0112-KDSL1-2.4011.384.2026.3.BR

Interpretacja indywidualna
– stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest:

-     prawidłowe w części dotyczącej uprawnienia do skorzystania ze zwolnienia od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 w związku z art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z wydatkowaniem w całości przychodu uzyskanego w 2023 r. ze sprzedaży udziału 12/48 (zakupu od członka rodziny) w nieruchomości (dokonanej przed upływem 5 lat) na zakup w 2026 r. mieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, które następnie będzie Pani wynajmować krótkoterminowo;

-     nieprawidłowe w części dotyczącej uprawnienia do skorzystania ze zwolnienia od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 w związku z art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z wydatkowaniem w całości przychodu uzyskanego w 2023 r. ze sprzedaży udziału 8/48 (spadku po rodzicach) w nieruchomości na zakup w 2026 r. mieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, które następnie  będzie Pani wynajmować krótkoterminowo.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

29 kwietnia 2026 r. wpłynął Pani wniosek z 29 kwietnia 2026 r. o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełniła go Pani pismami z 3 czerwca 2026 r. (wpływ 3 czerwca 2026 r.) oraz z 8 lipca 2026 r. (wpływ 8 lipca 2026 r.) – w odpowiedzi na wezwania. Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

(…) października 2023 r. (aktem notarialnym – repertorium (…)) sprzedała Pani udziały w nieruchomości (dom rodzinny). Część z nich pochodziła ze spadku po rodzicach, a część została dokupiona od cioci. W wyniku tego uzyskała Pani przychód. Przychód przeznaczy Pani na kupno mieszkania. Mieszkanie, które planuje Pani zakupić zamierza Pani przeznaczyć na wynajem krótkoterminowy, ale docelowo mieszkanie to ma służyć Pani celom mieszkaniowym. Zamierza się Pani tam przeprowadzić z Pani niepełnosprawnym mężem (orzeczenie o niepełnosprawności w stopniu znacznym). Argumentuje to Pani tym, iż mieszkanie to będzie posiadać dostosowanie architektoniczne dla osób niepełnosprawnych (winda, brak barier fizycznych, podjazd, poszerzone drzwi, dostosowana łazienka). Czasowo uzyskany dochód z wynajmu przeznaczy Pani na wydatki związane z opieką nad niepełnosprawnym mężem (rehabilitacja, lekarstwa, wizyty lekarskie, sprzęt rehabilitacyjny i ortopedyczny). Pani zdaniem zakup powyższego mieszkania spełnia Pani cele mieszkaniowe.

W piśmie z 3 czerwca 2026 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, doprecyzowała Pani opis sprawy o następujące informacje:

(…) października 2023 r. (aktem notarialnym - Repertorium (…)) sprzedała Pani własny udział wynoszący 20/48 w nieruchomości (dom rodzinny). W skład sprzedanego udziału wchodziły: 8/48 spadek po rodzicach, 12/48 zakupione od członka rodziny – ciocia (akty notarialne: Repertorium (…) oraz Repertorium (…)). Sprzedaż ww. udziałów, tj. 20/48 nastąpiła przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego 2020/2021 oraz dokonała Pani ich sprzedaży jako osoba fizyczna nie prowadząca działalności gospodarczej. Posiada Pani nieograniczony obowiązek podatkowy na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w myśl art. 3 ust. 1 i 1a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 592). Środki uzyskane w 2023 r. ze sprzedaży udziałów w nieruchomości (dom rodzinny) przeznaczy Pani w całości na zakup mieszkania w 2026 r. na terytorium Polski, gdzie będzie Pani realizować własne cele mieszkaniowe.

W piśmie z 8 lipca 2026 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, doprecyzowała Pani opis sprawy o następujące informacje:

1.  Pani rodzice dziedziczyli spadek w częściach. W latach 1942 (śmierć matki ojca), 1949 (śmierć ojca ojca), 1951 (śmierć siostry ojca).

