0112-KDIL3.4012.309.2026.2.MS

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

23 kwietnia 2026 r. wpłynął Pana wniosek z 23 kwietnia 2026 r. o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie podatku od towarów i usług, który dotyczy zastosowania zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy, dla świadczonych prze Pana – jako podwykonawcy – usług szkoleniowych dla fizjoterapeutów, osteopatów oraz lekarzy. Uzupełnił go Pan pismem z 26 maja 2026 r. (wpływ 27 maja 2026 r.) – w odpowiedzi na wezwanie.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Legitymuje się Pan nr NIP, jest Pan osobą fizyczną prowadzącą jednoosobową działalność gospodarczą. Nie jest Pan czynnym oraz zarejestrowanym podatnikiem VAT. Zakres Pana działalności obejmuje przede wszystkim świadczenia z usług szkoleniowych w zakresie fizjoterapii oraz usług fizjoterapeutycznych. Posiada Pan prawo wykonywania zawodu fizjoterapeuty, ukończył Pan liczne prestiżowe szkolenia oraz posiada Pan wieloletnie doświadczenie zawodowe i dydaktyczne. Uzyskane kwalifikacje umożliwiają Panu prowadzenie zajęć teoretycznych i praktycznych w zakresie specjalistycznych metod terapeutycznych stosowanych w fizjoterapii. W CEIDG do swojej działalności gospodarczej przyporządkował Pan następujące kody PKD:

·      86.95.Z – Działalność fizjoterapeutyczna.

·      85.59.B – Pozostałe pozaszkolne formy edukacji gdzie indziej niesklasyfikowane.

Przeważająca Pana działalność gospodarcza według CEIDG stanowi 86.90.A – Działalność fizjoterapeutyczna.

Prowadzi Pan również działalność szkoleniową polegającą na organizacji i prowadzeniu szkoleń, których celem jest podnoszenie kwalifikacji zawodowych głównie fizjoterapeutów, a także osteopatów i lekarzy. Kursy są prowadzone stacjonarnie i są skierowane również do studentów co najmniej 3. roku fizjoterapii. Kursy służą pozyskiwaniu aktualnej wiedzy, rozwojowi umiejętności praktycznych oraz realizacji ustawicznego doskonalenia zawodowego. Po ich ukończeniu, uczestnicy mogą stosować nabyte techniki w codziennej pracy z pacjentami i rozszerzać zakres świadczonych usług. Każdy uczestnik otrzymuje skrypt szkoleniowy zawierający materiały dydaktyczne oraz certyfikat potwierdzający ukończenie szkolenia w języku polskim, jego tematykę i zakres. Żaden z kursów nie stanowił ani nie będzie stanowił usług wychowania, a choć mają one charakter specjalizacyjny, to nie mają charakteru usług kształcenia w rozumieniu przepisów dotyczących funkcjonowania szkół czy uczelni.

Wszystkie szkolenia mają charakter zawodowy, kształcąc uczestników wyłącznie w zakresie tematyki objętej danym kursem.

Nie jest Pan podmiotem leczniczym w rozumieniu art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (Dz. U. z 2025 r. poz. 450). Nie jest Pan również wpisany do rejestru podmiotów wykonujących działalność leczniczą jako podmiot leczniczy.

Pana szkolenia nie są działalnością leczniczą, jednakże wiedza, którą uzyskują uczestnicy szkoleń jest przydatna w działalności leczniczej. W trakcie szkoleń uczestnicy nie uzyskują dla siebie świadczeń opieki medycznej, otrzymują jedynie wiedzę, dzięki której będą mogli świadczyć opiekę medyczną w celu terapeutycznym. Szkolenia są prowadzone wyłącznie stacjonarnie i w zależności od kursu trwają (…) dni. Obejmują zarówno część teoretyczną, jak i praktyczną. Program szkoleń został samodzielnie przez Pana opracowany w oparciu o aktualną wiedzę medyczną. Posiada Pan dowolność w zakresie realizacji szkoleń, jednak istnieją pewne ograniczenia, do których należą: tematyka szkoleń, aktualność wiedzy, przydatność do zawodu oraz rozwój usług fizjoterapeutycznych. Nie działa Pan i nie planuje działać w oparciu o konkretne programy nauczania zaakceptowane przez właściwe instytucje państwowe, jednak nie wyklucza Pan takiej możliwości w przypadku zmiany przepisów.

Dotychczasowe Pana działania w zakresie realizacji szkoleń nie wymagały akceptacji instytucji państwowych, jednak nie wyklucza Pan, że w przypadku zmiany przepisów, taka akceptacja będzie wymagana. Pod Pana nadzorem uczestnicy szkoleń mają możliwość ćwiczenia poznanych technik. Szkolenia miały do tej pory formę stacjonarną, nigdy nie prowadził Pan i w najbliższym czasie nie zamierza Pan ich prowadzić w formie online.

Pana szkolenia są realizowane w ramach podwykonawstwa. Większość szkoleń była i jest prowadzona przez Pana dla jednego podmiotu X. Podmiot ten odpowiada za rekrutację uczestników, obsługę administracyjną, zapewnienie sal szkoleniowych i rozliczenia z uczestnikami. Pan jako podwykonawca, odpowiada za stronę merytoryczną szkoleń – opracowuje Pan program, przygotowuje materiały dydaktyczne i prowadzi zajęcia. Za wykonaną usługę (przeprowadzenie szkolenia) wystawia Pan organizatorowi szkolenia fakturę. Taka forma współpracy była też praktykowana przez Pana w stosunku do innych podmiotów. W przyszłości nadal planuje Pan realizować szkolenia w ramach podwykonawstwa X, jak również we współpracy z innymi podmiotami. X oraz inne podmioty, z którymi Pan współpracuje, korzystają ze zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o VAT. Usługi świadczone przez Pana stanowią usługi podstawowe w tym znaczeniu, że stanowią główną usługę oferowaną przez organizatora szkolenia. Świadczy Pan swoje usługi w celu osiągnięcia dochodu, jednak nie mają ona na celu nieuczciwego eliminowania konkurencji.

Do tej pory realizował Pan następujące usługi szkoleniowe, których dokładny zakres znajduje się poniżej:

 I.      „A” – usługi świadczone przez Pana od (…) października 2019 r.

Kurs był i jest skierowany głównie do fizjoterapeutów, osteopatów i studentów co najmniej 1. roku fizjoterapii, lekarzy. Szkolenie z zakresu (…) obejmuje naukę (…). Program kursu uwzględnia zarówno część teoretyczną, dotyczącą podstaw anatomicznych i biomechanicznych, jak i zajęcia praktyczne przygotowujące uczestników do bezpiecznego stosowania technik w pracy zawodowej.

Program szkolenia obejmuje zarówno część teoretyczną, jak i praktyczną, koncentrując się na następujących zagadnieniach:

-     część teoretyczna:(…).

-     część praktyczna:(…).

II.       „C” – usługi świadczone przez Pana od (…) lipca 2020 r. wcześniej do (…) grudnia 2025 r. nazwą usług były „B” – tematyka poprzedniego kursu jest zawarta w nowym szkoleniu.

Kurs był i jest skierowany głównie do fizjoterapeutów, osteopatów i studentów co najmniej 3. roku fizjoterapii. Szkolenie „C” obejmuje kształcenie w zakresie planowania i prowadzenia procesu (…). Program kursu łączy zagadnienia teoretyczne i praktyczne, w tym techniki (…). Szkolenie realizowane jest w formule xx godzin dydaktycznych, obejmującej (…) dni zajęć podzielonych na moduły, a jego ukończenie potwierdza rozwój specjalistycznych kompetencji zawodowych w obszarze fizjoterapii ortopedycznej.

Program szkolenia obejmuje zarówno część teoretyczną, jak i praktyczną, koncentrując się na następujących zagadnieniach:

(…).

III.      „D” – usługi świadczone przez Pana od (…) września 2023 r.

Kurs był i jest skierowany głównie do fizjoterapeutów, osteopatów, studentów co najmniej 3. roku fizjoterapii, lekarzy. Szkolenie „D” obejmuje przygotowanie uczestnika kursu do samodzielnego prowadzenia (…). Program kursu skupia się na m.in. podstawowych wzorcach ruchowych, metodyce nauczania wybranych ćwiczeń oraz zasadach planowania (…). (…) ma stanowić element poszerzający warsztat terapeuyczny uczestników kursu, wspierając efektywność procesu leczenia pacjenta.

Program szkolenia obejmuje zarówno część teoretyczną, jak i praktyczną, koncentrując się na następujących zagadnieniach:

(…).

IV.      „E” – usługi świadczone przez Pana od (…) września 2017 r.

Kurs był i jest skierowany głównie do fizjoterapeutów, osteopatów, studentów co najmniej 2. roku fizjoterapii. Szkolenie „E” obejmuje przygotowanie do stosowania technik (…) w pracy terapeutycznej i treningowej. Program kursu łączy część teoretyczną i praktyczną, uwzględniając zasady działania metody, wskazania i przeciwwskazania oraz praktyczne zastosowanie (…). Ukończenie szkolenia potwierdza nabycie umiejętności w zakresie wykorzystania (…).

Program szkolenia koncentruje się na następujących zagadnieniach:

(…).

V.       „F” – usługi świadczone przez Pana od (…) sierpnia 2018 r.

Kurs był i jest skierowany głównie do fizjoterapeutów, osteopatów, lekarzy. Szkolenie „F” obejmuje przygotowanie do bezpiecznego i skutecznego stosowania (…) w pracy z pacjentem. Program kursu uwzględnia zasady działania metody, wskazania i przeciwwskazania oraz lokalizację (…). Ukończenie szkolenia potwierdza nabycie umiejętności w zakresie wykorzystania (…) jako uzupełnienia procesu terapeutycznego.

Program szkolenia obejmuje zarówno część teoretyczną, jak i praktyczną, koncentrując się na następujących zagadnieniach:

(…).

VI.      „G” – usługi świadczone przez Pana od (…) stycznia 2020 r.:

Kurs był i jest skierowany głównie do fizjoterapeutów, osteopatów, studentów fizjoterapii. Celem szkolenia jest nauka pracy (…). Dzięki zdobytej wiedzy z kursu, uczestnik powinien skutecznie pracować (…), wspierać leczenie (…).

Szkolenie składa się z części teoretycznej i praktycznej i obejmuje takie zagadnienia jak:

(…).

