0113-KDIPT1-1.4012.668.2026.2.ŻR

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług, jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

15 lipca 2026 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy:

-     prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków inwestycyjnych poniesionych na budowę Basenu,

-     prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków bieżących związanych z utrzymaniem i funkcjonowaniem Basenu.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 18 sierpnia 2026 r. (data wpływu) oraz pismem z 8 września 2026 r. (data wpływu).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Gmina … (dalej: Gmina lub Wnioskodawca) jest zarejestrowana na potrzeby podatku od towarów i usług (dalej: VAT), jako podatnik VAT czynny.

Gmina wykonuje zadania własne, do których stosownie do art. 7 ust. 1 pkt 10 i 15 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym należą m.in. zadania w zakresie kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych oraz utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych.

Gmina jest właścicielem Basenu Kąpielowego w … (dalej: Basen), który powstał w ramach inwestycji realizowanej przez Gminę w latach 2012-2013 (dalej: Inwestycja). Basen został oddany do użytkowania w 2013 r. Inwestycja została zrealizowana przy udziale dofinansowania pozyskanego w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego.

Basen obejmuje kompleks zewnętrznej infrastruktury sportowo-rekreacyjnej, w tym w szczególności niecki basenowe (basen pływacki, rekreacyjny oraz brodzik), a także obiekty towarzyszące, takie jak zaplecze techniczne, plac zabaw oraz infrastruktura służąca obsłudze użytkowników. Basen czynny jest wyłącznie w sezonie letnim.

Basenem zarządza Urząd Gminy, który odpowiada za jego bieżące funkcjonowanie, obsługę organizacyjną, pobór opłat za wstęp oraz ponoszenie wydatków związanych z utrzymaniem obiektu.

Basen stanowi obiekt komercyjny, a korzystanie z kompleksu basenowego wymaga zakupienia przez zainteresowanych biletu wstępu. Wysokość opłat za wstęp określona jest w Zarządzeniach Burmistrza … . Obecnie obowiązuje Zarządzenie Nr … Burmistrza … z dnia 19 maja 2026 r. w sprawie: ustalenia cen biletów wstępu na basen kąpielowy w … .

Zgodnie z ww. Zarządzeniem ceny biletów wstępu na Basen obejmują bilet normalny dzienny w wysokości 20 zł, bilet ulgowy dzienny w wysokości 12 zł oraz opłatę za wypożyczenie leżaka lub parasola w wysokości 15 zł. Ceny te zawierają podatek VAT.

Do nabycia biletów ulgowych uprawnione są w szczególności:

·      dzieci i młodzież ucząca się za okazaniem ważnej legitymacji szkolnej,

·      studenci do 26. roku życia za okazaniem ważnej legitymacji studenckiej,

·      emeryci i renciści za okazaniem dokumentu uprawniającego do emerytury lub renty,

·      osoby z niepełnosprawnościami za okazaniem ważnej legitymacji,

·      opiekun osoby z niepełnosprawnościami,

·      osoby powyżej 60. roku życia za okazaniem dokumentu tożsamości,

·      dorośli za okazaniem Karty Dużej Rodziny,

·      dorośli korzystający z Basenu od godziny 16:00,

·      uczestnicy zorganizowanych grup liczących co najmniej 12 osób.

Zarządzenie przewiduje również szczególne przypadki odpłatności za wstęp na Basen, tj.:

1)  dla dzieci do lat 7 korzystających z Basenu pod opieką pełnoletniego opiekuna wstęp na Basen możliwy jest w ramach biletu opiekuna, tj. zasadniczo bez odrębnej opłaty za dziecko,

2)  w przypadku grup zorganizowanych dla jednego opiekuna przypadającego na minimum 12 osób, wstęp na Basen możliwy jest w ramach biletów wstępu uczestników grupy, tj. zasadniczo bez odrębnej opłaty za opiekuna takiej grupy.

Wskazane powyżej szczególne przypadki odpłatności za wstęp na Basen stanowią element przyjętej przez Gminę polityki cenowej dotyczącej odpłatnej usługi wstępu na Basen i są związane z organizacją i zasadami sprzedaży odpłatnych usług wstępu na Basen.

Zgodnie z Regulaminem basenu rekreacyjnego oraz Regulaminem basenu pływackiego Basenu Kąpielowego w …, stanowiącymi odpowiednio załącznik nr 4 oraz załącznik nr 3 do Zarządzenia Burmistrza … Nr … z dnia 4 kwietnia 2023 r., dzieci do ukończenia 10. roku życia mogą przebywać na terenie basenu wyłącznie pod stałym nadzorem pełnoletniego opiekuna. Regulaminy te potwierdzają zatem, że obecność opiekuna nie ma charakteru samodzielnego świadczenia na jego rzecz, lecz służy zapewnieniu bezpieczeństwa i prawidłowej organizacji korzystania z Basenu przez osoby uprawnione do wstępu. W szczególności dzieci do lat 7 korzystają z Basenu pod opieką osób nabywających bilety, a ich wejście jest funkcjonalnie powiązane z odpłatnym korzystaniem z Basenu przez te osoby. Analogicznie w przypadku grup zorganizowanych obecność opiekuna jest konieczna dla zapewnienia nadzoru nad grupą i prawidłowej organizacji jej pobytu na Basenie. Tym samym bezpłatne wejście opiekuna grupy pozostaje bezpośrednio związane z odpłatnym udostępnianiem Basenu uczestnikom grupy zorganizowanej.

Bilety dzienne umożliwiają wielokrotne wejście na Basen w dniu zakupu i są ważne za okazaniem.

W ocenie Gminy, ustalone ceny wstępu na Basen mają charakter porównywalny do cen wstępu na podobne obiekty znajdujące się na terenie województwa.

Świadczenie przez Gminę usług wstępu na Basen jest realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Do zawarcia umowy dochodzi każdorazowo poprzez sprzedaż biletu wstępu i wniesienie opłaty.

Świadczenie usług wstępu na Basen traktowane jest przez Gminę jako czynność podlegająca opodatkowaniu VAT. Z tytułu usług wstępu na Basen Gmina rozlicza VAT należny.

Basen jest czynny we wszystkie dni tygodnia w sezonie letnim. W 2026 r. sezon świadczenia usług na Basenie obejmuje okres od 21 czerwca 2026 r. do 31 sierpnia 2026 r. W tym czasie Gmina odpłatnie udostępnia korzystającym niecki basenów odkrytych, tj. basen pływacki, basen rekreacyjny oraz brodzik, a także plac zabaw i boisko do siatkówki. W 2026 r. Basen jest otwarty w poniedziałki w godzinach od 12:00 do 18:00, natomiast od wtorku do niedzieli w godzinach od 10:00 do 18:00.

Gmina pragnie podkreślić, że Basen nie jest wykorzystywany przez nią na potrzeby własne Gminy czy jej jednostek budżetowych, w szczególności nie jest to obiekt wykorzystywany do organizacji lekcji wychowania fizycznego przez gminne szkoły.

Poza wskazanymi szczególnymi przypadkami odpłatności za wstęp na Basen (dla dzieci do lat 7 w przypadku jednoczesnego odpłatnego wstępu ich opiekunów oraz opiekunów grup zorganizowanych, w przypadku jednoczesnego zakupu biletów wstępu przez uczestników tej grupy), wynikającymi z zasad odpłatnego udostępniania Basenu, Gmina nie udostępnia Basenu nieodpłatnie korzystającym, w tym również nie wykorzystuje tego obiektu na cele własne czy też na potrzeby jednostek organizacyjnych Gminy, tj. na realizację zadań publicznych, w tym organizację jakichkolwiek wydarzeń gminnych.

Przez pierwsze sześć sezonów letnich od oddania w 2013 r. Basenu do użytkowania, tj. w latach 2013-2018 Gmina udostępniała Basen wszystkim korzystającym wyłącznie nieodpłatnie. W tym okresie Basen nie był w ogóle, nawet częściowo, wykorzystywany przez Gminę do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

W 2019 r. Gmina wprowadziła odpłatność za korzystanie z Basenu w postaci biletów wstępu. Od 2019 r. zatem Basen jest udostępniany wyłącznie odpłatnie, tj. jest wykorzystywany przez Gminę do świadczenia odpłatnych usług wstępu, które to czynności, zdaniem Gminy, podlegają opodatkowaniu VAT.

W związku z działalnością Basenu, Gmina ponosi/będzie ponosić wydatki związane z bieżącym utrzymaniem i funkcjonowaniem tego obiektu, w szczególności takie jak zakup chemii basenowej, zakup energii elektrycznej, zakup wyposażenia, a także wydatki na konserwację czy niezbędne remonty (dalej: Wydatki bieżące).

Wydatki poniesione na Inwestycję, jak i Wydatki bieżące ponoszone na Basen były/są/będą dokumentowane przez kontrahentów fakturami VAT, na których to Gmina wskazana jest/będzie jako nabywca przedmiotowych towarów i usług.

Gmina nie dokonywała dotychczas odliczeń VAT od wydatków inwestycyjnych związanych z budową Basenu.

Gmina nie dokonywała / nie dokonuje również odliczeń VAT od Wydatków bieżących związanych z utrzymaniem i funkcjonowaniem tego obiektu.