2.  Pani rodzice zawarli związek małżeński w 1951 roku.

3.  Nabycie udziału 8/48 nieruchomości przez Pani rodziców nastąpiło w wyniku spadku.

4.  Ojciec (…) zmarł xx xx 1993 r., mama (…) zaś xx xx 2019 r.

5.  Spadkodawcy Pani rodziców, tj. dziadek (…) zmarł xx xx 1949 r., a babcia (…) zmarła xx xx 1942 r.

6.  12/48 nieruchomości zakupiła Pani w dwóch częściach: (…) maja 2020 r. zakupiła Pani 9/48, następnie (…) września 2021 r. zakupiła Pani 3/48 części nieruchomości.

Pytanie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu z 3 czerwca 2026 r.)

Czy wydatkowanie w całości przychodu uzyskanego w 2023 r. ze sprzedaży udziału 20/48 w nieruchomości (dokonanej przed upływem 5 lat) na zakup w 2026 r. mieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, które następnie będzie Pani wynajmować krótkoterminowo, uprawnia Panią do skorzystania ze zwolnienia od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 w związku z art. 21 ust. 25 pkt 1 ww. ustawy (tzw. ulga mieszkaniowa) – tak czy nie?

Pani stanowisko w sprawie

Mieszkanie, które planuje Pani zakupić zamierza Pani przeznaczyć na wynajem krótkoterminowy, ale docelowo mieszkanie to ma służyć Pani celom mieszkaniowym. Zamierza Pani się tam przeprowadzić z Pani niepełnosprawnym mężem (orzeczenie o niepełnosprawności w stopniu znacznym). Argumentuje to Pani tym, iż mieszkanie to będzie posiadać dostosowanie architektoniczne dla osób niepełnosprawnych (winda, brak barier fizycznych, podjazd, poszerzone drzwi, dostosowana łazienka). Czasowo uzyskany dochód z wynajmu przeznaczy Pani na wydatki związane z opieką nad niepełnosprawnym mężem (rehabilitacja, lekarstwa, wizyty lekarskie, sprzęt rehabilitacyjny i ortopedyczny). Pani zdaniem, zakup powyższego mieszkania spełnia Pani cele mieszkaniowe.

W uzupełnieniu wniosku z 3 czerwca 2026 r. doprecyzowała Pani własne stanowisko poprzez wskazanie:

Zakupione mieszkanie zamierza Pani przeznaczyć na wynajem krótkoterminowy, ale docelowo mieszkanie to ma służyć Pani celom mieszkaniowym. Zamierza Pani się tam przeprowadzić z Pani niepełnosprawnym mężem (orzeczenie o niepełnosprawności w stopniu znacznym – (…)). Argumentuje Pani to tym, iż mieszkanie to będzie posiadać dostosowanie architektoniczne dla osób niepełnosprawnych (winda, brak barier fizycznych, podjazd, poszerzone drzwi, dostosowana łazienka). Pani również jest osobą starszą, która opiekuje się niepełnosprawnym mężem. Czasowo uzyskany dochód z wynajmu przeznaczy Pani na wydatki związane z opieką nad niepełnosprawnym mężem (rehabilitacja, lekarstwa, wizyty lekarskie, sprzęt rehabilitacyjny i ortopedyczny) oraz Pani pogarszającym się stanie zdrowia. W związku z powyższym uważa Pani, że wynajem krótkoterminowy ww. mieszkania uprawnia Panią do skorzystania ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 592 ze zm.):

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy:

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że nienastępujące w wykonywaniu działalności gospodarczej odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ww. ustawy, przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego.

Natomiast, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub prawa majątkowego nastąpi po upływie pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, nie stanowi ono źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym kwota uzyskana ze zbycia nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub prawa majątkowego w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

W świetle powyższego, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości lub ww. praw majątkowych następuje przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie i nie zostaje dokonane w wykonywaniu działalności gospodarczej stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednocześnie, w myśl art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Z art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że jeżeli nieruchomości lub prawa majątkowe określone przez art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c tej ustawy zostały nabyte w drodze spadku, to ich odpłatne zbycie (dokonane poza działalnością gospodarczą) stanowi przychód podlegający opodatkowaniu, jeżeli nastąpiło ono przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie tej nieruchomości bądź nabycie prawa majątkowego przez spadkodawcę.

