedając przedmiotowe działki, będzie korzystał z przysługującego prawa do rozporządzania majątkiem własnym, która to czynność oznacza działanie w sferze prywatnej, do której nie mają zastosowania przepisy ustawy o podatku od towarów i usług.

Jak opisano w zdarzeniu przyszłym, Sprzedająca udzieliła Kupującemu pełnomocnictwa celem dokonywania w jego imieniu szeregu czynności związanych z Nieruchomością. Instytucja pełnomocnictwa została uregulowana w art. 95 i dalszych ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks Cywilny (tekst jedn. Dz. U. z 2020 r., poz. 1740 ze zm., dalej jako „k.c.”). Jak wskazano w paragrafie pierwszym przepisu, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela. Jak dalej stanowi art. 95 § 2 k.c., czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego. Zgodnie z art. 96 k.c., umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo). W konsekwencji, każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

W ocenie Wnioskodawcy, jakkolwiek czynności dokonywane przez pełnomocnika przed zawarciem umowy przyrzeczonej wywołają skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy, to fakt ten nie może zmienić prawnopodatkowej kwalifikacji transakcji na gruncie podatku od towarów i usług, co wprost wskazano w przytoczonych interpretacjach indywidualnych. W Umowie Przedwstępnej określono cenę nabycia Nieruchomości, która nie ulegnie zmianie bez względu na podjęte przez Kupujących czynności objęte zakresem pełnomocnictwa. Ewentualny wzrost wartości Nieruchomości osiągnięty wskutek podjętych czynności nie będzie miał odzwierciedlenia w cenie jej sprzedaży.

W takim razie nie można mówić o prowadzeniu przez Sprzedającą działalności gospodarczej w zakresie sprzedaży ww. Nieruchomości z uwagi na udzielenie pełnomocnictwa Kupującym.

Jak wskazywano wyżej, art. 15 ust. 2 u.p.t.u. wiąże prowadzenie działalności gospodarczej w szczególności z wykorzystywaniem towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Z punktu widzenia interesów majątkowych Sprzedającego działania pełnomocników są neutralne, a samo zobowiązanie do sprzedaży Nieruchomości zostało podjęte przed dokonaniem jakichkolwiek czynności. W szczególności należy zwrócić uwagę, że czynności dokonywane w imieniu Sprzedającej nie będą prowadziły do osiągnięcia przez nią zysku z uwagi na uprzednie określenie ceny sprzedaży Nieruchomości. W dalszym razie angażowany jest wyłącznie majątek prywatny, a Sprzedająca nie angażuje podobnych środków jak profesjonaliści.

Odnosząc wskazane wyżej orzecznictwo i interpretacje do przedstawionego zdarzenia przyszłego należy zauważyć, że Sprzedająca nie podejmowała aktywnie żadnych czynności w celu sprzedaży Nieruchomości. Sprzedawany udział w Nieruchomości został objęty przez Sprzedającą wskutek zasiedzenia (działki A i B) oraz dziedziczenia (działka C) i od tego momentu Sprzedająca nie przejawiała inicjatywy sprzedaży rzeczonego udziału w prawie własności działki.

Nieruchomość stanowiąca obecnie przedmiot sprzedaży, będąca we władaniu Sprzedającej została wyszukana przez Kupujących. Sprzedająca chociaż prowadzi działalność gospodarczą, to prowadzenie jej pozostaje neutralne dla podejmowanych czynności w związku ze sprzedażą przedmiotowych Nieruchomości. Ponadto, Sprzedająca nie ogłaszała w żaden sposób chęci sprzedaży Nieruchomości, ani nie podejmowała działań mających na celu uzbrojenie Nieruchomości. Przytoczone okoliczności przemawiają za stwierdzeniem, że Sprzedająca nie zachowywała się jak profesjonalista zajmujący się obrotem nieruchomościami, lecz jak osoba wykonująca swoje prawo własności.

