0112-KDIL3.4012.479.2026.3.KFK

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

1 lipca 2026 r. wpłynął Państwa wniosek z 1 lipca 2026 r. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do częściowego odliczenia podatku VAT od wydatków poniesionych na realizację projektu pn.: „(…)”, na podstawie art. 86 ust. 1 w związku z art. 86 ust. 2a-2h ustawy oraz § 3 ust. 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwania – pismem z 5 sierpnia 2026 r. (wpływ 5 sierpnia 2026 r.), pismem sygnowanym datą 29 kwietnia 2025 r. (wpływ 11 sierpnia 2026 r.), pismem z 11 sierpnia 2026 r. (wpływ 18 sierpnia 2026 r.) oraz pismem z 27 sierpnia 2026 r. (wpływ 28 sierpnia 2026 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT.

Na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 1153 ze zm., dalej: „ustawa o samorządzie gminnym”), Gmina jest wyposażona w osobowość prawną i posiada zdolność do czynności cywilnoprawnych. Gmina wykonuje zadania własne (określone w art. 7 ustawy o samorządzie gminnym) samodzielnie lub poprzez powołane gminne jednostki organizacyjne.

Zakład (...) utworzony został na mocy Uchwały nr (…) i jest wyodrębnioną jednostką organizacyjną Gminy działającą w formie zakładu budżetowego powołanego do wykonywania zadania własnego Gminy, jakim jest zbiorowe zaopatrzenie w wodę i zbiorowe odprowadzenie ścieków mieszkańców Gminy.

Z dniem 1 stycznia 2017 r. Gmina dokonała centralizacji rozliczeń podatku VAT, tj. prowadzi wspólne rozliczanie podatku VAT wraz ze swoimi jednostkami organizacyjnymi.

Zakład (...) realizuje projekt finansowy w ramach (…).

(…).

Celem projektu jest (…).

Projekt realizowany jest w ramach (…).

W ramach projektu Zakład ponosi wydatki na zakup i wdrożenie rozwiązań z zakresu (…). Ponadto, w ramach projektu realizowane będą usługi związane (…).

Pismem z 5 sierpnia (wpływ 5 sierpnia 2026 r.) uzupełnili Państwo wniosek, udzielając odpowiedzi na następujące pytania:

1.  Kiedy dokładnie (w jakim okresie) będą ponosili Państwo wydatki na zakup towarów i usług związanych z realizacją projektu?

Odpowiedź:

Wydatki związane z realizacją projektu będą ponoszone w okresie realizacji projektu, zgodnie z zawartą umową, do dnia (...) grudnia 2026 r.

2.  Na kogo będą wystawiane faktury dokumentujące nabycie towarów i usług w ramach realizacji ww. projektu?

Odpowiedź:

Faktury dokumentujące wydatki ponoszone w ramach realizacji projektu będą wystawiane na: (…).

3.  Czy wydatki inwestycyjne związane z realizacją projektu będą stanowić wydatki bezpośrednio i wyłącznie związane z infrastrukturą wodno-kanalizacyjną?

Odpowiedź:

Wydatki inwestycyjne związane z realizacją projektu będą bezpośrednio i wyłącznie związane z infrastrukturą wodno-kanalizacyjną, w szczególności (…).

Środki trwałe zakupione w ramach realizacji projektu nie będą wykorzystywane przez inne jednostki należące do Gminy.

4.  Do jakich czynności będą Państwo wykorzystywać towary i usługi zakupione w ramach realizacji ww. projektu, tj. do czynności opodatkowanych podatkiem VAT, zwolnionych od podatku VAT czy niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT?

Odpowiedź:

Towary i usługi zakupione w ramach programu będą wykorzystywane w całości do czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

5.  Czy efekty realizacji ww. projektu będą wykorzystywane przez Państwa zarówno do działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług?

Odpowiedź:

Efekty realizacji projektu będą wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług (dalej jako ustawa VAT).

6.  W sytuacji, gdy efekty realizacji ww. projektu będą wykorzystywane przez Państwa zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, to czy będzie istniała możliwość przyporządkowania wydatków w całości do celów działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług?

Odpowiedź:

W świetle wyjaśnień zawartych w pkt 5 powyżej wskazują Państwo, iż wydatki w całości będą przyporządkowane do celów działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy VAT.

