0113-KDIPT1-1.4012.585.2026.1.RG

Interpretacja indywidualna
– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług - jest prawidłowe. 

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

19 czerwca 2026 r. wpłynął Państwa wniosek z 19 czerwca 2026 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy:

-        podlegania opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług sprzedaży działki nr X,

-        ustalenia podstawy opodatkowania przy sprzedaży działki nr X w związku z zastosowaniem art. 14 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Powiat … zwany dalej „Powiatem” jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług (zwanego dalej „VAT”).

Powiat zamierza sprzedać nieruchomość gruntową z zastosowaniem art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz.U. z 2026 r. poz. 399), który mówi o tym, iż „Nieruchomości stanowiące przedmiot własności jednostek samorządu terytorialnego mogą być sprzedawane Skarbowi Państwa lub innym jednostkom samorządu terytorialnego za cenę niższą niż wartość rynkowa nieruchomości albo oddawane im w użytkowanie wieczyste bez pobierania pierwszej opłaty”.

Nabywcą nieruchomości ma być Skarb Państwa - dotychczasowy użytkownik wieczysty.

Wartość nieruchomości gruntowej, oznaczonej jako działka nr X, zgodnie z operatem szacunkowym z dnia … października 2025 r. wynosi … zł. Ustalono, że cena za jaką zostanie sprzedana nieruchomość wyniesie … zł.

Działka nr X jest działką zabudowaną. Na działce znajduje się budynek …, którego to Skarb Państwa jest właścicielem, a „Y” w … trwałym zarządcą. Budynek został wybudowany wyłącznie ze środków własnych użytkownika wieczystego, a nakłady na jego wybudowanie nie były i nie będą przekazane Powiatowi. Ponadto budynek wybudowano, gdy działka była w trwałym zarządzie „Y” w …. Powiat nie jest właścicielem budynku, a dostawa może obejmować wyłącznie składniki majątkowe należące do zbywcy.

Powiat stał się właścicielem działki oznaczonej nr X na podstawie decyzji Wojewody … nr … z dnia ….12.1999 r.

Z tytułu nabycia działki nr X nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Nabycie działki nr X nastąpiło na podstawie art. 64 ustawy z dnia 13 października 1998 r. - Przepisy wprowadzające ustawy reformujące administrację publiczną (Dz.U. Nr 133, poz. 872 z późn. zm.) i nie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Działka nr X została oddana w użytkowanie wieczyste aktem notarialnym Rep. A nr … z dnia ….12.2008 r. W akcie została wskazana stawka VAT od opłaty za wieczyste użytkowanie w wysokości 22%.

Dla nieruchomości, oznaczonej jako działka nr X, położonej na terenie obrębu …, jednostka ewidencyjna …, IV Wydział Ksiąg Wieczystych Sądu Rejonowego w … prowadzi księgę wieczystą …, w której w działach III i IV brak jest wpisów o ograniczonych prawach rzeczowych i hipotece.

Działka oznaczona nr X zgodnie ze zmianą miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego miasta …, obszaru położonego na osiedlu …, zatwierdzonego uchwałą Nr … Rady Miasta … z dnia … lipca 2001 r. w sprawie zatwierdzenia zmiany miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego miasta …, dotyczącej obszaru położonego na osiedlu … (Dz. Urz. Woj. …., poz. 528 z późn. zm.), znajduje się na obszarze oznaczonym symbolem 17U/MS z przeznaczeniem podstawowym pod funkcję usługową oraz dopuszczalnym z funkcją mieszkaniową pod warunkiem niepowodowania uciążliwości dla przeznaczenia podstawowego. Działka ta nie jest położona na obszarze rewitalizacji oraz nie znajduje się w Specjalnej Strefie Rewitalizacji, o której mowa w rozdziale 5 ustawy z dnia 9 października 2015 r. o rewitalizacji (Dz. U. z 2024 r. poz. 278). Na dzień sprzedaży będzie obowiązywał miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego.