W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy należy uznać, że w okolicznościach wskazanych w opisie zdarzenia przyszłego, Sprzedająca nie będzie działała jako podatnik podatku od towarów i usług, gdyż brak jest przesłanek świadczących o tym, że podejmowana przez nią aktywność w przedmiocie zbycia udziałów w prawie własności działki oznaczonej numerem ewidencyjnym A i B oraz udziałów w prawie własności działki oznaczonej numerem ewidencyjnym C, mogłaby być porównana do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnym obrotem nieruchomościami. W związku z tym, sprzedaż przez Sprzedającą Nieruchomości, nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Ad. 2

Jak wskazuje art. 41 ust. 1 u.p.t.u. w zw. z art. 146aa u.p.t.u., stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110 wynosi 23%. W związku z tym, co do zasady dostawa gruntu podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki podstawowej, tj. 23%. Dostawa gruntów nie zawsze jednak wiąże się z opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług, jako że w niektórych przypadkach zastosowanie może mieć zwolnienie przedmiotowe.

W tym miejscu należy wskazać, że u.p.t.u. przewiduje odrębne zasady opodatkowania w przypadku gruntów zabudowanych oraz gruntów niezabudowanych. Stosownie bowiem z art. 29a ust. 8 u.p.t.u., w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Z przywołanego wyżej przepisu jednoznacznie zatem wynika, że – co do zasady – grunt będący przedmiotem dostawy podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki, budowle lub ich części na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również dostawa gruntu korzysta ze zwolnienia od podatku. Tym samym zastosowanie właściwych przepisów ustawy o VAT w pierwszej kolejności wymaga ustalenia, czy w analizowanym przypadku mamy do czynienia z dostawą gruntu zabudowanego budowlami, czy też niezabudowanego. Odnosząc powyższe do stanu faktycznego należy zauważyć, że będąca przedmiotem planowanej sprzedaży: działka gruntu nr C, opisana w niniejszym wniosku jako Nieruchomość3 stanowi teren niezabudowany, który zgodnie z Miejscowym Planie Zagospodarowania Przestrzennego (dalej: „MPZP”) wyrażonym Uchwałą Rady, przeznaczony jest pod zabudowę. Działka nr C znajduje się na obszarze oznaczonym w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego symbolem: MU – tereny zabudowy mieszkaniowej wielorodzinnej. Działka nr B, opisana w niniejszym wniosku, jako Nieruchomość2 stanowi teren, na którym w niewielkiej części znajduje się utwardzoną droga wewnętrzna, oznaczony w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego symbolem: MU - tereny zabudowy mieszkaniowej wielorodzinnej.

Z kolei działka nr A, opisana w niniejszym wniosku jako Nieruchomość1, w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego oznaczona została symbolem: KUL – tereny dróg lokalnych (działka A) utwardzoną drogą wewnętrzną. Mając zatem na uwadze postanowienia wskazanego powyżej MPZP, wszystkie ww. działki przeznaczone są pod zabudowę, przy czym działka nr C nie została zabudowana, natomiast na działkach nr B i A, znajduje się utwardzona droga wewnętrzna, przy czym na działce nr B droga ta przeprowadzona została w niewielkiej części.

Wskazać zatem należy, że zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 u.p.t.u. zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Zastosowanie tego zwolnienia wymaga więc łącznego spełnienia dwóch warunków – aby sprzedaż działki korzystała ze zwolnienia przedmiotem dostawy musi być działka niezabudowana, a obszar działki nie może stanowić terenu budowlanego w rozumieniu przepisów u.p.t.u.

Będąca przedmiotem planowanej sprzedaży Nieruchomość3 (działka nr C) stanowi teren niezabudowany przeznaczony, zgodnie z MPZP, pod zabudowę wielorodzinną. Dostawa ww. działki przez Sprzedającą nie będzie zatem objęta zwolnieniem z podatku od towarów i usług z uwagi na to, iż transakcja ta stanowić będzie dostawę terenów niezabudowanych przeznaczonych pod zabudowę.

W przypadku działek nr A i B (Nieruchomość1 i Nieruchomość2) ich oznaczenie w miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego jako tereny dróg lokalnych (symbol - KUL) oraz MU – tereny zabudowy mieszkaniowej wielorodzinnej oznacza przeznaczenie ww. pod zabudowę takimi obiektami budowlanymi jak: budynek, drogi lokalne. Biorąc więc pod uwagę przywołane przepisy prawa oraz opis zdarzenia przyszłego, należy stwierdzić, że dostawa Nieruchomości 1 i Nieruchomości2, które zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego położone są na terenie oznaczonym symbolami „KUL” (tereny dróg lokalnych) i „MU” (tereny zabudowy mieszkaniowej wielorodzinnej), nie będzie objęta zwolnieniem od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 u.p.t.u., gdyż działki te stanowią teren budowlany.

