0112-KDIL3.4012.448.2026.2.AW

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

18 czerwca 2026 r. wpłynął Państwa wniosek z 18 czerwca 2026 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku usługi (...).

Uzupełnili go Państwo pismami z 28 lipca 2026 r. (wpływ 28 lipca 2026 r.) oraz z 29 lipca 2026 r. (wpływ 29 lipca 2026 r.) – w odpowiedzi na wezwanie.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

1. Profil działalności

Wnioskodawca – (...) Sp. z o.o. z siedzibą w (...) – jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Spółka jest właścicielem i operatorem narzędzia diagnostyki behawioralnej (...), opartego na metodologii (...). Wnioskodawca nie jest jednostką, objętą systemem oświaty w rozumieniu ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. – Prawo oświatowe, nie posiada statusu uczelni, jednostki naukowej Polskiej Akademii Nauk ani instytutu badawczego, nie uzyskał również akredytacji w rozumieniu Prawa oświatowego.

2. Przedmiot usługi

Wnioskodawca świadczy i zamierza świadczyć usługę (...). Jest to trzydniowy program szkoleniowy z metodologii diagnostyki behawioralnej i praktyki jej stosowania w pracy zawodowej. Program obejmuje: wprowadzenie teoretyczne do modelu (...), interpretację raportów (...) (raport zawodowy, sprzedażowy, menedżerski, relacyjny, zespołowy), ćwiczenia praktyczne w prowadzeniu sesji informacji zwrotnej z osobą diagnozowaną, zasady etyki diagnosty behawioralnego oraz metodologiczne i prawne aspekty stosowania narzędzia. Szkolenie kończy się walidacją efektów uczenia się w formie egzaminu on-line, którego wynik weryfikowany jest przez niezależnego walidatora oceniającego poprawność wykonania zadania egzaminacyjnego. Pozytywne ukończenie walidacji uprawnia uczestnika do otrzymania certyfikatu (...) oraz dostępu do platformy diagnostycznej. Kwalifikacja nie jest zarejestrowana w Zintegrowanym Systemie Kwalifikacji (…).

3. Odbiorcy usługi

Uczestnikami (...) są osoby, dla których stosowanie (...) pozostaje w bezpośrednim związku z wykonywanym zawodem lub branżą – w szczególności coachowie, trenerzy biznesu, doradcy zawodowi, (...) Business Partnerzy, menedżerowie (...), psychologowie organizacji oraz konsultanci rozwoju kompetencji. Po ukończeniu (...) uczestnicy wykorzystują narzędzie w działalności zawodowej (diagnoza, doradztwo zawodowe, coaching, rekrutacja, rozwój zespołów, szkolenia). Usługa służy nabyciu i aktualizacji wiedzy oraz kompetencji wykorzystywanych do celów zawodowych w rozumieniu art. 44 rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011.

4. Mechanizm finansowania

Wnioskodawca zamierza świadczyć usługę (...) w ścieżce finansowanej ze środków publicznych w rozumieniu art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych. Źródłem finansowania mogą być w szczególności: środki Bazy Usług Rozwojowych (BUR) wraz z Podmiotowymi Systemami Finansowania w województwach, środki Krajowego Funduszu Szkoleniowego (KFS), środki Funduszu Pracy, środki programu Fundusze Europejskie dla Rozwoju Społecznego 2021-2027, środki regionalnych programów Funduszy Europejskich, środki PFRON, środki budżetu jednostek samorządu terytorialnego, środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz inne kategorie środków wymienione w art. 5 ust. 1 ustawy o finansach publicznych. Usługa będzie finansowana z tych środków w całości (100%) albo w co najmniej 70% wartości – zależnie od mechanizmu konkretnego programu. Finansowanie ze środków publicznych zapewnione będzie zarówno w przypadkach, gdy dofinansowanie przyznane jest bezpośrednio Wnioskodawcy jako organizatorowi szkolenia, jak i wtedy, gdy przyznane jest uczestnikowi (lub jego pracodawcy bądź podmiotowi kierującemu).

5. Dokumentacja

Przed wystawieniem faktury ze stawką „zw” Wnioskodawca uzyska od uczestnika (lub odpowiednio od jego pracodawcy bądź podmiotu kierującego) pisemne oświadczenie potwierdzające finansowanie usługi ze środków publicznych w wymaganej części wraz ze wskazaniem konkretnego programu, projektu lub numeru umowy o dofinansowanie. Oświadczenie będzie przechowywane wraz z dokumentacją usługi przez okres wymagany przepisami prawa podatkowego.

W uzupełnieniu z 29 lipca 2026 r. wskazali Państwo dodatkowe informacje:

(...), opisana we wniosku i w uzupełnieniu z dnia 28 lipca 2026 r., obejmuje w rzeczywistości następujące elementy, realizowane w podanej kolejności jako jeden proces (...) na podstawie jednej umowy uczestnictwa i za jednym łącznym wynagrodzeniem:

1.  Szkolenie trzydniowe z metodyki diagnostyki behawioralnej (...) – obejmujące wprowadzenie teoretyczne do modelu (...), interpretację raportów (...) (klasycznego, predyspozycji zawodowych, sprzedażowego, menedżerskiego, relacyjnego, zespołowego), ćwiczenia praktyczne w prowadzeniu sesji informacji zwrotnej, zasady etyki diagnosty behawioralnego oraz metodologiczne i prawne aspekty stosowania narzędzia.

2.  Egzamin on-line – przeprowadzany na zakończenie Szkolenia, w formie zdalnej, oceniany przez walidatora działającego na zlecenie Wnioskodawcy. Egzamin weryfikuje przyswojenie wiedzy teoretycznej z zakresu metodyki (...).

3.  Sesja objaśniająca – indywidualna, prowadzona on-line po Szkoleniu i egzaminie on-line. Podczas sesji Uczestnik występuje w roli osoby diagnozowanej i otrzymuje pełne omówienie własnego raportu (...) wygenerowanego dla niego wcześniej. Sesja pełni funkcję szkoleniową – Uczestnik poznaje strukturę, dynamikę i praktyczne zastosowanie raportu z perspektywy klienta, co jest niezbędne dla prawidłowego prowadzenia sesji z własnymi klientami po uzyskaniu certyfikatu.

4.  Dwie indywidualne sesje mentorskie – prowadzone on-line, o długości od 60 do 90 minut każda, przez mentora działającego na zlecenie Wnioskodawcy. Sesje mają charakter praktycznych ćwiczeń symulacyjnych: Uczestnik odgrywa rolę konsultanta (...), mentor odgrywa rolę klienta diagnozowanego, w oparciu o przykładowe raporty. Sesje mentorskie służą wykształceniu praktycznych umiejętności prowadzenia sesji diagnostyczno-doradczej i są warunkiem dopuszczenia do egzaminu ustnego.

5.  Egzamin ustny – indywidualny, prowadzony on-line, przeprowadzany osobiście przez reprezentanta Wnioskodawcy (jednocześnie właściciela merytorycznego narzędzia (...) oraz głównego trenera). Egzamin ustny ma formę symulowanej sesji konsultacyjnej i weryfikuje praktyczne kompetencje Uczestnika w zakresie samodzielnego prowadzenia diagnozy i doradztwa z wykorzystaniem narzędzia (...). Warunkiem przystąpienia do egzaminu ustnego jest wcześniejsze zaliczenie egzaminu on-line oraz ukończenie obu sesji mentorskich.

6.  Wystawienie i wydanie (...) – po pozytywnym zaliczeniu egzaminu ustnego.

7.  Nadanie i utrzymanie dostępu do Platformy diagnostycznej (...) – umożliwiającej Uczestnikowi po uzyskaniu Certyfikatu samodzielne prowadzenie diagnozy behawioralnej z wykorzystaniem narzędzia w pracy zawodowej.

Wszystkie powyższe elementy są obowiązkowe dla każdego Uczestnika (...) – bez względu na źródło finansowania (środki własne, dofinansowanie z BUR, KFS lub innego programu ze środków publicznych). Uczestnik po ukończeniu wyłącznie Szkolenia trzydniowego, bez pozostałych elementów, nie otrzymuje (...) ani dostępu do Platformy. Poszczególne elementy nie są oferowane przez Wnioskodawcę do nabycia odrębnie.

Uzupełniając wniosek, pismem z 28 lipca 2026 r. – w odpowiedzi na wezwanie – udzielili Państwo odpowiedzi na następujące pytania:

1)  Czy świadczone przez Państwa usługi szkoleniowe i usługi walidacji i wydania certyfikatu, potwierdzającego nabycie określonej kwalifikacji, będą usługami samodzielnymi, świadczonymi odrębnie, na odrębne zlecenie?

Odpowiedź: Nie. Usługa szkoleniowa oraz walidacja efektów uczenia się zakończona wydaniem certyfikatu nie stanowią samodzielnych usług świadczonych odrębnie. Są one elementami jednego, kompleksowego świadczenia – (...) konsultanta (...) – realizowanego na podstawie jednej umowy uczestnictwa, za jedną łączną cenę, w ramach jednego zlecenia od uczestnika (albo pracodawcy/podmiotu kierującego uczestnika).

