0112-KDIL3.4012.423.2026.2.AW

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

11 czerwca 2026 r. wpłynął Państwa wniosek z 11 czerwca 2026 r. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczący podatku od towarów i usług w zakresie podstawy opodatkowania z tytułu wniesienia aportu nieruchomości niezbudowanych do Spółki i prawa do odliczenia podatku naliczonego.

Uzupełnili go Państwo pismem z 11 lipca 2026 r. (wpływ 11 lipca 2026 r.) – w odpowiedzi na wezwanie.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego (doprecyzowany w uzupełnieniu wniosku)

Spółka prowadzi działalność na podstawie przepisów ustawy z dnia 26 października 1995 r. o społecznych formach rozwoju mieszkalnictwa (art. 23 i następne powołanej ustawy). W szczególności przedmiotem działania Spółki jest budowanie domów mieszkalnych i ich eksploatacja na zasadach najmu. Spółka może również:

1)  nabywać lokale mieszkalne i budynki mieszkalne oraz niemieszkalne, w celu rozbudowy, nadbudowy i przebudowy, w wyniku której powstaną lokale mieszkalne;

2)  przeprowadzać remonty i modernizację obiektów przeznaczonych na zaspokajanie potrzeb mieszkaniowych na zasadach najmu;

3)  wynajmować lokale użytkowe znajdujące się w budynkach Spółki;

4)  sprawować na podstawie umów zlecenia zarząd nieruchomościami mieszkalnymi i niemieszkalnymi niestanowiącymi jego własności;

4a) sprawować zarząd nieruchomościami wspólnymi stanowiącymi w ułamkowej części jego współwłasność;

5)  prowadzić inną działalność związaną z budownictwem mieszkaniowym i infrastrukturą towarzyszącą, w tym budować lub nabywać budynki w celu sprzedaży znajdujących się w tych budynkach lokali mieszkalnych lub lokali o innym przeznaczeniu;

6)  dzierżawić X lokale mieszkalne w celu wynajmowania tych lokali osobom fizycznym wskazanym przez gminę, na zasadach określonych w rozdziale 3a powołanej ustawy, w przypadku gdy z budową lokalu nie było związane zawarcie umowy, o której mowa w art. 29 ust. 1-2b lub w art. 29a ust. 1 tej ustawy.

Wspólnikami Spółki są i będą w przyszłości gminy, które wnoszą i wnosić będą w przyszłości wkłady niepieniężne w postaci nieruchomości. Gminy działają i działać będą przy wnoszeniu wkładu niepieniężnego w postaci nieruchomości w charakterze podatnika czynnego podatku od towarów i usług. Spółka jest i będzie czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. W toku swojej działalności Spółka otrzymywać będzie tytułem wkładu niepieniężnego (aportu), wnoszonego przez danego Wspólnika, na pokrycie obejmowanych udziałów w podwyższanym kapitale zakładowym, prawo własności niezabudowanych nieruchomości, co do których przeniesienie prawa do rozporządzania jak właściciel (a więc także wniesienie tytułem wkładu niepieniężnego do Spółki) podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki 23%.

Wspólnicy będą wnosić do Spółki wkłady niepieniężne w postaci niezabudowanych nieruchomości, za które każdorazowo dany Wspólnik wnoszący dany wkład obejmie udziały w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki.

Wspólnik wnoszący nieruchomość opodatkowaną podatkiem od towarów i usług według stawki 23% wystawiać będzie na Spółkę fakturę VAT.

Nabyte przez Spółkę nieruchomości będą służyły czynnościom opodatkowanym i czynnościom zwolnionym z podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług (dalej jako: Ustawa), w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W oparciu o art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a Ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Tak więc, Spółce będzie przysługiwało na zasadach ogólnych, określonych w art. 86 ust. 1 Ustawy, prawo do odliczenia części podatku naliczonego z otrzymanych faktur VAT, jako że nabywane nieruchomości będą wykorzystywane przez Spółkę w części do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Spółka posiada interes prawny w ustaleniu prawidłowości obliczenia podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług z tytułu wniesienia do Spółki tytułem wkładu niepieniężnego nieruchomości opodatkowanych podatkiem od towarów i usług według stawki 23% jako, że błędne ustalenie podstawy opodatkowania będzie rzutowało bezpośrednio na nieprawidłowość w zakresie wysokości zrealizowanego przez Spółkę, na podstawie art. 86 ust. 1 Ustawy, odliczenia części podatku naliczonego z otrzymanej faktury VAT wystawionej przez Wspólnika, który wniósł dany wkład niepieniężny.

Wynika to z tego, że zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. b Ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne, w przypadku gdy wystawione faktury podają kwoty niezgodne z rzeczywistością – w części dotyczącej tych pozycji, dla których podane zostały kwoty niezgodne z rzeczywistością. Stąd Spółka dąży do uzyskania interpretacji indywidualnej wydanej dla siebie w opisanym w złożonym wniosku zakresie.

W 2026 r. wystąpią trzy odrębne zdarzenia prawne rzutujące na rozliczenia podatkowe Spółki związane z wniesieniem do Spółki wkładu niepieniężnego w postaci niezabudowanej nieruchomości:

1.          

Wspólnik 1 wniesie tytułem wkładu niepieniężnego do Spółki niezabudowaną nieruchomość, której dostawa podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki 23%.

W akcie notarialnym obejmującym uchwałę o podwyższeniu kapitału zakładowego Spółki w związku z wniesieniem przez Wspólnika 1 nieruchomości zostanie wskazana:

-     wartość rynkowa nieruchomości, zawierająca w sobie podatek od towarów i usług, według stawki 23% (wyliczony metodą „w stu” od wartości rynkowej nieruchomości ustalonej w oparciu o operat szacunkowy);

-     wartość rynkowa nieruchomości będzie nieznacznie wyższa niż wartość nominalna, obejmowanych przez Wspólnika 1 udziałów, co wynika z tego, że minimalna wartość jednego udziału musi wynosić (…) zł, a rynkowa wartość nieruchomości nie będzie stanowiła dokładnie równowartości iloczynu ilości wydanych udziałów i kwoty (…) zł;

-     zostanie określona wartość emisyjna udziałów obejmowanych przez Wspólnika 1 i będzie ona określona w kwocie, stanowiącej równowartość wartości rynkowej nieruchomości (ustalonej w wartości brutto wraz z podatkiem VAT według stawki 23% wyliczonym metodą „w stu”);

-     wartość emisyjna udziałów będzie nieznacznie wyższa niż wartość nominalna obejmowanych przez Wspólnika 1 udziałów;

-     zostanie wskazane, że udziały obejmowane przez Wspólnika 1 za wniesiony wkład niepieniężny, Wspólnik 1 obejmie za cenę wartości emisyjnej obejmowanych udziałów, pokrywając obejmowane udziały w całości wkładem niepieniężnym, w postaci nieruchomości o określonej wartości rynkowej (zawierającej w sobie podatek VAT wyliczony metodą „w stu”), a nadwyżka wartości emisyjnej udziałów nad wartością nominalną udziałów (stanowiąca kwotę rzędu kilkudziesięciu złotych) zostanie przekazana na kapitał zapasowy Spółki;

-     Spółka nie będzie zobligowana względem Wspólnika 1 do jakiegokolwiek dodatkowego świadczenia względem Wspólnika 1 (poza wydaniem udziałów i zawarciem umowy przenoszącej własność nieruchomości), w szczególności w ramach Sytuacji 1 Spółka nie będzie zobowiązana do zapłaty Wspólnikowi 1 podatku VAT wynikającego z faktury VAT wystawionej przez Wspólnika 1.

W odrębnym akcie notarialnym Wspólnik 1 złoży oświadczenie o objęciu nowo powstałych udziałów o wartości nominalnej, wskazanej w tym oświadczeniu i o pokryciu tych udziałów w całości wkładem niepieniężnym, w postaci nieruchomości oraz o tym, że te udziały zostały objęte przez Wspólnika 1 za cenę wskazanej w akcie notarialnym wartości emisyjnej udziałów, pokrywając obejmowane udziały w całości wkładem niepieniężnym, w postaci nieruchomości o wartości brutto (zawierającej w sobie podatek VAT wyliczony metodą „w stu”), równej wartości rynkowej nieruchomości, a nadwyżka wartości emisyjnej udziałów nad wartością nominalną udziałów (stanowiąca kwotę rzędu kilkudziesięciu złotych) została przekazana na kapitał zapasowy Spółki.

W zakresie Sytuacji 1 umowa aportowa będzie stwierdzała, że:

A.  w akcie notarialnym obejmującym uchwałę o podwyższeniu kapitału zakładowego Spółki w związku z wniesieniem przez Wspólnika 1 nieruchomości została wskazana:

-     określona, co do kwoty, wartość rynkowa nieruchomości, zawierająca w sobie podatek od towarów i usług według stawki 23% (wyliczony metodą „w stu” od wartości rynkowej nieruchomości ustalonej w oparciu o operat szacunkowy);

-     określona, co do kwoty, wartość rynkowa nieruchomości była nieznacznie wyższa niż wartość nominalna, obejmowanych przez Wspólnika 1 udziałów, co wynikało z tego, że minimalna wartość jednego udziału musiała wynosić (…) zł, a rynkowa wartość nieruchomości nie stanowiła dokładnie równowartości iloczynu ilości wydanych udziałów i kwoty (…) zł;

-     została określona wartość emisyjna udziałów obejmowanych przez Wspólnika 1 w kwocie, stanowiącej równowartość wartości rynkowej nieruchomości (ustalonej w wartości brutto wraz z podatkiem VAT według stawki 23% wyliczonym metodą „w stu”);

-     udziały obejmowane przez Wspólnika 1 za wniesiony wkład niepieniężny Wspólnik 1 objął za cenę wartości emisyjnej udziałów, pokrywając obejmowane udziały w całości wkładem niepieniężnym, w postaci nieruchomości o wartości brutto (zawierającej w sobie podatek VAT wyliczony metodą „w stu”), równej wartości rynkowej nieruchomości, a nadwyżka wartości emisyjnej udziałów nad wartością nominalną udziałów (stanowiąca kwotę rzędu kilkudziesięciu złotych) została przekazana na kapitał zapasowy Spółki.

B.  w akcie notarialnym zawierającym oświadczenie Wspólnika 1 o objęciu nowo powstałych udziałów zostało określone, że:

-     Wspólnik 1 objął udziały o wartości nominalnej wskazanej w tym oświadczeniu i pokrył te udziały w całości opisanym w tym akcie notarialnym wkładem niepieniężnym w postaci nieruchomości;

-     została określona wartość emisyjna udziałów, obejmowanych przez Wspólnika 1, w kwocie stanowiącej równowartość wartości rynkowej nieruchomości (ustalonej w wartości brutto wraz z podatkiem VAT według stawki 23% wyliczonym metodą „w stu”)

-     udziały zostały objęte przez Wspólnika 1 za cenę wartości emisyjnej udziałów, pokrywając obejmowane udziały w całości wkładem niepieniężnym, w postaci nieruchomości o wartości brutto (zawierającej w sobie podatek VAT wyliczony metodą „w stu”), równej wartości rynkowej nieruchomości, a nadwyżka wartości emisyjnej udziałów nad wartością nominalną udziałów (stanowiąca kwotę rzędu kilkudziesięciu złotych), została przekazana na kapitał zapasowy Spółki.

Umowa aportowa nie będzie się zatem różniła zapisami/postanowieniami od aktu notarialnego, obejmującego uchwałę o podwyższeniu kapitału zakładowego Spółki, w związku z wniesieniem przez Wspólnika 1 nieruchomości ani od aktu notarialnego, zawierającego oświadczenie Wspólnika 1 o objęciu nowo powstałych udziałów.

Z umowy aportowej będzie wynikać, że wynagrodzeniem za wniesiony aport będą udziały o wartości emisyjnej równej wartości rynkowej nieruchomości wniesionej aportem.

Spółka nie będzie zobligowana wobec Wspólnika 1 do jakiegokolwiek dodatkowego świadczenia względem Wspólnika 1 (poza wydaniem udziałów i zawarciem umowy przenoszącej własność nieruchomości). W szczególności Spółka nie będzie zobowiązana wobec Wspólnika 1 do zapłaty podatku VAT, wynikającego z faktury VAT, wystawionej przez Wspólnika 1, w związku z wniesieniem aportu w postaci nieruchomości.

Wartość przedmiotu aportu będzie określona na podstawie operatu szacunkowego. Z zawartej między stronami umowy będzie wynikać, że należna Wspólnikowi 1 kwota jest kwotą brutto.

Wartość emisyjna udziałów zostanie skalkulowana z uwzględnieniem realiów rynkowych. Drobna różnica między wartością nominalną obejmowanych przez Wspólnika 1 udziałów, a wartością emisyjną udziałów wynikać będzie z tego, że minimalna wartość jednego udziału musi wynosić (…) zł a rynkowa wartość nieruchomości (stanowiąca podstawę do określenia wartości emisyjnej udziałów) nie będzie stanowiła dokładnie równowartości iloczynu ilości wydanych udziałów i kwoty (…) zł. Wartość nominalna przekazanych Wspólnikowi 1 udziałów będzie zatem nieznacznie niższa niż wartość emisyjna udziałów i niż wartość rynkowa wniesionej aportem nieruchomości.

W ramach Sytuacji 1 zostanie określona w dokumentach związanych z podwyższeniem kapitału zakładowego, w oświadczeniu o objęciu udziałów oraz w umowie aportowej wartość emisyjna udziałów, objętych przez Wspólnika 1, i będzie ona równa wartości rynkowej nieruchomości, stanowiącej przedmiot aportu.