Uzupełnienie opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

1.  Od kiedy są Państwo czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT?

Gmina pragnie wskazać, iż jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT od dnia 1 czerwca 1995 r.

2.  W jakim okresie (od kiedy) otrzymywali Państwo faktury dokumentujące wydatki inwestycyjne na budowę Obiektu oraz na wydatki bieżące ponoszone w związku z utrzymaniem i funkcjonowaniem Obiektu, z tytułu których zamierzają Państwo dokonać odliczenia?

Gmina wskazuje, że pierwsze wydatki związane z realizacją Inwestycji zostały poniesione już w 2005 r. i dotyczyły dokumentacji projektowej. Natomiast wydatki inwestycyjne związane bezpośrednio z budową Basenu były ponoszone począwszy od 2009 r. do 2013 r. Jak wynika z dokumentu OT dotyczącego przyjęcia Obiektu do używania, Basen został przyjęty do używania w dniu 30 czerwca 2013 r.

Jednocześnie Gmina doprecyzowuje, że w zakresie wydatków inwestycyjnych poniesionych na budowę Basenu przedmiotem wniosku nie jest odliczenie podatku naliczonego w rozliczeniach za okresy, w których Gmina otrzymywała faktury dokumentujące te wydatki. Gmina nie dokonywała dotychczas odliczeń VAT od wydatków inwestycyjnych związanych z budową Basenu. Przedmiotem Wniosku w tym zakresie jest natomiast prawo do odliczenia podatku naliczonego poprzez dokonanie korekty, o której mowa w art. 91 ustawy o VAT, w części przypadającej za lata 2021–2022, odpowiednio w wysokości 1/10 podatku naliczonego w rozliczeniu VAT za styczeń 2022 r. i styczeń 2023 r.

Gmina wskazuje przy tym, że objęcie Wnioskiem korekty podatku naliczonego w powyższym zakresie wynika z faktu, że Basen został oddany do użytkowania w 2013 r. i podlega10-letniemu okresowi korekty właściwemu dla nieruchomości, liczonemu od roku oddania go do użytkowania. Jak Gmina wskazała we wniosku pierwotnie po oddaniu do użytkowania w 2013 r. Basen był przez nią wyłącznie nieodpłatnie udostępniany i począwszy od 2019 r, obiekt ten jest przez nią wykorzystywany odpłatnie, tj. doszło do zmiany przeznaczenia, będącej podstawą korekty, o której mowa w art. 91 ustawy o VAT. Jednocześnie zakres Wniosku został określony z uwzględnieniem przepisów Ordynacji podatkowej dotyczących przedawnienia zobowiązań podatkowych. Gmina ma bowiem świadomość, iż, mimo że zmiana sposobu wykorzystania Basenu miała miejsce w 2019 r. nie jest możliwe dokonanie odliczenia części VAT naliczonego (1/10 kwoty podatku) za dwa pierwsze lata po zmianie przeznaczenia tj. w rozliczeniach za styczeń 2020 r. i styczeń 2021 r., z uwagi na przedawnienie prawa do korekty odliczeń VAT za te okresy rozliczeniowe.

Natomiast faktury dokumentujące Wydatki bieżące ponoszone w związku z utrzymaniem i funkcjonowaniem Basenu Gmina otrzymywała/otrzymuje od momentu ponoszenia tego rodzaju wydatków związanych z funkcjonowaniem Basenu, tj. zasadniczo od oddania obiektu do użytkowania w 2013 r. Jak wskazano we Wniosku, Gmina nie dokonywała/nie dokonuje odliczeń VAT od Wydatków bieżących związanych z utrzymaniem i funkcjonowaniem tego obiektu.

Gmina zamierza dokonać odliczenia podatku VAT naliczonego od Wydatków bieżących ponoszonych od 2022 r., tj. w zakresie, w jakim prawo to nie jest wyłączone z uwagi na upływ terminów wynikających z przepisów ustawy o VAT oraz przepisów Ordynacji podatkowej dotyczących przedawnienia zobowiązań podatkowych. W odniesieniu do Wydatków bieżących ponoszonych obecnie i w przyszłości Gmina zamierza realizować prawo do odliczenia na bieżąco, przy założeniu spełnienia przesłanek wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT oraz braku wystąpienia przesłanek negatywnych, o których mowa w art. 88 ustawy o VAT.

3.  Czy wskazany we wniosku Obiekt, jest Państwa środkiem trwałym podlegającym amortyzacji, zgodnie z przepisami o podatku dochodowym?

Gmina wskazuje, że Obiekt stanowi środek trwały Gminy, ujęty w ewidencji środków trwałych. Gmina posiada dokument OT dotyczący przyjęcia Obiektu do używania, sporządzony w dniu 30 czerwca 2013 r. Z dokumentu tego wynika data przyjęcia Obiektu do używania oraz wartość początkowa Obiektu.

Jednocześnie Gmina wyjaśnia, że od Obiektu dokonywane są odpisy amortyzacyjne zgodnie z przepisami o podatku dochodowym dla celów rachunkowych, stosownie do zasad prowadzenia ewidencji środków trwałych właściwymi dla jednostek samorządu terytorialnego.

Należy wskazać, że Gmina, jako jednostka samorządu terytorialnego, jest objęta zwolnieniem podmiotowym od podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2026 r., poz. 554 ze zm.). Tym samym odpisy amortyzacyjne od Obiektu dokonywane są dla celów rachunkowych i nie stanowią kosztów podatkowych.

4.  Jaka jest wartość początkowa ww. Obiektu ustalona zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym? Czy wartość ta przekracza kwotę 15.000 zł?

Wartość początkowa Obiektu, ustalona zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym, wynosi ... zł. Wartość ta przekracza kwotę 15.000 zł.

5.  Czy w związku z poniesieniem ww. wydatków inwestycyjnych na ww. Obiekt doszło do wytworzenia nieruchomości, o których mowa w art. 2 pkt 14a ustawy lub wytworzenia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, których wartość początkowa przekracza 15.000 zł?

W związku z poniesieniem wydatków inwestycyjnych na Obiekt doszło do wytworzenia nieruchomości, o której mowa w art. 2 pkt 14a ustawy o VAT, stanowiącej środek trwały podlegający amortyzacji, którego wartość początkowa przekracza 15.000 zł.

6.  Czy towary i usługi nabywane w związku z utrzymaniem i funkcjonowaniem Obiektu (wydatki bieżące) mają/będą miały związek z wykonywanymi przez Państwa czynnościami:

·      opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług,

·      zwolnionymi z opodatkowania podatkiem od towarów i usług,

·      niepodlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Gmina wskazuje, że towary i usługi nabywane w związku z utrzymaniem i funkcjonowaniem Basenu, tj. Wydatki bieżące, mają/będą miały związek z wykonywanymi przez Gminę czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług w zakresie odpłatnego udostępniania Basenu.

Jednocześnie Gmina wskazuje, że w jej ocenie, ww. towary i usługi nie mają/nie będą miały związku z wykonywaniem przez Gminę czynności zwolnionych z opodatkowania podatkiem od towarów i usług ani czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zdaniem Gminy, nie zmieniają tej kwalifikacji również przewidziane w cenniku Basenu szczególne przypadki wstępu na Basen bez odpłatności dla dzieci do lat 7 w przypadku jednoczesnego odpłatnego wstępu ich opiekunów oraz dla opiekunów grup zorganizowanych, w przypadku jednoczesnego zakupu biletów wstępu przez uczestników tej grupy, wynikające z zasad odpłatnego udostępniania Basenu. Są one bowiem elementem zasad odpłatnego udostępniania Basenu i mają charakter pomocniczy wobec odpłatnej usługi wstępu, a nie stanowią odrębnego wykorzystania Basenu do celów pozostających poza działalnością gospodarczą Gminy.

Niemniej jednak kwestia oceny wpływu takiej formy udostępniania na Basenu na związek Wydatków bieżących wyłącznie z czynnościami opodatkowanymi jako jedna z przesłanek prawa do pełnego odliczenia VAT naliczonego jest de facto przedmiotem zapytania Gminy w złożonym wniosku.

7.  Czy ww. towary i usługi są/będą wykorzystywane przez Państwa:

·      do celów prowadzonej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.)?

·      do celów innych niż działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ww. ustawy o podatku od towarów i usług?

·      zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ww. ustawy o podatku od towarów i usług?

W ocenie Gminy towary i usługi nabywane w związku z utrzymaniem i funkcjonowaniem Basenu, tj. Wydatki bieżące, są/będą wykorzystywane przez Gminę wyłącznie do celów prowadzonej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Jednocześnie Gmina wskazuje, że ww. towary i usługi nie są/nie będą wykorzystywane przez Gminę do celów innych niż działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

W konsekwencji ww. towary i usługi nie są/nie będą wykorzystywane zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

8.  W sytuacji, gdy ww. towary i usługi są/będą wykorzystywane przez Państwa zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, to czy istnieje/będzie istniała możliwość bezpośredniego przyporządkowania ww. wydatków w całości do celów wykonywanej przez Państwa działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług?