2)  Czy usługi walidacji i wydania certyfikatu, potwierdzającego nabycie określonej kwalifikacji, stanowią samodzielne usługi, świadczone odrębnie, na odrębne zlecenie, czy też będą elementem usług podstawowych (usług szkoleniowych)?

Odpowiedź: Walidacja efektów uczenia się i wydanie certyfikatu stanowią element świadczenia głównego (usługi szkoleniowej certyfikacyjnej). Nie są świadczone jako usługa samodzielna, na odrębne zlecenie. Wnioskodawca nie oferuje walidacji jako produktu odrębnego od szkolenia (...).

3)  Czy szkolenia oraz usługi walidacji i wydania certyfikatu dla uczestników (...) będą wykonywane przez Państwa na podstawie jednej umowy? Jeśli nie, to proszę szczegółowo opisać jakie umowy i z kim będą zawierane?

Odpowiedź: Tak. Szkolenie, walidacja efektów uczenia się i wydanie certyfikatu wykonywane są na podstawie jednej umowy uczestnictwa w (...) konsultanta (...), zawieranej pomiędzy Wnioskodawcą a uczestnikiem (lub odpowiednio jego pracodawcą albo podmiotem kierującym uczestnika na szkolenie).

4)  Czy będą Państwo świadczyć usługi, będące przedmiotem wniosku, we własnym imieniu i na własny rachunek? Jeśli nie, to proszę wskazać w czyim imieniu i na czyją rzecz będą Państwo je świadczyć?

Odpowiedź: Tak. Wnioskodawca świadczy usługę (...) konsultanta (...) we własnym imieniu i na własny rachunek, jako organizator i wykonawca całości świadczenia.

5)  Czy będą Państwo świadczyć zarówno usługi szkoleniowe, jak i usługi walidacji i wydania certyfikatu, potwierdzającego nabycie określonej kwalifikacji? Jeśli nie, to proszę wskazać kto konkretnie będzie świadczył jakie usługi?

Odpowiedź: Tak. Wnioskodawca świadczy zarówno usługę szkoleniową, jak i walidację efektów uczenia się oraz wydanie certyfikatu. Weryfikacja poprawności wykonania zadania egzaminacyjnego dokonywana jest przez walidatora, działającego na zlecenie Wnioskodawcy, w ramach realizacji świadczenia (...). Odpowiedzialność wobec uczestnika za przeprowadzenie walidacji i wydanie certyfikatu ponosi wyłącznie Wnioskodawca.

6)  Czy usługi szkoleniowe i walidacji i wydania certyfikatu będą ze sobą tak ściśle powiązane, że ich niewykonanie lub rozdzielenie spowodowałoby, że nabywca nie mógłby korzystać z czynności głównej – czy istnieje związek przyczynowo-skutkowy, z którego wynika, że dla Państwa i nabywcy poszczególne czynności składowe będą tworzyć obiektywnie, z ekonomicznego i gospodarczego punktu widzenia, jedno niepodzielne świadczenie?

Odpowiedź: Tak. Elementy świadczenia (szkolenie i walidacja z wydaniem certyfikatu) są ze sobą tak ściśle powiązane, że ich rozdzielenie miałoby charakter sztuczny. Bez pozytywnie zakończonej walidacji uczestnik nie uzyskuje (...) ani dostępu do platformy diagnostycznej, co oznacza, że nie uzyskuje głównego rezultatu, dla którego zawiera umowę. Bez odbytego szkolenia uczestnik nie może natomiast przystąpić do walidacji. Z ekonomicznego i gospodarczego punktu widzenia – zarówno dla Wnioskodawcy, jak i dla nabywcy – świadczenie stanowi jedną niepodzielną całość: uzyskanie kwalifikacji do samodzielnego stosowania narzędzia (...) w pracy zawodowej.

7)  Która z dwóch czynności będzie wiodąca, czy usługa szkoleniowa czy usługa walidacji i wydania certyfikatu?

Odpowiedź: Świadczeniem głównym (wiodącym) jest usługa szkoleniowa. Walidacja efektów uczenia się i wydanie certyfikatu stanowią jej integralne, następcze elementy, warunkujące uzyskanie przez uczestnika efektu, dla którego zawiera umowę ((...)).

8)  Z czego wynika, że przedmiotem nabycia przez uczestnika będzie jedno świadczenie kompleksowe?

Odpowiedź: Świadczenie kompleksowe wynika z następujących okoliczności obiektywnych:

a)  jedna umowa uczestnictwa obejmująca wszystkie elementy (szkolenie, materiały, walidację, certyfikat, dostęp do platformy diagnostycznej, opiekę merytoryczną po szkoleniu);

b)  jedna łączna cena, bez wyodrębnienia ceny za walidację;

c)  jedno zlecenie ze strony uczestnika lub podmiotu kierującego;

d)  niemożność nabycia poszczególnych elementów odrębnie w ofercie Wnioskodawcy;

e)  jeden cel gospodarczy uczestnika – uzyskanie certyfikatu i uprawnień do samodzielnego stosowania narzędzia (...) w pracy zawodowej.

9)  Czy będzie możliwe świadczenie przez Państwa usług szkoleniowych, opisanych we wniosku, bez jednoczesnego świadczenia usługi walidacji i wydania certyfikatu potwierdzającego nabycie określonej kwalifikacji?

Odpowiedź: Nie. Wnioskodawca nie oferuje uczestnictwa w szkoleniu (...) bez elementu walidacji i wydania certyfikatu. Zakres oferty jest jednolity – usługą jest (...) jako całość.

10)  Czy usługi walidacji i wydania certyfikatu, potwierdzającego nabycie określonej kwalifikacji, będą Państwo świadczyć jako obowiązkowy element usługi szkoleniowej, czy też dany uczestnik będzie mógł zdecydować, czy nabywa samo szkolenie, czy dodatkowo także walidację?

Odpowiedź: Walidacja i wydanie certyfikatu są obowiązkowym elementem świadczenia (...). Uczestnik nie ma możliwości zakupu samego szkolenia bez walidacji.

11)  Czy usługi walidacji i wydania certyfikatu, potwierdzającego nabycie określonej kwalifikacji, będą niezbędne do wyświadczenia przez Państwa usługi głównej (podstawowej) w zakresie szkoleń? Jeśli będą niezbędne dla wykonania usługi głównej, to proszę określić, na czym ta niezbędność będzie polegać?

Odpowiedź: Tak. Niezbędność walidacji i wydania certyfikatu polega na tym, że efektem umówionego świadczenia jest uzyskanie kwalifikacji konsultanta (...) – potwierdzonej certyfikatem i skutkującej nadaniem uprawnień do samodzielnego stosowania narzędzia oraz dostępu do platformy diagnostycznej. Bez walidacji uczestnik nie uzyskuje potwierdzenia efektów uczenia się ani wynikających z niego uprawnień. Z perspektywy nabywcy świadczenie bez walidacji nie realizuje celu umowy.

12)  Czy usługa szkoleniowa utraciłaby swój sens lub nie mogłaby być wykonana bez usługi walidacji i wydania certyfikatu?

Odpowiedź: W kontekście umowy certyfikacyjnej – tak. Usługa szkoleniowa świadczona przez Wnioskodawcę jest ukierunkowana na uzyskanie kwalifikacji potwierdzonej certyfikatem; jej ekonomiczny i gospodarczy sens dla nabywcy sprowadza się do uzyskania tego certyfikatu i związanych z nim uprawnień. Bez walidacji szkolenie nie prowadzi do rezultatu, dla którego uczestnik zawiera umowę.

13)  Czy usługi walidacji i wydania certyfikatu będą wliczone w cenę usług szkoleniowych, czy też będą wycenione i regulowane odrębnie?

Odpowiedź: Walidacja i wydanie certyfikatu są wliczone w jedną łączną cenę usługi (...). Nie są wyceniane ani regulowane odrębnie.

14)  Czy usługi walidacji i wydania certyfikatu dla osób biorących udział w szkoleniach będą dotyczyć wszystkich uczestników szkolenia, oraz czy będą dobrowolne dla uczestników szkoleń, czy będą obowiązkowe dla każdego uczestnika szkoleń? W jaki sposób uczestnicy szkoleń będą kwalifikowani do udziału w tych usługach walidacji i wydania certyfikatu?

Odpowiedź: Walidacja i wydanie certyfikatu dotyczą wszystkich uczestników szkolenia i są obowiązkowe. Każdy uczestnik szkolenia jest automatycznie kwalifikowany do walidacji na podstawie zawartej umowy uczestnictwa w (...) – nie jest wymagane osobne zgłoszenie, wybór lub dodatkowa opłata.

15)  Czy głównym celem świadczenia usług walidacji i wydania certyfikatu, potwierdzającego nabycie określonej kwalifikacji, będzie osiągnięcie dodatkowego dochodu przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności, w stosunku do podmiotów niekorzystających ze zwolnienia od podatku?