VII.       „H” – usługi świadczone przez Pana od (…) stycznia 2020 r.

Kurs był i jest skierowany głównie do fizjoterapeutów, osteopatów, lekarzy, studentów kierunków medycznych. Szkolenia z (…) dotyczą technik terapii (…). Uczestnik kursu zdobywa wiedzę i umiejętności praktyczne, jak poprawić (…).

Szkolenie składa się z części teoretycznej i praktycznej i obejmuje takie zagadnienia jak:

(…).

VIII.      „I” – usługi świadczone przez Pana od (…) października 2019 r.

Kurs był i jest skierowany głównie do fizjoterapeutów, osteopatów, lekarzy, studentów kierunków medycznych. Celem kursu jest przedstawienie i usystematyzowanie wiadomości z zakresu (…). Podczas kursu dominować będzie model biomechaniczny, który we wsparciu standaryzowanych testów diagnostycznych (…) oraz skutecznych technik leczniczych, zapewni większą skuteczność w pracy (…). W praktyce wykorzystane są więc techniki (…).

Przedstawiony materiał będzie algorytmem postępowania terapeutycznego począwszy od wywiadu a skończywszy na profilaktyce co będzie stanowiło podstawę do samodzielnej pracy w profesjonalnym gabinecie.

Do zagadnień tego szkolenia należą:

(…).

Usługi szkoleniowe ww. planuje Pan realizować w przyszłości według tego samego programu lub zaktualizowanego, w oparciu o nowe zagadnienia i uaktualnioną wiedzę medyczną.

Zgodnie z obowiązującymi przepisami w zakresie prowadzenia kursów i szkoleń, nie działał i nie działa Pan pod nadzorem ani kontrolą właściwych instytucji państwowych. Jednak w przypadku zmiany przepisów w przyszłości, nie może Pan wykluczyć, że to ulegnie zmianie.

Szkolenia/kursy będące przedmiotem wniosku, nie są oraz nie będą świadczone przez Pana jako jednostkę objętą systemem oświaty, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. – Prawo oświatowe (t. j. Dz. Z 2025 r. poz. 1043 ze zm.. dalej jako: Prawo oświatowe).

Nie posiada Pan również statusu uczelni, jednostki naukowej Polskiej Akademii Nauk ani instytutu badawczego, w zakresie kształcenia.

Część szkoleń prowadzonych przez Pana była i jest finansowana ze środków publicznych, o których mowa w ustawie z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2025 r. poz. 1483). Finansowanie nie dotyczy całości prowadzonych szkoleń, ale jest przyznawane niektórym uczestnikom, którzy decydują się na wzięcie udziału w tych szkoleniach. Oznacza to, że nie wszystkie kursy były i będą w całości pokrywane ze środków publicznych. W szczególności dofinansowanie może pochodzić z:

·      Bazy Usług Rozwojowych (dalej: BUR) – w zakresie od 50% do 90% wartość szkolenia.

·      Krajowego Funduszu Szkoleniowego (dalej: KFS) – w zakresie od 80% do 100% wartości szkolenia.

W przypadku większości podmiotów organizujących szkolenia nie jest Pan jednak w stanie przewidzieć ile uczestników skorzysta z dofinansowania na uczestnictwo w danym szkoleniu i jaka będzie dokładna wysokość dofinansowania (zarówno w ujęciu kwotowym, jak i procentowym) udzielonego poszczególnym uczestnikom. W razie zaistnienia takiej potrzeby, jest Pan w stanie uzyskać oświadczenie od organizatora szkolenia bądź innego podmiotu, na rzecz których realizuje Pan usługi w ramach podwykonawstwa – czy oraz w jakiej części dany uczestnik otrzymał dofinansowanie ze środków publicznych na wybrane szkolenie. Uczestnicy korzystający ubiegają się o nie samodzielnie. Pozostali uczestnicy pokrywają koszt szkolenia ze środków własnych. Nie posiada Pan jednak dokumentów, z których jednoznacznie wynika lub będzie wynikało, że konkretny kurs (szkolenie) będzie finansowany ze środków publicznych. Pana szkolenia będą nadal kierowane do opisanego wyżej grona uczestników i finansowane częściowo ze środków publicznych (BUR, KFS) lub ze środków własnych uczestników.

W uzupełnieniu do wniosku, odpowiadając na zadane pytania, wskazał Pan:

1)  Grupy uczestników poszczególnych szkoleń i kursów objętych wnioskiem:

·      „J” – fizjoterapeuci, studenci fizjoterapii po 2. roku studiów, osteopaci, lekarze, trenerzy medyczni.

·      „C” (wcześniej realizowana pod nazwą „B”) – fizjoterapeuci, studenci fizjoterapii po 2. roku studiów.

·      „E” – fizjoterapeuci, studenci co najmniej 2. roku fizjoterapii, masażyści, trenerzy.

·      „A” – fizjoterapeuci, osteopaci, lekarze, technicy masażyści, studenci fizjoterapii po 1. roku studiów.

·      „F” – fizjoterapeuci, osteopaci, lekarze, studenci 3. roku fizjoterapii.

·      „G” – fizjoterapeuci.

·      „I” – fizjoterapeuci.

·      „H” – fizjoterapeuci.

Jednocześnie wskazał Pan, że głównymi odbiorcami powyższych szkoleń i kursów są fizjoterapeuci, a wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczy wyłącznie usług szkoleniowych świadczonych na rzecz fizjoterapeutów, osteopatów oraz lekarzy. Pozostałe grupy zawodowe, w tym trenerzy medyczni, masażyści, technicy masażyści oraz studenci kierunków medycznych, nie są objęci zakresem złożonego wniosku o interpretację podatkową.

2)  W czym przejawia się/będzie przejawiać się związek pomiędzy uczestnictwem w szkoleniach/kursach objętych wnioskiem, a wykonywanym przez uczestników tych szkoleń/kursów zawodem? W jaki konkretnie sposób, uczestnicy szkoleń/kursów będą wykorzystywać zdobytą wiedzę i umiejętności w ramach wykonywanej pracy, wykonywanego zawodu. Informacji należy udzielić odrębnie dla każdej grupy odbiorców w powiązaniu z konkretnym szkoleniem/kursem.

„J”

Fizjoterapeuci:

Udział w szkoleniu umożliwi fizjoterapeutom zdobycie praktycznych umiejętności w zakresie planowania i prowadzenia (…) dostosowanego do stanu funkcjonalnego pacjenta. Zdobyta wiedza i umiejętności będą wykorzystywane w codziennej pracy z pacjentami ortopedycznymi, neurologicznymi oraz pacjentami po urazach i zabiegach operacyjnych. Szkolenie pozwoli na skuteczniejsze prowadzenie procesu usprawniania ruchowego, redukcję bólu, poprawę sprawności funkcjonalnej oraz profilaktykę nawrotów dolegliwości. Fizjoterapeuci będą również wykorzystywać nabytą wiedzę w zakresie edukacji pacjenta oraz planowania indywidualnych programów terapeutycznych.

Osteopaci:

Osteopaci będą wykorzystywać zdobytą wiedzę i umiejętności do rozszerzenia prowadzonej terapii manualnej o odpowiednio dobrane ćwiczenia funkcjonalne, stabilizacyjne oraz elementy treningu medycznego. Umożliwi to skuteczniejsze wspieranie procesów regeneracyjnych pacjentów, poprawę funkcji układu ruchu oraz utrwalanie efektów terapii poprzez aktywną pracę pacjenta.

Lekarze:

Lekarze będą wykorzystywać zdobytą podczas szkolenia wiedzę w zakresie kwalifikowania pacjentów do odpowiednich form aktywności (...) oraz planowania postępowania zachowawczego u pacjentów (...). Wiedza ta będzie przydatna przy zalecaniu ćwiczeń terapeutycznych, profilaktyce przeciążeń i urazów oraz we współpracy z fizjoterapeutami w procesie leczenia i rehabilitacji pacjentów.

„C” (dawniej „B”)

Fizjoterapeuci:

Szkolenie umożliwi fizjoterapeutom zdobycie i rozwinięcie praktycznych umiejętności w zakresie diagnostyki funkcjonalnej oraz (…). Zdobyta wiedza będzie wykorzystywana w codziennej pracy z pacjentami cierpiącymi, (...). Fizjoterapeuci będą wykorzystywać poznane techniki do przeprowadzania badania funkcjonalnego, identyfikowania (…) oraz prowadzenia terapii (…).

Osteopaci:

Osteopaci będą wykorzystywać zdobytą wiedzę i umiejętności do rozszerzenia procesu diagnostycznego oraz terapii (…). Szkolenie pozwoli na skuteczniejsze planowanie terapii manualnej, dobór odpowiednich technik terapeutycznych oraz ocenę funkcjonalną pacjenta w oparciu o nowoczesne metody terapii ortopedycznej.

Lekarze:

Lekarze będą wykorzystywać zdobytą wiedzę w zakresie funkcjonalnej oceny pacjenta oraz metod leczenia zachowawczego (...). Umiejętności te będą pomocne w diagnostyce (...), kwalifikowaniu pacjentów do odpowiedniego postępowania terapeutycznego oraz we współpracy z fizjoterapeutami i osteopatami w procesie leczenia pacjentów.

„F”

Fizjoterapeuci:

Fizjoterapeuci będą wykorzystywać technikę (…) w codziennej pracy terapeutycznej z pacjentami z (…). Zdobyte umiejętności pozwolą na stosowanie specjalistycznych (…), m.in. (…0. Technika będzie wykorzystywana szczególnie w rehabilitacji pacjentów po urazach, zabiegach ortopedycznych, przeciążeniach sportowych oraz w terapii sportowców.

Osteopaci:

Osteopaci będą wykorzystywać(…) jako uzupełnienie terapii (…). Zdobyta wiedza pozwoli na stosowanie tej metody u pacjentów z (…). Technika (…) będzie wspierała poprawę (...) oraz zwiększenie efektywności prowadzonej terapii manualnej.

Lekarze:

Lekarze będą wykorzystywać zdobytą wiedzę w zakresie możliwości zastosowania (…) jako elementu postępowania zachowawczego (...). Wiedza ta będzie pomocna przy planowaniu procesu leczenia i rehabilitacji, kierowaniu pacjentów na odpowiednią terapię oraz współpracy z fizjoterapeutami w zakresie doboru metod wspomagających rekonwalescencję i poprawę funkcji (...).