W ocenie Gminy towary i usługi nabywane w związku z utrzymaniem i funkcjonowaniem Basenu, tj. Wydatki bieżące, nie są/nie będą wykorzystywane przez Gminę zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza.

W konsekwencji pytanie dotyczące możliwości bezpośredniego przyporządkowania ww. wydatków w całości do celów wykonywanej przez Gminę działalności gospodarczej jest bezprzedmiotowe.

9.  Czy towary i usługi nabywane w związku z utrzymaniem i funkcjonowaniem Basenu (wydatki bieżące) są/będą wykorzystywane przez Państwa do czynności opodatkowanych i zwolnionych od podatku od towarów i usług?

Towary i usługi nabywane w związku z utrzymaniem i funkcjonowaniem Basenu, tj. Wydatki bieżące, są/będą wykorzystywane przez Gminę do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług i nie są/nie będą wykorzystywane przez Gminę do wykonywania czynności zwolnionych od podatku od towarów i usług.

10.  W sytuacji, gdy towary i usługi nabywane w związku z utrzymaniem i funkcjonowaniem Basenu (wydatki bieżące) są/będą wykorzystywane przez Państwa do czynności opodatkowanych i zwolnionych, to czy istnieje/będzie istniała możliwość przyporządkowania całości lub części kwot podatku naliczonego do poszczególnych rodzajów czynności? 

Towary i usługi nabywane w związku z utrzymaniem i funkcjonowaniem Basenu, tj. Wydatki bieżące, nie są/nie będą wykorzystywane przez Gminę zarówno do czynności opodatkowanych VAT, jak i czynności zwolnionych od podatku VAT.

W konsekwencji pytanie dotyczące możliwości przyporządkowania całości lub części kwot podatku naliczonego do poszczególnych rodzajów czynności jest bezprzedmiotowe.

Dodatkowo wskazali Państwo, że inwestycja polegająca na budowie Basenu Kąpielowego w … (dalej: Basen) była realizowana przez Gminę zasadniczo w latach 2012-2013 (wydatki inwestycyjne związane bezpośrednio z budową Basenu były ponoszone począwszy od 2009 r. do 2013 r.) przy udziale dofinansowania pozyskanego w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego. Basen został oddany do użytkowania w 2013 r.

Na etapie realizacji inwestycji Gmina zamierzała wykorzystywać powstałą infrastrukturę do realizacji zadań własnych w zakresie kultury fizycznej i sportu poprzez jej nieodpłatne udostępnianie. Przyjęty sposób wykorzystania Basenu wynikał z warunków dofinansowania inwestycji, zgodnie z którymi w okresie trwałości projektu Gmina nie mogła pobierać opłat za korzystanie z obiektu. Gmina wiedziała zatem już w okresie budowy, że co najmniej do upływu okresu trwałości projektu Basen nie będzie wykorzystywany do odpłatnego świadczenia usług. Zgodnie z tym założeniem w latach 2013-2018 Gmina udostępniała Basen wszystkim korzystającym wyłącznie nieodpłatnie. W tym okresie Basen nie był wykorzystywany do wykonywania czynności opodatkowanych VAT. Jednocześnie jednak, Gmina nie wykluczała odpłatnego udostępniania Basenu w przyszłości.

Po zakończeniu okresu trwałości projektu, gdy ograniczenia wynikające z warunków dofinansowania przestały obowiązywać, Gmina podjęła decyzję o zmianie sposobu wykorzystania Basenu i wprowadzeniu odpłatności za korzystanie z niego. W konsekwencji od 2019 r. wstęp na Basen odbywa się na podstawie odpłatnych biletów, a Gmina wykorzystuje Basen do świadczenia odpłatnych usług wstępu, które traktuje jako czynności podlegające opodatkowaniu VAT. Odpłatne udostępnianie Basenu nie stanowiło zatem sposobu wykorzystania zakładanego na etapie realizacji inwestycji, lecz zostało wprowadzone w wyniku późniejszej decyzji Gminy, podjętej po ustaniu ograniczeń związanych z dofinansowaniem.

Pytania

1.  Czy Gminie przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków inwestycyjnych poniesionych na budowę Basenu, poprzez dokonanie korekty, o której mowa w art. 91 ustawy o VAT, w części przypadającej za lata 2021–2022, odpowiednio w wysokości 1/10 podatku naliczonego w rozliczeniu VAT za styczeń 2022 r. i styczeń 2023 r.?

2.  Czy Gminie przysługuje/będzie przysługiwało prawo do odliczenia pełnych kwot podatku VAT naliczonego z faktur dokumentujących Wydatki bieżące ponoszone w związku z utrzymaniem i funkcjonowaniem Basenu?

Pytanie 1 dotyczy jednego stanu faktycznego.

Pytanie 2 dotyczy jednego stanu faktycznego i jednego zdarzenia przyszłego.

Państwa stanowisko w sprawie

Stanowisko Gminy:

·      Gminie przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków inwestycyjnych poniesionych na budowę Basenu, poprzez dokonanie korekty, o której mowa w art. 91 ustawy o VAT, w części przypadającej za lata 2021–2022, odpowiednio w wysokości 1/10 podatku naliczonego w rozliczeniu VAT za styczeń 2022 r. i styczeń 2023 r.

·      Gminie przysługuje/będzie przysługiwało prawo do odliczenia pełnych kwot podatku VAT naliczonego z faktur dokumentujących Wydatki bieżące ponoszone w związku z utrzymaniem i funkcjonowaniem Basenu.

UZASADNIENIE:

Ad. 1

Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym również wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jednocześnie, stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, organy władzy publicznej nie są uznawane za podatników w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

W analizowanej sprawie Gmina, udostępniając Basen odpłatnie na podstawie sprzedaży biletów wstępu, wykonuje czynności na podstawie stosunków cywilnoprawnych. Tym samym, w tym zakresie Gmina działa jako podatnik VAT.

Świadczone przez Gminę usługi wstępu na Basen stanowią odpłatne świadczenie usług podlegające opodatkowaniu VAT. W ramach tych czynności Gmina umożliwia korzystającym, za wynagrodzeniem w postaci ceny biletu wstępu, korzystanie z Basenu oraz infrastruktury udostępnianej w ramach tego obiektu. Pomiędzy Gminą a korzystającymi występuje zatem bezpośredni związek pomiędzy świadczeniem Gminy a otrzymywanym wynagrodzeniem, co przesądza o odpłatnym charakterze tych usług na gruncie VAT. Jednocześnie usługi te są wykonywane na podstawie stosunków cywilnoprawnych, a więc w tym zakresie Gmina działa jako podatnik VAT, a nie jako organ władzy publicznej korzystający z wyłączenia, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy o VAT.

Jak wynika z opisu sprawy, z tytułu świadczenia odpłatnych usług wstępu na Basen Gmina rozlicza VAT należny. Świadczone usługi wstępu na Basen nie korzystają ze zwolnienia od podatku VAT.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Z powyższego wynika, że prawo do odliczenia uzależnione jest od spełnienia następujących przesłanek:

·      nabywcą jest podatnik VAT,

·      nabywane towary i usługi są wykorzystywane do czynności opodatkowanych,

·      nie występują przesłanki negatywne, o których mowa w art. 88 ustawy o VAT.

W niniejszej sprawie, w momencie ponoszenia wydatków inwestycyjnych na budowę Basenu przesłanki te nie były spełnione, gdyż – jak wskazano w opisie sprawy – w latach 2013–2018 Basen był przez Gminę udostępniany wyłącznie nieodpłatnie, a więc wykorzystywany do czynności pozostających poza zakresem działalności gospodarczej Gminy i niepodlegających opodatkowaniu VAT.

Sytuacja ta uległa zmianie począwszy od 2019 r., kiedy Gmina wprowadziła odpłatność za korzystanie z Basenu w formie biletów wstępu na Basen i tym samym zaczęła wykorzystywać go wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Jak wynika z art. 91 ust. 2 ustawy o VAT, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Zgodnie z art. 91 ust. 3 ustawy o VAT, korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej - w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy.

Jednocześnie zgodnie z art. 91 ust. 7 ustawy o VAT, przepisy ust. 1–6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

Natomiast art. 91 ust. 7a ustawy o VAT doprecyzowuje sposób dokonania tej korekty w odniesieniu do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów. Zgodnie z tym przepisem, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3. Korekty tej dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta następuje w okresie korekty.

W związku z wprowadzeniem w 2019 r. pełnej odpłatności za wstęp na Basen, zdaniem Gminy doszło do zmiany sposobu wykorzystania Inwestycji, polegającej na przejściu z wykorzystania nieuprawniającego do odliczenia podatku VAT na wykorzystanie w całości do czynności opodatkowanych.

Zmiana sposobu wykorzystania Basenu spowodowała zatem zmianę zakresu prawa Gminy do odliczenia podatku naliczonego, co – zgodnie z art. 91 ust. 7 ustawy o VAT – skutkuje obowiązkiem i jednocześnie prawem do dokonania korekty podatku naliczonego.

Zgodnie z art. 91 ust. 2 ustawy o VAT, w przypadku towarów i usług zaliczanych do środków trwałych podlegających amortyzacji, w tym nieruchomości, korekty podatku naliczonego dokonuje się w okresie 10 kolejnych lat, licząc od roku oddania ich do użytkowania.