7.  W przypadku, gdy w ramach działalności gospodarczej towary i usługi nabywane w związku z realizacją ww. projektu będą wykorzystywane zarówno do czynności opodatkowanych podatkiem VAT oraz czynności zwolnionych od podatku VAT, to należy wskazać, czy będą mieli Państwo obiektywną możliwość odrębnego przyporządkowania kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT i z czynnościami zwolnionymi od podatku VAT?

Odpowiedź:

W świetle wyjaśnień zawartych w pkt 5 powyżej Wnioskodawca wskazuje, iż przyporządkowanie kwot podatku naliczonego nastąpi wyłącznie w odniesieniu do czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Nie zachodzi zatem konieczność odrębnego przyporządkowania kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami zwolnionymi od podatku VAT, gdyż Zakład takich czynności nie wykonuje.

Towary i usługi nabywane w ramach projektu nie będą wykorzystywane do wykonywania czynności zwolnionych od podatku VAT. Wnioskodawca będzie posiadał obiektywną możliwość przyporządkowania całości wydatków do czynności opodatkowanych polegających na odpłatnym świadczeniu usług dostarczania wody i odprowadzania ścieków.

Następnie, pismem z 27 sierpnia 2026 r. (wpływ 28 sierpnia 2026 r.) uzupełnili Państwo wniosek w następujący sposób:

W nawiązaniu do pisma Gminy z dnia 5 sierpnia 2026 r., stanowiącego odpowiedź na wezwanie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 29 lipca 2026 r., znak 0112-KDIL3.4012.479.2026.1.KFK, Gmina przedstawia dalsze doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego, pytania oraz własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego.

W celu wyeliminowania ewentualnych rozbieżności pomiędzy dotychczas złożonymi wyjaśnieniami Gmina wnosi, aby opis zdarzenia przyszłego, pytanie oraz własne stanowisko zawarte w złożonym piśmie traktować jako aktualne, kompletne i ostateczne. W zakresie, w jakim złożone pismo różni się od odpowiedzi z dnia 5 sierpnia 2026 r., aktualne pozostaje brzmienie przedstawione poniżej.

Nie ulega zmianie stanowisko Gminy, że wydatki ponoszone w ramach projektu pozostają w związku z wykonywaniem czynności opodatkowanych VAT oraz że Gminie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego. Doprecyzowaniu ulega natomiast zakres tego prawa: ze względu na jednoczesne wykorzystanie efektów Projektu do działalności gospodarczej oraz do celów innych niż działalność gospodarcza, prawo do odliczenia ma charakter częściowy.

W dalszej kolejności ponownie doprecyzowali Państwo opis zdarzenia przyszłego, udzielając odpowiedzi na następujące pytania:

1.  Kiedy dokładnie (w jakim okresie) będą ponoszone wydatki na zakup towarów i usług związanych z realizacją projektu?

Odpowiedź:

Wydatki związane z realizacją projektu będą ponoszone w okresie realizacji projektu, zgodnie z zawartą umową, do dnia 31 grudnia 2026 r.

2.  Na kogo będą wystawiane faktury dokumentujące nabycie towarów i usług w ramach realizacji ww. projektu?

Odpowiedź:

Faktury dokumentujące wydatki ponoszone w ramach realizacji projektu będą wystawiane w następujący sposób: (...).

Na każdej fakturze jedynym nabywcą dla celów podatku VAT będzie Gmina, posługująca się swoim numerem NIP. Wskazanie Zakładu (...) jako odbiorcy będzie miało wyłącznie charakter organizacyjny i informacyjny oraz nie będzie oznaczało, że Zakład jest odrębnym od Gminy podatnikiem VAT.

3.  Czy wydatki związane z realizacją projektu będą stanowić wydatki bezpośrednio i wyłącznie związane z infrastrukturą wodno-kanalizacyjną?

Odpowiedź:

Wydatki związane z realizacją projektu będą bezpośrednio i wyłącznie związane z infrastrukturą wodociągowo-kanalizacyjną, w szczególności z (…).

Środki trwałe zakupione w ramach realizacji projektu nie będą wykorzystywane przez inne jednostki należące do Gminy.

Określenie, że wydatki będą „bezpośrednio i wyłącznie związane z infrastrukturą wodociągowo-kanalizacyjną”, oznacza ich wyłączne branżowe, funkcjonalne i organizacyjne przypisanie do działalności Zakładu. Nie oznacza ono natomiast, że efekty Projektu będą wykorzystywane wyłącznie do czynności opodatkowanych VAT. W ramach działalności wodociągowo-kanalizacyjnej efekty Projektu będą zabezpieczały infrastrukturę służącą zarówno odbiorcom zewnętrznym, jak i jednostkom organizacyjnym Gminy.

