0113-KDIPT1-2.4012.505.2026.2.KT

Interpretacja indywidualna
– stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług w zakresie:

·         określenia podstawy opodatkowania w przypadku sprzedaży doładowań wirtualnej waluty X – jest nieprawidłowe;

·         uznania, że w opisanym modelu doładowań X nie znajduje zastosowania art. 8 ust. 2a ustawy o VAT – jest prawidłowe.

·         uznania, że kwota przekazywana Realizatorowi podlega wyłączeniu z podstawy opodatkowania na podstawie art. 29a ust. 7 pkt 3 ustawy o VAT – jest nieprawidłowe;

·         określenia podstawy opodatkowania w odniesieniu do dystrybucji elektronicznych kart podarunkowych, stanowiących bony różnego przeznaczenia w rozumieniu art. 2 pkt 44 ustawy o VAT – jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

25 maja 2026 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie:

·         określenia podstawy opodatkowania w przypadku sprzedaży doładowań wirtualnej waluty X,

·         uznania, że w opisanym modelu doładowań X nie znajduje zastosowania art. 8 ust. 2a ustawy o VAT,

·         uznania, że kwota przekazywana Realizatorowi podlega wyłączeniu z podstawy opodatkowania na podstawie art. 29a ust. 7 pkt 3 ustawy o VAT,

·         określenia podstawy opodatkowania w odniesieniu do dystrybucji elektronicznych kart podarunkowych, stanowiących bony różnego przeznaczenia w rozumieniu art. 2 pkt 44 ustawy o VAT.

Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 28 czerwca 2026 r.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą zarejestrowaną w CEIDG i jest czynnym podatnikiem VAT. W ramach działalności planuje świadczyć za pośrednictwem platformy ... usługi organizacji zakupu wirtualnej waluty X (wykorzystywanej w grze Y) z udziałem podmiotu trzeciego (dalej: „Realizator”), zarejestrowanego za granicą.

Model transakcji wygląda następująco:

1)    Klient (osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej) zawiera z Wnioskodawcą umowę o organizację zakupu określonej ilości X za pośrednictwem oferty na ... i dokonuje płatności na rachunek bankowy Wnioskodawcy.

2)    Wnioskodawca przekazuje klientowi instrukcję, zgodnie z którą klient samodzielnie tworzy w grze Y tzw. Game Pass (mechanizm wewnętrzny gry) o określonej wartości w X i przekazuje Wnioskodawcy identyfikator tego Game Passa wraz z nazwą swojego konta.

3)    Wnioskodawca przekazuje te dane Realizatorowi wraz z odpowiednią kwotą stanowiącą koszt realizacji świadczenia.

4)    Realizator we własnym imieniu dokonuje zakupu Game Passa stworzonego przez klienta, w wyniku czego X zostają automatycznie zapisane na koncie klienta końcowego w grze Y.

Wnioskodawca w żadnym momencie nie nabywa, nie posiada ani nie przekazuje X. X są przekazywane bezpośrednio przez system gry Y z konta Realizatora na konto klienta końcowego, w wyniku zakupu Game Passa. Wnioskodawca nie ma technicznej możliwości dostarczenia X samodzielnie ani nie posiada do nich żadnego tytułu prawnego. Rola Wnioskodawcy ogranicza się do:

·         pozyskiwania klientów za pośrednictwem platformy ...,

·         udostępniania klientowi instrukcji technicznych,

·         przekazywania danych klienta oraz środków pieniężnych Realizatorowi,

·         pełnienia obsługi klienta w zakresie reklamacji.

Wnioskodawcę i Realizatora łączy umowa pośrednictwa, zgodnie z którą Wnioskodawca pozyskuje klientów i przekazuje zlecenia, a Realizator odpowiada za faktyczne wykonanie świadczenia (przekazanie X na konto klienta). Płatność dokonana przez klienta na rachunek Wnioskodawcy składa się z dwóch ekonomicznie odrębnych części:

a)    kwoty stanowiącej koszt realizacji świadczenia przez Realizatora - kwota ta ma charakter przejściowy, wpływa na rachunek Wnioskodawcy wyłącznie w celu jej przekazania Realizatorowi i nie stanowi przysporzenia majątkowego Wnioskodawcy;

b)    wynagrodzenia Wnioskodawcy z tytułu świadczonej usługi pośrednictwa – stanowi rzeczywiste przysporzenie Wnioskodawcy (marża).

Wnioskodawca będzie prowadził ewidencję, w której kwoty przekazywane Realizatorowi będą ujmowane przejściowo – tj. będą wyodrębnione od własnego wynagrodzenia Wnioskodawcy i ewidencjonowane jako zwrot wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz klienta końcowego, w rozumieniu art. 29a ust. 7 pkt 3 ustawy o VAT.

Wnioskodawca nie ustala samodzielnie ceny zakupu X u Realizatora – jest ona określona w umowie pośrednictwa zawartej z Realizatorem. Wnioskodawca ustala jedynie cenę swojego wynagrodzenia (marżę) doliczaną do ceny realizacji.

X jest wirtualną walutą wykorzystywaną wyłącznie w środowisku gry Y, nie może być wymieniana na środki pieniężne ani używana poza grą.

Wnioskodawca planuje rozszerzyć działalność o dystrybucję za pośrednictwem platformy ... elektronicznych kodów dostępu do kart podarunkowych różnych emitentów - dostawców usług cyfrowych oraz platform e-commerce, w szczególności

a)    karty doładowujące do gier i platform gamingowych: Y (karty o określonej wartości w X – 800, 1600, 2000, 4500 itd. oraz karty PLN – 50, 100 zł), A (kody PLN i EUR), B (25, 50, 100, 200 PLN), C (1, 3, 6, 12 miesięcy), D (15, 25, 50 PLN), E (1000, 2800, 5000), F (FC 25/26 - 1050, 2800 punktów), G, H, I, J, K, L, M, N;

b)    karty do usług streamingowych i lifestyle: O, P, R, S, T, U;

c)    karty do platform ecommerce i sklepów detalicznych: V, Q, Z, 1, 2;

d)    karty płatności prepaid: 3.