Stosownie natomiast do art. 91 ust. 7 ustawy o VAT, przepisy dotyczące korekty stosuje się odpowiednio w przypadku zmiany prawa do odliczenia podatku naliczonego.

W odniesieniu do środków trwałych, w tym nieruchomości, szczególne znaczenie ma art. 91 ust. 7a ustawy o VAT, zgodnie z którym w przypadku zmiany prawa do odliczenia podatku naliczonego korekty dokonuje się na zasadach określonych w art. 91 ust. 2 i 3 ustawy o VAT. Przepis ten potwierdza, że zmiana sposobu wykorzystania nieruchomości w okresie korekty wieloletniej powinna być rozliczona poprzez odpowiednią roczną korektę podatku naliczonego.

Powyższe oznacza, że w przypadku zmiany przeznaczenia nieruchomości w okresie 10 lat od oddania jej do użytkowania z pierwotnego wykorzystania jej wyłącznie do czynności niepodlegających opodatkowaniu na wykorzystanie do czynności opodatkowanych VAT, podatnik jest uprawniony do dokonania korekty podatku naliczonego w odniesieniu do lat objętych okresem korekty, w których środek trwały jest wykorzystywany do czynności opodatkowanych VAT. W przypadku nieruchomości korekta ta dokonywana jest co do zasady w wysokości 1/10 kwoty podatku naliczonego za każdy rok wykorzystania nieruchomości do czynności opodatkowanych VAT.

Basen stanowi nieruchomość oddaną do użytkowania w 2013 r., objętą 10-letnim okresem korekty. W związku ze zmianą sposobu jego wykorzystania od 2019 r., Gmina uzyskała prawo do dokonania korekty podatku naliczonego.

Mając na uwadze, że Basen został oddany do użytkowania w 2013 r., korekta podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych poniesionych na jego budowę jest dokonywana w ramach 10-letniego okresu korekty właściwego dla nieruchomości. Korekta za dany rok powinna zostać dokonana po zakończeniu tego roku, w deklaracji za pierwszy okres rozliczeniowy roku następnego.

Niezależnie od zasad wynikających z art. 91 ustawy o VAT, możliwość praktycznego zrealizowania prawa do korekty wymaga uwzględnienia przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa dotyczących przedawnienia zobowiązań podatkowych. Z uwagi na art. 70 § 1 ww. ustawy, Gmina obejmuje niniejszym wnioskiem korektę w części przypadającej na lata 2022–2023, tj. lata pozostające w okresie korekty wieloletniej oraz nieobjęte przedawnieniem prawa do skorygowania rozliczeń VAT.

Mając powyższe na uwadze, należy uznać, że Gminie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych poniesionych na budowę Basenu poprzez dokonanie korekty, o której mowa w art. 91 ustawy o VAT, w części przypadającej za lata 2021–2022, odpowiednio w wysokości 1/10 podatku naliczonego w rozliczeniu VAT za styczeń 2022 r. i styczeń 2023 r.

Powyższe stanowisko zostało potwierdzone w interpretacjach indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: DKIS), przykładowo w interpretacji z dnia 1 marca 2022 r., o sygn. 0114-KDIP4-1.4012.792.2021.1.SK, DKIS wskazał, iż: „(…) należy stwierdzić, że powinni Państwo dokonać korekty podatku naliczonego związanego z opisaną Infrastrukturą kanalizacyjną w wysokości 1/10 kwoty podatku naliczonego za każdy rok, w którym nieruchomość będzie wykorzystywana do czynności opodatkowanych podatkiem VAT, licząc do końca 10-letniego okresu korekty.

Natomiast za lata, w których wykorzystywali Państwo środki trwałe do czynności niepodlegających opodatkowaniu nie przysługuje prawo do odliczenia.

Reasumując, w związku z udostępnieniem Infrastruktury na podstawie umowy o odpłatne korzystanie w 2021 r., mają Państwo prawo do zastosowania korekty podatku naliczonego, o której mowa w art. 91 ustawy, poprzez dokonanie rocznych korekt, począwszy od deklaracji za styczeń 2022 r. w wysokości 1/10 kwoty podatku naliczonego z tytułu poniesionych wydatków inwestycyjnych oraz dokonania korekty w tej wysokości w styczniu w następnych latach, aż do końca 10 letniego okresu korekty, o ile Infrastruktura będzie wykorzystywana do czynności opodatkowanych.”

Ad. 2

W odniesieniu do Wydatków bieżących ponoszonych w związku z funkcjonowaniem Basenu, zastosowanie znajdują ogólne zasady odliczania podatku naliczonego wynikające z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Jak wskazano powyżej, Gmina w zakresie odpłatnego udostępniania Basenu działa jako podatnik VAT, a czynności te stanowią czynności opodatkowane, niekorzystające ze zwolnienia od podatku.

Wydatki bieżące ponoszone przez Gminę, w szczególności wydatki na energię elektryczną, zakup chemii basenowej, usługi konserwacyjne, remontowe, zakup wyposażenia, są ściśle związane z funkcjonowaniem Basenu i pozostają w bezpośrednim związku z wykonywaniem czynności opodatkowanych.

W konsekwencji spełniona jest przesłanka wynikająca z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT warunkująca prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Jednocześnie, jak wynika z opisu stanu faktycznego, Basen nie jest wykorzystywany do czynności zwolnionych z VAT ani pozostających poza działalnością gospodarczą.

Zdaniem Gminy, nie zmieniają tej kwalifikacji również szczególne przypadki odpłatności za wstęp na Basen dla (dzieci do lat 7 w przypadku jednoczesnego odpłatnego wstępu ich opiekunów oraz opiekunów grup zorganizowanych, w przypadku jednoczesnego zakupu biletów wstępu przez uczestników tej grupy), wynikające z zasad odpłatnego udostępniania Basenu. Są one bowiem elementem zasad odpłatnego udostępniania Basenu i mają charakter pomocniczy wobec odpłatnej usługi wstępu, a nie stanowią odrębnego wykorzystania Basenu do celów pozostających poza działalnością gospodarczą Gminy.

W konsekwencji, w ocenie Gminy, przysługuje/będzie przysługiwało jej prawo do odliczenia podatku naliczonego od Wydatków bieżących ponoszonych w związku z utrzymaniem i funkcjonowaniem Basenu w pełnej wysokości.

Prawo to może zostać zrealizowane:

·      na bieżąco – w odniesieniu do aktualnie ponoszonych wydatków,

·      a w odniesieniu do wydatków z lat ubiegłych – poprzez dokonanie korekt deklaracji podatkowych, z uwzględnieniem obowiązujących przepisów dotyczących przedawnienia.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacji indywidualnej DKIS z dnia 24 czerwca 2025 r., sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.443.2025.1.MSU, w której DKIS wskazał, iż: „Jak wynika z opisu sprawy, przedmiotowy Basen nie jest/nie będzie wykorzystywany do organizacji lekcji wychowania fizycznego przez gminne szkoły publiczne (jednostki budżetowe Gminy).

Ponadto, jak rozstrzygnięto powyżej, świadczą/będą Państwo świadczyli usługi udostępniania Basenu wyłącznie w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

W związku z powyższym, nie są/nie będą Państwo zobowiązani do obliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem towarów i usług związanych z realizacją Projektu oraz wydatkami bieżącymi na Basen, zgodnie ze sposobem określenia proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy, ze względu na nieodpłatne świadczenie usług wstępu i korzystania z Basenu na rzecz dzieci do 3 roku życia.

Zatem, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, mają/będą mieli Państwo prawo do odliczenia pełnej kwoty podatku VAT z tytułu wydatków poniesionych na realizację Projektu oraz wydatków bieżących na Basen. Wynika to z faktu, że są Państwo zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT, a wydatki mają/będą miały związek z prowadzoną działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy i wykonywanymi w ramach tej działalności czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT w zakresie udostępniania Basenu. Prawo to przysługuje/będzie przysługiwało Państwu pod warunkiem niewystąpienia przesłanek negatywnych wymienionych w art. 88 ustawy.”

Stanowisko Gminy znajduje potwierdzenie również w interpretacji indywidualnej DKIS z dnia 23 stycznia 2025 r., o sygn. 0114-KDIP4-1.4012.547.2024.2.AM, w której organ wskazał, iż: „Jak wynika z opisu sprawy, Obiekt nie jest/nie będzie udostępniany na rzecz Państwa jednostek organizacyjnych, w szczególności nie wykorzystują/nie będą go Państwo wykorzystywać nieodpłatnie na cele stricte publiczne, np. na rzecz uczniów szkół w ramach zajęć szkolnych. Ponadto, jak rozstrzygnięto powyżej, świadczą/będą Państwo świadczyć usługi wstępu na Obiekt wyłącznie w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Nie są/nie będą więc Państwo zobowiązani do odliczania podatku naliczonego w związku z nabyciem towarów i usług związanych z Inwestycjami dotyczącymi Obiektu, zgodnie ze sposobem określenia proporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy, ze względu na nieodpłatne świadczenie usług wstępu i korzystania z Obiektu na rzecz:

·      dzieci do 3 roku życia;

·      opiekunów osób ze znaczną niepełnosprawnością,

·      opiekunów dzieci o orzeczonej niepełnosprawności, nad którymi sprawują stałą opiekę, jak również

·      weteranów.