Nabyte środki trwałe, urządzenia, oprogramowanie i licencje pozostaną w bezpośrednim wykorzystaniu Zakładu i nie będą udostępniane innym jednostkom organizacyjnym Gminy.

Nie wyklucza to jednak pośredniego wykorzystania efektów Projektu do zabezpieczenia wspólnej infrastruktury obsługującej także dostawy wody i odbiór ścieków na potrzeby własne Gminy i jej jednostek organizacyjnych.

(…).

Przedmiot wniosku obejmuje wszystkie towary i usługi nabywane w ramach Projektu, niezależnie od tego, czy dla celów rachunkowych zostaną zakwalifikowane jako wydatki inwestycyjne, środki trwałe, wartości niematerialne i prawne, czy jako wydatki bieżące, takie jak (…).

4.  Do jakich czynności będą wykorzystywane towary i usługi zakupione w ramach realizacji projektu?

Odpowiedź:

Zakupione w ramach programu towary i usługi będą wykorzystywane przede wszystkim do czynności opodatkowanych podatkiem VAT, tj. odpłatnego świadczenia usług dostarczania wody i odprowadzania ścieków na rzecz mieszkańców Gminy oraz podmiotów gospodarczych.

Jednocześnie, z uwagi na fakt, że infrastruktura wodociągowo-kanalizacyjna, której dotyczy Projekt, obsługuje również dostawy wody i odbiór ścieków na rzecz jednostek organizacyjnych Gminy, np. szkół, Urzędu Miejskiego i przedszkoli, zakupione towary i usługi będą częściowo wykorzystywane także do czynności pozostających poza zakresem opodatkowania VAT.

Sama centralizacja rozliczeń VAT przesądza o wewnętrznym charakterze rozliczeń pomiędzy Gminą i jej jednostkami organizacyjnymi. Wykorzystanie efektów Projektu do celów innych niż działalność gospodarcza wystąpi w takim zakresie, w jakim jednostki organizacyjne zużywają wodę i korzystają z odbioru ścieków w związku z wykonywaniem zadań publicznych pozostających poza działalnością gospodarczą.

Towary i usługi nabywane w ramach Projektu będą zatem wykorzystywane łącznie:

·      do czynności opodatkowanych VAT – odpłatnych usług dostawy wody i odbioru ścieków świadczonych na rzecz odbiorców zewnętrznych;

·      do celów innych niż działalność gospodarcza – w zakresie, w jakim infrastruktura służy potrzebom własnym Gminy i jej jednostek organizacyjnych przy realizacji zadań publicznych pozostających poza działalnością gospodarczą;

·   nie będą wykorzystywane, w ramach działalności gospodarczej Zakładu, do czynności zwolnionych od VAT.

Gmina nie opiera prawa do odliczenia na twierdzeniu o dominującym udziale sprzedaży opodatkowanej. Zakres odliczenia będzie wynikał z obiektywnego sposobu określenia proporcji właściwego dla Zakładu.

5.  Czy efekty realizacji projektu będą wykorzystywane zarówno do działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy?

Odpowiedź:

Efekty realizacji projektu będą wykorzystywane zarówno do działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Działalność gospodarcza obejmuje odpłatne świadczenie usług dostarczania wody i odprowadzania ścieków na rzecz mieszkańców Gminy oraz podmiotów gospodarczych, natomiast do celów innych niż działalność gospodarcza należy zaliczyć wykorzystanie efektów Projektu w zakresie, w jakim infrastruktura służy dostarczaniu wody i odbiorowi ścieków na potrzeby własne Gminy i jej jednostek organizacyjnych przy realizacji zadań publicznych pozostających poza działalnością gospodarczą.

6.  Czy istnieje możliwość przyporządkowania wydatków w całości do celów działalności gospodarczej?

Odpowiedź:

Wnioskodawca wskazuje, że nie ma obiektywnej możliwości przyporządkowania wydatków w całości do celów działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Efekty Projektu dotyczą bowiem wspólnej infrastruktury wodociągowo-kanalizacyjnej, wykorzystywanej jednocześnie do sprzedaży opodatkowanej na rzecz mieszkańców i podmiotów gospodarczych oraz do dostaw wody i odbioru ścieków na potrzeby własne Gminy i jej jednostek organizacyjnych, w zakresie pozostającym poza działalnością gospodarczą.