Wnioskodawca pozyskuje elektroniczne kody kart podarunkowych od zagranicznego podmiotu (dalej: „Dostawca”), który jest autoryzowanym dystrybutorem kart różnych emitentów, w celu ich dalszej dystrybucji do klientów końcowych za pośrednictwem platformy .... Wnioskodawca działa w łańcuchu dystrybucji bonów jako dystrybutor pośredni – nie jest emitentem kart, nie świadczy usług ani nie dostarcza towarów, do których karty uprawniają, ani też nie realizuje wartości karty na rzecz klienta końcowego (realizacji dokonuje wyłącznie emitent karty po wprowadzeniu przez klienta kodu w swoim systemie). Każda z wymienionych kart podarunkowych charakteryzuje się tym, że uprawnia jej posiadacza do nabycia szerokiego, nieokreślonego z góry asortymentu towarów lub usług u emitenta karty.

Przykładowo:

·         karta Y (zarówno wariant PLN, jak i z określoną ilością X) uprawnia do nabycia: subskrypcji Y, wirtualnych przedmiotów, dostępu do gier i światów tworzonych przez społeczność, ulepszeń awatara, usług reklamowych dla twórców gier oraz wielu innych produktów cyfrowych w ekosystemie Y – asortyment ten jest nieograniczony i podlega ciągłej zmianie;

·         karta A uprawnia do nabycia tysięcy gier, dodatków, oprogramowania oraz wirtualnych przedmiotów u różnych wydawców objętych odmiennymi stawkami VAT w różnych państwach członkowskich UE;

·         karty B, C, D – analogicznie, uprawniają do nabycia gier, subskrypcji, dodatków i innych produktów cyfrowych objętych różnymi stawkami VAT;

·         karty O, P, T, U – uprawniają do nabycia różnorodnych usług cyfrowych i treści cyfrowych objętych różnymi stawkami VAT w różnych jurysdykcjach;

·         karty V, 1, 2, Q, Z – uprawniają do nabycia towarów i usług z bardzo szerokiego asortymentu sklepów, opodatkowanych różnymi stawkami VAT (np. 23%, 8%, 5%, 0%).

W chwili emisji karty przez emitenta – oraz w chwili jej dystrybucji przez Wnioskodawcę do klienta – nie jest możliwe ustalenie ani ostatecznego miejsca świadczenia, ani należnej stawki VAT od ostatecznej transakcji, ponieważ zależy to wyłącznie od wyboru dokonanego przez posiadacza karty w przyszłości.

Wnioskodawca nie odsprzedaje produktów ani usług, do których karty uprawniają. Wnioskodawca przekazuje wyłącznie sam instrument (kod) uprawniający klienta do nabycia towarów lub usług u emitenta karty. Rzeczywistego świadczenia (gier, subskrypcji, towarów, usług) dokonuje emitent karty po jej zrealizowaniu przez klienta końcowego – i to dopiero w tej chwili powstaje obowiązek podatkowy VAT po stronie emitenta od konkretnej, zidentyfikowanej dostawy towarów lub świadczenia usług.

Wnioskodawca będzie ewidencjonował sprzedaż w KPiR. Sprzedaż na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej będzie odbywała się w całości za pośrednictwem Internetu, a płatności będą wpływały na rachunek bankowy – co uprawnia Wnioskodawcę do zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania przy zastosowaniu kasy fiskalnej na podstawie § 3 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 listopada 2023 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących.

Doprecyzowanie i uzupełnienie opisu zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą i jest czynnym podatnikiem VAT. Wnioskodawca sprzedaje produkty cyfrowe za pośrednictwem platformy ....

Obecnie Wnioskodawca rozlicza VAT od pełnej kwoty otrzymywanej od klienta; zamierza stosować model, w którym podstawą opodatkowania będzie wyłącznie osiągana przez Wnioskodawcę marża. Wniosek obejmuje dwa rodzaje świadczeń.

1. Doładowania wirtualnej waluty X do gry Y.

Klient po złożeniu zamówienia tworzy w grze tzw. Game Pass i przekazuje Wnioskodawcy jego dane. Dane te Wnioskodawca przekazuje podmiotowi trzeciemu (dalej: „Realizator”), działającemu spoza terytorium kraju, który dokonuje zakupu utworzonego przez klienta Game Pass, w wyniku czego waluta X trafia bezpośrednio na konto klienta w grze. Z kwoty otrzymanej od klienta część Wnioskodawca przekazuje Realizatorowi jako koszt realizacji, a różnica (marża) jest wynagrodzeniem Wnioskodawcy. Waluta X służy do nabywania na platformie Y bardzo różnych, niejednorodnych świadczeń, m.in.: wirtualnych ubrań i przedmiotów, dostępu do gier i wirtualnych wysp tworzonych przez innych użytkowników, finansowania reklamy własnej gry, a także wgrywania własnych przedmiotów na platformę handlową w celu ich dalszej sprzedaży. W chwili sprzedaży doładowania nie jest znane, na jakie konkretnie świadczenie klient przeznaczy X ani jaka byłaby właściwa stawka i miejsce jego opodatkowania.

2. Elektroniczne karty podarunkowe.

Wnioskodawca nabywa od zagranicznego dostawcy elektroniczne karty podarunkowe (kody) i dokonuje ich dystrybucji na rzecz klientów. Karty uprawniają do nabycia różnych towarów lub usług cyfrowych u podmiotów zewnętrznych, przy czym w chwili przekazania karty nie jest znane, jaki konkretnie towar lub usługa zostanie nabyty ani jaka będzie właściwa stawka.

W odpowiedzi na pytania Organu Wnioskodawca wskazuje:

Ad 1) Charakter działania.

