0113-KDIPT1-1.4012.633.2026.2.WL

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

2 lipca 2026 r. wpłynął Pana wniosek z 29 czerwca 2026 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy uznania sprzedaży udziałów w niezabudowanych działkach nr 1, nr 2 i nr 3 za czynność niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 5 sierpnia 2026 r. (daty wpływu). Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca, A.A., zamierza zbyć udział wynoszący 56/60 części we współwłasności nieruchomości gruntowej położonej w ..., gmina ..., w powiecie ..., w województwie ..., to jest działki o numerach identyfikacyjnych odpowiednio 1, 2, 3 o obszarze ... ha.

Nieruchomość ta została nabyta od osób fizycznych, częściowo na podstawie dziedziczenia z … roku, częściowo na podstawie dziedziczenia z … roku, częściowo na podstawie umowy darowizny z … roku, częściowo na podstawie dziedziczenia z … roku, częściowo na podstawie dziedziczenia z … roku. Nieruchomość wskutek sukcesji rodzinnej zwiększała powierzchnię gospodarstwa rolnego, które prowadził A.A. wraz z siostrą B.B., której udział wynosi 4/60 nieruchomości.

A.A. wraz z B.B. ze względu na wiek i wynikające z tego ograniczone możliwości prowadzenia gospodarstwa, postanowili wydzierżawić gospodarstwo rolne, które stanowią grunty rolne o powierzchni … ha. Przedmiotowe działki stanowiące kanwę wniosku są częścią dzierżawionego obecnie gospodarstwa rolnego. Czynsz dzierżawny określony w umowie stanowił równowartość … dt zboża według ceny do podatku rolnego do końca każdego roku trwania umowy.

Zawarcie umowy dzierżawy było konsekwencją podeszłego wieku Wnioskodawcy oraz ograniczonych możliwości dalszego osobistego prowadzenia gospodarstwa rolnego. Dzierżawa miała charakter incydentalnego sposobu zachowania ciągłości gospodarowania gruntami rolnymi i nie była elementem profesjonalnej działalności inwestycyjnej lub działalności polegającej na komercyjnym wykorzystywaniu nieruchomości.

Przedmiotem dzierżawy pozostawało całe gospodarstwo rolne jako funkcjonalna całość, a nie wyodrębnione działki przeznaczone do obrotu handlowego.

W … roku Wójt Gminy ... wydał postanowienie, w którym pozytywnie zaopiniował przedłożony wniosek A.A. i B.B. dotyczący podziału działki nr 4, w wyniku czego powstały między innymi działki o nr 1, 2, 3. Podział był zgodny z ustaleniami miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego dla obrębu wsi .... Wyżej opisane nieruchomości znajdują się na obszarze, dla którego obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, zatwierdzony Uchwałą nr ... Rady Gminy ... z dnia … roku, z godnie z którym stanowi ona teren zabudowy mieszkalnej jednorodzinnej z dopuszczeniem zabudowy usługowej (A.5MN/U).

W … r. ze względu na podeszły wiek oraz stan zdrowia Wnioskodawcy, współwłaściciele nieruchomości postanowili sprzedać trzy z działek, celem pozyskania środków pieniężnych koniecznych dla finansowania codziennych, bieżących potrzeb. Nie zamieszczali ogłoszeń ani nie dokonywali działań marketingowych w tym zakresie, tylko otrzymali propozycję sprzedaży od podmiotu działającego w sektorze .., obejmującego …, zainteresowanego lokalizacją nieruchomości, tj. od spółki akcyjnej z siedzibą w .... W związku z powyższym Strony zawarły bezwarunkową umowę przedwstępną sprzedaży nieruchomości, pomimo udzielenia pełnomocnictwa, dotyczącą działek nr 1, 2, 3.

Zgodnie z aktem notarialnym - umowy przedwstępnej sprzedaży nieruchomości - A.A. wraz z B.B. oraz reprezentanci działający w imieniu nabywcy, tj. Spółki akcyjnej siedzibą w ..., zobowiązują się zawrzeć w terminie do dnia … roku, umowę sprzedaży, na mocy której A.A. i B.B. sprzedadzą w przysługujących im udziałach, tj. po odpowiednio 56/60 i 4/60 części Spółce akcyjnej z siedzibą w ... - z nieruchomości położonej w miejscowości ..., objętej księgą wieczystą o numerze … Sądu Rejonowego w ... działki nr 1, nr 2, 3 łącznego obszaru ... ha, za wskazaną w tej umowie cenę. Natomiast Reprezentanci, działając w imieniu Spółki akcyjnej z siedzibą w ..., zobowiązują się przedmiotową nieruchomość za podaną cenę i w podanym wyżej terminie na rzecz reprezentowanej spółki kupić.

Zgodnie z umową przedwstępną część ceny została przez Kupującego (Spółka akcyjna z siedzibą w ...) wpłacona Sprzedającym na wskazane rachunki bankowe niezwłocznie po zawarciu aktu notarialnego, stanowiącego umowę przedwstępną sprzedaży. Przy czym Strony postanowiły w umowie, że w przypadku niezawarcia umowy przyrzeczonej Sprzedający zwrócą otrzymaną część ceny w terminie do … roku.

Ponadto, zgodnie z umową przedwstępną, A.A. i B.B. zobowiązali się wydać do posiadania Spółce Kupującej opisane wyżej działki nr 1, nr 2, 3 w dniu zawarcia umowy przeniesienia praw własności i w zakresie tego obowiązku zobowiązali się w umowie przyrzeczonej sprzedaży poddać się solidarnie egzekucji stosownie do przepisu art. 777 § 1 pkt 4 kodeksu postępowania cywilnego.