Natomiast jeżeli nieruchomość lub prawa majątkowe były nabyte przez spadkodawcę również w drodze spadku, wówczas moment nabycia tej nieruchomości lub praw majątkowych przez spadkodawcę określany jest zgodnie z przepisami kodeksu cywilnego, tj. z chwilą śmierci spadkodawców spadkodawcy.

Do wyliczenia 5-letniego okresu, od którego uzależnione jest opodatkowanie sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych nabytych w drodze spadku, wliczany jest zatem nie tylko okres własności nieruchomości (praw majątkowych) przez spadkobiercę, który dokonuje sprzedaży, ale także okres własności nieruchomości (praw majątkowych) spadkodawcy. Jeżeli od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie nieruchomości bądź nabycie prawa majątkowego przez spadkodawcę, do momentu odpłatnego zbycia nieruchomości (praw majątkowych) przez spadkobiercę upłynęło 5 lat – to sprzedaż nie podlega opodatkowaniu.

Wobec powyższego, w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c w związku z art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (czyli nabytych w drodze spadku), decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma forma prawna ich nabycia oraz moment nabycia przez spadkodawcę.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera definicji pojęcia „spadek”, ani też „nabycie w drodze spadku”, dlatego też zasadnym jest odwoływanie się do regulacji zawartych w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 795).

Zgodnie z art. 922 § 1 Kodeksu cywilnego:

W myśl art. 924 Kodeksu cywilnego:

Na podstawie art. 925 Kodeksu cywilnego:

Jak stanowi art. 926 § 1 Kodeksu cywilnego:

Stosownie do art. 1025 § 1 Kodeksu cywilnego:

Powyższe oznacza, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Z kolei, postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku lub akt poświadczenia dziedziczenia sporządzony przez notariusza potwierdzają jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia.

Z opisu sprawy wynika, że posiada Pani nieograniczony obowiązek podatkowy na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w myśl art. 3 ust. 1 i 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. (…) października 2023 r. sprzedała Pani własne udziały wynoszące 20/48 w nieruchomości (dom rodzinny). W skład sprzedanego udziału wchodziły: 8/48 spadek po rodzicach, 12/48 zakupione od członka rodziny – cioci. Pani rodzice dziedziczyli spadek w częściach. W latach 1942 (śmierć matki ojca), 1949 (śmierć ojca ojca), 1951 (śmierć siostry ojca). Pani rodzice zawarli związek małżeński w 1951 r. Nabycie udziału 8/48 w nieruchomości przez Pani rodziców nastąpiło w wyniku spadku. Ojciec (…) zmarł xx xx 1993 r., mama (…) zaś xx xx 2019 r. Spadkodawcy Pani rodziców, tj. dziadek (…) zmarł xx xx 1949 r., a babcia (…) zmarła xx xx 1942 r. Udział 12/48 nieruchomości zakupiła Pani w dwóch częściach: (…) maja 2020 r. zakupiła Pani 9/48, następnie (…) września 2021 r. zakupiła Pani 3/48 części nieruchomości. W wyniku sprzedaży powyższych udziałów uzyskała Pani przychód. Sprzedaż ww. udziałów, tj. 20/48 nastąpiła przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego 2020/2021 oraz dokonała Pani ich sprzedaży jako osoba fizyczna nie prowadząca działalności gospodarczej. Środki uzyskane w 2023 r. ze sprzedaży udziałów w nieruchomości (dom rodzinny) przeznaczy Pani w całości na zakup mieszkania w 2026 r. na terytorium Polski, gdzie będzie Pani realizować własne cele mieszkaniowe. Mieszkanie, które planuje Pani zakupić zamierza Pani przeznaczyć na wynajem krótkoterminowy, ale docelowo mieszkanie to ma służyć Pani celom mieszkaniowym. Zamierza się Pani tam przeprowadzić z Pani niepełnosprawnym mężem. Argumentuje to Pani tym, iż mieszkanie to będzie posiadać dostosowanie architektoniczne dla osób niepełnosprawnych (winda, brak barier fizycznych, podjazd, poszerzone drzwi, dostosowana łazienka). Czasowo uzyskany dochód z wynajmu przeznaczy Pani na wydatki związane z opieką nad niepełnosprawnym mężem (rehabilitacja, lekarstwa, wizyty lekarskie, sprzęt rehabilitacyjny i ortopedyczny).