W zakresie doładowań X Wnioskodawca działa we własnym imieniu i na własny rachunek jako organizator transakcji udostępniający ofertę na platformie ...; sam wydatek na nabycie waluty X od Realizatora Wnioskodawca ponosi w imieniu i na rzecz klienta końcowego, na podstawie udzielonego Wnioskodawcy przez niego uprawnienia (instrukcji i przekazanych danych konta). X nie trafia w żadnym momencie do Wnioskodawcy - Wnioskodawca nie nabywa jej na własne konto, nie magazynuje ani nie odsprzedaje. W zakresie elektronicznych kart podarunkowych Wnioskodawca działa we własnym imieniu i na własny rachunek jako dystrybutor bonu różnego przeznaczenia (MPV); Wnioskodawca nie jest emitentem bonu ani podmiotem realizującym świadczenie w zamian za bon.

Strona umowy. Zarówno przy doładowaniach X, jak i przy kartach podarunkowych stroną umowy zawieranej z użytkownikiem końcowym (klientem) na platformie ... będzie Wnioskodawca. Klient nie zawiera odrębnej umowy z Realizatorem ani z emitentem karty.

Dokumentowanie transakcji. Sprzedaż na rzecz konsumentów Wnioskodawca dokumentuje zgodnie z przepisami (ewidencja/paragon), a fakturę wystawia Wnioskodawca wyłącznie na żądanie klienta. Jako podstawę opodatkowania Wnioskodawca będzie przyjmował wyłącznie marżę. Kwota przekazywana Realizatorowi, jako kwota o charakterze przejściowym (zwrot wydatku poniesionego w imieniu i na rzecz klienta), nie będzie wykazywana w podstawie opodatkowania. W przypadku kart sam transfer bonu różnego przeznaczenia nie podlega opodatkowaniu, w związku z czym nie stanowi podstawy opodatkowania; opodatkowana jest wyłącznie usługa dystrybucji Wnioskodawcy w wysokości marży.

Odpowiedzialność wobec klienta. Jako sprzedawca na platformie ... Wnioskodawca będzie formalnie (cywilnoprawnie) odpowiadał wobec klienta za prawidłową realizację zamówienia. Za faktyczne, prawidłowe przekazanie X na konto klienta odpowiada Realizator, który na podstawie łączących ustaleń usuwa na własny koszt ewentualne nieprawidłowości. W przypadku kart Wnioskodawca odpowiada za dostarczenie sprawnego kodu, natomiast za realizację samego świadczenia (wymianę bonu na towar lub usługę) odpowiada podmiot zewnętrzny.

Dochodzenie roszczeń. Ewentualne roszczenia z tytułu transakcji klient kieruje bezpośrednio do Wnioskodawcy i Wnioskodawca je obsługuje.

Pytania (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu)

1)    Czy w przypadku sprzedaży doładowań wirtualnej waluty X w opisanym modelu (przekazanie waluty bezpośrednio przez Realizatora na konto klienta) podstawę opodatkowania VAT stanowi wyłącznie marża, tj. różnica między kwotą otrzymaną od klienta a kwotą przekazaną Realizatorowi, a nie pełna kwota otrzymana od klienta?

2)    Czy prawidłowe jest stanowisko, że w opisanym modelu doładowań X nie znajduje zastosowania art. 8 ust. 2a ustawy o VAT, a kwota przekazywana Realizatorowi podlega wyłączeniu z podstawy opodatkowania na podstawie art. 29a ust. 7 pkt 3 ustawy o VAT?

3)    Czy w odniesieniu do dystrybucji elektronicznych kart podarunkowych, stanowiących bony różnego przeznaczenia w rozumieniu art. 2 pkt 44 ustawy o VAT, podstawę opodatkowania stanowi wyłącznie osiągana przez Wnioskodawcę marża z tytułu usługi dystrybucji, a sam transfer karty nie podlega opodatkowaniu?

 Pana stanowisko w sprawie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu)

W ocenie Wnioskodawcy w obu przypadkach podstawę opodatkowania stanowi wyłącznie marża.

I. Doładowania X – stanowisko główne (pośrednictwo i zwrot kosztów). Wnioskodawca nie nabywa wirtualnej waluty X na własny rachunek, nie magazynuje jej i nie odsprzedaje we własnym imieniu. X jest przekazywany klientowi bezpośrednio przez Realizatora i w żadnym momencie nie wchodzi we władanie Wnioskodawcy. Przedmiotem świadczenia Wnioskodawcy jest wyłącznie usługa organizacji i pośrednictwa. Nie znajduje zatem zastosowania art. 8 ust. 2a ustawy o VAT – nie zachodzi sytuacja, w której Wnioskodawca sam otrzymuje, a następnie wyświadcza usługę będącą przedmiotem obrotu, gdyż faktyczne świadczenie spełnia bezpośrednio Realizator na rzecz klienta. Kwota przekazywana Realizatorowi stanowi zwrot udokumentowanego wydatku ponoszonego w imieniu i na rzecz nabywcy, ujmowany przejściowo w prowadzonej ewidencji, a zatem na podstawie art. 29a ust. 7 pkt 3 ustawy o VAT nie wchodzi do podstawy opodatkowania. Podstawę opodatkowania stanowi wyłącznie należna marża Wnioskodawcy, będąca jedynym definitywnym przysporzeniem po stronie Wnioskodawcy. Stanowisko to odpowiada zasadzie neutralności VAT.

II. Doładowania X – stanowisko alternatywne (bon różnego przeznaczenia). Gdyby Organ uznał, że Wnioskodawca dokonuje świadczenia we własnym imieniu w zakresie obrotu samym produktem cyfrowym, to z uwagi na to, że waluta X uprawnia do nabycia na platformie bardzo różnych, niejednorodnych świadczeń (ubrania, dostęp do wysp, reklama), w chwili sprzedaży nie jest znane ani konkretne świadczenie, które klient nabędzie, ani właściwa dla niego stawka i miejsce opodatkowania. Odpowiada to definicji bonu różnego przeznaczenia (art. 2 pkt 44 ustawy o VAT). Zgodnie z art. 8b ustawy o VAT opodatkowaniu podlega dopiero faktyczne świadczenie spełniane w zamian za taki bon, a nie jego wcześniejszy transfer; skoro Wnioskodawca nie jest podmiotem realizującym to świadczenie, opodatkowaniu podlega wyłącznie usługa Wnioskodawcy, tj. marża.