Pytania

1.Czy w przedstawionym stanie faktycznym sprzedaż działki nr X podlega opodatkowaniu podatkiem VAT?

2.Jaka będzie podstawa opodatkowania przy sprzedaży działki nr X w związku z zastosowaniem art. 14 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami?

Państwa stanowisko w sprawie

Ad. 1

Zdaniem Wnioskodawcy, Powiat będzie zobowiązany do naliczenia oraz odprowadzenia podatku od towarów i usług z tytułu dostawy działki nr X.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 oraz art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2025 r. poz. 775 z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą o VAT” opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów, przez którą rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Grunty stanowią towary w rozumieniu tej ustawy. Powiat jako jednostka samorządu terytorialnego posiada osobowość prawną i co do zasady może być uznany za podatnika VAT, jednak wyłączenie z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT ma charakter przedmiotowy, a nie podmiotowy. Oznacza to, że Powiat nie jest podatnikiem jedynie w zakresie realizacji zadań publicznych w reżimie publicznoprawnym. Oznacza to, że Powiat, dokonując czynności na podstawie umowy cywilnoprawnej (umowa sprzedaży w formie aktu notarialnego), występuje w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, a wyłączenie, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie znajduje zastosowania. W związku z tym, w sytuacji gdy dostawa działki nr X nie korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług (w szczególności jako dostawa terenu budowlanego w rozumieniu przepisów ustawy o VAT), Powiat … jest zobowiązany do naliczenia podatku VAT według właściwej stawki, do wykazania podatku należnego w ewidencji i deklaracji podatkowej oraz do jego odprowadzenia do właściwego urzędu skarbowego. Zdaniem Powiatu kluczowe znaczenie ma ustalenie, co faktycznie jest przedmiotem dostawy po stronie Powiatu.

Stan prawny działki nr X: Właścicielem jest Powiat, na działce znajduje się budynek „Y” który został wybudowany przez Skarb Państwa (użytkownika wieczystego nieruchomości) a właścicielem budynku jest Skarb Państwa (nakłady własne). Z punktu widzenia VAT dostawa może obejmować wyłącznie składniki majątkowe należące do zbywcy a Powiat nie jest właścicielem budynku i nie dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania budynkiem jak właściciel. W konsekwencji dla celów VAT należy przyjąć, że przedmiotem dostawy jest wyłącznie grunt (działka nr X). Jest to podejście utrwalone w interpretacjach organów podatkowych. W rezultacie opodatkowaniu podlega tylko to, co jest przedmiotem dostawy, a status „zabudowania” ocenia się przez pryzmat prawa własności. Ponadto działka nr X objęta jest miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, w którym oznaczona jest jako 17U/MS z przeznaczeniem pod funkcję usługową (podstawową) oraz funkcję mieszkaniową (dopuszczalną). Oznacza to, że grunt jest przeznaczony pod zabudowę i zgodnie z definicją ustawową stanowi teren budowlany co wyłącza możliwość zastosowania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 9 i 10 ustawy o VAT.

Ad 2.

W ocenie Powiatu, podstawą opodatkowania zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą Powiat otrzyma od nabywcy. Oznacza to, że kwota faktycznie należna od nabywcy (cena ustalona w umowie/akcie notarialnym) jest kwotą brutto, zawierającą w sobie podatek VAT, o ile transakcja nie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT: „Podstawą opodatkowania (...) jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej (...)”.

W przypadku sprzedaży nieruchomości w trybie art. 14 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami, cenę ustala się w drodze rokowań lub na podstawie uchwały odpowiedniego organu. Jeżeli strony umówiły się na konkretną kwotę (… zł) to kwota ta reprezentuje całość świadczenia pieniężnego, jakie nabywca jest zobowiązany uiścić.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 9 maja 2014 r. o informowaniu o cenach towarów i usług (Dz.U. z 2023 r. poz. 168), w cenie uwzględnia się podatek od towarów i usług, jeżeli na podstawie odrębnych przepisów sprzedaż towaru (usługi) podlega obciążeniu tym podatkiem.