W konsekwencji, w odniesieniu do tych wydatków zastosowanie znajdzie sposób określenia proporcji, tzw. prewspółczynnik, o którym mowa w art. 86 ust. 2a i następnych ustawy o VAT.

Brak możliwości bezpośredniego przyporządkowania wynika z technicznie i funkcjonalnie wspólnego charakteru nabywanych rozwiązań. Nabyte towary i usługi zabezpieczają jedno zintegrowane środowisko Zakładu, którego nie można podzielić na odrębne moduły służące wyłącznie odbiorcom zewnętrznym albo wyłącznie potrzebom wewnętrznym Gminy. Wynagrodzenie wykonawców nie jest również kalkulowane odrębnie dla tych dwóch zakresów wykorzystania. W konsekwencji, nie jest możliwe obiektywne przypisanie poszczególnych faktur ani ich części wyłącznie do jednego z tych zakresów.

Gmina dokonała analizy poszczególnych kategorii wydatków objętych Projektem i ustaliła, że wszystkie opisane wydatki mają charakter wspólny. Żaden z nich nie może zostać bezpośrednio przypisany wyłącznie do czynności opodatkowanych albo wyłącznie do celów innych niż działalność gospodarcza.

Ponieważ towary i usługi będą wykorzystywane przez Zakład (...) jako samorządowy zakład budżetowy, sposób określenia proporcji będzie ustalany odrębnie dla Zakładu.

7.  Czy w przypadku wykorzystywania towarów i usług w ramach działalności gospodarczej zarówno do czynności opodatkowanych, jak i zwolnionych, będzie istniała możliwość odrębnego przyporządkowania podatku naliczonego do tych czynności?

Odpowiedź:

Towary i usługi nabywane w ramach Projektu nie będą, w ramach działalności gospodarczej Zakładu, wykorzystywane do czynności zwolnionych od VAT. W ramach działalności gospodarczej będą służyły wyłącznie czynnościom opodatkowanym.

Nie zachodzi zatem konieczność odrębnego przyporządkowania kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami zwolnionymi od VAT, gdyż Zakład takich czynności przy wykorzystaniu efektów Projektu nie wykonuje.

W konsekwencji, po ustaleniu zakresu odliczenia za pomocą sposobu określenia proporcji z art. 86 ust. 2a-2h ustawy o VAT nie wystąpi drugi etap ograniczenia odliczenia według proporcji sprzedaży, o której mowa w art. 90 ust. 2-10 ustawy. Częściowe odliczenie wynika z jednoczesnego wykorzystania nabyć do działalności gospodarczej i do celów innych niż działalność gospodarcza, a nie z wykorzystywania ich do czynności zwolnionych.

Pytanie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku z 27 sierpnia 2026 r.)

Czy w związku z realizacją projektu pn.: „(…)”, obejmującego zakup (…), Gmina będzie miała prawo do odliczenia części podatku VAT naliczonego od wydatków poniesionych na realizację Projektu w wysokości ustalonej przy zastosowaniu sposobu określenia proporcji właściwego dla Zakładu (...) jako samorządowego zakładu budżetowego, na podstawie art. 86 ust. 1 w związku z art. 86 ust. 2a-2h ustawy o VAT?

Państwa stanowisko w sprawie (ostatecznie przedstawione w uzupełnieniu wniosku z 27 sierpnia 2026 r.)

Państwa zdaniem, Gmina ma prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z realizacją projektu pn.: „(…)”, obejmujących zakup (…), które będą wykorzystywane przede wszystkim, choć nie wyłącznie, do czynności opodatkowanych w zakresie świadczenia usług wodociągowo-kanalizacyjnych.

Część podatku naliczonego podlegająca odliczeniu powinna zostać ustalona przy zastosowaniu sposobu określenia proporcji właściwego dla Zakładu (...), zgodnie z art. 86 ust. 2a-2h ustawy.

Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT. Na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 662), Gmina jest wyposażona w osobowość prawną i posiada zdolność do czynności cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym, zadania własne Gminy obejmują m.in. sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji oraz usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych. Do realizacji tych zadań służy Gminie sieć wodociągowo-kanalizacyjna, której Gmina jest właścicielem. Gmina na jej bazie świadczy usługi zbiorowego zaopatrzenia w wodę oraz odbioru ścieków na rzecz mieszkańców Gminy oraz podmiotów gospodarczych zlokalizowanych na jej terenie. Za usługi te wystawia faktury VAT i odprowadza należny podatek od towarów i usług. Do infrastruktury przyłączone są również jednostki organizacyjne Gminy, np. szkoły, Urząd Miejski i przedszkola.