„A”

Fizjoterapeuci:

Szkolenie umożliwi fizjoterapeutom zdobycie praktycznych umiejętności w zakresie wykorzystania specjalistycznych narzędzi do terapii (…). Zdobyta wiedza będzie wykorzystywana w terapii pacjentów z (…). Fizjoterapeuci będą stosować techniki (…) w celu poprawy (…).

Osteopaci:

Osteopaci będą wykorzystywać techniki (…) jako uzupełnienie terapii (…). Szkolenie pozwoli na skuteczniejsze opracowywanie (…), poprawę (…) oraz zmniejszanie (…)>.

Lekarze:

Lekarze będą wykorzystywać zdobytą wiedzę w zakresie możliwości zastosowania technik (…) w leczeniu zachowawczym (…). Wiedza ta będzie pomocna przy kwalifikowaniu pacjentów do odpowiednich metod rehabilitacji, planowaniu procesu leczenia oraz współpracy z fizjoterapeutami i osteopatami w zakresie terapii (…).

„F”

Fizjoterapeuci:

Szkolenie umożliwi fizjoterapeutom zdobycie praktycznych umiejętności w zakresie stosowania (…) w terapii (…). Zdobyta wiedza będzie wykorzystywana w pracy z (…), m.in. (…). Fizjoterapeuci będą wykorzystywać technikę (…) w celu zmniejszenia (…).

Osteopaci:

Osteopaci będą wykorzystywać (…) jako uzupełnienie terapii (…). Zdobyte umiejętności pozwolą na skuteczniejsze zmniejszanie (…).

Lekarze:

Lekarze będą wykorzystywać zdobytą wiedzę dotyczącą wskazań, przeciwwskazań oraz skuteczności (…) w procesie planowania leczenia (…). Wiedza ta będzie pomocna przy kwalifikowaniu pacjentów do odpowiednich metod terapii, kierowaniu na leczenie fizjoterapeutyczne oraz współpracy z fizjoterapeutami i osteopatami w zakresie kompleksowego leczenia (…).

„G”

Fizjoterapeuci:

Fizjoterapeuci będą wykorzystywać poznane techniki terapii (…) w codziennej pracy z (…). Zdobyte umiejętności pozwolą na pracę, m.in. (…). Techniki te będą stosowane u pacjentów z (…). Celem terapii będzie (…).

Osteopaci:

Osteopaci będą wykorzystywać zdobyte umiejętności do kompleksowej terapii (…). Poznane techniki będą stosowane w celu poprawy (…).

Lekarze:

Lekarze będą wykorzystywać zdobytą wiedzę dotyczącą terapii (…) przy planowaniu leczenia zachowawczego (…). Wiedza ta będzie pomocna przy kwalifikowaniu pacjentów do odpowiednich form terapii i rehabilitacji oraz we współpracy interdyscyplinarnej z fizjoterapeutami i osteopatami w zakresie kompleksowego leczenia bólu i zaburzeń funkcjonalnych.

„I”

Fizjoterapeuci:

Szkolenie umożliwi fizjoterapeutom rozwój kompetencji w zakresie (…). Wiedza ta będzie wykorzystywana w planowaniu skutecznego procesu rehabilitacji.

Osteopaci:

Osteopaci będą wykorzystywać zdobytą wiedzę do dokładniejszej oceny przyczyn (…).

Lekarze:

Lekarze wykorzystają zdobyte kompetencje w zakresie diagnostyki różnicowej oraz leczenia zachowawczego pacjentów z (…).

„H”

Fizjoterapeuci:

Fizjoterapeuci zdobędą praktyczne umiejętności wykonywania technik (…) stosowanych w leczeniu (…). Techniki te będą wykorzystywane w terapii (…).

Osteopaci:

Osteopaci wykorzystają (…) w celu przywracania (…). Szkolenie zwiększy skuteczność prowadzonej terapii osteopatycznej.

Lekarze:

Lekarze zdobędą wiedzę dotyczącą zastosowania technik (…), co pozwoli na lepsze planowanie procesu terapeutycznego i współpracę z terapeutami manualnymi.

3)  Czy wszystkie objęte wnioskiem szkolenia/kursy stanowią usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, tj. czy są nauczaniem pozostającym w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem uczestników szkolenia/kursu lub mające na celu uzyskanie, lub uaktualnienie wiedzy do ich celów zawodowych? Informacji należy udzielić odrębnie dla każdej grupy odbiorców.

Związek pomiędzy uczestnictwem w szkoleniach/kursach, a wykonywaniem przez uczestników tych szkoleń/kursów zawodu został wskazany przez Pana w ramach szeroko opisanego stanu faktycznego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. Każde z Pana szkoleń/kursów dedykowane jest określonym grupom zawodowym działającym w obszarze fizjoterapii i należą do nich fizjoterapeuci, osteopaci, lekarze oraz technicy masażyści/trenerzy (nie objęci w tym wniosku).

W Pana ocenie, tematy Pana kursów/szkoleń w zestawieniu z ich adresatami pozostają w oczywistym i ścisłym związku pomiędzy uczestnictwem w szkoleniach, a wykonywanym przez uczestników zawodem.

4)  Czy wskazane we wniosku usługi stanowią usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach? Jeśli tak, to proszę wskazać konkretne przepisy (artykuł, paragraf) wraz z nazwą aktu prawnego, z których te formy i zasady wynikają. Przy czym zauważam, że nie chodzi o przepisy, z których wynika ogólny obowiązek przeprowadzenia szkolenia/kursu, czy też posiadania przez daną osobę konkretnych umiejętności lub uaktualnienie wiedzy czy uprawnień, lecz o przepisy określające konkretne formy i zasady, na podstawie których prowadzi/będzie Pan prowadził szkolenie/kurs (odrębne przepisy określające formy i zasady to takie ustawy lub rozporządzenia, z których wynika np. program szkolenia, liczba godzin szkolenia, tematyka, krąg osób objętych szkoleniem, warunki jakie musi spełnić organizator kształcenia itp.).

W Pana ocenie, w zakresie realizowanych dotychczas i planowanych w przyszłości Usług Szkoleniowych świadczonych na rzecz fizjoterapeutów, lekarzy i osteopatów, był i będzie Pan uprawniony w przyszłości do stosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a) ustawy VAT. Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:

a)  prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, lub

b)  świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. – Prawo oświatowe – wyłącznie w zakresie usług objętych akredytację, lub

c)  finansowane w całości ze środków publicznych oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy przewiduje zatem zwolnienie z VAT dla usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego prowadzonych w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub świadczonych przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów Prawo oświatowe – wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją lub finansowanych w całości ze środków publicznych.

Usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zostały zdefiniowane w rozporządzeniu wykonawczym Rady (UE) Nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającym środki wykonawcze do Dyrektywy 2006/112/WE Rady w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L 77 str. 1 z późn. zm.). Rozporządzenie to wiąże wszystkie państwa członkowskie i jest stosowane bezpośrednio. Zgodnie z art. 44 ww. rozporządzenia, za usługi w zakresie kształcenia zawodowego i przekwalifikowania uznaje się nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z określoną branżą lub zawodem, a także nauczanie mające na celu uzyskanie bądź aktualizację wiedzy do celów zawodowych. Przepis ten podkreśla, że zwolnienie z VAT obejmuje usługi szkoleniowe spełniające powyższe kryteria świadczone przez podmioty wskazane w art. 132 ust. 1 lit. i Dyrektywy 2006/112/WE, niezależnie od ich formy czy czasu trwania. Tym samym, nie jest wymagane, aby szkolenia te odbywały się według zasad i form określonych w odrębnych przepisach (wyrok NSA z 4 września 2018 r., sygn. I FSK 1640/16).

W wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 19 listopada 2009 r. w sprawie C-461/08 wyrażony został pogląd, iż pojęcia używane do opisania zwolnień wymienionych w art. 13 Dyrektywy 77/388/EWG powinny być interpretowane w sposób ścisły, ponieważ stanowią one odstępstwo od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda dostawa towarów i każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika.

Również, w wyroku z 20 czerwca 2002 r. w sprawie C-287/00, Trybunał w swym orzeczeniu wskazał, jak należy interpretować zwolnienia przedmiotowe w VAT uregulowane w Dyrektywie 77/388/EWG. W wyroku tym podkreślono, że pojęcia używane do doprecyzowania zakresu zwolnienia powinny być interpretowane ściśle m.in. dlatego, że zwolnienia stanowią wyjątek od zasady powszechności opodatkowania i choćby z tych przyczyn muszą być interpretowane jednolicie. Mając na uwadze powyższe, dokonując wykładni ww. przepisów przez pryzmat definicji usługi kształcenia zawodowego i przekwalifikowania, określonej w art. 44 Rozporządzenia Wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. należy mieć na uwadze następujące okoliczności.

Zgodnie ze Słownikiem języka polskiego PWN (dostępnym w Internecie), użyte w art. 44 rozporządzenia słowo „bezpośredni” oznacza „dotyczący kogoś lub czegoś wprost” słowo „branża” oznacza „gałąź produkcji lub handlu obejmująca towary lub usługi jednego rodzaju”, natomiast słowo „zawód” oznacza „wyuczone zajęcie wykonywane w celach zarobkowych”. Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że przez kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie zawodowe, o których mowa w ww. przepisach obejmujące nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, należy rozumieć takie kształcenie w wyniku którego dana osoba podnosi swoje kwalifikacje dzięki czemu będzie w stanie w przyszłości podjąć pracę zarobkową lub wykonywać określony zawód. Jak wynika z opisu sprawy, Pana Usługi Szkoleniowe skierowane są głównie do fizjoterapeutów, lekarzy, osteopatów i studentów kierunków medycznych/masażystów/trenerów medycznych (których nie dotyczy złożony wniosek).

W Pana ocenie, opisane Usługi Szkoleniowe – zarówno te już zrealizowane, jak i planowane – spełniają definicję kształcenia zawodowego w rozumieniu art. 44 rozporządzenia Rady (UE) nr 282/2011 oraz art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o VAT, a więc będą obejmować nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem bądź nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych, ponieważ:

1)  uczestniczący w szkoleniach fizjoterapeuci, lekarze oraz osteopaci mogą zastosować uzyskaną w trakcie kursu/szkolenia wiedzę w prowadzonej przez siebie działalności/pracy/zleceniu itp., a więc mogą rozszerzyć ofertę sprzedaży usług.

2)  szkolenia/kursy mają charakter teoretyczno–praktyczny.