Art. 14 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami daje stronom swobodę w ustalaniu ceny (może być ona znacznie niższa niż rynkowa). Prawo podatkowe nie ingeruje w wysokość ustalonej ceny (o ile nie dochodzi do nadużyć), ale nakazuje przyjąć tę realnie otrzymaną kwotę jako punkt wyjścia do obliczenia podatku.

Reasumując: Powiat stoi na stanowisku, że zapłata otrzymana od nabywcy za działkę nr X stanowi kwotę brutto. Tym samym podatek należny winien być wyliczony od tej kwoty metodą rachunku „w stu”, a podstawą opodatkowania będzie kwota zapłaty pomniejszona o wartość podatku VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy:

W świetle przedstawionych powyżej przepisów, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż, jak również oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste, stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Co istotne, przepis art. 7 ust. 1 ustawy, definiujący pojęcie „dostawa towarów” nie odwołuje się do cywilistycznych pojęć sprzedaży, czy też przeniesienia prawa własności, stąd też nie można utożsamiać dostawy towarów w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług z przeniesieniem prawa własności na gruncie prawa cywilnego.

W celu przedstawienia właściwego rozumienia pojęcia „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” należy zaznaczyć, że dotyczy ono tego rodzaju czynności, które dają nabywcy prawo do postępowania z nią jak właściciel. Chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Istotą dostawy towarów nie jest bowiem przeniesienie prawa własności, zatem wyrażenia „prawo do rozporządzania jak właściciel” nie można interpretować jako „prawo własności”.

Ponadto, czynności przejęcia własności ekonomicznej nie musi towarzyszyć przejęcie własności w sensie prawnym, bowiem „dostawa towarów” nie ogranicza się wyłącznie do zbycia prawa własności rzeczy.

W konsekwencji pojęcie „dostawa towarów” oraz ekonomiczne aspekty transakcji, nie muszą wiązać się ze skutkami powstającymi na gruncie cywilistycznego prawa własności. Pozwala to na uznanie danej czynności za dostawę towarów, nawet w przypadkach nałożenia na nabywcę pewnych ograniczeń we władaniu towarem. Chwilą decydującą o przejściu na odbiorcę korzyści i ciężarów związanych z nabyciem towaru jest, co do zasady, wydanie towaru.

Wobec tego, uwzględniając szerokie, ekonomiczne, a nie cywilistyczne rozumienie pojęcia „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel”, ustawodawca uznał, że oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste stanowi dostawę towarów, wymieniając tę czynność w art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy. W wyniku ustanowienia prawa użytkowania wieczystego dochodzi do ekonomicznego przeniesienia władztwa nad gruntem na rzecz użytkownika wieczystego, co sprawia, że może on rozporządzać nim jak właściciel. Znajduje to wyraz zarówno w swobodzie korzystania z gruntu i czerpania z niego pożytków w sposób niemalże taki, jak w przypadku właściciela tego gruntu, jak i w możliwości przeniesienia takiego władztwa na inny podmiot, jak przy dokonywaniu sprzedaży gruntu przez właściciela.   

W świetle zapisów art. 15 ust. 1 ustawy:

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:

W myśl art. 15 ust. 6 ustawy:

Aby określić możliwość zastosowania art. 15 ust. 6 ustawy, który wyłącza organy władzy publicznej z grona podatników podatku od towarów i usług, konieczne jest określenie, czy zadania realizowane przez te organy są zadaniami, dla których zostały powołane w ramach reżimu publicznoprawnego, czy też są to czynności wykonywane na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Oznacza to, że decydującą przesłanką przesądzającą o uznaniu, bądź nieuznaniu organu władzy publicznej za podatnika tego podatku jest zachowanie się tego organu jako organu władzy publicznej, bądź jako podatnika w stosunku do określonych świadczeń.

Wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatników ma charakter wyłączenia podmiotowo-przedmiotowego.

