0113-KDIPT1-2.4012.629.2026.2.KT

Interpretacja indywidualna
– stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług w zakresie:

·         obowiązku rozliczenia importu usług nabywanych od Partnerów-Świadczeniodawców, przy spełnieniu wszystkich warunków – jest prawidłowe;

·         uznania, że brak na fakturze wystawionej przez zagranicznego kontrahenta oznaczenia wskazującego na zastosowanie procedury marży dla biur podróży przesądza o tym, że nabywane świadczenie nie stanowi usługi turystyki, oraz w zakresie obowiązku rozliczenia importu usług nabywanych od Partnerów-Zamawiających – jest nieprawidłowe;

·         uznania, że sama odsprzedaż pojedynczego świadczenia nie wyklucza zastosowania szczególnej procedury opodatkowania marży dla usług turystyki, w tym w odniesieniu do pojedynczych usług transportu lotniczego oraz zakwaterowania – jest prawidłowe;

·         uznania, że każde pojedynczo odsprzedawane świadczenie należące do Usług Docelowych, niezależnie od jego charakteru, automatycznie podlega szczególnej procedurze opodatkowania marży dla usług turystyki – jest nieprawidłowe;

·         uwzględnienia, przy zbiorczym ustalaniu podstawy opodatkowania usług turystyki, kosztów nabytych miejsc lub biletów lotniczych, które nie zostały wykorzystane przez uczestników wycieczek ani odsprzedane innym podmiotom lub klientom indywidualnym, jako kosztów zmniejszających podstawę opodatkowania pozostałych usług turystyki – jest nieprawidłowe;

·         możliwości przyporządkowania, przy zastosowaniu obiektywnego i weryfikowalnego klucza podziału, faktycznie poniesionego i udokumentowanego koszty nabytej usługi do poszczególnych turystów, gdy usługa ta dotyczy jednocześnie wielu turystów, a z dokumentów dotyczących jej nabycia nie wynika koszt przypadający na poszczególnego turystę – jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

30 czerwca 2026 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy:

·         obowiązku rozliczenia importu usług nabywanych od Partnerów-Świadczeniodawców, przy spełnieniu wszystkich warunków;

·         uznania, że brak na fakturze wystawionej przez zagranicznego kontrahenta oznaczenia wskazującego na zastosowanie procedury marży dla biur podróży przesądza o tym, że nabywane świadczenie nie stanowi usługi turystyki, oraz w zakresie obowiązku rozliczenia importu usług nabywanych od Partnerów-Zamawiających;

·         uznania, że sama odsprzedaż pojedynczego świadczenia nie wyklucza zastosowania szczególnej procedury opodatkowania marży dla usług turystyki, w tym w odniesieniu do pojedynczych usług transportu lotniczego oraz zakwaterowania;

·         uznania, że każde pojedynczo odsprzedawane świadczenie należące do Usług Docelowych, niezależnie od jego charakteru, automatycznie podlega szczególnej procedurze opodatkowania marży dla usług turystyki;

·         uwzględnienia, przy zbiorczym ustalaniu podstawy opodatkowania usług turystyki, kosztów nabytych miejsc lub biletów lotniczych, które nie zostały wykorzystane przez uczestników wycieczek ani odsprzedane innym podmiotom lub klientom indywidualnym, jako kosztów zmniejszających podstawę opodatkowania pozostałych usług turystyki;

·         możliwości przyporządkowania, przy zastosowaniu obiektywnego i weryfikowalnego klucza podziału, faktycznie poniesionego i udokumentowanego koszty nabytej usługi do poszczególnych turystów, gdy usługa ta dotyczy jednocześnie wielu turystów, a z dokumentów dotyczących jej nabycia nie wynika koszt przypadający na poszczególnego turystę.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 18 września 2026 r.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

X Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością została wpisana do Krajowego Rejestru Przedsiębiorców dnia 28 marca 2022 r. Spółka jest polskim rezydentem podatkowym, w konsekwencji czego podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, na podstawie art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2025 r. poz. 278 ze zm.). Wnioskodawca jest ponadto czynnym podatnikiem VAT w rozumieniu ustawy o VAT.

Według Polskiej Klasyfikacji Działalności („PKD”), przedmiotem przeważającej działalności Podatnika jest świadczenie usług rachunkowo-księgowych oraz doradztwa podatkowego (PKD 69.20.Z). Ponadto, przedmiotem pozostałej działalności Wnioskodawcy jest:

·         działalność prawnicza, rachunkowo-księgowa i doradztwo podatkowe,

·         działalność firm centralnych (head offices) oraz doradztwo związane z zarządzaniem,

·         wynajem i dzierżawa,

·         reklama, badanie rynku i opinii publicznej,

·         działalność związana z obsługą rynku nieruchomości,

·         działalność związana z zatrudnieniem,

·         działalność związana z administracyjną obsługą biura i pozostała działalność wspomagająca prowadzenie działalności gospodarczej,

·         finansowa działalność usługowa, z wyłączeniem ubezpieczeń i funduszów emerytalnych,

·         działalność usługowa w zakresie informacji.

Uwzględniając perspektywy dalszego rozwoju, Spółka rozważa rozszerzenie zakresu prowadzonej działalności o sektor turystyczny. Planowane przedsięwzięcia obejmują organizację wyjazdów turystycznych, które będą łączyć zapewnienie transportu (w tym transportu lotniczego), zakwaterowania w obiektach hotelowych oraz dodatkowych usług lub atrakcji związanych z pobytem.

Rozważany przez Spółkę model nowej planowanej działalności zakłada organizację wycieczek turystycznych w atrakcyjnych lokalizacjach znajdujących się poza terytorium Polski. Oferowana usługa będzie obejmowała przelot do miejsca, w którym wycieczka będzie miała miejsce oraz pozostałe usługi pożądane z punktu widzenia potencjalnego turysty (np. zakwaterowania w hotelu, organizacja transferów pomiędzy lotniskiem a hotelem, zapewnianie dodatkowych atrakcji w miejscu pobytu). Proces organizacji wycieczek będzie się składał z dwóch głównych obszarów wymagających współpracy z różnymi podmiotami (dalej: „Kontrahenci”):

1.    Organizacja transportu lotniczego;

2.    Organizacja zakwaterowania oraz usług dodatkowych.

Organizacja transportu lotniczego

W zakresie organizacji transportu lotniczego Spółka planuje nawiązanie współpracy w dwóch wariantach:

1.    Współpraca z pośrednikami,

2.    Współpraca z przewoźnikami.

W ramach „współpracy z pośrednikami”, Wnioskodawca będzie wykorzystywał usługi przewoźników lotniczych przy pomocy Kontrahentów będących wyspecjalizowanymi podmiotami krajowymi (dalej: „Pośrednicy”). Pośrednicy będą polskimi podmiotami, tj. osobami fizycznymi, osobami prawnymi lub jednostkami organizacyjnymi nieposiadającymi osobowości prawnej z siedzibą lub miejscem zamieszkania na terytorium Polski, które w ramach swojej zwykłej działalności gospodarczej zajmują się m.in. sprzedażą biletów lotniczych nabytych od przewoźników lub innych podmiotów, jak również świadczeniem usług związanych z obsługą odpraw pasażerów na lotniskach.

Wnioskodawca przewiduje, że będzie zawierał z Pośrednikami umowę na świadczenie usług, poza pojedynczymi przypadkami, gdzie Spółka będzie korzystała z usług jedynie na podstawie złożonych zamówień.

Planowane połączenia lotnicze będą realizowane na trasach międzynarodowych, rozpoczynających się lub kończących na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, bądź przebiegających w całości poza jej granicami. W zakresie, w jakim bilety lotnicze będą nabywane od Pośredników, ich zakup będzie potwierdzany wystawianą przez nich fakturą, a należność wynikająca z faktury przekazywana będzie bezpośrednio na rachunek bankowy Spółki.

Oferty Pośredników będą obejmować bilety na przewozy lotnicze dokonywane przez szeroką grupę przewoźników, bez ograniczenia do jednej konkretnej linii lotniczej. Spółka nie posiada, ani nie jest w stanie uzyskać informacji dotyczących zasad współpracy Pośredników z przewoźnikami lotniczymi. Z posiadanych przez Wnioskodawcę informacji wynika, że Pośrednicy prowadzą działalność gospodarczą na własne ryzyko m.in. jako biura podróży i nie podlegają kontroli przewoźników. Według najlepszej wiedzy Spółki, Pośrednicy nie będą stanowili przedstawicieli (reprezentantów) lub zakładów zagranicznych przedsiębiorstw żeglugi powietrznej w rozumieniu umów o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Niektórzy Pośrednicy mogą również oferować usługi związane z obsługą pasażerów na lotniskach takie jak: zapewnienie dedykowanego personelu do kontaktu z pasażerami, obsługę pasażerów będących klientami Spółki przez wyznaczony personel od planowanej godziny rozpoczęcia odprawy do 30 minut po planowanej godzinie odlotu, całodobowe wsparcie realizowane przez pracowników obsługi naziemnej, a także pobieranie opłat od pasażerów w punktach kasowych lub stanowiskach check-in.

Spółka nie dysponuje informacjami, w jakich terminach Pośrednicy dokonują rozliczeń z przewoźnikami, ani jaka część zapłaconej im ceny stanowi wynagrodzenie przewoźnika za usługę przewozu, a jaka obejmuje inne elementy, takie jak dodana przez Pośrednika marża lub narzut czy inne usługi, jak opłaty lotniskowe.

W obszarze organizacji transportu lotniczego Spółka w wariancie „współpracy z pośrednikami” rozważa również korzystanie z usług zagranicznych podmiotów, tj. z osobami fizycznymi, osobami prawnymi lub jednostkami organizacyjnymi nieposiadającymi osobowości prawnej (dalej: „Agencje pośredniczące”) w zakresie organizacji transportu lotniczego oraz usług komplementarnych związanych z obsługą podróży. Agencje pośredniczące co do zasady będą posiadały siedzibę prowadzenia działalności gospodarczej lub miejsce zamieszkania poza terytorium Polski. Według najlepszej wiedzy Spółki, Agencje pośredniczące nie będą stanowiły przedstawicieli (reprezentantów) lub zakładów zagranicznych przedsiębiorstw żeglugi powietrznej w rozumieniu umów o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Agencje pośredniczące nie będą wykonywały samodzielnie przewozów lotniczych – nie posiadają bowiem floty samolotów ani uprawnień przewoźnika lotniczego. Ich rola sprowadzać się będzie do świadczenia usług agencyjnych, w tym m.in. do:

·         rezerwacji i wystawiania biletów lotniczych, biletów kolejowych i autobusowych,

·         organizacji usług VIP dla osób wskazanych przez Spółkę na lotniskach,

·         organizowania usług czarterowych na warunkach uzgodnionych ze Spółką i linią lotniczą (na żądanie Spółki),

·         wystawiania polisy ubezpieczenia zdrowotnego i kart bonusowych,

·         zapewniania udziału w programach motywacyjnych linii lotniczych dla podmiotów prawnych,

·         terminowego informowania o zmianach w rozkładzie lotów i taryfach zgodnie z otrzymanymi wnioskami,

·         zapewniania udziału pasażerów w programach bonusowych,

·         sporządzania wniosków grupowych.

Na podstawie zawartych umów, Agencje pośredniczące będą zobowiązane do przyjmowania zamówień od Spółki w zakresie wymienionych powyżej usług oraz innych świadczeń przewidzianych w zawieranych kontraktach.

Rozliczenia z Agencjami pośredniczącymi będą następowały cyklicznie, na podstawie wystawianych faktur, w których przedmiot świadczenia będzie określony m.in. jako „usługi rezerwacji biletów”. Wynagrodzenie będzie regulowane przelewem bankowym bezpośrednio na rachunek danej Agencji pośredniczącej.

W ramach wariantu „współpracy z przewoźnikami” Spółka planuje zawierać umowy handlowe z krajowymi oraz zagranicznymi przewoźnikami lotniczymi, których przedmiotem będzie nabycie przez Wnioskodawcę usług przewozu lotniczego pasażerów.

W praktyce Spółka nabywałaby od przewoźników określone pakiety miejsc lotniczych lub usługi przewozu pasażerów i oferowałaby te usługi w ramach własnej działalności gospodarczej. Przewoźnicy pozostaliby podmiotami wykonującymi faktyczny przewóz, natomiast Spółka nie przejmowałaby ich obowiązków ani odpowiedzialności wobec pasażerów.

Współpraca z przewoźnikami opierałaby się na postanowieniach umownych, których możliwość modyfikacji lub negocjacji będzie istotnie ograniczona ze strony Wnioskodawcy (zaproponowany przez przewoźników kształt umowy nie podlega co do zasady modyfikacji lub negocjacji). Wspomniane ograniczenie występowałoby między innymi w stosunku do głównych praw i obowiązków stron umowy oraz obowiązującego wynagrodzenia. Spółka przewiduje, że w praktyce przewoźnicy będą przygotowywali ofertę w odpowiedzi na przygotowane przez Wnioskodawcę zapotrzebowanie, która to oferta będzie podlegała bezwarunkowej akceptacji lub odrzuceniu.

Pomimo bezpośredniej interakcji pomiędzy przewoźnikami i Spółką, nie będzie ona zajmowała pozycji umożliwiającej skuteczną negocjację cen. Analogiczna sytuacja będzie miała miejsce w odniesieniu do możliwości nakładania na przewoźnika dodatkowych obowiązków np. obowiązku dostarczenia certyfikatu rezydencji.

Przykładem potencjalnej współpracy z przewoźnikami mogą być proponowane warunki nabywania usług od tureckiego przewoźnika. W celu formalnego rozpoczęcia współpracy Podatnik przystąpiłby do umowy określanej handlowo jako umowa czarteru („Aircraft Full Charter Agreement”), w ramach której Spółka będzie nabywać od przewoźnika zdolność przewozową, tj. usługę przewozu pasażerów, która następnie stanowić będzie część oferowanych świadczeń na rzecz klientów Podatnika.

Szczegółowa analiza warunków proponowanych przez tureckiego przewoźnika wskazuje, że w istocie nie byłby to czarter sensu stricto, lecz umowa handlowa o charakterze sprzedaży zdolności przewozowej, w której kontrola nad wykonywaniem przewozu pozostaje po stronie przewoźnika.