III. Doładowania X – stanowisko z ostrożności procesowej. Gdyby również powyższe nie zostało podzielone, to zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT podstawą opodatkowania jest wynagrodzenie należne podatnikowi. Definitywnym wynagrodzeniem i obrotem Wnioskodawcy jest wyłącznie marża; pozostała część kwoty otrzymanej od klienta jest w całości przekazywana Realizatorowi w celu realizacji zlecenia i nie stanowi przysporzenia Wnioskodawcy.

IV. Karty podarunkowe. Stanowią one bony różnego przeznaczenia (MPV) w rozumieniu art. 2 pkt 44 ustawy o VAT. Zgodnie z art. 8b ust. 1 opodatkowaniu podlega faktyczne przekazanie towarów lub świadczenie usług w zamian za bon, a nie wcześniejszy transfer bonu. Ponieważ Wnioskodawca nie jest emitentem ani podmiotem realizującym bon, lecz dokonuje wyłącznie jego dystrybucji, to zgodnie z art. 8b ust. 2 opodatkowaniu podlega wyłącznie świadczona przez Wnioskodawcę usługa dystrybucji, tj. marża.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku w zakresie:

·         określenia podstawy opodatkowania w przypadku sprzedaży doładowań wirtualnej waluty X – jest nieprawidłowe;

·         uznania, że w opisanym modelu doładowań X nie znajduje zastosowania art. 8 ust. 2a ustawy o VAT – jest prawidłowe;

·         uznania, że kwota przekazywana Realizatorowi podlega wyłączeniu z podstawy opodatkowania na podstawie art. 29a ust. 7 pkt 3 ustawy o VAT – jest nieprawidłowe;

·         określenia podstawy opodatkowania w odniesieniu do dystrybucji elektronicznych kart podarunkowych, stanowiących bony różnego przeznaczenia w rozumieniu art. 2 pkt 44 ustawy o VAT – jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej „ustawą o VAT”:

Z powołanego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają wymienione czynności, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia (określanym na podstawie przepisów ustawy) jest terytorium kraju.

W myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy o VAT:

Jak stanowi art. 2 pkt 4 ustawy o VAT:

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy o VAT:

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy o VAT:

Według art. 8 ust. 1 ustawy o VAT:

Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy zwrócić uwagę na to, że usługą jest tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący z niego korzyść. Wskazać należy bowiem, że czynnikiem wyróżniającym określoną czynność jako czynność usługową (usługę) jest przede wszystkim to, że świadczenie tej czynności zmierza do bezpośredniego zaspokojenia określonej potrzeby zamawiającego.

Ze świadczeniem usługi mamy do czynienia również w sytuacji gdy podatnik dokonuje czynności działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej. Wówczas przyjmuje się, że dla celów podatku od towarów i usług podatnik (zleceniobiorca) sam nabył usługę od faktycznego wykonawcy, a następnie wyświadczył tę usługę zleceniodawcy.

Powyższe wynika z art. 8 ust. 2a ustawy o VAT, zgodnie z którym:

Przepis ten ustanawia fikcję prawną, zgodnie z którą podatnik działający we własnym imieniu, lecz uczestniczący w świadczeniu wykonywanym przez inny podmiot, jest dla celów VAT traktowany tak, jak gdyby sam nabył, a następnie wyświadczył dane świadczenie. Analogiczne rozwiązanie wynika z art. 28 Dyrektywy 2006/112/WE Rady.

Powyższy przepis stanowi implementację art. 28 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006 str. 1 ze zm. dalej jako „Dyrektywa 2006/112/WE Rady”), zgodnie z którym:

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy o VAT. Zauważyć jednak należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Zatem aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem.

W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność, a także odszkodowanie, nagroda. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Powyższa analiza prowadzi do wniosku, że istotną cechą wynagrodzenia jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług i otrzymaną zapłatą. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Pod pojęciem odpłatności dostawy towarów lub odpłatności świadczenia usług należy zatem rozumieć prawo podmiotu dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego). W konsekwencji powyższego należy stwierdzić, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie usługą podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zauważyć należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT lub świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ustawy o VAT podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy o VAT:

Według art. 15 ust. 2 ustawy o VAT:

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT:

Stosownie do art. 29a ust. 6 ustawy o VAT:

Natomiast wg art. 29a ust. 7 ustawy o VAT:

Z powyższych przepisów wynika, że podstawę opodatkowania w podatku od towarów i usług stanowi wynagrodzenie, które dostawca lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu dostawy towarów albo świadczenia usług. Wynagrodzenie to oznacza wartość rzeczywiście otrzymaną (lub która ma być otrzymana) w konkretnym przypadku.

Przepisy art. 29a ust. 1 i ust. 6 pkt 1 ustawy o VAT stanowią implementację odpowiednio art. 73 i art. 78 Dyrektywy 2006/112/WE Rady.

Zgodnie z art. 73 Dyrektywy 2006/112/WE Rady:

W myśl natomiast art. 78 Dyrektywy 2006/112/WE Rady:

Do celów akapitu pierwszego lit. b), państwa członkowskie mogą uznać koszty objęte odrębną umową za koszty dodatkowe.

Przepis ten określa, jakie elementy uwzględnia się przy ustalaniu wynagrodzenia, stanowiącego podstawę opodatkowania i wymienia przykładowo kilka rodzajów kosztów mieszczących się w pojęciu podstawy opodatkowania. Dotyczy on kosztów bezpośrednio związanych z zasadniczą dostawą towarów lub usług, które zwiększają łączną kwotę należną z tytułu transakcji. Zgodnie z tą regulacją, każdy koszt bezpośrednio związany z dostawą towarów lub świadczeniem usług, którym dostawca obciążył nabywcę lub klienta, powinien być włączony do podstawy opodatkowania. Zasada włączenia tych świadczeń do podstawy opodatkowania oznacza, że wartości tego typu kosztów, których ciężar przerzucany jest na nabywcę, nie wykazuje się jako odrębnego świadczenia, lecz traktuje, jako element świadczenia zasadniczego, z zastosowaniem stawki podatku właściwej dla świadczenia zasadniczego.