W wykonaniu zobowiązania, wynikającego z aktu notarialnego, zawierającego opisaną wyżej uchwałę o podwyższeniu kapitału zakładowego Spółki, na podstawie odrębnego aktu notarialnego, zostanie przeniesione ze Wspólnika 1 na Spółkę prawo własności opisanej wyżej nieruchomości. W treści aktu notarialnego, obejmującego czynność przeniesienia własności nieruchomości ze Wspólnika 1 na Spółkę, zawarte zostaną wyżej opisane uwarunkowania, wynikające z uchwały o podwyższeniu kapitału zakładowego i z oświadczenia o objęciu nowo powstałych udziałów.

Wspólnik 1 wystawi na Spółkę fakturę VAT na kwotę równą wartości emisyjnej objętych udziałów (stanowiącą równowartość wartości rynkowej nieruchomości), gdzie kwota podatku VAT zostanie wyliczona metodą „w stu” od wartości emisyjnej objętych udziałów (równej wartości rynkowej nieruchomości). Czyli Wspólnik 1 przyjmie jako podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług, wartość emisyjną udziałów, pomniejszoną o podatek od towarów i usług, wyliczony metodą „w stu”. Spółka nie zapłaci Wspólnikowi 1 kwoty podatku od towarów i usług wynikającej z wystawionej przez Wspólnika 1 na Spółkę faktury VAT. Spółka odliczy podatek naliczony, wynikający z wystawionej przez Wspólnika 1 faktury VAT, w granicach wynikających z art. 86 ust. 1 w związku z art. 90 ust. 2 – ust. 6 Ustawy.

Spółka i Wspólnik 1 nie będą podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 32 Ustawy.

Spółka nie będzie miała możliwości bezpośredniego przyporządkowania poniesionych wydatków do czynności opodatkowanych i będzie odliczała podatek naliczony, na podstawie art. 86 ust. 1 w związku z art. 90 ust. 2 – ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług, a więc w oparciu o proporcję ustaloną jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

W dalszej części wniosku zdarzenie prawne, opisane powyżej, określane będzie dla uproszczenia jako: Sytuacja 1.

Na dzień złożenia wniosku Spółka nie zawarła jeszcze aktów notarialnych, opisanych we wniosku, jako Sytuacja 1. Akty notarialne o takiej treści zostaną zawarte w 2026 r. i będą zawierały zapisy wpisane do wniosku o interpretację.

2.          

Wspólnik 2 wniesie tytułem wkładu niepieniężnego do Spółki niezabudowaną nieruchomość, której dostawa podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki 23%.

W akcie notarialnym obejmującym uchwałę o podwyższeniu kapitału zakładowego Spółki w związku z wniesieniem przez Wspólnika 2 nieruchomości zostanie określona:

-     wartość rynkowa nieruchomości, zawierająca w sobie podatek od towarów i usług, według stawki 23% (wyliczony metodą „w stu” od wartości rynkowej nieruchomości ustalonej w oparciu o operat szacunkowy);

-     nie zostanie określona wartość emisyjna obejmowanych udziałów;

-     wartość rynkowa nieruchomości netto (bez VAT) będzie wyższa niż wartość nominalna, obejmowanych przez Wspólnika 2 udziałów, co wynikać będzie z tego, że minimalna wartość jednego udziału musi wynosić (…) zł, a rynkowa wartość nieruchomości nie będzie stanowiła dokładnie równowartości iloczynu ilości wydanych udziałów i kwoty (…) zł;

-     wartość nominalna udziałów, obejmowanych przez Wspólnika 2, zostanie określona w wysokości równowartości wartości netto (bez podatku VAT) nieruchomości wnoszonej aportem, co wynikać będzie z tego, że Spółka będzie zobowiązana do zapłaty na rzecz Wspólnika 2 kwoty podatku VAT, wynikającej z wystawionej przez Wspólnika 2 faktury VAT, ewentualna kilkudziesięciozłotowa różnica między wartością netto nieruchomości a wartością nominalną obejmowanych udziałów zostanie przekazana na kapitał zapasowy Spółki;

-     zostanie wskazane, że udziały obejmowane przez Wspólnika 2 za wniesiony wkład niepieniężny, Wspólnik 2 obejmie za cenę wartości nominalnej, obejmowanych udziałów, gdzie liczba obejmowanych udziałów zostanie ustalona jako iloraz kwoty wartości netto (bez VAT) nieruchomości wnoszonej aportem i kwoty (…) zł za każdy obejmowany udział;

-     obejmowane udziały zostaną pokryte w całości wkładem niepieniężnym w postaci nieruchomości o wartości rynkowej (zawierającej w sobie podatek VAT wyliczony metodą „w stu”);

-     Spółka będzie zobligowana względem Wspólnika 2 do zapłaty Wspólnikowi 2 podatku VAT, wynikającego z faktury VAT wystawionej przez Wspólnika 2.

W zakresie Sytuacji 2 umowa aportowa będzie stwierdzała, że:

W akcie notarialnym, obejmującym uchwałę o podwyższeniu kapitału zakładowego Spółki, w związku z wniesieniem przez Wspólnika 2 nieruchomości, została wskazana:

-     wartość rynkowa nieruchomości, zawierająca w sobie podatek od towarów i usług według stawki 23% (wyliczony metodą „w stu” od wartości rynkowej nieruchomości ustalonej w oparciu o operat szacunkowy);

-     wartość nominalna udziałów, obejmowanych przez Wspólnika 2, została określona w wysokości równowartości wartości netto (bez podatku VAT) nieruchomości wnoszonej aportem, co wynikać będzie z tego, że Spółka będzie zobowiązana do zapłaty na rzecz Wspólnika 2, kwoty podatku VAT, wynikającej z wystawionej przez Wspólnika 2 faktury VAT, ewentualna kilkudziesięciozłotowa różnica między wartością netto nieruchomości a wartością nominalną obejmowanych udziałów zostanie przekazana na kapitał zapasowy Spółki;

-     udziały obejmowane przez Wspólnika 2 za wniesiony wkład niepieniężny Wspólnik 2, objęte zostały za cenę wartości nominalnej, obejmowanych udziałów, gdzie liczba obejmowanych udziałów została ustalona jako iloraz kwoty wartości netto (bez VAT) nieruchomości wnoszonej aportem i kwoty (…) zł za każdy obejmowany udział);

-     obejmowane udziały zostały pokryte w całości wkładem niepieniężnym w postaci nieruchomości o wartości rynkowej (zawierającej w sobie podatek VAT wyliczony metodą „w stu”);

-     Spółka była zobligowana względem Wspólnika 2 do zapłaty Wspólnikowi 2 podatku VAT wynikającego z faktury VAT wystawionej przez Wspólnika 2.

W akcie notarialnym, zawierającym oświadczenie Wspólnika 2, o objęciu nowo powstałych udziałów zostało określone, że:

-     Wspólnik 2 objął udziały o wartości nominalnej, wskazanej w tym oświadczeniu i pokrył te udziały w całości, wyżej opisanym w tym akcie notarialnym, wkładem niepieniężnym w postaci nieruchomości;

-     wartość nominalna udziałów, obejmowanych przez Wspólnika 2, została określona w wysokości równowartości wartości netto (bez podatku VAT) nieruchomości wnoszonej aportem, co wynikać będzie z tego, że Spółka będzie zobowiązana do zapłaty na rzecz Wspólnika 2 kwoty podatku VAT, wynikającej z wystawionej przez Wspólnika 2 faktury VAT, ewentualna kilkudziesięciozłotowa różnica między wartością netto nieruchomości a wartością nominalną obejmowanych udziałów zostanie przekazana na kapitał zapasowy Spółki;

-     udziały obejmowane przez Wspólnika 2 za wniesiony wkład niepieniężny Wspólnik 2, objęte zostały za cenę wartości nominalnej, obejmowanych udziałów, gdzie liczba obejmowanych udziałów została ustalona jako iloraz kwoty wartości netto (bez VAT) nieruchomości wnoszonej aportem i kwoty (…) zł za każdy obejmowany udział);

-     obejmowane udziały zostały pokryte w całości wkładem niepieniężnym, w postaci nieruchomości o wartości rynkowej (zawierającej w sobie podatek VAT wyliczony metodą „w stu”);

-     Spółka była zobligowana względem Wspólnika 2 do zapłaty Wspólnikowi 2 podatku VAT, wynikającego z faktury VAT wystawionej przez Wspólnika 2.

Umowa aportowa nie będzie się zatem różniła zapisami/postanowieniami od aktu notarialnego, obejmującego uchwałę o podwyższeniu kapitału zakładowego Spółki, w związku z wniesieniem przez Wspólnika 2 nieruchomości ani od aktu notarialnego, zawierającego oświadczenie Wspólnika 2 o objęciu nowo powstałych udziałów.

Z umowy aportowej będzie wynikać, że wynagrodzeniem za wniesiony aport będzie wartość nominalna udziałów, obejmowanych przez Wspólnika 2, gdzie liczba obejmowanych udziałów zostanie ustalona jako iloraz kwoty wartości netto (bez VAT) nieruchomości wnoszonej aportem i kwoty (…) zł za każdy obejmowany udział). Wartość przedmiotu aportu będzie określona na podstawie operatu szacunkowego.

Z zawartej między stronami umowy będzie wynikać, że należna Wspólnikowi 2 kwota jest kwotą brutto, ale Spółka jest zobowiązana do zapłaty Wspólnikowi 2 kwoty podatku VAT, wynikającej z faktury VAT wystawionej przez Wspólnika 2.

Wartość nominalna udziałów zostanie skalkulowana z uwzględnieniem realiów rynkowych i będzie odniesiona do wartości rynkowej nieruchomości wnoszonej aportem w tej części, jaka odpowiada wartości netto (bez podatku VAT) tej nieruchomości.

W wykonaniu zobowiązania, wynikającego z aktu notarialnego, zawierającego opisaną wyżej uchwałę o podwyższeniu kapitału zakładowego Spółki, na podstawie odrębnego aktu notarialnego, zostanie przeniesione ze Wspólnika 2 na Spółkę prawo własności opisanej wyżej nieruchomości. W treści aktu notarialnego, obejmującego czynność przeniesienia własności nieruchomości ze Wspólnika 2 na Spółkę, opisane zostaną uwarunkowania, wynikające z uchwały o podwyższeniu kapitału zakładowego i z oświadczenia o objęciu nowo powstałych udziałów.

Wspólnik 2 wystawi na Spółkę fakturę VAT na kwotę równą wartości nominalnej objętych udziałów, a kwota podatku VAT zostanie wyliczona metodą „od stu” od wartości nominalnej objętych udziałów. Spółka zapłaci Wspólnikowi 2 kwotę podatku od towarów i usług, wynikającą z wystawionej przez Wspólnika 2 na Spółkę faktury VAT. Spółka odliczy podatek naliczony, wynikający z wystawionej przez Wspólnika 2 faktury VAT, w granicach wynikających z art. 86 ust. 1 w związku z art. 90 ust. 2 – ust. 6 Ustawy.

Spółka i Wspólnik 2 nie będą podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 32 Ustawy.

Spółka nie będzie miała możliwości bezpośredniego przyporządkowania poniesionych wydatków do czynności opodatkowanych i będzie odliczała podatek naliczony na podstawie art. 90 ust. 2 – ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług, a więc w oparciu o proporcję ustaloną jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

W dalszej części wniosku zdarzenie prawne, opisane powyżej, określane będzie dla uproszczenia jako: Sytuacja 2.

Na dzień złożenia rozpatrywanego wniosku Spółka nie zawarła jeszcze aktów notarialnych opisanych we wniosku jako Sytuacja 2. Akty notarialne o takiej treści zostaną zawarte w 2026 r. i będą zawierały zapisy wpisane do wniosku o interpretację.

3.          

Wspólnik 3 wniesie tytułem wkładu niepieniężnego do Spółki niezabudowaną nieruchomość, której dostawa podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki 23%.

W akcie notarialnym, obejmującym uchwałę o podwyższeniu kapitału zakładowego , w związku z wniesieniem przez Wspólnika 3 nieruchomości, zostanie wskazana:

-     wartość rynkowa nieruchomości, zawierająca w sobie podatek od towarów i usług według stawki 23% (wyliczony metodą „w stu” od wartości rynkowej nieruchomości ustalonej w oparciu o operat szacunkowy);

-     wartość rynkowa nieruchomości będzie nieznacznie wyższa niż wartość nominalna obejmowanych przez Wspólnika 3 udziałów, co wynika z tego, że minimalna wartość jednego udziału musi wynosić (…) zł, a rynkowa wartość nieruchomości nie będzie stanowiła dokładnie równowartości iloczynu ilości wydanych udziałów i kwoty (…) zł;

-     zostanie wskazane, że udziały obejmowane przez Wspólnika 3 za wniesiony wkład niepieniężny, Wspólnik 3 obejmie za cenę równą wartości brutto, wnoszonej aportem nieruchomości, wyższą niż wartość nominalna obejmowanych udziałów, pokrywając obejmowane udziały w całości wkładem niepieniężnym, w postaci nieruchomości o wartości brutto (zawierającej w sobie podatek VAT wyliczony metodą „w stu”), równej wartości rynkowej nieruchomości, a nadwyżka wartości rynkowej nieruchomości nad wartością nominalną udziałów (stanowiąca kwotę rzędu kilkudziesięciu złotych) zostanie przekazana na kapitał zapasowy Spółki;

-     nie zostanie określona w dokumentach związanych z podwyższeniem kapitału zakładowego wartość emisyjna udziałów objętych przez Wspólnika 3;

-     Spółka nie będzie zobligowana względem Wspólnika 3 do jakiegokolwiek dodatkowego świadczenia względem Wspólnika 3 poza wydaniem udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki i zawarciem umowy przenoszącej własność nieruchomości, w szczególności w ramach Sytuacji 3 Spółka nie będzie zobowiązana i nie zapłaci Wspólnikowi 3 podatku VAT, wynikającego z faktury VAT wystawionej przez Wspólnika 3.