W umowie przedwstępnej są także postanowienia, w myśl których A.A. i B.B. od dnia zawarcia umowy przedwstępnej, przez cały czas jej trwania zobowiązali się powstrzymać od działań mających na celu zmianę stanu prawnego i faktycznego przedmiotowej nieruchomości, która powodowałaby pogorszenie sytuacji prawnej lub faktycznej kupującej Spółki akcyjnej. Sprzedający oświadczyli również, że udzielają kupującej Spółce akcyjnej pełnomocnictwa, z prawem do udzielania dalszych pełnomocnictw, do występowania przed wszystkimi organami administracji publicznej oraz do podejmowania wszelkich działań faktycznych i prawnych, niezbędnych dla uzyskania decyzji i pozwoleń, w szczególności składania wniosków i odbioru wymaganych decyzji i postanowień, dokonania wszelkich czynności związanych z uzyskaniem na terenie nieruchomości warunków technicznych dotyczących przyłączenia do sieci wodociągowej, kanalizacyjnej, kanalizacji deszczowej oraz sieci elektroenergetycznej, w szczególności do złożenia wniosków o wydanie przedmiotowych warunków oraz ich odbioru, uzyskaniem decyzji na lokalizację zjazdu publicznego, w szczególności od złożenia wniosków w celu jej uzyskania oraz odbioru. Oświadczyli również, że wyrażają zgodę na dysponowanie przez kupująca Spółkę akcyjną nieruchomością na cele budowlane w zakresie wystąpienia z wnioskiem o pozwolenie na budowę, uzyskiwanie zgód, opinii itp. Oraz udostępniają kupującej Spółce akcyjnej nieruchomość celem przeprowadzenia badań gruntu. Należy podkreślić, że nieruchomość mająca być przedmiotem zbycia jest niezabudowana. Obecni właściciele nie poczynili żadnych nakładów na nieruchomości.

Żaden ze Współwłaścicieli nie prowadzi działalności gospodarczej w zakresie obrotu nieruchomościami.

Należy podkreślić, że działki nr 1, 2 oraz 3 były wykorzystywane w ramach rodzinnego gospodarstwa rolnego prowadzonego przez Wnioskodawcę przez wiele lat. Grunty te stanowiły element majątku rodzinnego nabywanego sukcesywnie w drodze spadkobrania i darowizn, celem prowadzenia działalności rolniczej, a nie w celu dalszej odsprzedaży lub prowadzenia działalności handlowej w zakresie obrotu nieruchomościami.

Okoliczność wykorzystywania nieruchomości w ramach gospodarstwa rolnego, a następnie objęcia jej umową dzierżawy całego gospodarstwa rolnego, nie oznacza prowadzenia przez Wnioskodawcę profesjonalnej działalności w zakresie obrotu nieruchomościami.

Prowadzona uprzednio działalność miała charakter typowej działalności rolniczej związanej z gospodarowaniem posiadanym majątkiem oraz uzyskiwaniem dochodów z produkcji rolnej, a nie działalności deweloperskiej lub inwestycyjnej. Wnioskodawca nie podejmował działań charakterystycznych dla podmiotów zawodowo zajmujących się handlem gruntami.

Wnioskodawca posiada również inne nieruchomości wchodzące w skład gospodarstwa rolnego i stanowiące jego majątek osobisty, nabywany sukcesywnie na przestrzeni wielu lat w drodze zdarzeń rodzinnych oraz prowadzenia gospodarstwa rolnego.

Ponadto, w uzupełnieniu wniosku, na pytania Organu wskazał Pan odpowiednio:

1.Czy był/jest Pan zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług w związku z prowadzoną działalnością rolniczą?

„Wnioskodawca nie był oraz nie jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług w związku z działalnością rolniczą.”

     2.Czy był/jest Pan rolnikiem ryczałtowym, o którym mowa w art. 2 pkt 19 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.) korzystającym ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy?

Zgodnie z art. 2 pkt 19 ustawy o podatku od towarów i usług:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o rolniku ryczałtowym - rozumie się przez to rolnika dokonującego dostawy produktów rolnych lub świadczącego usługi rolnicze, korzystającego ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3, z wyjątkiem rolnika obowiązanego na podstawie odrębnych przepisów do prowadzenia ksiąg rachunkowych.

„Wnioskodawca prowadził gospodarstwo rolne jako rolnik korzystający ze zwolnienia przewidzianego dla rolników ryczałtowych, o którym mowa w art. 2 pkt 19 ustawy o podatku od towarów i usług. W związku z prowadzonym gospodarstwem nie był zarejestrowany jako czynny podatnik VAT.”

    3.Czy z działki przed podziałem (nr 4) i/lub działek po podziale (nr 1, nr 2 i nr 3) dokonywane były przez Pana zbiory i dostawy (sprzedaż) produktów rolnych w rozumieniu art. 2 pkt 20 ustawy o podatku od towarów i usług? Jeśli dokonywał Pan sprzedaży produktów, to czy sprzedaż ta była opodatkowana podatkiem od towarów i usług?

„Działka nr 4 przed podziałem stanowiła część rodzinnego gospodarstwa rolnego.

Z tych gruntów pozyskiwano płody rolne, które były wykorzystywane wyłącznie na potrzeby własnego gospodarstwa. Działki nr 1, nr 2 i nr 3 stanowią część gospodarstwa rolnego, które obejmuje umowa dzierżawy.

Zarówno przez Wnioskodawcę jak i przez Dzierżawcę nie dokonywana była sprzedaż produktów rolnych.”

   4.Czy przeznaczał Pan płody rolne z ww. działek wyłącznie na własne potrzeby?

„Tak, płody rolne uzyskiwane z gospodarstwa rolnego były przeznaczane na potrzeby własne gospodarstwa.”

   5.Czy w odniesieniu do ww. działek do dnia sprzedaży będzie Pan ponosił jakiekolwiek nakłady w celu ich uatrakcyjnienia (np.: uzbrojenie działki w przyłącza do sieci wodociągowej, kanalizacyjnej, gazowej, elektroenergetycznej lub wystąpienie z wnioskiem o dokonanie przyłączy; ogrodzenie działki; inne działania zmierzające do zwiększenia wartości bądź atrakcyjności działki)? Jeśli tak, to proszę wskazać jakie to będą nakłady?

„Wnioskodawca nie ponosił i nie będzie ponosił żadnych nakładów mających na celu zwiększenie wartości lub atrakcyjności nieruchomości. Nie finansował ani nie wykonywał czynności związanych z przygotowaniem nieruchomości do inwestycji. Należy podkreślić, że wszelkie działania podejmowane przez potencjalnego Kupującego na podstawie udzielonego pełnomocnictwa realizowane są wyłącznie w jego interesie gospodarczym, na jego koszt i ryzyko ekonomiczne. Wnioskodawca nie finansuje tych działań ani nie wykonuje ich osobiście.”

    6.W związku z informacją zawartą w opisie sprawy, że „(…) Przedmiotowe działki stanowiące kanwę wniosku są częścią dzierżawionego obecnie gospodarstwa rolnego. (…)” proszę o wskazanie kto był/jest zobowiązany do uiszczania podatku rolnego od ww. gruntów?

„Podatek rolny od przedmiotowych gruntów uiszcza Wnioskodawca jako współwłaściciel nieruchomości.”