Jak stwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 14 marca 2016 r. (sygn. akt: I FSK 1542/14) w sytuacji, gdy podatnik wyświadczył usługę, czy też dostarczył towary i w ramach odpłatności za to świadczenie otrzymał pewną kwotę pieniężną oraz inne świadczenie – kwotą należną jest wartość całego świadczenia, które jest należne od nabywcy. Należy zatem uznać, że podstawa opodatkowania obejmuje wartość transakcji niezależnie od sposobu jej rozliczenia pomiędzy stronami.

Należy zauważyć, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „pośrednictwa”. Takiej definicji nie zawiera również obowiązująca od 1 stycznia 2007 r. Dyrektywa 2006/112/WE Rady.

Natomiast zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego [https://sjp.pwn.pl/slowniki/po%C5%9Brednictwo.html] przez pośrednictwo rozumie się „działalność osoby trzeciej mającą na celu porozumienie się między stronami lub załatwienie jakichś spraw dotyczących obu stron”, a także „kojarzenie kontrahentów w transakcjach handlowych oraz umożliwianie kontaktu uczestnikom rynku pracy”.

Istotne znaczenie dla zdefiniowania pojęcia „pośrednictwa” na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług ma orzecznictwo TSUE odnoszące się do rozumienia pośrednictwa na potrzeby stosowania zwolnienia od podatku dla usług finansowych.

Warto mieć na uwadze wyrok z 21 czerwca 2007 r. w sprawie C-453/05, w którym Trybunał orzekł, że pośrednictwo stanowi działalność polegającą na pośredniczeniu, która może obejmować m.in. wskazanie stronie danej umowy okazji do zawarcia takiej umowy, kontaktowanie się z drugą stroną i negocjowanie w imieniu i na rzecz klienta warunków świadczeń wzajemnych, przy czym celem takiej działalności jest uczynienie wszystkiego, co niezbędne, aby dwie strony zawarły umowę, a sam pośrednik nie ma żadnego interesu w zakresie treści umowy.

Podobnie przyjął TSUE w orzeczeniu z 13 grudnia 2001 r. w sprawie C-235/00, uznając że pośrednikiem jest podmiot niebędący żadną ze stron umowy, ale świadczący usługę na rzecz strony w zamian za wynagrodzenie. W skład usługi wchodzić może zwłaszcza prowadzenie negocjacji. Celem pośrednictwa jest uczynienie wszystkiego co niezbędne, by dwie strony zawarły umowę. Z kolei nie może być mowy o pośrednictwie wówczas, gdy jedna ze stron umowy zleca tylko podwykonawcy część czynności faktycznych.

W świetle powyższego usługa może być uznana za usługę pośrednictwa w sytuacji, gdy działalność pośrednika będzie polegać na uczynieniu wszystkiego, co niezbędne, by dwie strony zawarły umowę, a wynagrodzeniem pośrednika będzie prowizja za świadczone usługi pośrednictwa.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że za pośrednictwem platformy ... oferuje Pan klientom usługę prowadzącą do uzyskania przez nich określonej ilości X.

W opisanym modelu:

·         klient nie zawiera umowy z Realizatorem,

·         klient nie jest zobowiązany do zapłaty wynagrodzenia Realizatorowi,

·         Realizator wykonuje świadczenie na podstawie stosunku prawnego łączącego go z Panem,

·         klient uiszcza całość ceny Panu,

·         to Pan odpowiada wobec klienta za należyte wykonanie zamówienia.

Nie możne podzielić Pana stanowiska, zgodnie z którym wykonywane przez Pana czynności stanowią wyłącznie usługę pośrednictwa, za którą wynagrodzeniem jest jedynie marża.

Istota pośrednictwa sprowadza się co do zasady do podejmowania czynności mających doprowadzić do nawiązania stosunku prawnego pomiędzy dwiema innymi stronami. Pośrednik nie zajmuje pozycji strony umowy, do której zawarcia doprowadza, lecz wykonuje odrębne świadczenie polegające m.in. na wskazaniu możliwości zawarcia umowy, skontaktowaniu jej przyszłych stron lub stworzeniu warunków umożliwiających zawarcie pomiędzy nimi umowy.

Tak rozumianego pośrednictwa nie można utożsamiać z sytuacją przedstawioną przez Pana. Jak bowiem jednoznacznie wynika z opisu sprawy, to Pan jest stroną umowy zawieranej z klientem za pośrednictwem platformy .... Klient nie zawiera umowy z Realizatorem, a Pan nie ogranicza się do skojarzenia klienta z tym podmiotem. To Pan wystawia ofertę, przyjmuje zamówienie i całość należności od klienta, przekazuje instrukcje niezbędne do realizacji zamówienia oraz obsługuje ewentualne roszczenia i reklamacje klienta.

Nie dochodzi zatem do sytuacji, w której Pana czynności prowadzą do zawarcia umowy pomiędzy klientem i Realizatorem, bo takiej umowy pomiędzy klientem a Realizatorem nie ma. Realizator pozostaje dla klienta podmiotem wykonującym określone czynności techniczne związane z realizacją Pana zobowiązania, natomiast stosunek zobowiązaniowy wobec klienta istnieje po Pana stronie.

Okoliczność, że X nie są technicznie przekazywane najpierw na Pana konto, lecz trafiają bezpośrednio z wykorzystaniem mechanizmu gry na konto klienta, nie przesądza o tym, że świadczy Pan jedynie usługę pośrednictwa.