3)  w trakcie szkoleń/kursów przekazywana jest aktualna wiedza medyczna, która może być uwzględniana przy świadczeniu usług medycznych. Odnosząc się do wskazanej w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a) ustawy o VAT przesłanki prowadzenia usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach.

Wskazał Pan na poniższe przepisy regulujące takie obowiązki w odniesieniu do fizjoterapeutów, lekarzy i osteopatów.

Obowiązek kształcenia zawodowego fizjoterapeutów

Stosownie do art. 62 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 25 września 2015 r. o zawodzie fizjoterapeuty (Dz. U. z 2023 r., poz. 1213. dalej: ustawa o zawodzie fizjoterapeuty), do zadań samorządu należy w szczególności działanie na rzecz stałego podnoszenia kwalifikacji zawodowych przez fizjoterapeutów.

Na podstawie art. 77 pkt 7 ustawy o zawodzie fizjoterapeuty, do zakresu działania Krajowej Rady Fizjoterapeutów należy koordynowanie doskonalenia zawodowego fizjoterapeutów.

W rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (Dz. U. z 2025 r. poz. 450), użyte w ustawie określenie osoba wykonującą zawód medyczny oznacza osobę uprawnioną na podstawie odrębnych przepisów do udzielania świadczeń zdrowotnych oraz osobę legitymującą się nabyciem fachowych kwalifikacji do udzielania świadczeń zdrowotnych w określonym zakresie lub w określonej dziedzinie medycyny.

Dla oceny charakteru usług szkoleniowych realizowanych przez Pana na rzecz fizjoterapeutów istotne znaczenie ma także rozporządzenie Ministra Zdrowia z dnia 22 lutego 2017 r. 17/34 w sprawie praktyki zawodowej realizowanej w ramach kształcenia fizjoterapeutów (Dz. U. z 2022 r. poz. 1401) oraz rozporządzenie Ministra Zdrowia z dnia 27 czerwca 2018 r. w sprawie szczegółowego wykazu czynności zawodowych fizjoterapeuty (Dz. U. z 2018 r. poz. 1319). Z obu przywołanych rozporządzeń wynika, że charakter szkoleń prowadzonych przeze Pana jest bezpośrednio związany z poszczególnymi technikami i zakresem kształcenia fizjoterapeutów.

Załącznik do ww. rozporządzenia Ministra Zdrowia z dnia 27 czerwca 2018 r. określa szczegółowy wykaz czynności zawodowych fizjoterapeuty w ramach poszczególnych zadań zawodowych i odpowiadający im poziom wykształcenia niezbędny do ich wykonywania wymienia zadania i czynności zawodowe fizjoterapeuty.

Zgodnie z załącznikiem nr 1 do ww. rozporządzenia Ministra Zdrowia z 22 lutego 2017 r. zawierającym ramowy program praktyki zawodowej realizowanej w ramach kształcenia w zakresie fizjoterapii, celami praktyki zawodowej są m.in.:

·      wyrobienie nawyku samokształcenia koniecznego w pracy fizjoterapeuty.

·      nawiązanie kontaktów pomocnych w poszukiwaniu i kształtowaniu pracy zawodowej.

Na mocy § 1 uchwały nr 227/I KNF Krajowej Rady Fizjoterapeutów z dnia 29 maja 2018 r. w sprawie ustalenia Kryteriów Ciągłego Doskonalenia Zawodowego Fizjoterapeutów, ustala się Kryteria Ciągłego Doskonalenia Zawodowego Fizjoterapeutów stanowiące załącznik do tej uchwały. Zgodnie z pkt 1 tego załącznika „Ciągłe Doskonalenie Zawodowe” to proces, który umożliwia podnoszenie kompetencji oraz poszerzanie wiedzy i umiejętności tak, aby doskonalić swoje życie zawodowe. Fizjoterapeuta dokształca się w ramach Ciągłego Doskonalenia Zawodowego poprzez aktywności zawodowe w zakresie teorii i praktyki.

Obowiązek kształcenia zawodowego lekarzy

Zgodnie z art. 18 ust. 1 ustawy z dnia 5 grudnia 1996 r. o zawodach lekarza i lekarza dentysty (Dz. U. z 2024 r., poz. 1287. dalej: ustawa o zawodzie lekarza), lekarz z zastrzeżeniem ust. 3 ma prawo i obowiązek doskonalenia zawodowego. Stosownie do art. 18 ust. 2 ustawy o zawodzie, lekarza dopełnienie obowiązku doskonalenia zawodowego lekarzy okręgowa rada lekarska potwierdza przez dokonanie wpisu w rejestrze, o którym mowa w art. 49 ustawy z dnia 2 grudnia 2009 r. o izbach lekarskich. Potwierdzenia dokonuje okręgowa rada lekarska na podstawie przedłożonej przez lekarza dokumentacji potwierdzającej odbycie określonych form doskonalenia zawodowego z zastrzeżeniem art. 19 ust. 4.

W myśl art. 18 ust. 3 ustawy o zawodzie lekarza, dopełnienie obowiązku doskonalenia zawodowego nie dotyczy lekarza:

1)  odbywającego staż podyplomowy albo

2)  przebywającego na urlopie macierzyńskim, albo

3)  będącego na zwolnieniu lekarskim z powodu choroby przekraczającej łącznie 50% okresu rozliczeniowego.

Zgodnie z art. 18 ust. 4 ustawy o zawodzie lekarza, lekarz realizuje obowiązek doskonalenia zawodowego przez uzyskanie odpowiedniej liczby punktów edukacyjnych obliczonych w okresach rozliczeniowych. Natomiast na podstawie art. 18 ust. 9 ustawy o zawodzie lekarza, minister właściwy do spraw zdrowia, po zasięgnięciu opinii Naczelnej Rady Lekarskiej, określi, w drodze rozporządzenia sposób dopełnienia obowiązku, o którym mowa w ust. 1, biorąc pod uwagę konieczność określenia zakresu stałej aktywności lekarzy w ramach samokształcenia lub w zorganizowanych formach kształcenia. Szkolenia w zakresie doskonalenia zawodowego dla lekarzy i lekarzy dentystów nie mogą odbywać się w zupełnie dowolnej formie.

Szczegółowe zasady organizacji i przeprowadzania szkoleń z tego zakresu określone zostały w rozporządzeniu Ministra Zdrowia z dnia 21 lutego 2022 r. w sprawie sposobu dopełnienia obowiązku doskonalenia zawodowego lekarzy i lekarzy dentystów (Dz. U. z 2022 r., poz. 464). Przepis § 1 ww. rozporządzenia Ministra Zdrowia stanowi, że doskonalenie zawodowe lekarza i lekarza dentysty jest realizowane m.in. przez:

1)  udział w kursie medycznym krajowym lub zagranicznym nieobjętym programem odbywanej specjalizacji.

Obowiązek kształcenia zawodowego osteopatów

Zawód osteopaty nie został dotychczas objęty unormowaniami odrębnych aktów prawnych. Został on jednak wymieniony na równi z innymi zawodami medycznymi w innych przepisach związanych z ochroną zdrowia, a ponadto kształcenia tego rodzaju specjalistów podjęły się uczelnie wyższe. Wskazać należy, że z załącznika do rozporządzenia ww. Ministra Pracy i Polityki Społecznej z 7 sierpnia 2014 r. w sprawie klasyfikacji zawodów i specjalności na potrzeby rynku pracy oraz zakresu jej stosowania (Dz. U. z 2014 r., poz. 1145) w grupie 32 – średni personel do spraw zdrowia pod pozycją 323010 został sklasyfikowany zawód osteopaty. Żeby zostać dyplomowanym osteopatą konieczne jest posiadanie tytułu lekarza medycyny, pielęgniarki, położnej lub fizjoterapeuty. W konsekwencji osteopaci, w zależności od posiadanego tytułu zawodowego, są objęci takimi samymi obowiązkami w zakresie doskonalenia zawodowego jak fizjoterapeuci czy lekarze.

Mając na uwadze powyższe należy uznać, że doskonalenie zawodowe jest obowiązkiem lekarzy, fizjoterapeutów oraz osteopatów wynikającym z odrębnych przepisów, a udział w szkoleniach uznać należy jako jedną z możliwych form realizacji tego obowiązku, tj. za kształcenie zawodowe lub przekwalifikowane zawodowe, którego zasady i formy prowadzenia zawarte są w odrębnych niż ustawa o podatku od towarów i usług przepisach.

W konsekwencji należy uznać, że Usługi Szkoleniowe, które świadczył Pan dotychczas i nadal zamierza Pan świadczyć, prowadzone będą w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach i będą korzystały ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a) ustawy o VAT. Zgodnie z art. 43 ust. 17 ustawy o VAT zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 18a, 22–24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1)  nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a lub 19/34;

2)  ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia. Z kolei w myśl art. 43 ust. 17a ustawy o VAT, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18a, 23, 26, 28, 29 i 33 lit. a) mają zastosowanie do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe.

Z ww. przepisów wynika, że zwolnienia określone w art. 43 ust. 1 pkt 26 i art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a-c ustawy mają zastosowanie do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe, jeżeli są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, a ich głównym celem nie jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Jak wskazał Pan w opisie stanu faktycznego, świadczy Pan Usługi Szkoleniowe jako podwykonawca. Podmioty, z którymi współpracuje Pan przy realizacji Usług Szkoleniowych (tj. Spółka i inne podmioty), podlegają zwolnieniu określonemu w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o VAT. Jednocześnie Usługi Szkoleniowe stanowią główną usługę oferowaną przez podmioty organizujące szkolenia/kursy przy współpracy z Panem, wobec czego, są ściśle związane z usługami podstawowymi świadczonymi przez podmioty, z którymi Pan współpracuje. Jednocześnie w Pana przypadku nie została spełniona przesłanka wskazana w art. 43 ust. 17 pkt 2 ustawy o VAT.

Jak wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w prawomocnym wyroku z 25 stycznia 2012 r., sygn. I SA/Sz 870/11, wykładnia tego przepisu „(...) również wskazuje, że te usługi dodatkowe nie będą zwolnione od podatku, jeżeli podatnik świadczący usługi podstawowe opisane w wymienionych punktach ust. 1 art. 43 (korzystający z tego tytułu ze zwolnienia) będzie je wykonywał w sposób opisany w pkt 2 – w stosunku do podatników nie mogących korzystać z takiego zwolnienia (a więc nie wykonujących usług podstawowych). Oznacza to, że w takiej sytuacji nawet podmiot korzystający ze zwolnienia z tytułu świadczenia usług podstawowych nie skorzysta ze zwolnienia w odniesieniu do świadczonych przez siebie usług „dodatkowych”, jeżeli wykonuje je w warunkach opisanych w tym przepisie, a więc w sposób mogący prowadzić do nieuczciwego eliminowania konkurencji”.