    7.Czy czynności, do wykonywania których udzielił Pan wraz z siostrą przyszłemu nabywcy działek pełnomocnictw, są/będą podejmowane na koszt nabywcy?

„Tak. Wszelkie czynności wykonywane przez potencjalnego Kupującego na podstawie udzielonego pełnomocnictwa realizowane są na jego wyłączny koszt i ryzyko ekonomiczne.

Wnioskodawca nie ponosi żadnych wydatków związanych z uzyskaniem decyzji administracyjnych, warunków technicznych, uzgodnień, pozwoleń ani innych czynności podejmowanych przez potencjalnego Kupującego.

Pełnomocnictwo zostało udzielone wyłącznie w celu umożliwienia potencjalnemu Kupującemu sprawnego przygotowania planowanej inwestycji.”

    8.Kiedy gospodarstwo rolne zostało oddane w dzierżawę i na jaki czas?

„Gospodarstwo rolne zostało oddane w dzierżawę od dnia … r. Ostatnia umowa dzierżawy z dnia … r. stanowi okres dzierżawy gospodarstwa rolnego na … lat. Umowa obejmuje całe gospodarstwo rolne jako funkcjonalną całość.”

9.    Czy dokonywał Pan już wcześniej sprzedaży nieruchomości, a jeżeli tak, to proszę podać odrębnie do każdej sprzedanej działki:

a)    w jakim celu nieruchomości te zostały nabyte przez Pana?

b)    w jaki sposób działki były wykorzystywane przez Pana od momentu wejścia w ich posiadanie do chwili sprzedaży?

c)    kiedy dokonał Pan ich sprzedaży i co było przyczyną ich sprzedaży?

d)    ile działek zostało sprzedanych i jakich (niezabudowanych czy zabudowanych, jeśli zabudowanych to czy były to nieruchomości mieszkalne czy użytkowe)?

e)    czy z tytułu ich sprzedaży odprowadzał Pan podatek VAT, składała deklaracje VAT-7 oraz zgłoszenie rejestracyjne VAT-R?

f)     na co zostały przeznaczone środki uzyskane ze sprzedaży ww. działek?

„Według najlepszej wiedzy Wnioskodawcy przed … r. dochodziło do incydentalnych czynności dotyczących nieruchomości wchodzących w skład majątku rodzinnego. Z uwagi na upływ ponad … lat Wnioskodawca nie dysponuje już dokumentacją pozwalającą na szczegółowe odtworzenie tych zdarzeń, w szczególności dat, numerów działek oraz pozostałych okoliczności. Zdarzenia te miały charakter jednostkowy, były związane z zarządem majątkiem prywatnym i nie były wykonywane w ramach działalności gospodarczej ani profesjonalnego obrotu nieruchomościami.

Wnioskodawca dokonał sprzedaży 56/60 części w udziale nieruchomości gruntowej stanowiącej działkę nr 5:

a)    która była nabyta od osób fizycznych, częściowo na podstawie dziedziczenia z … r., a częściowo na podstawie umowy darowizny z … r., zatem w ramach sukcesji rodzinnej zwiększała powierzchnię gospodarstwa rolnego, które prowadził A.A.,

b)    działka stanowiła część gospodarstwa rolnego,

c)    sprzedaż działki nastąpiła … r. na rzecz osób fizycznych i z ich inicjatywy, gdyż są sąsiadowała z ich działką i byli z tego powodu zainteresowani jej nabyciem,

d)    była to nieruchomość gruntowa niezabudowana ani nie wyposażona w urządzenia infrastruktury technicznej,

e)    Wnioskodawca nie odprowadzał podatku VAT, nie składał deklaracji VAT-7, nie dokonał zgłoszenia rejestracyjnego VAT-R,

f)     środki uzyskane ze sprzedaży ww. działki zostały przeznaczone na bieżące potrzeby, głównie na remont domu, w którym zamieszkuje Wnioskodawca wraz z siostrą.”

10.   Kto, tj. Pan czy Kupujący, z którym zawarł Pani umowę przedwstępną, ostatecznie ponosi ryzyko ekonomiczne niepowodzenia sprzedaży?

„Ryzyko ekonomiczne związane z uzyskaniem decyzji administracyjnych, warunków technicznych, badań gruntu oraz pozostałych czynności wykonywanych na podstawie udzielonego pełnomocnictwa ponosi potencjalny Kupujący.

Wnioskodawca nie finansuje tych działań ani nie ponosi kosztów ich przeprowadzenia.

Jednocześnie ryzyko związane z samą sprzedażą nieruchomości pozostaje po obu stronach umowy zgodnie z jej postanowieniami, natomiast czynności przygotowawcze realizowane są wyłącznie w interesie gospodarczym potencjalnego Kupującego.”

Pytanie

Czy sprzedaż Nieruchomości stanowiącej działki nr 1, 2 oraz 3 będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Pana stanowisko w sprawie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż nieruchomości nie będzie czynnością opodatkowaną podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów, zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Zatem należy stwierdzić, że w sytuacji, gdy przedmiotem dostawy są towary w rozumieniu powołanego wyżej przepisu i gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, mamy do czynienia z dostawą w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy należy przyjąć, że zbycie nieruchomości gruntowych (działki), traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby taką czynność opodatkować tym podatkiem musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku towarów i usług.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza mocą ust. 2 powołanego artykułu - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Powyższe przepisy pozwalają stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji.

W kwestii opodatkowania dostawy nieruchomości istotne jest, czy zbywca w celu dokonania sprzedaży podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. W świetle definicji zawartej w art. 15 ustawy o podatku od towarów i usług dla uznania określonych zachowań podmiotu za działalność gospodarczą istotne znaczenie ma ich zorganizowany charakter. Przy czym, taka działalność wystąpi również w przypadku wykorzystywania towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Zatem dostawa towarów (w tym gruntów) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy, można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu statusu podatnika.

Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu, jako że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy. Natomiast okoliczność podjęcia m.in. takich czynności jak uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych, uzyskanie przed sprzedażą decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru oraz działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży Nieruchomości, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, stanowią o takiej aktywności w zakresie obrotu nieruchomościami, które mogą wskazywać, że czynności sprzedającego przybierają formę zawodową (profesjonalną), a w konsekwencji zorganizowaną. Problem odnoszący się do rozstrzygnięcia czy sprzedaż Nieruchomości była sprzedażą majątku osobistego, czy też stanowi sprzedaż realizowaną przez podatnika prowadzącego w tym zakresie działalność gospodarczą, był przedmiotem orzeczenia z dnia 15 września 2011 r. TSUE w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10.