Aby to wyłączenie miało miejsce, muszą zostać spełnione łącznie następujące warunki:

1)    podmiotem jest wyłącznie organ władzy publicznej lub urząd obsługujący ten organ,

2)    wykonywane są czynności, które związane są wyłącznie z realizacją zadań nałożonych na ten podmiot przepisami prawa, do realizacji których został on powołany.

Innymi słowy, organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach - gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań (co wynika z pierwszej części art. 15 ust. 6 ustawy) oraz gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych. Wyłączenie z grona podatników podatku od towarów i usług organów władzy publicznej jest możliwe tylko wtedy, gdy wykonują one czynności w ramach przypisanych im specyficznych zadań i funkcji państwowych, np. w zakresie administracji, sądownictwa, obrony narodowej. Wówczas wyłączenie z opodatkowania nie prowadzi do naruszenia zasady konkurencji.

Kwestie dotyczące prawa wieczystego użytkowania uregulowane zostały w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 795).

W świetle art. 233 Kodeksu cywilnego:

Przepis ten, a także następne przepisy Kodeksu cywilnego (art. 234, art. 235, art. 237) kształtujące uprawnienia użytkownika wieczystego na wzór uprawnień właściciela, jak również długi czas trwania użytkowania wieczystego (art. 236 § 1 i 2 Kodeksu cywilnego) wskazują, że oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste stanowi przeniesienie prawa do rozporządzania tym gruntem jak właściciel. Zatem z regulacji zawartych w tej ustawie wynika, że użytkowanie wieczyste stanowi wprawdzie prawo do rzeczy cudzej, ale daje użytkownikowi wieczystemu uprawnienia do dysponowania rzeczą w sposób zbliżony do właściciela.

Przepis art. 235 Kodeksu cywilnego stanowi, że:

W myśl art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (t.j. Dz. U. z 2026 r. poz. 399):

Stosownie do art. 14 ust. 1 ww. ustawy o gospodarce nieruchomościami:

Jak stanowi art. 14 ust. 5 ww. ustawy o gospodarce nieruchomościami:

Zgodnie z art. 27 ustawy o gospodarce nieruchomościami:

Na podstawie z art. 32 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami:

Według art. 32 ust. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami:

W świetle art. 37 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami:

Jak stanowi art. 37 ust. 2 pkt 5 ustawy o gospodarce nieruchomościami:

Natomiast stosownie do art. 71 ust. 1, 2, 3, 4 ustawy o gospodarce nieruchomościami:

Jak wynika z powołanych wyżej przepisów oddanie w użytkowanie wieczyste gruntu jest czynnością odpłatną, gdyż ustawodawca w ustawie o gospodarce nieruchomościami przewidział w tym zakresie dwa rodzaje odpłatności, tj. pierwszą opłatę oraz opłaty roczne.

Uwzględniając powołane wyżej przepisy stwierdzić należy, że w wyniku oddania gruntu w użytkowanie wieczyste (ustanowienie prawa użytkowania wieczystego gruntu) dochodzi do przeniesienia władztwa nad gruntem na rzecz użytkownika wieczystego, co pozwala mu rozporządzać nim jak właściciel. Użytkownik wieczysty może więc swobodnie korzystać z gruntu oraz czerpać z niego pożytki w sposób taki, jak w przypadku właściciela gruntu, może również „przenieść władztwo na inny podmiot” w taki sam sposób, w jaki właściciel dokonuje sprzedaży gruntu.