Zatem, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, mają/będą Państwo mieli prawo do odliczenia pełnej kwoty podatku VAT od wydatków dotyczących realizacji ww. Inwestycji dotyczących Obiektu.

Wynika to z faktu, że są Państwo zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT, a wydatki inwestycyjne mają/będą miały związek z prowadzoną działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy i wykonywanymi w ramach tej działalności czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT. Prawo to przysługuje/będzie Państwu przysługiwało pod warunkiem niewystąpienia przesłanek negatywnych wymienionych w art. 88 ustawy.”

Analogiczne stanowisko DKIS zaprezentował w interpretacji indywidualnej z dnia 20 kwietnia 2021 r., o sygn. 0113- KDIPT1-2.4012.106.2021.1.SM, w której wskazał, iż: „Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że w okolicznościach niniejszej sprawy Wnioskodawca, za pośrednictwem...OSIR-u będzie świadczyć usługi udostępniania Kąpieliska, wyłącznie w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Jak wskazano, wykonywane przez Wnioskodawcę, za pośrednictwem...OSIR-u nieodpłatne czynności na rzecz określonych grup osób, tj. weteranów i weteranów poszkodowanych, nie stanowią odrębnego, obok działalności gospodarczej związanej z odpłatnym udostępnianiem Kąpieliska przedmiotu działalności, tym samym świadczone przez Wnioskodawcę usługi udostępniania Kąpieliska realizowane będą wyłącznie w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Z okoliczności sprawy nie wynika również, że Wnioskodawca nabywa towary i usługi związane z realizacją inwestycji dotyczącej modernizacji Kąpieliska do wykonywania czynności innych niż działalność gospodarcza opodatkowana podatkiem VAT.

W związku z powyższym należy wskazać, że wydatki poniesione na realizację projektu w zakresie modernizacji Kąpieliska, jak również wydatki bieżące związane z funkcjonowaniem Kąpieliska ponoszone w przyszłości, są/będą bezpośrednio związane z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Biorąc zatem pod uwagę powyższe, Wnioskodawca nie jest/nie będzie zobowiązany do odliczania podatku naliczonego w związku z nabyciem towarów i usług związanych z modernizacją i funkcjonowaniem Kąpieliska, zgodnie ze sposobem określenia proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, ze względu na nieodpłatne świadczenie usług wstępu i korzystania z Kąpieliska na rzecz uprzywilejowanych grup, tj. weteranów i weteranów poszkodowanych, bowiem będą one ściśle związane z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Zatem mając na uwadze powołane powyżej przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że Wnioskodawca, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, ma/będzie miał prawo do odliczenia pełnej kwoty podatku VAT od wydatków ponoszonych na realizację projektu w zakresie modernizacji Kąpieliska, jak również od wydatków bieżących związanych z funkcjonowaniem Kąpieliska. Powyższe wynika z faktu, że Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT, a wydatki ponoszone na realizację projektu oraz wydatki bieżące mają/będą miały związek z prowadzoną działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT i wykonywanymi w ramach tej działalności czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT. Prawo to przysługuje/będzie przysługiwać pod warunkiem niewystąpienia przesłanek negatywnych wymienionych w art. 88 ustawy o VAT.”

W interpretacji indywidualnej z dnia 27 stycznia 2025 r., o sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.843.2024.2.MH DKIS wskazał, iż: „(…) nieodpłatny wstęp i korzystanie z Basenu dla wskazanej grupy osób, tj. dzieci do lat 3 oraz weteranów wpisują się w ogólną działalność gospodarczą prowadzoną przez Państwa Gminę, związaną z usługami udostępniania Basenu.

W związku z tym, w przedstawionych okolicznościach niniejszej sprawy świadczą Państwo usługi udostępniania Basenu wyłącznie w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

W rozpatrywanej sytuacji, występują skonkretyzowane świadczenia, które są wykonywane między dwoma stronami umowy, tj. między Państwem (zobowiązali się Państwo umożliwić wstęp na Basen), a korzystającymi z Basenu, którzy zobowiązali się do wniesienia zapłaty wynagrodzenia na rzecz Państwa w związku z ww. możliwością wstępu na Basen.

Z uwagi na zaistnienie bezpośredniego związku pomiędzy otrzymanymi płatnościami, a zindywidualizowanymi świadczeniami na rzecz korzystających z Basenu należy stwierdzić, że usługi, które Państwo wykonują w zamian za otrzymane płatności od korzystających z Basenu, stanowią czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, a Państwo występują w roli podatnika prowadzącego działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Wykonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku VAT, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Przepisy ustawy oraz rozporządzeń wykonawczych do ustawy nie przewidują zwolnienia od podatku dla opisanych we wniosku czynności. W związku z tym, usługi te opodatkowane są według właściwej stawki podatku.

Podsumowując, świadczenie odpłatnych usług wstępu na Basen stanowi działalność gospodarczą oraz czynności podlegające opodatkowaniu VAT, niekorzystające ze zwolnienia z tego podatku.”

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku, jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawowe zasady, dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 1263), zwanej dalej „ustawą”.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy:

Jak stanowi art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

Ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym:

Jak wskazałem wyżej, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, najistotniejszym warunkiem umożliwiającym czynnemu podatnikowi VAT realizację prawa do odliczenia jest związek dokonanych zakupów z wykonywaniem czynności opodatkowanych. Jednocześnie oceny czy związek ten istnieje lub będzie istniał w przyszłości, należy dokonać w momencie realizowania zakupów zgodnie z zasadą niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik – aby mógł skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego – nie musi czekać, aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.

W tym miejscu zasadne jest odniesienie się do bogatego orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, gdzie warunek zachowania związku zakupów z działalnością opodatkowaną jest mocno akcentowany. W orzeczeniu z dnia 6 kwietnia 1995 r. (w sprawie C-4/94, BLP Group plc v. Commissioners of Customs & Excise) TSUE stwierdził, że powstanie prawa do odliczenia podatku jest uzależnione od bezpośredniego i niezwłocznego związku z transakcjami opodatkowanymi. Także w wyroku z dnia 8 czerwca 2000 r. (w sprawie C-98/98, Commissioners of Customs and Excise a Midland Bank plc) TSUE nie miał wątpliwości, że artykuł 2 Pierwszej Dyrektywy i artykuł 17 ust. 2, 3 i 5 Szóstej Dyrektywy w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych należy interpretować w taki sposób, aby warunkiem odliczenia przez podatnika VAT oraz podstawą do ustalenia zakresu tego prawa było zasadniczo istnienie bezpośredniego związku pomiędzy daną transakcją nabycia, a daną transakcją (lub transakcjami) sprzedaży, uprawniającymi do dokonania odliczenia. Ponadto, w wyroku z dnia 13 marca 2008 r. (w sprawie C-437/06 Securenta) Trybunał przesądził, że w sytuacji, gdy podatnik wykonuje działalność gospodarczą i działalność niemającą charakteru gospodarczego, prawo do odliczenia z tytułu ewentualnych wydatków jest dopuszczalne jedynie w zakresie, w jakim wydatki te można przyporządkować działalności gospodarczej podatnika.

Natomiast w pkt 8-9 wyroku w sprawie C-97/90 Lennartz TSUE stwierdził, że prawo do odliczeń powstaje w momencie, gdy podlegający odliczeniu podatek staje się wymagalny. W konsekwencji o istnieniu tego prawa do odliczeń może zadecydować jedynie charakter, w jakim podmiot występuje w danym czasie. Zgodnie z art. 17(2) szóstej dyrektywy, o ile podatnik, działający w tym charakterze, używa towarów dla celów czynności podlegających opodatkowaniu, jest on uprawniony do odliczania podatku należnego lub zapłaconego od takich towarów. Jeżeli towary nie są używane do celów działalności gospodarczej podatnika w rozumieniu art. 4, lecz do celów prywatnej konsumpcji, nie powstaje żadne prawo do odliczeń.

W konsekwencji, nie każdy zaistniały rodzaj powiązania o charakterze pośrednim z dokonywaniem świadczeń opodatkowanych, lecz oczywistość oraz bezpośredniość tego powiązania z dokonywaną przez podatnika sprzedażą opodatkowaną, może dopiero dawać uprawnienie do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy. Tym samym, zasada ta wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwolnionych od tego podatku, jak również w sytuacji, gdy nabyte towary i usługi nie będą w ogóle wykorzystywane w żaden sposób.

Aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy:

Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy:

Za podatnika VAT będzie uznany tylko taki podmiot, który dokonuje czynności zmierzających do wykorzystania nabytych towarów i usług do celów opodatkowanej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy:

Oznacza to, że organ jest uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – (Dz. Urz. UE.L. Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym:

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem, jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Tylko w tym zakresie ich czynności mają bowiem charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 662 ze zm.):

Stosownie do art. 6 ust. 1 ww. ustawy o samorządzie gminnym:

Katalog zadań własnych gminy został określony w art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym.