Z tezy ww. orzeczenia wynika m.in., że liczba i zakres transakcji sprzedaży nie ma charakteru decydującego i nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Trybunał stwierdził, że dużych transakcji sprzedaży można dokonywać również jako czynności osobistych.

Zatem kryterium decydującym o zaliczeniu transakcji sprzedaży nieruchomości przez osoby fizyczne do działalności gospodarczej jest podejmowanie aktywnych działań angażujących środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców. Trybunał wyjaśnił, że inaczej jest w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Przykładowo podane zostały działania polegające na uzbrojeniu terenu albo na działaniach marketingowych. Działania takie nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Jak wyjaśniono wyżej - odwołując się do treści przepisów ustawy - w przypadku osób fizycznych, które dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej, należy szczególnie wnikliwie przeanalizować okoliczności, w jakich będzie realizowana transakcja. Co do zasady osoby fizyczne, które dokonują transakcji w ramach zarządu majątkiem prywatnym, wykluczone są z grona podatników VAT. W tym miejscu należy zaznaczyć, że pojęcie "majątku prywatnego" nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92, które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. "Majątek prywatny" to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego.

W kontekście powyższych rozważań istotne jest czy udzielono pełnomocnictwa przyszłemu nabywcy do działania w imieniu Zbywcy do występowania przed wszelkimi organami administracji publicznej oraz do podejmowania wszelkich działań faktycznych i prawnych, niezbędnych dla uzyskania decyzji i pozwoleń, w szczególności składania wniosków oraz odbioru wymaganych decyzji i postanowień, dokonania wszelkich czynności związanych z uzyskaniem na terenie nieruchomości warunków technicznych dotyczących przyłączenia do sieci wodociągowej, kanalizacyjnej, kanalizacji deszczowej oraz sieci elektroenergetycznej, w szczególności do złożenia o wydanie przedmiotowych warunków oraz ich odbioru, uzyskaniem decyzji na lokalizację zjazdu publicznego, w szczególności do złożenia wniosków w celu jej uzyskania oraz odbioru, podejmowała więc działania charakterystyczne dla profesjonalnego obrotu nieruchomościami.

Każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

Po udzieleniu pełnomocnictwa czynności wykonane przez Kupującą wywołają skutki bezpośrednio w sferze prawnej Sprzedającego. Oznacza to, że w celu zwiększenia możliwości sprzedaży nieruchomości podejmie pewne działania w sposób zorganizowany, co wyklucza sprzedaż nieruchomości w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Zgodnie z ugruntowanym orzecznictwem sądowym nawet w przypadkach, gdy sprzedający wykonuje pewne czynności zwiększające atrakcyjność nieruchomości, to czynności takie muszą występować z odpowiednią intensywnością, by można było kwalifikować zbywanie nieruchomości w ramach działalności gospodarczej. I tak na przykład:

1.    NSA w wyroku z 30 kwietnia 2021 r. (I FSK 1269/18) uznał, że „takie okoliczności, jak: podział nieruchomości gruntu oraz uzyskanie w 2017 r. decyzji o warunkach zabudowy dla sześciu budynków mieszkalnych jednorodzinnych, jeszcze nie przesądzały o tym, że skarżąca podjęła zawodową aktywność w zakresie obrotu nieruchomościami stanowiących jej własność”.

2.    NSA w wyroku z 24 marca 2021 r. (I FSK 1243/19): „jedyne działania jakie Skarżący podjął i zamierza podjąć w związku ze sprzedażą działek, nabytych ponad 20 lat wcześniej, to podział nieruchomości przeznaczonej do sprzedaży oraz oferta sprzedaży, która nie wykracza poza zwykłą okazjonalną informację, daleką od działań marketingowych. Niewątpliwie, jak podniósł Dyrektor KIS, Skarżący podjął świadomie działania, których celem była sprzedaż działek, ale nie jest to okoliczność świadcząca o działaniu w charakterze handlowca. To zaś, że działania Skarżącego związane z przygotowaniem sprzedaży dotyczyły większej liczby działek, wynikało z tego, że nieruchomość przeznaczona do sprzedaży została podzielona. Całkowicie nieuprawnione jest założenie, wynikające z argumentacji Dyrektora KIS, że sprzedaż nieruchomości stanowiącej element majątku prywatnego, nie może wiązać się z działaniami zmierzającymi do uatrakcyjnienia przedmiotu sprzedaży i podwyższenia ceny. (...) Wbrew przekonaniu Dyrektora KIS, za aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami nie można uznać umieszczenia ogłoszenia na portalu internetowym lub w gazecie o zasięgu lokalnym. Są to bowiem standardowe czynności osób zamierzających sprzedać nieruchomość, umożliwiające zapoznanie się z ofertą większej grupie potencjalnych nabywców. Brak jest nie tylko prawnych, ale i racjonalnych podstaw, aby przyjąć, że sprzedaż dokonywana w ramach zarządu majątkiem prywatnym nie może wiązać się z działaniami zmierzającymi do uzyskania przez sprzedającego korzystnej ceny poprzez udostępnienie informacji o sprzedaży szerokiemu kręgowi podmiotów. Działania te, a także podział działki na mniejsze i wydzielenie drogi, mieszczą się zatem w ramach zarządu majątkiem prywatnym Skarżącego. Zauważyć należy, że opisując we wniosku o interpretację stan faktyczny i zdarzenie przyszłe, Skarżący wyjaśnił, iż nie będzie dokonywał żadnych ulepszeń wydzielonych działek, nie zamierza ich ogradzać, zagospodarowywać zieleni i doprowadzać do ich granic jakichkolwiek mediów”.