Odpowiedź: Nie. Walidacja nie jest oferowana jako samodzielny produkt rynkowy przez Wnioskodawcę i nie jest wyceniana odrębnie. Jej celem jest wyłącznie prawidłowe zrealizowanie świadczenia (...), tj. potwierdzenie efektów uczenia się uczestnika w ramach oferty głównej. Wnioskodawca nie konkuruje w zakresie samodzielnie świadczonej walidacji z podmiotami nieuprawnionymi do zwolnienia od podatku.

16)  Czy usługi świadczone przez Państwa, o których mowa we wniosku, będą stanowić usługi w zakresie kształcenia i wychowania, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej ustawą?

Odpowiedź: Nie. Wnioskodawca nie jest jednostką, objętą systemem oświaty, w rozumieniu ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. – Prawo oświatowe, nie posiada statusu uczelni, jednostki naukowej Polskiej Akademii Nauk ani instytutu badawczego. Świadczone przez Wnioskodawcę usługi nie stanowią usług w zakresie kształcenia i wychowania, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o VAT.

17)  Czy usługi, będące przedmiotem Państwa zapytania, będą stanowić usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy lub § 3 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia Ministra Finansów z 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 832)?

Odpowiedź: Tak. Świadczone przez Wnioskodawcę usługi (...) stanowią usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o VAT oraz § 3 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia Ministra Finansów z 20 grudnia 2013 r. Uzasadnienie: pojęcie to należy interpretować zgodnie z art. 44 rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011, obejmującym nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem oraz nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Program (...) dotyczy metodyki diagnostyki behawioralnej i praktyki jej stosowania w pracy zawodowej – przygotowuje uczestnika do samodzielnego prowadzenia diagnozy, sesji informacji zwrotnej i doradztwa opartego na narzędziu (...). Efekty uczenia się podlegają walidacji, a nabyta kwalifikacja jest wykorzystywana przez uczestnika bezpośrednio w wykonywanym zawodzie (szczegóły w odpowiedzi na pkt 18).

18)  W jaki sposób osoby korzystające z prowadzonych przez Państwa szkoleń, będących przedmiotem zapytania, będą wykorzystywać nabytą wiedzę, w ramach wykonywanego zawodu, pracy? Czy będzie to nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem uczestników? Czy będzie to nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych? Podkreślam, że nie chodzi o przepisy, z których wynika ogólny obowiązek przeprowadzenia szkolenia; czy też posiadania przez daną osobę konkretnych umiejętności lub uaktualnienie wiedzy czy uprawnień, lecz o przepisy określające konkretne formy i zasady, na podstawie których przeprowadzają Państwo szkolenia (odrębne przepisy określające formy i zasady to takie ustawy lub rozporządzenia, z których wynika np. program szkolenia, ilość godzin szkolenia, tematyka, krąg osób objętych szkoleniem, warunki jakie musi spełnić organizator kształcenia itp.).

Odpowiedź: Uczestnicy (...) wykorzystują nabytą wiedzę bezpośrednio w wykonywanym zawodzie i pracy. Do typowych zastosowań należą: prowadzenie diagnozy behawioralnej klientów i pracowników z użyciem narzędzia (...), sesje informacji zwrotnej, doradztwo zawodowe i rozwojowe, coaching, procesy rekrutacyjne, zarządzanie zespołami, projektowanie i prowadzenie szkoleń z zakresu kompetencji miękkich, mediacje i rozwiązywanie konfliktów w organizacjach. Uczestnikami są w szczególności: coachowie, trenerzy biznesu, doradcy zawodowi, (…) Business Partnerzy, menedżerowie (…), psychologowie organizacji, konsultanci rozwoju kompetencji. Wnioskodawca uzyskuje od uczestnika potwierdzenie wykorzystywania wiedzy w celach zawodowych. Nauczanie pozostaje w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem uczestników i ma na celu uzyskanie oraz uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych.

19)  Czy usługi, o których mowa wyżej, prowadzone będą w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach? Jeżeli tak, to proszę wskazać, z których dokładnie przepisów (artykuł, paragraf oraz nazwa aktu prawnego) będą wynikać te formy i zasady? Proszę, żeby wskazali Państwo oznaczenie przepisów wraz z nazwą aktu prawnego, bez cytowania treści przepisów.

Odpowiedź: Nie. Świadczone przez Wnioskodawcę usługi (...) nie są prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy o VAT. Program szkolenia, ilość godzin dydaktycznych, tematyka, krąg uczestników oraz zasady walidacji i wydania certyfikatu są ustalane samodzielnie przez Wnioskodawcę na podstawie własnej metodyki, nie zaś na podstawie regulacji ustawowej lub wykonawczej określającej te elementy. Wnioskodawca nie posiada również akredytacji w rozumieniu przepisów o systemie oświaty (lit. b). Podstawą zwolnienia, będącego przedmiotem wniosku, jest wyłącznie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy o VAT (finansowanie w całości ze środków publicznych) oraz § 3 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. (finansowanie w co najmniej 70% ze środków publicznych).

Ponadto, pismem z 29 lipca 2026 r. uzupełniono odpowiedzi na powyższe pytania o następujące elementy:

Ad. pkt 2 (samodzielność i element usług podstawowych)

Elementami usług podstawowych (Szkolenia) – obok wcześniej wskazanej walidacji i wydania certyfikatu – są również: sesja objaśniająca, dwie indywidualne sesje mentorskie oraz egzamin ustny. Żaden z tych elementów nie jest świadczony jako samodzielna usługa, na odrębne zlecenie, ani nie może zostać nabyty przez Uczestnika odrębnie.

Ad. pkt 5 (kto świadczy poszczególne czynności)

Doprecyzowanie: Wnioskodawca świadczy wszystkie elementy (...) we własnym imieniu i na własny rachunek. Poszczególne czynności są wykonywane przez: trenerów Wnioskodawcy (Szkolenie), walidatora działającego na zlecenie Wnioskodawcy (egzamin on-line), mentora działającego na zlecenie Wnioskodawcy (sesja objaśniająca i sesje mentorskie), oraz reprezentanta Wnioskodawcy osobiście (egzamin ustny). We wszystkich przypadkach odpowiedzialność wobec Uczestnika za wykonanie usługi ponosi wyłącznie Wnioskodawca.

Ad. pkt 6 i 8 (świadczenie kompleksowe – ścisłe powiązanie elementów)

Rozszerzenie opisu (...) o sesję objaśniającą, sesje mentorskie i egzamin ustny dodatkowo wzmacnia charakter (...) jako jednego, niepodzielnego świadczenia kompleksowego. Poszczególne elementy są ze sobą powiązane sekwencyjnie i merytorycznie: każdy kolejny element jest warunkiem dopuszczenia do następnego, a rezultatem całości procesu – i celem gospodarczym Uczestnika – jest uzyskanie kwalifikacji Konsultanta (...) potwierdzonej Certyfikatem oraz dostępu do Platformy. Rozdzielenie jakiegokolwiek elementu miałoby charakter sztuczny i uniemożliwiłoby osiągnięcie tego rezultatu.

Ad. pkt 11 (niezbędność walidacji i certyfikatu dla usługi głównej)

Doprecyzowanie: pod pojęciem Walidacji, w rozumieniu Wnioskodawcy, należy rozumieć całokształt procesu weryfikacji efektów uczenia się Uczestnika, obejmujący: egzamin on-line (weryfikacja wiedzy teoretycznej), sesję objaśniającą (poznanie narzędzia z perspektywy klienta), sesje mentorskie (wykształcenie praktycznych umiejętności konsultacyjnych) oraz egzamin ustny (weryfikacja kompetencji praktycznych w warunkach symulowanej sesji z klientem). Wszystkie te elementy są niezbędne dla prawidłowego uzyskania i potwierdzenia kwalifikacji Konsultanta (...).

Ad. pkt 14 (obowiązkowość walidacji dla wszystkich Uczestników)

Sesja objaśniająca, sesje mentorskie i egzamin ustny – na równi z egzaminem on-line – są obowiązkowe dla wszystkich Uczestników (...), bez wyjątku i bez względu na źródło finansowania. Każdy Uczestnik jest do nich automatycznie kwalifikowany, na podstawie umowy uczestnictwa, bez konieczności osobnego zgłoszenia i bez dodatkowej opłaty.

Pytanie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)

Czy usługa (...), świadczona przez Wnioskodawcę, zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego przedstawionym we wniosku oraz w złożonym uzupełnieniu, korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług:

a)  na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług – w przypadku jej finansowania w całości ze środków publicznych; oraz

b)  na podstawie § 3 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień – w przypadku jej finansowania w co najmniej 70% ze środków publicznych;

– przy czym Wnioskodawca zwraca się o rozstrzygnięcie wskazanej kwestii niezależnie od tego, czy środki publiczne przyznawane są bezpośrednio Wnioskodawcy jako organizatorowi szkolenia, czy też uczestnikowi szkolenia bądź podmiotowi kierującemu uczestnika na szkolenie.