Niemniej jednak, w ocenie Wnioskodawcy, działki na których znajduje się utwardzona droga wewnętrzna (Nieruchomość1 i Nieruchomość2) powinny być uznane za nieruchomości zabudowane. Tym samym do dostawy takich nieruchomości znajdą zastosowanie regulacje odnoszące się do zbycia budowli (budynków lub ich części). W zakresie nieruchomości zabudowanych, sprzedaż tego rodzaju nieruchomości należy przeanalizować przesłanki pod kątem zwolnienia wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a u.p.t.u.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 u.p.t.u., zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy: (a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim; (b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata. Konsekwentnie należy stwierdzić, iż zwolnienie wskazane w art. 43 ust. 1 pkt 10 u.p.t.u. znajdzie zastosowanie w przypadku, gdy dostawa budynków, budowli lub ich części zostanie dokonana po upływie 2 lat od pierwszego zasiedlenia.

Jak wynika z art. 2 pkt 14 u.p.t.u., przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich (a) wybudowaniu lub (b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Zgodnie z powyższym, Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż Nieruchomość1 i Nieruchomość2 w związku z istniejącą zabudową w postaci utwardzonej drogi wewnętrznej uległy pierwszemu zasiedleniu najpóźniej z dniem 1 stycznia 2007 r., czyli z dniem nabycia przez Sprzedających prawa własności tych nieruchomości przez zasiedzenie. Przy tym zaznaczyć należy, że kontur drogi wewnętrznej znajdującej się na tych działkach został już oznaczony w MPZP wyrażonym Uchwałą Rady. W konsekwencji wskazana w zdarzeniu przyszłym dostawa nieruchomości zabudowanej, będzie zdaniem Wnioskodawcy korzystać ze zwolnienia z opodatkowania VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 u.p.t.u., gdyż pomiędzy dostawą nieruchomości, a pierwszym zasiedleniem upłynął okres dłuższy niż dwa lata.

Należy również wskazać, że nawet w przypadku uznania, że powyższe zwolnienie nie będzie miało zastosowania, to zasadnym jest przyjęcie, że planowana dostawa działek nr A i B powinna korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a u.p.t.u.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a u.p.t.u. zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

a)  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b)  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

W związku ze sposobem nabycia własności Nieruchomości1 i Nieruchomości2, Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Sprzedający nie ponosił również wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

W świetle powyższego, w przypadku uznania stanowiska Wnioskodawcy za nieprawidłowe w zakresie pytania nr 1, w ocenie Wnioskodawcy dostawa ww. działek przez stronę Sprzedającą nie będzie objęta zwolnieniem z podatku od towarów i usług w zakresie dostawy Nieruchomości3 z uwagi na dokonanie dostawy terenów niezabudowanych budowlanych oraz będzie podlegała zwolnieniu z podatku od towarów i usług w zakresie dostawy Nieruchomości1 i Nieruchomości2.

Postanowienie

W sprawie Pani wniosku 15 czerwca 2022 r. wydałem postanowienie o pozostawieniu bez rozpatrzenia znak: 0113-KDIPT1-3.4012.94.2022.3.JM.

Postanowienie doręczono Pani 15 czerwca 2022 r.

Na powyższe postanowienie, pismem z 22 czerwca 2022 r. (wpływ 22 czerwca 2022 r.), wniosła Pani zażalenie.

W ww. zażaleniu wniosła Pani o uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz wydanie interpretacji indywidualnej zgodnie ze złożonym wnioskiem.

Po rozpatrzeniu ww. zażalenia, postanowieniem z 29 lipca 2022 r. znak: 0113-KDIPT1-3.4012.94.2022.4.AG utrzymałem w mocy zaskarżone postanowienie z 15 czerwca 2022 r. znak: 0113-KDIPT1-3.4012.94.2022.3.JM.

Postanowienie doręczono Pani 29 lipca 2022 r.