3.    NSA w wyroku z 28 października 2020 r. (I FSK 245/18 i 246/18): „aktywności skarżącego w zakresie przedstawionego we wniosku zamiaru zbycia kilku działek gruntu nie można uznać za aktywność porównywalną do aktywności przedsiębiorcy zajmującego się obrotem nieruchomościami. Słusznie ocenił Sąd pierwszej instancji, że planowane przez skarżącego transakcje nie będą miały charakteru działalności stałej i oceny tej nie zmienia fakt, że transakcji może być kilka lub kilkanaście. Z wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wynika, że skarżący zamierza skorzystać okazjonalnie z możliwości zbycia zgromadzonego wcześniej majątku prywatnego, nie wykorzystywanego wcześniej do prowadzenia jakiejkolwiek działalności gospodarczej. Działki te do dnia złożenia wniosku były przez skarżącego uprawiane. W zakresie zarządzania majątkiem prywatnym mieści się też aktywność polegająca na podziale działek na mniejsze działki. Zarządzenie majątkiem prywatnym nie wyklucza podejmowania takich kroków, aby w razie zbywania majątku uzyskać jak najlepszą cenę. Z treści przedstawionego wniosku wynika, że podjęcie decyzji o podziale gruntu na mniejsze działki w kilku przypadkach implikowało konieczność wcześniejszego uzyskania decyzji o warunkach zabudowy, gdyż teren, na którym są położone te działki, nie jest objęty planem zagospodarowania przestrzennego. Poza tym skarżący nie podejmował ani nie planuje działań marketingowych, nie uzbrajał działek, nie utwardzał drogi wewnętrznej, nie doprowadzał mediów lub załatwiał jakichkolwiek formalności związanych z zabudową. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego na aprobatę zasługuje stanowisko Sądu pierwszej instancji, że nie można upatrywać aktywnych działań o charakterze profesjonalnej działalności gospodarczej skarżącego w przypadku podziału 2 dużych działek na mniejsze wraz z drogą wewnętrzną oraz wystąpienia o wydanie decyzji o warunkach zabudowy. Z opisu stanu faktycznego zawartego we wniosku o wydanie interpretacji nie wynika bowiem, aby skarżący podejmował wskazane w wyroku TSUE, jako tzw. "minimum", działania polegające na uzbrojeniu terenu albo na działaniach marketingowych, pozwalające na ustalenie, że działa jako handlowiec. Organ zatem błędnie ocenił planowane przez skarżącego transakcje sprzedaży działek budowlanych jako działanie podatnika podatku od towarów i usług. Planowane transakcje nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług”.

4.    NSA w wyroku z 28 sierpnia 2020 r. (I FSK 2036/17): „nie można przyjąć, aby skarżący w celu dokonania planowanej sprzedaży gruntów podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, co skutkowałoby koniecznością uznania go za podmiot prowadzący „działalność gospodarczą” w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od wartości dodanej. Z opisu tego nie wynika bowiem, aby skarżący podejmował wskazane w wyroku Trybunału Sprawiedliwości, jako tzw. „minimum”, działania polegające na uzbrojeniu terenu albo na działaniach marketingowych, pozwalające na ustalenie, że działa jako handlowiec”.

5.    NSA w wyroku z 28 sierpnia 2020 r. (I FSK 1476/17): „pomiędzy nabyciem przez Skarżącą nieruchomości (działki nr (...)) a sprzedażą poszczególnych działek, powstałych z podziału tej nieruchomości upłynie długi czas (21 lat). Poza podziałem działki oraz wystąpieniem o wydanie decyzji o warunkach zabudowy działki (przed jej podziałem), Skarżąca nie podjęła żadnych innych działań przygotowujących działki do sprzedaży. W sytuacji zaś, gdy działka otrzymana przez Skarżącą nie była objęta planem zagospodarowania przestrzennego, nie wykracza poza zarząd majątkiem prywatnym uzyskanie warunków zabudowy i tym samym uzyskanie wskazówki co do możliwego przeznaczenia tej działki. Przeznaczenie działki, określające możliwy sposób jej wykorzystania, wpływa na wartość działki, a uzyskanie informacji o tym przeznaczeniu, istotnej z punktu widzenia ceny sprzedaży, jest uzasadnione przy każdej transakcji sprzedaży i nie może być uznane za charakterystyczne tylko dla profesjonalnego obrotu nieruchomościami. Analogicznie należy ocenić zamieszczenie oferty w lokalnej telewizji i wywieszenie ogłoszeń, skoro jest to działanie umożliwiające zapoznanie się z ofertą większej grupie potencjalnych nabywców. Brak jest nie tylko prawnych, ale i racjonalnych podstaw, aby przyjąć, że sprzedaż dokonywana w ramach zarządu majątkiem prywatnym nie może wiązać się z działaniami zmierzającymi do uzyskania przez sprzedającego korzystnej ceny poprzez ustalenie wartości działki oraz udostępnienie informacji o sprzedaży szerokiemu kręgowi podmiotów.

Działania powyższe, a także podział działki na mniejsze i wydzielenie drogi, mieszczą się zatem w ramach zarządu majątkiem prywatnym Skarżącej. Tym samym nie można się zgodzić z Szefem KAS, że całokształt działań podejmowanych przez Skarżącą w związku z planowaną sprzedażą należącej do niej działki, a mianowicie podział tej działki na 5 mniejszych działek i wydzielenie drogi oraz wystąpienie o wydanie decyzji o warunkach zabudowy, dowodzi, że Skarżąca działała jak osoba prowadząca działalność w zakresie handlu nieruchomościami, angażując przy tym własne środki pieniężne”.

6.    NSA w wyroku z 30 lipca 2020 r. (I FSK 357/19): „przy takim rozumieniu przepisów stanowiących materialnoprawną podstawę za prawidłową należało uznać ocenę dokonaną przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie, że aktywności skarżącego w zakresie przedstawionego we wniosku zamiaru zbycia kilku działek budowlanych nie można uznać za aktywność porównywalną do aktywności przedsiębiorcy zajmującego się obrotem nieruchomościami. Trafnie ocenił Sąd pierwszej instancji, że planowane przez skarżącego transakcje nie będą miały charakteru działalności stałej i oceny tej nie zmienia fakt, że transakcji będzie kilka. Z wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wynika, że skarżący zamierza skorzystać okazjonalnie z możliwości zbycia zgromadzonego wcześniej majątku prywatnego, nie wykorzystywanego wcześniej do prowadzenia jakiejkolwiek działalności gospodarczej. W zakresie zarządzania majątkiem prywatnym mieści się też aktywność polegająca na podziale działek na mniejsze działki również o charakterze rolnym. Zarządzenie majątkiem prywatnym nie wyklucza bowiem podejmowania takich kroków, aby w razie zbywania majątku uzyskać jak najlepszą cenę. Z treści przedstawionego wniosku wynika, że podjęcie decyzji o podziale gruntu na działki budowlane implikowało konieczność wcześniejszego uzyskania decyzji o warunkach zabudowy, gdyż teren, na którym są położone działki nie jest objęty planem zagospodarowania przestrzennego. Poza tym skarżący nie podejmował ani nie planuje podjęcia innych działań podejmowanych zwykle przez podmioty zajmujące się profesjonalnie handlem działkami budowlanymi, a więc nie zamierza podejmować działań marketingowych a poprzestanie na zwykłych ogłoszeniach o sprzedaży, nie będzie uzbrajał działek, nie będzie utwardzał drogi wewnętrznej, nie będzie doprowadzał mediów lub załatwiał jakichkolwiek formalności związanych z zabudową”.