Państwa stanowisko w sprawie (ostatecznie przedstawione w uzupełnieniu wniosku)

Zdaniem Wnioskodawcy, odpowiedź na przeformułowane pytanie jest twierdząca, w obu wskazanych wariantach finansowania, niezależnie od tego, której stronie stosunku prawnego przyznano środki publiczne. Usługa (...)(...), opisana w zdarzeniu przyszłym, korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług – na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy o VAT (przy finansowaniu w całości) albo na podstawie § 3 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. (przy finansowaniu w co najmniej 70% ze środków publicznych).

Uzasadnienie stanowiska.

1. Świadczenie kompleksowe

Usługa (...) stanowi jedno świadczenie kompleksowe, którego elementy (szkolenie, walidacja efektów uczenia się, wydanie certyfikatu, dostęp do platformy) są ze sobą tak ściśle powiązane, że ich rozdzielenie miałoby charakter sztuczny. Wynika to z: jednej umowy uczestnictwa, jednej łącznej ceny, obowiązkowego udziału każdego uczestnika we wszystkich elementach świadczenia, braku możliwości nabycia poszczególnych elementów odrębnie w ofercie Wnioskodawcy oraz jednolitego celu gospodarczego nabywcy – uzyskania kwalifikacji zawodowej potwierdzonej certyfikatem. Zgodnie z orzecznictwem TSUE (m.in. sprawy C-349/96, C-41/04, C-425/06) oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego, świadczenie takie należy traktować jednolicie dla celów podatku od towarów i usług, ze skutkami właściwymi dla świadczenia głównego.

2. Charakter świadczenia głównego

Świadczeniem głównym, w ramach kompleksowej usługi (...), jest usługa szkoleniowa. Wpisuje się ona w definicję kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego z art. 44 rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 – jest to nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem uczestników oraz nauczanie mające na celu uzyskanie i uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Uczestnicy wykorzystują nabytą wiedzę bezpośrednio w wykonywanym zawodzie, co szczegółowo opisano w odpowiedziach na pytania 17 i 18. Zwolnieniu, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy o VAT (odpowiednio § 3 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia) podlega zatem całość świadczenia kompleksowego.

3. Brak zastosowania pkt 26 oraz lit. a i b art. 43 ust. 1 pkt 29

Wnioskodawca nie jest jednostką, o której mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o VAT (odpowiedź na pkt 16). Nie prowadzi również szkolenia w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach (art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a – odpowiedź na pkt 19), ani nie posiada akredytacji w rozumieniu przepisów o systemie oświaty (lit. b). Podstawą zwolnienia jest wyłącznie lit. c oraz odpowiedni przepis rozporządzenia wykonawczego.

4. Przesłanka finansowania ze środków publicznych

Środki, wskazane w opisie zdarzenia przyszłego (m.in. Baza Usług Rozwojowych, Krajowy Fundusz Szkoleniowy, Fundusz Pracy, Fundusze Europejskie dla Rozwoju Społecznego 2021-2027, regionalne programy Funduszy Europejskich, PFRON, środki budżetu jednostek samorządu terytorialnego, środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej), stanowią środki publiczne, w rozumieniu art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych. Finansowanie usługi w całości lub w co najmniej 70% z tych środków wypełnia przesłankę odpowiednio z art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy o VAT oraz z § 3 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r.

5. Beneficjent środków publicznych

Dla zastosowania zwolnienia bez znaczenia pozostaje, czy środki publiczne zostały przyznane Wnioskodawcy jako organizatorowi szkolenia, czy uczestnikowi (jego pracodawcy lub podmiotowi kierującemu). Istotne jest jedynie, by środki publiczne stanowiły rzeczywiste – w znaczeniu ekonomicznym – źródło finansowania usługi. Powyższe znajduje potwierdzenie w interpretacji ogólnej Ministra Finansów z dnia 30 maja 2014 r. (sygn. PT1/033/46/751/KCO/13/14/RD50004) oraz w jednolitej, korzystnej linii interpretacyjnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej dotyczącej szkoleń zawodowych finansowanych ze środków publicznych, w tym z budżetu Unii Europejskiej. Wymóg dokumentacyjny będzie zachowany – Wnioskodawca każdorazowo uzyska od uczestnika (lub odpowiednio jego pracodawcy bądź podmiotu kierującego) pisemne oświadczenie potwierdzające finansowanie usługi ze środków publicznych w wymaganej części.

6. Konkluzja

Mając powyższe na uwadze, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że kompleksowa usługa (...) – w przypadku finansowania w całości albo w co najmniej 70% ze środków publicznych – korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, na podstawie odpowiednio art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy o VAT lub § 3 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia z dnia 20 grudnia 2013 r., niezależnie od tego, której stronie stosunku prawnego przyznano środki publiczne.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 poz. 775 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Z kolei, w art. 8 ust. 1 ustawy wskazano, że:

Nie każda jednak czynność, stanowiąca świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy:

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy przewidują dla niektórych towarów i usług zwolnienie od podatku.

Zauważyć przy tym należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast wychodzenie poza wykładnię literalną jest niedopuszczalne. W efekcie podatnik uprawniony będzie do zastosowania ww. preferencji jedynie, gdy charakter czynności świadczonych przez niego w sposób jednoznaczny i nie budzący wątpliwości wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostaw towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy:

Z uregulowania zawartego w wyżej cytowanym art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy wynika, że zwolnienie od podatku od towarów i usług obejmuje usługi w zakresie kształcenia i wychowania świadczone przez jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy Prawo oświatowe oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Ze zwolnienia wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. b ustawy, mogą korzystać uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze, o ile świadczone przez te podmioty usługi są usługami kształcenia.

Na mocy art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy:

Natomiast, aby świadczone usługi mogły korzystać ze zwolnienia, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, muszą być uznane za usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego oraz spełniać jeden z warunków określonych w lit. a-c powyższego przepisu.Powołane wyżej przepisy prawa podatkowego przewidują zwolnienie dla usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, prowadzonych w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub świadczonych przez podmioty, które uzyskały akredytację, w rozumieniu przepisów Prawo oświatowe – wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją lub finansowanych w całości ze środków publicznych.

Jak stanowi art. 43 ust. 17 ustawy:

Stosownie do art. 43 ust. 17a ustawy:

Określenie „ścisły związek” oznacza, że do wykonania usługi podstawowej niezbędna jest dostawa towarów lub świadczenie usług pomocniczych, przy czym nie może to być jakikolwiek związek, lecz relacja o charakterze wskazującym na nieodzowność tych ostatnich dla prawidłowego przebiegu podstawowej usługi.

W tym miejscu należy wskazać, że jak wynika z art. 82 ust. 3 ustawy:

Zgodnie z treścią § 3 ust. 1 pkt 13 i 14 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 832):

Jak stanowi § 3 ust. 8 rozporządzenia:

W świetle § 3 ust. 9 rozporządzenia:

Powołane wyżej przepisy art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy i § 3 rozporządzenia przewidują zwolnienie dla usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, prowadzonych w formach i na zasadach, przewidzianych w odrębnych przepisach lub świadczonych przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty – wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją lub finansowanych w całości ze środków publicznych. Co więcej, przepisy przewidują zwolnienie dla usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego finansowanych w co najmniej 70% ze środków publicznych oraz świadczenia usług i dostawy towarów ściśle z tymi usługami związanych.

Dla zastosowania przedmiotowych zwolnień istotne jest uznanie danej usługi za usługę kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania, a następnie spełnienie dodatkowych warunków, wynikających z niniejszego przepisu, tj. prowadzenie danego szkolenia w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub uzyskanie akredytacji na dany rodzaj szkolenia lub finansowanie danego szkolenia w całości ze środków publicznych, lub też finansowanie danego szkolenia w co najmniej 70% ze środków publicznych.

Wskazane wyżej regulacje stanowią implementację prawa unijnego, gdyż w świetle art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (t. j. Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. str. 1 ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady:

W tym kontekście wskazać należy – co wielokrotnie podkreślał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej – że zakres zwolnień przewidzianych w Dyrektywie 2006/112/WE Rady nie może być interpretowany w sposób rozszerzający. Czynności zwolnione, zgodnie z Dyrektywą 2006/112/WE Rady, stanowią autonomiczne pojęcia prawa wspólnotowego, a ich ujednolicona interpretacja ma służyć unikaniu rozbieżności w stosowaniu systemu podatku od wartości dodanej w poszczególnych państwach członkowskich.

Zgodnie z wyrokiem TSUE z 19 listopada 2009 r. C-461/08 w sprawie Don Bosco Onroerend Goed BV:

Należy zaznaczyć, że zgodnie z rozporządzeniem wykonawczym Rady (UE) Nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającym środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, rozporządzenie wiąże wszystkie państwa członkowskie i jest stosowane bezpośrednio.