Skarga na postanowienie

Na ww. postanowienie 26 sierpnia 2022 r. (data nadania w placówce pocztowej, wpływ 1 września 2022 r.) wniosła Pani skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie.

Wniosła Pani o:

-     uchylenie zaskarżonego postanowienia; alternatywnie

-     uchylenie zaskarżonego postanowienia i poprzedzającego go postanowienia;

-     zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego na Pani rzecz, według norm przepisanych,

-     rozstrzygnięcie sprawy na rozprawie.

Postępowanie przed sądami administracyjnymi

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił zaskarżone postanowienie z 29 lipca 2022 r. znak 0113-KDIPT1-3.4012.94.2022.4.AG i poprzedzające je postanowienie z 15 czerwca 2022 r. znak 0113-KDIPT1-3.4012.94.2022.3.JM – wyrokiem z 30 marca 2023 r. sygn. akt III SA/Wa 2267/22.

Wniosłem skargę kasacyjną od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny – wyrokiem z 15 kwietnia 2026 r. sygn. akt I FSK 1310/23 oddalił skargę kasacyjną.

Wyrok, który uchylił zaskarżone postanowienie z 29 lipca 2022 r. znak 0113-KDIPT1-3.4012.94.2022.4.AG i poprzedzające je postanowienie z 15 czerwca 2022 r. znak 0113-KDIPT1-3.4012.94.2022.3.JM stał się prawomocny od 15 kwietnia 2026 r.

Ww. wyrok wpłynął do mnie 29 czerwca 2026 r.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z 30 marca 2023 r. sygn. akt III SA/Wa 2267/22 zapadłym w analizowanej sprawie stwierdził, że:

Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 15 kwietnia 2026 r. sygn. akt I FSK 1310/23 zapadłym w analizowanej sprawie stwierdził, że:

Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku

Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.):

Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:

•      uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie i Naczelny Sąd Administracyjny w ww. wyrokach;

•      ponownie rozpatruję Pani wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej – stwierdzam, że stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe w części dotyczącej niepodlegania opodatkowaniu sprzedaży udziału w Nieruchomości 1, Nieruchomości 2 i Nieruchomości 3.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na wstępie zaznaczam, że tę interpretację oparłem na przepisach prawa podatkowego obowiązujących w dacie wydania postanowienia o pozostawieniu Pani wniosku bez rozpatrzenia w przedstawionym we wniosku zdarzeniu przyszłym, bowiem ta interpretacja stanowi ponowne rozstrzygnięcie tej samej sprawy w wyniku prawomocnego wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 30 marca 2023 r. sygn. akt III SA/Wa 2267/22 oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego z 15 kwietnia 2026 r. sygn. akt I FSK 1310/23.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy:

Według art. 2 pkt 22 ustawy:

Zgodnie z przedstawionymi przepisami, grunty spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Towarem jest także udział w prawie własności lub użytkowania wieczystego nieruchomości. Jest to zgodne z normami unijnymi, bowiem w myśl art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 s. 1 ze zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE Rady”:

Zaznaczenia wymaga, że na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, również zbycie udziału w towarze (np. współwłasności nieruchomości gruntowej) stanowi odpłatną dostawę towarów. Powyższe potwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale 7 sędziów z 24 października 2011 r., sygn. akt I FPS 2/11.

Należy w tym miejscu wyjaśnić, że problematyka współwłasności została uregulowana w art. 195-221 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.), zwanej dalej „Kodeksem cywilnym”.

Zgodnie z art. 195 Kodeksu cywilnego:

Współwłasność nie jest instytucją samodzielną, lecz stanowi odmianę własności i charakteryzuje się tym, że własność rzeczy (ruchomej lub nieruchomej) przysługuje kilku podmiotom. Do współwłasności stosuje się – jeśli co innego nie wynika z przepisów poświęconych specjalnie tej instytucji – przepisy odnoszące się do własności.

Zatem należy uznać, że udział każdego ze współwłaścicieli jest ze swej istoty szczególną postacią prawną własności.

Jak stanowi art. 196 § 1 Kodeksu cywilnego:

Na podstawie art. 196 § 2 Kodeksu cywilnego:

W świetle art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego:

Przepis art. 198 Kodeksu cywilnego stanowi, że:

Współwłaściciel ma względem swojego udziału pozycję wyłącznego właściciela. Ze względu na charakter udziału, każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli. Rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział.