Jednostką organizacyjną odpowiedzialną za zarządzanie infrastrukturą wodociągową i kanalizacyjną, a tym samym za świadczenie usług wodociągowo-kanalizacyjnych, jest samorządowy zakład budżetowy – Zakład (...), zwany dalej „Zakładem”.

Gmina, poprzez Zakład, wykonuje m.in. zadania własne jednostki samorządu terytorialnego w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę oraz odbioru i oczyszczania ścieków, ujmowania, uzdatniania i dostarczania wody, eksploatacji urządzeń niezbędnych dla tej działalności, zapewnienia odpowiedniej jakości dostarczanej wody oraz wykonywania zadań wynikających z ustawy z dnia 7 czerwca 2001 r. o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków.

Gmina może wykonywać czynności zarówno w charakterze podatnika VAT, jak i poza zakresem działalności gospodarczej. W zakresie czynności wykonywanych jako organ władzy publicznej w celu realizacji zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa Gmina nie jest uznawana za podatnika VAT, z wyjątkiem czynności wykonywanych na podstawie umów cywilnoprawnych. Odpłatne świadczenie usług dostarczania wody i odprowadzania ścieków na podstawie stosunków cywilnoprawnych stanowi natomiast działalność gospodarczą opodatkowaną VAT.

Z dniem 1 stycznia 2017 r. Gmina dokonała centralizacji rozliczeń podatku VAT i prowadzi wspólne rozliczanie tego podatku wraz ze swoimi jednostkami organizacyjnymi.

Z uwagi na dokonaną centralizację Gmina wraz ze swoimi jednostkami organizacyjnymi, w tym Zakładem oraz jednostkami budżetowymi Gminy, stanowi jednego podatnika VAT. Czynności wykonywane pomiędzy Gminą a jej jednostkami organizacyjnymi oraz pomiędzy poszczególnymi jednostkami organizacyjnymi mają charakter wewnętrzny i nie stanowią odpłatnej dostawy towarów ani odpłatnego świadczenia usług podlegających opodatkowaniu VAT. Nie są to czynności zwolnione od podatku, lecz czynności pozostające poza zakresem opodatkowania VAT.

Jednocześnie, dla ustalenia zakresu prawa do odliczenia znaczenie ma końcowy sposób wykorzystania infrastruktury przez jednostki organizacyjne. W takim zakresie, w jakim jednostki wykorzystują dostarczaną wodę i usługi odbioru ścieków do realizacji zadań publicznych pozostających poza działalnością gospodarczą, odpowiadająca temu część wykorzystania efektów Projektu stanowi wykorzystanie do celów innych niż działalność gospodarcza.

Podstawowym przepisem regulującym prawo do odliczenia jest art. 86 ustawy o VAT, zgodnie z którym w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 tej ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z uwzględnieniem ograniczeń przewidzianych w ustawie.

Przepis ten oznacza, że prawo do odliczenia przysługuje podatnikowi jedynie w odniesieniu do czynności, w stosunku do których działa on jako podatnik VAT.

W pierwszej kolejności podatnik powinien dokonać bezpośredniego przyporządkowania nabywanych towarów i usług do właściwego zakresu wykorzystania. Wydatki związane wyłącznie z czynnościami opodatkowanymi uprawniają do pełnego odliczenia, natomiast wydatki związane wyłącznie z celami innymi niż działalność gospodarcza nie dają prawa do odliczenia.

Jeżeli natomiast towary i usługi są wykorzystywane jednocześnie do działalności gospodarczej oraz do celów innych niż działalność gospodarcza, a obiektywne przyporządkowanie ich w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego związaną z działalnością gospodarczą ustala się zgodnie ze sposobem określenia proporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 2a-2h ustawy o VAT.

Dopiero w ramach działalności gospodarczej należy ustalić, czy nabycia służą jednocześnie czynnościom opodatkowanym oraz zwolnionym. Gdyby taka sytuacja wystąpiła, zastosowanie znalazłaby proporcja sprzedaży wynikająca z art. 90 ust. 2-10 ustawy o VAT. W rozpatrywanej sprawie drugi etap ograniczenia odliczenia nie wystąpi, ponieważ w ramach działalności gospodarczej efekty Projektu nie będą wykorzystywane do czynności zwolnionych.