Definicja zawarta w art. 44 tego rozporządzenia określa, iż:

W wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 19 listopada 2009 r. C-461/08 w sprawie Don Bosco Onroerend Goed BV wyrażony został pogląd, iż pojęcia używane do opisania zwolnień wymienionych w art. 13 Dyrektywy 77/388/EWG powinny być interpretowane w sposób ścisły, ponieważ stanowią one odstępstwo od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda dostawa towarów i każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika. Również w wyroku z 20 czerwca 2002 r. w sprawie C-287/00 Trybunał w swym orzeczeniu wskazał, jak należy interpretować zwolnienia przedmiotowe w VAT uregulowane w Dyrektywie 77/388/EWG. W wyroku tym podkreślono, że pojęcia używane do doprecyzowania zakresu zwolnienia powinny być interpretowane ściśle m.in. dlatego, że zwolnienia stanowią wyjątek od zasady powszechności opodatkowania i choćby z tych przyczyn muszą być interpretowane jednolicie.

Mając na uwadze powyższe, dokonując wykładni ww. przepisów przez pryzmat definicji usługi kształcenia zawodowego i przekwalifikowania, określonej w art. 44 ww. rozporządzenia, należy mieć na uwadze dosłowne brzmienie tych przepisów.

Zgodnie ze Słownikiem języka polskiego PWN (dostępnym w Internecie), użyte w art. 44 rozporządzenia słowo „bezpośredni” oznacza „dotyczący kogoś lub czegoś wprost”, słowo „branża” oznacza „gałąź produkcji lub handlu obejmująca towary lub usługi jednego rodzaju”, natomiast słowo „zawód” oznacza „wyuczone zajęcie wykonywane w celach zarobkowych”.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że przez kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie zawodowe, o których mowa w ww. przepisach, obejmujące nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, należy rozumieć takie kształcenie, w wyniku którego dana osoba podnosi swoje kwalifikacje, a bezpośrednio po jej ukończeniu jest w stanie podjąć pracę zarobkową, lub wykonywać określony zawód.

Jak wyżej wskazano przepisy prawa podatkowego przewidują zwolnienie dla usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, prowadzonych w formach i na zasadach, przewidzianych w odrębnych przepisach lub świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów Prawo oświatowe wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją lub finansowane w całości lub w części ze środków publicznych.

Przy czym, odesłanie w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy do „odrębnych przepisów” odnosić się może wyłącznie do przepisów, które określają formy i zasady usług szkoleniowych w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego.

Natomiast zastosowanie zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. b ustawy, względem usługi, która stanowi usługę kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, ma zastosowanie pod warunkiem, że usługa ta jest świadczona przez podmiot, który uzyskał akredytację w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. – Prawo oświatowe.

Należy zwrócić uwagę, że przewidziany w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy oraz w § 3 ust. 1 pkt 14 ww. rozporządzenia Ministra Finansów z 20 grudnia 2013 r. wymóg finansowania usług w określonej wysokości ze środków publicznych jest spełniony w przypadku, gdy rzeczywistym (w znaczeniu ekonomicznym) źródłem finansowania tej usługi są środki publiczne.

W myśl art. 5 ust. 1 ustawy z 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 1483 ze zm.):

Zgodnie z art. 4 ust. 1 ww. ustawy:

Powyższe przepisy zaliczają zatem do środków publicznych dochody publiczne, środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz wskazane przychody budżetu państwa, budżetu jednostek samorządu terytorialnego oraz przychody jednostek sektora finansów publicznych pochodzące z różnych źródeł. Środkami publicznymi są również środki pochodzące z funduszy strukturalnych.

W tym miejscu należy również wskazać, że generalnie system podatku od wartości dodanej opiera się na zasadzie, że każde świadczenie jest traktowane odrębnie i niezależnie na potrzeby opodatkowania tym podatkiem.

Ani Dyrektywa Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 str. 1 ze zm.), ani też przepisy krajowe nie zawierają bowiem definicji świadczenia złożonego. Brak również szczególnych uregulowań dotyczących przesłanek uznawania danego świadczenia za świadczenie złożone. Ocena, w jakich okolicznościach świadczenia powiązane należy traktować jako świadczenia jednolite, kształtowana jest na bazie orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

W szczególności wskazać należy wyrok Trybunału z 6 lipca 2006 r. w sprawie C-251/05 Talacre Beach Caravan Sales Ltd, w którym Trybunał stwierdził, że należy dać prymat ochronie zasady, nierozszerzania zwolnienia podatkowego nad traktowaniem kilku dostaw jako świadczenia złożonego, opodatkowanego wedle zasad dotyczących świadczenia głównego. Każde odstępstwo od zasadniczej stawki podatku od towarów i usług powinno być zatem interpretowane ściśle i ta ogólna zasada musi być brana bezwzględnie pod uwagę przy ocenie okoliczności konkretnej sprawy.

W pewnych jednak okolicznościach formalnie odrębne świadczenia, które mogą być wykonywane oddzielnie, a zatem, odpowiednio, prowadzić do opodatkowania lub zwolnienia, należy uważać za jednolitą czynność, gdy nie są one niezależne (por. np. wyrok TSUE z 2 grudnia 2010 r. w sprawie C-276/09 Everything Everywhere Ltd, z 27 września 2012 r. w sprawie C-392/11 Field Fisher Waterhouse LLP, z 17 stycznia 2013 r. w sprawie C-224/11 BGŻ Leasing sp. z o.o.). Orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej zawiera zatem wskazówki dotyczące warunków jakie muszą być spełnione, żeby uznać określony zespół świadczeń za świadczenie złożone.

Jedna transakcja występuje zatem wtedy, gdy dwa lub więcej elementów albo dwie lub więcej czynności, dokonane przez podatnika, są ze sobą tak ściśle związane, że tworzą obiektywnie tylko jedno niepodzielne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny (por. np. wyrok TSUE z 25 lutego 1999 r. w sprawie C-349/96 Card Protection Plan Ltd, wyrok z 27 czerwca 2013 r. w sprawie C-155/12 RR Donnelley Global Turnkey Solutions Poland sp. z o.o., ww. wyrok C-392/11, ww. wyrok C-224/11).

Ponadto, jedno lub więcej świadczeń stanowi świadczenie główne, natomiast pozostałe świadczenie lub świadczenia stanowią świadczenie lub świadczenia dodatkowe/pomocnicze, traktowane z punktu widzenia podatkowego tak jak świadczenie główne, tj. dzielące los prawny świadczenia głównego. W szczególności świadczenie należy uznać za dodatkowe/pomocnicze w stosunku do świadczenia głównego, jeżeli nie stanowi ono dla klienta celu samo w sobie, lecz służy skorzystaniu w jak najlepszy sposób ze świadczenia głównego, tj. stanowi środek do korzystania na jak najlepszych warunkach z tego świadczenia (por. ww. wyrok TSUE C-349/96, C-392/11, C-224/11 lub też C-155/12).

Poza tym, w wyroku z 21 lutego 2008 r. w sprawie C-425/06 Part Service Srl Trybunał wskazał, że aby stwierdzić, czy mamy do czynienia z tzw. usługą kompleksową, należy w pierwszej kolejności poszukiwać elementów charakterystycznych dla rozpatrywanej czynności celem określenia, czy podatnik dostarcza konsumentowi kilka odrębnych świadczeń głównych, czy też jedno świadczenie. W orzeczeniu tym Trybunał wskazał na konieczność dokonania analizy charakteru transakcji także z punktu widzenia nabywcy, z uwagi na fakt, że to właśnie perspektywa nabywcy powinna być podstawą do ustalenia, jaki był rzeczywisty charakter świadczenia. Tak również TSUE orzekł w wyroku z 10 marca 2011 r. w sprawach połączonych C-497/09, C-499/09, C-501/09 i C-502/09: „W szczególności świadczenie należy uznać za dodatkowe w stosunku do świadczenia głównego, jeżeli nie stanowi ono dla klienta celu samo w sobie, lecz służy skorzystaniu w jak najlepszy sposób ze świadczenia głównego”.

Natomiast w wyroku z 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04 Levob Verzekeringen BV i in., Trybunał wskazał, że art. 2 (1) VI Dyrektywy:

Powyższe oznacza, że dla oceny, czy w danej sytuacji są spełnione przesłanki dla uznania danego zespołu świadczeń za jedno świadczenie kompleksowe jest ocena, czy w przypadku wydzielenia poszczególnych świadczeń, dla nabywcy będą one miały istotną wartość. Ważne jest, czy świadczenia są ze sobą ściśle powiązane w taki sposób, że samodzielnie nie przynoszą wymaganej, praktycznej korzyści z punktu widzenia przeciętnego konsumenta. Nie ma znaczenia subiektywny punkt widzenia dostawcy lub odbiorcy świadczenia. Istnienie jednego świadczenia złożonego nie wyklucza zastosowanie do poszczególnych jego elementów odrębnych cen.

Jeżeli jednak w skład świadczonej usługi wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu czynności kompleksowej.

W celu ustalenia, czy świadczenia stanowią kilka niezależnych świadczeń czy jedno świadczenie, należy poszukiwać elementów charakterystycznych dla rozpatrywanej transakcji (por. ww. wyrok TSUE C-392/11 lub C-224/11). Nie ma jednak bezwzględnej zasady dotyczącej ustalania zakresu danego świadczenia z punktu widzenia podatku VAT, a co za tym idzie, w celu ustalenia zakresu danego świadczenia należy wziąć pod uwagę ogół okoliczności, w jakich ma miejsce dana transakcja.