Jak wynika z opisu sprawy, Powiat stał się właścicielem działki oznaczonej nr X na podstawie decyzji Wojewody … z dnia ….12.1999 r. Nabycie działki nr X nastąpiło na podstawie art. 64 ustawy z dnia 13 października 1998 r. - Przepisy wprowadzające ustawy reformujące administrację publiczną i nie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Działka nr X została oddana w użytkowanie wieczyste aktem notarialnym ….12.2008 r. Powiat zamierza sprzedać nieruchomość gruntową z zastosowaniem art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami. Nabywcą nieruchomości ma być Skarb Państwa - dotychczasowy użytkownik wieczysty. Na działce znajduje się budynek …, którego to Skarb Państwa jest właścicielem, a „Y” trwałym zarządcą. Budynek został wybudowany wyłącznie ze środków własnych użytkownika wieczystego, a nakłady na jego wybudowanie nie były i nie będą przekazane Powiatowi. Ponadto budynek wybudowano, gdy działka była w trwałym zarządzie „Y” Powiat nie jest właścicielem budynku, a dostawa może obejmować wyłącznie składniki majątkowe należące do zbywcy.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy stwierdzić należy, że sprzedaż prawa własności wskazanej we wniosku działki nr X na rzecz użytkownika wieczystego - dla której ustanowienie prawa użytkowania wieczystego nastąpiło po 30 kwietnia 2004 r. (w analizowanym przypadku ….12.2008 r.) - nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jako ponowna dostawa towaru. Natomiast, wynagrodzenie należne Państwu od użytkownika wieczystego działki, z tytułu jej sprzedaży na własność, będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT.

Przy czym wykonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku VAT, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku VAT dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy:

Stosownie do art. 2 pkt 33 ustawy:

Powyższe oznacza, że generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane (przeznaczone pod zabudowę). Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, będących gruntami leśnymi, rolnymi itp., nieprzeznaczonymi pod zabudowę – są zwolnione od podatku VAT.

Podkreślić należy, że analiza powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy wskazuje jednoznacznie, że zwolnienie od podatku obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

W tym miejscu wyjaśnić należy, że ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje pojęcia budynku. Definicja budynku i budowli znajduje się w art. 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz.U. z 2026 r., poz. 524, ze zm.).

Jak stanowi art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane:

Wskazali Państwo w opisie sprawy, że działka nr X jest działką zabudowaną. Na działce znajduje się budynek „Y”, którego to Skarb Państwa jest właścicielem, a „Y” trwałym zarządcą. Powiat nie jest właścicielem budynku, a dostawa może obejmować wyłącznie składniki majątkowe należące do zbywcy.

W tym miejscu należy przywołać przepis art. 46 § 1 ustawy Kodeks cywilny, zgodnie z którym:

Stosownie natomiast do treści art. 47 § 1 i 2 ustawy Kodeks cywilny:

Według art. 47 § 3 ustawy Kodeks cywilny:

Jak stanowi art. 48 ustawy Kodeks cywilny:

Tak więc rzecz, która stała się częścią składową innej rzeczy (rzeczy nadrzędnej), traci samodzielny byt prawny i dzieli losy prawne rzeczy nadrzędnej. Zgodnie zatem z zasadą „superficies solo cedit”, gdy władający gruntem poniósł nakłady na tę nieruchomość, stają się one własnością właściciela gruntu.

Uwzględniając przywołane regulacje prawne należy stwierdzić, że w sytuacji gdy przedmiotem sprzedaży jest grunt, na którym posadowiony jest budynek/budowla, niestanowiący własności zbywcy, to mimo, iż ten obiekt budowlany stanowi w świetle prawa cywilnego część składową nieruchomości – w świetle ustawy o podatku od towarów i usług nie dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tym obiektem jak właściciel (zarówno w sensie ekonomicznym, jak i w sensie prawnym), a zatem przedmiotem dostawy jest w takim przypadku tylko grunt (jako grunt zabudowany).

Wobec tak przedstawionego opisu oraz obowiązujących przepisów prawa stwierdzam, że skoro znajdujący się na działce nr X budynek „Y” nie stanowi Państwa własności, to nie sposób przyjąć, że dokonają Państwo dostawy gruntu wraz z naniesieniem znajdującym się na ww. działce, bowiem to podmioty trzecie, a nie Państwo są w faktycznym posiadaniu ww. budynku i nie korzystają Państwo z niego jak właściciel.