Stosownie do art. 7 ust. 1 pkt 10 i 15 ustawy o samorządzie gminnym:

Prawo do odliczenia podatku może zostać zrealizowane w terminach określonych w art. 86 ust. 10-13 ustawy oraz poprzez korektę podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 91 ustawy.

Na mocy art. 86 ust. 10 ustawy (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2013 r.):

Stosownie do art. 86 ust. 11 ustawy (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2013 r.):

W myśl art. 86 ust. 13 ustawy (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2013 r.):

Natomiast na mocy art. 86 ust. 10 ustawy (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r.)

Stosownie do art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy, którego treść obowiązuje od 1 stycznia 2014 r.,

Stosownie do art. 86 ust. 11 ustawy (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r. do 31 grudnia 2020 r.):

Według z art. 86 ust. 11 ustawy (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2021 r.):

W myśl art. 86 ust. 13 ustawy (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r. do 30 września 2021 r.):

Według art. 86 ust. 13 ustawy (w brzmieniu obowiązującym od 1 października 2021 r.):

Przy czym, zgodnie z art. 4 ustawy z dnia 11 sierpnia 2021 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy - Prawo bankowe (Dz. U. z 2021 r., poz. 1626 ze zm.):

Ustawa o podatku od towarów i usług ustanawia zasadę tzw. „niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego”. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego nie musi czekać, aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej. Istotna jest intencja nabycia – jeśli dany towar (usługa) ma służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych wówczas – po spełnieniu wymienionych w art. 86 ustawy wymogów formalnych – odliczenie jest prawnie dozwolone, oczywiście jeżeli nie wyłączają go inne przepisy ustawy lub aktów wykonawczych.

Wystarczające zatem jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towaru lub usługi, przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej oraz planowanej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakup ten dokonany został w celu jego wykorzystania w ramach działalności opodatkowanej. Tym samym, podatnik dokonując zakupu towarów czy usług dokonuje ich natychmiastowej alokacji do czynności dających prawo do odliczenia lub niedających takiego prawa.

Prawo do odliczenia powstaje w związku z powstaniem obowiązku podatkowego z tytułu czynności będącej źródłem podatku naliczonego. Zatem jeżeli obowiązek podatkowy z tytułu danej czynności powstanie u dostawcy towarów czy usług, to u podatnika będącego odbiorcą tej czynności powstanie także prawo do odliczenia (którego źródłem jest ta właśnie czynność).

Natomiast, o ile podstawą odliczenia podatku będzie powstanie obowiązku podatkowego u dokonującego dostawy lub świadczącego usługi, możliwość zrealizowania prawa do odliczenia nastąpi w okresie otrzymania faktury.

Zatem jeżeli podatnik nie dokonał odliczenia podatku naliczonego w rozliczeniu za okresy, w których powstało prawo do odliczenia podatku naliczonego lub w jednym z dwóch następnych okresów rozliczeniowych (w stanie prawnym obowiązującym do 31 grudnia 2020 r.) bądź w jednym z trzech następnych okresów rozliczeniowych (w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2021 r.), ma prawo dokonać korekty deklaracji podatkowej zgodnie z art. 86 ust. 13 ustawy wyłącznie za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego (w stanie prawnym obowiązującym do 30 września 2021 r.) lub za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego bądź za jeden z trzech następnych okresów rozliczeniowych (w stanie prawnym obowiązującym od 1 października 2021 r.), nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym prawo to powstało.

Zasady dotyczące sposobu i terminu dokonywania korekt podatku naliczonego oraz podmiotu zobowiązanego do dokonania korekty zostały określone w art. 91 ustawy.

Zgodnie z art. 91 ust. 1 ustawy, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2017 r.:

Na mocy art. 91 ust. 1 ustawy (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2018 r. do 31 grudnia 2022 r.):

Na podstawie art. 91 ust. 1 ustawy (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2023 r.):

Zgodnie z art. 91 ust. 2 ustawy:

Stosownie do art. 91 ust. 3 ustawy:

W myśl art. 91 ust. 7 ustawy:

Zgodnie z art. 91 ust. 7a ustawy:

W oparciu o art. 91 ust. 7b ustawy:

Jak stanowi art. 91 ust. 7c ustawy:

Według art. 91 ust. 7d ustawy:

Zgodnie z art. 91 ust. 8 ustawy:

Z powołanych przepisów wynika, że podatnik jest zobowiązany do rozpoznania prawa do odliczenia podatku naliczonego w momencie nabycia towarów i usług oraz dokonania ewentualnej korekty tego odliczonego bądź nieodliczonego podatku w przypadku późniejszej zmiany przeznaczenia nabytych towarów i usług lub zmiany sposobu wykorzystania.

Ponadto zaznaczenia wymaga, że związek podatku do odliczenia z poszczególnymi rodzajami czynności (opodatkowanymi lub nieopodatkowanymi) ma charakter prognozowany, planowany. Zatem może się zmienić przekreślając prawo do odliczenia lub to odliczenie uzasadniając.

Przepisy art. 91 wprowadzają konstrukcję korekty podatku naliczonego dokonywaną z uwagi na zmianę struktury sprzedaży albo na zmianę pierwotnego przeznaczenia towaru lub usługi (z którą związany jest podatek naliczony). Wprowadzenie procedury korekty związane jest z faktem, że w systemie VAT - jak wskazałem wyżej - obowiązuje zasada odliczenia niezwłocznego, tzn. w momencie nabycia. W tym momencie związek towaru z danym rodzajem czynności (opodatkowane, zwolnione, mieszane) ma zazwyczaj charakter planowany. Do czasu faktycznego wykorzystania nabytego towaru lub usługi faktyczny związek z danym rodzajem czynności może się zmienić, przekreślając prawo do odliczenia albo uzasadniając dokonanie odliczenia.

Jednocześnie przepisy wprowadzają szczególny tryb korekty do wybranych składników majątku. Z uwagi na zazwyczaj wieloletni okres wykorzystania składników majątku zaliczanych do środków trwałych oraz nieruchomości ustawa przyjmuje zasadę dokonywania cząstkowej i równomiernej korekty w dłuższym czasie (dla nieruchomości przez 10 lat, a dla pozostałych składników majątku przez 5 lat). Regulacje te mają na celu urealnienie odliczenia podatku naliczonego. Ustawa zakłada bowiem, że środki trwałe (jako dobra o charakterze trwałym) zużywają się w określonym czasie, a nie jednorazowo. W tym też czasie stopniowo konsumowane jest prawo do odliczenia i należy je oceniać w dłuższej perspektywie czasu, a nie jednorazowo.

Analiza powołanych wyżej przepisów jednoznacznie wskazuje, że w przypadku zmiany przeznaczenia środka trwałego, tj. zarówno w sytuacji, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, jak również w sytuacji, gdy nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi, podatnik jest obowiązany dokonać korekty podatku.

Korekta, o której mowa w art. 91 ustawy, odnosi się do takich towarów i usług, które stanowią u podatnika środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne podlegające amortyzacji, a także grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych.

Ww. przepisy wprowadzają szczególny tryb korekty do wybranych składników majątku. Z uwagi na zazwyczaj wieloletni okres wykorzystania składników majątku zaliczanych do środków trwałych oraz nieruchomości, ustawa przyjmuje zasadę dokonywania cząstkowej i równomiernej korekty w dłuższym czasie (dla nieruchomości powyżej 15.000 zł – przez 10 lat).

Z treści art. 91 ustawy wynika, że w odniesieniu do nieruchomości to moment oddania do użytkowania danej nieruchomości rozpoczyna okres, w którym przewidziana jest korekta wieloletnia.

Odnosząc się do kwestii objętej zakresem wniosku zasadnym jest odwołać się do art. 168 Dyrektywy 2006/112/WE, zgodnie z którym:

Zauważenia również wymaga, że w dniu 25 lipca 2018 r. zapadł wyrok Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie C-140/17 (Gmina Ryjewo), który dotyczył prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu realizowanej przez Gminę inwestycji polegającej na budowie świetlicy, która po zakończeniu budowy w 2010 r. została nieodpłatnie przekazana w zarząd gminnemu ośrodkowi kultury, po czym w 2014 r. Gmina wyraziła zamiar przeniesienia tej nieruchomości do jej majątku i przejęcia bezpośredniego zarządu nad nią, a następnie zamierzała wykorzystywać tą nieruchomość zarówno nieodpłatnie, na cele gminnej społeczności, jak i odpłatnie – na wynajem w celach komercyjnych. W takiej sytuacji organ podatkowy na podstawie art. 91 ust. 2 i 7 ustawy o VAT uznał, że Gmina nie mogła skorzystać z korekty odliczenia VAT zasadniczo z tego względu, że nabywając dane towary i usługi celem nieodpłatnego przekazania nieruchomości gminnemu ośrodkowi kultury nie nabyła tej nieruchomości do celów działalności gospodarczej i tym samym nie działała w charakterze podatnika VAT.