7.    NSA w wyroku z 3 lipca 2020 r. (I FSK 1888/17): „Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że zasługują na uwzględnienie podniesione w skardze kasacyjnej zarzuty dotyczące naruszenia przepisów postępowania i prawa materialnego. W szczególności na uwzględnienie zasługuje zarzut naruszenia art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o PTU w zw. z art. 9 ust. 1 dyrektywy 112 poprzez ich nieprawidłową wykładnię, a w konsekwencji uznanie, że podział nieruchomości gruntowej na mniejsze działki, wycięcie samosiejki i jej sprzedaż oraz zamiar zamieszczenia ogłoszeń o sprzedaży na portalu internetowym lub skorzystanie z biura obrotu nieruchomościami stanowią aktywności, które wykraczają poza ramy czynności związanych ze zwyczajnym wykonywaniem prawa własności. Trafnie wywiódł bowiem Autor skargi kasacyjnej, że opisane we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej przez wnioskodawcę działania nie wyczerpują znamion aktywności profesjonalisty (handlowca)”.

8.    NSA w wyroku z 10 maja 2019 r. (I FSK 659/17): „przedstawione we wniosku o interpretację okoliczności faktyczne dotyczące dokonanej sprzedaży działek gruntu, nie wskazują, że skala aktywności skarżącej w celu zbycia przedmiotowych gruntów jest porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie obrotem nieruchomościami. Przypomnieć bowiem należy, że działki te w chwili sprzedaży nie były zabudowane i ogrodzone, funkcjonowały jako łąka, a skarżąca w żaden sposób ich nie wykorzystywała i nie występowała przed ich sprzedażą o wydanie decyzji o warunkach zabudowy. Działki posiadały wydzieloną drogę wewnętrzną, a dojazd do wszystkich działek był zapewniony wskutek uzyskania służebności drogi należącej do Gminy. Skoro jedyne działania, jakie skarżąca przedsięwzięła w związku ze sprzedażą działek gruntu, to wydzielenie działek z większej nieruchomości (1995 r.) nabytej wcześniej w drodze spadkobrania (1989 r.) oraz zlecenie pośrednikowi sprzedaży nieruchomości zamieszczania ogłoszeń dotyczących sprzedaży działek. W okolicznościach rozpoznawanej sprawy opisane przez skarżącą działania - w świetle też Trybunału Sprawiedliwości - nie mają waloru decydującego, aby stwierdzić, że mamy do czynienia z podatnikiem VAT”.

9.    NSA w wyroku z 17 kwietnia 2019 r. (I FSK 578/17): „W świetle przedstawionych okoliczności nie można stwierdzić, że skarżący podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy 2006/112. Należy zauważyć w szczególności, że pomiędzy nabyciem nieruchomości, a sprzedażą poszczególnych działek upływa relatywnie długi czas. Skarżący, poza dokonaniem podziału i wystąpieniem o uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy, która ostatecznie stała się bezprzedmiotowa i wygasła, nie podejmuje żadnych innych działań. Nie można zatem stwierdzić, że podejmuje on aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców. Dokonanie podziału nieruchomości w celu jej stopniowej sprzedaży mieści się natomiast w ramach zarządu majątkiem prywatnym skarżącego”.

Należy podkreślić, że we wszystkich powyższych orzeczeniach Naczelny Sąd Administracyjny wychodził z założeń sformułowanych przez TSUE w przedstawionym na wstępie wyroku z dnia 15 września 2011 r. w połączonych sprawach C-180/10 i C-181/10.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca uważa, że sprzedaż nieruchomości w okolicznościach przedstawionych w opisie stanu faktycznego nie będzie stanowiła czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem zbywca nie będzie działał w tej transakcji w charakterze podatnika. Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, Wnioskodawca nabył udział we współwłasności nieruchomości w drodze darowizny i spadku wiele lat temu. Nieruchomości były wykorzystywane w ramach własnego gospodarstwa rolnego. Nie poczyniono na nich żadnych nakładów, mających służyć uatrakcyjnieniu czy zwiększeniu wartości nieruchomości (takich np. jak uzbrojenie, ogrodzenie działek, utwardzenie drogi itp.). Dokonany podział gruntu na mniejsze działki miał służyć jedynie ułatwieniu zbycia części nieruchomości, co stanowi normalne działanie w ramach zarządu majątkiem prywatnym i była przejawem zwykłej dbałości o własne mienie, a nie ukierunkowanymi działaniami przedsiębiorcy. Wnioskodawca nie poszukiwał nabywcy i nie podejmował żadnych działań marketingowych a w przyszłości zamierza poprzestać na zwykłych ogłoszeniach o sprzedaży.

Ponadto umowa przedwstępna nie jest umową warunkową, w której zbywca udziela nabywcy pełnomocnictwa do podejmowania działań w sposób zorganizowany, mających zwiększyć atrakcyjność gruntu, a dopiero skuteczne zrealizowanie tych czynności przez nabywcę - pełnomocnika warunkuje zawarcie umowy przyrzeczonej. W niniejszym stanie faktycznym termin zawarcia umowy przyrzeczonej został zakreślony bezwarunkowo, poprzez wskazanie zaistnienia określonego zdarzenia (uzyskanie prawomocnego pozwolenia na budowę; uzyskanie prawomocnej decyzji zezwalającej na lokalizację zjazdu na przedmiotową nieruchomość lub pozwolenia na budowę przedmiotowego zjazdu; niestwierdzenie ponadnormatywnego zanieczyszczenia Nieruchomości skutkującego koniecznością rekultywacji; potwierdzenia badaniami geotechnicznymi możliwości posadowienia na nieruchomości budynków przy zastosowaniu tradycyjnych technologii budowlanych; zmiany MPZP celem uzyskania możliwości posadowienia na nieruchomości obiektu handlowo - usługowego; uzyskania warunków technicznych przyłączy; uzyskania warunków technicznych usunięcia kolizji infrastruktury technicznej z planowanym obiektem handlowo - usługowym), lecz nie później niż z upływem zakreślonego okresu. Wprawdzie zbywca udzieli nabywcy pełnomocnictwa do dokonywania czynności w ramach wskazanych powyżej czynności, tym niemniej samo zawarcie umowy przyrzeczonej nie jest uzależnione od jej skutku (a jedynie termin zawarcia tej umowy, o ile pozytywny skutek nastąpi przed upływem zakreślonego okresu, jako ostatecznym terminem zawarcia umowy przyrzeczonej).