Jak już wskazywał Pan w stanie faktycznym złożonego wniosku, świadczone przeze Pana Usługi Szkoleniowe nie mają na celu nieuczciwego eliminowania konkurencji. W konsekwencji nie sposób uznać, że zostanie spełniona którakolwiek z przesłanek wskazanych w art. 43 ust. 17 ustawy o VAT.

Mając na uwadze powyższą argumentację stoi Pan na stanowisku, że w zakresie realizowanych dotychczas i planowanych w przyszłości Usług Szkoleniowych świadczonych na rzecz fizjoterapeutów, lekarzy i osteopatów, które zostały opisane w stanie faktycznym złożonego wniosku był Pan i będzie Pan uprawniony w przyszłości do stosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a) ustawy VAT.

Powyższe stanowisko zostało wielokrotnie potwierdzanie przez Dyrektora KIS w interpretacjach indywidualnych wydawanych w analogicznych sprawach, m.in. w:

·      interpretacji indywidualnej z 5 marca 2026 r., sygn. 0112-KDIL1-1.4012.910.2025.2.EK;

·      interpretacji indywidualnej z 9 kwietnia 2025 r., sygn. 0112-KDIL3.4012.827.2024 2.LS;

·      interpretacji indywidualnej z 23 lipca 2024 r., sygn. 0112-KDIL1-2.4012.286.2024.1.AS;

·      interpretacji indywidualnej z 6 maja 2024 r., sygn. 0112-KDIL3.4012.57.2024.2.AW;

·      interpretacji indywidualnej z 6 maja 2024 r., sygn. 0114-KDIP4-2.4012.37.2024.2.MŻA.

5)  Czy szkolenia/kursy są/będą objęte akredytacją w rozumieniu przepisów Prawa oświatowego? Odpowiedzi proszę udzielić odrębnie do każdego szkolenia/kursu będącego przedmiotem Pana wniosku.

Żaden z kursów (szkoleń) nie jest oraz nie będzie objęty akredytacją w rozumieniu przepisów Prawa oświatowego. Odpowiedź ma zastosowanie do każdego szkolenia/kursu będącego przedmiotem złożonego wniosku, tj.:

·      „J”,

·      „C” (dawniej „B”),

·      „E”,

·      „A”,

·      „F”,

·      „G”,

·      „I”,

·      „H”.

6)  We wniosku wskazał Pan: „Posiadam dowolność w zakresie realizacji szkoleń, jednak istnieją pewne ograniczenia, do których należą tematyka szkoleń, aktualność wiedzy, przydatność do zawodu oraz rozwój usług fizjoterapeutycznych”. Proszę wskazać, o jakich konkretnie „ograniczeniach” w zakresie realizacji szkoleń/kursów objętych wnioskiem mowa w powyższym fragmencie opisu sprawy. Czy „ograniczenia” te wynikają z konkretnych przepisów prawa – jeśli tak, to jakich? Odpowiedzi proszę udzielić odrębnie do każdego szkolenia/kursu będącego przedmiotem Pana wniosku.

Wskazane we wniosku „ograniczenia” dotyczące realizacji szkoleń/kursów objętych wnioskiem nie wynikają z konkretnych przepisów prawa. Co do zasady posiada Pan swobodę w zakresie organizacji oraz sposobu prowadzenia szkoleń i kursów.

Przez wskazane „ograniczenia” należy rozumieć przede wszystkim konieczność dostosowania treści i zakresu poszczególnych szkoleń do:

·      tematyki danego kursu/szkolenia,

·      aktualnego stanu wiedzy medycznej i fizjoterapeutycznej,

·      praktycznej przydatności przekazywanej wiedzy i umiejętności dla uczestników wykonujących określone zawody medyczne,

·      rozwoju usług fizjoterapeutycznych i terapeutycznych.

Ograniczenia te mają charakter merytoryczny i zawodowy, a nie formalnoprawny. Wynikają one z konieczności zapewnienia uczestnikom szkoleń aktualnej, praktycznej i profesjonalnej wiedzy, możliwej do wykorzystania w wykonywanym zawodzie.

Stan wiedzy medycznej oraz fizjoterapeutycznej podlega ciągłym zmianom i aktualizacjom, w szczególności w związku z publikacją nowych badań naukowych, wytycznych oraz rekomendacji klinicznych. W związku z tym, podczas prowadzonych kursów i szkoleń zobowiązany jest Pan do przekazywania wiedzy zgodnej z aktualnym stanem wiedzy medycznej. Nie wykorzystuje Pan treści nieaktualnych lub takich, których skuteczność została podważona albo ograniczona w świetle aktualnych badań naukowych.

Ponadto, prowadzone przez Pana kursy i szkolenia skierowane są do określonych grup zawodowych, w szczególności fizjoterapeutów, osteopatów oraz lekarzy. Z tego względu zakres przekazywanej wiedzy i umiejętności musi pozostawać w bezpośrednim związku z wykonywanym przez uczestników zawodem oraz być przydatny w praktyce zawodowej, w tym w zakresie diagnostyki funkcjonalnej, terapii manualnej, rehabilitacji oraz leczenia dolegliwości narządu ruchu.

W konsekwencji, nie przekazuje Pan podczas szkoleń treści niezwiązanych z tematyką kursu ani wiedzy, która nie miałaby praktycznego zastosowania zawodowego dla uczestników. Programy szkoleń są każdorazowo dostosowane do charakteru danego kursu oraz grupy zawodowej, do której są skierowane.

Powyższe wyjaśnienia dotyczą wszystkich kursów i szkoleń objętych wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej, tj.:

·      „J”,

·      „C” (dawniej „B”),

·      „E”,

·      „A”,

·      „F”,

·      „G”,

·      „I”,

·      „H”.

7)  Z jakiego powodu Pana zakres szkoleń/kursów objętych wnioskiem nie wymagają „akceptacji instytucji państwowych”?

Zakres szkoleń i kursów objętych wnioskiem nie wymaga akceptacji instytucji państwowych, ponieważ nie prowadzi do uzyskania kwalifikacji regulowanych przepisami prawa ani uprawnień do wykonywania zawodu wymagającego państwowej licencji, certyfikacji lub odrębnej procedury administracyjnej. Przedmiotowe szkolenia mają charakter doskonalenia zawodowego i służą podnoszeniu kompetencji uczestników w zakresie prowadzonej działalności terapeutycznej oraz procesu leczenia pacjentów. Nie stanowią one formalnego kształcenia zawodowego realizowanego w systemie oświaty lub szkolnictwa wyższego, a ich realizacja nie podlega obowiązkowi uzyskania akceptacji właściwych instytucji państwowych.

8)  Kiedy osoby uczestniczące w szkoleniach/kursach objętych Pana wnioskiem będą mogły wykorzystać nabytą wiedzę/nabyte umiejętności w ramach wykonywanego zawodu? Informacji należy udzielić odrębnie dla każdej grupy odbiorców.

Osoby uczestniczące w szkoleniach i kursach objętych wnioskiem mogą wykorzystywać nabytą wiedzę oraz umiejętności bezpośrednio po ukończeniu szkolenia, w ramach wykonywanego przez siebie zawodu i posiadanych uprawnień zawodowych. Program szkoleń obejmuje zarówno część teoretyczną, jak i praktyczną, a jego zakres oraz czas trwania zostały opracowane w sposób umożliwiający uczestnikom skuteczne przyswojenie materiału oraz zdobycie praktycznych umiejętności pod Pana nadzorem. Dzięki temu uczestnicy są przygotowani do natychmiastowego wdrożenia zdobytej wiedzy i umiejętności w codziennej praktyce zawodowej.

Powyższe dotyczy w szczególności następujących grup odbiorców:

·      fizjoterapeutów,

·      osteopatów,

·      lekarzy,

·      innych przedstawicieli zawodów związanych z terapią i pracą z pacjentem, nieobjętych odrębnymi regulacjami wskazanymi we wniosku.

9)  Czy szkolenia/kursy objęte wnioskiem świadczy Pan/będzie Pan świadczył wyłącznie jako podwykonawca?

Szkolenia i kursy objęte wnioskiem były/są świadczone przez Pana wyłącznie w charakterze podwykonawcy. Dotyczy to następujących szkoleń/kursów:

·      „J”,

·      „C” (wcześniej realizowana pod nazwą „B”),

·      „E”,

·      „A”,

·      „F”,

·      „G”,

·      „I”,

·      „H”.

W odniesieniu do wszystkich powyższych szkoleń/kursów, usługi szkoleniowe świadczył Pan oraz świadczy Pan jako podwykonawca na rzecz podmiotów organizujących szkolenia.

Wskazał Pan również, że przedmiot Pana wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczy wyłącznie szkoleń i kursów realizowanych na rzecz fizjoterapeutów, osteopatów oraz lekarzy, zarówno w odniesieniu do stanu faktycznego, jak i zdarzenia przyszłego. Pana wniosek nie obejmuje usług szkoleniowych świadczonych na rzecz studentów fizjoterapii ani innych grup zawodowych, takich jak technicy masażyści czy trenerzy medyczni. W związku z powyższym Pana stanowisko w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego odnosi się wyłącznie do usług szkoleniowych świadczonych dla wskazanych wyżej grup zawodowych i wyłącznie w tym zakresie oczekuje Pan oceny na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Pytanie

Czy usługi świadczone przez Pana w zakresie prowadzenia szkoleń wskazanych we wniosku podlegają zwolnieniu określonemu w art. 43 ust. 1 pkt. 29 lit. a) ustawy o VAT? Wniosek dotyczy wyłącznie szkoleń/kursów opisanych we wniosku i realizowanych przez Pana do tej pory, tj.:

1)  „J”

2)  „C” (dawnej jako „B”)

3)  „E”

4)  „A”

5)  „F”

6)  „G”

7)  „I”

8)  „H”.