Proponowany przez tureckiego przewoźnika kształt umowy przewiduje, że Wnioskodawca nabędzie prawo do wykorzystania określonej liczby miejsc pasażerskich na trasach pomiędzy Polską a Turcją. Umowa przewidywałaby m.in., że:

·         przewoźnik zapewni sprawny samolot, odpowiednio obsadzony załogą, wyposażony i zatankowany w celu wykonania lotów objętych umową,

·         personel operacyjny przewoźnika nie będzie uprawniony do przyjmowania poleceń od Spółki ani pasażerów,

·         przewoźnik może, według uzasadnionego uznania kapitana statku powietrznego lub nadzoru operacyjnego, zmienić trasę, przełożyć lub opóźnić dowolny lot czarterowy. Przewoźnik nie przyjmuje na siebie obowiązku operowania na żadnej konkretnej trasie lub trasach i jest upoważniony, w uzasadnionych granicach, do wyboru tras, którymi będzie się odbywał lot, lub do zboczenia z nich, niezależnie od tego, czy zostały one określone w umowie,

·         przewoźnik będzie miał prawo do wykorzystania całej przestrzeni w samolocie, zarówno pasażerskiej, jak i towarowej, niezarezerwowanej przez Spółkę. Takie wykorzystanie przestrzeni przez przewoźnika nie wpływa na cenę obowiązującą między przewoźnikiem a Spółką.

·         przewoźnik może, bez powiadomienia, dokonać zamiany przewoźników lub samolotów zastępczych. Samolot zastępczy nie musi należeć do floty przewoźnika ani być przez niego eksploatowany.

Wnioskodawca w ramach planowanej działalności zawarłby podobne umowy z innymi przewoźnikami. Mimo że umowy te mogą być w praktyce określane nazwami handlowymi takimi jak „Charter Flights Agreement”, „Full Charter Agreement” czy „Block Seat Agreement”, to ich rzeczywisty charakter nie odpowiadałby klasycznemu czarterowi, lecz stanowiłby model współpracy o charakterze handlowym, polegający na zakupie przez Spółkę określonej zdolności przewozowej, tj. puli miejsc pasażerskich na wskazanych trasach, w ustalonych terminach i przy zachowaniu pełnej odpowiedzialności operacyjnej po stronie przewoźnika lotniczego. W konsekwencji, mimo że przedmiotowe umowy mogą być określane mianem umów czarterowych, w rzeczywistości będą one dotyczyły nabycia przez Wnioskodawcę usługi przewozu pasażerskiego realizowanego w ramach rozkładowych i publicznie dostępnych połączeń lotniczych.

Zgodnie z przyjętymi założeniami, umowy te określać będą zasady, na jakich przewoźnicy zapewnią Spółce możliwość wykorzystania określonej liczby miejsc na wybranych połączeniach lotniczych. Przewoźnicy pozostaną przy tym podmiotami w pełni odpowiedzialnymi za realizację przewozu, zachowując wszelkie uprawnienia i obowiązki wynikające z przepisów prawa lotniczego, w tym w szczególności z Konwencji Warszawskiej oraz rozporządzenia (WE) nr 261/2004 Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 11 lutego 2004 r.

Przewoźnicy będą zatem ponosili pełną odpowiedzialność wobec pasażerów za wykonanie usługi transportu lotniczego, w tym za opóźnienia, odwołania lotów, odmowę przyjęcia na pokład, utratę lub uszkodzenie bagażu oraz wszelkie inne zdarzenia operacyjne objęte powyższymi regulacjami.

Spółka przewiduje, że przystępując do umów o powyższej charakterystyce, zakres praw i obowiązków każdej ze stron będzie kształtował się w następujący sposób:

·         przewoźnik lotniczy zobowiązany będzie do zapewnienia statku powietrznego w zdatnym do lotu stanie technicznym, wyposażonego i obsadzonego odpowiednią załogą, posiadającą wymagane uprawnienia i kwalifikacje,

·         przewoźnik zachowa pełną kontrolę operacyjną nad realizacją przewozu, w szczególności nad wyborem samolotu, składem i obowiązkami załogi, trasą przelotu, rozkładem lotów, organizacją odpraw pasażerów oraz wszystkimi kwestiami technicznymi i bezpieczeństwa,

·         przewoźnik będzie uprawniony do dokonywania zmian w harmonogramie lotów, typie statku powietrznego, a także – w uzasadnionych przypadkach – do podstawienia innego przewoźnika,

·         przewoźnik zachowa prawo do zagospodarowania niewykorzystanych miejsc pasażerskich lub przestrzeni ładunkowej, które nie zostaną wykorzystane przez Spółkę.

Z kolei Spółka, jako nabywca usługi przewozu, będzie odpowiedzialna głównie za:

·         przekazywanie przewoźnikowi danych pasażerów,

·         dokonywanie rezerwacji miejsc zgodnie z zasadami ustalonymi w umowie,

·         terminowe regulowanie płatności,

·         realizację obowiązków informacyjnych wobec swoich klientów.

Spółka nie uzyska żadnych uprawnień do samodzielnego dysponowania statkiem powietrznym, jego trasą, konfiguracją czy personelem pokładowym. Nie będzie miała również możliwości wydawania załodze instrukcji ani wpływu na decyzje operacyjne dotyczące przebiegu lotu. Załoga samolotu wykonywać będzie loty wyłącznie zgodnie z poleceniami przewoźnika i na podstawie jego procedur wewnętrznych.

Spółka nie uzyska prawa do korzystania z samolotu jak właściciel, najemca czy dzierżawca, ani nie przejmie ryzyka czy odpowiedzialności związanej z jego eksploatacją. Spółka w ramach współpracy z przewoźnikami będzie przedstawiała zapotrzebowanie na usługi przelotu, wskazując przy tym pożądane miejsca wylotu i przylotu, termin przelotu oraz liczbę miejsc, którą Spółka pragnie zarezerwować. Na żadnym etapie współpracy Wnioskodawca nie będzie wskazywał z jakiego rodzaju samolotu chce skorzystać, jak również nie będzie przedstawiał wymagań w zakresie wyposażenia samolotu, uczestniczącej w przelocie obsługi lub innych okoliczności składających się na procedurę przelotu.

Przedmiotem umów będzie w konsekwencji usługa pasażerskiego transportu lotniczego, nabywana przez Spółkę od przewoźników w celu jej dalszej odsprzedaży klientom Spółki – w stanie nieprzetworzonym, bez ingerencji w zakres czy sposób realizacji samego przewozu.

Spółka działać będzie w takich przypadkach we własnym imieniu i na własny rachunek, co oznacza, że nabywać będzie usługę od przewoźnika, a następnie świadczyć tę samą usługę końcowym odbiorcom – pasażerom. W efekcie Spółka wystąpi w roli podmiotu dokonującego odsprzedaży usług przewozowych.

Wnioskodawca wskazuje, że w zależności od potrzeb operacyjnych i charakteru oferowanych usług, współpraca z przewoźnikami może przyjmować dwa podstawowe modele:

1)    Umowy o zakup bloków miejsc (tzw. block seats) – w ramach których Spółka nabywa określoną pulę miejsc pasażerskich na regularnych rejsach przewoźnika, pomiędzy ustalonymi lotniskami stanowiącymi punkty wylotów i przylotów i w ustalonych wcześniej terminach. W takim modelu przewoźnik zachowuje prawo do sprzedaży niewykorzystanych miejsc na wolnym rynku, a pasażerowie podlegają jego regulaminom przewozu.

2)    Umowy o świadczenie przewozów w formule dedykowanych przelotów (tzw. charter flights agreements) – w których przewoźnik zapewnia realizację określonych połączeń lotniczych dla pasażerów wskazanych przez Spółkę, przy czym kontrola nad przebiegiem operacji lotniczych pozostaje całkowicie po stronie przewoźnika.

W obu przypadkach wspólną cechą jest to, że Spółka nie uzyska prawa do dysponowania statkiem powietrznym ani nie wystąpi jako przewoźnik. W praktyce nabędzie od przewoźnika zdolność przewozową, tj. usługę przewozu pasażerów, która następnie stanowić będzie część oferowanych przez Spółkę świadczeń na rzecz jej klientów.

Niezależnie od modelu współpracy z przewoźnikami, osoby odbywające przelot będą posiadały bilet w formie papierowej lub elektronicznej, a ich odprawa obejmująca weryfikację dokumentów podróżnych, nadanie bagażu rejestrowanego i uzyskanie karty pokładowej będą dokonywane na lotnisku, przy odpowiednim stanowisku (tzw. stanowisku „check-in”).

Umowy, które będą zawierane przez Spółkę mogą obejmować zarówno przewozy krajowe, jak i międzynarodowe, wykonywane przez przewoźników posiadających odpowiednie licencje oraz zezwolenia wydane przez właściwe władze lotnicze. Rozliczenia pomiędzy Spółką a przewoźnikami dokonywane będą na podstawie ustalonych stawek jednostkowych za miejsce lub za blok miejsc, zgodnie z harmonogramem płatności określonym w danej umowie. Kalkulacja wynagrodzenia przewoźników będzie uwzględniała przede wszystkim ilość wykupionych przez Spółkę miejsc. Wnioskodawca nie będzie ponosić bezpośrednich kosztów wynagrodzenia załogi lub dodatkowych usług takich jak posiłki, konfiguracja wnętrza albo wyposażenia.

Wnioskodawca przewiduje, że w praktyce rzadko będą się zdarzały sytuacje, w których wykupiona ilość miejsc będzie odpowiadała całkowitej pojemności samolotu. Miejsca w samolocie, które nie zostaną zarezerwowane przez Spółkę (różnica pomiędzy całkowitą liczbą miejsc w samolocie i liczbą miejsc zarezerwowanych przez Wnioskodawcę) będą wówczas sprzedawane przez przewoźnika na otwartym rynku.

Warunki płatności mogą przewidywać mechanizmy korekt w przypadku zmian opłat lotniskowych, cen paliwa lub innych kosztów operacyjnych wpływających na koszt wykonania przewozu.

Należy również zauważyć, że Wnioskodawca nie będzie zawierał z klientami, ani przewoźnikiem lotniczym umowy pośrednictwa w sprzedaży usług lotniczego transportu pasażerskiego. Spółka nie wystąpi w roli pośrednika między stronami, a zawarta umowa lub zawierane umowy nie będą umową trójstronną, która będzie zawierana między przewoźnikiem lotniczym a klientem, z udziałem Wnioskodawcy, lecz będzie to umowa zawierana bezpośrednio przez Wnioskodawcę z klientem, gdzie przewoźnik lotniczy wystąpi w roli kontraktowej tylko z Wnioskodawcą.

Wszystkie te umowy mają mieć zatem charakter umów handlowych dotyczących zakupu usług transportu pasażerskiego, a nie umów czarteru sensu stricto czy pośrednictwa lotniczego.

Zagwarantowanie przelotu lotniczego dla wszystkich uczestników wycieczki turystycznej jest niezbędnym elementem planowanych przez Spółkę usług. Z tego powodu Wnioskodawca przewiduje, że regularnie będzie miał do czynienia z nadwyżką biletów, która ostatecznie nie zostanie wykorzystana w ramach organizowanych wycieczek. W przygotowywanym modelu działalności Spółka planuje odsprzedawać niewykorzystane bilety dla kilku rodzajów podmiotów:

·         Innych biur turystycznych – bilety/miejsca w samolocie będą wykorzystywane przez inne podmioty do organizacji wycieczek turystycznych sprzedawanych swoim klientom;

·         Konsumentów indywidualnych (sprzedaż indywidualna) – bilety/miejsca w samolocie zostaną nabyte przez osoby fizyczne, które zainteresowane są lotem (Spółka nie będzie weryfikowała w jakim celu osoby fizyczne nabywają bilety/miejsca w samolocie).

Nawet z możliwością odsprzedaży biletów, Spółka ma świadomość, że część nabytych biletów/miejsc w samolocie nie zostanie ostatecznie wykorzystana lub odsprzedana. Niewykorzystane przeloty lotnicze będą wówczas odpisywane przez Wnioskodawcę jako „niewykorzystane” (roboczo nazywane jako „przepalone”).

Dla potrzeb kalkulacji podstawy opodatkowania Spółka będzie ustalała koszt przypadający na jedno miejsce w samolocie, tzw. „jednostkowy koszt”. Ustalenie tego kosztu jest podyktowane tym, że Kontrahenci nie zawsze będą przedstawiali wynagrodzenie w sposób umożliwiający ustalenie ceny każdego nabytego miejsca, jak również tym, że w momencie nabycia usługi przelotu Wnioskodawca nie zna jeszcze ostatecznego przeznaczenia wykupionych miejsc (zgodnie z przedstawionym opisem zdarzenia przyszłego, miejsce w samolocie może być przeznaczone na organizację wycieczek, odsprzedaż na rzecz innych biur podróży, sprzedaż indywidualną lub pozostać niewykorzystane).

W przypadku, gdy rozliczenia będą dokonywane na podstawie potwierdzonych stawek jednostkowych lub z przedstawionych rozliczeń będzie można uzyskać cenę przypisaną do każdego miejsca, koszt przypadający na jedno miejsce w samolocie będzie określany bezpośrednio na podstawie tych rozliczeń.

Dla przelotów rozliczanych nie jednostkowo lecz za cały blok miejsc, Spółka będzie przeprowadzała kalkulację kosztu przypadającego na jedno miejsce poprzez podzielenie wynagrodzenia za cały blok (wynikającego z faktury lub innego dokumentu dotyczącego danego przelotu) przez liczbę miejsc znajdujących się w konkretnym bloku.

Po ustaleniu kosztu przypadającego na jedno miejsce w samolocie, Spółka w następnej kolejności przyporządkuje nabyte miejsca do jednej z czterech opisanych wcześniej kategorii:

·         organizacja wycieczek;

·         odsprzedaż na rzecz innych biur podróży;

·         sprzedaż na rzecz konsumentów indywidualnych (sprzedaż indywidualna);

·         bilety niewykorzystane („przepalone”).

Organizacja zakwaterowania oraz usług dodatkowych

W obszarze zakwaterowania w obiektach hotelowych oraz świadczenia usług dodatkowych lub atrakcji związanych z pobytem (dalej również: „Usługi Docelowe”), Wnioskodawca planuje podjąć współpracę z szeregiem zagranicznych partnerów (dalej: „Partnerzy”). Partnerzy będą świadczyć w ramach swojej działalności gospodarczej usługi na rzecz Spółki. Usługi te będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę do organizowania wycieczek w krajach docelowych (poza terytorium Polski).