Również określenie przez strony łączącej je umowy mianem „umowy pośrednictwa” nie jest w tym zakresie rozstrzygające. Dla celów podatku VAT znaczenie ma rzeczywisty ekonomiczny i prawny charakter wykonywanych czynności. Skoro Pan występuje wobec klienta we własnym imieniu jako podmiot zobowiązany do realizacji zamówienia, a Realizator służy wykonaniu tego zobowiązania, ponoszony na rzecz Realizatora wydatek należy traktować jako koszt wykonania Pana własnego świadczenia, nie zaś jako element odrębnej usługi pośrednictwa świadczonej przez Pana.

Jednocześnie w świetle przedstawionego modelu Pana działania brak jest podstaw do uznania, że w tym modelu uczestniczy Pan w świadczeniu we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej w rozumieniu art. 8 ust. 2a ustawy o VAT.

Nie można zgodzić się z Pana stanowiskiem, że kwota przekazywana Realizatorowi podlega wyłączeniu z podstawy opodatkowania na podstawie art. 29a ust. 7 pkt 3 ustawy o VAT.

Na podstawie tego przepisu podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy, ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej ewidencji.

Przepis dotyczy zatem sytuacji, w której podatnik jedynie wykłada określoną kwotę za swojego klienta, natomiast wydatek od początku jest wydatkiem klienta, a podatnik dokonuje go w imieniu i na rachunek tego klienta.

Taka sytuacja nie występuje w opisanej sprawie.

W analizowanej sprawie klient nie jest stroną stosunku prawnego z Realizatorem i nie jest wobec niego zobowiązany do zapłaty wynagrodzenia. To Pan, w wykonaniu własnych uzgodnień z Realizatorem, przekazuje mu określoną kwotę w celu wykonania zamówienia przyjętego uprzednio od klienta. Kwota ta stanowi zatem koszt ponoszony przez Pana w związku z wykonywanym przez Pana świadczeniem, a nie wydatek poniesiony przez Pana w imieniu klienta.

Powyższej oceny nie zmienia okoliczność przekazania przez klienta danych konta lub instrukcji umożliwiających techniczne przeprowadzenie transakcji. Takie upoważnienie służy wykonaniu świadczenia i nie oznacza, że Pan, dokonując rozliczenia z Realizatorem zaciąga zobowiązanie w imieniu klienta ani reguluje należność, do której zapłaty zobowiązany był klient wobec Realizatora. Realizator nie posiada względem klienta roszczenia o zapłatę ceny. Klient uiszcza natomiast należność wobec Pana.

Nie można więc uznać, że wydatek na rzecz Realizatora jest ponoszony przez Pana w imieniu klienta, skoro w relacji z Realizatorem występuje Pan jako strona własnego stosunku prawnego.

Samo określenie przez strony części otrzymanej od klienta jako „zwrotu kosztów” albo ujmowanie jej przejściowo w ewidencji nie przesądza o spełnieniu warunków z art. 29a ust. 7 pkt 3 ustawy o VAT. Decydujący jest rzeczywisty charakter stosunków prawnych.

Kwota uiszczana Realizatorowi stanowi w opisanym modelu koszt ponoszony przez Pana w celu wykonania własnego świadczenia wobec klienta.

W konsekwencji kwota przekazana Realizatorowi nie spełnia przesłanek wyłączenia przewidzianego w art. 29a ust. 7 pkt 3 ustawy o VAT.

Z całokształtu okoliczności sprawy wynika zatem, że w związku z tym, iż nie świadczy Pan usługi pośrednictwa, a świadczy Pan usługę organizacji zakupu X na rzecz klienta, to podstawę opodatkowania czynności wykonywanej przez Pana na rzecz klienta stanowić będzie, zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, całość zapłaty otrzymanej od klienta z tytułu wykonania świadczenia, pomniejszona o kwotę należnego podatku VAT. Nie jest nią zatem wyłącznie różnica pomiędzy ceną zapłaconą przez klienta a kwotą przekazaną Realizatorowi. Kwota przekazana Realizatorowi stanowi koszt związany z wykonaniem Pana świadczenia i nie pomniejsza z tego tytułu podstawy opodatkowania.

W rezultacie Pana stanowisko główne w zakresie pytania nr 1 jest nieprawidłowe.

Z kolei Pana stanowisko główne w zakresie pytania nr 2 w części dotyczącej uznania, że w opisanym modelu doładowań X nie znajduje zastosowania art. 8 ust. 2a ustawy o VAT jest prawidłowe. Natomiast w części uznania, że kwota przekazywana Realizatorowi podlega wyłączeniu z podstawy opodatkowania na podstawie art. 29a ust. 7 pkt 3 ustawy o VAT jest nieprawidłowe.

Ponadto informuję, że odnoszę się wyłącznie do Pana stanowiska głównego w zakresie pytań nr 1 i 2, nie odnoszę się natomiast do wskazanego przez Pana stanowiska alternatywnego i stanowiska Pana opisanego jako stanowisko „z ostrożności procesowej”, bowiem w zakresie zagadnień objętych pytaniami 1 i 2 nie było postawionych alternatywnych pytań.

Odmiennie należy ocenić z kolei opisany przez Pana model dystrybucji elektronicznych kart podarunkowych.

Zgodnie z art. 2 pkt 41 ustawy o VAT:

Według art. 2 pkt 43 ustawy o VAT:

Natomiast na mocy art. 2 pkt 44 ustawy o VAT:

Na podstawie art. 2 pkt 42 ustawy o VAT:

Jak stanowi art. 2 pkt 45 ustawy o VAT:

Wskazać w tym miejscu należy, że wprowadzenie definicji bonu na towary i usługi jest nie tylko istotne ze względu na potrzebę harmonizacji opodatkowania podatkiem VAT w odniesieniu do transakcji z wykorzystaniem bonów w Unii Europejskiej, lecz także ze względu na potrzebę unikania zakłóceń konkurencji. Celem tej definicji jest również rozróżnienie pomiędzy bonami, które można wymienić na towary i usługi a instrumentami płatniczymi, które służą wyłącznie do realizacji płatności, gdyż opodatkowanie bonów podatkiem VAT jako specyficznego środka płatniczego i instrumentów płatniczych jest różne.