W odrębnym akcie notarialnym Wspólnik 3 złoży oświadczenie o objęciu nowo powstałych udziałów o wartości nominalnej, wskazanej w tym oświadczeniu i o pokryciu tych udziałów w całości wkładem niepieniężnym w postaci nieruchomości oraz o tym, że te udziały zostały objęte przez Wspólnika 3 za cenę równą wartości brutto, wnoszonej aportem nieruchomości, wyższą niż wartość nominalna obejmowanych udziałów, pokrywając obejmowane udziały w całości wkładem niepieniężnym w postaci nieruchomości o wartości brutto (zawierającej w sobie podatek VAT wyliczony metodą „w stu”), równej wartości rynkowej nieruchomości, a nadwyżka wartości rynkowej nieruchomości nad wartością nominalną udziałów (stanowiąca kwotę rzędu kilkudziesięciu złotych) zostanie przekazana na kapitał zapasowy Spółki.

W zakresie Sytuacji 3 umowa aportowa będzie stwierdzała, że:

A.  w akcie notarialnym, obejmującym uchwałę o podwyższeniu kapitału zakładowego Spółki, w związku z wniesieniem przez Wspólnika 3 nieruchomości została wskazana:

-     określona, co do kwoty, wartość rynkowa nieruchomości, zawierająca w sobie podatek od towarów i usług według stawki 23% (wyliczony metodą „w stu” od wartości rynkowej nieruchomości ustalonej w oparciu o operat szacunkowy);

-     określona, co do kwoty, wartość rynkowa nieruchomości była nieznacznie wyższa niż wartość nominalna, obejmowanych przez Wspólnika 3 udziałów, co wynikało z tego, że minimalna wartość jednego udziału musiała wynosić (…) zł, a rynkowa wartość nieruchomości nie stanowiła dokładnie równowartości iloczynu ilości wydanych udziałów i kwoty (…) zł;

-     udziały obejmowane przez Wspólnika 3 za wniesiony wkład niepieniężny, Wspólnik 3 objął za cenę równą wartości brutto wnoszonej aportem nieruchomości, wyższą niż wartość nominalna obejmowanych udziałów, pokrywając obejmowane udziały w całości wkładem niepieniężnym, w postaci nieruchomości o wartości brutto (zawierającej w sobie podatek VAT wyliczony metodą „w stu”), równej wartości rynkowej nieruchomości, a nadwyżka wartości emisyjnej udziałów nad wartością nominalną udziałów (stanowiąca kwotę rzędu kilkudziesięciu złotych) została przekazana na kapitał zapasowy Spółki.

B.  w akcie notarialnym zawierającym oświadczenie Wspólnika 3 o objęciu nowo powstałych udziałów zostało określone, że:

-     Wspólnik 3 objął udziały o wartości nominalnej, wskazanej w tym oświadczeniu i pokrył te udziały w całości opisanym w tym akcie notarialnym wkładem niepieniężnym w postaci nieruchomości;

-     udziały zostały objęte przez Wspólnika 3 za cenę równą wartości brutto wnoszonej aportem nieruchomości, wyższą niż wartość nominalna obejmowanych udziałów, pokrywając obejmowane udziały w całości wkładem niepieniężnym w postaci nieruchomości o wartości brutto (zawierającej w sobie podatek VAT wyliczony metodą „w stu”) równej wartości rynkowej nieruchomości, a nadwyżka wartości emisyjnej udziałów nad wartością nominalną udziałów (stanowiąca kwotę rzędu kilkudziesięciu złotych) została przekazana na kapitał zapasowy Spółki.

Umowa aportowa nie będzie się zatem różniła zapisami/postanowieniami od aktu notarialnego, obejmującego uchwałę o podwyższeniu kapitału zakładowego Spółki, w związku z wniesieniem przez Wspólnika 3 nieruchomości ani od aktu notarialnego, zawierającego oświadczenie Wspólnika 3 o objęciu nowo powstałych udziałów.

Z umowy aportowej będzie wynikać, że wynagrodzeniem za wniesiony aport będą udziały o wartości równej wartości rynkowej nieruchomości wniesionej aportem.

Spółka nie będzie zobligowana do jakiegokolwiek dodatkowego świadczenia względem Wspólnika 3 (poza wydaniem udziałów i zawarciem umowy przeniesienia własności nieruchomości). W szczególności Spółka nie będzie zobowiązana do zapłaty podatku VAT, wynikającego z faktury VAT wystawionej przez Wspólnika 3, w związku z wniesieniem aportu w postaci nieruchomości.

Wartość przedmiotu aportu będzie określona na podstawie operatu szacunkowego. Z zawartej między stronami umowy będzie wynikać, że należna Wspólnikowi 3 kwota jest kwotą brutto.

Wartość nominalna udziałów zostanie skalkulowana z uwzględnieniem realiów rynkowych. Drobna różnica między wartością nominalną, obejmowanych przez Wspólnika 3 udziałów, a wartością rynkową przedmiotu aportu wynikać będzie z tego, że minimalna wartość jednego udziału musi wynosić (…) zł, a rynkowa wartość nieruchomości nie będzie stanowiła dokładnie równowartości iloczynu ilości wydanych udziałów i kwoty (…) zł. Wartość nominalna przekazanych Wspólnikowi 3 udziałów będzie zatem nieznacznie niższa niż wartość rynkowa wniesionej aportem nieruchomości.

W ramach Sytuacji 3 nie zostanie określona w dokumentach, związanych z podwyższeniem kapitału zakładowego, w oświadczeniu o objęciu udziałów oraz w umowie aportowej wartość emisyjna udziałów objętych przez Wspólnika 3.

W wykonaniu zobowiązania, wynikającego z aktu notarialnego, zawierającego opisaną wyżej uchwałę o podwyższeniu kapitału zakładowego Spółki, na podstawie odrębnego aktu notarialnego zostanie przeniesione ze Wspólnika 3 na Spółkę, prawo własności opisanej wyżej nieruchomości. W treści aktu notarialnego, obejmującego czynność przeniesienia własności nieruchomości ze Wspólnika 3 na Spółkę, zawarte zostaną wyżej opisane uwarunkowania, wynikające z uchwały o podwyższeniu kapitału zakładowego i z oświadczenia o objęciu nowo powstałych udziałów.

Wspólnik 3 wystawi na Spółkę fakturę VAT na kwotę równą wartości rynkowej nieruchomości, gdzie kwota podatku VAT zostanie wyliczona metodą „w stu” od wartości rynkowej nieruchomości. Spółka nie zapłaci Wspólnikowi 3 kwoty podatku od towarów i usług, wynikającej z wystawionej przez Wspólnika 3 na Spółkę faktury VAT. Spółka odliczy podatek naliczony, wynikający z wystawionej przez Wspólnika 3 faktury VAT, w granicach wynikających z art. 86 ust. 1 w związku z art. 90 ust. 2 – ust. 6 Ustawy. Spółka nie będzie miała możliwości bezpośredniego przyporządkowania poniesionych wydatków do czynności opodatkowanych i będzie odliczała podatek naliczony, na podstawie art. 90 ust. 2 – ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług, a więc w oparciu o proporcję ustaloną jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Spółka i Wspólnik 3 nie będą podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 32 Ustawy.

W dalszej części wniosku, zdarzenie prawne opisane powyżej określane będzie dla uproszczenia jako: Sytuacja 3.

Na dzień złożenia rozpatrywanego wniosku Spółka nie zawarła jeszcze aktów notarialnych, opisanych we wniosku, jako Sytuacja 3. Akty notarialne o takiej treści zostaną zawarte w 2026 r. i będą zawierały zapisy wpisane do wniosku o interpretację.

Ponadto, w odpowiedzi na wezwanie, uzupełnili Państwo wniosek o następujące informacje.

W kwestii możliwości bezpośredniego przyporządkowania poniesionych wydatków do czynności opodatkowanych, sprawa przedstawiać się będzie następująco:

1.  W zakresie Sytuacji 1, Spółka nie będzie miała możliwości bezpośredniego przyporządkowania poniesionych wydatków do czynności opodatkowanych i będzie odliczała podatek naliczony, na podstawie art. 86 ust. 1 w związku z art. 90 ust. 2 – ust. 6 ustawy o podatku od towarów, i usług, a więc w oparciu o proporcję ustaloną jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

2.  W zakresie Sytuacji 2, Spółka nie będzie miała możliwości bezpośredniego przyporządkowania poniesionych wydatków do czynności opodatkowanych i będzie odliczała podatek naliczony, na podstawie art. 86 ust. 1 w związku z art. 90 ust. 2 – ust. 6 ustawy o podatku od towarów, i usług, a więc w oparciu o proporcję ustaloną jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

3.  W zakresie Sytuacji 3, Spółka nie będzie miała możliwości bezpośredniego przyporządkowania poniesionych wydatków do czynności opodatkowanych i będzie odliczała podatek naliczony na podstawie art. 86 ust. 1 w związku z art. 90 ust. 2 – ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług, a więc w oparciu o proporcję ustaloną jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Pytania (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku).

1.  Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, że w Sytuacji 1, podstawą opodatkowania podatkiem od towarów i usług będzie wartość emisyjna udziałów, obejmowanych przez Wspólnika 1, pomniejszona o kwotę podatku VAT wyliczoną metodą „w stu” i w rezultacie, czy Spółka może w sposób zgodny z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. b Ustawy, odliczyć podatek naliczony z otrzymanej faktury VAT, w granicach wynikających z art. 86 ust. 1 w związku z art. 90 ust. 2 – ust. 6 Ustawy?

2.  Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, że w Sytuacji 2, podstawą opodatkowania podatkiem od towarów i usług będzie nominalna udziałów, obejmowanych przez Wspólnika 2, a podatek od towarów i usług Wspólnik 2 wyliczy metodą „od stu” i w rezultacie, czy Spółka może w sposób zgodny z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. b Ustawy, odliczyć podatek naliczony z otrzymanej faktury VAT, w granicach wynikających z art. 86 ust. 1 i art. 90 ust. 2 – ust. 6 Ustawy?

3.  Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, że w Sytuacji 3, podstawą opodatkowania podatkiem od towarów i usług będzie cena, za jaką zostały objęte udziały, ustalona przez strony jako wartość rynkowa nieruchomości wnoszonej aportem, pomniejszona o kwotę podatku VAT wyliczoną metodą „w stu” i w rezultacie, czy Spółka może w sposób zgodny z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. b Ustawy, odliczyć podatek naliczony z otrzymanej faktury VAT, w granicach wynikających z art. 86 ust. 1 i art. 90 ust. 2 – 6 Ustawy?

Państwa stanowisko w sprawie (ostatecznie przedstawione w uzupełnieniu wniosku).

W Państwa ocenie:

Ad. 1

Zdaniem Spółki, w Sytuacji 1, podstawą opodatkowania podatkiem od towarów i usług będzie wartość emisyjna udziałów, obejmowanych przez Wspólnika 1, pomniejszona o kwotę podatku VAT, wyliczoną metodą „w stu” i w rezultacie Spółka może w sposób, zgodny z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. b Ustawy, odliczyć podatek naliczony z otrzymanej faktury VAT, w granicach wynikających z art. 86 ust. 1 w związku z art. 90 ust. 2 – ust. 6 Ustawy.

Wniesienie przez Wspólnika 1 wkładu niepieniężnego do Spółki stanowić będzie odpłatną dostawę towarów i uznawane będzie za sprzedaż, w rozumieniu art. 2 pkt 22 Ustawy, ponieważ odbywać się będzie za wynagrodzeniem: istnieć będzie bowiem bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów postaci nieruchomości, a otrzymanym wynagrodzeniem w formie wyrażonych pieniężnie udziałów. Wniesienie wkładu niepieniężnego w postaci nieruchomości w ramach Sytuacji 1 stanowić będzie odpłatną dostawą towarów w ujęciu art. 7 ust. 1 Ustawy.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 Ustawy, podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Zgodnie art. 29a ust. 6 pkt 1 Ustawy, podstawa opodatkowania obejmuje: podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku.

Zdaniem Spółki, oznacza to, że ustalając podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług, należy od ustalonej przez Wspólnika 1 i Spółkę ceny udziałów odjąć kwotę podatku od towarów i usług, wyliczoną metodą „w stu”.

Podobnie uznał TSUE w wyroku z 7 listopada 2013 r. w połączonych sprawach sprawie Corina-Hrisi Tulica sygn. C-249/12) i Calin lon Plavos in sygn. C-250/12). Zgodnie z tym wyrokiem, ze względu na regułę neutralności, co do zasady VAT, powinien stanowić element ceny, a tym samym element wszystkiego, co stanowi zapłatę otrzymaną przez sprzedawcę. TSUE potwierdził też, że VAT należny zawsze powinien być pokryty przez podmiot inny niż sprzedawca, bo w przeciwnym razie zostałaby złamana zasada neutralności tego podatku.