Konkludując, w ocenie Wnioskodawcy, okoliczności sprawy wskazują, że planowana sprzedaż nieruchomości nie będzie podlegała podatkowi od towarów i usług, gdyż sprzedaż nastąpi w ramach zwykłego zarządu majątkiem prywatnym, bez znamion działalności handlowej w zakresie obrotu nieruchomościami, a tym samym pozostaje poza zakresem ustawy o podatku od towarów i usług. Wnioskodawca będzie korzystał z przysługującego mu prawa do rozporządzania majątkiem osobistym, co nie jest wykonywaniem działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Brak tego statusu pozbawia Wnioskodawcę cech podatnika podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, w zakresie sprzedaży ww. udziału w działkach nr 1, 2, 3, a dostawę - cech czynności podlegającej opodatkowaniu, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Uzupełnienie stanowiska Wnioskodawcy

Niezależnie od udzielonego potencjalnemu Kupującemu pełnomocnictwa należy podkreślić, że Wnioskodawca nie podejmuje działań charakterystycznych dla profesjonalnego obrotu nieruchomościami. Nie ponosi nakładów zwiększających wartość nieruchomości, nie uzbraja terenu, nie finansuje procedur administracyjnych, nie prowadzi działań marketingowych oraz nie nabył nieruchomości w celu jej odsprzedaży. Nieruchomość od kilkudziesięciu lat stanowi element rodzinnego gospodarstwa rolnego i została nabyta wyłącznie w drodze sukcesji rodzinnej. Planowana sprzedaż jest konsekwencją wieku oraz stanu zdrowia Wnioskodawcy i stanowi rozporządzenie składnikiem majątku prywatnego, a nie przejaw prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ustawy o podatku od towarów i usług.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku, jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach - rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak stanowi art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

W świetle art. 2 pkt 22 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży - rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Zatem, grunty spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Towarem jest także udział w prawie własności lub użytkowania wieczystego nieruchomości. Jest to zgodne z normami unijnymi, bowiem w myśl art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, ze zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE”:

Państwa członkowskie mogą uznać za rzeczy:

1)    określone udziały w nieruchomości,

2)    prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości,

3)    udziały i inne równoważne udziałom tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części.

Problematyka współwłasności została uregulowana w art. 195-221 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 795) zwanej dalej „Kodeks cywilny”.

Na mocy art. 195 ustawy Kodeks cywilny:

Własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom (współwłasność).

Jak stanowi art. 196 § 1 ww. ustawy Kodeks cywilny:

Współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną.

Na podstawie art. 196 § 2 ww. ustawy Kodeks cywilny:

Współwłasność łączną regulują przepisy dotyczące stosunków, z których ona wynika. Do współwłasności w częściach ułamkowych stosuje się przepisy niniejszego działu.

W świetle art. 46 § 1 ustawy Kodeks cywilny:

Nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Art. 198 ustawy Kodeks cywilny stanowi, że:

Każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli.

Podkreślenia więc wymaga, że współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela, a rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza”, na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W konsekwencji, wykorzystywanie majątku należącego do danej osoby stanowi również działalność gospodarczą, jeżeli jest dokonywane w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży nieruchomości jest ustalenie, czy działanie to można uznać za wykorzystywanie majątku w sposób ciągły do celów zarobkowych, czy majątek został nabyty i był faktycznie wykorzystany na potrzeby własne, czy też z przeznaczeniem do działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ustawy.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej.

Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z dnia 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że jest w wyniku sukcesji rodzinnej jest Pan właścicielem udziałów w niezabudowanych działkach nr 1, nr 2 i nr 3. Działki te zostały przez Pana wydzielone w … r. Zamierza Pan sprzedać Spółce udziały w ww. działkach. Działki nr 1, nr 2 i nr 3 stanowią część gospodarstwa rolnego. Na ww. działkach prowadził Pan gospodarstwo rolne jako rolnik korzystający ze zwolnienia przewidzianego dla rolników ryczałtowych, o którym mowa w art. 2 pkt 19 ustawy o podatku od towarów i usług. W związku z prowadzonym gospodarstwem nie był Pan zarejestrowany jako czynny podatnik VAT. Następnie, gospodarstwo rolne zostało oddane w dzierżawę. Płody rolne uzyskiwane z gospodarstwa rolnego były przeznaczane na potrzeby własne gospodarstwa. Zarówno przez Pana jak i przez Dzierżawcę nie dokonywana była sprzedaż produktów rolnych. W … r. zawarł Pan, wraz z współwłaścicielką (Pana siostrą), umowę przedwstępną sprzedaży ww. działek. Od dnia zawarcia umowy przedwstępnej, przez cały czas jej trwania zobowiązał się Pan wraz z współwłaścicielką powstrzymać od działań mających na celu zmianę stanu prawnego i faktycznego przedmiotowej nieruchomości, która powodowałaby pogorszenie sytuacji prawnej lub faktycznej kupującej Spółki akcyjnej. Oświadczyli Państwo również, że udzielają kupującej Spółce akcyjnej pełnomocnictwa, z prawem do udzielania dalszych pełnomocnictw, do występowania przed wszystkimi organami administracji publicznej oraz do podejmowania wszelkich działań faktycznych i prawnych, niezbędnych dla uzyskania decyzji i pozwoleń, w szczególności składania wniosków i odbioru wymaganych decyzji i postanowień, dokonania wszelkich czynności związanych z uzyskaniem na terenie nieruchomości warunków technicznych dotyczących przyłączenia do sieci wodociągowej, kanalizacyjnej, kanalizacji deszczowej oraz sieci elektroenergetycznej, w szczególności do złożenia wniosków o wydanie przedmiotowych warunków oraz ich odbioru, uzyskaniem decyzji na lokalizację zjazdu publicznego, w szczególności od złożenia wniosków w celu jej uzyskania oraz odbioru. Oświadczyli Państwo również, że wyrażają zgodę na dysponowanie przez kupująca Spółkę akcyjną nieruchomością na cele budowlane w zakresie wystąpienia z wnioskiem o pozwolenie na budowę, uzyskiwanie zgód, opinii itp. Oraz udostępniają kupującej Spółce akcyjnej nieruchomość celem przeprowadzenia badań gruntu. Nie poczynił Pan wraz z współwłaścicielką żadnych nakładów na nieruchomości.