Trybunał Sprawiedliwości UE rozstrzygnął również, że świadczenie usług lub dostawa towarów mogą być uznane za „ściśle związane” z działalnością edukacyjną, a przez to traktowane tak samo na gruncie podatkowym zgodnie z art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy 2006/112/WE tylko, gdy mają one rzeczywiście charakter pomocniczy w stosunku do działalności edukacyjnej stanowiącej świadczenie główne (wyrok w sprawie Horizon College C-434/05). Z orzecznictwa Trybunału wynika, że określone świadczenie może być uznane za pomocnicze względem świadczenia głównego, jeżeli nie stanowi celu samego w sobie, lecz środek służący jak najlepszemu skorzystaniu ze świadczenia głównego.

Z ww. wyroku w sprawie Horizon College wynika, że po pierwsze, zarówno główna działalność edukacyjna, jak i dostawa towarów lub świadczenie usług ściśle związane z tą działalnością muszą być wykonywane przez jeden z podmiotów, o których mowa w art. 132 ust. 1 lit. i dyrektywy 2006/112/WE (pkt 34 wyroku). Po drugie, świadczenie usług lub dostawa towarów ściśle związanych z czynnościami głównymi mogą korzystać ze zwolnienia tylko wtedy, jeżeli są one konieczne do dokonywania transakcji podlegających zwolnieniu (pkt 38). Po trzecie, świadczenie usług i dostawa towarów są wyłączone z zakresu zwolnienia, jeżeli ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu poprzez dokonywanie transakcji stanowiących bezpośrednią konkurencję w stosunku do działalności przedsiębiorstw wykonujących działalność gospodarczą, objętej podatkiem VAT (pkt 42 wyroku).

Na usługę złożoną składa się zatem kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu – do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne czynności pomocnicze. Natomiast, czynność należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania usługi zasadniczej. Pojedyncza czynność traktowana jest zatem jak element usługi kompleksowej wówczas, jeżeli cel świadczenia czynności pomocniczej jest zdeterminowany przez usługę główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać bez czynności pomocniczej usługi głównej. Co do zasady, każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji gdy jedna usługa obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka świadczeń, usługa ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych. Zatem, z ekonomicznego punktu widzenia usługi nie powinny być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będą jedną usługę kompleksową, obejmującą kilka świadczeń pomocniczych. Jeżeli jednak w skład świadczonej usługi wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu usługi kompleksowej.

Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, czy usługa (...), świadczona przez Państwa, zgodnie z przedstawionym opisem zdarzenia przyszłego, korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług:

a)  na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług – w przypadku jej finansowania w całości ze środków publicznych oraz

b)  na podstawie § 3 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień – w przypadku jej finansowania w co najmniej 70% ze środków publicznych;

– przy czym Wnioskodawca zwraca się o rozstrzygnięcie wskazanej kwestii niezależnie od tego, czy środki publiczne przyznawane są bezpośrednio Wnioskodawcy jako organizatorowi szkolenia, czy też uczestnikowi szkolenia bądź podmiotowi kierującemu uczestnika na szkolenie.

Z opisu sprawy wynika, że Spółka, będąca czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, jest właścicielem i operatorem narzędzia diagnostyki behawioralnej (...), opartego na metodologii (...). Świadczą Państwo i zamierzają Państwo świadczyć usługę (...). Jest to trzydniowy program szkoleniowy z metodologii diagnostyki behawioralnej i praktyki jej stosowania w pracy zawodowej. Program obejmuje: wprowadzenie teoretyczne do modelu (...), interpretację raportów (...) (raport zawodowy, sprzedażowy, menedżerski, relacyjny, zespołowy), ćwiczenia praktyczne w prowadzeniu sesji informacji zwrotnej z osobą diagnozowaną, zasady etyki diagnosty behawioralnego oraz metodologiczne i prawne aspekty stosowania narzędzia. Szkolenie kończy się walidacją efektów uczenia się w formie egzaminu on-line, którego wynik weryfikowany jest przez niezależnego walidatora, oceniającego poprawność wykonania zadania egzaminacyjnego. Pozytywne ukończenie walidacji uprawnia uczestnika do otrzymania certyfikatu (...) oraz dostępu do platformy diagnostycznej. Kwalifikacja nie jest zarejestrowana w Zintegrowanym Systemie Kwalifikacji (…).

Jednocześnie – jak Państwo wskazali w opisie sprawy – (...), będąca przedmiotem wniosku, obejmuje kolejno poszczególne elementy, realizowane jako jeden proces (...), na podstawie jednej umowy uczestnictwa i za jednym łącznym wynagrodzeniem:

1)  szkolenie trzydniowe z metodyki diagnostyki behawioralnej (...) – obejmujące wprowadzenie teoretyczne do modelu (...), interpretację raportów (...) (klasycznego, predyspozycji zawodowych, sprzedażowego, menedżerskiego, relacyjnego, zespołowego), ćwiczenia praktyczne w prowadzeniu sesji informacji zwrotnej, zasady etyki diagnosty behawioralnego oraz metodologiczne i prawne aspekty stosowania narzędzia.

2)  egzamin on-line – przeprowadzany na zakończenie Szkolenia, w formie zdalnej, oceniany przez walidatora działającego na zlecenie Wnioskodawcy. Egzamin weryfikuje przyswojenie wiedzy teoretycznej z zakresu metodyki (...).

3)  sesja objaśniająca – indywidualna, prowadzona on-line po Szkoleniu i egzaminie on-line. Podczas sesji Uczestnik występuje w roli osoby diagnozowanej i otrzymuje pełne omówienie własnego raportu (...) wygenerowanego dla niego wcześniej. Sesja pełni funkcję szkoleniową – Uczestnik poznaje strukturę, dynamikę i praktyczne zastosowanie raportu z perspektywy klienta, co jest niezbędne dla prawidłowego prowadzenia sesji z własnymi klientami po uzyskaniu certyfikatu.

4)  dwie indywidualne sesje mentorskie – prowadzone on-line, o długości od 60 do 90 minut każda, przez mentora działającego na zlecenie Wnioskodawcy. Sesje mają charakter praktycznych ćwiczeń symulacyjnych: Uczestnik odgrywa rolę konsultanta (...), mentor odgrywa rolę klienta diagnozowanego, w oparciu o przykładowe raporty. Sesje mentorskie służą wykształceniu praktycznych umiejętności prowadzenia sesji diagnostyczno-doradczej i są warunkiem dopuszczenia do egzaminu ustnego.

5)  egzamin ustny – indywidualny, prowadzony on-line, przeprowadzany osobiście przez reprezentanta Wnioskodawcy (jednocześnie właściciela merytorycznego narzędzia (...) oraz głównego trenera). Egzamin ustny ma formę symulowanej sesji konsultacyjnej i weryfikuje praktyczne kompetencje Uczestnika w zakresie samodzielnego prowadzenia diagnozy i doradztwa z wykorzystaniem narzędzia (...). Warunkiem przystąpienia do egzaminu ustnego jest wcześniejsze zaliczenie egzaminu on-line oraz ukończenie obu sesji mentorskich.

6)  wystawienie i wydanie (...) – po pozytywnym zaliczeniu egzaminu ustnego.

7)  nadanie i utrzymanie dostępu do Platformy diagnostycznej (...) – umożliwiającej Uczestnikowi po uzyskaniu Certyfikatu samodzielne prowadzenie diagnozy behawioralnej z wykorzystaniem narzędzia w pracy zawodowej.