Partnerami będą zarówno osoby fizyczne, osoby prawne jak i jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej. Spółka w planowanej działalności będzie współpracowała z Partnerami, którzy nie posiadają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby działalności gospodarczej, zarządu, zagranicznego zakładu lub miejsca zamieszkania.

Podstawą współpracy będą odrębne umowy o świadczenie usług zawierane z każdym z Partnerów. Na ich podstawie Wnioskodawca nabywać będzie szereg usług od różnych podmiotów, które po połączeniu będą oferowane i sprzedawane w Polsce klientom końcowym jako jeden, zintegrowany pakiet usług (tj. kompleksowe świadczenie usług turystycznych). Spółka przewiduje, że w zależności od oferty Partnerów będzie nabywała od nich jeden lub kilka rodzajów Usług Docelowych.

Zapotrzebowanie na liczbę i rodzaj nabywanych Usług Docelowych będzie każdorazowo szacowane przed stworzeniem grupy klientów końcowych zainteresowanych konkretną wycieczką turystyczną. W konsekwencji powyższego, Spółka będzie miała do czynienia z regularnymi nadwyżkami lub niedoborami Usług Docelowych. W przypadku nadwyżek Wnioskodawca będzie dokonywał odsprzedaży niewykorzystanych usług, a ewentualne niedobory będą uzupełniane poprzez nabycie większej ilości tych samych lub zbliżonych usług.

Z punktu widzenia klientów końcowych, będą oni dokonywali nabycia jednego świadczenia w postaci usługi turystycznej i w taki sposób (jako jedna usługa) transakcja będzie dokumentowana dla celów sprzedażowych.

Spółka przewiduje, że usługi będą nabywane zarówno od:

·         Świadczeniodawców – Partnerów, którzy będą dokonywali ich bezpośredniego świadczenia na rzecz Wnioskodawcy oraz od

·         Zamawiających – Partnerów, którzy w swojej działalności zajmują się przyjmowaniem zamówień od swoich klientów, wyszukiwaniem ofert zgodnie z ich zapotrzebowaniem, zawieraniem umów na świadczenie usług z podwykonawcami i dostarczaniem tych usług zgodnie z wymaganiami klientów (dalej również: „Zleceniobiorcy”).

Spółka będzie nabywała wyłącznie usługi od Partnerów. Usługi nabywane od Zleceniobiorców podlegają rozliczeniu z Zamawiającymi.

Zakres Usług Docelowych nabywanych od Partnerów będzie obejmować w szczególności:

·         zakwaterowanie turystów w hotelach, willach i innych obiektach noclegowych,

·         organizację transferów grupowych i indywidualnych (w tym lotnisko–hotel–lotnisko),

·         organizację wycieczek fakultatywnych oraz usług przewodnickich, instruktorskich i opiekuńczych,

·         obsługę reklamacji podróżnych,

·         zapewnienie usług VIP na lotniskach,

·         pomoc w uzyskaniu wiz oraz inne usługi towarzyszące.

Z dotychczasowych ustaleń Wnioskodawcy z potencjalnymi Partnerami wynika, że Spółka będzie nabywać opisane powyżej usługi turystyczne, które następnie będzie sprzedawała swoim klientom w ramach kompleksowych ofert turystycznych.

Jednocześnie Wnioskodawca będzie dokonywał odsprzedaży niewykorzystanych, pojedynczych Usług Docelowych na rzecz innych biur turystycznych lub klientów zainteresowanych jedynie pojedynczym świadczeniem. Przykładowo Spółka planuje sprzedaż zakupionych usług zakwaterowania, które ostatecznie nie zostaną wykorzystane w ramach organizacji wycieczek turystycznych. W takiej sytuacji Wnioskodawca będzie dokonywać odsprzedaży usług zakwaterowania bez zapewnienia dodatkowych świadczeń takich jak przelot czy transfer pomiędzy lotniskiem, a miejscem realizacji usługi zakwaterowania.

Większość nabywanych Usług Docelowych będzie faktycznie wykonywana w miejscu docelowego pobytu klientów lub będzie bezpośrednio związana z tym miejscem w trakcie realizacji wyjazdu (dalej również: „Usługi związane z miejscem pobytu turystów”). Do kategorii Usług związanych z miejscem pobytu turystów zaliczane będą w szczególności:

·         usługi zakwaterowania turystów w hotelach, willach i innych obiektach noclegowych,

·         organizacja transferów grupowych i indywidualnych – w zakresie, w jakim transport ten odbywa się w docelowym miejscu pobytu turysty.

Miejsce faktycznego wykonywania czynności lub położenia mienia wykorzystywanego przy realizacji Usług związanych z miejscem pobytu turystów jest terytorium państw innych niż terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Zamówienia dotyczące poszczególnych usług będą składane przez Spółkę w formie elektronicznej – za pośrednictwem systemu rezerwacyjnego Kontrahenta lub drogą e-mailową. Po potwierdzeniu zamówienia Partner wystawi fakturę obejmującą wartość usług świadczonych zgodnie z dokonanymi rezerwacjami. Płatności realizowane będą przelewem bankowym w walucie EUR lub USD na rachunki bankowe prowadzone w krajach siedziby lub miejsca zamieszkania Kontrahentów.

Rozliczenia prowadzone będą najczęściej miesięcznie, na podstawie raportów potwierdzających zakres wykonanych usług.

Zamawiający ponosić będą pełną odpowiedzialność za rozliczenia z hotelami, przewoźnikami i innymi lokalnymi dostawcami usług.

Spółka nabywając usługi od Partnerów nie będzie uzyskiwała prawa do samodzielnego korzystania z mienia wykorzystywanego przy realizacji świadczeń.

Ponadto, zgodnie z postanowieniami potencjalnych umów, każdy z Partnerów działać będzie jako niezależny podmiot prowadzący działalność gospodarczą, nieposiadający w Polsce siedziby oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Zamawiający oraz w niektórych przypadkach Świadczeniodawcy zapewniać będą ponadto całodobową obsługę infolinii oraz pomoc w sytuacjach nadzwyczajnych.

Współpraca z Partnerami ma dotyczyć wyłącznie świadczenia usług turystycznych wykonywanych poza terytorium Polski.

Przykładowo, Wnioskodawca planuje zawrzeć umowę o świadczenie usług turystycznych, na podstawie której Zamawiający zobowiązuje się do dostarczania następujących usług turystycznych:

·         zakwaterowanie w hotelach, willach i innych lokalizacjach wybranych przez podróżnych Spółki lub samej Spółki (zwane usługami zakwaterowania),

·         transfery grupowe i indywidualne, w tym na trasie lotnisko – hotel – lotnisko,

·         organizacja usług i zajęć wycieczkowych, usługi przewodników, instruktorów i osób towarzyszących,

·         rozpatrywanie skarg podróżnych Spółki,

·         organizacja usług VIP na lotniskach,

·         pomoc w uzyskiwaniu wiz wjazdowych,

·         pomoc w rozwiązywaniu problemów związanych w ww. usługami.

Wszystkie płatności będą dokonywane przelewem bankowym na rachunek Partnera na podstawie wystawionej faktury. Faktura wystawiana przez Partnera obejmować będzie numer rezerwacji, szczegóły dotyczące rezerwacji hotelowych, wyszczególnienie zamówionych usług turystycznych, w tym zakwaterowania, transferów, wycieczek i usług dodatkowych, a także ceny jednostkowe i łączną kwotę należności zgodnie z obowiązującym cennikiem. Faktura wystawiona przez Partnera nie będzie zawierała informacji pozwalających na identyfikację, które z nabywanych usług zostały wykonane bezpośrednio przez samego Partnera, a które przez podmioty trzecie działające na jego zlecenie (Zleceniobiorców). Ponadto będą zdarzały się sytuacji, że na wystawianych fakturach nie będzie informacji o zastosowaniu jakiejkolwiek procedury rozliczeniowej odpowiadającej procedurze marży dla usług turystyki, o której mowa w art. 119 ustawy o VAT, obowiązującej na terytorium Polski.

Celem zawarcia przedmiotowych umów jest zapewnienie przez Spółkę kompleksowej obsługi klientów zainteresowanych usługami turystycznymi organizowanymi przez Wnioskodawcę. Dzięki współpracy z lokalnymi partnerami Spółka będzie mogła zagwarantować klientom jednolity standard obsługi i bezpieczeństwo usług na rynkach zagranicznych.

Podsumowując powyższy opis zdarzenia przyszłego, w celu prowadzenia działalności w sektorze turystyki Spółka będzie współpracowała z następującymi Kontrahentami:

·         w zakresie organizacji przelotów lotniczych:

o   z Pośrednikami i Agencjami Pośredniczącymi – w wariancie współpracy z pośrednikami;

o   z Przewoźnikami –w wariancie współpracy z przewoźnikami.

·         W zakresie zakwaterowania i usług dodatkowych:

o   ze Świadczeniodawcami;

o   z Zamawiającymi.

Doprecyzowanie i uzupełnienie opisu zdarzenia przyszłego

Pytanie nr 1:   Czy podmioty, od których kupują Państwo pakiety usług dotyczących pytania nr 1 mają: a)  siedzibę działalności gospodarczej w Polsce, b) albo stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce? Jeżeli tak, to proszę wskazać czy nabywają Państwo pakiety usług z tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej?

Odp. nr 1:          Siedziba/stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej podmiotów, od których nabywane są pakiety usług dotyczących pytania nr 1. Podmioty, od których kupowane będą pakiety usług dotyczących pytania nr 1, nie posiadają lub nie będą posiadały na terenie Polski siedziby działalności gospodarczej ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Pytanie nr 2:   Czy podmioty, od których kupują Państwo pakiety usług dotyczących pytania nr 1 są zarejestrowani zgodnie z art. 96 ust. 4 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.)?

Odp. nr 2:          Podmioty, od których nabywane są pakiety usług dotyczących pytania nr 1, nie są lub nie będą zarejestrowane zgodnie z art. 96 ust. 4 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.).

Pytanie nr 3:   Proszę wskazać jakie świadczenia w ramach pakietu usług, objętego pytaniem nr 1, będą Państwo nabywać? Proszę wskazać odrębnie od każdego rodzaju Kontrahenta.

Odp. nr 3:          W związku z odpowiedzią na pytanie nr 4, poniższa odpowiedź obejmuje świadczenia, które będą nabywane od podmiotów należących do następujących grup:

-        Partnerzy – Świadczeniodawcy;

-        Partnerzy – Zamawiający.

W ramach pakietu usług objętych pytaniem nr 1 występują tzw. Usługi Docelowe:

-        zakwaterowanie turystów w hotelach, willach i innych obiektach noclegowych;

-        organizację transferów grupowych i indywidualnych (w tym lotnisko–hotel–lotnisko);

-        organizację wycieczek fakultatywnych oraz usług przewodnickich, instruktorskich i opiekuńczych;

-        obsługę reklamacji podróżnych;

-        zapewnienie usług VIP na lotniskach;

-        pomoc w uzyskaniu wiz oraz inne usługi towarzyszące.

Partnerzy – Świadczeniodawcy

Od Partnerów – Świadczeniodawców Spółka będzie nabywała poszczególne rodzaje Usług Docelowych. Co do zasady jeden Świadczeniodawca będzie zapewniał Spółce określony rodzaj świadczenia, przykładowo usługę organizacji transferu, zakwaterowania albo organizacji wycieczki fakultatywnej.

W zależności od potrzeb związanych z organizacją konkretnej imprezy turystycznej Spółka może zatem nabywać od poszczególnych Świadczeniodawców każdy ze wskazanych wyżej rodzajów Usług Docelowych, przy czym określony Świadczeniodawca będzie odpowiedzialny za realizację konkretnego rodzaju świadczenia.

Partnerzy – Zamawiający

Od Partnerów – Zamawiających Spółka będzie mogła nabywać zarówno pojedyncze Usługi Docelowe, jak również kilka rodzajów takich usług albo ich szerszy pakiet obejmujący wszystkie świadczenia niezbędne do organizacji danej imprezy turystycznej.

W docelowym modelu współpracy Spółka będzie przekazywała Zamawiającemu informacje dotyczące rodzaju i zakresu usług potrzebnych do zorganizowania określonej imprezy turystycznej. Zamawiający będzie następnie we własnym zakresie poszukiwał podmiotów, które zapewnią wykonanie wskazanych świadczeń, składał u tych podmiotów odpowiednie zamówienia, a następnie rozliczał ze Spółką świadczenia nabywane w związku z organizacją danej imprezy turystycznej.

W konsekwencji w ramach współpracy z Zamawiającymi Spółka będzie regularnie nabywała różne rodzaje Usług Docelowych wykorzystywanych do organizacji imprez turystycznych. Zakres usług nabywanych od danego Zamawiającego będzie każdorazowo uzależniony od potrzeb związanych z konkretną imprezą. Może on obejmować wszystkie wskazane wyżej Usługi Docelowe, kilka spośród tych usług albo pojedynczą usługę stanowiącą uzupełnienie pozostałych świadczeń składających się na daną imprezę.

Pytanie nr 4:   Czy pytanie nr 1 dotyczy usług nabywanych od Agencji pośredniczących, Partnerów – Świadczeniodawców, Partnerów – Zamawiających czy też innych podmiotów opisanych we wniosku?

Odp. nr 4:          Pytanie nr 1 dotyczy usług nabywanych od Partnerów – Świadczeniodawców oraz Partnerów – Zamawiających.

Pytanie nr 5:   Czy poszczególne elementy sprzedane klientowi w ramach pakietu, objętego pytaniem nr 1, będą stanowiły jedno zamówione świadczenie objęte łącznym wynagrodzeniem, czy też będą przedmiotem odrębnych zamówień i odrębnego rozliczenia?

Odp. nr 5:          Przedmiotem świadczenia realizowanego przez Spółkę na rzecz klienta będzie jedna usługa turystyczna objęta łącznym wynagrodzeniem.

Pytanie nr 6:   Czy zakres pytania nr 2 postawionego we wniosku dotyczy odsprzedaż pojedynczych świadczeń nabytych od Kontrahentów na rzecz indywidualnych klientów czy na rzecz innych biur podróży?