Odliczenie dokonywane w trakcie roku, na podstawie danych historycznych, będzie miało charakter wstępny. Po zakończeniu roku Gmina dokona odpowiedniej korekty na zasadach wynikających z art. 90c ustawy o VAT, z odpowiednim uwzględnieniem regulacji art. 91 ustawy.

Gmina, poprzez Zakład, realizuje projekt finansowany w ramach (…).

Zakład planuje również przeprowadzenie (…).

Celem Projektu jest (…).

W ramach Projektu Zakład ponosi wydatki na (…).

Ponadto, w ramach Projektu realizowane będą usługi związane z (…).

W ramach projektu realizowane są działania mające na celu (…).

Wydatki te pozostają w bezpośrednim związku z działalnością Gminy realizowaną za pośrednictwem Zakładu, ponieważ współczesne systemy wodociągowe i kanalizacyjne są zarządzane za pomocą specjalistycznych systemów sterowania i automatyki przemysłowej, umożliwiających m.in. zdalne sterowanie pompowniami, stacjami uzdatniania wody, zbiornikami retencyjnymi oraz innymi urządzeniami technologicznymi.

(…)

Nabywane w ramach Projektu towary i usługi służą zapewnieniu ciągłości, bezpieczeństwa oraz niezawodności procesów technologicznych niezbędnych do świadczenia odpłatnych usług dostawy wody i odprowadzania ścieków.

Jednocześnie, te same systemy i procesy technologiczne obsługują infrastrukturę wykorzystywaną na potrzeby własne Gminy i jej jednostek organizacyjnych. Wydatki zabezpieczają zatem zarówno wykonywanie opodatkowanych usług na rzecz odbiorców zewnętrznych, jak i wykorzystanie infrastruktury do celów innych niż działalność gospodarcza. Wspólny i technicznie niepodzielny charakter tego wykorzystania uzasadnia zastosowanie prewspółczynnika właściwego dla Zakładu.

Wdrożone rozwiązania będą służyły wyłącznie realizacji zadań wykonywanych przez Gminę za pośrednictwem Zakładu, polegających na dostarczaniu wody i odbieraniu ścieków.

Użyte w powyższym zdaniu określenie „wyłącznie” oznacza, że rozwiązania będą przypisane wyłącznie do działalności wodociągowo-kanalizacyjnej Zakładu. W ramach tej działalności będą jednak zabezpieczały zarówno odpłatne czynności opodatkowane wykonywane na rzecz odbiorców zewnętrznych, jak i wykorzystanie infrastruktury na potrzeby własne Gminy i jej jednostek organizacyjnych pozostające, w opisanym zakresie, poza działalnością gospodarczą.

Przedstawione stanowisko znajduje potwierdzenie w aktualnym kierunku interpretacyjnym Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej. W interpretacji z dnia 7 sierpnia 2026 r., znak 0113-KDIPT1-1.4012.543.2026.1.KKO, dotyczącej wykorzystywania infrastruktury wodociągowo-kanalizacyjnej przez samorządowy zakład budżetowy zarówno na rzecz odbiorców zewnętrznych, jak i jednostek organizacyjnych gminy, potwierdzono prawo do częściowego odliczenia podatku przy zastosowaniu sposobu określenia proporcji właściwego dla zakładu budżetowego. Z kolei, w interpretacji z dnia 17 lipca 2026 r., znak 0113-KDIPT1-1.4012.463.2026.2.KKO, potwierdzono częściowe prawo do odliczenia w odniesieniu do wydatków na (…) wykorzystywanych jednocześnie do działalności gospodarczej oraz do celów innych niż działalność gospodarcza.

Reasumując, podatek VAT naliczony przy nabyciu towarów i usług w ramach projektu powinien podlegać odliczeniu w części, ustalonej przy zastosowaniu sposobu określenia proporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 2a i następnych ustawy o VAT, ponieważ wydatki te są związane przede wszystkim, choć nie wyłącznie, z wykonywaniem czynności opodatkowanych oraz służą zachowaniu i zabezpieczeniu źródła przychodów Gminy.