Wszystkie powyższe elementy są – jak Państwo wskazali w opisie sprawy – obowiązkowe dla każdego Uczestnika (...) – bez względu na źródło finansowania (środki własne, dofinansowanie z BUR, KFS lub innego programu ze środków publicznych). Uczestnik po ukończeniu wyłącznie Szkolenia trzydniowego, bez pozostałych elementów, nie otrzymuje (...) ani dostępu do Platformy. Poszczególne elementy nie są oferowane przez Państwa do nabycia odrębnie. Usługa szkoleniowa oraz walidacja efektów uczenia się zakończona wydaniem certyfikatu nie stanowią samodzielnych usług świadczonych odrębnie. Są one elementami jednego, kompleksowego świadczenia – (...) konsultanta (...) – realizowanego na podstawie jednej umowy uczestnictwa, za jedną łączną cenę, w ramach jednego zlecenia od uczestnika (albo pracodawcy/podmiotu kierującego uczestnika). Nie oferują Państwo walidacji jako produktu odrębnego od szkolenia (...). Elementami usług podstawowych (szkolenia) – obok wcześniej wskazanej walidacji i wydania certyfikatu – są również: sesja objaśniająca, dwie indywidualne sesje mentorskie oraz egzamin ustny. Żaden z tych elementów nie jest świadczony jako samodzielna usługa, na odrębne zlecenie, ani nie może zostać nabyty przez Uczestnika odrębnie. Szkolenie, walidacja efektów uczenia się i wydanie certyfikatu wykonywane są, na podstawie jednej umowy uczestnictwa w (...) konsultanta (...), zawieranej pomiędzy Państwem a uczestnikiem (lub odpowiednio jego pracodawcą albo podmiotem kierującym uczestnika na szkolenie). Świadczą Państwo usługę (...) konsultanta (...), we własnym imieniu i na własny rachunek, jako organizator i wykonawca całości świadczenia. Poszczególne czynności są wykonywane przez: Państwa trenerów (szkolenie), walidatora działającego na Państwa zlecenie (egzamin on-line), mentora działającego na Państwa zlecenie (sesja objaśniająca i sesje mentorskie), oraz Państwa reprezentanta osobiście (egzamin ustny). We wszystkich przypadkach odpowiedzialność wobec uczestnika za wykonanie usługi ponoszą wyłącznie Państwo. Elementy świadczenia (szkolenie i walidacja z wydaniem certyfikatu) są ze sobą tak ściśle powiązane, że ich rozdzielenie miałoby charakter sztuczny. Bez pozytywnie zakończonej walidacji uczestnik nie uzyskuje (...), ani dostępu do platformy diagnostycznej, co oznacza, że nie uzyskuje głównego rezultatu, dla którego zawiera umowę. Bez odbytego szkolenia uczestnik nie może natomiast przystąpić do walidacji. Z ekonomicznego i gospodarczego punktu widzenia – zarówno dla Państwa, jak i dla nabywcy – świadczenie stanowi jedną niepodzielną całość: uzyskanie kwalifikacji do samodzielnego stosowania narzędzia (...) w pracy zawodowej. Świadczeniem głównym (wiodącym) jest usługa szkoleniowa. Walidacja efektów uczenia się i wydanie certyfikatu stanowią jej integralne, następcze elementy, warunkujące uzyskanie przez uczestnika efektu, dla którego zawiera umowę (...). Świadczenie kompleksowe wynika z następujących okoliczności obiektywnych: jedna umowa uczestnictwa obejmująca wszystkie elementy (szkolenie, materiały, walidację, certyfikat, dostęp do platformy diagnostycznej, opiekę merytoryczną po szkoleniu); jedna łączna cena, bez wyodrębnienia ceny za walidację; jedno zlecenie ze strony uczestnika lub podmiotu kierującego; niemożność nabycia poszczególnych elementów odrębnie w Państwa ofercie oraz jeden cel gospodarczy uczestnika – uzyskanie certyfikatu i uprawnień do samodzielnego stosowania narzędzia (...) w pracy zawodowej. Rozszerzenie opisu (...) o sesję objaśniającą, sesje mentorskie i egzamin ustny dodatkowo wzmacnia charakter (...) jako jednego, niepodzielnego świadczenia kompleksowego. Poszczególne elementy są ze sobą powiązane sekwencyjnie i merytorycznie: każdy kolejny element jest warunkiem dopuszczenia do następnego, a rezultatem całości procesu – i celem gospodarczym Uczestnika – jest uzyskanie kwalifikacji Konsultanta (...) potwierdzonej Certyfikatem oraz dostępu do Platformy. Rozdzielenie jakiegokolwiek elementu miałoby charakter sztuczny i uniemożliwiłoby osiągnięcie tego rezultatu. Nie oferują Państwo uczestnictwa w szkoleniu (...) bez elementu walidacji i wydania certyfikatu. Zakres oferty jest jednolity – usługą jest (...) jako całość. Walidacja i wydanie certyfikatu są obowiązkowym elementem świadczenia (...). Uczestnik nie ma możliwości zakupu samego szkolenia bez walidacji. Niezbędność walidacji i wydania certyfikatu polega na tym, że efektem umówionego świadczenia jest uzyskanie kwalifikacji konsultanta (...)– potwierdzonej certyfikatem i skutkującej nadaniem uprawnień do samodzielnego stosowania narzędzia oraz dostępu do platformy diagnostycznej. Bez walidacji uczestnik nie uzyskuje potwierdzenia efektów uczenia się ani wynikających z niego uprawnień. Z perspektywy nabywcy świadczenie bez walidacji nie realizuje celu umowy. Wszystkie te elementy, tj. całokształt procesu weryfikacji efektów uczenia się Uczestnika, obejmujący: egzamin on-line (weryfikacja wiedzy teoretycznej), sesję objaśniającą (poznanie narzędzia z perspektywy klienta), sesje mentorskie (wykształcenie praktycznych umiejętności konsultacyjnych) oraz egzamin ustny (weryfikacja kompetencji praktycznych w warunkach symulowanej sesji z klientem) są niezbędne dla prawidłowego uzyskania i potwierdzenia kwalifikacji Konsultanta (...). Usługa szkoleniowa świadczona przez Państwa jest ukierunkowana na uzyskanie kwalifikacji potwierdzonej certyfikatem; jej ekonomiczny i gospodarczy sens dla nabywcy sprowadza się do uzyskania tego certyfikatu i związanych z nim uprawnień. Bez walidacji szkolenie nie prowadzi do rezultatu, dla którego uczestnik zawiera umowę. Walidacja i wydanie certyfikatu są wliczone w jedną łączną cenę usługi (...). Nie są wyceniane ani regulowane odrębnie. Walidacja i wydanie certyfikatu dotyczą wszystkich uczestników szkolenia i są obowiązkowe. Każdy uczestnik szkolenia jest automatycznie kwalifikowany do walidacji na podstawie zawartej umowy uczestnictwa w (...) – nie jest wymagane osobne zgłoszenie, wybór lub dodatkowa opłata. Sesja objaśniająca, sesje mentorskie i egzamin ustny – na równi z egzaminem on-line – są obowiązkowe dla wszystkich Uczestników (...), bez wyjątku i bez względu na źródło finansowania. Walidacja nie jest oferowana jako samodzielny produkt rynkowy przez Państwa i nie jest wyceniana odrębnie. Jej celem jest wyłącznie prawidłowe zrealizowanie świadczenia (...), tj. potwierdzenie efektów uczenia się uczestnika w ramach oferty głównej. Nie konkurują Państwo w zakresie samodzielnie świadczonej walidacji z podmiotami nieuprawnionymi do zwolnienia od podatku.

W pierwszej kolejności należy ustalić, czy świadczone przez Państwa usługi będą objęte zwolnieniem od podatku, czyli czy spełnione będą warunki określone w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, gdyż przepis art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy zwalnia od podatku usługi kształcenia zawodowego i przekwalifikowania zawodowego inne niż wymienione w pkt 26.

W opisie sprawy wskazali Państwo, że nie są Państwo jednostką, objętą systemem oświaty w rozumieniu ustawy Prawo oświatowe, nie posiadają Państwo statusu uczelni, jednostki naukowej Polskiej Akademii Nauk ani instytutu badawczego, nie uzyskali Państwo również akredytacji w rozumieniu Prawa oświatowego.

W konsekwencji, świadczone przez Państwa usługi nie będą korzystały ze zwolnienia od podatku, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, ponieważ nie będą Państwo spełniali przesłanki podmiotowej określonej w tym przepisie.

Aby móc skorzystać ze zwolnienia od podatku, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy, przedmiotem świadczenia muszą być usługi obejmujące nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z konkretną branżą czy zawodem i mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Dodatkowo usługi te muszą być finansowane w całości ze środków publicznych.

Kierując się wskazówkami powołanego rozporządzenia Rady UE, zawierającymi definicję kształcenia zawodowego, należy stwierdzić, że kształcenie zawodowe jest procesem mającym na celu nauczenie, przekazanie wiedzy z określonej dziedziny, które ma posłużyć zdobyciu bądź uaktualnieniu wiedzy obecnie posiadanej przez uczestnika takiego szkolenia.

Zauważyć w tym miejscu należy, że definicja usług kształcenia zawodowego i przekwalifikowania, zawarta w ww. rozporządzeniu, kładzie nacisk na „bezpośredni” związek nauczania z daną branżą lub zawodem, co narzuca stosowanie specyficznego programu nauczania dla skonkretyzowanego odbiorcy.

Wskazali Państwo w opisie sprawy, że uczestnikami (...) są osoby, dla których stosowanie (...) pozostaje w bezpośrednim związku z wykonywanym zawodem lub branżą – w szczególności coachowie, trenerzy biznesu, doradcy zawodowi, (...) Business Partnerzy, menedżerowie (...), psychologowie organizacji oraz konsultanci rozwoju kompetencji. Po ukończeniu (...) uczestnicy wykorzystują narzędzie w działalności zawodowej (diagnoza, doradztwo zawodowe, coaching, rekrutacja, rozwój zespołów, szkolenia). Usługa służy nabyciu i aktualizacji wiedzy oraz kompetencji wykorzystywanych do celów zawodowych w rozumieniu art. 44 rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011. Świadczone przez Państwa usługi (...) stanowią usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy oraz § 3 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia Ministra Finansów. Program (...) dotyczy metodyki diagnostyki behawioralnej i praktyki jej stosowania w pracy zawodowej – przygotowuje uczestnika do samodzielnego prowadzenia diagnozy, sesji informacji zwrotnej i doradztwa opartego na narzędziu (...). Efekty uczenia się podlegają walidacji, a nabyta kwalifikacja jest wykorzystywana przez uczestnika bezpośrednio w wykonywanym zawodzie i pracy. Do typowych zastosowań należą: prowadzenie diagnozy behawioralnej klientów i pracowników z użyciem narzędzia (...), sesje informacji zwrotnej, doradztwo zawodowe i rozwojowe, coaching, procesy rekrutacyjne, zarządzanie zespołami, projektowanie i prowadzenie szkoleń z zakresu kompetencji miękkich, mediacje i rozwiązywanie konfliktów w organizacjach. Nauczanie pozostaje zatem w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem uczestników i ma na celu uzyskanie oraz uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych.