W konsekwencji, należy przyjąć, że w oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości (gruntów), jak również udziału we współwłasności nieruchomości traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Należy zaznaczyć, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega jednak opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza”, na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy:

W świetle przytoczonych wyżej przepisów zauważyć należy, że status podatnika podatku od towarów i usług, wynika z okoliczności dokonania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Dla ustalenia, czy podmiot dokonujący transakcji sprzedaży nieruchomości jest podatnikiem podatku VAT, istotnym jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą.

Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy:

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności, konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Przez ciągłe wykorzystywanie składników majątku należy rozumieć takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania. Zatem, czerpanie dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej.

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy, mamy do czynienia z podatnikiem podatku od towarów i usług jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Na podstawie art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady:

Jednocześnie w art. 12 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady wskazano, że:

W myśl art. 12 ust. 3 Dyrektywy 2006/112/WE Rady:

Z przytoczonych regulacji prawa wspólnotowego wynika, że podatnikiem podatku od towarów i usług może być każda osoba, która okazjonalnie dokonuje czynności opodatkowanych, przy czym czynności te winny być związane z działalnością zdefiniowaną jako działalność gospodarcza, tj. wszelką działalnością producentów, handlowców i osób świadczących usługi, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług w świetle powyższych przepisów jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej ani też nie został wykorzystany w trakcie jego posiadania na cele działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem zaś takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „gospodarczą” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Zatem, w kwestii podlegania opodatkowaniu sprzedaży udziału w Nieruchomości 1, Nieruchomości 2 i Nieruchomości 3 istotne jest, czy w celu dokonania jej sprzedaży podjęła Pani aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Skutkowałoby to koniecznością uznania Pani za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług.

Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady (a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy) jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą, sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, czy też prowadzenia działalności, ani też w trakcie posiadania nie został wykorzystany do działalności gospodarczej.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Co istotne – jak wskazał TSUE – dla uznania, że czynność sprzedaży działek następuje poza działalnością gospodarczą nie ma znaczenia fakt, że podmiot dokonujący dostawy jest „rolnikiem ryczałtowym”. Trybunał nie uznał za podatnika VAT w rozumieniu prawa UE osoby fizycznej dokonującej sprzedaży gruntu, która prowadziła działalność rolniczą na tym gruncie nabytym ze zwolnieniem od podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, jeżeli nie wykonywała ona dodatkowych czynności (oprócz podziału) w związku z tą sprzedażą.

Inaczej jest natomiast – wyjaśnił Trybunał – w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

W tym miejscu należy podkreślić, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Ze wskazanych powyżej orzeczeń wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania nieruchomości w ramach majątku osobistego.

Uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy. W przypadku osób fizycznych, które dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej, należy szczególnie wnikliwie przeanalizować okoliczności, w jakich będzie realizowana transakcja. Co do zasady bowiem osoby fizyczne, które dokonują transakcji w ramach zarządu majątkiem prywatnym, wykluczone są z grona podatników VAT.

Z opisu sprawy wynika, że Pani razem ze swoim mężem w dniu 04 listopada 2021 r. zawarła w formie aktu notarialnego umowę przedwstępną sprzedaży udziałów w prawie własności nieruchomości. Przedmiotem Umowy Przedwstępnej, jest zobowiązanie do zawarcia umowy sprzedaży udziałów w nieruchomościach stanowiących działki: oznaczoną numerem ewidencyjnym A („Nieruchomość 1”), oznaczoną numerem ewidencyjnym B („Nieruchomość2”), oznaczoną numerem ewidencyjnym C („Nieruchomość3”). Sprzedający tj. Pan i Pani stali się właścicielami udziałów w prawie własności Nieruchomości 1 i Nieruchomości 2 na mocy zasiedzenia w dniu 1 stycznia 2007 r. Sprzedająca nabyła udział w prawie własności Nieruchomości3 w drodze dziedziczenia, na podstawie Postanowienia Sądu z 20 grudnia 1993 r. Wskazała Pani, że:

-     nie zabiegała o uchwalenie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego ani o dokonanie jego zmiany;