Podstawą opodatkowania dla czynności wniesienia przez Wspólnika 1 do Spółki nieruchomości w drodze wkładu niepieniężnego w zamian za objęcie udziałów będzie, zgodnie z art. 29a ust. 1 w związku z art. 29a ust. 6 pkt 1 Ustawy – wszystko, co stanowi zapłatę, którą Wspólnik 1 otrzyma od Spółki z tytułu dokonania tej transakcji, pomniejszone o kwotę podatku VAT, wyliczonego metodą „w stu”.

Przepisy Ustawy, co do zasady, nie ograniczają podatnika w ustaleniu ceny. W polskim prawodawstwie obowiązuje zasada swobody umów, w ramach której strony mogą dowolnie kształtować treść umowy w granicach wyznaczonych przez prawo. Zasada ta ma również zastosowanie na gruncie prawa podatkowego. Przy ustalaniu wysokości należności ustawodawca nie ingeruje, poza wyjątkiem określonym w art. 32 Ustawy, w sferę decyzji, co do sposobu określenia należności za sprzedawany towar. Ustawa nie reguluje wysokości ceny oraz tego czy w umowie pomiędzy kontrahentami powinna być uzgodniona jako wartość bez podatku VAT (cena netto), czy też wartość z podatkiem VAT (cena brutto).

W Sytuacji 1, subiektywna wartość zapłaty za wniesienie nieruchomości tytułem wkładu niepieniężnego do Spółki odpowiadać będzie wartości emisyjnej udziałów równej, co do kwoty rynkowej nieruchomości, wniesionej przez Wspólnika 1 do Spółki. Jeżeli bowiem, jak to się dzieje w przypadku wniesienia wkładu niepieniężnego do Spółki, wartość wynagrodzenia z tytułu dostawy towaru nie jest kwotą pieniędzy uzgodnioną między stronami, to przyjąć należy, że wartość wynagrodzenia powinna odpowiadać wartości, jaką odbiorca dostawy towaru (czyli Spółka) przypisuje towarowi, który zamierza uzyskać w wyniku wniesienia wkładu niepieniężnego do Spółki i musi odpowiadać kwocie, jaką Spółka byłaby skłonna za taki towar zapłacić.

W Sytuacji 1 ze względu na to, że:

-     w akcie notarialnym, obejmującym uchwałę o podwyższeniu kapitału zakładowego Spółki w związku z wniesieniem przez Wspólnika 1 nieruchomości zostanie ustalone, że udziały obejmowane przez Wspólnika 1 za wniesiony wkład niepieniężny, Wspólnik 1 obejmie za cenę wartości emisyjnej udziałów równą wartości rynkowej nieruchomości, pokrywając obejmowane udziały w całości wkładem niepieniężnym, w postaci nieruchomości o wartości brutto (zawierającej w sobie podatek VAT wyliczony metodą „w stu”) równej wartości rynkowej nieruchomości, a nadwyżka wartości rynkowej nieruchomości nad wartością nominalną udziałów (stanowiąca kwotę rzędu kilkudziesięciu złotych) zostanie przekazana na kapitał zapasowy Spółki;

-     w odrębnym akcie notarialnym Wspólnik 1 złoży oświadczenie o objęciu nowo powstałych udziałów o wartości nominalnej, wskazanej w tym oświadczeniu i o pokryciu tych udziałów w całości wyżej opisanym wkładem niepieniężnym, w postaci nieruchomości oraz o tym, że te udziały zostały objęte przez Wspólnika 1 za cenę wartości emisyjnej równej wartości rynkowej nieruchomości, pokrywając obejmowane udziały w całości wkładem niepieniężnym, w postaci nieruchomości o wartości brutto (zawierającej w sobie podatek VAT wyliczony metodą „w stu”), równej wartości rynkowej nieruchomości, a nadwyżka wartości rynkowej nieruchomości nad wartością nominalną udziałów (stanowiąca kwotę rzędu kilkudziesięciu złotych) została przekazana na kapitał zapasowy Spółki;

-     w wykonaniu zobowiązania, wynikającego z aktu notarialnego, zawierającego opisaną wyżej uchwałę o podwyższeniu kapitału zakładowego Spółki, na podstawie odrębnego aktu notarialnego, zostanie przeniesione ze Wspólnika 1 na Spółkę prawo własności opisanej wyżej nieruchomości;

to uznać należy, że podstawą opodatkowania podatkiem od towarów i usług będzie wartość emisyjna obejmowanych udziałów, pomniejszona o kwotę podatku VAT, wyliczoną metodą „w stu”.

Potwierdzeniem prawidłowości takiej wykładni jest wyrok Trybunału Sprawiedliwości UE, w wyroku z dnia 8 maja 2024 r. w sprawie C-241/23, w którym trybunał stwierdził, że artykuł 73 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, zmienionej Aktem dotyczącym warunków przystąpienia Republiki Chorwacji oraz dostosowań w Traktacie o Unii Europejskiej, Traktacie o funkcjonowaniu Unii Europejskiej i Traktacie ustanawiającym Europejską Wspólnotę Energii Atomowej, należy interpretować w ten sposób, że podstawę opodatkowania wniesienia aportem nieruchomości przez pierwszą spółkę do kapitału drugiej spółki w zamian za akcje tej ostatniej należy ustalić na podstawie wartości emisyjnej tych akcji, jeżeli spółki te uzgodniły, że zapłatę za ten wkład kapitałowy będzie stanowić ta wartość emisyjna.

Nabyta przez Spółkę od Wspólnika 1 nieruchomość będzie służyła czynnościom opodatkowanym i czynnościom zwolnionym z podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 Ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W oparciu o art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a Ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z kolei, zgodnie z art. 90 ust. 2 Ustawy, jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w art. 90 ust. 1 Ustawy, to podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jak stanowi art. 90 ust. 3 Ustawy, proporcję, o której mowa w art. 90 ust. 2 Ustawy, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo. Proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.

To oznacza, że odliczenie przez Spółkę podatku naliczonego z otrzymanej, w ramach Sytuacji 1 od Wspólnika 1 faktury VAT, w granicach wynikających z art. 86 ust. 1 w związku z art. 90 ust. 2 – ust. 6 Ustawy, będzie prawidłowe i nie znajdzie zastosowania art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. b Ustawy.

Ad. 2

Zdaniem Spółki, w Sytuacji 2, podstawą opodatkowania podatkiem od towarów i usług będzie nominalna udziałów, obejmowanych przez Wspólnika 2, a Wspólnik 2 wyliczy podatek od towarów i usług metodą „od stu” i w rezultacie Spółka może w sposób, zgodny z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. b Ustawy, odliczyć podatek naliczony z otrzymanej faktury VAT, w granicach wynikających z art. 86 ust. 1 w związku z art. 90 ust. 2 – ust. 6 Ustawy.

Wniesienie przez Wspólnika 2 wkładu niepieniężnego do Spółki stanowić będzie odpłatną dostawę towarów i uznawane będzie za sprzedaż, w rozumieniu art. 2 pkt 22 Ustawy, ponieważ odbywać się będzie za wynagrodzeniem: istnieć będzie bowiem bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów postaci nieruchomości a otrzymanym wynagrodzeniem w formie wyrażonych pieniężnie udziałów. Wniesienie wkładu niepieniężnego w postaci nieruchomości, w ramach Sytuacji 2, stanowić będzie odpłatną dostawą towarów w ujęciu art. 7 ust. 1 Ustawy.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 Ustawy, podstawą opodatkowania jest wszystko co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Zgodnie art. 29a ust. 6 pkt 1 Ustawy, podstawa opodatkowania obejmuje: podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku.

Zdaniem Spółki, oznacza to, że ustalając podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług należy od ustalonej przez Wspólnika 2 i Spółkę ceny udziałów odjąć kwotę podatku od towarów i usług wyliczoną metodą „w stu”.

Podobnie uznał TSUE w wyroku z 7 listopada 2013 r. w połączonych sprawach sprawie Corina-Hrisi Tulica sygn. C-249/12) i Calin lon Plavos in sygn. C-250/12). Zgodnie z tym wyrokiem, ze względu na regułę neutralności, co do zasady VAT, powinien stanowić element ceny, a tym samym element wszystkiego, co stanowi zapłatę otrzymaną przez sprzedawcę. TSUE potwierdził też, że VAT należny zawsze powinien być pokryty przez podmiot inny niż sprzedawca, bo w przeciwnym razie zostałaby złamana zasada neutralności tego podatku.

Podstawą opodatkowania dla czynności wniesienia przez Wspólnika 2 do Spółki nieruchomości w drodze wkładu niepieniężnego w zamian za objęcie udziałów będzie zgodnie z art. 29a ust. 1 w związku z art. 29a ust. 6 pkt 1 Ustawy – wszystko, co stanowi zapłatę, którą Wspólnik 2 otrzyma od Spółki z tytułu dokonania tej transakcji, pomniejszone o kwotę podatku VAT.

Przepisy Ustawy, co do zasady, nie ograniczają podatnika w ustaleniu ceny. W polskim prawodawstwie obowiązuje zasada swobody umów, w ramach której strony mogą dowolnie kształtować treść umowy w granicach wyznaczonych przez prawo. Zasada ta ma również zastosowanie na gruncie prawa podatkowego. Przy ustalaniu wysokości należności ustawodawca nie ingeruje, poza wyjątkiem określonym w art. 32 Ustawy, w sferę decyzji, co do sposobu określenia należności za sprzedawany towar. Ustawa nie reguluje wysokości ceny oraz czy w umowie pomiędzy kontrahentami powinna być uzgodniona jako wartość bez podatku VAT (cena netto), czy też wartość z podatkiem VAT (cena brutto).

W Sytuacji 2, subiektywna wartość zapłaty za wniesienie nieruchomości tytułem wkładu niepieniężnego do Spółki odpowiadać będzie wartości nominalnej objętych udziałów, skoro Spółka zobowiązana będzie do zapłaty, na rzecz Wspólnika 2, kwoty podatku VAT, wynikającej z wystawionej przez Wspólnika 2 faktury VAT.

W Sytuacji 2 ze względu na to, że:

-     w akcie notarialnym, obejmującym uchwałę o podwyższeniu kapitału zakładowego Spółki, w związku z wniesieniem przez Wspólnika 2 nieruchomości, zostanie ustalone, że udziały, obejmowane przez Wspólnika 2 za wniesiony wkład niepieniężny, Wspólnik 2 obejmie za cenę wartości nominalnej, obejmowanych udziałów, gdzie liczba obejmowanych udziałów została ustalona jako iloraz kwoty wartości netto (bez VAT) nieruchomości wnoszonej aportem i kwoty (…) zł za każdy obejmowany udział);

-     nie zostanie określona wartość emisyjna udziałów obejmowanych przez Wspólnika 2;

-     w odrębnym akcie notarialnym Wspólnik 2 złoży oświadczenie o objęciu nowo powstałych udziałów o wartości nominalnej, wskazanej w tym oświadczeniu i o pokryciu tych udziałów w całości wyżej opisanym wkładem niepieniężnym, w postaci nieruchomości oraz o tym, że te udziały zostały objęte przez Wspólnika 2 za cenę wartości nominalnej, obejmowanych udziałów, gdzie liczba obejmowanych udziałów została ustalona jako iloraz kwoty wartości netto (bez VAT) nieruchomości wnoszonej aportem i kwoty (…) zł za każdy obejmowany udział);

-     w wykonaniu zobowiązania, wynikającego z aktu notarialnego, zawierającego opisaną wyżej uchwałę o podwyższeniu kapitału zakładowego Spółki, na podstawie odrębnego aktu notarialnego, zostanie przeniesione ze Wspólnika 2 na Spółkę, prawo własności opisanej wyżej nieruchomości. W treści aktu notarialnego, obejmującego czynność przeniesienia własności nieruchomości ze Wspólnika 2 na Spółkę, opisane zostaną uwarunkowania, wynikające z uchwały o podwyższeniu kapitału zakładowego i z oświadczenia o objęciu nowo powstałych udziałów;

-     Spółka będzie zobowiązana do zapłaty na rzecz Wspólnika 2 kwoty podatku VAT, wynikającej z faktury VAT, wystawionej przez Wspólnika 2;

to uznać należy, że podstawą opodatkowania podatkiem od towarów i usług będzie wartość nominalna objętych przez Wspólnika 2 udziałów, a podatek od towarów i usług zostanie wyliczony przez Wspólnika 2 metodą „od stu”.

Nabyta przez Spółkę od Wspólnika 2 nieruchomość będzie służyła czynnościom opodatkowanym i czynnościom zwolnionym z podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 Ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W oparciu o art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a Ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z kolei, zgodnie z art. 90 ust. 2 Ustawy, jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w art. 90 ust. 1 Ustawy, to podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jak stanowi art. 90 ust. 3 Ustawy proporcję, o której mowa w art. 90 ust. 2 Ustawy, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo. Proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.

To oznacza, że odliczenie przez Spółkę podatku naliczonego z otrzymanej, w ramach Sytuacji 2, od Wspólnika 2 faktury VAT, w granicach wynikających z art. 86 ust. 1 w związku z art. 90 ust. 2 – ust. 6 Ustawy, będzie prawidłowe i nie znajdzie zastosowania art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. b Ustawy.