W związku z powyższym przedmiotem dostawy będzie grunt, którego nie można uznać za teren niezabudowany w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług. Tym samym w rozpatrywanej sprawie nie będzie miało zastosowanie zwolnienie z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Z uwagi na fakt, że w przedmiotowej sprawie odnośnie dostawy działki nr X nie zaistniały przesłanki umożliwiające zastosowanie zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, to należy przeanalizować czy zaistnieją przesłanki dające prawo do zastosowania zwolnienia wynikającego z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Wskazać należy, że dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

·         towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,

·         brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

W opisie sprawy wskazali Państwo, że z tytułu nabycia działki nr X nie przysługiwało Państwu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Nabycie działki nr X nastąpiło na podstawie art. 64 ustawy z dnia 13 października 1998 r. - Przepisy wprowadzające ustawy reformujące administrację publiczną i nie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jak wskazał NSA w wyroku z 28 lutego 2013 r., sygn. akt I FSK 627/12 „zwolnienie, o którym mowa w art. 136 lit. b) dyrektywy 2006/112/WE, a więc również wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u., przysługuje tylko wtedy gdy podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku na skutek ograniczeń i zakazów przewidzianych przepisami dyrektywy lub u.p.t.u., co wynika np. ze związku ze sprzedażą zwolnioną od podatku (por. art. 86 i art. 88 ustawy), a więc nie ma zastosowania, gdy brak odliczenia podatku w poprzedniej fazie obrotu wynika z faktu, że dana czynność w ogóle nie podlegała opodatkowaniu (por. wyrok ETS z dnia 8 grudnia 2005 r. w sprawie C-280/04 Jyske Finanse A/S) oraz gdy podatnik, mając prawo do odliczenia podatku naliczonego, z uprawnienia tego nie skorzystał”.

W wyroku, na który powołuje się Naczelny Sąd Administracyjny, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że ze zwolnienia z VAT nie będzie korzystać dostawa towarów, w stosunku do których podatnik nie odliczył VAT naliczonego z powodów innych niż ściśle określone w art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE. Tym samym, przepis art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE wskazuje zatem, że w przypadkach, w których przy nabyciu towaru VAT w ogóle nie wystąpił, nie można uznać, że mamy do czynienia z brakiem prawa do odliczenia VAT.

Powyższe oznacza, że zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, nie może mieć zastosowania do zbycia towaru przez podatnika, jeżeli transakcja sprzedaży w wyniku której nabył on wcześniej ten towar nie była opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

W związku z powyższym, w okolicznościach niniejszej sprawy nie można mówić, że przysługiwało Państwu prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu działki nr X, lub że takie prawo nie przysługiwało, skoro dostawa nie była objęta tym podatkiem.

Tym samym, nie został spełniony jeden z warunków do zastosowania zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy i w konsekwencji dostawa działki nr X nie może korzystać również ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zatem, skoro do dostawy ww. działki gruntu nie znajdzie zastosowania zwolnienie od podatku wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 i pkt 9 ustawy, dostawa tej działki będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług, z zastosowaniem stawki podatku właściwej dla przedmiotu dostawy.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy:

W myśl art. 146a pkt 1 ustawy:

Natomiast stosownie do art. 146aa ust 1 pkt 1 ustawy:

Na podstawie art. 41 ust. 14a ustawy:

W tej sytuacji, opłata należna Państwu od użytkownika wieczystego z tytułu sprzedaży działki gruntu nr X będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, na zasadach i według stawki podatku jaka obowiązywała w momencie ustanowienia prawa użytkowania wieczystego.

Mają Państwo również wątpliwości, dotyczące ustalenia podstawy opodatkowania przy sprzedaży działki nr X w związku z zastosowaniem art. 14 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami.

Jak wynika z opisu sprawy, Powiat zamierza sprzedać nieruchomość gruntową z zastosowaniem art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami. Nabywcą nieruchomości ma być Skarb Państwa - dotychczasowy użytkownik wieczysty. Wartość nieruchomości gruntowej, oznaczonej jako działka nr X, zgodnie z operatem szacunkowym z dnia … października 2025 r. wynosi … zł. Ustalono, że cena za jaką zostanie sprzedana nieruchomość wyniesie … zł.