-     nie wynajmowała i nie wydzierżawiła oraz nie wynajmie i nie wydzierżawi Nieruchomości 1 Nieruchomości2 ani Nieruchomości3 do dnia sprzedaży;

-     nie podejmowała osobiście działań mających na celu podział przedmiotowych Nieruchomości lub ich połączenie;

-     na przedmiotowych Nieruchomościach nie wyznaczano dróg wewnętrznych, ani nie podejmowano żadnych działań mających na celu wyznaczenie dróg wewnętrznych;

-     nie podejmowała żadnych działań mających na celu uzbrojenie ww. Nieruchomości;

-     nie podejmowała czynności mających na celu sprzedaż ww. Nieruchomości, a w szczególności nie dokonała ogłoszeń w gazetach i Internecie oraz nie wywieszała banerów.

Kupujący jako pierwszy wyszedł z propozycją zakupu działki.

Sprzedający – tj. Państwo udzielili Kupującym pełnomocnictwa i upoważnili ich do dokonania wszelkich czynności prawnych i faktycznych związanych z wykonaniem przez nich zobowiązań kupna ww. Nieruchomości, a przede wszystkim do uzyskania wszystkich niezbędnych dokumentów w tym do reprezentowania mocodawców i występowania w ich imieniu wobec władz, organów państwowych i samorządowych, osób prawnych, fizycznych i instytucji, w tym do:

a)  składania podpisywania w imieniu Sprzedających dokumentów, oświadczeń

oraz

b)  odbioru pism przesyłek i korespondencji

c)  składania, pism, odwołań, skarg i wniosków.

Sprzedająca nie posiada informacji o jakichkolwiek działaniach Kupującego zmierzających do uzyskiwania pozwoleń, zezwoleń i innych decyzji. Jeśli takowe zostaną wydane, będą to pozwolenia i decyzje związane z odrolnieniem gruntów, uzyskaniem pozwolenia na budowę oraz decyzje i pozwolenia związane z jej uzyskaniem, pozwolenia na zmianę przebiegu sieci mediów lub inne bezpośrednio związane z zamiarem Kupującego w przedmiocie realizacji inwestycji.

Pani wątpliwości dotyczą kwestii niepodlegania opodatkowaniu sprzedaży udziału w Nieruchomości 1, Nieruchomości 2 i Nieruchomości 3 i zwolnienia od podatku ww. transakcji.

Dokonując rozstrzygnięcia kwestii będącej przedmiotem Pani zapytania, należy wskazać, że doszło do udzielenia Kupującemu pełnomocnictwa do uzyskania wszystkich niezbędnych dokumentów w tym do reprezentowania mocodawców i występowania w ich imieniu wobec władz, organów państwowych i samorządowych, osób prawnych, fizycznych i instytucji oraz do dokonania wszelkich czynności prawnych i faktycznych związanych z wykonaniem zobowiązań kupna ww. Nieruchomości. Dokumenty, pozwolenia jeśli zostaną wydane, będą bezpośrednio związane z zamiarem Kupującego w przedmiocie realizacji inwestycji. Zatem te czynności nastąpią w sensie chronologicznym, jeszcze przed zawarciem definitywnej umowy sprzedaży. Jednakże, udzielenie pełnomocnictwa przyszłemu Kupującemu, umożliwiającego podjęcie czynności mających na celu dostosowanie gruntu do potrzeb Kupującego (odrolnienie gruntów, uzyskanie pozwolenia na budowę pozwolenia na zmianę przebiegu sieci mediów lub inne bezpośrednio związane z zamiarem Kupującego w przedmiocie realizacji inwestycji) nie jest staraniem sprzedawcy, który przykładowo stara się grunt uzbroić czy uzyskać określone pozwolenia, aby przedmiot sprzedaży uczynić bardziej atrakcyjnym dla potencjalnych nabywców.

W analizowanej sprawie należy zatem zauważyć, że nabywca (kupujący) już się zgłosił, właściciel nieruchomości na zasadach współwłasności (Pani) nie musi już podejmować działań, aby zachęcić kogokolwiek do jej nabycia. Skutki prawne czynności wykonanych przez pełnomocnika (nabywcę) w sensie prawnym rzeczywiście dotyczą właściciela gruntu (uzyskanie decyzji, pozwoleń itd.). Jednak starania pełnomocnika nie są staraniami właściciela podejmowanymi w tym celu, aby pozyskać kupującego, aby oferowany grunt uczynić atrakcyjniejszym dla potencjalnego nabywcy, aby podnieść jego cenę.