Pana stanowisko w sprawie

Uważa Pan, że świadcząc usługi szkoleniowe dla grona m.in. fizjoterapeutów, lekarzy, osteopatów w celu ich rozwoju zawodowego, świadczenia te podlegają zwolnieniu określonemu w art. 43 ust. 1 pkt. 29 lit. a) ustawy o VAT. Wiedza i umiejętności nabyte podczas ww. szkoleń mogą być wykorzystywane w ramach wykonywanych przez nich zawodów.

Szkolenia były, są i będą prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, takich jak:

1)  w zakresie obowiązku kształcenia zawodowego fizjoterapeutów:

·      art. 62 ust. 1 pkt 3, art. 77 pkt 7 ustawy o zawodzie fizjoterapeuty.

·      art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o działalności leczniczej.

·      rozporządzenie Ministra Zdrowia z dnia 22 lutego 2017 r. w sprawie praktyki zawodowej realizowanej w ramach kształcenia fizjoterapeutów oraz

·      rozporządzenie Ministra Zdrowia z dnia 27 czerwca 2018 r. w sprawie szczegółowego wykazu czynności.

2)  w zakresie obowiązku kształcenia zawodowego lekarzy:

·      art. 18 ust. 1, art. 18 ust. 2, art. 18 ust. 3, art. 18 ust. 4, art. 18 ust. 9 ustawy o zawodach lekarza i lekarza dentysty.

·      rozporządzenie Ministra Zdrowia z dnia 21 lutego 2022 r. w sprawie sposobu dopełnienia obowiązku doskonalenia zawodowego lekarzy i lekarzy dentystów.

3)  W zakresie obowiązku kształcenia zawodowego osteopatów:

·      Zawód ten nie został do tej pory unormowany odrębnymi aktami prawnymi, jednak zgodnie z rozporządzeniem Ministra Pracy i Polityki Społecznej z 7 sierpnia 2014 r. w sprawie klasyfikacji zawodów i specjalności na potrzeby rynku pracy oraz zakresu jej stosowania – w grupie 32 – średni personel do spraw zdrowia, pod pozycją 323010 został zaklasyfikowany zawód osteopaty.

Dodatkowo wskazać należy, że aby zostać dyplomowanym osteopatą konieczne jest posiadanie tytułu lekarza medycyny, pielęgniarki, położnej lub fizjoterapeuty. W rezultacie osteopaci – w zależności od posiadanego tytułu zawodowego – są objęci takimi samymi obowiązkami w zakresie doskonalenia zawodowego jak fizjoterapeuci czy lekarze.

A zatem usługi szkoleniowe wymienione w złożonym wniosku, które świadczył Pan, świadczy i będzie Pan świadczyć na rzecz fizjoterapeutów, lekarzy oraz osteopatów, prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, w Pana ocenie, są zwolnione od podatku i towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Natomiast w świetle art. 8 ust. 1 ustawy:

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług stawki obniżone lub zwolnienie od podatku.

Zastosowanie obniżonej stawki podatku lub zwolnienia od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostaw towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Jak wynika z art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy:

W świetle art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy:

Jak stanowi art. 43 ust. 17 ustawy:

Stosownie do art. 43 ust. 17a ustawy:

Określenie „ścisły związek” oznacza, że do wykonania usługi podstawowej niezbędna jest dostawa towarów lub świadczenie usług pomocniczych, przy czym nie może to być jakikolwiek związek, lecz relacja o charakterze wskazującym na nieodzowność tych ostatnich dla prawidłowego przebiegu podstawowej usługi.

Z uregulowań zawartych w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy wynika, że zwolnienie od podatku od towarów i usług obejmuje usługi w zakresie kształcenia i wychowania świadczone przez jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów Prawo oświatowe oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane. Zatem, aby możliwe było skorzystanie ze zwolnienia przewidzianego w tym przepisie ustawy, dany podmiot musi być jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów Prawo oświatowe oraz musi świadczyć usługi w zakresie kształcenia. Natomiast jeśli chodzi o kwestię wychowania, należy wskazać, że jest ona przypisana podmiotom, do których uczęszczanie jest obowiązkowe i regulowane przepisami. Zatem, to szkoły obowiązkowe mają za zadanie realizować program wychowywania. Nie jest przy tym konieczne, by usługa w zakresie kształcenia była jednocześnie usługą w zakresie wychowania. Na podstawie przedmiotowego przepisu zwolnieniem od podatku mogą być objęte zarówno usługi w zakresie kształcenia, jak i usługi w zakresie wychowania.

Ze zwolnienia wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. b) ustawy mogą korzystać z kolei uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze, o ile świadczone przez te podmioty usługi są usługami kształcenia.

Z kolei, powołany wyżej przepis art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy przewiduje zwolnienie dla usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego prowadzonych w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub świadczonych przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów ustawy prawo oświatowe – wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją lub finansowanych w całości ze środków publicznych oraz świadczenia usług i dostawy towarów ściśle z tymi usługami związanych. Dla zastosowania przedmiotowych zwolnień istotne jest uznanie danej usługi za usługę kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania, a następnie spełnienie dodatkowych warunków wynikających z tego przepisu.

Wskazane wyżej regulacje stanowią implementację prawa unijnego, gdyż w świetle art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. str. 1 ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady:

Cytowany przepis umiejscowiony został w rozdziale 2 tego aktu, zatytułowanym „Zwolnienia dotyczące określonych czynności wykonywanych w interesie publicznym”, co oznacza, że usługi szkoleniowe na gruncie Dyrektywy 2006/112/WE Rady podlegają zwolnieniu od podatku wyłącznie, gdy są wykonywane w interesie publicznym, tzn. wypełniają obowiązki, jakie ciążą na danym państwie wobec jego obywateli.

W tym kontekście wskazania wymaga – co wielokrotnie podkreślał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej – że zakres zwolnień przewidzianych w Dyrektywie 2006/112/WE Rady nie może być interpretowany w sposób rozszerzający. Czynności zwolnione zgodnie z Dyrektywą 2006/112/WE Rady stanowią autonomiczne pojęcia prawa wspólnotowego, a ich ujednolicona interpretacja ma służyć unikaniu rozbieżności w stosowaniu systemu podatku od wartości dodanej w poszczególnych państwach członkowskich. Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem „pojęcia używane do opisania zwolnień wymienionych w art. 13 Szóstej Dyrektywy 2006/112/WE Rady powinny być interpretowane w sposób ścisły, ponieważ stanowią one odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda dostawa towarów i każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika” (wyrok TSUE z 19 listopada 2009 r. C-461/08 w sprawie Don Bosco Onroerend Goed BV).

1 lipca 2011 r. weszły w życie przepisy rozporządzenia Rady (UE) Nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do Dyrektywy 2006/112/WE Rady w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 77/1). Rozporządzenie to wiąże wszystkie państwa członkowskie i jest stosowane bezpośrednio.

Definicja zawarta w art. 44 tego rozporządzenia określa, że:

Definicja usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego kładzie nacisk na „bezpośredni” związek nauczania z branżą lub zawodem, co narzuca stosowanie specyficznego programu nauczania dla skonkretyzowanego odbiorcy. Usługi w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania obejmują nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych.

W wyroku z 28 kwietnia 2022 r. w sprawie C-612/20 Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej orzekł w zakresie, w jakim art. 132 ust. 1 lit. i) dyrektywy 2006/112 nie określa warunków ani też sposobów uznania tych podobnych celów, zasadniczo to do prawa krajowego każdego z państw członkowskich należy ustalenie zasad, według których możliwa będzie taka kwalifikacja owych podmiotów. Państwa członkowskie dysponują w tym zakresie swobodą uznania (wyroki: z 26 maja 2005 r., Kingscrest Associates i Montecello, C‑498/03, EU:C:2005:322, pkt 49, 51. a także z 28 listopada 2013 r., MDDP, C‑319/12, EU:C:2013:778, pkt 37). Orzeczenie to potwierdza zatem, że ustawodawca krajowy miał swobodę w sposobie określenia podmiotów, których cele uznał za podobne, a ponadto nawet jeśli przedmiotowo byłaby to działalność edukacyjna leżąca w interesie publicznym, to jeśli nie zostały spełnione warunki przewidziane w prawie krajowym, to zwolnienie nie ma zastosowania.

W wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 19 listopada 2009 r. w sprawie C-461/08 wyrażony został pogląd, że pojęcia używane do opisania zwolnień wymienionych w art. 13 Dyrektywy 77/388/EWG powinny być interpretowane w sposób ścisły, ponieważ stanowią one odstępstwo od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda dostawa towarów i każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika. Również w wyroku z 20 czerwca 2002 r. w sprawie C-287/00 Trybunał w swym orzeczeniu wskazał, jak należy interpretować zwolnienia przedmiotowe w VAT uregulowane w Dyrektywie 77/388/EWG. W wyroku tym podkreślono, że pojęcia używane do doprecyzowania zakresu zwolnienia powinny być interpretowane ściśle m.in. dlatego, że zwolnienia stanowią wyjątek od zasady powszechności opodatkowania i choćby z tych przyczyn muszą być interpretowane jednolicie.

Zatem, dokonując wykładni ww. przepisów przez pryzmat definicji usługi kształcenia zawodowego i przekwalifikowania, określonej w art. 44 ww. rozporządzenia, należy mieć na uwadze dosłowne brzmienie tych przepisów.

Zgodnie ze Słownikiem języka polskiego PWN (dostępnym w Internecie), użyte w art. 44 rozporządzenia słowo „bezpośredni” oznacza „dotyczący kogoś lub czegoś wprost”, słowo „branża” oznacza „gałąź produkcji lub handlu obejmującą towary lub usługi jednego rodzaju”, natomiast słowo „zawód” oznacza „wyuczone zajęcie wykonywane w celach zarobkowych”.

Tym samym, przez kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie zawodowe, o których mowa w ww. przepisach, obejmujące nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, należy rozumieć takie kształcenie, w wyniku którego dana osoba podnosi swoje kwalifikacje, a bezpośrednio po jego ukończeniu jest w stanie podjąć pracę zarobkową lub wykonywać określony zawód.

Zauważyć trzeba – opierając się na powołanych regulacjach prawa unijnego – że definicja usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego kładzie nacisk na „bezpośredni” związek nauczania z daną branżą lub zawodem, co narzuca stosowanie specyficznego programu nauczania dla skonkretyzowanego odbiorcy. Usługi w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania obejmują nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych.