Zgodnie z ww. art. 14 ust. 1 ww. ustawy o gospodarce nieruchomościami:

Stosownie do treści art. 29a ust. 1 ustawy:

Zapis art. 29a ust. 1 ustawy odnosi się do wszystkiego, co stanowi zapłatę, obejmując swym zakresem każdą formę zapłaty otrzymaną przez sprzedawcę z tytułu dostawy towarów lub wykonania usługi.

Katalog elementów dodatkowych wchodzących w skład podstawy opodatkowania określony został w art. 29a ust. 6 ustawy. Stosownie do ww. przepisu:

Uregulowanie wynikające z art. 29a ust. 1 ustawy stanowi odpowiednik art. 73 Dyrektywy 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym:

Ogólna zasada ustalania podstawy opodatkowania, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy, jest w pełni zgodna z definicją podstawy opodatkowania zawartą w art. 73 Dyrektywy 2006/112/WE Rady. Zmiana przepisów miała więc na celu dostosowanie regulacji krajowych do przepisów unijnych.

Podstawę opodatkowania w podatku VAT stanowi zatem wynagrodzenie, które dostawca lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu dostawy towarów albo świadczenia usług. Wynagrodzenie to oznacza wartość rzeczywiście otrzymaną (lub która ma być otrzymana) w konkretnym przypadku, a nie wartość oszacowaną według kryteriów obiektywnych.

Natomiast z orzecznictwa TSUE wynika, że zapłata musi być wyrażalna w formie pieniężnej, choć niekoniecznie w jednostkach pieniężnych (może to być np. świadczenie usługi lub dostawa towarów). Podstawą opodatkowania jest zapłata faktycznie otrzymana (którą ma otrzymać podatnik), a nie wartość oszacowana według obiektywnych kryteriów (m.in. wyroki w sprawie C-33/93 czy C-154/80).

Przepis art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 9 maja 2014 r. o informowaniu o cenach towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 168), stanowi, że:

Stosownie do treści art. 3 ust. 2 ww. ustawy:

Zatem, jak wynika z powołanego art. 29a ust. 1 i ust. 6 pkt 1 ustawy, podstawą opodatkowania, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika. Podstawa opodatkowania obejmuje podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku.

Powyższy przepis, ani inne przepisy prawa podatkowego nie regulują wysokości kwoty należnej od nabywcy, czyli ceny sprzedaży. Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług, które regulują konsekwencje publiczno-prawne dokonania sprzedaży towaru lub wyświadczenia usługi - nie mogą mieć wpływu na wysokość ceny ustalonej przez strony umowy cywilnej lub określonej w drodze decyzji. Regulują bowiem, co stanowi podstawę opodatkowania, ale nie mają i nie mogą mieć wpływu na sposób jej ustalenia.

Niemniej jednak wynagrodzenie z tytułu sprzedaży towarów lub świadczenia usług wyrażone jest w formie ceny, a w ramach ustalonych cen zawarty jest podatek od towarów i usług, jeżeli dana transakcja podlega temu podatkowi, chyba że strony umowy wyraźnie wskażą inaczej.

Jak wynika z utrwalonego orzecznictwa TSUE, podstawą opodatkowania dostawy towarów lub świadczenia usług jest wynagrodzenie rzeczywiście otrzymane z tego tytułu. Owo wynagrodzenie jest zatem wartością subiektywną, czyli rzeczywiście otrzymaną, a nie wartością oszacowaną według kryteriów obiektywnych. Ponadto wynagrodzenie musi być wyrażalne w pieniądzu (wyroki: z 19 grudnia 2012 r. w sprawie C-549/11, z 29 lipca 2010 r. w sprawie C-40/09). Jeżeli wartość ta nie jest kwotą pieniędzy uzgodnioną między stronami, powinna ona, jako wartość subiektywna, odpowiadać wartości, jaką dla odbiorcy ma usługa będąca wynagrodzeniem za dostawę towarów, oraz kwocie, jaką byłby on skłonny za tę usługę zapłacić (wyrok z 2 czerwca 1994 r. w sprawie C-33/93).