Odp. nr 6:          Spółka przewiduje sytuacje, w których nabywcą odsprzedawanych świadczeń będą zarówno indywidualni klienci, jak również inne biura podróży.

Pytanie nr 7:   Czy dany Kontrahent będzie wobec Państwa stroną umowy zobowiązaną do wykonania całego świadczenia objętego zamówieniem i będzie odpowiadał wobec Państwa za jego wykonanie, czy też jego rola będzie ograniczała się wyłącznie do skojarzenia Państwa z podmiotami faktycznie wykonującymi poszczególne usługi?

Odp. nr 7:          Wykorzystane w ramach złożonego wniosku pojęcie „Kontrahenta” obejmuje szerokie grono podmiotów, od których Spółka będzie nabywała świadczenia w zakresie organizacji przelotów oraz zakwaterowania i innych usług. Uwzględniając stosowaną nomenklaturę, poniżej przedstawiono sposób współpracy ze wskazanymi we wniosku grupami podmiotów, które można określić jako „Kontrahenci”.

• Pośrednicy / Agencje Pośredniczące

Rola Pośredników lub Agencji Pośredniczących nie będzie ograniczała się do skojarzenia z podmiotami faktycznie wykonującymi poszczególne usługi. Podmioty te będą wobec Spółki stroną umowy zobowiązaną do wykonania całego świadczenia objętego zamówieniem i będą odpowiadały za jego wykonanie.

• Przewoźnicy

Rola Przewoźników nie będzie ograniczała się do skojarzenia z podmiotami faktycznie wykonującymi poszczególne usługi. Podmioty te będą wobec Spółki stroną umowy zobowiązaną do wykonania całego świadczenia objętego zamówieniem i będą odpowiadały za jego wykonanie. Świadczone przez Przewoźników usługi będą polegały na lotniczym przewozie pasażerów.

                         • Partnerzy–Świadczeniodawcy

Rola Świadczeniodawców nie będzie ograniczała się do skojarzenia z podmiotami faktycznie wykonującymi poszczególne usługi. Podmioty te będą wobec Spółki stroną umowy zobowiązaną do wykonania całego świadczenia objętego zamówieniem i będą odpowiadały za jego wykonanie. Podmioty należące do tej grupy będą dokonywały bezpośredniego świadczenia usług związanych z docelowym miejscem wycieczki turystycznej.

• Partnerzy–Zamawiający

Rola Zamawiających nie będzie ograniczała się do skojarzenia z podmiotami faktycznie wykonującymi poszczególne usługi. Podmioty te będą wobec Spółki stroną umowy zobowiązaną do wykonania całego świadczenia objętego zamówieniem i będą odpowiadały za jego wykonanie.

Pytanie nr 8:   Czy marża będzie ustalana: a) dla konkretnej usługi świadczonej na rzecz konkretnego nabywcy, b) łącznie dla wszystkich uczestników jednej wycieczki, c) łącznie dla wszystkich usług świadczonych w danym okresie rozliczeniowym, d) czy też w inny sposób (jeżeli tak – proszę dokładnie przedstawić mechanizm kalkulacji)?

Odp. nr 8:          Spółka będzie ustalała marżę dla konkretnej usługi świadczonej na rzecz konkretnego nabywcy.

Pytanie nr 9:   W odniesieniu do miejsc lub biletów lotniczych, którego zgodnie z opisem mogą ostatecznie pozostać niewykorzystane („przepalone”), proszę wskazać: czy poniosą Państwo pełny koszt ich nabycia także wówczas, gdy miejsce nie zostanie wykorzystane przez uczestnika wycieczki ani odsprzedane innemu podmiotowi lub klientowi indywidualnemu? czy niewykorzystanie miejsca będzie uprawniać Państwa do otrzymania od przewoźnika jakiegokolwiek zwrotu, obniżenia ceny, rabatu, korekty wynagrodzenia, kredytu na poczet przyszłych świadczeń albo innej rekompensaty? czy ewentualna późniejsza sprzedaż tego miejsca przez przewoźnika innemu pasażerowi będzie wpływała na wysokość ceny należnej przewoźnikowi od Państwa?

Odp. nr 9:          Zasady rozliczania niewykorzystanych („przepalonych”) biletów lotniczych. Spółka będzie ponosiła pełny koszt nabycia tego rodzaju biletów, nawet gdy miejsce nie zostanie wykorzystane przez uczestnika wycieczki ani odsprzedane innemu podmiotowi lub klientowi indywidualnemu. Niewykorzystanie miejsca nie będzie uprawniać Spółki do otrzymania od przewoźnika jakiegokolwiek zwrotu, obniżenia ceny, rabatu, korekty wynagrodzenia, kredytu na poczet przyszłych świadczeń albo innej rekompensaty. Dane miejsce będzie kwalifikowane jako „przepalone” jeżeli do momentu wykonania przewozu lotniczego nie zostanie przez Spółkę zagospodarowane lub odsprzedane, dlatego tego rodzaju bilet nie będzie mógł być przedmiotem „ewentualnej późniejszej sprzedaży przez przewoźnika innemu pasażerowi”. W konsekwencji, nie wystąpią sytuacje, w których cena należna przewoźnikowi ulegnie zmianie w wyniku sprzedaży przez Przewoźnika miejsc sklasyfikowanych przez Spółkę jako „przepalone”.

Pytanie nr 10:       Czy wszystkie miejsca objęte jednym blokiem będą dotyczyły tego samego lotu, tej samej trasy, daty oraz klasy przewozu?

Odp. nr 10:       Tak.

Pytanie nr 11:       Czy wszystkie miejsca objęte danym blokiem będą uprawniały do takiego samego zakresu świadczeń?

Odp. nr 11:       Tak.

Pytanie nr 12:       Czy przewoźnik określi wynagrodzenie jako jedną łączną cenę za cały blok miejsc, bez określenia ceny przypadającej na poszczególne miejsca?

Odp. nr 12:       Otrzymywane od Przewoźników dokumenty będą wskazywały jednostkową cenę miejsca nabytego w ramach danego bloku miejsc. Jednostkowa cena miejsca będzie stanowiła iloraz wynagrodzenia z tytułu nabycia całego bloku miejsc i ilości miejsc znajdujących się w danym bloku. Spółka jednocześnie nie będzie posiadała informacji o sposobie kalkulacji wynagrodzenia Przewoźnika, w szczególności nie będzie wiedziała, czy niektóre miejsca zostaną wycenione drożej lub taniej.

Pytanie nr 13:       Czy w cenie bloku będą występowały jakiekolwiek składniki możliwe do bezpośredniego przyporządkowania do konkretnego miejsca lub pasażera, w szczególności indywidualne opłaty, dopłaty lub inne koszty? jeżeli tak – to jakie to będą składniki oraz czy z dokumentów posiadanych przez Państwa będzie wynikała ich wartość przypadająca na konkretne miejsce?

Odp. nr 13:       Otrzymywane od Przewoźników dokumenty będą wskazywały na poniesione przez niego dodatkowe koszty związane z realizacją przelotu. Treść dokumentów nie będzie wskazywała na charakter tych opłat, tzn. z czego wynikają. Przenoszone przez Przewoźników na Spółkę dodatkowe koszty będą opisywane w dokumentach jako „pax recharge”, „opłaty lotniskowe” lub w inny zbiorczy sposób. Z dokumentów dostarczanych przez Przewoźników będzie istniała możliwość ustalenia wartości kosztów dodatkowych przypadających na jedno miejsce w ramach danego bloku miejsc poprzez podzielenie łącznej wartości kosztów dodatkowych przez liczbę miejsc znajdujących się w danym bloku. Spółka nie będzie miała możliwości ustalenia wartości dodatkowych kosztów przypadających na każde konkretne miejsce. Na podstawie posiadanych danych Spółka co najwyżej będzie w stanie obliczyć sumaryczną wartość kosztów dodatkowych przypadających na dany blok miejsc i średnią wartość tych kosztów przypadającą na jedno miejsce w ramach danego bloku miejsc.

Pytanie nr 14:       Czy ewentualne późniejsze korekty ceny związane np. ze zmianami opłat lotniskowych, cen paliwa lub innych kosztów będą dokonywane dla całego bloku miejsc, czy też będą możliwe do przyporządkowania do poszczególnych miejsc?

Odp. nr 14:       Ewentualne późniejsze korekty ceny związane np. ze zmianami opłat lotniskowych, cen paliwa lub innych kosztów będą dokonywane dla całego bloku miejsc.

Pytania

1)    Czy w przypadku nabycia przez Wnioskodawcę pakietów usług od podmiotów posiadających siedzibę w państwach członkowskich Unii Europejskiej, w sytuacji gdy na wystawionych fakturach nie wskazano zastosowania procedury marży dla usług turystyki, będzie on podatnikiem na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT zobowiązanym do rozliczenia importu usług czy też usługi te należy kwalifikować jako usługi, o których mowa w art. 119 ustawy o VAT, dla których miejsce świadczenia znajduje się poza terytorium kraju?

2)    Czy w sytuacji, w której Wnioskodawca dokona odsprzedaży pojedynczych świadczeń nabytych od Kontrahentów, w szczególności samych usług transportu lotniczego lub usług zakwaterowania bez dodatkowych świadczeń należy stosować procedurę marży dla usług turystyki, o której mowa w art. 119 ustawy o VAT?

3)    Czy podstawa opodatkowania, o której mowa w art. 119 ust. 1 ustawy o VAT, dla marży ustalanej zbiorczo, powinna obejmować również koszty biletów lotniczych nabytych przez Wnioskodawcę w celu świadczenia usług turystycznych, które nie zostały ostatecznie odsprzedane klientom?

4)    W jaki sposób należy ustalić „rzeczywisty koszt poniesiony przez podatnika z tytułu nabycia od innych podatników towarów i usług dla bezpośredniej korzyści turysty”, o którym mowa w art. 119 ust. 2 ustawy o VAT, w przypadku gdy nabyta usługa dotyczy jednocześnie wielu turystów, a z dokumentów dotyczących jej nabycia nie wynika koszt przypadający na poszczególnego turystę? (ostatecznie zadane w uzupełnieniu)

Państwa stanowisko w sprawie

1)    Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku nabycia pakietów usług od podmiotów posiadających siedzibę w państwach członkowskich Unii Europejskiej, jeżeli na wystawionych fakturach nie będzie wskazane stosowanie procedury marży dla usług turystyki, będzie on podatnikiem, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT zobowiązanym do rozliczenia importu usług w zakresie w jakim miejscem świadczenia nabywanych usług jest terytorium kraju.

2)    W ocenie Wnioskodawcy, w sytuacji odsprzedaży pojedynczych usług nabytych od Kontrahentów (w szczególności usług transportu lotniczego lub zakwaterowania), bez dodatkowych świadczeń, do takiej odsprzedaży należy stosować procedurę marży dla usług turystyki, o której mowa w art. 119 ustawy o VAT.

3)    Zdaniem Wnioskodawcy, podstawa opodatkowania, o której mowa w art. 119 ust. 1 ustawy o VAT, dla marży ustalanej zbiorczo, powinna obejmować również koszty usług transportu lotniczego, które – ze względów ekonomicznych – ostatecznie nie zostały wykorzystane lub odsprzedane klientom, lecz pozostają bezpośrednio związane z prowadzoną działalnością turystyczną, gdyż co do zasady tego rodzaju wydatki są nierozerwalnie związane z działalnością gospodarczą polegającą na świadczeniu usług turystycznych.

4)    Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku usługi nabytej dla jednoczesnej korzyści wielu turystów „rzeczywisty koszt poniesiony przez podatnika z tytułu nabycia od innych podatników towarów i usług dla bezpośredniej korzyści turysty”, o którym mowa w art. 119 ust. 2 ustawy o VAT, może być ustalony przy zastosowaniu obiektywnego klucza podziału, pod warunkiem, że standard i poziom świadczenia otrzymanego przez każdego turystę korzystającego z nabytej usługi jest tożsamy lub zbliżony. (przedstawione w uzupełnieniu)

Uzasadnienie

Ad. 1)          

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Art. 8 ust. 1 ustawy o VAT rozbudowuje pojęcie świadczenia usługi stanowiąc, że rozumie się przez to każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1)przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2)zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3)świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, świadczenie usługi, o którym mowa powyżej może stanowić przedmiot opodatkowania podatkiem od towarów i usług, w sytuacji, gdy miejscem jej świadczenia jest terytorium kraju. Zasady określania miejsca świadczenia usług zostały natomiast sformułowane w rozdziale 3 działu V ustawy o VAT.

Z powyższych przepisów wynika, że przedmiotem opodatkowania mogą być usługi, których realizatorem są podmioty zagraniczne niemające nieposiadające działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju. W przypadkach, w których miejscem świadczenia usługi jest terytorium kraju, zastosowanie ma art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT, który przenosi na polskiego nabywcę obowiązek rozliczenia należnego podatku VAT poprzez rozpoznanie importu usług.

Miejscem świadczenia usług turystycznych, o których mowa w art. 119 ustawy o VAT jest zgodnie z art. 28n ustawy o VAT miejsce, gdzie usługodawca posiada siedzibę działalności gospodarczej. Przy takim założeniu miejscem świadczenia nabywanych usług byłoby terytorium innego państwa członkowskiego, a Wnioskodawca nie byłby w tym przypadku zobowiązanym do rozliczenia importu usług.

W przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego Wnioskodawca nabywa od Kontrahentów z innych państw UE Usługi Docelowe w pakietach składających się z wielu elementów – transportu, zakwaterowania, usług lokalnych i innych.

Realizowane przez Spółkę usługi kompleksowego organizowania wycieczek turystycznych będą co do zasady rozliczane w ramach procedury VAT marży, o której mowa w art. 119 ustawy o VAT, jednakże Wnioskodawca nie jest w stanie jednoznacznie stwierdzić w jaki sposób rozpoznać nabywane przez niego usługi turystyczne od Kontrahentów z innych państw UE, którzy nie oznaczają świadczonych usług jako podlegających procedurze VAT-marża.

W takich przypadkach na fakturach Kontrahentów brak jest wskazań, że świadczone są usługi turystyki rozliczane w procedurze marży. Ponadto faktury nie są oznaczone jako „procedura marży dla biur podróży” ani podobnie zgodnie z obowiązującymi zasadami oznaczania faktur marżowych.