Aby móc skorzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a) ustawy, przedmiotem świadczenia muszą być usługi obejmujące nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z konkretną branżą czy zawodem i mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Dodatkowo formy i zasady tych usług szkoleniowych muszą wynikać z odrębnych od podatkowych aktów prawnych.

Pana wątpliwości dotyczą ustalenia, czy usługi szkoleniowe, tj.:

1)  „J”,

2)  „C” (dawniej „B”),

3)  „E”,

4)  „A”,

5)  „F”,

6)  „G”,

7)  „I”,

8)  „H”,

które Pan świadczy i będzie Pan świadczyć – jako podwykonawca – na rzecz fizjoterapeutów, lekarzy i osteopatów, są zwolnione od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a) ustawy.

Oceniając, czy usługi szkoleniowe przedstawione w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego będą objęte zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a) ustawy, należy w pierwszej kolejności zbadać, czy spełnione są warunki określone w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, gdyż przepis art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, zwalnia od podatku usługi kształcenia zawodowego i przekwalifikowania zawodowego inne niż wymienione w pkt 26.

Jak wynika z powołanych wyżej uregulowań, aby możliwe było skorzystanie ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy, dany podmiot musi być jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy Prawo oświatowe oraz musi świadczyć usługi w zakresie kształcenia. Natomiast jeśli chodzi o kwestię wychowania, wskazania wymaga, że jest ona przypisana podmiotom, do których uczęszczanie jest obowiązkowe i regulowane przepisami. Ze zwolnienia wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. b) ustawy mogą natomiast korzystać uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze, o ile świadczone przez te podmioty usługi są usługami kształcenia na poziomie wyższym.

Wskazał Pan, że:

·      Prowadzi Pan działalność w zakresie świadczenia z usług szkoleniowych w zakresie fizjoterapii oraz usług fizjoterapeutycznych.

·      Prowadzi Pan działalność szkoleniową jako podwykonawca.

·      Celem prowadzonych szkoleń jest podnoszenie kwalifikacji zawodowych, głównie fizjoterapeutów, osteopatów i lekarzy.

·      Szkolenia/kursy będące przedmiotem wniosku nie są oraz nie będą świadczone przez Pana jako jednostkę objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. – Prawo oświatowe.

·      W zakresie prowadzenia kursów i szkoleń nie działał i nie działa Pan pod nadzorem ani kontrolą właściwych instytucji państwowych.

·      Nie posiada Pan statusu uczelni, jednostki naukowej Polskiej Akademii Nauk ani instytutu badawczego, w zakresie kształcenia.

W związku z powyższym usługi, które są i będą realizowane przez Pana w zakresie objętym złożonym wnioskiem, nie spełniają i nie będą spełniały przesłanek umożliwiających skorzystanie ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy.

W analizowanej sprawie należy więc przeanalizować przesłanki warunkujące prawo do zastosowania zwolnienia w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a) ustawy.

Aby móc skorzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a) ustawy, usługi muszą obejmować nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z konkretną branżą czy zawodem i muszą mieć na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych, a dodatkowo formy i zasady tych szkoleń muszą wynikać z odrębnych od podatkowych aktów prawnych.

Z przedstawionego przez Pana opisu sprawy wynika, że:

·      Prowadzi Pan jednoosobową działalność gospodarczą.

·      Nie jest Pan czynnym, zarejestrowanym podatnikiem VAT.

·      Posiada Pan prawo wykonywania zawodu fizjoterapeuty, ukończył Pan liczne prestiżowe szkolenia oraz posiada Pan wieloletnie doświadczenie zawodowe i dydaktyczne. Uzyskane kwalifikacje umożliwiają Panu prowadzenie zajęć teoretycznych i praktycznych w zakresie specjalistycznych metod terapeutycznych stosowanych w fizjoterapii.

·      Zakres prowadzonej przez Pana działalności obejmuje przede wszystkim świadczenie usług szkoleniowych w zakresie fizjoterapii oraz usług fizjoterapeutycznych.

·      Prowadzona przez Pana działalność szkoleniowa polega na organizacji i prowadzeniu szkoleń, których celem jest podnoszenie kwalifikacji zawodowych, głównie fizjoterapeutów, osteopatów i lekarzy. Kursy prowadzone przez Pana są skierowane również do studentów fizjoterapii, jednak złożony wniosek nie dotyczy usług świadczonych na rzecz studentów.

·      Kursy służą pozyskiwaniu aktualnej wiedzy, rozwojowi umiejętności praktycznych oraz realizacji ustawicznego doskonalenia zawodowego. Po ich ukończeniu uczestnicy mogą stosować nabyte techniki w codziennej pracy z pacjentami i rozszerzać zakres świadczonych usług.

·      Każdy uczestnik otrzymuje skrypt szkoleniowy zawierający materiały dydaktyczne oraz certyfikat potwierdzający ukończenie szkolenia w języku polskim, jego tematykę i zakres.

·      Wszystkie szkolenia mają charakter zawodowy, kształcąc uczestników wyłącznie w zakresie tematyki objętej danym kursem.

·      Tematy Pana kursów/szkoleń w zestawieniu z ich adresatami pozostają w oczywistym i ścisłym związku pomiędzy uczestnictwem w szkoleniach, a wykonywanym przez uczestników zawodem.

·      Szkolenia nie są działalnością leczniczą, jednakże wiedza, którą uzyskują uczestnicy szkoleń jest przydatna w działalności leczniczej. W trakcie szkoleń uczestnicy nie uzyskują dla siebie świadczeń opieki medycznej, otrzymują jedynie wiedzę dzięki której będą mogli świadczyć opiekę medyczną w celu terapeutycznym.

·      Szkolenia są prowadzone wyłącznie stacjonarnie i w zależności od kursu trwają od 1 do 3 dni.

·      Szkolenia obejmują zarówno część teoretyczną, jak i praktyczną.

·      Program szkoleń został samodzielnie przez Pana opracowany w oparciu o aktualną wiedzę medyczną. Posiada Pan dowolność w zakresie realizacji szkoleń, jednak istnieją pewne ograniczenia, do których należą tematyka szkoleń, aktualność wiedzy, przydatność do zawodu oraz rozwój usług fizjoterapeutycznych. Nie działa Pan i nie planuje działać w oparciu o konkretne programy nauczania zaakceptowane przez właściwe instytucje państwowe, jednak nie wyklucza Pan takiej możliwości w przypadku zmiany przepisów.

·      Szkolenia realizuje Pan w ramach podwykonawstwa. Pan odpowiada za stronę merytoryczną szkoleń – opracowuje program, przygotowuje materiały dydaktyczne i prowadzi zajęcia. Za przeprowadzenie szkolenia wystawia Pan fakturę na Spółkę. Taką formę współpracy praktykował Pan również w stosunku do innych podmiotów. W przyszłości nadal planuje Pan realizować szkolenia w ramach podwykonawstwa.

·      Usługi świadczone przez Pana stanowią usługi podstawowe w tym znaczeniu, że stanowią główną usługę oferowaną przez organizatora szkolenia. Świadczy Pan swoje usługi w celu osiągnięcia dochodu, jednak nie mają ona na celu nieuczciwego eliminowania konkurencji.

·      Nie świadczył Pan i w najbliższym czasie nie zamierza Pan świadczyć usług szkoleniowych w formie online.

Analiza powyższych okoliczności prowadzi zatem do wniosku, że skoro wiedzę i umiejętności uzyskane podczas świadczonych przez Pana usług szkoleniowych fizjoterapeuci, lekarze i osteopaci mogą wykorzystywać w ramach wykonywanych przez siebie zawodów, to pierwszy z warunków uprawniający do zwolnienia od podatku VAT usług szkoleniowych objętych zakresem pytania, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a) ustawy został spełniony. Opisane szkolenia, które świadczy Pan/planuje Pan świadczyć dla uczestników będących fizjoterapeutami, osteopatami, lekarzami, będą spełniały definicję szkoleń z zakresu kształcenia zawodowego i przekwalifikowania zawodowego, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt. 29 ustawy.

Przy czym dla oceny, czy prowadzone przez Pana usługi szkoleniowe stanowiące usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego są zwolnione od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a) ustawy, konieczne jest jeszcze uznanie, że są to usługi prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach.

Odrębne przepisy określające formy i zasady to uregulowania, które określają formy i zasady usług szkoleniowych w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego.

Podkreślić należy, że odesłanie w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a) ustawy do „odrębnych przepisów” odnosić się może wyłącznie do przepisów, które określają formy i zasady świadczenia usług w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego. Odrębne przepisy określające formy i zasady to przepisy, z których wynika np. program szkolenia, ilość godzin szkolenia, tematyka, krąg osób objętych szkoleniem, warunki, jakie musi spełnić organizator kształcenia.

W opisie sprawy wskazał Pan, że świadczone przez Pana szkolenia są i będą prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach. Wskazując konkretne akty prawne i przepisy, podał Pan:

1)  w zakresie obowiązku kształcenia zawodowego fizjoterapeutów:

·      art. 62 ust. 1 pkt 3 i art. 77 pkt 7 ustawy o zawodzie fizjoterapeuty.

·      art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o działalności leczniczej.

·      rozporządzenie Ministra Zdrowia z dnia 22 lutego 2017 r. w sprawie praktyki zawodowej realizowanej w ramach kształcenia fizjoterapeutów.

·      rozporządzenie Ministra Zdrowia z dnia 27 czerwca 2018 r. w sprawie szczegółowego wykazu czynności zawodowych fizjoterapeuty.

·      § 1 uchwały nr 227/I KNF Krajowej Rady Fizjoterapeutów z dnia 29 maja 2018 r. w sprawie ustalenia Kryterium Ciągłego Doskonalenia Zawodowego Fizjoterapeutów.

2)  w zakresie obowiązku kształcenia zawodowego lekarzy:

·      art. 18 ust. 1, art. 18 ust. 2, art. 18 ust. 3, art. 18 ust. 4 oraz art. 18 ust. 9 ustawy o zawodach lekarza i lekarza dentysty.

·      § 1 rozporządzenia Ministra Zdrowia z dnia 21 lutego 2022 r. w sprawie sposobu dopełnienia obowiązku doskonalenia zawodowego lekarzy i lekarzy dentystów.