Ad. 3

Zdaniem Spółki, w Sytuacji 3, podstawą opodatkowania podatkiem od towarów i usług będzie cena, za jaką zostały objęte udziały ustalona przez strony jako wartość rynkowa nieruchomości wnoszonej aportem, pomniejszona o kwotę podatku VAT wyliczoną metodą „w stu” i w rezultacie Spółka może w sposób, zgodny z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. b Ustawy, odliczyć podatek naliczony z otrzymanej faktury VAT, w granicach wynikających z art. 86 ust. 1 Ustawy.

Wniesienie przez Wspólnika 3 wkładu niepieniężnego do Spółki stanowić będzie odpłatną dostawę towarów i uznawane będzie za sprzedaż, w rozumieniu art. 2 pkt 22 Ustawy, ponieważ odbywać się będzie za wynagrodzeniem: istnieć będzie bowiem bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów postaci nieruchomości a otrzymanym wynagrodzeniem w formie wyrażonych pieniężnie udziałów. Wniesienie wkładu niepieniężnego w postaci nieruchomości, w ramach Sytuacji 3, stanowić będzie odpłatną dostawą towarów w ujęciu art. 7 ust. 1 Ustawy.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 Ustawy, podstawą opodatkowania jest wszystko co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Zgodnie art. 29a ust. 6 pkt 1 Ustawy, podstawa opodatkowania obejmuje: podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku.

Zdaniem Spółki, oznacza to, że ustalając podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług należy od ustalonej przez Wspólnika 3 i Spółkę ceny udziałów odjąć kwotę podatku od towarów i usług wyliczoną metodą „w stu”.

Podobnie uznał TSUE w wyroku z 7 listopada 2013 r. w połączonych sprawach sprawie Corina-Hrisi Tulica sygn. C-249/12) i Calin lon Plavos in sygn. C-250/12). Zgodnie z tym wyrokiem, ze względu na regułę neutralności, co do zasady VAT, powinien stanowić element ceny, a tym samym element wszystkiego, co stanowi zapłatę otrzymaną przez sprzedawcę. TSUE potwierdził też, że VAT należny zawsze powinien być pokryty przez podmiot inny niż sprzedawca, bo w przeciwnym razie zostałaby złamana zasada neutralności tego podatku.

Podstawą opodatkowania dla czynności wniesienia przez Wspólnika 3 do Spółki nieruchomości, w drodze wkładu niepieniężnego w zamian za objęcie udziałów, będzie zgodnie z art. 29a ust. 1 w związku z art. 29a ust. 6 pkt 1 Ustawy – wszystko, co stanowi zapłatę, którą Wspólnik 3 otrzyma od Spółki z tytułu dokonania tej transakcji, pomniejszone o kwotę podatku VAT wyliczonego metodą „w stu”.

Przepisy Ustawy, co do zasady, nie ograniczają podatnika w ustaleniu ceny. W polskim prawodawstwie obowiązuje zasada swobody umów, w ramach której strony mogą dowolnie kształtować treść umowy w granicach wyznaczonych przez prawo. Zasada ta ma również zastosowanie na gruncie prawa podatkowego. Przy ustalaniu wysokości należności ustawodawca nie ingeruje, poza wyjątkiem określonym w art. 32 Ustawy, w sferę decyzji, co do sposobu określenia należności za sprzedawany towar. Ustawa nie reguluje wysokości ceny oraz tego, czy w umowie pomiędzy kontrahentami powinna być uzgodniona jako wartość bez podatku VAT (cena netto), czy też wartość z podatkiem VAT (cena brutto).

W Sytuacji 3 subiektywna wartość zapłaty za wniesienie nieruchomości tytułem wkładu niepieniężnego do Spółki odpowiadać będzie wartości rynkowej nieruchomości wniesionej przez Wspólnika 3 do Spółki. Jeżeli bowiem, jak to się dzieje w przypadku wniesienia wkładu niepieniężnego do Spółki, wartość wynagrodzenia z tytułu dostawy towaru nie jest kwotą pieniędzy uzgodnioną między stronami, to przyjąć należy, że wartość wynagrodzenia powinna odpowiadać wartości, jaką odbiorca dostawy towaru (czyli Spółka) przypisuje towarowi, który zamierza uzyskać w wyniku wniesienia wkładu niepieniężnego do Spółki i musi odpowiadać kwocie, jaką Spółka byłaby on skłonna za taki towar zapłacić.

W Sytuacji 3 ze względu na to, że:

-     w akcie notarialnym, obejmującym uchwałę o podwyższeniu kapitału zakładowego Spółki, w związku z wniesieniem przez Wspólnika 3 nieruchomości zostanie ustalone, że udziały, obejmowane przez Wspólnika 3 za wniesiony wkład niepieniężny, Wspólnik 3 obejmie za cenę równą wartości rynkowej brutto, wnoszonej aportem nieruchomości, wyższą niż wartość nominalna, obejmowanych udziałów, pokrywając obejmowane udziały w całości wkładem niepieniężnym, w postaci nieruchomości o wartości brutto (zawierającej w sobie podatek VAT wyliczony metodą „w stu”), równej wartości rynkowej nieruchomości a nadwyżka wartości emisyjnej udziałów nad wartością nominalną udziałów (stanowiąca kwotę rzędu kilkudziesięciu złotych) została przekazana na kapitał zapasowy Spółki;

-     w odrębnym akcie notarialnym Wspólnik 3 złoży oświadczenie o objęciu nowo powstałych udziałów o wartości nominalnej, wskazanej w tym oświadczeniu i o pokryciu tych udziałów w całości wyżej opisanym wkładem niepieniężnym, w postaci nieruchomości oraz o tym, że te udziały zostały objęte przez Wspólnika 3 za cenę równą wartości rynkowej brutto, wnoszonej aportem nieruchomości, pokrywając obejmowane udziały w całości wkładem niepieniężnym, w postaci nieruchomości o wartości brutto (zawierającej w sobie podatek VAT wyliczony metodą „w stu”), równej wartości rynkowej nieruchomości, a nadwyżka wartości rynkowej nieruchomości nad wartością nominalną udziałów (stanowiąca kwotę rzędu kilkudziesięciu złotych) została przekazana na kapitał zapasowy Spółki;

-     w wykonaniu zobowiązania, wynikającego z aktu notarialnego, zawierającego opisaną wyżej uchwałę o podwyższeniu kapitału zakładowego Spółki, na podstawie odrębnego aktu notarialnego zostanie przeniesione ze Wspólnika 3 na Spółkę prawo własności, opisanej wyżej nieruchomości;

-     Spółka nie będzie zobowiązana do zapłaty na rzecz Wspólnika 3 kwoty podatku od towarów i usług, wynikającej z wystawionej przez Wspólnika 3 faktury VAT;

to uznać należy, że podstawą opodatkowania podatkiem od towarów i usług będzie wartość rynkowa nieruchomości wnoszonej aportem, pomniejszona o kwotę podatku VAT wyliczoną metodą „w stu”.

Nabyta przez Spółkę od Wspólnika 3 nieruchomość będzie służyła czynnościom opodatkowanym i czynnościom zwolnionym z podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 Ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W oparciu o art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a Ustawy kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z kolei, zgodnie z art. 90 ust. 2 Ustawy, jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w art. 90 ust. 1 Ustawy, to podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jak stanowi art. 90 ust. 3 Ustawy, proporcję, o której mowa w art. 90 ust. 2 Ustawy, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo. Proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.

To oznacza, że odliczenie przez Spółkę podatku naliczonego z otrzymanej, w ramach Sytuacji 3, od Wspólnika 3 faktury VAT, w granicach wynikających z art. 86 ust. 1 w związku z art. 90 ust. 2 – ust. 6 Ustawy będzie prawidłowe i nie znajdzie zastosowania art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. b Ustawy.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy:

Jak stanowi art. 2 pkt 22 ustawy:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy:

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy przede wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego. Stronami tego stosunku są:

-     odbiorca (nabywca) usługi, oraz

-     podmiot świadczący usługę.

Świadczenie jest odpłatne, gdy istnieje stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi wypłacane jest wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że ze stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

O czynności dokonanej za wynagrodzeniem można mówić w sytuacji, gdy:

-     istnieje ścisły związek pomiędzy wykonanymi czynnościami i wysokością otrzymanego wynagrodzenia, oparty na relacjach cywilnoprawnych pomiędzy podmiotami,

-     wynagrodzenie może być wyrażone w pieniądzu,

-     związek, o którym mowa powyżej, ma charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można było powiedzieć, że odpłatność następuje za dane świadczenie.

Aport to wkład na utworzenie lub powiększenie majątku spółki, który daje prawo do udziału w jej zyskach. Przedmiotem aportu mogą być pieniądze (aporty pieniężne), rzeczy lub prawa (aporty rzeczowe) oraz umiejętności, kompetencje techniczne czy zawodowe.

W związku z wniesieniem wkładu do spółki realizują się dwa rodzaje świadczeń ekonomicznych:

-     wnoszący wkład (aport) przenosi na spółkę, do której dokonuje wkładu, prawo do rozporządzania określonymi składnikami majątku,

-     w zamian za aport wnoszący otrzymuje pewne uprawnienia (udziały) mające określoną wartość.

Wniesienie aportu do spółki prawa handlowego lub cywilnego – w zależności od tego co jest jego przedmiotem – spełnia zatem definicję odpłatnej dostawy towarów w myśl art. 7 ustawy (przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel) albo odpłatnego świadczenia usług, w świetle art. 8 ustawy (każde świadczenie, które nie jest dostawą towarów, w szczególności przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych). Odpłatnością jest otrzymanie udziałów spółki, w związku z którym wnoszący aport uzyskuje wymierną korzyść.

Nie każda jednak czynność, stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usług, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, musi być wykonana przez podatnika.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy:

Według art. 15 ust. 2 ustawy:

Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Należy zaznaczyć, że sprzedaż składników wykorzystywanych w działalności gospodarczej podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Kwestie dotyczące ustalenia podstawy opodatkowania zostały unormowane w art. 29a ustawy.

Na podstawie art. 29a ust. 1 ustawy:

Przepis art. 29a ust. 1 ustawy odnosi się do wszystkiego, co stanowi zapłatę, obejmując swym zakresem każdą formę zapłaty otrzymaną przez sprzedawcę z tytułu dostawy towarów lub wykonania usługi.

Katalog elementów dodatkowych wchodzących w skład podstawy opodatkowania określony został w art. 29a ust. 6 ustawy. Stosownie do tego przepisu:

Zatem, we wskazanym wyżej przepisie ustawodawca precyzyjnie określił katalog elementów wliczanych do podstawy opodatkowania.

Z kolei, w art. 29a ust. 7 ustawy zostały wymienione elementy, które należy wyłączyć z podstawy opodatkowania (zmniejszające podstawę opodatkowania).

Zgodnie z treścią ww. przepisu:

Podstawę opodatkowania w podatku od towarów i usług stanowi więc wynagrodzenie, które dostawca lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu dostawy towarów albo świadczenia usług. Wynagrodzenie to oznacza wartość rzeczywiście otrzymaną (lub która ma być otrzymana) w konkretnym przypadku.

Z orzecznictwa TSUE wynika, że zapłata musi być wyrażalna w formie pieniężnej, choć niekoniecznie w jednostkach pieniężnych (może to być np. świadczenie usługi lub dostawa towarów). Podstawą opodatkowania jest zapłata faktycznie otrzymana (którą ma otrzymać podatnik), a nie wartość oszacowana według obiektywnych kryteriów (m.in. wyroki w sprawie C-33/93 czy C-154/80).

Z istoty aportu (wniesienia wkładu niepieniężnego do Spółki) wynika ekonomiczna wymiana świadczeń pomiędzy wnoszącymi wkład niepieniężny i Spółką wydającą w zamian udziały/akcje (zapewniające udział w zyskach). Wnoszący wkład (aport) przenoszą na Spółkę, do której dokonują wkładu, prawo do rozporządzania określonymi składnikami majątku (materialnymi i niematerialnymi). W zamian za to otrzymują pewne uprawnienia (udziały lub akcje), które mają określoną wartość. Ekwiwalentem dla wnoszącego aport będzie w tym przypadku wartość udziałów/akcji otrzymanych w zamian za ten wkład. W takich przypadkach, przy określeniu podstawy opodatkowania zastosowanie znajdzie zasada ogólna – podstawą opodatkowania będzie wszystko, co stanowi zapłatę, którą podatnik ma otrzymać z tytułu transakcji.

W tym miejscu należy wskazać, że w dniu 8 maja 2024 r. zapadł wyrok w sprawie C-241/23, w którym TSUE wskazał, że:

Podsumowując, we wskazanym wyroku TSUE zaznaczył, że:

W sprawach połączonych C-249/12 i C-250/12 z 7 listopada 2013 r. Trybunał uznał, że dyrektywę VAT, a w szczególności jej art. 73 i 78 należy interpretować w ten sposób, że jeżeli cena towaru została ustalona przez strony, bez żadnej wzmianki dotyczącej podatku VAT, a dostawca tego towaru jest osobą zobowiązaną z tytułu podatku VAT należnego w związku z czynnością podlegającą opodatkowaniu, ustalona cena, w przypadku gdy dostawca nie może odzyskać od nabywcy podatku VAT, którego żąda organ podatkowy, powinna być uznana za cenę obejmującą już podatek VAT.