W przypadku nabycia usług od kontrahentów z UE, którzy nie stosują procedury marży (co przejawia się m.in. brakiem zamieszczania stosownego oznaczenia na fakturach), nie występuje automatycznie usługa turystyki po stronie tego kontrahenta, co ma istotne konsekwencje podatkowe.

Brak stosownego oznaczenia i deklaracji Kontrahenta przemawia przeciw temu, aby nabywane pakiety usług uznać – po stronie Kontrahenta – za usługę turystyki w rozumieniu art. 119 ustawy o VAT lub analogicznych przepisów obowiązujących na poziomie wspólnoty UE.

Jeżeli nabywane świadczenie nie stanowi usługi turystyki, błędnym jest ustalanie miejsca świadczenia w sposób właściwy dla tego rodzaju usług. W powyższych okolicznościach, Spółka jest zobowiązana do odniesienia się do innych przepisów określających miejsce świadczenia usług. Uwzględniając opis zdarzenia przyszłego, do nabywanych usług zastosowanie będzie miała ogólna zasada znajdująca się w art. 28b ustawy o VAT, zgodnie z którą miejscem świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, o ile przepisy szczególne nie stanowią inaczej.

Przepisami szczególnymi, które będą uwzględniane w przedstawionej sytuacji są zwłaszcza art. 28e i art. 28f ustawy o VAT. Zgodnie z przedstawionym opisem zdarzenia przyszłego, w skład nabywanych Usług Docelowych będą wchodziły między innymi usługi zakwaterowania oraz transfery grupowe i indywidualne, w tym na trasie lotnisko – hotel – lotnisko. Dla tych konkretnych usług miejsce świadczenia będzie znajdowało się poza terytorium kraju, dlatego w tym zakresie Spółka nie będzie podatnikiem, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT zobowiązanym do rozliczenia importu usług. Obowiązek rozliczenia importu usług nie wystąpi również w stosunku do innego rodzaju świadczeń, których miejsce świadczenia nie znajduje się na terytorium kraju.

W przypadku jednoczesnego nabycia kilku rodzaju usług od jednego Partnera ekonomicznie nabywane grupy usług nie mają przy tym dominującego charakteru z punktu widzenia działalności Wnioskodawcy. Spółka na potrzeby organizowanych wycieczek będzie regularnie modyfikowała jakie Usługi Docelowe będą ostatecznie świadczone na rzecz jej klientów.

Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem TSUE, aby możliwe było uznanie świadczenia za jednolite, musi istnieć element dominujący, a pozostałe świadczenia muszą mieć charakter pomocniczy (m.in. wyrok TSUE z 25 lutego 1999 r., C-349/96 Card Protection Plan). W przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego nabywane od Partnerów Usługi Docelowe nie będą ze sobą powiązane na tyle, że oddzielne traktowanie każdej z nich byłoby sztuczne i nie oddawałoby rzeczywistego charakteru transakcji.

W konsekwencji powyższego, zasady opodatkowania (w tym ustalenia miejsca świadczenia) będą określane dla każdego rodzaju nabywanych Usług Docelowych z osobna.

W świetle powyższych okoliczności zaistniał istotny fakt: Kontrahent nie stosuje procedury VAT- marża. Z tego względu po stronie Kontrahenta nie można uznać nabywanych przez Wnioskodawcę Usług Docelowych za świadczone jako usługa turystyki w rozumieniu art. 119 ustawy o VAT. Natomiast brak takiej kwalifikacji Kontrahenta przesądza o tym, że inne zasady miejsca świadczenia usług (art. 28b ustawy o VAT lub inne zasady szczególne) mają zastosowanie do usług nabywanych przez Wnioskodawcę.

Podsumowując:

·         brak oznaczenia procedury marży i brak kwalifikacji usług jako turystyki po stronie kontrahenta skutkuje brakiem podstaw do zastosowania szczególnych reguł art. 28n ustawy o VAT przy nabyciu Usług Docelowych;

·         w związku z tym do określenia miejsca świadczenia nabywanych Usług Docelowych należy zastosować inne zasady rozdziału 3 działu V ustawy o VAT;

·         w zakresie w jakim miejsce świadczenia Usługi Docelowej znajduje się na terytorium kraju, usługobiorca (Wnioskodawca) powinien rozliczyć VAT z tego tytułu jako import usług zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT.

Ad. 2)          

Zgodnie z art. 119 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania przy wykonywaniu usług turystyki jest kwota marży pomniejszona o kwotę należnego podatku, z zastrzeżeniem ust. 5.

Przez marżę, o której mowa w ust. 1 art. 119 ustawy o VAT, rozumie się różnicę między kwotą, którą ma zapłacić nabywca usługi, a faktycznymi kosztami poniesionymi przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty; przez usługi dla bezpośredniej korzyści turysty rozumie się usługi stanowiące składnik świadczonej usługi turystyki, a w szczególności transport, zakwaterowanie, wyżywienie, ubezpieczenie.

Art. 119 ust. 1 ustawy o VAT, stosuje się bez względu na to, kto nabywa usługę turystyki, w przypadku gdy podatnik:

1)działa na rzecz nabywcy usługi we własnym imieniu i na własny rachunek;

2)przy świadczeniu usługi nabywa towary i usługi od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty.

Zgodnie z art. 119 ustawy o VAT, usługa turystyki oznacza świadczenie usług w związku z podróżą lub pobytem turystycznym klientów, obejmujące transport, zakwaterowanie, wyżywienie, wynajem obiektów rekreacyjnych lub inne świadczenia związane z wyjazdem. Przepisy ustawy o VAT nie ograniczają się do kupowania całych pakietów. Również sprzedaż pojedynczych elementów, które w innych przypadkach wchodzą w skład kompleksowej usługi turystyki może podlegać rozliczeniu w procedurze marży, jeśli jest oferowana klientowi w ramach działalności turystycznej.

W wyroku z 9 grudnia 2018 r. w sprawie C-552/17 TSUE wyraził stanowisko, zgodnie z którym wyłączenie procedury VAT marża dla usług turystyki, o której mowa w art. 306-310 Dyrektywy VAT, „(…) na tej tylko podstawie, że obejmują one jedynie zakwaterowanie, prowadziłoby do skomplikowanego systemu podatkowego, w którym stosowane przepisy w zakresie VAT uzależnione byłyby od elementów konstytutywnych usług świadczonych na rzecz każdego podróżnego. Taki system podatkowy byłby sprzeczny z celami tej dyrektywy (…)”.

Również w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora KIS z dnia 10 kwietnia 2025 r. (sygn. 0114-KDIP1-3.4012.108.2025.1.PRM) potwierdzono, że odsprzedaż biletów lotniczych/kolejowych nabytych we własnym imieniu i na własny rachunek jako część działalności turystycznej podlega szczególnej procedurze VAT-marża.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy, interpretację i orzecznictwo należy uznać, że odsprzedaż pojedynczych świadczeń nabytych od Kontrahentów, w szczególności samych usług transportu lotniczego albo samych usług zakwaterowania bez świadczeń dodatkowych, będzie rozliczana w procedurze marży dla usług turystyki zgodnie z art. 119 ustawy o VAT.

Ad. 3)          

Przepisy art. 119 ustawy o VAT dopuszczają elastyczność w sposobie obliczania podstawy opodatkowania. Ustawa nie narzuca obowiązku ustalania marży oddzielnie dla każdej pojedynczej transakcji – co oznacza, że podatnik może ustalać podstawę opodatkowania zbiorczo w odniesieniu do wszystkich usług turystyki świadczonych w danym okresie rozliczeniowym.

Zgodnie z interpretacją ogólną Ministra Finansów (Nr PT2.8101.3.2015.EPT.403) wydaną na potrzeby procedury marży „Z brzmienia art. 119 ustawy o VAT nie wynika jednoznacznie, że dla marży obliczanej odrębnie dla pojedynczej usługi turystyki również kwota podatku od tej marży powinna być obliczana każdorazowo w odniesieniu do poszczególnej usługi. Tym samym nie istnieje powód, aby odrzucać możliwość ustalania tego podatku od sumy marż uzyskanych na poszczególnych usługach świadczonych w danym okresie rozliczeniowym. Rozliczenie podatku VAT przez podatników świadczących usługi turystyki odbywa się wówczas w oparciu o osiągnięty w danym okresie rozliczeniowym wynik ekonomiczny, określony w art. 119 ustawy o VAT jako „marża”.

To stanowisko potwierdza zasadę, że marża może być ustalona łącznie jako wynik ekonomiczny całego okresu, obejmujący wszystkie przychody i koszty związane z usługami turystyki świadczonymi w danym okresie rozliczeniowym.

Pojęcie marży obejmuje koszty faktycznie poniesione przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty. Marża ustalana zbiorczo uwzględnia nie tylko dodatnie marże z poszczególnych usług, ale również ujemne marże, jeżeli takie powstały (np. gdy wartość kosztów przewyższa przychody na niektórych elementach), co wpływa na ogólny wynik za okres. Również nie wymaga, aby prawo wyliczania marży było stosowane wyłącznie jednostkowo dla każdej sprzedanej usługi. Liczy się wynik z całokształtu działalności turystycznej w analizowanym okresie.

Zastosowanie takiego podejścia jest uprawnione, ponieważ art. 119 ust. 1-2 ustawy o VAT nie ogranicza sposobu kalkulacji marży, tylko wskazuje, że podstawą opodatkowania jest kwota marży jako różnica między przychodami a kosztami poniesionymi.

Przyjmując, że marża jest ustalana zbiorczo dla okresu, koszty faktycznie poniesione – w tym także takie elementy, które nie zostały następnie „przekazane” klientowi jako odrębne świadczenia – stanowią koszty, które można powiązać działalnością turystyczną. W związku z tym powinny być uwzględnione przy kalkulacji marży zbiorczej.

Nie istnieje bowiem przepis, który ograniczałby wliczanie poniesionych kosztów tylko do tych, które zostały przekazane klientowi końcowemu. Wykładnia przepisów przyjmują, że do kosztów poniesionych w procedurze marży wlicza się wszystkie koszty związane z nabyciem towarów lub usług od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty, bez ograniczenia, że usługa musiała zostać finalnie wykorzystana czy odsprzedana.

W rezultacie, jeżeli marża jest ustalana zbiorczo dla danego okresu rozliczeniowego, podstawą opodatkowania VAT w procedurze marży dla usług turystyki stanowi różnica między sumą przychodów uzyskanych z usług turystyki a sumą wszystkich faktycznych kosztów poniesionych w tym okresie na zakup towarów i usług od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty, nawet jeżeli niektóre elementy usług nie zostały bezpośrednio wykorzystane lub odsprzedane klientowi.

Ad. 4)(sformułowane w uzupełnieniu)

Zgodnie z art. 119 ust. 2 ustawy o VAT przez marżę rozumie się różnicę pomiędzy kwotą, którą ma zapłacić nabywca usługi, a faktycznymi kosztami poniesionymi przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty. Dla prawidłowego ustalenia podstawy opodatkowania w procedurze VAT-marża konieczne jest zatem uwzględnienie faktycznie poniesionych kosztów świadczeń nabywanych przez organizatora turystyki dla bezpośredniej korzyści turysty.

Przepisy ustawy o VAT nie określają szczególnej metody, według której należy dokonywać takiego przyporządkowania w sytuacji, gdy nabywane od innego podatnika świadczenie dotyczy jednocześnie wielu turystów, a sposób kalkulacji ceny nie wskazuje wartości poszczególnych świadczeń składowych. W ocenie Wnioskodawcy przyporządkowanie to powinno zatem następować przy zastosowaniu klucza, który ma charakter obiektywny i weryfikowalny oraz odpowiada gospodarczemu charakterowi nabywanego świadczenia.

Zastosowanie takiego sposobu przyporządkowania nie prowadzi do oszacowania lub wykreowania kosztu, który nie został rzeczywiście poniesiony przez Wnioskodawcę. Punktem wyjścia pozostaje każdorazowo rzeczywista i udokumentowana łączna kwota należna kontrahentowi z tytułu nabycia usługi. Zastosowany klucz służy wyłącznie przyporządkowaniu odpowiedniej części tej kwoty do poszczególnych świadczeń Wnioskodawcy. Suma przyporządkowanych kosztów wykorzystanej usługi będzie każdorazowo odpowiadać faktycznie poniesionemu przez Wnioskodawcę kosztowi jej nabycia.

Warunek tożsamego lub zbliżonego standardu i poziomu świadczeń otrzymywanych przez poszczególnych turystów powoduje, że zastosowanie klucza podziału pozwala na przyporządkowanie każdemu z nich odpowiedniej części łącznego, faktycznie poniesionego przez podatnika kosztu nabycia danej usługi. W takim przypadku brak jest bowiem okoliczności uzasadniających zróżnicowanie wysokości kosztu przypisywanego poszczególnym turystom, skoro zakres świadczenia otrzymywanego przez każdego z nich jest tożsamy lub zbliżony.

Odmiennie należałoby ocenić sytuację, w której poszczególni turyści w ramach tej samej usługi grupowej otrzymywaliby świadczenia o istotnie zróżnicowanym standardzie lub zakresie. Zastosowanie jednolitego klucza podziału mogłoby wówczas prowadzić do przypisania danemu turyście części kosztów związanych ze świadczeniem o wyższym standardzie, z którego turysta ten faktycznie nie korzystał. Ustalony w ten sposób koszt nie odzwierciedlałby w sposób właściwy części faktycznie poniesionego kosztu nabycia usługi przypadającej na świadczenie realizowane dla bezpośredniej korzyści tego turysty.