W tym miejscu należy również przywołać wyrok z 28 kwietnia 2022 r. w sprawie C-637/20 Skatteverket v. DSAB Destination Stockholm AB, w którym Trybunał orzekł, że art. 30a dyrektywy VAT należy interpretować w ten sposób, że instrument, który przyznaje uprawnionemu prawo do korzystania z różnych usług w danym miejscu, przez ograniczony czas i do określonej wartości, może stanowić „bon” w rozumieniu art. 30a pkt 1 tej dyrektywy, nawet jeśli ze względu na ograniczony termin ważności tego instrumentu przeciętny konsument nie jest w stanie skorzystać ze wszystkich oferowanych usług. Wspomniany instrument stanowi „bon różnego przeznaczenia” w rozumieniu art. 30a pkt 3 dyrektywy, ponieważ podatek od wartości dodanej należny z tytułu tych usług nie jest znany w chwili emisji bonu.

Jak wynika z orzeczenia, dla TSUE punktem wyjściowym do wydania rozstrzygnięcia było ustalenie przesłanek, jakie powinny wystąpić aby dany instrument mógł zostać uznany za „bon” w świetle brzmienia art. 30a pkt 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady.

TSUE wskazał, że aby uznać dany instrument za bon, należy po pierwsze ustalić, czy takiemu instrumentowi towarzyszy obowiązek przyjęcia go jako wynagrodzenia lub części wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenie usług. Po drugie należy zbadać, czy wspomniany instrument lub związana z nim dokumentacja określają, jakie towary mają zostać dostarczone lub jakie usługi mają być świadczone lub czy została w nim określona tożsamość ich potencjalnych dostawców lub usługodawców (pkt 21 wyroku).

Aby jasno określić, co stanowi bon na towary lub usługi do celów VAT, oraz odróżnić bony od instrumentów płatniczych, konieczne jest zdefiniowanie bonów, określając ich istotne cechy, w szczególności charakter uprawnienia, które wiąże się z danym bonem, oraz obowiązek przyjęcia go jako wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenie usług. Celem ustalenia czy dany instrument stanowi bon za towary lub usługi do celów VAT należy sprawdzić, czy w danym indywidualnym przypadku została spełniona definicja bonu zawarta w art. 2 pkt 41 ustawy o podatku od towarów i usług.

Jak wskazano wyżej pod pojęciem bonu zawartym w art. 2 pkt 41 ustawy, należy rozumieć instrument, z którym wiąże się obowiązek jego przyjęcia jako wynagrodzenia lub części wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenie usług, w przypadku którego towary, które mają zostać dostarczone, lub usługi, które mają zostać wykonane, lub tożsamość potencjalnych dostawców lub usługodawców są wskazane w samym instrumencie lub określone w powiązanej dokumentacji, w tym w warunkach wykorzystania tego instrumentu.

Dany instrument zachowuje swój charakter bonu o ile płatności, przy których skorzystać można z takiego instrumentu, dotyczą ograniczonej liczby oznaczonych co do nazwy towarów lub usług lub gdy tożsamość potencjalnych oferentów dostaw towarów lub usług jest z góry znana.

Bon powinien ściśle wiązać się z dostawą towarów lub usług i ma zazwyczaj określony cel handlowy lub promocyjny, tj. stymulowanie sprzedaży określonych towarów lub usług i/lub ułatwianie płatności za takie towary lub usługi.

Określone w art. 2 pkt 41 ustawy o VAT brzmienie definicji bonu znajduje odzwierciedlenie w Dyrektywie Rady 2016/1065 z dnia 27 czerwca 2016 r. zmieniającej Dyrektywę 2006/112/WE Rady w odniesieniu do bonów na towary lub usługi. Przepis ten wprowadza wymóg, aby towary/usługi, których bon dotyczy lub tożsamość potencjalnych dostawców były wskazane w bonie lub określone w powiązanej dokumentacji. Przy czym w świetle definicji bonu, forma w której bon jest emitowany nie wpływa na uznanie takiego instrumentu za bon. Ponadto zauważyć należy, że w motywie 6 preambuły Dyrektywy 2016/1065 wskazano, że „bony mogą występować w formie fizycznej lub elektronicznej”.

Z uwagi na fakt, że bony w praktyce mogą nabierać coraz więcej cech, które charakteryzują instrumenty płatnicze, w każdym przypadku należy badać, czy płatności, przy których skorzystać można z takiego instrumentu, dotyczą ograniczonej liczby oznaczonych co do nazwy towarów lub usług lub czy tożsamość potencjalnych oferentów dostaw towarów lub usług jest znana z góry – wówczas taki instrument zachowuje swój charakter bonu. Należy przy tym podkreślić, że bon może mieć formę materialną lub elektroniczną.

W odniesieniu do rozróżnienia bonu jednego przeznaczenia od bonu różnego przeznaczenia wskazać należy, że związane jest to z odmiennym traktowaniem tych bonów w świetle podatku VAT. Istotą tego rozróżnienia jest to, czy w związku z dostawą towarów lub świadczeniem usług, na które bon ostatecznie zostanie wymieniony, w momencie emisji bonu, dostępnych jest wystarczająco dużo informacji, by stwierdzić, gdzie ma nastąpić opodatkowanie podatkiem i w jakiej kwocie. Zatem gdy powyższe dane są możliwe do określenia, tj. w momencie emisji bonu można określić jego miejsce opodatkowania oraz wysokość podatku należnego, to mamy do czynienia z bonem jednego przeznaczenia. W pozostałych przypadkach, tj. gdy nie można ustalić miejsca opodatkowania w momencie emisji bonu lub nie jest znana kwota podatku należnego mamy do czynienia z bonami różnego przeznaczenia. Zatem bon lub powiązana z nim dokumentacja już w chwili emisji powinny jasno określać charakter tego bonu.