Stosownie do art. 693 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 795):

Przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Tak więc dzierżawa jest umową dwustronnie zobowiązującą i wzajemną. Odpowiednikiem świadczenia wydzierżawiającego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania i pobierania pożytków, jest świadczenie dzierżawcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu. Umowa dzierżawy jest cywilnoprawną umową nakładającą na strony – zarówno wydzierżawiającego, jak i dzierżawcę – określone przepisami obowiązki.

Istota umowy dzierżawy wskazuje, że na jej podstawie dochodzi do odpłatnego świadczenia usług przez właściciela na rzecz dzierżawcy. Dzierżawca za oddaną mu w dzierżawę rzecz płaci umówiony czynsz. Istnieje zatem bezpośredni związek między świadczoną usługą a przekazanym za nią wynagrodzeniem.

W kontekście niniejszej sprawy należy zwrócić uwagę na treść zdania drugiego definicji „działalność gospodarcza” określonej w art. 15 ust. 2 ustawy, w której mówi się o wykorzystywaniu m.in. towarów w sposób ciągły do celów zarobkowych. Takie wykorzystywanie towarów ma miejsce poprzez oddanie ich w stosunki obligacyjne (najem, dzierżawa, leasing itp.).

Z treści przywołanego wyżej art. 8 ust. 1 ustawy wynika, że ustawodawca przyjął generalną zasadę, że usługami są wszelkie odpłatne świadczenia niebędące dostawą towarów. Stąd też stwierdzić należy, że definicja „świadczenia usług” ma charakter dopełniający definicję „dostawy towarów”. Jest ona wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatników w ramach prowadzonej przez nich działalności gospodarczej.

W konsekwencji, dzierżawa nieruchomości, w tym również dzierżawa gruntów przeznaczonych na cele rolnicze stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Tym samym dzierżawa nieruchomości wypełnia określoną w art. 15 ust. 2 ustawy definicję działalności gospodarczej, bez względu na to, czy jest prowadzona w ramach działalności gospodarczej, czy jako odrębne źródło przychodu w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 13 listopada 2012 r., sygn. akt I FSK 1805/11, wyrażono pogląd, że jeżeli działalność w zakresie dzierżawy gruntu cechuje się zarówno powtarzalnością, jak i długim okresem trwania, to grunt wykorzystywany jest w sposób ciągły dla celów zarobkowych, a właściciel prowadzi działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. NSA wskazał przy tym, że dla oceny, czy dana osoba prowadzi działalność gospodarczą w określonym zakresie nie ma znaczenia to, czy w tym zakresie zarejestrowała ona działalność czy też nie, nie ma też znaczenia jej subiektywne przekonanie w tym zakresie.

Ponadto w wyroku NSA z dnia 22 kwietnia 2016 r., sygn. akt I FSK 1748/14, Sąd uznał, że Strona przy sprzedaży dzierżawionych gruntów będzie działała jako podatnik podatku od towarów i usług, bowiem planowana dostawa dotyczyła będzie mienia wykorzystywanego w prowadzonej działalności gospodarczej.

Z opisu sprawy wynika, że działki nr 1, nr 2 i nr 3, będące przedmiotem wniosku, są częścią dzierżawionego obecnie gospodarstwa rolnego. Czynsz dzierżawny określony w umowie stanowił równowartość … dt zboża według ceny do podatku rolnego do końca każdego roku trwania umowy. Umowa dzierżawy była zawarta z osobą niebędącą nabywcą działki.

Zatem, w przypadku sprzedaży udziałów w niezabudowanych działkach nr 1, nr 2 i nr 3 nie będzie Pan zbywał majątku osobistego, lecz majątek wykorzystywany w prowadzonej działalności gospodarczej. Jak zostało wskazane powyżej, majątek prywatny to majątek danej osoby fizycznej, który nie jest przez nią wykorzystywany dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej, a w całym okresie posiadania tego majątku osoba ta musi wykazywać zamiar wykorzystywania go w ramach majątku osobistego.

Okoliczności te prowadzą do wniosku, że w całym okresie posiadania ww. działek nie wykazywał Pan zamiaru wykorzystywania ich wyłącznie w ramach majątku osobistego dla zaspokojenia własnych potrzeb.

Wykorzystywanie przez Pana dla celów zarobkowych ww. działek, na podstawie umowy dzierżawy powoduje, że były one wykorzystywane w prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej, a nie wyłącznie w ramach majątku osobistego. Zatem w omawianym przypadku mamy świadczenie wzajemne – udostępnienie gospodarstwa rolnego, którego częścią są ww. działki nr 1, nr 2 i nr 3, w zamian za ustalone wynagrodzenie.

Zaznaczenia bowiem wymaga, że ze wskazanego powyżej orzeczenia C-291/92 wynika, że aby nieruchomości nie stanowiły majątku związanego z działalnością gospodarczą, nie mogą one służyć takiej działalności w całym okresie ich posiadania.

Tak więc, analiza przedstawionego we wniosku opisu sprawy, powołanych regulacji oraz orzecznictwa prowadzi do wniosku, że należy Pana uznać za podatnika podatku od towarów i usług z tytułu sprzedaży udziałów w niezabudowanych działkach nr 1, nr 2 i nr 3.

W konsekwencji, skoro w przedmiotowej sprawie występują przesłanki stanowiące podstawę uznania Pana za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, to sprzedaż udziałów w niezabudowanych działkach nr 1, nr 2 i nr 3, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, jako odpłatna dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy.

Zatem Pana stanowisko uznałem za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

W kwestii skutków prawnych, jakie wywołuje interpretacja indywidualna wydana dla Pana, stwierdzam, że w myśl art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej:

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Mając na uwadze, że wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego został złożony przez Pana zaznaczam, że interpretacja nie wywiera skutku prawnego dla współwłaścicielki działki.

Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Ponosi Pan ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty opis sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem sprawy podanym przez Pana w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Jednocześnie podkreślam, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

W odniesieniu do powołanych przez Pana w przedmiotowym wniosku wyroków sądów wyjaśniam, że powołane wyroki są rozstrzygnięciami w indywidualnych sprawach, osadzonych w określonych stanach faktycznych i tylko do nich się zawężają. Zatem wskazane we wniosku wyroki sądów nie mają wpływu na podjęte w niniejszej interpretacji rozstrzygnięcie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·      Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 622 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem sprawy i zastosuje się Pan do interpretacji.

·      Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)    z zastosowaniem art. 119a;

2)    w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)    z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

·      Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·         w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·         w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.