W przypadku zbycia nieruchomości za podstawę opodatkowania należy uznać, zgodnie z ogólnymi zasadami wynikającymi z art. 29a ust. 1 ustawy, wynagrodzenie rzeczywiście otrzymane z tytułu dostawy towarów, które stanowi wartość subiektywną stanowiącą odzwierciedlenie wartości, jaką dla odbiorcy ma towar, tj. kwota, jaką byłby on skłonny zapłacić. Podstawą opodatkowania w podatku VAT jest bowiem zapłata, którą dostawca faktycznie otrzymuje (lub którą ma otrzymać) z tytułu zbycia nieruchomości.

We wskazanych wyżej przepisach ustawodawca precyzyjnie określił katalog elementów wliczanych do podstawy opodatkowania mających wpływ na jej wielkość.

Istotny także z punktu widzenia określenia podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług jest ww. przepis art. 3 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 ustawy o informowaniu o cenach towarów i usług, zgodnie z którym ceną jest wartość wyrażona w jednostkach pieniężnych, którą kupujący jest obowiązany zapłacić przedsiębiorcy za towar lub usługę; w cenie uwzględnia się podatek od towarów i usług oraz podatek akcyzowy, jeżeli na podstawie odrębnych przepisów sprzedaż towaru (usługi) podlega obciążeniu podatkiem od towarów i usług oraz podatkiem akcyzowym.

Przytoczony przepis oznacza, że wszędzie tam, gdzie strony nie określiły wprost, czy umówiona przez nie cena jest kwotą brutto czy netto, przyjmuje się, że jest to cena brutto, a zatem cena obejmująca podatek od towarów i usług. Zasadą zatem jest, że w ramach ustalonych cen zawarty jest już podatek od towarów i usług, jeżeli dana transakcja podlega temu podatkowi, chyba że strony w umowie wyraźnie wskażą inaczej. W tak skonstruowanej cenie zawiera się zatem podstawa opodatkowania (tzw. wartość netto) oraz podatek. Jeżeli zatem strony opodatkowanej transakcji określiły jej cenę, bez wskazania, że jest to wartość netto, do której należy doliczyć VAT, uznać zawsze należy, że jest to cena zawierająca w sobie tenże podatek (tzw. wartość brutto).

Zatem podstawą opodatkowania dla sprzedaży prawa własności nieruchomości na rzecz użytkownika wieczystego w sytuacji ustalania ceny na podstawie art. 14 ustawy o gospodarce nieruchomościami, zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy w związku z art. 29a ust. 6 pkt 1 ustawy - jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą Państwo otrzymują z tytułu sprzedaży prawa własności nieruchomości na rzecz użytkownika wieczystego, pomniejszoną o kwotę podatku VAT. Tym samym, jeżeli kwota ustalona na podstawie ustawy o gospodarce nieruchomościami będzie stanowić całkowitą zapłatę dla Państwa z tytułu sprzedaży prawa własności na rzecz użytkownika wieczystego, to należy ją uznać za podstawę opodatkowania po pomniejszeniu o kwotę podatku należnego.

Zatem kwota ustalona na podstawie ustawy o gospodarce nieruchomościami będzie stanowić kwotę brutto, to znaczy kwotę zawierającą w sobie podatek.  

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 również uznałem za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku zdarzeniem przyszłym. Państwo ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym jego przedstawieniem. Zatem, wydając przedmiotową interpretację oparłem się na wynikającym z treści wniosku opisie zdarzenia przyszłego. W przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·      Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 622 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem sprawy i zastosują się Państwo do interpretacji.

·      Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·         Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·         w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·         w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.