Zasady dotyczące opodatkowania transferu bonów jednego i różnego przeznaczenia zostały przedstawione w dziale II rozdziale 2a ustawy „Opodatkowanie w przypadku stosowania bonów”.

I tak, zgodnie z art. 8a ust. 1 ustawy o VAT:

W myśl art. 8a ust. 2 ustawy o VAT:

W świetle art. 8a ust. 3 ustawy o VAT:

W oparciu o art. 8a ust. 4 ustawy o VAT:

Stosownie do art. 8b ust. 1 ustawy o VAT:

Według art. 8b ust. 2 ustawy o VAT:

Przy korzystaniu z bonu – w zależności od jego rodzaju – podatek VAT będzie naliczany w chwili transferu bonu (przy bonach jednego przeznaczenia – SPV) albo w chwili skorzystania z bonu, czyli podczas wymiany bonu na towary lub usługi (bony różnego przeznaczenia – MPV).

Przepisy dotyczące bonów wynikają zatem zarówno z ustawy o VAT, jak i z art. 30a i 30b Dyrektywy 2006/112/WE Rady. Bon różnego przeznaczenia jest bonem innym niż bon jednego przeznaczenia. Przy bonie jednego przeznaczenia już w chwili jego emisji znane są miejsce opodatkowania świadczenia oraz należny VAT. Jeżeli warunków tych nie można ustalić w chwili emisji, bon może stanowić bon różnego przeznaczenia.

Bony mogą występować w formie fizycznej lub elektronicznej, powinny określać charakter uprawnienia, które wiąże się z danym bonem oraz ustanawiają obowiązek przyjęcia go jako wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenie usług. Opodatkowanie podatkiem VAT w przypadku transakcji związanych z bonami zależy od specyficznych cech danego bonu.

W przedmiotowej sprawie na uwagę zasługuje wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 18 kwietnia 2024 r. o sygn. C-68/23. Zgodnie z treścią tego wyroku:

Zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy o VAT:

Powyższy przepis formułuje zasadę ogólną, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towaru bądź wykonania usługi, co oznacza, że podatek staje się wymagalny w rozliczeniu za okres, w którym dokonana została dostawa towarów bądź świadczenie usług i powinien być rozliczony za ten okres.

Na mocy art. 19a ust. 1a ustawy o VAT:

Stosownie do art. 19a ust. 4a ustawy o VAT:

Z powyższych przepisów art. 19a ust. 1a i 4a ustawy o VAT wynika, że obowiązek podatkowy dla stosowania bonów jednego przeznaczenia jest wyłączony z opodatkowania na zasadach ogólnych. Obowiązek podatkowy z tytułu dostawy towarów/świadczenia usług, do których dochodzi na skutek transferu bonu jednego przeznaczenia, powstaje z chwilą dokonania transferu bonu jednego przeznaczenia. Momentem, w którym ww. dostawę towarów/świadczenie usług należy uznać dla celów VAT za dokonane jest w każdym przypadku moment dokonania transferu bonu jednego przeznaczenia.

Natomiast w odniesieniu do sprzedaży bonu różnego przeznaczenia, należy odnieść się do powołanych powyżej przepisów, dotyczących opodatkowania bonów różnego przeznaczenia, z których wynika, że transfer bonów stanowiących bony różnego przeznaczenia, o których mowa w art. 2 ust. 44 ustawy o VAT, mając na uwadze brzmienie art. 8b ust. 1 ustawy o VAT, nie stanowi czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT.

Jak wynika z opisu sprawy, oferowane przez Pana karty umożliwiają nabywanie różnych towarów lub usług, a w chwili ich emisji lub transferu nie jest znane konkretne świadczenie, które zostanie ostatecznie nabyte, ani – w opisanych przypadkach – właściwa dla niego stawka VAT lub miejsce opodatkowania.

Całokształt okoliczności sprawy potwierdza zatem, że oferowane przez Pana karty należy zakwalifikować jako bony różnego przeznaczenia.

Zgodnie z zasadą dotyczącą bonów różnego przeznaczenia opodatkowaniu podlega dopiero faktyczne przekazanie towarów lub faktyczne świadczenie usług dokonane w zamian za taki bon, natomiast wcześniejszy transfer bonu różnego przeznaczenia nie podlega VAT.

Jednocześnie, jeżeli transfer bonu różnego przeznaczenia dokonuje podatnik inny niż podmiot, który ostatecznie dokonuje opodatkowanej dostawy towarów lub świadczenia usług w zamian za bon, opodatkowaniu podlega każda możliwa do zidentyfikowania usługa dystrybucji lub promocji.

W opisanym modelu nie jest Pan emitentem kart i nie dokonuje Pan dostawy towarów ani świadczenia usług, które klient otrzyma ostatecznie w zamian za bon. Wykonuje Pan natomiast usługę polegającą na dystrybucji tych bonów.

W konsekwencji po Pana stronie opodatkowaniu podlegać będzie możliwa do zidentyfikowania usługa dystrybucji bonu, o której mowa w art. 8b ust. 2 ustawy o VAT. Zatem podstawę opodatkowania stanowić będzie wyłącznie osiągana przez Pana marża (zysk) z tytułu usługi dystrybucji, tj. cena sprzedaży bonu minus koszt jego zakupu, bez względu na samą wartość nominalną bonu.

W konsekwencji Pana stanowisko w zakresie pytania nr 3 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Informuję, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniami nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem sprawy. Ponosi Pan ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) podanym w złożonym wniosku.

Zatem, wydając przedmiotową interpretację oparłem się na wynikającym z treści wniosku opisie sprawy. Przykładowo, jeśli opis sprawy zawiera błędne stwierdzenia czy też błędną faktyczną ocenę elementów opisu sprawy, niniejsza interpretacja indywidualna traci ważność.

W przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·      Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 622 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem sprawy i zastosuje się Pan do interpretacji.

·      Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·      Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·         w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA),

albo

·         w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.