Aby zatem ustalić, czy w przedmiotowej sprawie sprzedaż przez Panią udziału 20/48 w nieruchomości (8/48 nabytego w spadku po rodzicach i 12/48 zakupionego od członka rodziny) podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, istotne jest ustalenie, czy odpłatne zbycie tej nieruchomości miało miejsce po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie udziału 8/48 w nieruchomości przez spadkodawców, tj. Pani rodziców, i nabycie w drodze zakupu udziału 12/48 w nieruchomości od Pani cioci.

Użyty w ww. przepisie termin „nabycie” oznacza każde uzyskanie tytułu własności (nabycie własności) lub każde uzyskanie określonego prawa (nabycie prawa) bez względu na fakt, czy jest to nabycie w części ułamkowej, czy w całości. Poprzez „nabycie” należy rozumieć każde zwiększenie aktywów podatnika.

Moment przeniesienia prawa własności w prawie podatkowym określony jest zgodnie z normami prawa cywilnego.

Zgodnie z art. 155 § 1 ww. Kodeksu:

Nabyć nieruchomość lub prawo majątkowe można więc, np. w drodze zakupu, bądź uzyskując pod tytułem darmym (w formie darowizny, spadku), a w przypadku zaś ograniczonych praw rzeczowych również zawierając umowę o ustanowieniu tego prawa.

Przystępując do oceny skutków podatkowych sprzedaży w 2023 r. udziału 20/48 w nieruchomości zauważam, że do nabycia przez Panią udziału 8/48 doszło w wyniku spadku po Pani zmarłych rodzicach (ojciec zmarł w 1993 r., matka zmarła w 2019 r.), którzy nabyli ww. udział także w spadku (śmierć spadkodawców w latach 1942, 1949 oraz 1951), a więc pięcioletni okres, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 w związku z art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych niewątpliwie upłynął.

Zatem sprzedaż w 2023 r. udziału 8/48 w nieruchomości nabytego w drodze spadku po Pani rodzicach nie stanowi dla Pani źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 w związku z art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bowiem powyższy pięcioletni okres, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych niewątpliwie upłynął. W konsekwencji, sprzedaż przez Panią udziału 8/48 w nieruchomości nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych i nie ciąży na Pani obowiązek zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu ww. sprzedaży.

Natomiast do nabycia przez Panią udziału 12/48 w nieruchomości doszło w wyniku zakupu (…) maja 2020 r. udziału 9/48, a następnie zakupu (…) września 2021 r. udziału 3/48 w tej nieruchomości. Zatem sprzedaż przez Panią udziału 12/48 w nieruchomości w 2023 r. – z uwagi na fakt, że nie minął pięcioletni okres, o którym mowa w wyżej cytowanym art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – stanowi dla Pani źródło przychodu podlegające opodatkowaniu na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przechodząc więc do skutków podatkowych w zakresie dokonanej przez Panią sprzedaży udziału 12/48 w nieruchomości należy wskazać, co następuje:

Zgodnie z art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W myśl art. 30e ust. 2 tej ustawy:

Stosownie do art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zgodnie z powyższym, przychodem z odpłatnego zbycia jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, o ile odpowiada wartości rynkowej, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia.

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie. Należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez zbywającego, które są konieczne, aby transakcja mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Można do takich kosztów zaliczyć np.: koszty wyceny sprzedawanej nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, koszty pośrednictwa w sprzedaży nieruchomości, wydatki związane ze sporządzeniem przez notariusza umowy cywilnoprawnej, koszty i opłaty sądowe, o ile były ponoszone przez zbywcę. Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy.

Ustalenie kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia odbywa się natomiast zgodnie z art. 22 ust. 6c lub 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w zależności od tego, czy zbywaną nieruchomość lub prawo nabyto odpłatnie, czy nieodpłatnie.