TSUE orzekł, że:

Dochodząc do tego wniosku, TSUE zaznaczył, że:

Celem stwierdzenia prawa do odliczenia i korekty podatku oprócz ustalenia, w jakim charakterze występował nabywca w chwili dokonywania zakupów, z których podatek naliczony ma zamiar odliczyć, konieczne jest zbadanie:

-     czy w chwili nabycia mogło ono ze względu na swój charakter być wykorzystywane zarówno do celów/czynności opodatkowanych, jak i nieopodatkowanych, przy czym w początkowym okresie było wykorzystywane do działalności nieopodatkowanej,

-     czy podmiot prawa publicznego nie wykazał wyraźnie zamiaru wykorzystywania tego dobra do celów działalności opodatkowanej, ale też tego nie wykluczył,

-     kiedy poniesiono wydatki na inwestycję i kiedy oddano ją do użytkowania,

-     czy Wnioskodawca w momencie ponoszenia wydatków związanych z jej powstaniem był zarejestrowanym i czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz powołane przepisy prawa i ww. orzeczenie TSUE zauważenia wymaga, że pomimo iż na etapie realizacji inwestycji zamierzali Państwo wykorzystywać powstałą infrastrukturę do realizacji zadań własnych w zakresie kultury fizycznej i sportu, poprzez jej nieodpłatne udostępnianie, to jednocześnie nie wykluczali Państwo odpłatnego udostępniania Basenu w przyszłości. Przyjęty sposób wykorzystania Basenu wynikał z warunków dofinansowania inwestycji, zgodnie z którymi w okresie trwałości projektu nie mogli Państwo pobierać opłat za korzystanie z obiektu. Natomiast w świetle obiektywnych okoliczności sprawy, stwierdzenia wymaga, że charakter dobra, jakim jest w przedmiotowej sprawie obiekt basenu, wskazuje na możliwość wykorzystania tej nieruchomości do czynności opodatkowanych w ramach działalności gospodarczej. Ponadto okoliczności sprawy wskazują, że w okresie, kiedy ponosili Państwo wydatki na realizację przedmiotowej inwestycji byli Państwo czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Powyższe okoliczności pozwalają stwierdzić, że realizując przedmiotową Inwestycję polegającą na budowie Basenu działali Państwo w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy.

Przy czym z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że realizowali Państwo ww. inwestycję w latach 2012-2013. Powstały w ramach zrealizowanej inwestycji Basen został oddany do użytkowania w 2013 r. Przez pierwsze sześć sezonów letnich od oddania w 2013 r. Basenu do użytkowania, tj. w latach 2013-2018 udostępniali Państwo ww. Basen wszystkim korzystającym wyłącznie nieodpłatnie. W tym okresie Basen nie był w ogóle, nawet częściowo, wykorzystywany do wykonywania czynności opodatkowanych VAT. W 2019 r. wprowadzili Państwo odpłatność za korzystanie z Basenu w postaci biletów wstępu. Od 2019 r. Basen jest udostępniany wyłącznie odpłatnie, tj. jest wykorzystywany przez Państwa do świadczenia odpłatnych usług wstępu, które to czynności, Państwa zdaniem, podlegają opodatkowaniu VAT.

Z przedstawionych okoliczności wynika zatem, że w związku z faktem, iż od 2019 roku zaczęli Państwo udostępniać ww. Obiekt wyłącznie odpłatnie, doszło do zmiany przeznaczenia ww. inwestycji z wykorzystywanej wyłącznie do wykonywania czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (nieodpłatne udostępnienie) na wykorzystywanie wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług (odpłatne udostępnienie).

Dodatkowo – jak Państwo wskazali - w związku z poniesieniem wydatków inwestycyjnych na Obiekt doszło do wytworzenia nieruchomości, o której mowa w art. 2 pkt 14a ustawy o VAT, stanowiącej środek trwały podlegający amortyzacji, którego wartość początkowa przekracza 15.000 zł.

Jak wynika z obowiązujących przepisów, dla nieruchomości, których wartość początkowa przekracza 15.000 zł i które zostały zaliczone do środków trwałych, ustawodawca przewidział 10-letni okres korekty, licząc od roku, w którym nieruchomość oddana została do użytkowania – wynika to z art. 91 ust. 2 ustawy.

W konsekwencji, zmiana przeznaczenia ww. środka trwałego w 2019 r. spowodowała, że Państwo jako czynny podatnik podatku od towarów i usług, nabyli prawo do dokonania odliczenia w drodze korekty odpowiedniej części podatku naliczonego od wydatków związanych z realizacją ww. inwestycji na zasadach określonych w art. 91 ust. 7 i ust. 7a ustawy, z uwzględnieniem uregulowań wskazanych w ust. 2-3 tego przepisu.

Korekta podatku naliczonego związanego z ww. Obiektem, co do zasady, przysługuje w wysokości 1/10 kwoty podatku naliczonego za każdy rok, w którym Obiekt jest wykorzystywany do czynności opodatkowanych. Roczna korekta dotyczy 1/10 kwoty podatku naliczonego przy nabyciu lub wytworzeniu środka trwałego i dokonuje się jej - w myśl art. 91 ust. 3 ustawy - w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty.

W tym miejscu wskazania wymaga, że myśl art. 59 § 1 pkt 9 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2026 r., poz. 622 ze zm.):

Natomiast definicja zobowiązania podatkowego jest zawarta w art. 5 ustawy Ordynacja podatkowa, w myśl której zobowiązaniem podatkowym jest wynikające z obowiązku podatkowego zobowiązanie podatnika do zapłacenia na rzecz Skarbu Państwa, województwa, powiatu albo gminy podatku w wysokości, w terminie oraz w miejscu określonych w przepisach prawa podatkowego.

Zgodnie z art. 21 § 1 pkt 1 ustawy Ordynacja podatkowa :

Natomiast jak stanowi art. 70 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa:

Istotą przedawnienia uregulowanego w art. 70 Ordynacji podatkowej jest to, że na skutek upływu czasu zobowiązanie podatkowe wygasa z mocy prawa, zobowiązanie podatkowe bowiem przestaje istnieć.

Zatem, prawo do korekty istnieje dopóki zobowiązanie nie uległo przedawnieniu.

Zgodnie z uchwałą Naczelnego Sądu Administracyjnego z 29 czerwca 2009 r. sygn. akt I FPS 9/08 oraz linią orzeczniczą sądów, przepis art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej ma zastosowanie również do rozliczeń, w których obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług przekształcił się w kwotę zwrotu różnicy podatku lub nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym, która może być zadeklarowana przez podatnika do przeniesienia na następny miesiąc.

Przedawnienie zobowiązań podatkowych dotyczy zatem wszystkich zobowiązań, bez względu na sposób ich powstania. Przedawnieniu podlegają zarówno zobowiązania powstałe po doręczeniu decyzji ustalającej, jak i zobowiązania powstające z mocy prawa.

W komentowanym przepisie określony jest jeden termin przedawnienia - wynoszący 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Termin ten nie może być ani odroczony (art. 48 Ordynacji podatkowej) przez organ podatkowy, ani też przedłużony przez Ministra właściwego do spraw finansów publicznych (art. 50 Ordynacji podatkowej).

W związku z powyższym należy przyjąć tezę, że jeżeli przedawnia się zobowiązanie podatkowe, to wraz z nim przedawnieniu ulegają także inne elementy danego stosunku prawno-podatkowego.

Ponieważ, zgodnie z art. 91 ust. 3 ustawy, korekty podatku naliczonego dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, 5-letni termin, o którym mowa w art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, rozpoczyna się z końcem roku kalendarzowego, w którym podatek naliczony winien być skorygowany i wykazany w złożonej deklaracji podatkowej.

W analizowanej sprawie, ww. środek trwały został oddany do użytkowania w 2013 r. natomiast prawo do odliczenia podatku naliczonego powstało w związku z faktem zmiany przeznaczenia ww. Obiektu w 2019 r. Prawo to przysługiwało poprzez dokonanie rocznych korekt począwszy od deklaracji za styczeń 2020 r. W odniesieniu do rozliczeń wykazanych w deklaracji składanej za styczeń 2020 r. i deklaracji składanej za styczeń 2021 r. nastąpiło już przedawnienie i nie mają Państwo możliwości dokonania korekt tych deklaracji.

Natomiast mają Państwo prawo do dokonania korekty deklaracji podatkowych składanych za styczeń 2022 r. i za styczeń 2023 r.