Analiza przedstawionych powyżej okoliczności sprawy w kontekście powołanych przepisów prawa podatkowego prowadzi do wniosku, że ww. usługi szkoleniowe będą spełniały definicję usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, gdyż umożliwiają one uczestnikom podnoszenie kwalifikacji zawodowych, uzyskanie lub uaktualnienie przez uczestników wiedzy i kompetencji z obszaru szkolenia, czego efektem jest podniesienie kompetencji zawodowych uczestników, pozwalających im na podjęcie pracy.

Zatem, w zakresie świadczonych przez Państwa usług szkoleniowych, zostanie spełniona pierwsza z przesłanek warunkujących zastosowanie zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, tj. wymóg, aby usługi stanowiły usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego.

Jednak dla zastosowania zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy konieczne jest jeszcze spełnienie dodatkowych warunków wynikających z niniejszego przepisu.

Podkreślić jednak należy, że przewidziany w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy wymóg finansowania usług w całości ze środków publicznych jest spełniony w przypadku, gdy rzeczywistym (w znaczeniu ekonomicznym) źródłem finansowania tej usługi są środki publiczne.

Z kolei, przepis § 3 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia – jak wskazano wyżej – uzależnia stosowanie zwolnienia od podatku VAT, od tego, czy świadczona przez dany podmiot usługa kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego będzie finansowana w określonej wysokości ze środków publicznych. Wprowadzony wymóg finansowania w określonej wysokości świadczonej usługi ze środków publicznych jest spełniony również w przypadku, gdy rzeczywistym (w znaczeniu ekonomicznym) źródłem finansowania tej usługi są środki publiczne.

Zatem, należy przeanalizować przesłanki wskazane w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy oraz § 3 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień.

Z opisu sprawy wynika, że zamierzają Państwo świadczyć usługę (...) w ścieżce finansowanej ze środków publicznych, w rozumieniu art. 5 ust. 1 ustawy o finansach publicznych. Źródłem finansowania mogą być w szczególności: środki Bazy Usług Rozwojowych (BUR) wraz z Podmiotowymi Systemami Finansowania w województwach, środki Krajowego Funduszu Szkoleniowego (KFS), środki Funduszu Pracy, środki programu Fundusze Europejskie dla Rozwoju Społecznego 2021-2027, środki regionalnych programów Funduszy Europejskich, środki PFRON, środki budżetu jednostek samorządu terytorialnego, środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz inne kategorie środków, wymienione w art. 5 ust. 1 ustawy o finansach publicznych. Usługa będzie finansowana z tych środków w całości (100%) albo w co najmniej 70% wartości – zależnie od mechanizmu konkretnego programu. Finansowanie ze środków publicznych zapewnione będzie zarówno w przypadkach, gdy dofinansowanie przyznane jest bezpośrednio Państwu jako organizatorowi szkolenia, jak i wtedy, gdy przyznane jest uczestnikowi (lub jego pracodawcy bądź podmiotowi kierującemu). Przed wystawieniem faktury ze stawką „zw” uzyskają Państwo od uczestnika (lub odpowiednio od jego pracodawcy bądź podmiotu kierującego) pisemne oświadczenie potwierdzające finansowanie usługi ze środków publicznych w wymaganej części wraz ze wskazaniem konkretnego programu, projektu lub numeru umowy o dofinansowanie. Oświadczenie będzie przechowywane wraz z dokumentacją usługi przez okres wymagany przepisami prawa podatkowego.

Zatem, w odniesieniu do świadczonych przez Państwa usług szkoleniowych finansowanych w całości (100%) ze środków publicznych zostaną spełnione przesłanki, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy. Z kolei, w odniesieniu do usług szkoleniowych finansowanych w co najmniej 70% ze środków publicznych będą mogli Państwo skorzystać ze zwolnienia, na podstawie § 3 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień.

Wskazać w tym miejscu należy, że dla zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie ww. przepisów nie ma znaczenia sposób wypłaty środków, tj. czy bezpośrednio Państwu czy pośrednio poprzez Uczestnika. Zarówno, w przypadku gdy płatność ze środków publicznych jest dokonywana bezpośrednio od instytucji dofinansowującej do Państwa, jak i w przypadku, gdy płatności dokonuje Uczestnik szkolenia, który otrzymał to dofinansowanie, są Państwo uprawnieni do zastosowania dla świadczonych usług szkoleniowych zwolnienia od podatku VAT.

Istotny w tym przypadku jest fakt, że oferowane przez Państwa szkolenia są finansowane w całości lub w co najmniej 70% ze środków publicznych oraz będą Państwo posiadać dokumenty, z których wynika sposób finansowania szkoleń (dokumenty potwierdzające, że finansowanie świadczonych usług nastąpiło ze środków publicznych, o których mowa w ustawie z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych).

Ponadto, pozostałe czynności wykonywane przez Państwa, w ramach świadczenia usług szkoleniowych (...), będą stanowiły świadczenie usług ściśle związanych z usługami kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, finansowanymi w całości (100%), bądź w co najmniej 70% ze środków publicznych i będą mogły korzystać ze zwolnienia od podatku VAT.

Podsumowując, stwierdzam, że usługa (...), świadczona przez Państwa, zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego przedstawionym we wniosku oraz w jego uzupełnieniu, będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług:

a)  na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy – w przypadku jej finansowania w całości ze środków publicznych oraz

b)  na podstawie § 3 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień – w przypadku jej finansowania w co najmniej 70% ze środków publicznych.

Tym samym, Państwa stanowisko uznałem za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa:

Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku zdarzeniem przyszłym, Państwo ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym jego przedstawieniem. Zatem, wydając przedmiotową interpretację oparłem się na wynikającym z treści wniosku opisie zdarzenia przyszłego.

Interpretację indywidualną wydano m.in. w oparciu o następujące informacje:

-     „Usługa szkoleniowa oraz walidacja efektów uczenia się zakończona wydaniem certyfikatu nie stanowią samodzielnych usług świadczonych odrębnie. Są one elementami jednego, kompleksowego świadczenia – (...) konsultanta (...) – realizowanego na podstawie jednej umowy uczestnictwa, za jedną łączną cenę, w ramach jednego zlecenia od uczestnika (albo pracodawcy/podmiotu kierującego uczestnika)”;

-     „Rozszerzenie opisu (...) o sesję objaśniającą, sesje mentorskie i egzamin ustny dodatkowo wzmacnia charakter (...) jako jednego, niepodzielnego świadczenia kompleksowego. Poszczególne elementy są ze sobą powiązane sekwencyjnie i merytorycznie: każdy kolejny element jest warunkiem dopuszczenia do następnego, a rezultatem całości procesu – i celem gospodarczym Uczestnika – jest uzyskanie kwalifikacji Konsultanta (...) potwierdzonej Certyfikatem oraz dostępu do Platformy. Rozdzielenie jakiegokolwiek elementu miałoby charakter sztuczny i uniemożliwiłoby osiągnięcie tego rezultatu”;

-     „Świadczenie kompleksowe wynika z następujących okoliczności obiektywnych: jedna umowa uczestnictwa obejmująca wszystkie elementy (szkolenie, materiały, walidację, certyfikat, dostęp do platformy diagnostycznej, opiekę merytoryczną po szkoleniu); jedna łączna cena, bez wyodrębnienia ceny za walidację; jedno zlecenie ze strony uczestnika lub podmiotu kierującego; niemożność nabycia poszczególnych elementów odrębnie w ofercie Wnioskodawcy oraz jeden cel gospodarczy uczestnika – uzyskanie certyfikatu i uprawnień do samodzielnego stosowania narzędzia (...) w pracy zawodowej”;

-     „Świadczone przez Wnioskodawcę usługi (...) stanowią usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o VAT oraz § 3 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia Ministra Finansów z 20 grudnia 2013 r.”;

-     „Usługa będzie finansowana z tych środków w całości (100%) albo w co najmniej 70% wartości – zależnie od mechanizmu konkretnego programu. Finansowanie ze środków publicznych zapewnione będzie zarówno w przypadkach, gdy dofinansowanie przyznane jest bezpośrednio Wnioskodawcy jako organizatorowi szkolenia, jak i wtedy, gdy przyznane jest uczestnikowi (lub jego pracodawcy bądź podmiotowi kierującemu)”.

W przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej:

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa wniosku (pytania). Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·      Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 622 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·      Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·      Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·      w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·      w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.