Na gruncie art. 22 ust. 6c cytowanej ustawy:

Zgodnie z art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zgodnie z art. 22 ust. 6e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Jak wynika z powyższych przepisów, podstawą obliczenia podatku jest dochód, stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości określonym zgodnie z art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych a kosztami uzyskania przychodu ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tak obliczony dochód podlega opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 30e ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Według art. 30e ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Z kolei art. 30e ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że:

Na podstawie art. 45 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie do art. 45 ust. 1a pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Dochód ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 tej ustawy – może zostać objęty zwolnieniem z opodatkowania przy spełnieniu warunków określonych w tym przepisie.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Dochód zwolniony należy obliczyć według następującego wzoru:

dochód zwolniony = D x (W/P)
gdzie:

D – dochód z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa,

W – wydatki poniesione na cele mieszkaniowe wymienione w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

P – przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa.

Należy wyjaśnić, że powyższe zwolnienie obejmuje taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa majątkowego, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych. W sytuacji, gdy przychód z odpłatnego zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego zostanie w całości przeznaczony na cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Tym samym, aby dochód z tytułu sprzedaży nieruchomości był w całości zwolniony z podatku dochodowego, cały przychód ze zbytej nieruchomości musi być wydatkowany na własne cele mieszkaniowe, wymienione w przepisie art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Cele mieszkaniowe, których sfinansowanie przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości uprawniają do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania, wymienione zostały w zamkniętym katalogu kosztów, tj. w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 21 ust. 25 pkt 1 ww. ustawy, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki poniesione na:

Nadmieniam, że zawarte w przepisie art. 21 ust. 25 ustawy wyliczenie wydatków mieszkaniowych ma charakter wyczerpujący, w związku z czym tylko realizacja w wymaganym terminie celów w nim wymienionych pozwala na zwolnienie od podatku dochodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości lub praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 21 ust. 25a omawianej ustawy:

Na podstawie art. 21 ust. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.:

Korzystanie ze zwolnienia od podatku jest możliwe wyłącznie w sytuacji, gdy spełnione są wszelkie przesłanki określone w przepisie stanowiącym podstawę prawną danej preferencji. W przypadku niewypełnienia warunków określonych w wyżej cytowanym art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podatnik traci prawo do ulgi i jest zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego.

Ponadto należy zauważyć, że wszelkiego rodzaju ulgi czy zwolnienia są odstępstwem od konstytucyjnej zasady równości i powszechności opodatkowania, w sposób szczegółowy uregulowanymi w przepisach materialnego prawa podatkowego. Są one przywilejami, z których podatnik ma prawo, a nie obowiązek skorzystania. W związku z tym, tylko wydatkowanie środków uzyskanych z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych – w terminie i na cele wskazane w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a szczegółowo określone w art. 21 ust. 25 ww. ustawy pozwala na zastosowanie przedmiotowego zwolnienia.

Podkreślenia wymaga również kwestia, że w przypadku korzystania z ulg i zwolnień podatkowych wynikających z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, obowiązek udowodnienia, że określony wydatek został poniesiony przez podatnika przy spełnieniu wszystkich warunków wynikających z przepisów podatkowych spoczywa na podatniku, który wywodzi z tego określone skutki prawne.

Podstawową okolicznością decydującą o zastosowaniu zwolnienia określonego w przywołanym wcześniej przepisie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – jest przeznaczenie przychodów uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych na własne cele mieszkaniowe wymienione w przepisie art. 21 ust. 25 ww. ustawy począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie środków z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych na wskazane w ustawie „własne cele mieszkaniowe” podatnika.

Ustawodawca w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zawarł katalog wydatków stanowiących „własne cele mieszkaniowe” podatnika, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy. Katalog tych wydatków ma charakter zamknięty, jest to wyliczenie enumeratywne. Ustawodawca formułując zwolnienie przedmiotowe w sposób jednoznaczny wskazał realizację celów mieszkaniowych, które pozwalają na skorzystanie ze zwolnienia z opodatkowania dochodu ze sprzedaży.

Przy czym do skorzystania z ulgi mieszkaniowej o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 w związku z art. 21 ust. 25 ww. ustawy – wystarczające jest samo nabycie nieruchomości lub prawa określonych typów. Oznacza to, że wydatkiem na własne cele mieszkaniowe jest sam zakup określonego prawa (takiego jak samodzielny lokal mieszkalny, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, nabycie nieruchomości lub udziałów w nieruchomości itd.).