Podkreślenia wymaga, że przepisy ustawy, co do zasady, nie ograniczają podatnika w swobodzie ustalenia ceny. W prawodawstwie polskim obowiązuje zasada swobody umów, w ramach której strony mogą dowolnie kształtować treść umowy w granicach wyznaczonych przez prawo. Zasada ta ma również zastosowanie na gruncie prawa podatkowego. Przy ustalaniu wysokości należności ustawodawca nie ingeruje, poza wyjątkiem określonym w art. 32 ustawy, w sferę podejmowania decyzji, co do sposobu określenia należności (ceny – tj. jej wysokości oraz czy winna być ona uzgodniona w zawartej pomiędzy kontrahentami umowie jako wartość bez podatku VAT, tzw. cena netto, czy też wartość z podatkiem VAT, tzw. cena brutto) za sprzedawany towar. Ze wskazanych przepisów wynika natomiast, że podstawą opodatkowania jest wszystko co stanowi zapłatę.

Z opisu sprawy, Spółka jest i będzie czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. W toku swojej działalności Spółka otrzymywać będzie tytułem wkładu niepieniężnego (aportu), wnoszonego przez danego Wspólnika, na pokrycie obejmowanych udziałów w podwyższanym kapitale zakładowym, prawo własności niezabudowanych nieruchomości, co do których przeniesienie prawa do rozporządzania jak właściciel (a więc także wniesienie tytułem wkładu niepieniężnego do Spółki) podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki 23%. Spółka i Wspólnicy nie będą podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 32 ustawy. W roku 2026 wystąpią trzy odrębne zdarzenia prawne rzutujące na rozliczenia podatkowe Spółki związane z wniesieniem do Spółki wkładu niepieniężnego w postaci niezabudowanej nieruchomości. Na dzień złożenia wniosku Spółka nie zawarła jeszcze aktów notarialnych, opisanych we wniosku, jako Sytuacja 1, 2 i 3. Akty notarialne o takiej treści zostaną zawarte w 2026 r. i będą zawierały zapisy wpisane do wniosku o interpretację.

Wątpliwości Państwa w pierwszej kolejności dotyczą ustalenia, czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, że w Sytuacji 1, podstawą opodatkowania podatkiem od towarów i usług dla czynności wniesienia aportem nieruchomości do Spółki będzie wartość emisyjna udziałów, obejmowanych przez Wspólnika 1, pomniejszona o kwotę podatku VAT wyliczona metodą „w stu”.

Jak wynika z opisu sprawy, w Sytuacji nr 1, umowa aportowa będzie stwierdzała, m.in. że: w akcie notarialnym, obejmującym uchwałę o podwyższeniu kapitału zakładowego Spółki w związku z wniesieniem przez Wspólnika 1 nieruchomości, została wskazana: określona, co do kwoty, wartość rynkowa nieruchomości, zawierająca w sobie podatek od towarów i usług według stawki 23% (wyliczony metodą „w stu” od wartości rynkowej nieruchomości ustalonej w oparciu o operat szacunkowy); określona, co do kwoty, wartość rynkowa nieruchomości była nieznacznie wyższa niż wartość nominalna, obejmowanych przez Wspólnika 1 udziałów; została określona wartość emisyjna udziałów, obejmowanych przez Wspólnika 1 w kwocie, stanowiącej równowartość wartości rynkowej nieruchomości (ustalonej w wartości brutto wraz z podatkiem VAT według stawki 23% wyliczonym metodą „w stu”); udziały obejmowane przez Wspólnika 1, za wniesiony wkład niepieniężny, Wspólnik 1 objął za cenę wartości emisyjnej udziałów, pokrywając obejmowane udziały w całości wkładem niepieniężnym, w postaci nieruchomości o wartości brutto (zawierającej w sobie podatek VAT wyliczony metodą „w stu”), równej wartości rynkowej nieruchomości, a nadwyżka wartości emisyjnej udziałów nad wartością nominalną udziałów (stanowiąca kwotę rzędu kilkudziesięciu złotych) została przekazana na kapitał zapasowy Spółki. Umowa aportowa nie będzie się różniła zapisami/postanowieniami od aktu notarialnego, obejmującego uchwałę o podwyższeniu kapitału zakładowego Spółki, w związku z wniesieniem przez Wspólnika 1 nieruchomości, ani od aktu notarialnego, zawierającego oświadczenie Wspólnika 1 o objęciu nowo powstałych udziałów. Z umowy aportowej będzie wynikać, że wynagrodzeniem za wniesiony aport będą udziały o wartości emisyjnej równej wartości rynkowej nieruchomości wniesionej aportem. Spółka nie będzie zobligowana wobec Wspólnika 1 do jakiegokolwiek dodatkowego świadczenia względem Wspólnika 1 (poza wydaniem udziałów i zawarciem umowy przenoszącej własność nieruchomości). W szczególności Spółka nie będzie zobowiązana wobec Wspólnika 1 do zapłaty podatku VAT, wynikającego z faktury VAT, wystawionej przez Wspólnika 1, w związku z wniesieniem aportu w postaci nieruchomości. Wartość przedmiotu aportu będzie określona na podstawie operatu szacunkowego. Z zawartej między stronami umowy będzie wynikać, że należna Wspólnikowi 1 kwota jest kwotą brutto. Wartość emisyjna udziałów zostanie skalkulowana z uwzględnieniem realiów rynkowych. Wartość nominalna przekazanych Wspólnikowi 1 udziałów będzie nieznacznie niższa niż wartość emisyjna udziałów i niż wartość rynkowa wniesionej aportem nieruchomości. W ramach Sytuacji 1 zostanie określona w dokumentach związanych z podwyższeniem kapitału zakładowego, w oświadczeniu o objęciu udziałów oraz w umowie aportowej, wartość emisyjna udziałów, objętych przez Wspólnika 1, i będzie ona równa wartości rynkowej nieruchomości, stanowiącej przedmiot aportu. Wspólnik 1 wystawi na Spółkę fakturę VAT na kwotę równą wartości emisyjnej objętych udziałów (stanowiącą równowartość wartości rynkowej nieruchomości), gdzie kwota podatku VAT zostanie wyliczona metodą „w stu” od wartości emisyjnej objętych udziałów (równej wartości rynkowej nieruchomości). Czyli Wspólnik 1 przyjmie jako podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług, wartość emisyjną udziałów, pomniejszoną o podatek od towarów i usług, wyliczony metodą „w stu”. Spółka nie zapłaci Wspólnikowi 1 kwoty podatku od towarów i usług wynikającej z wystawionej przez Wspólnika 1 na Spółkę faktury VAT.

Jak wynika zatem z opisu sprawy, w Sytuacji nr 1, zostanie określona wartość emisyjna udziałów obejmowanych przez Wspólnika 1 i będzie ona równa wartości rynkowej nieruchomości (ustalonej w wartości brutto wraz z podatkiem VAT według stawki 23% wyliczonym metodą „w stu”). Wartość emisyjna nieruchomości będzie nieznacznie wyższa niż wartość nominalna obejmowanych przez Wspólnika 1 udziałów. Udziały obejmowane przez Wspólnika 1 za wniesiony wkład niepieniężny Wspólnik 1 obejmie za cenę wartości emisyjnej obejmowanych udziałów (wyższą niż wartość nominalna obejmowanych udziałów), pokrywając obejmowane udziały w całości wkładem niepieniężnym w postaci nieruchomości o wartości rynkowej (zawierającej w sobie podatek VAT wyliczony metodą „w stu”), a nadwyżka wartości emisyjnej udziałów nad wartością nominalną udziałów (stanowiąca kwotę rzędu kilkudziesięciu złotych) zostanie przekazana na kapitał zapasowy Spółki. Spółka nie będzie zobligowana wobec Wspólnika 1 do jakiegokolwiek dodatkowego świadczenia względem Wspólnika 1 (poza wydaniem udziałów i zawarciem umowy przenoszącej własność nieruchomości). W szczególności Spółka nie będzie zobowiązana wobec Wspólnika 1 do zapłaty podatku VAT, wynikającego z faktury VAT, wystawionej przez Wspólnika 1, w związku z wniesieniem aportu w postaci nieruchomości.

W konsekwencji, skoro w umowie aportowej ustalone zostanie, że zapłatę za aport nieruchomości niezabudowanej do Spółki będzie stanowić wartość emisyjna udziałów odpowiadającą wartości rynkowej nieruchomości, a Spółka nie będzie zobligowana wobec Wspólnika 1 do jakiegokolwiek dodatkowego świadczenia względem Wspólnika 1 (w szczególności nie będzie zobowiązana do zapłaty podatku VAT wynikającego z faktury), a ponadto z zawartej między stronami umowy będzie wynikać, że należna Wspólnikowi 1 kwota jest kwotą brutto, to podstawą opodatkowania dla czynności wniesienia przez Wspólnika 1 aportem do Spółki nieruchomości niezabudowanej, będzie – na podstawie art. 29a ust. 1 ustawy w zw. z art. 29a ust. 6 pkt 1 ustawy – ta wartość objętych udziałów w Spółce w zamian za wniesiony wkład niepieniężny, pomniejszona o kwotę podatku VAT.

W świetle całości powyższych rozważań należy stwierdzić, że jeżeli w umowie aportowej Strony ustalą, że zapłatą za aport nieruchomości niezabudowanej do Spółki będzie wartość emisyjna udziałów odpowiadająca wartości rynkowej nieruchomości, a Spółka nie będzie zobligowana wobec Wspólnika 1 do jakiegokolwiek dodatkowego świadczenia względem Wspólnika 1 i z zawartej między stronami umowy będzie wynikać, że należna Wspólnikowi 1 kwota jest kwotą brutto, to podstawą opodatkowania będzie określona w umowie wartość emisyjna udziałów, obejmowanych w zamian za przedmiot aportu, zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy w zw. z art. 29a ust. 6 pkt 1 ustawy, którą należy pomniejszyć o kwotę podatku VAT. Wartość emisyjna udziałów stanowić będzie kwotę brutto z tytułu wniesienia aportu, a podatek z tytułu tej czynności, należy liczyć metodą kalkulacji „w stu”.

Tym samym, Państwa stanowisko w tej części pytania, oznaczonego we wniosku nr 1, zgodnie z którym podstawą opodatkowania podatkiem od towarów i usług będzie wartość emisyjna obejmowanych udziałów, pomniejszona o kwotę podatku VAT, wyliczoną metodą „w stu” uznałem za prawidłowe.

W drugiej kolejności Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, że w Sytuacji 2, podstawą opodatkowania podatkiem od towarów i usług dla czynności wniesienia aportem nieruchomości do Spółki będzie wartość nominalna udziałów, obejmowanych przez Wspólnika 2, a podatek od towarów i usług Wspólnik 2 wyliczy metodą „od stu”.

Z opisu sprawy wynika, że w zakresie Sytuacji 2, umowa aportowa będzie stwierdzała, że w akcie notarialnym, obejmującym uchwałę o podwyższeniu kapitału zakładowego Spółki, w związku z wniesieniem przez Wspólnika 2 nieruchomości, została wskazana: wartość rynkowa nieruchomości, zawierająca w sobie podatek od towarów i usług według stawki 23% (wyliczony metodą „w stu” od wartości rynkowej nieruchomości ustalonej w oparciu o operat szacunkowy); wartość nominalna udziałów, obejmowanych przez Wspólnika 2, została określona w wysokości równowartości wartości netto (bez podatku VAT) nieruchomości wnoszonej aportem, co wynikać będzie z tego, że Spółka będzie zobowiązana do zapłaty na rzecz Wspólnika 2, kwoty podatku VAT, wynikającej z wystawionej przez Wspólnika 2 faktury VAT, ewentualna kilkudziesięciozłotowa różnica między wartością netto nieruchomości a wartością nominalną obejmowanych udziałów zostanie przekazana na kapitał zapasowy Spółki; udziały obejmowane przez Wspólnika 2 za wniesiony wkład niepieniężny, objęte zostaną za cenę wartości nominalnej, obejmowanych udziałów, gdzie liczba obejmowanych udziałów została ustalona jako iloraz kwoty wartości netto (bez VAT) nieruchomości wnoszonej aportem i kwoty (…) zł za każdy obejmowany udział; obejmowane udziały zostały pokryte w całości wkładem niepieniężnym w postaci nieruchomości o wartości rynkowej (zawierającej w sobie podatek VAT wyliczony metodą „w stu”) oraz Spółka była zobligowana względem Wspólnika 2 do zapłaty Wspólnikowi 2 podatku VAT, wynikającego z faktury VAT wystawionej przez Wspólnika 2. Umowa aportowa nie będzie się zatem różniła zapisami/postanowieniami od aktu notarialnego, obejmującego uchwałę o podwyższeniu kapitału zakładowego Spółki, w związku z wniesieniem przez Wspólnika 2 nieruchomości ani od aktu notarialnego, zawierającego oświadczenie Wspólnika 2 o objęciu nowo powstałych udziałów. Z umowy aportowej będzie wynikać, że wynagrodzeniem za wniesiony aport będzie wartość nominalna udziałów, obejmowanych przez Wspólnika 2, gdzie liczba obejmowanych udziałów zostanie ustalona jako iloraz kwoty wartości netto (bez VAT) nieruchomości wnoszonej aportem i kwoty (…) zł za każdy obejmowany udział). Wartość przedmiotu aportu będzie określona na podstawie operatu szacunkowego. Z zawartej między stronami umowy będzie wynikać, że należna Wspólnikowi 2 kwota jest kwotą brutto, ale Spółka jest zobowiązana do zapłaty Wspólnikowi 2 kwoty podatku VAT, wynikającej z faktury VAT wystawionej przez Wspólnika 2. Wartość nominalna udziałów zostanie skalkulowana z uwzględnieniem realiów rynkowych i będzie odniesiona do wartości rynkowej nieruchomości wnoszonej aportem w tej części jaka odpowiada wartości netto (bez podatku VAT) tej nieruchomości. Wspólnik 2 wystawi na Spółkę fakturę VAT na kwotę równą wartości nominalnej objętych udziałów, a kwota podatku VAT zostanie wyliczona metodą „od stu” od wartości nominalnej objętych udziałów. Spółka zapłaci Wspólnikowi 2 kwotę podatku od towarów i usług, wynikającą z wystawionej przez Wspólnika 2 na Spółkę faktury VAT.