Właściwy będzie sposób określenia proporcji ustalony odrębnie dla Zakładu (...). Ponieważ w ramach działalności gospodarczej efekty Projektu nie będą służyły czynnościom zwolnionym, kwota podatku ustalona po zastosowaniu prewspółczynnika nie będzie podlegała dalszemu ograniczeniu według proporcji sprzedaży z art. 90 ust. 2-10 ustawy o VAT. Prawo do odliczenia będzie przysługiwało pod warunkiem posiadania prawidłowych faktur wystawionych na Gminę oraz niewystąpienia przesłanek negatywnych określonych w art. 88 ustawy o VAT.

Mając powyższe na uwadze, Gmina wnosi o potwierdzenie prawidłowości przedstawionego stanowiska i wydanie interpretacji indywidualnej na podstawie kompletnego i ujednoliconego opisu zdarzenia przyszłego zawartego w niniejszym piśmie.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”. W myśl tego przepisu:

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Z przywołanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. gdy odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z nabyciem których podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Ponadto, ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym:

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Na podstawie przepisu art. 88 ust. 4 ustawy:

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Z art. 86 ust. 1 ustawy wynika, że odliczyć można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Ta zasada wyklucza możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu VAT. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych,

z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT. W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Obowiązkiem podatnika jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Podatnik ma zatem obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. alokacji podatku.

Wyrażoną w cytowanym art. 86 ust. 1 ustawy generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte m.in. w art. 86 ust. 2a-2h ustawy.

Na mocy art. 86 ust. 2a ustawy:

Stosownie do treści art. 86 ust. 2b ustawy:

Zgodnie z art. 86 ust. 2c ustawy:

Na mocy z art. 86 ust. 2d ustawy:

Na podstawie art. 86 ust. 2g ustawy:

W myśl art. 86 ust. 2h ustawy:

Jak stanowi art. 86 ust. 22 ustawy:

Na podstawie powyższej delegacji, zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 999), zwane dalej rozporządzeniem.

Zgodnie z § 1 pkt 1 i 2 rozporządzenia:

W rozporządzeniu tym zostali wskazani podatnicy, do których przepisy w nim zawarte się odnoszą.

Są to: jednostki samorządu terytorialnego, samorządowe instytucje kultury, państwowe instytucje kultury, uczelnie publiczne, instytuty badawcze.

Zgodnie z § 2 pkt 8 rozporządzenia:

W myśl § 2 pkt 7 rozporządzenia:

W przypadku jednostek samorządu terytorialnego, nie będzie ustalany jeden „całościowy” sposób określenia proporcji dla jednostek samorządu terytorialnego jako osoby prawnej, tylko będą ustalane odrębnie sposoby określenia proporcji dla wymienionych wyżej jego poszczególnych jednostek organizacyjnych.

W rozporządzeniu ustawodawca podał ustalone według wzoru sposoby określania proporcji m.in. w przypadku urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego, w przypadku jednostki budżetowej oraz zakładu budżetowego.

Stosownie do § 3 ust. 4 rozporządzenia:

Powołany wyżej przepis art. 86 ust. 2a ustawy wprost określa, w jaki sposób obliczać kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych.

Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy. W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania podatkiem VAT. „Towarzyszą” one działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu podatkiem VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą. Za czynności zrównane z czynnościami wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej uznaje się także nieodpłatną dostawę towarów lub nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste w przypadkach, o których mowa w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy. Uzasadnia to fakt, że chociaż czynności te z definicji nie mają związku z działalnością gospodarczą, w przypadkach określonych w tych przepisach następuje obowiązek naliczenia VAT.

Natomiast przez cele inne rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy – przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatną działalność statutową.

W świetle art. 15 ust. 1 ustawy:

Według art. 15 ust. 2 ustawy:

Jak stanowi art. 15 ust. 6 ustawy:

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – (Dz. Urz. UE. L. Nr 347 z 11.12.2006 r. s. 1, z późn. zm.), zgodnie z którą:

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 662 ze zm.):

Jak stanowi art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym:

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT.

Na terenie Gminy funkcjonuje Zakład (...), będący wyodrębnioną jednostką organizacyjną Gminy i działający w formie zakładu budżetowego, powołany do wykonywania zadania własnego Gminy w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzenia ścieków.

Zakład (...) realizuje projekt pn.: „(…)”. Celem projektu jest (…).

W ramach realizacji projektu Zakład ponosi wydatki na (…). Ponadto, w ramach projektu realizowane będą usługi związane z (…).