Wobec powyższego, w ocenie Wnioskodawcy, w przypadku gdy nabyte dla bezpośredniej korzyści turysty usługi dotyczą wielu klientów podatnika, z otrzymanych informacji nie wynika jaki koszt przypada na każdą osobę korzystającą z danej usługi, a standard i poziom świadczonej usługi na rzecz każdej otrzymującej osoby jest zbliżony wówczas dopuszczalne jest przyporządkowanie odpowiedniej części faktycznie poniesionego kosztu do poszczególnych turystów przy zastosowaniu obiektywnego klucza. Takie przyporządkowanie nie prowadzi do szacowania wysokości kosztu lub jego nieuzasadnionego rozproszenia, lecz służy wyłącznie alokacji faktycznie poniesionego i udokumentowanego wydatku na potrzeby ustalenia marży zgodnie z art. 119 ust. 2 ustawy o VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie:

·         obowiązku rozliczenia importu usług nabywanych od Partnerów-Świadczeniodawców, przy spełnieniu wszystkich warunków – jest prawidłowe;

·         uznania, że brak na fakturze wystawionej przez zagranicznego kontrahenta oznaczenia wskazującego na zastosowanie procedury marży dla biur podróży przesądza o tym, że nabywane świadczenie nie stanowi usługi turystyki, oraz w zakresie obowiązku rozliczenia importu usług nabywanych od Partnerów-Zamawiających – jest nieprawidłowe;

·         uznania, że sama odsprzedaż pojedynczego świadczenia nie wyklucza zastosowania szczególnej procedury opodatkowania marży dla usług turystyki, w tym w odniesieniu do pojedynczych usług transportu lotniczego oraz zakwaterowania – jest prawidłowe;

·         uznania, że każde pojedynczo odsprzedawane świadczenie należące do Usług Docelowych, niezależnie od jego charakteru, automatycznie podlega szczególnej procedurze opodatkowania marży dla usług turystyki – jest nieprawidłowe;

·         uwzględnienia, przy zbiorczym ustalaniu podstawy opodatkowania usług turystyki, kosztów nabytych miejsc lub biletów lotniczych, które nie zostały wykorzystane przez uczestników wycieczek ani odsprzedane innym podmiotom lub klientom indywidualnym, jako kosztów zmniejszających podstawę opodatkowania pozostałych usług turystyki – jest nieprawidłowe;

·         możliwości przyporządkowania, przy zastosowaniu obiektywnego i weryfikowalnego klucza podziału, faktycznie poniesionego i udokumentowanego koszty nabytej usługi do poszczególnych turystów, gdy usługa ta dotyczy jednocześnie wielu turystów, a z dokumentów dotyczących jej nabycia nie wynika koszt przypadający na poszczególnego turystę – jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 1263), zwanej dalej „ustawą o VAT”:

W myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy o VAT:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT:

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy o VAT:

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy o VAT:

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy zatem rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy zwrócić uwagę na to, że usługą jest tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący z niego korzyść. Wskazać należy bowiem, że czynnikiem wyróżniającym określoną czynność jako czynność usługową (usługę) jest przede wszystkim to, że świadczenie tej czynności zmierza do bezpośredniego zaspokojenia określonej potrzeby zamawiającego.

Z kolei stosownie do art. 2 pkt 9 ustawy o VAT:

Z treści art. 15 ust. 1 ustawy o VAT wynika, że:

Na mocy art. 15 ust. 2 ustawy o VAT:

Na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT:

W myśl art. 17 ust. 1a ustawy o VAT:

Stosownie do art. 17 ust. 2 ustawy o VAT:

W przypadku świadczenia usług, istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależy, czy dana usługa podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.

Kwestia określenia miejsca świadczenia przy świadczeniu usług została uregulowana w Rozdziale 3 Dział V ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 28a ustawy o VAT:

Wskazany powyżej art. 28a ustawy o VAT wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalenia miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji jest osoba wykonująca samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Generalna zasada dotycząca miejsca świadczenia usług (na rzecz podatników w rozumieniu art. 28a ustawy o VAT) została określona w art. 28b ust. 1 ustawy o VAT. W oparciu o ten przepis:

Przy czym w myśl art. 28b ust. 2 ustawy o VAT:

Stosownie zaś do art. 28b ust. 3 ustawy o VAT:

Z powyższych przepisów wynika, że miejscem świadczenia usług, do których nie znajduje zastosowania art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n ustawy o VAT na rzecz podatnika działającego w takim charakterze jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę swojej działalności gospodarczej. Jeżeli jednak usługi te są świadczone na rzecz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika znajdującego się w miejscu innym niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. W przypadku braku takiej siedziby lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej miejscem świadczenia usług jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą ma stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu.

Zgodnie z art. 28n ust. 1, ust. 2 i ust. 3 ustawy o VAT:

Z powyższego wynika, że dla określenia miejsca opodatkowania usług turystyki nie jest istotny status nabywcy, lecz siedziba (siedziba działalności gospodarczej, stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, a w razie ich braku – stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu) usługodawcy.

Stosownie do art. 119 ust. 1 ustawy o VAT:

Zgodnie z art. 119 ust. 2 ustawy o VAT:

Powyższe regulacje odnoszą się do usług, które w całości składają się na usługę turystyczną. Użycie w cytowanym przepisie słowa „w szczególności” oznacza, że jest to katalog otwarty. Konsekwentnie, inne usługi stanowiące składnik usługi turystyki również powinny być uwzględnione. Podkreślić również należy, że czynnikiem wyróżniającym konkretną czynność jako usługę, jest przede wszystkim to, że świadczenie tej czynności zmierza do zaspokojenia określonej potrzeby zamawiającego.

Z uwagi na okoliczność, że ustawa o podatku od towarów i usług nie określa jednoznacznie jakiego rodzaju usługi są usługami nabywanymi dla bezpośredniej korzyści, to na podstawie przepisu art. 119 ust. 2 ustawy o VAT przyjąć należy, iż nabycie tych usług i towarów, które zaspokajają potrzeby i oczekiwania turysty w trakcie korzystania z usługi turystycznej, będzie w przypadku wykonywania usług turystyki stanowić element kalkulacyjny do określenia marży.

W myśl art. 119 ust. 3 ustawy o VAT:

Łączne spełnienie powyższych przesłanek przesądza o obligatoryjności zastosowania szczególnej procedury opodatkowania marżą usług turystyki.

Według art. 119 ust. 3a ustawy o VAT:

Przedmiotowa regulacja w sposób kategoryczny zobowiązuje podatników świadczących usługi turystyki do prowadzenia specyficznej dla tego rodzaju działalności ewidencji.

Podstawowym obowiązkiem podatnika podatku od towarów i usług jest prawidłowe opodatkowanie wykonywanych czynności podlegających opodatkowaniu. Tak więc dla prawidłowego ustalenia podstawy opodatkowania usług turystycznych, opodatkowanych według szczególnej procedury, określonej przepisem art. 119 ust. 1 ustawy o VAT, konieczne jest prowadzenie ewidencji, o której mowa w art. 119 ust. 3a ustawy o VAT.

Jak stanowi art. 119 ust. 4 ustawy o VAT:

Zgodnie z art. 119 ust. 5 ustawy o VAT:

Należy podkreślić, że do towarów i usług nabytych dla bezpośredniej korzyści turysty można zaliczyć jedynie takie towary i usługi, które podatnik nabywa od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty i nie stanowią one jednocześnie „środków” do wyświadczenia usługi własnej podatnika, która następnie staje się elementem kompleksowej usługi turystycznej. Natomiast wszelkie towary i usługi nabywane przez podatnika dla wyświadczenia usługi własnej, stanowiącej następnie element usługi turystyki, należy uznać za wydatki dotyczące usług własnych.

Na podstawie art. 119 ust. 6 ustawy o VAT:

W myśl art. 119 ust. 7 ustawy o VAT:

Stosownie do art. 119 ust. 8 ustawy o VAT:

Z kolei z art. 119 ust. 9 ustawy o VAT wynika, że:

Wskazać należy, że ustawa nie zawiera definicji „usług turystyki”. Nie zawiera także odesłań do definicji zawartych w innych aktach normatywnych. Definicji legalnej usług turystyki nie odnajdujemy również w innych ustawach podatkowych. Odnajdujemy ją natomiast w treści art. 307 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006, str. 1 z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE – poprzednio art. 26 ust. 2 zdanie pierwsze Szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich, dotyczących podatków obrotowych – Wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa opodatkowania (77/388/EEC z późn. zm.).

Według art. 306 Dyrektywy 2006/112/WE:

Zgodnie z art. 307 Dyrektywy 2006/112/WE:

Z brzmienia powyższego przepisu wynika jednoznacznie, że dotyczy on świadczeń nabywanych od innych podatników.

Z kolei, na mocy art. 308 Dyrektywy 2006/112/WE:

Przy ocenie, czy określone świadczenie podlega szczególnej procedurze właściwej dla usług turystyki, decydujące znaczenie mają zatem rzeczywisty charakter świadczenia oraz sposób działania usługodawcy, a nie sposób udokumentowania transakcji przez usługodawcę.

Zgodnie z art. 226 pkt 13 Dyrektywy 2006/112/WE, jeżeli zastosowanie znajduje procedura marży dla biur podróży, wystawiona faktura powinna zawierać oznaczenie odnoszące się do tej procedury. Z regulacji tej wynika jednak, że obowiązek zamieszczenia odpowiedniego oznaczenia na fakturze jest następstwem zastosowania szczególnej procedury, a nie przesłanką warunkującą uznanie danej czynności za usługę objętą tą procedurą.

W konsekwencji sam brak na fakturze adnotacji wskazującej na zastosowanie marży dla biur podróży nie przesądza, że transakcja udokumentowana tą fakturą nie stanowi usług turystyki objętej regulacjami odpowiadającymi art. 306-310 Dyrektywy 2006/112/WE i art. 119 ustawy o VAT. Sposób wystawienia faktury nie może zmieniać obiektywnego charakteru wykonanej czynności.

Potwierdza to również orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W postanowieniu z 25 czerwca 2024 r. w sprawie C-763/23 Dragoram Tour, Trybunał potwierdził, że jeżeli transakcja spełnia przesłanki szczególnego systemu dla biur podróży, procedura ta ma zastosowanie również do odsprzedaży biletów lotniczych nabytych od podatników będących osobami trzecimi, bez konieczności występowania dodatkowych świadczeń. Trybunał wskazał ponadto, że podatnik spełniający warunki tej procedury nie może wybrać stosowania zasad ogólnych podatku VAT.

Jednocześnie w wyroku z 26 września 2013 r. w sprawie C-189/11 Komisja przeciwko Hiszpanii, Trybunał wskazał, że art. 306-310 Dyrektywy 2006/112/WE należy interpretować zgodnie z podejściem opartym na nabywcy usługi. Oznacza to, że procedura szczególna nie jest ograniczona wyłącznie do przypadków, w których nabywcą usługi jest ostateczny podróżny. Może mieć ona zastosowanie również wtedy, gdy nabywcą jest inny podmiot gospodarczy.

Odnosząc powyższe do przedstawionego przez Państwa zdarzenia przyszłego należy zwrócić uwagę, że – zgodnie z uzupełnieniem wniosku – pytanie nr 1 dotyczy usług nabywanych od dwóch grup podmiotów: Partnerów-Świadczeniodawców oraz Partnerów-Zamawiających.

W odniesieniu do Partnerów-Świadczeniodawców wskazali Państwo, że podmioty te będą bezpośrednio wykonywały na Państwa rzecz określone Usługi Docelowe. Co do zasady jeden Świadczeniodawca będzie zapewniał określony rodzaj świadczenia, np. zakwaterowanie, transfer, organizację wycieczki fakultatywnej czy inne świadczenie opisane we wniosku.

W takim przypadku nie można uznać, że samo nabycie przez Państwa danego świadczenia w celu późniejszego wykorzystania go w organizowanej przez Państwa imprezie turystycznej powoduje, że świadczenie wykonywane przez Partnera-Świadczeniodawcę staje się usługą turystyki w rozumieniu art. 119 ustawy o VAT. Kwalifikacji świadczenia dokonuje się z perspektywy czynności wykonywanej przez konkretnego usługodawcę.

Oznacza to, że charakter świadczenia wykonywanego przez Partnera-Świadczeniodawcę należy ustalić na podstawie usługi, którą podmiot ten faktycznie świadczy na Państwa rzecz. Późniejsze wykorzystanie przez Państwa tej usługi jako elementu własnej usługi turystyki nie zmienia charakteru świadczenia wykonanego przez Partnera-Świadczeniodawcę.

W konsekwencji w przypadku usług wykonywanych bezpośrednio przez Partnerów-Świadczeniodawców miejsce ich świadczenia powinno zostać ustalone na podstawie regulacji właściwych dla danego rodzaju usługi. W zależności od charakteru świadczenia zastosowanie może znaleźć zasada ogólna wynikająca z art. 28b ustawy o VAT albo jedna z zasad szczególnych przewidzianych m.in. w art. 28e lub art. 28f ustawy o VAT.

Jeżeli ustalone w ten sposób miejsce świadczenia konkretnej usługi będzie znajdowało się na terytorium Polski oraz spełnione będą przesłanki określone w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT, będą Państwo zobowiązani do rozliczenia podatku z tytułu importu tej usługi. W tym zakresie brak na fakturze oznaczenia właściwego dla procedury marży nie stanowi jednak podstawy takiego rozstrzygnięcia. Obowiązek rozliczenia importu wynika bowiem z charakteru nabywanej usługi, ustalonego dla niej miejsca świadczenia oraz spełnienia warunków art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT.

Inaczej należy ocenić sytuację Partnera-Zamawiającego, który – zgodnie z opisem sprawy – działa wobec Państwa we własnym imieniu, odpowiada za wykonanie całego zamówionego świadczenia i w tym celu korzysta z usług nabywanych od innych podmiotów.

Jak wynika z uzupełnienia wniosku, będą Państwo przekazywali Zamawiającemu informacje dotyczące rodzaju i zakresu usług potrzebnych do zorganizowania określonej imprezy turystycznej. Następnie Zamawiający we własnym zakresie będzie poszukiwał podmiotów, które zapewnią wykonanie wskazanych świadczeń, będzie składał tym podmiotom odpowiednie zamówienia i rozliczał nabywane świadczenia z Państwem. Zakres świadczeń nabywanych od danego Zamawiającego może obejmować kilka różnych rodzajów Usług Docelowych, a nawet wszystkie świadczenia niezbędne do zorganizowania określonej imprezy turystycznej.

Ponadto wskazali Państwo, że Partner-Zamawiający nie będzie jedynie podmiotem kojarzącym Państwa z faktycznymi wykonawcy poszczególnych usług. To Partner-Zamawiający będzie wobec Państwa stroną umowy zobowiązaną do wykonania całego świadczenia objętego zamówieniem i będzie odpowiadał wobec Państwa za jego wykonanie.