Skoro w umowie aportu ustalą Państwo ze Wspólnikiem 2, że zapłatę za aport będzie stanowić wartość nominalna udziałów, obejmowanych przez Wspólnika 2, gdzie liczba obejmowanych udziałów zostanie ustalona jako iloraz kwoty wartości netto (bez VAT) nieruchomości wnoszonej aportem i kwoty (…) zł za każdy obejmowany udział oraz z zawartej między stronami umowy będzie wynikać, że Spółka jest zobowiązana do zapłaty Wspólnikowi 2 kwoty podatku VAT, wynikającej z faktury wystawionej przez Wspólnika, to podstawą opodatkowania dla czynności aportu, będzie – na podstawie art. 29a ust. 1 ustawy w zw. z art. 29a ust. 6 pkt 1 ustawy – wszystko, co stanowi zapłatę, którą Wspólnik 2 otrzyma od Spółki z tytułu dokonania aportu nieruchomości niezabudowanej, pomniejszone o kwotę należnego podatku. W związku z tym, wartość nominalną udziałów, obejmowanych w zamian za przedmiot aportu, należy uznać za kwotę netto, od której podatek należny należy obliczyć według metody „od stu”.

W świetle całości powyższych rozważań należy stwierdzić, że jeżeli w umowie aportowej Strony ustalą, że zapłatą za aport nieruchomości niezabudowanej do Spółki będzie wartość nominalna udziałów odpowiadająca wartości netto (bez podatku VAT) oraz z zawartej między stronami umowy będzie wynikać, że Spółka jest zobowiązana do zapłaty Wspólnikowi 2 kwoty podatku VAT, wynikającej z faktury wystawionej przez Wspólnika, to podstawą opodatkowania będzie określona w umowie wartość nominalna udziałów (określona w wysokości równowartości wartości netto – bez podatku VAT), obejmowanych w zamian za przedmiot aportu, zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy w zw. z art. 29a ust. 6 pkt 1 ustawy. Wartość ta powinna być uznana za kwotę netto, od której VAT należy obliczyć metodą „od stu”.

Wobec powyższego, Państwa stanowisko w tej części pytania, oznaczonego we wniosku nr 2, zgodnie z którym podstawą opodatkowania podatkiem od towarów i usług będzie wartość nominalna objętych przez Wspólnika 2 udziałów, a podatek od towarów i usług zostanie wyliczony przez Wspólnika 2 metodą „od stu”, uznałem za prawidłowe.

Kolejne wątpliwości Państwa dotyczą ustalenia, czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, że w Sytuacji 3, podstawą opodatkowania podatkiem od towarów i usług dla czynności wniesienia aportem nieruchomości do Spółki, będzie cena za jaką zostały objęte udziały, ustalona przez strony jako wartość rynkowa nieruchomości wnoszonej aportem, pomniejszona o kwotę podatku VAT wyliczoną metodą „w stu”.

Jak wynika z opisu sprawy, w sytuacji nr 3, umowa aportowa będzie stwierdzała m.in., że: w akcie notarialnym, obejmującym uchwałę o podwyższeniu kapitału zakładowego Spółki, w związku z wniesieniem przez Wspólnika 3 nieruchomości została wskazana: określona, co do kwoty, wartość rynkowa nieruchomości, zawierająca w sobie podatek od towarów i usług według stawki 23% (wyliczony metodą „w stu” od wartości rynkowej nieruchomości ustalonej w oparciu o operat szacunkowy); określona, co do kwoty, wartość rynkowa nieruchomości była nieznacznie wyższa niż wartość nominalna, obejmowanych przez Wspólnika 3 udziałów; udziały obejmowane przez Wspólnika 3 za wniesiony wkład niepieniężny, Wspólnik 3 objął za cenę równą wartości brutto wnoszonej aportem nieruchomości, wyższą niż wartość nominalna obejmowanych udziałów, pokrywając obejmowane udziały w całości wkładem niepieniężnym, w postaci nieruchomości o wartości brutto (zawierającej w sobie podatek VAT wyliczony metodą „w stu”), równej wartości rynkowej nieruchomości, a nadwyżka wartości emisyjnej udziałów nad wartością nominalną udziałów została przekazana na kapitał zapasowy Spółki. Umowa aportowa nie będzie się różniła zapisami/postanowieniami od aktu notarialnego, obejmującego uchwałę o podwyższeniu kapitału zakładowego Spółki, w związku z wniesieniem przez Wspólnika 3 nieruchomości ani od aktu notarialnego, zawierającego oświadczenie Wspólnika 3 o objęciu nowo powstałych udziałów. Z umowy aportowej będzie wynikać, że wynagrodzeniem za wniesiony aport będą udziały o wartości równej wartości rynkowej nieruchomości wniesionej aportem. Spółka nie będzie zobligowana do jakiegokolwiek dodatkowego świadczenia względem Wspólnika 3 (poza wydaniem udziałów i zawarciem umowy przeniesienia własności nieruchomości). W szczególności Spółka nie będzie zobowiązana do zapłaty podatku VAT, wynikającego z faktury VAT wystawionej przez Wspólnika 3, w związku z wniesieniem aportu w postaci nieruchomości. Wartość przedmiotu aportu będzie określona na podstawie operatu szacunkowego. Z zawartej między stronami umowy będzie wynikać, że należna Wspólnikowi 3 kwota jest kwotą brutto. Wartość nominalna udziałów zostanie skalkulowana z uwzględnieniem realiów rynkowych. Wspólnik 3 wystawi na Spółkę fakturę VAT na kwotę równą wartości rynkowej nieruchomości), gdzie kwota podatku VAT zostanie wyliczona metodą „w stu” od wartości rynkowej nieruchomości. Spółka nie zapłaci Wspólnikowi 3 kwoty podatku od towarów i usług, wynikającej z wystawionej przez Wspólnika 3 na Spółkę faktury VAT. W ramach Sytuacji 3 nie zostanie określona w dokumentach, związanych z podwyższeniem kapitału zakładowego, w oświadczeniu o objęciu udziałów oraz w umowie aportowej, wartość emisyjna udziałów objętych przez Wspólnika 3.

W konsekwencji, skoro w umowie aportowej ustalone zostanie, że zapłatę za aport nieruchomości niezabudowanej do Spółki, będą stanowić udziały o wartości równej wartości rynkowej nieruchomości wniesionej aportem, a Spółka nie będzie zobligowana do jakiegokolwiek dodatkowego świadczenia względem Wspólnika 3 (Spółka nie będzie zobowiązana do zapłaty podatku VAT wynikającego z faktury) oraz z zawartej między stronami umowy będzie wynikać, że należna Wspólnikowi 3 kwota jest kwotą brutto, to podstawą opodatkowania dla czynności wniesienia przez Wspólnika 3 aportem do Spółki nieruchomości niezabudowanej będzie – na podstawie art. 29a ust. 1 ustawy w zw. z art. 29a ust. 6 pkt 1 ustawy – ta wartość objętych udziałów w Spółce w zamian za wniesiony wkład niepieniężny, pomniejszona o kwotę podatku VAT.

W świetle całości powyższych rozważań należy stwierdzić, że jeśli w umowie aportowej ustalone zostanie, że zapłatę za aport nieruchomości niezabudowanej do Spółki będą stanowić udziały o wartości równej wartości rynkowej nieruchomości wniesionej aportem, a Spółka nie będzie zobowiązana do zapłaty podatku VAT wynikającego z faktury wystawionej przez Wspólnika 3 oraz z zawartej między stronami umowy będzie wynikać, że należna Wspólnikowi 3 kwota jest kwotą brutto, to podstawą opodatkowania w analizowanym przypadku będzie określona w umowie aportowej wartość obejmowanych udziałów o wartości równej wartości rynkowej nieruchomości, którą należy pomniejszyć o kwotę podatku VAT. Wartość udziałów o wartości równej wartości rynkowej nieruchomości wniesionej aportem stanowić będzie kwotę brutto z tytułu wniesienia aportu, a podatek z tytułu tej czynności należy liczyć metodą kalkulacji „w stu”.

Zatem, Państwa stanowisko w tej części pytania oznaczonego we wniosku nr 3, zgodnie z którym podstawą opodatkowania podatkiem od towarów i usług będzie cena, za jaką zostały objęte udziały ustalona przez strony jako wartość rynkowa nieruchomości wnoszonej aportem, pomniejszona o kwotę podatku VAT wyliczoną metodą „w stu” uznałem za prawidłowe.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy. W myśl tego przepisu:

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Jak wynika z powyższych przepisów, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. takimi, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu VAT. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT.

Podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W myśl art. 88 ust. 3a ustawy:

W oparciu o art. 88 ust. 4 ustawy:

Wyrażoną w cytowanym wyżej art. 86 ust. 1 ustawy generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte w art. 90 ustawy.

Przepisy te dotyczą zasad odliczania częściowego i znajdują zastosowanie wyłącznie w odniesieniu do czynności wykonywanych w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy. A zatem dotyczą czynności podlegających opodatkowaniu (opodatkowanych i zwolnionych).

Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy:

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, to na mocy art. 90 ust. 2 ustawy:

W myśl art. 90 ust. 3 ustawy:

Art. 90 ust. 4 ustawy stanowi, że:

W świetle art. 90 ust. 5 ustawy:

Stosownie do art. 90 ust. 6 ustawy:

Jak stanowi art. 90 ust. 8 ustawy:

W myśl art. 90 ust. 9 ustawy:

Na mocy art. 90 ust 9a ustawy:

Stosownie do art. 90 ust. 10 ustawy:

Dokonując analizy powołanych przepisów należy stwierdzić, że na podstawie art. 90 ust. 1 ustawy, występuje obowiązek wyodrębnienia podatku naliczonego związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje. Natomiast w sytuacji, gdy nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot podatku związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do proporcjonalnego rozliczenia podatku naliczonego, zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy.

Z powołanych przepisów wynika, że proporcja wyliczana jest jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Zatem, zasada proporcjonalnego odliczania podatku ma zastosowanie do tej kategorii zakupów, których nie da się jednoznacznie w całości lub w części przypisać do konkretnego rodzaju sprzedaży.

Biorąc pod uwagę powyższe, należy zwrócić uwagę, że prawo do odliczenia podatku naliczonego jest podstawowym i fundamentalnym prawem podatnika, wynikającym z konstrukcji podatku od towarów i usług jako podatku od wartości dodanej. Unormowanie to jest implementacją wcześniej obowiązującego art. 17 ust. 2 lit. a VI Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej. To samo wynika z art. 168 lit. a Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. s. 1, ze zm.). Przepis ten jednoznacznie wskazuje, że odliczenie przysługuje jedynie w odniesieniu do podatku powstałego w wyniku czynności wykonanej przez innego podatnika, a dla realizacji tego prawa – stosownie do art. 178 lit. a tej Dyrektywy – konieczne jest posiadanie faktury wystawionej zgodnie z art. 220, art. 236, art. 238, art. 239 i art. 240 Dyrektywy 2006/112/WE Rady.

Konieczność posiadania faktury w kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego potwierdzają wyroki TSUE. Przykładowo w wyroku z 14 lipca 1988 r. w sprawie C-123/87, (Jeunehomme) TSUE wskazał, że artykuły 18 ust. 1 lit. a), 22 ust. 3 lit. a) i b) oraz 22 ust. 8 VI Dyrektywy zezwalają Państwom Członkowskim na wprowadzenie wymogu, zgodnie z którym prawo do odliczenia VAT uzależnione jest od posiadania faktury, która, oprócz spełnienia minimalnych warunków wymienionych w VI Dyrektywie, musi zawierać określone dane niezbędne do tego, by zapewnić stosowanie VAT i umożliwić organom skarbowym sprawowanie nadzoru. Liczba tych danych ani ich rodzaj nie może uniemożliwiać lub nadmiernie utrudniać korzystanie z prawa do odliczenia. Również w orzeczeniu z 29 kwietnia 2004 r. w sprawie C-152/02 (Terra Baubedarf-Handel GmbH), Trybunał orzekł, że art. 17 ust. 2 lit. a) i pierwszy akapit art. 18 ust. 2 VI Dyrektywy należy interpretować w ten sposób, że prawo do odliczenia przysługuje w okresie rozliczeniowym, w którym są spełnione dwa warunki wymagane przez te przepisy, tj. towary powinny być dostarczone lub usługi wykonane, a podatnik powinien być w posiadaniu faktury lub innego dokumentu, który według kryteriów danego państwa członkowskiego jest uznawany za odpowiednik faktury.

Zatem, podstawę do dokonania odliczenia podatku naliczonego może stanowić wyłącznie faktura odzwierciedlająca faktyczne zdarzenie gospodarcze w aspekcie podmiotowym, przedmiotowym oraz ilościowym. Tym samym, faktura musi potwierdzać, że w rzeczywistości doszło do dostawy towarów lub świadczenia usług pomiędzy konkretnymi podmiotami, w zakresie ściśle określonego towaru lub usługi oraz w zakresie ilości danego towaru lub usługi. Niezgodność któregokolwiek z tych aspektów eliminuje możliwość odliczenia podatku naliczonego, zawartego w fakturze, która nie odzwierciedla rzeczywistego zdarzenia gospodarczego.