3)  w zakresie obowiązku kształcenia zawodowego osteopatów:

·      Zawód osteopaty nie został dotychczas objęty unormowaniami odrębnych aktów prawnych. Został on jednak wymieniony na równi z innymi zawodami medycznymi w innych przepisach związanych z ochroną zdrowia, a ponadto kształceniu tego rodzaju specjalistów podjęły się uczelnie wyższe. Wskazał Pan, że z załącznika do rozporządzenia ww. Ministra Pracy i Polityki Społecznej z 7 sierpnia 2014 r. w sprawie klasyfikacji zawodów i specjalności na potrzeby rynku pracy oraz zakresu jej stosowania w grupie 32 – średni personel do spraw zdrowia pod pozycją 323010 został sklasyfikowany zawód osteopaty. Żeby zostać dyplomowanym osteopatą konieczne jest posiadanie tytułu lekarza medycyny, pielęgniarki, położnej lub fizjoterapeuty. W konsekwencji osteopaci, w zależności od posiadanego tytułu zawodowego, są objęci takimi samymi obowiązkami w zakresie doskonalenia zawodowego jak fizjoterapeuci czy lekarze.

Zatem należy wskazać, że zgodnie z art. 2 ustawy z dnia 25 września 2015 r. o zawodzie fizjoterapeuty (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 584 ze zm.):

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ustawy o zawodzie fizjoterapeuty:

Natomiast w art. 4 ust. 2 ustawy o zawodzie fizjoterapeuty wskazano na zakres udzielanych świadczeń zdrowotnych związanych z wykonywaniem zawodu fizjoterapeuty.

Stosownie do art. 62 ust. 1 pkt 3 ustawy o zawodzie fizjoterapeuty:

Na podstawie art. 77 pkt 7 ww. ustawy o zawodzie fizjoterapeuty:

Dla oceny charakteru usług szkoleniowych, które realizuje i zamierza Pan realizować na rzecz fizjoterapeutów, istotne znaczenie ma także rozporządzenie Ministra Zdrowia z 22 lutego 2017 r. w sprawie praktyki zawodowej realizowanej w ramach kształcenia fizjoterapeutów (Dz. U. z 2022 r. poz. 1401) oraz rozporządzenie Ministra Zdrowia z 27 czerwca 2018 r. w sprawie szczegółowego wykazu czynności zawodowych fizjoterapeuty (Dz. U. z 2018 r. poz. 1319).

Załącznik do rozporządzenia Ministra Zdrowia z 27 czerwca 2018 r. określa szczegółowy wykaz czynności zawodowych fizjoterapeuty w ramach poszczególnych zadań zawodowych i odpowiadający im poziom wykształcenia, niezbędny do ich wykonywania, wymienia zadania i czynności zawodowe fizjoterapeuty.

Zgodnie z załącznikiem nr 1 do rozporządzenia Ministra Zdrowia z 22 lutego 2017 r. w sprawie praktyki zawodowej realizowanej w ramach kształcenia fizjoterapeutów (załącznik nr 1 – Ramowy program praktyki zawodowej realizowanej w ramach kształcenia w zakresie fizjoterapii):

Na mocy § 1 uchwały nr 227/I KNF Krajowej Rady Fizjoterapeutów z dnia 29 maja 2018 r. w sprawie ustalenia Kryteriów Ciągłego Doskonalenia Zawodowego Fizjoterapeutów, ustala się Kryteria Ciągłego Doskonalenia Zawodowego Fizjoterapeutów stanowiące załącznik do niniejszej uchwały. Zgodnie z załącznikiem do ww. uchwały Ciągłe Doskonalenia Zawodowe to proces, który umożliwia podnoszenie kompetencji oraz poszerzanie wiedzy i umiejętności, tak aby doskonalić swoje życie zawodowe. Fizjoterapeuta dokształca się w ramach Ciągłego Doskonalenia Zawodowego poprzez aktywności zawodowe w zakresie teorii i praktyki.

Zawód fizjoterapeuty został unormowany w ustawie o zawodzie fizjoterapeuty poprzez określenie zasad wykonywania przedmiotowego zawodu, a także wskazanie wymaganych kwalifikacji pozwalających na świadczenie usług fizjoterapeutycznych w ramach tego zawodu. Ponadto, zgodnie z rozporządzeniem Ministra Rodziny, Pracy i Polityki Społecznej z dnia 21 października 2025 r. w sprawie klasyfikacji zawodów i specjalności na potrzeby rynku pracy (Dz. U. z 2025 r. poz. 1534), zawód fizjoterapeuty został ujęty w grupie 2292 Fizjoterapeuci, kod zawodu 229201 Fizjoterapeuta.

Zawód osteopaty nie został dotychczas objęty unormowaniami odrębnych aktów prawnych. Został on jednak wymieniony na równi z innymi zawodami medycznymi w innych przepisach związanych z ochroną zdrowia, a ponadto kształceniu tego rodzaju specjalistów podjęły się uczelnie wyższe.

Wskazać należy, że z załącznika do ww. rozporządzenia Ministra Rodziny, Pracy i Polityki Społecznej w sprawie klasyfikacji zawodów i specjalności na potrzeby rynku pracy w grupie 32 – średni personel do spraw zdrowia, pod pozycją 323010 został sklasyfikowany zawód osteopaty.

Jak Pan zauważył, aby zostać dyplomowanym osteopatą konieczne jest posiadanie tytułu lekarza medycyny, pielęgniarki, położnej lub fizjoterapeuty. W rezultacie – jak Pan również wskazał – osteopaci – w zależności od posiadanego tytułu zawodowego – są objęci takimi samymi obowiązkami w zakresie doskonalenia zawodowego jak fizjoterapeuci czy lekarze.

Ponadto, w myśl art. 18 ust. 1 ustawy z dnia 5 grudnia 1996 r. o zawodach lekarza i lekarza dentysty (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 37 ze zm.):

Stosownie do art. 18 ust. 2 ustawy o zawodach lekarza i lekarza dentysty:

W myśl art. 18 ust. 3 ustawy o zawodach lekarza i lekarza dentysty:

Zgodnie z art. 18 ust. 4 ustawy o zawodach lekarza i lekarza dentysty:

Natomiast na podstawie art. 18 ust. 9 ustawy o zawodach lekarza i lekarza dentysty:

W myśl art. 19 ust. 1 tej ustawy:

Natomiast stosownie do art. 19 ust. 2 ustawy o zawodach lekarza i lekarza dentysty:

Stosownie do art. 19 ust. 3 cyt. ustawy o zawodach lekarza i lekarza dentysty:

Zgodnie z art. 19a ustawy o zawodach lekarza i lekarza dentysty:

Natomiast w myśl art. 19b ust. 1 cyt. ustawy o zawodach lekarza i lekarza dentysty:

Na podstawie art. 19c ust. 1 ww. ustawy o zawodach lekarza i lekarza dentysty:

Szkolenia w zakresie doskonalenia zawodowego dla lekarzy i lekarzy dentystów nie mogą odbywać się w zupełnie dowolnej formie. Szczegółowe zasady organizacji i przeprowadzania szkoleń z tego zakresu określone zostały w rozporządzeniu Ministra Zdrowia z dnia 21 lutego 2022 r. w sprawie sposobu dopełnienia obowiązku doskonalenia zawodowego lekarzy i lekarzy dentystów (Dz. U. z 2022 r. poz. 464).

Jak stanowi § 1 tego rozporządzenia:

W związku z powyższym należy zauważyć, że doskonalenie zawodowe jest obowiązkiem lekarzy i fizjoterapeutów, a także – jak Pan wskazał – i osteopatów. Zatem, usługi szkoleniowe, które Pan świadczy i zamierza Pan świadczyć na rzecz fizjoterapeutów, lekarzy i osteopatów należy uznać jako jedną z możliwych form realizacji tego obowiązku, tj. za kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie zawodowe, którego zasady i formy prowadzenia zawarte są w odrębnych niż ustawa o podatku od towarów i usług przepisach.

W konsekwencji usługi szkoleniowe objęte zakresem złożonego wniosku, tj.:

1)  „J”,

2)  „C” (dawnej jako „ B”),

3)  „E”,

4)  „A”,

5)  „F”,

6)  „G”,

7)  „I”,

8)  „H”,

które świadczy i zamierza Pan świadczyć na rzecz fizjoterapeutów, lekarzy i osteopatów, prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, korzystają/będą korzystały ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy.

Tym samym, Pana stanowisko oceniłem jako prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

-     stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia,

-     zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem sprawy, ponosi Pan ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym jego przedstawieniem. W konsekwencji, dokonując oceny prawnej, oparłem się wyłącznie na informacjach zawartych we wniosku i jego uzupełnieniu, w szczególności, jako podstawę oceny prawnej przyjąłem wskazane przez Pana grupy zawodowe, na rzecz których świadczy Pan usługi szkoleniowe, tj. fizjoterapeutów, lekarzy i osteopatów. Tym samym, rozstrzygnięcie odnosi się wyłącznie do tych kategorii podmiotów.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego podanym przez Pana w złożonym wniosku. Interpretacja została wydana w szczególności w oparciu o informacje, że: „Prowadzona przez Pana działalność szkoleniowa polega na organizacji i prowadzeniu szkoleń, których celem jest podnoszenie kwalifikacji zawodowych głównie fizjoterapeutów, a także osteopatów i lekarzy. (…) Kursy służą pozyskiwaniu aktualnej wiedzy, rozwojowi umiejętności praktycznych oraz realizacji ustawicznego doskonalenia zawodowego. Po ich ukończeniu uczestnicy mogą stosować nabyte techniki w codziennej pracy z pacjentami i rozszerzać zakres świadczonych usług” oraz że: „szkolenia/kursy są i będą prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach”. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność. Jednocześnie podkreślam, że ta interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Pełna weryfikacja przedstawionych we wniosku okoliczności możliwa jest jedynie w toku postępowania podatkowego lub kontrolnego, prowadzonego przez uprawnione do tego organy, będącego poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej. Postępowanie w sprawie dotyczącej wydania interpretacji indywidualnej jest postępowaniem szczególnym, mającym charakter uproszczony, odrębny od postępowania podatkowego, uregulowanego w dziale IV Ordynacji podatkowej. Wydając bowiem interpretację indywidualną Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej przedstawia jedynie pogląd dotyczący wykładni treści analizowanych przepisów i sposobu ich zastosowania w odniesieniu do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego bądź zdarzenia przyszłego (którego elementy przyjmuje, jako podstawę rozstrzygnięcia bez weryfikacji).

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·      Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 622). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

·      Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·      Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.. dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·      w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·      w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.