Opisany sposób działania wskazuje zatem, że w przypadku nabywanego od Partnera-Zamawiającego pakietu świadczeń podmiot ten działa wobec Państwa we własnym imieniu i odpowiada za wykonanie zamówionej usługi, wykorzystując w tym celu świadczenia nabywane od innych podmiotów, które służą bezpośredniej korzyści osób uczestniczących w organizowanej imprezie turystycznej.

W takich okolicznościach nabywany od Partnera-Zamawiającego pakiet świadczeń odpowiada charakterowi usług turystyki objętej szczególną procedurą, o której mowa w art. 119 ustawy o VAT oraz art. 306-310 Dyrektywy 2006/112/WE. Okoliczność, że nabywcą tej usługi będzie Państwa Spółka, a nie bezpośrednio osoba fizyczna korzystająca z podróży, pozostaje bez wpływu na tę kwalifikację.

W odniesieniu do usług nabywanych od Partnerów-Świadczeniodawców, miejsce świadczenia należy ustalić na podstawie przepisów właściwych dla konkretnego rodzaju nabywanej usługi. Jeżeli zgodnie z tymi przepisami miejscem świadczenia będzie terytorium Polski i zostaną spełnione pozostałe warunki określone w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT, będą Państwo zobowiązani do rozliczenia podatku z tytułu importu usług.

Dla powstania tego obowiązku nie ma jednak znaczenia sam brak na fakturze oznaczenia wskazującego zastosowanie procedury szczególnej dla biur podróży. Sposób udokumentowania świadczenia nie przesądza o jego charakterze. Charakter nabywanej usługi należy ustalić na podstawie rzeczywistych okoliczności jej świadczenia.

Odmiennie należy ocenić świadczenia nabywane od Partnerów-Zamawiających. Z opisu sprawy wynika, że podmioty te będą działały wobec Państwa we własnym imieniu, będą odpowiadały za wykonanie całego zamówionego świadczenia oraz będą w tym celu korzystały ze świadczeń nabywanych od innych podatników dla bezpośredniej korzyści osób uczestniczących w organizowanej imprezie turystycznej. Jeżeli świadczenie takie spełnia warunki właściwe dla usługi turystyki objętej procedurą szczególną, jego miejsce świadczenia należy ustalić na podstawie art. 28n ustawy o VAT.

Jak Państwa wskazali, Partnerzy-Zamawiający będą posiadać siedziby działalności gospodarczej w innych niż Polska państwa członkowskich Unii Europejskiej i nie będą posiadać w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. W takim przypadku miejscem świadczenia nabywanej od nich usługi turystyki będzie państwo siedziby danego Partnera-Zamawiającego. Usługa ta nie będzie zatem podlegała rozliczeniu przez Państwa jako import usług w Polsce.

W konsekwencji Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe w części, w jakiej wskazują Państwa na możliwość powstania obowiązku rozliczenia importu usług nabywanych od Partnerów-Świadczeniodawców, jeżeli miejscem świadczenia konkretnej usługi będzie terytorium Polski i zostaną spełnione pozostałe warunki określone w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT. Państwa stanowisko jest natomiast nieprawidłowe w części, w jakiej z braku na fakturze informacji o zastosowaniu procedury marży wywodzą Państwo, że nabywane świadczenie nie stanowi usługi turystyki, a także w odniesieniu do usług nabywanych od Partnerów-Zamawiających, które – zgodnie z przedstawionymi okolicznościami – spełniają warunki stosowania szczególnej procedury dla usług turystyki.

Państwa wątpliwości dotyczą również tego, czy w przypadku odsprzedaży pojedynczych świadczeń nabytych od Kontrahentów, w szczególności usług transportu lotniczego lub usług zakwaterowania, bez świadczeń dodatkowych, należy stosować szczególną procedurę opodatkowania marży dla usług turystyki, o której mowa w art. 119 ustawy o VAT.

Zastosowanie procedury określonej w art. 119 ustawy o VAT nie jest uzależnione od tego, aby świadczona przez podatnika usługa turystyki składała się każdorazowo z kilku różnych świadczeń.

Okoliczność, że przedmiotem sprzedaży jest wyłącznie jedno świadczenie, nie wyklucza sama w sobie uznania tego świadczenia za usługę turystyki podlegającą procedurze szczególnej.

Powyższe znajduje potwierdzenie w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

W wyroku z 29 czerwca 2023 r. w sprawie C-108/22 Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej przeciwko C. sp. z o.o., Trybunał orzekł, że świadczenie podatnika polegające na zakupie usług zakwaterowania od innych podatników i ich odsprzedaży innym podmiotom gospodarczym jest objęte szczególną procedurą dla biur podróży także wówczas, gdy usługom zakwaterowania nie towarzyszą żadne świadczenia dodatkowe.

Trybunał wskazał przy tym, że wyłączenie takiej usługi z procedury szczególnej wyłącznie dlatego, że obejmuje ona jedynie zakwaterowanie, prowadziłoby do uzależnienia sposobu opodatkowania od składników świadczenia oferowanego podróżnemu i byłoby sprzeczne z celami procedury szczególnej.

Podobne stanowisko Trybunał przedstawił wcześniej w wyroku z 19 grudnia 2018 r. w sprawie C-552/17 Alpenchalets Resorts, w którym przyjął, że samo zapewnienie zakwaterowania wakacyjnego nabytego od innych podatników może stanowić usługę objętą szczególną procedurą dla biur podróży.

Odnosząc się natomiast do usług transportu lotniczego, należy wskazać na postanowienie Trybunału z 25 czerwca 2024 r. w sprawie C-763/23 Dragoram Tour.

Trybunał uznał, że transakcja polegająca na odsprzedaży przez biuro podróży – we własnym imieniu – biletów lotniczych nabytych od innych podatników może być objęta szczególną procedurą dla biur podróży również wtedy, gdy odsprzedaży tej nie towarzyszą inne świadczenia. Trybunał potwierdził również, że w przypadku spełnienia przesłanek procedury szczególnej jej zastosowanie ma charakter obowiązkowy.

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym będą Państwo nabywać usługi transportu lotniczej od innych podatników, a następnie – w sytuacji, gdy nie zostaną one wykorzystane w ramach organizowanych przez Państwa wycieczek – mogą Państwo dokonywać ich odsprzedaży innym biurom turystycznym albo klientom indywidualnym. Analogiczny sposób działania przewidują Państwo w odniesieniu do nabytych usług zakwaterowania.

Przy tak przedstawionych okolicznościach odsprzedaż przez Państwa, we własnym imieniu i na własny rachunek, samej usługi transportu lotniczego lub samej usługi zakwaterowania, nabytej uprzednio od innego podatnika i przeznaczonej dla bezpośredniej korzyści osoby korzystającej z podróży lub pobytu, może stanowić usługę turystyki podlegającą szczególnej procedurze określonej w art. 119 ustawy o VAT.

Nie jest przy tym konieczne, aby usługom tym towarzyszyły inne świadczenia, np. transfer, wyżywienie, usługi przewodnickie lub dodatkowe atrakcje.

Bez znaczenia pozostaje także okoliczność, czy nabywcą takiej usługi będzie klient indywidualny czy inne biuro turystyczne. Art. 119 ust. 3 ustawy o VAT wprost przewiduje bowiem stosowanie procedury szczególnej bez względu ma to, kto nabywa usługę turystyki.

Nie oznacza to jednak, ze każda pojedyncza usługa związana z podróżą, nabyta przez Państwa od Kontrahenta i następnie odsprzedana odrębnie, będzie automatycznie stanowiła usługę turystyki w rozumieniu art. 119 ustawy o VAT.

Na tę różnicę wskazuje wyrok Trybunału z 9 grudnia 2010 r. w sprawie C-31/10 Minerva Kulturreisen GmbH. Trybunał stwierdził, że procedura szczególna nie ma zastosowania do osobnej sprzedaży przez biuro podróży biletów do opery bez świadczenia usługi związanej z podróżą. Z orzeczenia tego wynika, że nie można wyprowadzić zasady, zgodnie z którą każde pojedyncze świadczenie oferowane przez podmiot prowadzący działalność turystyczną podlega automatycznie procedurze szczególnej.

Należy zatem odróżnić pojedyncze świadczenie, które samo ma charakter usługi związanej bezpośrednio z podróżą lub pobytem, takie jak usługa zakwaterowania lub – w opisanych przez Państwa warunkach – nabyta i odsprzedawana usługa transportu lotniczego, od świadczeń, które mogą być jedynie elementem lub świadczeniem pomocniczym szerszej usługi turystyki.

Z opisu sprawy wynika, że do Usług Docelowych zaliczają Państwo również m.in. obsługę reklamacji podróżnych, zapewnienie usług VIP na lotniskach, pomoc w uzyskaniu wiz oraz inne usługi towarzyszące.

Sam fakt, że świadczenia te mogą być wykorzystywane podczas organizowania wycieczki i – jako element całej usługi turystyki – służyć bezpośredniej korzyści turysty, nie oznacza jeszcze, że ich samodzielna odsprzedaż stanowi odrębną usługę turystyki w rozumieniu art. 119 ustawy o VAT.

Dla zastosowania procedury marży do pojedynczego świadczenia konieczne jest każdorazowo ustalenie, czy to świadczenie – rozpatrywane samodzielnie – ma charakter usługi turystyki oraz czy spełnione są przesłanki art. 119 ust. 3 ustawy o VAT.

W konsekwencji należy zgodzić się z Państwem, że sama okoliczność sprzedaży pojedynczego świadczenia nie wyklucza zastosowania procedury marży. W szczególności procedura ta ma zastosowanie – przy spełnieniu pozostałych warunków art. 119 ustawy o VAT – do opisanej przez Państwa odsprzedaży pojedynczych usług zakwaterowania oraz usług transportu lotniczego.

Nie oznacza to jednak, że każde pojedyncze świadczenie należące do wskazanego przez Państwa katalogu Usług Docelowych, w przypadku jego odrębnej odsprzedaży, automatycznie stanowi usługę turystyki objętą art. 119 ustawy o VAT. W odniesieniu do każdego takiego świadczenia należy ustalić jego rzeczywisty charakter, rozpatrywany jako samodzielna usługa.

Jeżeli pojedynczo odsprzedawane świadczenie samo ma charakter usługi turystyki i są spełnione pozostałe przesłanki określone w art. 119 ust. 3 ustawy o VAT, jego odsprzedaż podlega szczególnej procedurze marży. Natomiast, w przypadku gdy dane świadczenie – rozpatrywane samodzielnie – nie ma takiego charakteru, samo jego wykorzystywanie w innych przypadkach jako elementu organizowanej przez Państwa imprezy turystycznej nie jest wystarczające do zastosowania tej procedury przy jego odrębnej odsprzedaży.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe w części, w jakiej przyjmują Państwo, że sama okoliczność odsprzedaży pojedynczego świadczenia nie wyklucza zastosowania szczególnej procedury określonej w art. 119 ustawy o VAT. Dotyczy to w szczególności opisanej przez Państwa odsprzedaży pojedynczej usługi transportu lotniczego albo pojedynczej usługi zakwaterowania, jeżeli spełnione są pozostałe warunki stosowania tej procedury. Państwa stanowisko jest natomiast nieprawidłowe w części, w jakiej zakładają Państwo, że odsprzedaż każdego pojedynczego świadczenia należącego do Usług Docelowych będzie – niezależnie od rzeczywistego charakteru tego świadczenia – automatycznie podlegała procedurze określonej w art. 119 ustawy o VAT.

Państwa wątpliwości dotyczą również ustalenia, czy przy obliczaniu podstawy opodatkowania usług turystyki w procedurze szczególnej, o której mowa w art. 119 ustawy o VAT, mogą Państwa uwzględnić koszty nabytych miejsc lub biletów lotniczych, które ostatecznie nie zostały wykorzystane przez uczestników wycieczek ani odsprzedane innym podmiotom lub klientom indywidualnym.

Z regulacji wskazanych powyżej, tj. z art. 119 ustawy o VAT oraz art. 306-310 Dyrektywy 2006/112/WE wynika, że wysokość marży należy ustalić w odniesieniu do konkretnej usługi turystyki świadczonej na rzecz nabywcy. Nie jest zatem prawidłowe ustalanie marży jako różnicy pomiędzy wszystkimi przychodami osiągniętymi z działalności turystycznej w danym okresie a wszystkimi kosztami poniesionymi w tym okresie.

Powyższego wniosku nie zmienia interpretacja ogólna Ministra Finansów z 30 listopada 2015 r. nr PT2.8101.3.2015.EPT.403 dotycząca zasad określania podstawy opodatkowania usług turystyki.

W interpretacji tej przyjęto możliwość uwzględnienia w rozliczeniu za dany okres zarówno marż dodatnich, jak i marż ujemnych. Założeniem tego sposobu rozliczenia było jednak wcześniejsze ustalenie marży odnoszącej się do poszczególnych usług turystyki. Interpretacja ta nie daje zatem podstaw do pomniejszania łącznej podstawy opodatkowania o koszty, których nie przyporządkowano do konkretnej świadczonej usługi turystyki.

Konieczność powiązania kosztu z konkretną usługą wynika również z orzecznictwa TSUE. Trybunał wskazuje, że marża i podstawa opodatkowania powinny być ustalane w odniesieniu do poszczególnych usług, a nie globalnie w odniesieniu do grup usług albo wszystkich usług wykonanych w danym okresie.

W wyroku z 26 września 2013 r. w sprawie C-189/11 Komisja przeciwko Hiszpanii, Trybunał wskazał, że podstawę opodatkowania należy określać w odniesieniu do każdej pojedynczej usługi wykonanej przez biuro podróży, a nie w sposób ogólny.

Stanowisko to Trybunał podtrzymał w wyroku z 8 lutego 2018 r. w sprawie C-380/16 Komisja przeciwko Niemcom, w którym za niezgodne z przepisami dyrektywy uznano rozwiązanie umożliwiające ustalanie podstawy opodatkowania zbiorczo w odniesieniu do grup usług lub wszystkich usług świadczonych w danym okresie.

Powyższe podejście Trybunał potwierdził również w wyroku z 19 grudnia 2018 r. w sprawie C-422/17 Skarpa Travel sp. z o.o., wskazując, że marża i podstawa opodatkowania powinny być określane w odniesieniu do każdej pojedynczej usługi, indywidualnie, a nie globalnie w odniesieniu do grup usług lub wszystkich usług świadczonych w danym okresie.