Sama faktura nie tworzy prawa do odliczenia podatku w niej wykazanego. Prawo do odliczenia przysługuje zatem wówczas, gdy podatek naliczony związany jest z faktycznie dokonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Potwierdzeniem tego może być wyrok Trybunału Sprawiedliwości z 13 grudnia 1989 r. w sprawie Genius Holding BV v. Staatssecretaris van Financiën, C-342/87, w którym stwierdzono, że zgodnie z artykułem 17 (2) podatnik może korzystać z prawa do odliczenia podatku VAT przewidzianego w VI Dyrektywie z tytułu dostaw towarów lub świadczenia usług przez innego podatnika wyłącznie w odniesieniu do podatków faktycznie należnych, tj. podatków przypadających do zapłaty z tytułu działalności podlegającej opodatkowaniu lub zapłaconych, o ile były one należne. Zasada ta nie dotyczy podatku, który jest należny tylko z tego powodu, że został wykazany na fakturze. Dysponowanie przez nabywcę fakturą wystawioną przez zbywcę stanowi jedynie formalny warunek skorzystania z tego uprawnienia. Prawo do odliczenia podatku jest następstwem powstania obowiązku podatkowego powstałego na poprzednim etapie obrotu.

Zatem, sam fakt otrzymania faktury z wykazanym podatkiem VAT nie jest wystarczającą przesłanką do realizacji prawa do dokonania obniżenia podatku należnego.

Aby powstało prawo do odliczenia, u wystawcy faktury podatek VAT musi być wymagalny, co oznacza, że powstał obowiązek podatkowy z tytułu czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem, a także powstała podstawa opodatkowania z tytułu zrealizowania jednej z czynności podlegających opodatkowaniu VAT.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych. Przy czym, należy podkreślić, że faktura stanowi podstawę dla nabywcy towaru lub usługi do odliczenia podatku naliczonego, bowiem z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy wynika, że podatkiem naliczonym jest kwota podatku wynikająca z faktury.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Ponadto, zgodnie z art. 106b ust. 1 ustawy:

Faktura jest dokumentem wystawianym dla potrzeb dokumentowania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Dane, które powinna zawierać faktura, zostały określone w art. 106e ustawy:

Przepis art. 2 pkt 31 ustawy stanowi, że:

Należy wskazać, że celem faktury jest przede wszystkim udokumentowanie rzeczywistego przebiegu zdarzeń gospodarczych, zarówno pod względem przedmiotu transakcji, jak i podmiotów biorących w niej udział.

Faktury są dokumentem o charakterze sformalizowanym, zatem, co do zasady, muszą być wystawione, zgodnie z obowiązującymi w tym zakresie przepisami prawa. Prawidłowość materialnoprawna faktury zachodzi, jeżeli odzwierciedla ona prawdziwe zdarzenie gospodarcze. Oznacza to, że nie można uznać za prawidłową fakturę, gdy sprzecznie z jej treścią wskazuje zdarzenie gospodarcze, które w ogóle nie zaistniało bądź zaistniało w innych rozmiarach albo między innymi podmiotami. Faktura potwierdza zaistniałe zdarzenia gospodarcze, a jej elementy formalne wymagane przez art. 106e ust. 1 ustawy mają wyłącznie znaczenie dowodowe. Jedynie braki merytoryczne faktury mogą wywołać skutek materialny w postaci zmian w przedmiocie lub podstawie opodatkowania, a także doprowadzić do niewłaściwego określenia wysokości podatku.

Z powyższego wynika, że o prawidłowości faktur wystawianych i otrzymywanych przez podatników powinny decydować przede wszystkim ustalenia, czy dokumenty te potwierdzają rzeczywiste transakcje handlowe między określonymi podmiotami.

Z opisu sprawy wynika, że wniesienie wkładu niepieniężnego w postaci niezabudowanych nieruchomości, w ramach Sytuacji 1, 2 i 3, będzie stanowić czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług, niekorzystające ze zwolnień podatkowych i opodatkowane stawką podatku VAT w wysokości 23%. Jak wynika z wniosku, zarówno Państwo, jak i Wspólnicy nr 1, 2 i 3 są podatnikami, gdyż prowadzą działalność gospodarczą, a nabywane przez Państwa nieruchomości od Wspólników nr 1, 2 i 3 będą wykorzystywane przez Państwa do wykonywania czynności opodatkowanych i zwolnionych od podatku. W zakresie sytuacji 1, 2 i 3, Spółka nie będzie miała możliwości bezpośredniego przyporządkowania poniesionych wydatków do czynności opodatkowanych i będzie odliczała podatek naliczony, na podstawie art. 86 ust. 1 w związku z art. 90 ust. 2 – ust. 6 ustawy, a więc w oparciu o proporcję ustaloną jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Faktury wystawiane są na dane Państwa Spółki. Przy czym:

-     w sytuacji nr 1, Wspólnik 1 wystawi na Spółkę fakturę VAT na kwotę równą wartości emisyjnej objętych udziałów (stanowiącą równowartość wartości rynkowej nieruchomości), gdzie kwota podatku VAT zostanie wyliczona metodą „w stu” od wartości emisyjnej objętych udziałów (równej wartości rynkowej nieruchomości).

-     w sytuacji nr 2, Wspólnik 2 wystawi na Spółkę fakturę VAT na kwotę równą wartości nominalnej objętych udziałów, a kwota podatku VAT zostanie wyliczona metodą „od stu” od wartości nominalnej objętych udziałów. Spółka zapłaci Wspólnikowi 2 kwotę podatku od towarów i usług, wynikającą z wystawionej przez Wspólnika 2 na Spółkę faktury.

-     w sytuacji nr 3, Wspólnik 3 wystawi na Spółkę fakturę VAT na kwotę równą wartości rynkowej nieruchomości), gdzie kwota podatku VAT zostanie wyliczona metodą „w stu” od wartości rynkowej nieruchomości.

Wątpliwości Państwa dotyczą również ustalenia czy Spółka w sytuacji nr 1, 2 i 3 będzie miała prawo, w sposób zgodny z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. b ustawy, odliczyć podatek naliczony z otrzymanych faktur VAT, w granicach wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy.

Jak wyżej wskazano, prawo do odliczenia podatku naliczonego, wynikającego z faktury uzależnione jest od spełnienia warunków wynikających z przepisu art. 86 ust. 1 ustawy, a także od niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Przepis art. 88 ustawy enumeratywnie określa listę przypadków, w których podatnik został pozbawiony prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony.

I tak, zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. b ustawy:

Należy zauważyć, że ww. przepis wprost wskazuje faktury podające kwoty niezgodne z rzeczywistością jako przesłankę negatywną, powodującą utratę prawa do odliczenia podatku naliczonego.

Zatem, zawyżona faktura, niemająca pokrycia w realnym koszcie, jako faktura podająca kwotę niezgodną z rzeczywistością, o której mowa w art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. b ustawy, nie daje prawa do odliczenia podatku naliczonego z niej wynikającego (w części dotyczącej tych pozycji faktury, dla których podane zostały kwoty niezgodne z rzeczywistością). Ponadto, w przypadku wykazania w fakturze wyższej kwoty podatku niż kwota podatku należnego, zastosowanie ma miejsce art. 108 ust. 2 ustawy, który w takiej sytuacji nakłada na podatnika obowiązek zapłaty tej wyższej kwoty podatku.

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym nie zajdą jednak okoliczności, które pozbawią Państwa prawa do odliczenia, na podstawie art. 88 ustawy. Jak wynika z opisu sprawy, faktury wystawiane przez Wspólników nr 1, 2 i 3 nie będą dotyczyć czynności zwolnionych z VAT ani niepodlegających temu podatkowi. W przedmiotowej sprawie nie wystąpi także przesłanka negatywna wykluczająca możliwość obniżenia podatku należnego o wysokość podatku naliczonego wykazanego na fakturach, wymieniona w art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. b ustawy, jeśli w przypadkach opisanych w Sytuacjach nr 1, 2 i 3 kwoty wykazane na fakturach są jednocześnie rzeczywistymi wartościami uzgodnionymi pomiędzy stronami transakcji w umowach aportowych.

Przy czym, podkreślić należy, że jeśli nabywca otrzyma fakturę wystawioną przez swojego dostawcę, to będzie mógł odliczyć podatek naliczony, wynikający z takiej faktury, pod warunkiem spełnienia pozostałych, materialnych przesłanek uprawniających do odliczenia podatku naliczonego. Prawo do odliczenia podatku naliczonego nie jest prawem samoistnym, lecz jest to prawo warunkowe, tzn. nie wynika ono z samego faktu posiadania faktury, lecz z faktu rzeczywistego przeprowadzenia transakcji skutkującej nabyciem towaru lub usługi przez podmiot widniejący na fakturze jako nabywca. Faktura powinna więc prawidłowo odzwierciedlać zdarzenie gospodarcze zarówno pod względem przedmiotowym, jak i podmiotowym. Dla celów skorzystania z prawa do odliczenia istotna jest bowiem prawidłowość materialna faktury, która musi potwierdzać, że w rzeczywistości doszło do dostawy towarów lub świadczenia usług pomiędzy konkretnymi podmiotami w niej wskazanymi, w zakresie ściśle określonego towaru lub usługi oraz w zakresie ilości danego towaru lub usługi.

Ponadto, jak wskazano wyżej, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy jest uwarunkowane tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT, do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Zasada ta wyłącza tym samym możliwość odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które są wykorzystywane do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu. Oznacza to, że podstawowym warunkiem, który uprawnia do odliczenia podatku naliczonego, jest związek nabywanych towarów i usług ze sprzedażą generującą podatek należny.

Analiza powołanych wyżej przepisów wskazuje, że na podstawie art. 90 ust. 1 ustawy, występuje obowiązek wyodrębnienia podatku naliczonego związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje.

Należy jednak podkreślić, że przepisy dotyczące zasad odliczania częściowego, zawarte w art. 90 ustawy, znajdują zastosowanie wyłącznie w odniesieniu do czynności wykonywanych w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy. Zatem, dotyczą czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (opodatkowanych i zwolnionych).

Obowiązkiem podatnika w pierwszej kolejności jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Podatnik ma zatem obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia w całości podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną, brak jest natomiast takiego prawa w stosunku do towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności zwolnionych od podatku.

Natomiast w sytuacji, gdy nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot podatku związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego (czynności opodatkowane) oraz związanego z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje (czynności zwolnione) – zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy – podatnik jest zobowiązany do rozliczenia podatku naliczonego według proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy.

Skoro zatem nabywane przez Państwa nieruchomości od Wspólników nr 1, 2 i 3 będą wykorzystywane – jak Państwo wskazali – do wykonywania zarówno czynności opodatkowanych podatkiem VAT, jak i do czynności zwolnionych od podatku i Spółka nie będzie miała możliwości bezpośredniego przyporządkowania poniesionych wydatków do czynności opodatkowanych, to będzie Państwu przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wniesienie wkładu niepieniężnego w postaci niezabudowanych nieruchomości, w ramach Sytuacji 1, 2 i 3 w zakresie, w jakim te towary i usługi będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Prawo to nie będzie przysługiwać Państwu w całości – Spółka będzie zobowiązana do wydzielenia podatku naliczonego przy zastosowaniu współczynnika proporcji, o którym mowa w art. 90 ustawy, obliczonego zgodnie z ust. 2 i następne tego artykułu.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa w kontekście przedstawionego opisu sprawy stwierdzić należy, że skoro w przedmiotowym przypadku strony transakcji w zawartych umowach aportowych w Sytuacji nr 1, 2 i 3 określą konkretne kwoty za jakie Wspólnicy 1, 2 i 3 obejmą udział za wniesiony wkład niepieniężny w postaci niezabudowanych nieruchomości, pozwalające na ustalenie kwoty podstawy opodatkowania i kwoty podatku należnego VAT i jeżeli z tego tytułu Wspólnicy 1, 2 i 3 wystawią dla Państwa faktury odzwierciedlające te kwoty (tj. rzeczywiste wartości uzgodnione pomiędzy stronami ww. umów), to będzie przysługiwało Państwu prawo do częściowego odliczenia kwoty podatku naliczonego na podstawie art. 86 ust. 1 w związku z art. 90 ustawy i nie wystąpi przesłanka negatywna wykluczająca to prawo wymieniona w art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. b ustawy.

Tym samym, Państwa stanowisko w części dotyczącej kwestii prawa do odliczenia przez Państwa podatku naliczonego z otrzymanych, w ramach Sytuacji 1, 2 i 3, od Wspólników nr 1, 2 i 3, faktur VAT, w granicach wynikających z art. 86 ust. 1 w związku z art. 90 ust. 2 – ust. 6 ustawy i braku zastosowania art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. b ustawy, uznałem za prawidłowe (pytania oznaczone we wniosku nr 1, 2 i 3).

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa:

Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku zdarzeniem przyszłym, Państwo ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym jego przedstawieniem. Zatem, wydając przedmiotową interpretację oparłem się na wynikającym z treści wniosku opisie zdarzenia przyszłego. W przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej:

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa wniosku (pytania). Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone, dotyczy to kwestii czy wartość nominalna udziałów, czy wartość emisyjna udziałów faktycznie odzwierciedla rzeczywistą sytuację gospodarczą i handlową i nie jest wynikiem praktyki stanowiącej nadużycie prawa.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·      Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 622 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·      Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·      Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·      w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·      w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.