Podkreślić zatem należy, że z wniosku nie wynika, aby podjęte przez kupującego działania prowadziły do podwyższenia ceny sprzedaży działki w ostatecznej umowie sprzedaży. Jednocześnie warto zauważyć, że nabywca wykonuje te czynności we własnym interesie, dla zrealizowania własnych potrzeb, w celu przystosowania działki do swoich określonych potrzeb.

Mając powyższe na uwadze, w świetle całokształtu okoliczności sprawy, samo udzielenie pełnomocnictwa Kupującemu do wykonania określonych czynności w celu dostosowania gruntu do potrzeb nabywcy przed sprzedażą po zawarciu umowy przedwstępnej, nie powoduje, że zostanie Pani z tego powodu uznana za podatnika prowadzącego działalność gospodarczą.

W związku z powyższymi okolicznościami stwierdzić należy, że w odniesieniu do sprzedaży udziału w ww. nieruchomościach nie wystąpił ciąg zdarzeń, które jednoznacznie przesądzają, że sprzedaż przedmiotowych działek wypełnia przesłanki działalności gospodarczej. Nie podjęła Pani takich aktywnych działań w zakresie obrotu nieruchomościami, które świadczyłyby o angażowaniu środków w sposób podobny do wykorzystywanych przez handlowców. Całokształt powyższych okoliczności wskazuje, że Pani aktywność w pełni mieści się w granicach zarządu majątkiem prywatnym, a stanowisko to pozostaje w zgodzie z przywołanym wyrokiem TSUE w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10.

Dokonując sprzedaży udziału w Nieruchomości 1, Nieruchomości 2 i Nieruchomości 3 będzie Pani korzystać z przysługującego Pani prawa do rozporządzania majątkiem osobistym, co nie jest wykonywaniem działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Brak tego statusu pozbawia Panią cech podatnika podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, w zakresie sprzedaży ww. nieruchomości, a jej dostawę – cech czynności podlegającej opodatkowaniu, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

W związku z tym, dokonując sprzedaży udziału w Nieruchomości 1, Nieruchomości 2 i Nieruchomości 3, będzie Pani korzystać z przysługującego Pani prawa do rozporządzania własnym majątkiem, która to czynność oznacza działanie w sferze prywatnej, do której nie mają zastosowania przepisy ustawy o podatku od towarów i usług.

Tym samym, Pani stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Podsumowując, stwierdzam, że sprzedaż udziału w Nieruchomości 1, Nieruchomości 2 i Nieruchomości 3 nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zatem przepisy ustawy nie będą miały zastosowania do ww. transakcji.

Z uwagi na to, że transakcja sprzedaży udziału w ww. nieruchomościach nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, to nie znajduje uzasadnienia rozstrzygnięcie kwestii korzystania ze zwolnienia ww. czynności na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9, 10, 10a ustawy.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie wydania postanowienia o pozostawieniu Pani wniosku bez rozpatrzenia, bowiem ta interpretacja stanowi ponowne rozstrzygnięcie tej samej sprawy w wyniku prawomocnego wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 30 marca 2023 r. sygn. akt III SA/Wa 2267/22 oraz wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 15 kwietnia 2026 r. sygn. akt I FSK 1310/23.

Tą interpretacją został załatwiony wniosek w części dotyczącej podatku od towarów i usług. Natomiast wniosek w części dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych został załatwiony odrębnym rozstrzygnięciem.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa:

Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego i ponosi Pani ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym jego przedstawieniem. Zatem, wydając przedmiotową interpretację oparłem się na wynikającym z treści wniosku opisie zdarzenia przyszłego. W przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Należy zauważyć, że stosownie do art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). W przedmiotowej sprawie powyższa interpretacja indywidualna dotyczy tylko Pani i nie wywołuje skutków podatkowych dla pozostałych współwłaścicieli.

W odniesieniu do powołanych interpretacji indywidualnych, należy zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych co oznacza, że należy je traktować indywidualnie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·      Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2026 r. poz. 622 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

·      Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·      Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·      w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·      w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.