W najnowszym wyroku z 10 września 2026 r. w sprawie C-565/24 P-GmbH & Co. KG przeciwko Finanzamt Q, Trybunał odniósł się natomiast do skutków powstania ujemnej marży w odniesieniu do usługi objętej procedurą szczególną i wskazał, że ujemna marża nie prowadzi do powstania prawa do zwrotu VAT. Orzeczenie to dodatkowo potwierdza konieczność odnoszenia skutków podatkowych do konkretnej usługi turystyki.

Odnosząc powyższe do przedstawionego przez Państwa zdarzenia przyszłego należy wskazać, że planują Państwo nabywać od przewoźników określone bloki miejsc pasażerskich na konkretnych połączeniach lotniczych.

Jak wynika z opisu sprawy, wszystkie miejsca objęte danym blokiem będą dotyczyły tego samego lotu, tej samej trasy, daty i klasy przewozu. Dokumenty otrzymywane od przewoźników będą pozwalały na ustalenie jednostkowego kosztu miejsca nabytego w ramach danego bloku. Koszt ten będzie ustalany jako iloraz wynagrodzenia należnego za cały blok miejsc i liczny miejsc objętych tym blokiem.

Nabyte miejsca będą następnie przyporządkowywane przez Państwa do określonych kategorii. Część miejsc zostanie wykorzystana przy organizacji wycieczek, część zostanie odsprzedana innym biurom podróży lub klientom indywidualnym, natomiast część może pozostać niewykorzystana. Jak wskazali Państwo, w odniesieniu do tych ostatnich miejsc poniosą Państwo pełny koszt ich nabycia, nie otrzymają Państwo od przewoźnika zwrotu ani innej rekompensaty, a miejsca te po wykonaniu lotu będą przez Państwa traktowane jako „niewykorzystane” lub „przepalone”.

W odniesieniu do miejsc wykorzystanych przy świadczeniu konkretnej usługi turystyki lub odsprzedanych jako odrębna usługa możliwe jest ustalenie zarówno kwoty należnej od nabywcy, jak i faktycznego kosztu nabycia świadczenia służącego jego bezpośredniej korzyści. Koszt taki uwzględnia się przy ustalaniu marży dotyczącej konkretnej usługi.

Inaczej przestawia się sytuacja miejsc, które nie zostały wykorzystane przez uczestników organizowanych przez Państwa wycieczek ani odsprzedane innemu podmiotowi lub klientowi.

W odniesieniu do takiego miejsca nie występuje usługa świadczenia przez Państwa na rzecz konkretnego nabywcy, dla której można byłoby ustalić marżę zgodnie z art. 119 ust. 2 ustawy o VAT. Nie występuje również kwota, którą nabywca miałby zapłacić za to świadczenie. Sam fakt poniesienia przez Państwa kosztu nabycia miejsca nie powoduje zatem powstania odrębnej „ujemnej marży”, którą można byłoby następnie uwzględnić przy obliczaniu marży z innych usług turystyki.

Należy przy tym podkreślić, że dla zastosowania art. 119 ust. 2 ustawy o VAT nie jest wystarczające, aby dany wydatek pozostawał jedynie w ekonomicznym związku z prowadzoną przez podatnika działalnością turystyczną. Koszt, o którym mowa w tym przepisie, musi dotyczyć nabycia towaru lub usługi od innego podatnika dla bezpośredniej korzyści turysty i stanowić składnik konkretnej świadczonej usługi turystyki.

W Państwa przypadku miejsca zakwalifikowane jako „przepalone” nie zostały wykorzystane na rzecz żadnego uczestnika wycieczki ani innego nabywcy. Nie mogą więc stanowić samodzielnego elementu obniżającego podstawę opodatkowania innych usług turystyki wyłącznie z tego względu, że zostały nabyte w ramach prowadzonej przez Państwa działalności turystycznej.

Nie można zatem podzielić Państwa stanowiska, zgodnie z którym, przy zbiorczym ustalaniu marży za dany okres, koszty wszystkich niewykorzystanych miejsc lotniczych mogą być ujęte łącznie jako koszty zmniejszające podstawę opodatkowania usług turystyki.

Powyższe nie oznacza, że każdy koszt związany z niewykorzystaną częścią nabytego świadczenia musi pozostawać poza kalkulacją marży. Jeżeli z charakteru nabytej usługi wynika, że jest ona świadczeniem niepodzielnym, służącym bezpośredniej korzyści konkretnych turystów, a koszt niewykorzystanej części tej usługi stanowi element faktycznie poniesionego kosztu tego właśnie świadczenia, koszt ten może zostać uwzględniony przy ustalaniu marży dotyczącej konkretnej usługi turystyki.

Inaczej jest jednak w opisanym przez Państwa przypadku bloków miejsc lotniczych. Jak wskazali Państwo, możliwe jest ustalenie jednostkowego kosztu jednego miejsca przez podzielenie ceny danego bloku przez liczbę miejsc wchodzących w jego skład. Miejsca niewykorzystane przez uczestników wycieczki ani nieodsprzedane innym podmiotom można zatem wyodrębnić od miejsc faktycznie wykorzystanych przy świadczeniu konkretnych usług turystyki.

Kosztów tych niewykorzystanych miejsc nie można przypisać do innych świadczonych usług turystyki wyłącznie w celu pomniejszenia ich marży.

W przedstawionym przez Państwa modelu przedmiotem pytania jest jednak uwzględnienie niewykorzystanych miejsc jako odrębnej kategorii kosztów w zbiorczo ustalanej marży, bez ich przyporządkowania do konkretnej wykonanej usługi turystyki. Taki sposób ustalenia podstawy opodatkowania nie odpowiada zasadom wynikającym z art. 119 ust. 1 i 2 ustawy o VAT oraz art. 308 Dyrektywy 2006/112/WE.

W konsekwencji koszty miejsc lub biletów lotniczych, które nie zostały wykorzystane przy świadczeniu konkretnej usługi turystyki ani odsprzedane klientowi, nie mogą – w opisany przez Państwa sposób – zostać uwzględnione jako odrębne koszty obniżające zbiorczą podstawę opodatkowania pozostałych usług turystyki.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 3 jest nieprawidłowe.

Państwa wątpliwości dotyczą również sposobu ustalenia rzeczywistego kosztu poniesionego z tytułu nabycia od innych podatników towarów i usług dla bezpośredniej korzyści turysty, o którym mowa w art. 119 ust. 2 ustawy o VAT, w sytuacji gdy nabyta usługa dotyczy jednocześnie wielu turystów, a z dokumentów dotyczących jej nabycia nie wynika koszt przypadający na poszczególnego turystę.

Z ww. przepisów art. 119 ust. 1, 2 i 3a ustawy o VAT wynika, że przy ustalaniu marży należy uwzględnić faktycznie poniesione przez podatnika koszty nabycia towarów i usług służących bezpośredniej korzyści turysty. Koszty te powinny być rzeczywiste i odpowiednio udokumentowane.

Przepisy art. 119 ustawy o VAT nie określają natomiast szczególnej metody, według której podatnik powinien przyporządkować faktycznie poniesiony koszt do poszczególnych usług turystyki w sytuacji, gdy jedno nabyte świadczenie jest wykorzystywane dla bezpośredniej korzyści kilku turystów, a dokument dotyczący jego nabycia określa wyłącznie łączną wartość tego świadczenia.

Brak wskazania w dokumencie nabycia kosztu przypadającego na poszczególnego turystę nie oznacza zatem, że podatnik nie może uwzględnić odpowiedniej części tego kosztu przy ustalaniu marży dotyczącej usługi świadczonej na rzecz danego nabywcy.

Istotne jest jednak, aby sposób przyporządkowania kosztu nie prowadził do ustalenia kosztu w wysokości innej niż koszt rzeczywiście poniesiony przez podatnika. Zastosowana metoda powinna służyć wyłącznie alokacji znanego i udokumentowanego kosztu całego nabytego świadczenia, a nie ustalaniu kosztu hipotetycznego lub kosztu, który nie został faktycznie poniesiony.

W konsekwencji suma kosztów przyporządkowanych według zastosowanego klucza do poszczególnych turystów nie może przekraczać ani być niższa od rzeczywistej kwoty poniesionej przez Państwa z tytułu nabycia danego świadczenia, która wynika z posiadanych dokumentów.

Powyższe znajduje potwierdzenie w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

W wyroku z 19 grudnia 2018 r. w sprawie C-422/17 Skarpa Travel sp. z o.o., Trybunał wskazał, że marża biura podróży odpowiada różnicy pomiędzy kwotą należną od turysty a rzeczywistym kosztem świadczeń nabytych od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty. Trybunał podkreślił również konieczność powiązania kosztów z konkretną usługą turystyki i ustalania marży w odniesieniu do poszczególnych usług, a nie w sposób globalny. W sprawie tej Trybunał dopuścił ponadto – w określonych okolicznościach – ustalenie kosztu na podstawie racjonalnego oszacowania, jeżeli indywidualny koszt konkretnej usługi nie jest jeszcze znany, z obowiązkiem uwzględnienia rzeczywistego kosztu po jego ostatecznym ustaleniu.

W Państwa sprawie nie chodzi jednak o oszacowanie wysokości kosztu, który nie został jeszcze poniesiony albo którego całkowita wartość nie jest znana. Łączna kwota faktycznie poniesionego kosztu nabycia danego świadczenia będzie Państwu znana i będzie wynikała z dokumentów otrzymanych od kontrahenta.

Wątpliwość dotyczy wyłącznie sposobu przyporządkowania znanego i rzeczywiście poniesionego kosztu do poszczególnych usług świadczonych na rzecz turystów, jeżeli z dokumentu nabycia nie będzie wynikała kwota przypadająca na każdą osobę.

Zastosowanie obiektywnego i weryfikowalnego klucza podziału w takiej sytuacji nie prowadzi do ustalenia kosztu hipotetycznego ani do wykreowania kosztu, który nie został rzeczywiście poniesiony. Służy wyłącznie ustaleniu, jaka część faktycznie poniesionego i udokumentowanego kosztu nabytego świadczenia przypada na usługę wykonaną dla konkretnego turysty.

Suma kosztów przyporządkowanych poszczególnym turystom nie może przy tym przekroczyć faktycznie poniesionego i udokumentowanego kosztu nabycia danego świadczenia.

W takim przypadku zastosowanie odpowiedniego klucza podziału jest dopuszczalne, jeżeli klucz ten ma charakter obiektywny, weryfikowalny i odpowiada rzeczywistemu sposobowi wykorzystania nabytej usługi przez poszczególnych turystów.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że w przypadku gdy nabyta usługa będzie dotyczyła jednocześnie wielu turystów, a z dokumentów dotyczących jej nabycia nie będzie wynikał koszt przypadający na poszczególną osobę, zamierzają Państwo przyporządkować odpowiednią część faktycznie poniesionego kosztu poszczególnym turystom przy zastosowaniu obiektywnego klucza podziału.

Wskazali Państwo przy tym, że sposób podziału będzie uwzględniał standard i poziom świadczenia otrzymywanego przez poszczególnych turystów. Jeżeli zakres oraz standard świadczenia przypadającego na każdego z turystów będą tożsame lub zbliżone, odpowiednie przyporządkowanie kosztu może nastąpić poprzez podział łącznego, faktycznie poniesionego kosztu pomiędzy osoby korzystające z danej usługi.

Taki sposób podziału nie powoduje wykreowania nowego kosztu ani zmiany wysokości kosztu faktycznie poniesionego przez Państwa. Służy wyłącznie ustaleniu, jaka część udokumentowanego kosztu nabycia określonego świadczenia przypada na usługę świadczoną dla bezpośredniej korzyści konkretnego turysty.

Jednocześnie należy zauważyć, że zastosowany klucz powinien odzwierciedlać rzeczywisty zakres świadczeń przypadających poszczególnym turystom.

Jeżeli zatem świadczenia otrzymywane przez poszczególnych turystów w ramach tej samej nabytej usługi będą istotnie różniły się pod względem zakresu, standardu lub wartości, zastosowanie jednakowego podziału kosztu na każdego turystę nie będzie właściwie, jeżeli prowadziłoby do przypisania części kosztu świadczenia jednemu turyście, mimo że świadczenie to faktycznie służyło innemu turyście albo miało dla poszczególnych osób istotnie różny zakres.

W takim przypadku należy zastosować taki sposób przyporządkowania, który w możliwie najpełniejszy sposób będzie odpowiadał rzeczywistemu zakresowi świadczenia nabytego dla bezpośredniej korzyści poszczególnych turystów.

Należy zatem zgodzić się z Państwem, że w sytuacji, w której nabyta od innego podatnika usługa służy jednocześnie bezpośredniej korzyści wielu turystów, a z dokumentów dotyczących jej nabycia nie wynika koszt przypadający na każdego z nich, faktycznie poniesiony i udokumentowany koszt może zostać przyporządkowany do poszczególnych turystów przy zastosowaniu obiektywnego i weryfikowalnego klucza podziału, odpowiadającego charakterowi i zakresowi nabytej usługi.

Jeżeli standard i zakres świadczenia otrzymywanego przez każdego turystę będą tożsame lub zbliżone, podział łączonego kosztu w równych częściach na osoby korzystające z danej świadczenia może stanowić taki obiektywny sposób przyporządkowania kosztu.

Zastosowany klucz podziału nie może jednak prowadzić do obciążenia danej usługi turystyki kosztami świadczeń, które nie służyły bezpośredniej korzyści turysty korzystającego z tej usługi i które można wyodrębnić jako koszt innych albo niewykorzystanych świadczeń.

Wobec powyższego, oceniając Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 4 uznałem je za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy oraz własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniami nie mogą być rozpatrzone.

Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem sprawy. Ponoszą Państwo ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) podanym w złożonym wniosku. Zatem, wydając przedmiotową interpretację oparłem się na wynikającym z treści wniosku opisie sprawy. Przykładowo, jeśli opis sprawy zawiera błędne stwierdzenia czy też błędną faktyczną ocenę elementów opisu sprawy, niniejsza interpretacja indywidualna traci ważność. W przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·      Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 622 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem sprawy i zastosują się Państwo do interpretacji.

·      Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·         Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·         w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA),

albo

·         w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.