Z treści art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że do zastosowania ulgi w nim przewidzianej konieczne jest spełnienie dwóch warunków, a mianowicie: wydatkowanie przychodu na własne cele mieszkaniowe i dokonanie tej czynności przed upływem trzyletniego terminu od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło zbycie. Przy czym zwolnienie obejmuje taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia.

Zgodnie z wyżej cytowanym art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za wydatki poniesione na własne cele mieszkaniowe uważa się m.in. wydatek poniesiony na nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem.

Zatem, wydatkowanie w całości przychodu uzyskanego ze sprzedaży udziału 12/48 w nieruchomości (zakupionego od ciotki) na zakup w 2026 r. mieszkania – przy spełnieniu pozostałych warunków wynikających z analizowanych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – uprawnia do zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednocześnie należy zauważyć, że jeżeli podatnik nabywa nieruchomość z zamiarem realizowania w niej własnego celu mieszkaniowego, to fakt, że nieruchomość ta będzie czasowo wynajmowana, nie stoi jeszcze na przeszkodzie dla zastosowania zwolnienia podatkowego. Zatem sam fakt tymczasowego wynajęcia mieszkania nie wyklucza możliwości skorzystania z omawianego zwolnienia.

Warunkiem skorzystania bowiem z niego jest – jak wskazałem powyżej – przeznaczenie wartości przychodu (w całości lub części) uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym została ona dokonana, na wskazane w art. 21 ust. 25 ww. ustawy własne cele mieszkaniowe.

Z opisu sprawy wynika, że wszystkie środki uzyskane w 2023 r. ze sprzedaży udziału 12/48 w nieruchomości nabytego od ciotki przeznaczy Pani w całości na zakup mieszkania na terytorium Polski, które docelowo ma służyć Pani celom mieszkaniowym (zamierza  się Pani tam przeprowadzić z Pani niepełnosprawnym mężem). Mieszkanie, które planuje Pani zakupić zamierza Pani przeznaczyć na wynajem krótkoterminowy.

Biorąc pod uwagę powyższe uregulowania prawne w kontekście przedstawionego zdarzenia przyszłego należy wskazać, że wydatkowanie w całości przychodu uzyskanego w 2023 r. ze sprzedaży udziału 12/48 w nieruchomości zakupionego od Pani ciotki (dokonanej przed upływem 5 lat) na zakup w 2026 r. mieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, które następnie będzie Pani wynajmować krótkoterminowo, uprawnia Panią do skorzystania ze zwolnienia od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 w związku z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (tzw. ulga mieszkaniowa). Sam fakt tymczasowego wynajmowania przez Panią tego mieszkania nie wyklucza możliwości skorzystania z omawianego zwolnienia.

W tej części uznano Pani stanowisko za prawidłowe.

Jak zostało wyjaśnione powyżej, sprzedaż udziału 8/48 w nieruchomości, który nabyła Pani w drodze spadku po rodzicach nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych i nie jest Pani zobowiązana do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu tej sprzedaży.

Konsekwencją powyższego jest brak możliwości zastosowania w odniesieniu do sprzedaży przez Panią udziału 8/48 w nieruchomości ze zwolnienia przedmiotowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie można bowiem zwolnić z opodatkowania czegoś co nie stanowi przedmiotu opodatkowania. W tej sytuacji rozpatrywanie możliwości zastosowania zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 oraz art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a ww. ustawy jest niezasadne.

Zatem, niezasadnym jest uznanie, że wydatkowanie przez Panią w całości przychodu uzyskanego w 2023 r. ze sprzedaży udziału 8/48 w nieruchomości (nabytego w drodze spadku) na zakup w 2026 r. mieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, które następnie będzie Pani wynajmować krótkoterminowo, uprawnia Panią do skorzystania ze zwolnienia od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 w związku z art. 21 ust. 25 pkt 1 ww. ustawy (tzw. ulga mieszkaniowa), ponieważ w odniesieniu do tego udziału nie powstał przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W tej części uznano Pani stanowisko za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Panią i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zaznaczam także, że zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku zdarzeniem przyszłym. Ponosi Pani ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze zdarzeniem przyszłym podanym przez Panią w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Równocześnie w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·      Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 622 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

·      Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·         Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·         w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·         w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.