Wobec powyższego, w świetle przedstawionych okoliczności sprawy i obowiązujących przepisów prawa, przysługuje Państwu prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków inwestycyjnych poniesionych na budowę Basenu, zgodnie z art. 91 ust. 7a w związku z art. 91 ust. 2 i ust. 3 ustawy, w części przypadającej za lata 2021–2022, odpowiednio w wysokości 1/10 podatku naliczonego w rozliczeniu VAT za styczeń 2022 r. i styczeń 2023 r.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika również, że od 2013 r. ponosili Państwo wydatki związane z bieżącym utrzymaniem i funkcjonowaniem tego obiektu, w szczególności takie jak zakup chemii basenowej, zakup energii elektrycznej, zakup wyposażenia, a także wydatki na konserwację czy niezbędne remonty (Wydatki bieżące). Od 2019 r. Basen wykorzystywany jest do czynności opodatkowanych VAT. Wskazali Państwo, że towary i usługi nabywane w związku z utrzymaniem i funkcjonowaniem Basenu, tj. Wydatki bieżące, mają/będą miały związek z wykonywanymi przez Państwa czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług w zakresie odpłatnego udostępniania Basenu. W Państwa ocenie, ww. towary i usługi nie mają/nie będą miały związku z wykonywaniem czynności zwolnionych z opodatkowania podatkiem od towarów i usług ani czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Kwalifikacji tej nie zmieniają również przewidziane w cenniku Basenu szczególne przypadki wstępu na Basen bez odpłatności dla dzieci do lat 7 w przypadku jednoczesnego odpłatnego wstępu ich opiekunów oraz dla opiekunów grup zorganizowanych, w przypadku jednoczesnego zakupu biletów wstępu przez uczestników tej grupy), wynikające z zasad odpłatnego udostępniania Basenu. Są one bowiem elementem zasad odpłatnego udostępniania Basenu i mają charakter pomocniczy wobec odpłatnej usługi wstępu, a nie stanowią odrębnego wykorzystania Basenu do celów pozostających poza działalnością gospodarczą Gminy.

Jak wyżej wskazałem, podstawowym warunkiem odliczenia podatku VAT jest związek nabywanych towarów i usług z wykonywaniem czynności opodatkowanych. Katalog czynności opodatkowanych zawiera art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Art. 8 ust. 1 ustawy:

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy przede wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego. Stronami tego stosunku są:

·      odbiorca (nabywca) usługi, oraz

·      podmiot świadczący usługę.

Świadczenie jest odpłatne, gdy istnieje stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi wypłacane jest wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że ze stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

W pewnych ściśle określonych przypadkach również nieodpłatne przekazanie towarów i nieodpłatne świadczenie usług należy uznać za spełniające definicję odpłatnej dostawy towarów lub odpłatnego świadczenia usług, które na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Art. 8 ust. 2 ustawy:

W celu dokonania oceny czynności nieodpłatnych pod względem skutków, jakie mogą wywoływać w świetle przepisów dotyczących podatku od towarów i usług punktem wyjścia powinna być ocena, czy czynności te należy uznać za odrębny, obok działalności gospodarczej, przedmiot działalności podatnika, czy też czynności te „towarzyszą” działalności gospodarczej.

Usługi, w których zasadniczą korzyść odnoszą osoby korzystające z danej usługi, należałoby uznać za świadczone na ich osobiste cele, a w konsekwencji usługi te będą podlegały opodatkowaniu na podstawie art. 8 ust. 2 ustawy. Z drugiej jednak strony, jeżeli usługa taka nie jest świadczona przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności lub ma z nią nikły związek, to można mówić o świadczeniu usługi nie tyle na cele osobiste, lecz przede wszystkim w ramach innej działalności. W tym przypadku również czynność ta objęta jest opodatkowaniem zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy.

W przedmiotowej sprawie w odniesieniu do kwestii podlegania opodatkowaniu nieodpłatnego świadczenia usług polegających na zwolnieniu z opłat za wstęp dzieci do lat 7 oraz opiekunów grup zorganizowanych stwierdzić należy, że świadczenie takich usług odbywa się wyłącznie w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. W tym przypadku brak jest podstaw, by dzielić Państwa aktywność w zakresie odpłatnej sprzedaży biletów na basen na opodatkowane usługi świadczone w sferze działalności gospodarczej oraz w zakresie zwolnionych od opłat wejść na Basen dla określonych osób na usługi spoza systemu VAT.

Jak bowiem wynika z opisu sprawy, w obu ww. przypadkach świadczenie przez Państwa usług wstępu na Basen jest/będzie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Do zawarcia umowy dochodzi/będzie dochodziło poprzez sprzedaż biletu wstępu i wniesienia opłaty.

Przyznanie bezpłatnego wstępu na basen dzieciom do lat 7 oraz dla opiekunów grup zorganizowanych wpisuje się więc w ogólną działalność gospodarczą prowadzoną przez Państwa, związaną z usługami wstępu na Basen.

Ponadto wskazali Państwo, że Basen stanowi obiekt komercyjny, a korzystanie z kompleksu basenowego wymaga zakupienia przez zainteresowanych biletu wstępu.

Wobec powyższego, w przedstawionych przez Państwa okolicznościach Basen jest/będzie przez Państwa wykorzystywany wyłącznie w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Na charakter tego wykorzystywania (tj. w ramach działalności gospodarczej) nie wpływa bowiem zwolnienie od wnoszenia opłaty za wstęp dzieci do lat 7 oraz dla opiekunów grup zorganizowanych.

Basen do ww. czynności opodatkowanych wykorzystywany jest przez Państwa od 2019 r.

W konsekwencji w analizowanej sprawie są/będą spełnione przesłanki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, warunkujące prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony.

Jednocześnie z wniosku wynika, że nie dokonywali/nie dokonują Państwo odliczeń podatku VAT z faktur dokumentujących wydatki bieżące związanych z utrzymaniem i funkcjonowaniem Basenu.

Zgodnie z ww. art. 86 ust. 10 oraz ust. 10b pkt 1, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych towarów i usług powstał obowiązek podatkowy, nie wcześniej jednak niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

Powyższe oznacza, że odliczenia podatku naliczonego na podstawie art. 86 ust. 10 oraz ust. 10b pkt 1 można dokonać dopiero w rozliczeniu za okres, w którym spełnione są łącznie następujące przesłanki:

·       powstał obowiązek podatkowy w odniesieniu do nabytych towarów i usług,

·       doszło do faktycznego nabycia tych towarów i usług,

·       podatnik jest w posiadaniu (otrzymał) faktury dokumentującej tę transakcję.

W sytuacji, gdy podatnik nie zrealizował prawa do odliczenia podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych towarów i usług powstał obowiązek podatkowy (art. 86 ust. 10 ustawy), obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego można dokonać zgodnie z art. 86 ust. 11 ustawy (w brzmieniu obowiązującym w stosownym okresie), w jednym z dwóch lub w jednym z trzech kolejnych okresów rozliczeniowych (z wyjątkiem przypadku dotyczącego tzw. małego podatnika).

Natomiast, gdy podatnik nie dokona odliczenia, to ma prawo dokonania takiej czynności (zgodnie z odpowiednio obowiązującą treścią art. 86 ust. 13 ustawy), poprzez skorygowanie deklaracji za okres, w którym to prawo powstało albo za ten okres i za jeden z trzech następnych okresów rozliczeniowych (z wyłączeniem dotyczącym podatnika wymienionego w art. 99 ust. 2 i 3 ustawy), jednak nie później niż w ciągu 5 lat licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Zatem w okolicznościach niniejszej sprawy, przysługuje/będzie przysługiwało Państwu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od wydatków bieżących związanych z utrzymaniem i funkcjonowaniem Basenu.

Prawo to przysługuje/będzie przysługiwało Państwu w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych towarów i usług powstał obowiązek podatkowy, nie wcześniej jednak niż w rozliczeniu za okres, w którym otrzymali Państwo fakturę lub dokument celny (art. 86 ust. 10b pkt 1 w zw. z art. 86 ust. 10 ustawy) lub w jednym z trzech następnych okresów rozliczeniowych (art. 86 ust. 11 ustawy).

Ponadto, jeżeli nie dokonali/nie dokonają Państwo odliczenia podatku naliczonego w ww. terminach, mają/będą mieli Państwo prawo dokonać korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia podatku lub za jeden z trzech następnych okresów rozliczeniowych po okresie rozliczeniowym, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego (art. 86 ust. 13 ustawy).

Podsumowując, stwierdzam, że mają/będą mieli Państwo prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków na realizację Inwestycji w terminach określonych w art. 86 ust. 10 i 11 ustawy, tj. w rozliczeniu za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy w odniesieniu do nabytych towarów i usług, jednak nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym otrzymali/otrzymają Państwo faktury dokumentujące te zakupy. W sytuacji, gdy nie odliczyli/nie odliczą Państwo podatku naliczonego wykazanego na fakturach zakupowych zgodnie z art. 86 ust. 10 ustawy, z uwzględnieniem art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy, ani w terminie, o którym mowa w art. 86 ust. 11 ustawy, mogą/będą mogli Państwo – na podstawie art. 86 ust. 13 ustawy – zrealizować to prawo przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, tj. za pierwszy okres rozliczeniowy, w którym spełnili/spełnią Państwo wszystkie warunki do odliczenia lub za jeden z trzech następnych okresów rozliczeniowych, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało/powstanie prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

-     stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia,

-     zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytań). Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniami, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku zdarzeniem przyszłym. Ponoszą Państwo ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem sprawy podanym przez Państwa w złożonym wniosku. Zatem, należy zaznaczyć, że wydając przedmiotową interpretację oparłem się na wynikającym z treści wniosku opisie zdarzenia przyszłego. W konsekwencji, w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Podkreślam, że ta interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

W odniesieniu do powołanych interpretacji indywidualnych, zauważam, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych co oznacza, że należy je traktować indywidualnie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·      Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 622 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem sprawy i zastosują się Państwo do interpretacji.

·      Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·      Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·      w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·      w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.