Wydatki związane z realizacją projektu będą bezpośrednio i wyłącznie związane z infrastrukturą wodociągowo-kanalizacyjną, w szczególności z (…). Towary i usługi nabywane w ramach projektu będą wykorzystywane łącznie:

-     do czynności opodatkowanych VAT – odpłatnych usług dostawy wody i odbioru ścieków świadczonych na rzecz odbiorców zewnętrznych;

-     do celów innych niż działalność gospodarcza – w zakresie, w jakim infrastruktura służy potrzebom własnym Gminy i jej jednostek organizacyjnych przy realizacji zadań publicznych pozostających poza działalnością gospodarczą;

-     nie będą wykorzystywane, w ramach działalności gospodarczej Zakładu, do czynności zwolnionych od VAT.

Tym samym, efekty realizacji projektu będą wykorzystywane przez Gminę zarówno do działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Wskazują Państwo, że Gmina nie ma obiektywnej możliwości przyporządkowania wydatków w całości do celów działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Efekty realizacji projektu dotyczą bowiem wspólnej infrastruktury wodociągowo-kanalizacyjnej, wykorzystywanej jednocześnie do sprzedaży opodatkowanej na rzecz mieszkańców i podmiotów gospodarczych oraz do dostaw wody i odbioru ścieków na potrzeby własne Gminy i jej jednostek organizacyjnych, w zakresie pozostającym poza działalnością gospodarczą.

Państwa wątpliwości w analizowanej sprawie dotyczą ustalenia, czy Gminie będzie przysługiwało prawo do częściowego odliczenia podatku VAT od wydatków poniesionych na realizację projektu pn.: „(…)”, na podstawie art. 86 ust. 1 w związku z art. 86 ust. 2a-2h ustawy oraz § 3 ust. 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r.

Jak wynika z powołanych powyżej przepisów prawa, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Jak już wskazano, odliczyć można w całości podatek naliczony, który jest związany z czynnościami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.

Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT.

Podatnik, w celu odliczenia podatku naliczonego, w pierwszej kolejności ma obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji.

Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej, brak jest natomiast takiego prawa w stosunku do podatku naliczonego związanego z zakupem towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności niepodlegających temu podatkowi oraz zwolnionych z opodatkowania.

Natomiast – w świetle powołanego art. 86 ust. 2a ustawy – w sytuacji, gdy przypisanie nabywanych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej – „sposób określenia proporcji”.

W opisie sprawy wskazali Państwo, że Gmina nie ma obiektywnej możliwości przyporządkowania poniesionych wydatków w całości do celów działalności gospodarczej. Efekty projektu dotyczą bowiem wspólnej infrastruktury wodociągowo-kanalizacyjnej, wykorzystywanej jednocześnie do sprzedaży opodatkowanej na rzecz mieszkańców i podmiotów gospodarczych oraz do dostaw wody i odbioru ścieków na potrzeby własne Gminy i jej jednostek organizacyjnych, w zakresie pozostającym poza działalnością gospodarczą. Brak możliwości bezpośredniego przyporządkowania wynika z technicznie i funkcjonalnie wspólnego charakteru nabywanych rozwiązań. W takiej sytuacji, będą Państwo zobowiązani do obliczenia podatku naliczonego przypisanego do działalności gospodarczej zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 86 ust. 2a i następne ustawy, z uwzględnieniem przepisu § 3 ust. 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r., ustalonym dla zakładu budżetowego, będącego wyodrębnioną jednostką organizacyjną Gminy

i powołanym do wykonywania zadania własnego Gminy w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowe odprowadzenie ścieków.

Podsumowując stwierdzam, że w związku z realizacją projektu pn.: „(…)”, obejmującego zakup (…), Gminie będzie przysługiwało prawo do częściowego odliczenia podatku VAT od poniesionych wydatków na podstawie art. 86 ust. 1 w związku z art. 86 ust. 2a i następne ustawy oraz § 3 ust. 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r.

Tym samym, Państwa stanowisko uznałem za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej:

Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Ponoszą Państwo ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem sprawy podanym przez Państwa w złożonym wniosku. Zatem, wydając przedmiotową interpretację oparłem się na wynikającym z treści wniosku opisie zdarzenia przyszłego.

W związku z powyższym, w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Wskazuję również, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa wniosku (pytania). Inne kwestie przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego bądź we własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być, zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, rozpatrzone.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·      Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 622 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·      Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·      Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·      w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·      w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.